Recurso No. 6-2012

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CORTE NACIONAL DE JUSTICIA DEL ECUADOR

SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

JUEZ PONENTE: DR. JOSÉ LUIS TERÁN SUÁREZ

Quito, a 27 de marzo de 2014. Las 14H00.----------------------------------------------

VISTOS:

I.- JURISDICCIÓN

1.1.- Conocemos la presente causa en virtud de la Resolución No. 004-2012 de

25 de enero de 2012 emitida por el Consejo de la Judicatura, Resoluciones

Nos. 7-2012 y 03-2013 de 27 de junio de 2012 y 22 de julio de 2013,

respectivamente, dictadas por el Pleno de la Corte Nacional de Justicia, Oficios

Nos. 2398-SG-CNJ-IJ y 2399-SG-CNJ-IJ de 23 de diciembre de 2013

expedidos por el Dr. Carlos Ramírez Romero, Presidente de la Corte Nacional

de Justicia, y del sorteo que consta en el proceso.

II.- ANTECEDENTES

2.1.- Los economistas Carlos Marx Carrasco y Juan Miguel Avilés Murillo, en

sus calidades de Director General y Regional Litoral Sur del Servicio de Rentas

Internas, mediante escrito de 24 de octubre de 2011, interponen recurso de

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casación en contra de la sentencia de mayoría dictada el 4 de agosto de 2011 y

notificada el 8 de agosto de 2011, por la Tercera Sala del Tribunal Distrital de lo

Fiscal No. 2, con sede en la ciudad de Guayaquil, dentro del juicio de

impugnación No. 2009-1047, propuesto el ingeniero Luis Moisés Chonillo por

los derechos que representa de la compañía POLIGRÁFICA C.A., en contra del

Director General y Regional Litoral Sur del Servicio de Rentas Internas, que

declara con lugar la demanda, referente al impuesto a la renta del año 2004.

2.2.- El Director General y Regional Litoral Sur del Servicio de Rentas Internas

fundamentan su recurso en las causales primera, tercera, cuarta y quinta del

art. 3 de la Ley de Casación e indica que las normas infringidas en la sentencia

son: art. 76 numeral 7 literal “l” de la Constitución de la República del Ecuador

que exige el cumplimiento de la motivación en las decisiones de los poderes

públicos, art. 274, 275, 276 del Código de Procedimiento Civil que establecen

como requisitos de las sentencias que las mismas contengan la especificación

de las normas pertinentes en las que se funda la decisión de la causa, art. 258

y 259 del Código Tributario, 114, 115, 116 y 117 del Código de Procedimiento

Civil, arts. 13, 16 y 17 del Código Tributario, art. 20 de la Ley de Creación del

Servicio de Rentas Internas, falta de aplicación de los preceptos jurídicos

relativos a las pruebas admisibles del art. 260 del Código Tributario, falta de

aplicación de los preceptos jurídicos relativos a la valoración de la prueba del

art. 270 del Código Tributario, falta de aplicación del art. 273 del Código

Tributario en lo relativo a la motivación de la sentencia.

En atención a la causal primera indica que, la sentencia sobre la cual plantea el

presente recurso ha dejado de aplicar las siguientes normas legales: falta de

aplicación de los artículos 16 y 17 del Código Tributario, ya que la Sala en su

sentencia no hace referencia o una relación de determinado hecho con el

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derecho o la norma aplicable, lo que evidencia la falta de motivación de la

sentencia, pero sin embargo es necesario destacar, que durante el proceso, la

Sala no realizó un análisis de la real existencia de la transacción, y fundamenta

su fallo en copias no certificadas por la autoridad competente de una

Indagación Previa, violación a todo precepto jurídico. La Sala no aplica lo

establecido en estos artículos mencionados, sorpresivamente olvidó su

obligación de control de la legalidad, que tiene todos los jueces tributarios, de

