Les risques fiscaux

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Ce Chapitre traite les risques fiscaux. Ce chapitre constitue un pré-requis fondamental pour assimiler le processus de détection des risques compromettant la gestion fiscale de l'entreprise.Selon une approche inspirée des travaux de PriceWaterhouseCoopers, les risques fiscaux peuvent être analysés et regroupés en sept domaines, dont l’ensemble combiné constitue le portefeuille de risque fiscal de l’entreprise

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  • 1. Les Risques FiscauxChapitre 2/Audit FiscalSelon une approche inspire des travaux de PriceWaterhouseCoopers, les risquesfiscaux peuvent tre analyss et regroups en sept domaines, dont lensemblecombin constitue le portefeuille de risque fiscal de lentreprise08/12/2014

2. Chapitre 2 : Les Risques fiscauxIntroduction gnrale :Grer le risque fiscal fait partie dsormais, des domaines clefs de gestion desentreprises. En effet, une gestion du risque fiscal inefficace peut avoir un effetdvastateur. Aussi, la gestion des risques fiscaux devient-elle une proccupationmajeure qui justifie que lentreprise formalise sa politique en la matire.Dans la plupart des PME, le comptable remplit, en plus de la fonctioncomptable, la fonction fiscale de lentreprise. Dailleurs, lefficacit de la gestion durisque fiscal est perue par la plupart des dirigeants de PME comme le principalinstrument de mesure de la performance comptable. Dans ce contexte, la mise enplace dun systme de gestion du risque fiscal (tax risk management) permettantdaligner les stratgies fiscales sur la stratgie globale de lentreprise et la gestion durisque fiscal sur le profil du risque global de lentreprise, constitue la cl de vote detoute russite professionnelle comptable.Les comptables sont, par consquent, appels acqurir les connaissances et lesavoir-faire, qui leur permettent de matriser les risques fiscaux et de les grer.Dans les grandes entreprises, cette tche sera principalement confie unefonction fiscale spcialise.Lorsque lon examine le concept de gestion fiscale performante, qui constituelobjectif gnrique que poursuit toute gestion fiscale et par voie de consquence,toute gestion du risque fiscal, la premire question se poser est la suivante :Une gestion fiscale est-elle performante quand elle permet de raliser le plusdconomie (conomie dimpt, conomie dadministration ou des cots de contrleinterne et de gestion des impts, etc ) ?Ou quand -elle permet de minimiser les impts dans un cadre de rduction durisque fiscal ? Autrement dit, en faisant le rapport avantage cot, faut-il prendre encompte les conomies sauves par la dduction du risque fiscal. Si tel est le cas, celaChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 1 3. justifie la dotation des ressources ncessaires pour assurer une gestion visant rduire le risque fiscal.Le choix de la voie de la minimisation de la charge fiscale dans le cadre dunerduction du risque, donne quune bonne politique de gestion du risque fiscalconsidre que loptimisation est efficiente et approprie lorsquelle respecte de la loifiscale.Section I. Les diffrents domaines de risques fiscauxSelon une approche inspire des travaux de PriceWaterhouseCoopers, lesrisques fiscaux peuvent tre analyss et regroups en sept domaines, dont lensemblecombin constitue le portefeuille de risque fiscal de lentreprise.1) Le risque de transactions :Chaque transaction rencontre limpt. Plus la transaction est complexe, plus elle peutgnrer des incertitudes fiscales et, par consquent, des risques fiscaux. Plus latransaction est non courante, non routinire, plus elle expose des risquesspcifiques.Certaines transactions non rcurrentes sont inductrices de contrles fiscaux (tellesque par exemple, une fusion, une scission, une reconversion, tec ) alors que dautrestransactions suscitent souvent les soupons ou lhostilit du fisc (compte courantassoci, bonification en nature, transactions avec les associs, remboursement desfrais professionnels, etc )Lentreprise sexpose davantage aux risques de transactions dans certainescirconstances telles que :- La non implication, en temps opportun de comptences fiscales dans la transaction ;- Labsence dun cadre de politique gnrale qui dpartage ce qui est acceptable dece qui ne lest pas ;- La mconnaissance des pratiques administratives ;- Labsence de perception des risques associs la transaction et sa documentationlgale.Chapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 2 4. Certaines transactions fiscales pnalisantes doivent tre dans la mesure du possiblecirconscrites, par exemple :- La prise en charge des retenues la source .