esto la obligatoria revisión de las transacciones efectuadas en el mundo real,

económico y comercial, las mismas que además de los requisitos formales

deben estar íntimamente con la generación del ingreso presente o futuro,

dentro de una situación real, esto es lo que se constituye hecho económico, tal

como consta reglado en el Código Tributario en los art. 16 y 17, inaplicados por

la Tercera Sala, artículos que contemplan el hecho generador como la

configuración del concepto económico, que amparado en el criterio para

calificarlos, tiene lugar cuando se consideran las situaciones o relaciones

económicas que efectivamente existan o se utilicen como medio para

demostrar que la transacción nació legítima, fue real y es probable con el

amparo de la Ley; lo cual, dentro de la determinación tributaria, se comprobó la

inexistencia del hecho económico que haya podido generar la realización de la

transacción, es decir, no existe posibilidad material alguna que haya permitido

la entrega de un bien por parte de los proveedores de los cuales se rechazó la

deducibilidad del gasto, a la compañía Poligráfica S.A.; por cuanto el sustento

legal respecto a la existencia de estos proveedores es inexistente. Las pruebas

en las que se fundamentó la administración para glosar los valores

determinados, las mismas que tienen suficiencia jurídica y documental que

protege su validez, constan en el proceso, a pesar de las pruebas, inaplicando

lo establecido en norma expresa, la Tercera Sala, pretende validar actuaciones

que no atendieron principios básicos de legalidad y omitieron el contenido real

de las normas antes indicadas como violentadas, inaplicando los conceptos de

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hecho generador económico. La Tercera Sala en la sentencia recurrida, ha

inaplicado los artículos mencionados, toda vez que no ha considerado la real

existencia de las transacciones, estableciendo si las mismas existieron o no en

la realidad, dentro del proceso constan los documentos que establecen que en

la realidad no se celebraron operaciones mercantiles de ninguna clase, no

efectuaron compras locales ni importaciones, durante el año 2004, no

adquirieron mercadería, no poseen propiedades, no utilizaron servicios, no

estuvieron registradas en catastros municipales, registros patronales, tanto en

instituciones del sector público como del sector privado, no poseen servicios

básicos, en general no existen indicios de su funcionamiento, perdiendo la

razón de ser y justificación económica y social de ente comercial. En tal virtud

no existe la realidad económica de las transacciones, así como es imposible

relación comercial alguna con empresas inexistentes que el contribuyente

Poligráfica S.A., sostiene haber realizado con sus proveedores BARBALACE

S.A., DOPRESEN S.A., IMPLICIT S.A., TEXSERV S.A., ANGEL S.A.,

HORRIPIT S.A., ESCUFIDE S.A., TERFIC S.A., VOKDAR S.A. y DALKIP S.A.,

y que precisamente esto es lo que no podido desvirtuar ni en sede

administrativa ni judicial el actor, y peor aún cabe anotar solo para ilustrar mejor

su criterio señores jueces que Poligráfica entregó COPIAS CERTIFICADAS DE

CHEQUES a la administración cuyo beneficiario era sus proveedores, mientras

que del reporte proporcionado por el Banco correspondiente, de los microfilms

se pudo advertir que el beneficiario era el señor Luis Chonillo, Gerente General

y como tal Representante Legal de Poligráfica S.A., todo esto consta en el

proceso, al parecer ignorado por la Tercera Sala. De igual forma ha inaplicado

los arts. 68, 88, 90 y 91 del Código Tributario y art. 23 de la Ley de Régimen

Tributario Interno, y de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 del Código

Tributario que hace referencia a la calificación del hecho generador, y en los

arts. 10 y 16 de la Ley de Régimen Tributario Interno, el art. 20 del Reglamento

para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario y sus Reformas, se

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concluye que ante la inexistencia de las transacciones que el contribuyente