- Les jetons de prsence, doublement imposes ;- Les comptes courants rmunrs un taux suprieurs 6% ou les prts auxassocis rmunrs moins de 6% ;- La rduction du capital pour rsorber les amortissements rputs diffrs enpriode dficitaires.- Labandon de crance.2) Les risques de situation :Le risque fiscal dpend de son impact et de sa probabilit de survenance. Laprobabilit de survenance dpend de laction ou de la raction de ladministrationfiscale face une situation. Ainsi, cette probabilit est plus leve lorsque lentreprisese trouve dans certaines solutions gnratrices en elle-mme dun fort attrait ducontrle fiscal telle que :- entreprise voluant dans un secteur mal rput ou entreprise ayant une mauvaiserputation,- entreprise importante,- entreprise gnrant un crdit chronique de TVA ou dIS notamment lors despremires demandes de restitution,- entreprise agite socialement,- msentente grave entre les associs gnrant de nombreux litiges- entreprise dposant des dclarations qui rvlent des incohrences lors descontrles sommaires,- accroissement de patrimoine sans cohrence avec les revenus dclars.3) Les risques oprationnels :Les risques oprationnels impliquent tous les services et toutes les personnesconcernes par la fiscalit et non uniquement la fonction fiscale de lentrepriseChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 3 5. (approvisionnement, transit, comptabilit des stocks, personnel, trsorerie etfinances, commercial, facturation, livraison, transport, investissement, comptabilit,etc ).Une bonne formation et une bonne documentation des personnes concerneset une bonne communication entre toutes les parties impliques par les oprationsayant un impact fiscal direct constitue un dispositif clef pour la gestion des risquesfiscaux oprationnels.4) Les risques de compliance ou risque de non-conformit la loi :Ce risque est li dabord la politique gnrale de lentreprise et lintgritde sa direction, de ses cadres et de son personnel. Il est ensuite fonction :- De la qualit des procdures de gestion et de synthse des donnes comptableset fiscales et de leur rvision (audit interne et audit externe),- De la fiabilit du systme dinformation,- De la comptence fiscale des personnes intervenantes, et- Des procdures de veille fiscale (mise au courant des nouvelles lgislations,des rglementations, de la doctrine et des pratiques administratives fiscales).Une bonne technique de compliance fiscale consiste se tenir au courant et tenir compte de la doctrine administrative ou, encore mieux, obtenir lagrment oulaccord de ladministration fiscale sur lapproche retenue pour la rsolution dunedifficult fiscale.5) Les risques comptables :La comptabilit, en tant quoutil de centralisation, de synthse et dassiettefiscale, constitue la principale base du contrle fiscal et, par consquent, dedcouverte de dfaillances fiscales. constitue la principale base du contrle fiscal et,par consquent, de dcouverte de dfaillances fiscales La comptabilit apparat doncChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 4 6. la fois comme tant la premire source de menace fiscale mais aussi loutil deformalisation des options juges offrir une opportunit pour lentreprise.Des procdures efficaces de saisie et dimputation, danalyse et dejustifications comptables et de rapprochements comptabilit-fiscalit sont de nature rduire les risques fiscaux dorigine comptable. Le mock tax audit (laudit fiscal blanc) est gnralement performant pour grer les risques fiscaux doriginecomptable.6) Les risques de management :Peu dentreprises documentent et formalisent leur gestion du risque fiscal.Dans ce cas, le principal