Poligráfica S.A., indica mantener con sus proveedores BARBALACE S.A.,

DOPRESEN S.A., IMPLICIT S.A., TEXSERV S.A., ANGEL S.A., HORRIPIT

S.A., ESCUFIDE S.A., TERFIC S.A., VOKDAR S.A. y DALKIP S.A., durante el

año 2004, las mismas no son deducibles, conforme todas las pruebas y la

información obtenida que consta en el proceso, que determinan que tales

relaciones económicas son inexistentes; que no existen los pagos, y que los

que se presentaron como tales fueron a nombre del representante legal de

Poligráfica S.A., con lo que queda probada la inexistencia real de la transacción

y su correspondiente no deducibilidad. Los recurrentes afirman que, referente a

la falta de aplicación de normas de derecho, encuentran que la sentencia a la

cual accede el recurso de casación es inmotivada, no enuncia las normas de

derecho en las cuales fundamente sus decisiones, así como la relación con los

hechos o la valoración de la prueba, tanto es así que el análisis por parte de la

Sala se fundamenta en parte de una parte de una INDAGACIÓN PREVIA

RESERVADA Y PRIVADA POR NATURALEZA, cabe aclarar que no considera

toda la información que consta en el juicio, por cuanto si considera copias

notarizadas y no copias simples, cuando no lo podía hacer, -le correspondía

requerir información formalmente a la autoridad competente de ser el caso-.

Además los señores jueces de la Tercera Sala, no enuncian los documentos

aceptados, o que los mismos han cumplido con los requisitos legales y

reglamentarios susceptibles de aceptar su deducibilidad, no ha realizado un

análisis de si dichas transacciones existieron en realidad, es más, la Tercera

Sala, sin hacer un control de legalidad del acto impugnado el cual era su

obligación como jueces tributarios, no lo hacen, tomando en cuenta que en

dichas resoluciones se encuentra debidamente detallados la relación de los

hechos conforme al derecho y los límites establecidos en la Ley, sobre los

cuales la Sala no se pronuncia, por lo que la sentencia pretende sin mayor

sustento legal y probatorio acepta las pretensiones del actor. En este sentido,

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los casacionistas alegan falta de aplicación del artículo 273 del Código

Tributario, con respecto a la motivación de la sentencia emitida por el Tribunal.

Afirman que, “la sentencia recurrida no contiene los requisitos exigidos por las

normas constantes en el literal l del numeral 7 del artículo 76 de la Constitución

Política ecuatoriana (sic); artículos 273 del Código tributario, 274, 275 y 276 del

Código de Procedimiento Civil”.

Respecto a la causal tercera indica que, ha existido falta de aplicación de los

artículos 260 y 270 del Código Tributario. En la sentencia recurrida se puede

observar que en ningún momento se tomó en consideración o se analizó el

acto impugnado y sus antecedentes que constan en el expediente, teniendo

presente que es sobre este acto respecto del cual se trabó la litis tornándose

en el tema central de esta acción contencioso tributaria, lo cual a más de la

inaplicación del art. 270 del Código Tributario, se ha provocado la indefensión

de su representada al no considerar el acto impugnado, más no como el

Tribunal considera sin motivación, sin prueba o sustento legal alguno, los

argumentos del actor.

En relación a la causal cuarta expone que, es evidente que la Segunda Sala no

se pronuncia sobre todos los asuntos respecto del cual se trabó la litis, ya que

como se lo ha mencionado a lo largo del presente recurso, no realizó un control

de legalidad del acto impugnado, ya que de la simple revisión del mismo,

hubiera podido corroborar que la administración tributaria analizó y revisó toda

la información aportada por el actor, haciendo un análisis respecto de lo que

procedía conforme a derecho, de la revisión del acto impugnado hubiera podido

pronunciarse sobre todos y cada uno de los puntos que derivaron en la emisión

de la Resolución actualmente impugnada, de la revisión de éste acto pudo

corroborar la existencia de las transacciones, que como ha quedado

demostrado a lo largo del proceso no se dieron en realidad, con pagos a dichos

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proveedores que salían a nombre del propio representante legal de la

compañía.