risque rside dans le fait que la gestion du risque fiscal setrouve dans les ttes des personnes qui en sont charges. Si ces personnes quittentlentreprise, il y a un risque de relve difficile et surtout de perte de la capacit desaisir les opportunits pendant la priode de relve.Le recours des conseils externes, en plus des comptences internes, offre uncertain confort de stabilit et de continuit et, du moins, une assistance pour unerelve plus facile.7) Les risques de rputationLa bonne rputation, lorigine de prjugs et de ressentiments favorables, etqui rsulte dun savoir, dune conviction et dun jugement publics positifs sur uneentreprise ou une personne ou un pays, etc , est un outil de gestion des risques dontlimportance apparat aux moments cruciaux. Dans tous les domaines et pour toutepersonne, la bonne rputation, qui se forge difficilement et se mrite travers lesactions dans le temps, est un outil prcieux de prservation contre les risques de miseen cause la lgre.Nos attitudes sont toujours dtermines par la rputation de la personne, delentreprise ou de lorganisation avec laquelle nous traitons. Il en est de mme deChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 5 7. ladministration fiscale, des fournisseurs, des clients et de toutes les parties quitraitent avec lentreprise.Une dfaillance fiscale grave peut porter une atteinte la rputation duneentreprise, de ses dirigeants, de son personnel et de ses auditeurs.Section II) Les sources des risques fiscaux :Les sources de risques fiscaux pour une entreprise sont multiples. Ils peuventavoir des sources internes comme ils peuvent avoir des sources internes.Gnralement, les risques dorigine externe sont aggravs par les faiblesses internes.1) Risques dorigine externe : Raret des ressources humaines comptentes ; Changement de doctrines ou de pratiques administratives ; Changement lgislatif ou rglementaire Complexit, ambigut, inadaptation et incertitude des textes fiscaux ; Apparition dune nouvelle jurisprudence fiscale ; Mauvaise interprtation de la pratique de lentreprise par ladministration ; Pratiques du secteur non adapt aux besoins de la gestion fiscale ; Contrleurs fiscaux nayant pas les qualifications techniques ncessaires ; Discordance inconciliable entre comptabilit et fiscalit ; Difficult de justification probante de certaines dpenses ; Pression des clients ou des fournisseurs ou des autres parties prenantes pour lenon-respect des dispositions fiscales ;2) Risques dorigines internes : Incomptences ou insuffisance des ressources humaines de lenvironnementadministratif ; Pratiques non qualifies ou ngligentes Mconnaissances des rgles, des textes, de la doctrine ou de la jurisprudenceChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 6 8. Mconnaissance des avantages Procdures dfaillantes ; Absence dautocontrle Mauvaise coordination entre les services impliqus par la fiscalit Comptabilit irrgulire, incohrente, non probante ou insuffisante, comptabilitnon tenue jour Absence de confidentialit et de discrtion du personnelSection III) Les repres pour la gestion des risques fiscaux :1) Garbage in Garbage out Dchets lentre, dchets la sortie Il sagit dune hypothse gnrale en matire de contrle interne, de gestiondu risque, de comptabilit et de systme dinformation qui postule que si les donnesde base ne sont pas saines et parfaitement contrles, vous obtiendrez probablementun mauvais produit. Cest ainsi que lon ne peut avoir de certitude quant la qualitdu produit quen sassurant et quen scurisant la qualit des lments partirdesquels il est tabli.2) Le risque fiscal est moins bien grable quand il est gr aprs coupCest parce que le contrle fiscal intervient aprs coup after fact que lonpeut craindre ses dcouvertes quon na pas su grer de faon proactive. Or, si toutest gr et matris au pralable et de faon proactive, le risque de laprs coup estmieux matris.Il est tabli que la fonction fiscale et comptable de lentreprise gre de faonactive 25% du risque fiscal. Les 75% restants sont grs dans les autres servicesoprationnels et administratifs de lentreprise ; les fonctions fiscales et comptables neles grent quaprs coup et sexposent au risque de subir laction des services qui ensont responsables.Gnralement, la matrise des risques gnrs par les autres services constituele plus grand dfi de la gestion du risque fiscal de lentreprise.Chapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 7 9. 3) Perception du risque et gestion proactive du risque fiscalLe risque nest pris en considration que lorsquil est peru. Plus lacuit deperception du risque est forte, plus lindividu ou lentreprise est capable de le grerde faon proactive.Il convient, pour ce faire, de dvelopper ses aptitudes didentification desvnements inducteurs et des situations inductrices des risques. Laccumulationdexprience est importante dans ce domaine. Mais les personnes les plusintelligentes sauront surtout profiter de lexprience des autres.La perception du risque affecte les comportements. La plupart des sinistres sont dus des risques qui se sont dvelopps, sous nos yeux, sans tre perus ou sans queleur menace ne soit perue sa vrai dimension. Ds que la menace est perue, lerisque oblige prendre des mesures se sorte quil est possible daffirmer quelampleur de la raction (moyens rservs et mesures dcides) dpend plus de lagravit perue du risque que de sa gravit objective.Plus un comptable dveloppe le sens du risque, plus son acuit de vision durisque est percutante, plus son travail et ses conclusions sont fiables et scuriss et sagestion du risque proactive et efficace.4) Le pige de laccoutumance au risqueLorsquun risque, bien que peru, est pris volontairement ou nglig, et quonsest jusque-l tir daffaire, notre perception de ce risque faiblit avec le temps. Or, laprobabilit quil se ralise est chaque nouvelle exposition, plus forte que la foisprcdente laquelle on a chapp. Autrement dit, la frquence du risque et sapersistance dans le temps augmentent la probabilit de sa ralisation.5) Laudit fiscal blancLaudit fiscal blanc est un outil de dtection des risques fiscaux etdamlioration de la gestion des risques par les mesures correctrices quil peutsuggrer. Bien que ncessairement diffrent de contrle fiscal, laudit fiscal blancpermet de se prparer au mieux aux contrle fiscaux. Le dmarrage dune missionChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 8 10. dassistance comptable est gnralement prcd par un audit fiscal blanc. Lauditfiscal aussi, couramment, des dues diligences qui prcdent lacquisition duneentreprise avec pour principal objectif lestimation du risque fiscal prendre encompte dans les ngociations.Laudit fiscal blanc vise deux objectifs complmentaires :- Laudit de compliance ou de conformit qui permet de sassurer durespect par lentreprise de la rglementation fiscale applicable ;- Laudit dopportunit qui permet de sassurer que la gestion fiscale estoptimise en vrifiant notamment que lentreprise audite a su profiter de toutes lesopportunits et de tous les avantages offerts par la lgislation fiscale.6) Rester veill (stay awake)La matire fiscale est en perptuel mouvement. Les personnes chargs de lafiscalit doivent mettre jour leurs connaissances continuellement et bnficier dedispositifs de veille fiscale permettant de suivre, rapidement et en temps opportun,lvolution de la lgislation, de la rglementation, de la doctrine et des pratiquesadministratives et den informer lensemble des personnes impliques dans lagestion fiscale de lentreprise.7) La supriorit des approches collaborativesCest parce que la matire fiscale est diffuse dans lentreprise et queladministration fiscale est lautorit de contrle et de validation des pratiquesfiscales de lentreprise quil convient dobserver une double approche collaborative :- La premire en interne base sur une communication, une collaboration etune assistance mutuelle des diffrentes personnes impliques par la gestion fiscale delentreprise ;- La deuxime en externe base sur une communication de qualit et ledveloppement dexcellentes relations avec ladministration fiscale, la prise enChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 9 11. compte de sa doctrine et de ses pratiques ainsi que la construction dun rseau deconsultation et de concertation.Enfin, il est