Referente a la causal quinta señala que, conforme se ha indicado en párrafos

precedentes, la sentencia a la que accede el presente escrito no contiene los

expresos requisitos legales que constan tanto en el literal l del numeral 7 del

artículo 76 de la Constitución Política, así como los artículos 274, 275 y 276 del

Código de Procedimiento Civil, tan solo se limita a establecer meras

apreciaciones sin sustento alguno, por lo que es evidente que el Tribunal debió

analizar el acto impugnado que consta en el proceso, hacer un control de la

legalidad del mismo, especificando el criterio jurídico o contable que sirve de

soporte para haber dictado la resolución en el presente juicio, con lo que queda

debidamente demostrada la procedencia de esta causal, al ser evidente que la

Sala no cumplió con los requisitos mínimos como es la motivación de las

sentencias. Por lo que solicita se case la sentencia.

2.3.- El 20 de enero de 2012, las 11h00, se admite a trámite el recurso y se

pone en conocimiento de las partes la recepción del proceso, para los fines

previstos en el art. 13 de la Ley de Casación.

2.4.- El actor no ha contestado el recurso, pero si ha señalado casilla judicial

donde recibir sus notificaciones.

2.5.- El Tribunal juzgador en su fallo de mayoría dice que “existiendo puntos de

contacto indubitables entre los informes presentados por el auditor

independiente Alejando Espinoza Jácome, el informe del Econ. Carlos Moreno

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Chiriboga, insinuado por la Administración Tributaria, con el pronunciamiento y

conclusiones del perito dirimente, bien se puede concluir que el accionante a

logrado demostrar su pretencion dentro de este proceso”. Por otro lado afirma

que “en cuento a pronunciamiento emitido por el Dr. Santiago Miguel Triviño,

Fiscal Provincial del Guayas encargado, la sala desestima este

pronunciamiento por tratarse de una copia simple sin valor en juicio

contencioso”. Por los antecedentes expuestos declara con lugar la demanda

señalando que los gastos no reconocidos por la administración tributaria,

materia de esta Litis tienen derecho a ser deducibles del impuesto a la renta,

debiendo ajustarse la liquidación del impuesto tal como fue declarado por el

contribuyente en su declaración original.

III.- COMPETENCIA

3.1.- Esta Sala es competente para conocer y resolver el presente recurso, de

conformidad con lo dispuesto en el numeral 1 del art. 184 de la Constitución de

la República del Ecuador, en concordancia con el art. 1 de la Codificación de

Ley de Casación y el numeral 1, segunda parte, del art. 185 del Código

Orgánico de la Función Judicial.

IV.- VALIDEZ PROCESAL

4.1.- En la tramitación de este recurso extraordinario de casación, se han

observado las solemnidades inherentes a esta clase de impugnaciones, y no

existe nulidad alguna que declarar.

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V.- PLANTEAMIENTOS JURÍDICOS DEL RECURSO

5.1.- Los recurrentes formulan los siguientes cargos, en contra de la sentencia

de mayoría dictada el 4 de agosto de 2011 y notificada el 8 de agosto de 2011,

por la Tercera Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal No. 2, con sede en la

ciudad de Guayaquil.

Cargo 1: “falta de aplicación” de los Artículos 16 y 17 del Código Tributario,

artículos 68, 88, 90 y 91 del Código Tributario y art. 23 de la Ley de Régimen

Tributario Interno, los Arts. 10 y 16 de la Ley de Régimen Tributario Interno, el

art. 20 del Reglamento para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario y sus

Reformas, del artículo 273 del Código Tributario, e indica que la sentencia

recurrida no contiene los requisitos exigidos por las normas constantes en el

literal l del numeral 7 del artículo 76 de la Constitución Política ecuatoriana;

artículos 273 del Código tributario, 274 y 276 del Código de Procedimiento Civil

(causal primera).

Cargo 2: “falta de aplicación” de los artículos 260 y 270 del Código Tributario

(causal tercera)

Cargo 3: Menciona que la Segunda Sala no se pronuncia sobre todos los

asuntos respecto del cual se trabó la litis (causal cuarta)

Cargo 4: Manifiesta que la sentencia a la que accede el presente escrito no

contiene los expresos requisitos legales que constan tanto en el literal l del

numeral 7 del artículo 76 de la Constitución Política, así como los artículos 274,