tabli que la capacit de rsolution des problmes est toujourssuprieure lorsquelle rsulte dun processus coopratif et interdisciplinaire.8) Importance du principe Tone at the top Le ton donn par la direction et son exemplarit sont dterminants dans ledomaine de la gestion du risque et du contrle interne.Le ton donn par la direction a une incidence importante en ce qui concernenotamment :- La faon dassumer ses obligations fiscales, la surveillance et la gestiondes risques fiscaux,- Les attitudes et les dcisions lgard des questions fiscales etcomptables,- Limportance accorde latteinte des objectifs9) Lchelle de maturit de la gestion du risque fiscalLchelle de maturit de la gestion du risque fiscal est compose de sixniveaux :- Niveau 0, Gestion inexistante : Lentreprise nest mme pas consciente quil ya un risque fiscal grer, positif ou ngatif.- Niveau 1, Gestion initialise : Lentreprise a conscience quil y a un risquefiscal (positif ou ngatif) quelle gre de faon ractive et improvise au gr despersonnes.- Niveau 2, Gestion non formalise : Le processus de gestion est conu ettransmissible mais reste non formalis. Bien que lensemble des personnesimpliques par la fiscalit utilisent des procdures qui contribuent la gestion durisque fiscal, il n y a pas de formation organise, ni de procdures crites (manuel deChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 10 12. gestion des risques). La responsabilit est laisse lindividu dont le comportementpeut chapper la correction par le systme.- Niveau 3, Processus standardis : Les procdures de gestion des risques sontdfinies, documentes et communiques par une formation structure. Toutefois,peu de contrle permet de constater et corriger les dviations. Le systme restestandard et innove peu.- Niveau 4, Processus matris : il est possible de constater et de mesurer laconformit des pratiques au systme conu et formalis et dagir lorsque lesprocessus ne fonctionnent pas correctement. Les processus samliorentcontinuellement en sinspirant des meilleures pratiques. Le systme dveloppe defaon efficace des auto-contrles et tend vers loptimisation.- Niveau 5, Processus optimis : Les processus ont atteint le niveau desmeilleures pratiques suite une dynamique damlioration constante. Loptimisationet la planification fiscales sont globales et sexerent dans le strict respect des critresde compliance.Le systme est gouvern par une logique damlioration continue, dedveloppement et dutilisation de comptences leves et intgres.Les entreprises se situent des niveaux diffrents dans lchelle de maturit degestion du risque fiscal. Il est important de se situer par rapport cette chelle dansun premier temps, se fixer des objectifs et se donner les moyens pour slever auxniveaux suprieurs, ensuite.10) Remonte de linformation et documentation des anomaliesLa remonte de linformation en temps opportun est un facteur important degestion du risque fiscal. Les responsables doivent tre mis au courant desvnements et risques ds leur apparition ou dcouverte selon une politique et desprocdures scurises de remonte de linformation (Whistle -blowing policy).Chapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 11 13. Une bonne pratique pour la gestion des risques consiste tenir un registre desanomalies pour les tudier, en comprendre les causes et y remdier.11) Le risque de conjonction malencontreuse de circonstancesLimpact dun risque quon apprhendait est toujours plus grave quand il seralise un mauvais moment.De nombreux vnements sont interdpendants, de sorte quun vnementnon pris en charge ou nglig, peut en dclencher un autre (par exemple, une simpledemande dinformation de ladministration fiscale traite avec ngligence peutvoluer vers des investigations plus avances).La conjonction de risques dans des circonstances difficiles et le dclenchementdune cascade dvnements peuvent rendre la situation plus difficile grer. Enapprciant un vnement, il faut mettre en perspective ses ramifications possibles.Assez souvent, limpact des risques est plus grave quand il se dclenche dans demauvaises circonstances.Les plus grands sinistres sont souvent le produit dune