275 y 276 del Código de Procedimiento Civil, tan solo se limita a establecer

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meras apreciaciones sin sustento alguno, por lo que es evidente que el Tribunal

debió analizar el acto impugnado que consta en el proceso, hacer un control de

la legalidad del mismo, especificando el criterio jurídico o contable que sirve de

soporte para haber dictado la resolución en el presente juicio, la Sala no

cumplió con los requisitos mínimos como es la motivación de las sentencias

(causal quinta)

VI.- CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL DE CASACIÓN

6.1.- La casación es un recurso extraordinario, de alta técnica jurídica, formal y

excepcional, cuyo principal objetivo es la defensa del ordenamiento jurídico

imperante, precautelando y conservando la unidad e integridad de la

jurisprudencia.

La actividad del organismo jurisdiccional de casación se mueve, por el impulso

de la voluntad del recurrente; y es él quien, en los fundamentos en que se

apoya el recurso, cristaliza y condiciona la actividad del Tribunal de casación y

señala, de antemano, los límites que no pueden ser rebasados.

El recurso de casación es sin duda, un remedio extraordinario para curar

errores en la concepción del Derecho (aplicación indebida, falta de aplicación o

errónea interpretación de normas jurídicas) que una sentencia ha cometido, es

decir una verdadera demanda a la validez de la misma y estrictamente

formalista.

6.2.- Lo primero que debe afrontarse es, sin duda, la “falta de motivación”

hecha al amparo de la causal quinta del art. 3 de la ley de la materia, porque de

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ser cierto la aseveración hecha por la administración tributaria recurrente, dicha

omisión produciría la nulidad de la sentencia, al tenor de lo ordenado en el art.

76, numeral 7, literal l) de la Constitución de la República, que ha sido

esgrimida como motivo del recurso. Dicha norma establece que:

“Las resoluciones de los poderes públicos deberán ser motivadas. No

habrá motivación si en la resolución no se enuncian las normas o

principios jurídicos en que se funda y no se explica la pertinencia de su

aplicación a los antecedentes de hecho. Los actos administrativos,

resoluciones o fallos que no se encuentren debidamente motivados se

considerarán nulos. Las servidoras o servidores responsables serán

sancionados.” (el subrayado pertenece a la Sala).

A su vez, el segundo inciso del art. 273 del Código Tributario, en la parte

pertinente establece que:

“La sentencia será motivada y decidirá con claridad los puntos sobre los

que se trabó la litis y aquellos que, en relación directa a los mismos,

comporten control de legalidad de los antecedentes o fundamentos de la

resolución o actos impugnados (…)”.

De la norma constitucional y legal transcritas, se evidencia la trascendencia

que tiene la motivación de las resoluciones en general y de las sentencias en

particular; es una operación lógica en la que se confronta los hechos probados

por las partes en el proceso con el derecho, esto es, la subsunción de la

prueba considerada y debidamente actuada a la normativa constitucional, legal

y de menor jerarquía aplicable, que sirve de base para una decisión acertada

del juzgador.

El Tribunal A quo, en su fallo de mayoría se limita a transcribir parte de la

demanda, de la contestación a la demanda, a detallar las facturas anexas por

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el actor dentro de la estación probatoria, parte de las conclusiones a las que

llegan los peritos de las partes, así como del peritaje dirimente, trascribe parte

de un documento que consta dentro de una indagación previa, y concluye al

indicar que el accionante ha logrado demostrar su pretensión dentro de este

proceso. Para resolver el caso, no se enuncian las normas o principios jurídicos

en que se funda y no se explica la pertinencia de su aplicación a los

antecedentes de hecho, conforme lo exigen las normas jurídicas transcritas.

En consecuencia, el fallo recurrido conforme el art. 76, numeral 7, letra l) de la

Constitución de la República, adolece de NULIDAD al no cumplir con el

requisito de motivación; por lo tanto se configura la causal quinta del art. 3 de la

Ley de Casación y así se lo declara.

Sin que sea meritorio entrar al análisis de los siguientes cargos; por lo que,

conforme el art. 16 de la Ley de Casación, en base de los hechos

contemplados en el proceso, este Tribunal debe expedir la sentencia que

corresponde.

VII. SENTENCIA DE MÉRITO

7.1.- De la revisión del proceso de impugnación No. 2009-1047, que sigue el

Ingeniero Luis Chonillo Castro por los derechos que representa de la compañía

Poligráfica C.A., en contra del Director General y Regional Litoral Sur del

Servicio de Rentas Internas, se desprende:

7.1.1.- El acto administrativo impugnado es la Resolución Administrativa No.

109012008RREC008373, de 7 de agosto de 2008, así como del Acta de

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Determinación Tributaria No. RLS-ATRADD2008-0002 por concepto de

impuesto a la renta del ejercicio fiscal 2004.

7.1.2.- El actor en su demanda (fs. 93-123 de los autos), dice que, “de forma

errónea, la administración tributaria se ha remitido a lo largo de la resolución a

las leyes adjetivas y sustantivas civiles, vigentes en la actualidad, sin embargo

este hecho ha generado una confusión, ya que el área tributaria legislativa en

el Ecuador, cuenta con los suficientes medios y cuerpos legales que detallan

de forma correcta los procedimientos, infracciones y requisitos legales, por tal

razón, es necesario expresar que las disposiciones legales que emanan de

cuerpos legales como el de Procedimiento Civil son normas supleatorias (sic),

en el ámbito tributario, las cuales se aplicarían en casi de que no existiera la

disposición legal en los distintos cuerpos legales tributarios, hecho que no

sucede en el presente caso, ya que existe suficiente normativa Tributaria para

no considerar lo que establece el Código de Procedimiento Civil”. Procede a

transcribir las siguientes normas legales: Código Tributario: arts. 1, 2, 13; Ley

de Régimen Tributario Interno: arts. 66, 145; Reglamento de Comprobantes de

Venta y Retención: art. 7. Es por esto que al no existir un vacío legal real en la

legislación tributaria ecuatoriana en lo referente a los soportes de Costo y

Gasto, es inaplicable las disposiciones que emanan de los cuerpos legales

sostenidos por la administración tributaria, tales como el Código de

Procedimiento Civil tantas veces referido por el Servicio de Rentas Internas,

pues no se debe bajo ningún concepto olvidar que su carácter en materia

especial es únicamente la de supletoria, la cual se aplica como expresamos en

casi de existir vacíos en los diferentes cuerpos legales. Referente a la

CONTABILIZACIÓN Y SUSTENTO DE PAGO señala que, “se ha cuestionado

la contabilidad de su representada, por efectos del pago a los proveedores por

parte del accionista Ing. Luis Chonillo, por esta razón se ha generado una

cuenta para futuras capitalizaciones. Respecto del REGISTRO EN CUENTA

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DE PATRIMONIO Y NO DE PASIVO, indica que las facturas de las