conjonctionmalencontreuse de circonstances.12) La gestion du risque fiscal et ltape du cycle de vie de lentrepriseLes risques fiscaux ne sont pas les mmes selon ltape du cycle de vie delentreprise.Le cycle de vie dune entreprise peut tre prsent en cinq phases :Prospection dmarrageCroissance rapideMaturitTransformation ou transmissionDclinChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 12 14. Prospection dmarrageCette phase est gnralement caractrise par la limitation des ressources et lapriorit donne aux considrations oprationnelles sur les problmes de gestion ycompris fiscaux, ce qui favorise le risque de non saisie dopportunits fiscales et dedfaillances fiscales.Croissance rapideLentreprise est confronte divers problmes dont la rsolution exigebeaucoup de temps et de ressources. Si lentreprise na pas t bien prpare cettephase, les proccupations des dirigeants risquent de sexercer au dtriment desproblmes dorganisation, de contrle interne et de gestion fiscale. Cela risque defavoriser un environnement favorable la dfaillance et au developpement desrisques non grs.MaturitCest la priode la plus propice la gestion des risques fiscaux : la directiontente souvent damliorer son confort par des bonnes pratiques de gestion desrisques, de simplifier et dintgrer sa structure de gestion et de rationaliser lesprocessus.Lentreprise sexpose, nanmoins, la menace bureaucratique qui procure unefausse impression de performance et de quitude.Transformation ou transmissionLorsque la croissance se stabilise et que la loyaut des clients dcroit,lentreprise soit fait peau neuve pour retrouver une nouvelle courbe de croissance,soit poursuit son dclin. Comme la pntration de nouveaux marchs exige souventdes comptences et des habilits entrepreneuriales considrables, un grand nombredorganisations arrives maturit, ralisent leur transformation ou leurtransmission en recourant la coentreprise, de nouveaux investisseurs (acqureurs)et des partenariats stratgiques.Chapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 13 15. La transformation ou la transmission font natre des risques fiscauxspcifiques qui doivent tre bien compris et grs de faon proactive.Le dclinA cette tape, lentreprise dont le chiffre daffaire et les bnfices chutent etdont les flux de trsorerie sont ngatifs, comprime souvent son effectif et sesprogrammes afin de tenter de renouer avec la rentabilit et les rentres de fonds,ainsi que de rassurer les parties prenantes. Lexposition au risque fiscal d langligence dans cette phase est lev, ce qui , son tour peut rendre la reprise plusdifficile.Les impts reprsentent un facteur de cot et une facteur de risque qui psentsur lefficacit globale dune entreprise.Avec un taux de pression lev pour les entreprises de lconomie structure,les impts viennent, pour beaucoup dentreprises, au troisime rang desdcaissements aprs les fournisseurs et le personnel, voire mme au deuxime rangdes dcaissements juste aprs les fournisseurs de matires et de marchandises ou lepersonnel pour certaines activits.Linformation sur le volume rel des impts dcaisss est occulte par lesmthodes de prsentation comptable dans ltat de flux de trsorerie puisque denombreuses impositions sont noyes dans les postes de rattachement. Par exemple,les retenues la source sur salaires et les cotisations sociales sont prsentes avec lesdcaissements au titre du personnel.La mise en place dune gestion du risque fiscal et dun contrle interne fondsur une approche par les risques est un investissement, certes important, maisprobablement sans commune mesure avec le retour sur investissement. Dans sontmoignage sur limportance de la gestion du risque fiscal prsent dans le cadre delenqute annuelle dErnest&Young France Radiographie de la fonction fiscale enentreprise (2005) , Frdric Rock, Directeur fiscal chez Air France, dclare : unrisque fiscal non encadr altre la viabilit dune opration, la fiscalit est plusChapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 14 16. flexible si elle est anticipe et la matrise fiscale peut tre porteuse de solutionsefficaces .Chapitre 2 Les Risques Fiscaux Elabbadi Bouchra Cours Master Page 15