adquisiciones de los bienes se las efectuó para la compañía, pudiendo haberse

registrado dicha adquisición de dos maneras: a) Si la compra y el pago fuese

realizado directamente por la empresa al beneficiario; b) Si la compra fuese

realizada por la empresa y el pago al beneficiario por el accionista como un

aporte para futuras capitalizaciones. Teniendo en cuenta que lo contable no

prevalece a lo jurídico y pudiendo hacer un solo registro contable y no tres

optaron como se puede apreciar en la contabilidad por la segunda opción,

registrar directamente a la cuenta Aportes para Futuras Capitalizaciones la cual

siendo una deuda que tiene la empresa con el accionista es una cuenta de

pasivo pero los formularios diseñados para el efecto por parte del Servicio de

Rentas Internas lo considera como una cuenta de patrimonio, debiendo reiterar

e insistir en que lo contable nunca prevalece a lo jurídico”. En referencia a la

JUSTIFICACIÓN DE LOS MEDIOS DE PAGO indica que, de forma equivocada

la administración en la resolución materia de esta impugnación, en el punto

16.5.2 menciona textualmente que: “La Administración Tributaria solicito al

señor Luis Chonillo Castro la documentación que justifique los medios de pago

(cheques, estados de cuenta u otros) con cuales canceló las deudas

contraídas por el contribuyente, compañía POLIGRÁFICA C.A. y

posteriormente asumidas por el referido señor Chonillo, según lo alegado por el

contribuyente en su escrito del 01 de abril del 2008”, así como también afirma

que “asombra que el Servicio de Rentas Internas, debiendo tener un

conocimiento absoluto de las Leyes, Reglamento y todo cuerpo legal que tenga

directa conexión con los tributos e impuestos, solicite de manera formal

documentos que no son los que según la Ley de Régimen Tributario Interno en

su art. 10; su reglamento en el art. 31; y, finalmente en el Reglamento de

Comprobantes de Venta y Retención en su art. 1, determinan claramente los

documentos legalmente reconocidos para sustento de costos y gastos”. El

actor procede a transcribir la siguiente normativa: Ley de Régimen Tributario

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Interno: art. 10, Reglamento para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario

Interno y sus reformas: art. 25, Reglamento de Comprobantes de Venta y

Retención: arts. 1, 17, 18. Señala que los costos y gastos efectuados por su

representada fueron efectuados con la finalidad de obtener, mantener y mejorar

ingresos gravados de fuente ecuatoriana y no exentos del pago de dicho

impuesto y fueron respaldados con los comprobantes de venta autorizados

para el efecto en los cuales consta el IVA por separado y consecuentemente

son deducibles para la determinación, liquidación y pago del impuesto a la

renta del ejercicio en mención y consecuentemente el IVA pagado es crédito

tributario amparado en lo establecido en el art. 66 de la Ley de Régimen

Tributario Interno, el art. 145 del Reglamento de Aplicación a la Ley de

Régimen Tributario Interno y los arts. 7, 17 y 18 del Reglamento de

Comprobantes de Venta y de Retención. Alega que “de las disposiciones

legales citadas, concluimos que de forma errónea el Servicio de Rentas

Internas, hace hincapié en la no presentación de cheques, estados de cuenta y

otros documentos, careciendo tales actos de sustento legal que señale que lo

requerido constituye bajo algún concepto un documento legal que soporte un

gasto o costo como las disposiciones legales expresadas lo demuestran.

Respecto al TIPO DE DETERMINACIÓN señala que, el Servicio de Rentas

Internas SRI, en su resolución niega el hecho de la determinación por el

efectuada es de tipo mixta alegando que los valores enunciados en el Acta de

Determinación No. RLS-ATRADD2008-0001, se basan únicamente en base a

las declaraciones efectuadas, sin embargo podemos comprobar que esta

afirmación no es real”. Procede a realizar un detalle de requerimientos y

concluye diciendo que, “del detalle que antecede se evidencia que esta

determinación cumple con lo estipulado en el art. 93 del Código Tributario, por

lo que cuenta con las características para ser considerada como una

determinación de tipo mixta. En referencia a los PROVEEDORES señala que,

bajo ningún concepto, precepto legal y prosupuesto (sic) principio o disposición

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tributaria, Poligráfica C.A. es responsable por las acciones realizadas por sus

empresas proveedoras, ya que estas de manera independiente (administración

propia) deberán llevar su contabilidad y control sobre documentos emitidos. El

Servicio de Rentas Internas, tiene la obligación de verificar los datos de sus

contribuyentes, siendo este el caso de las empresas proveedoras que se

encuentran registradas como NO UBICADAS, la administración en su

resolución argumenta que por tal razón no pudieron haberse efectuado las

compras o importaciones señaladas en el acta de determinación. Corresponde

las referidas obligaciones, tales como estatus jurídico y ubicación del

contribuyente a las entidades de control, en este caso será la Superintendencia

de Compañías y el Servicio de Rentas Internas respectivamente”. Procede a

transcribir el art. 20 de la Constitución Política de la República e indica “que lo

mencionado por la administración tributaria en su resolución al respecto de que

no se pudo haber efectuado las compras o importaciones señaladas en el acta

de determinación, por los motivos referentes a los estatus jurídicos y ubicación

de sus proveedores es un absurdes (sic); que dicho de paso violenta una

disposición constitucional”. En atención al RECARGO DEL 20% procede a

transcribir la siguiente normativa: Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria

en el Ecuador: art. 2, Constitución Política de la República: art. 257, Disposición

transitoria Séptima de la Ley Tributaria, Código Tributario; arts. 90 y 93, e

indica que ratifica su aseveración de que se trata de una determinación mixta y

que existe una recarga ilegal del 20% sobre el valor determinado, acto que

adicionalmente constituye una violación evidente de los derechos

contemplados en los artículos 24 y 257 de la Constitución Política del Ecuador.

Respecto a la CADUCIDAD, transcribe la siguiente normativa sin hacer

referencia al cuerpo legal al que pertenecen: arts. 68, 87, 88, 93, 94, 95, indica

que, la forma de determinar el impuesto por parte de la administración tributaria

es de forma mixta ya que la inicia el propio sujeto de la relación tributaria activo

requiriendo información, por lo tanto y conforme al art. 94 numeral 3 es

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mecanismo de determinación caduca en un año contados de la notificación de

los actos que demuestran el ejercicio de la facultad determinadora de la

administración. Alega que, “al existir en le (sic) presente caso documentación

emanada por la administración tributaria que pretenda determinar la existencia

del hecho generador, de la base imponible y la cuantía de un tributo, los cuales

son los principios de una determinación tributaria (determinación mixta) y al

haberse iniciado los mencionados actos con fecha 18 de noviembre del 2005 y

haberse notificado la Orden de Determinación con fecha 07 de marzo del 2007,

haciendo por lo tanto que el Acta de Determinación Tributaria No. RLS-

ATRADD2008-0002, notificada con fecha 07 de marzo de 2008, no tenga

validez alguna y continuando por lo tanto con los plazos de la caducidad, sea

demostrado perfectamente que estos actos de determinación carecen de

validez por haber caducado su facultad determinadora”.

7.1.3.- Por su parte, la administración tributaria, en su contestación a la

demanda (fs. 163 – 169) indica que, niega los fundamentos de hecho y de

derecho alegados por el actor en su escrito de demanda y propone las

siguientes excepciones: Que la compañía Poligráfica no aportó la

documentación que sustente el pago realizado por uno de sus accionistas y

contabilizado por la compañía como una futura capitalización; que la facultad

determinadora, se encuentra contemplada en el Código Tributario, así como

los sistemas de determinación, habiéndose practicado una determinación

directa; que el recargo del veinte por ciento, establecido mediante Ley, sobre la

obligación determinada es legal; que la administración tributaria ejerció su

facultad determinadora dentro del plazo establecido en la Ley de la materia, por

lo que no se ha verificado la caducidad. Señala además los siguientes

fundamentos de derecho: “Respecto a la CUENTA DE APORTE PARA

FUTURAS CAPITALIZACIONES, trascribe el texto del art. 20 de la Codificación

Recurso No. 6-2012

18

del Código Tributario vigente al ejercicio fiscal 2004; y procede a señalar que la

aseveración de la compañía, referente al pago que hizo uno de sus accionistas,

el señor Luis Chonillo a los proveedores de Poligráfica, registrando esta

transacción (la compañía) en su contabilidad como aporte para futuras

capitalizaciones, cabe indicar que el SRI le solicitó dentro del término de

prueba, a la compañía Poligráfica C.A. la documentación sustentatoria de dicho

pago realizado por el señor Ing. Luis Chonillo, siendo ésta la premisa

fundamental de su alegación al registrar contablemente como un aporte hecho

por el accionista para futuras capitalizaciones, sin embargo, Poligráfica C.A. no

presentó ningún sustento que tuviera como antecedente dicha operación, más

aún el señor Ing. Luis Chonillo en su comparecencia ante la autoridad tributaria,

manifestó que no tiene ningún soporte de los pagos realizados”. Por lo

anteriormente expuesto, la administración tributaria verifica que dicha

transacción registrada contablemente no está debidamente sustentada con los

documentos justificatorios, pues resulta obvio que si el señor Luis Chonillo

pagó a los proveedores de la compañía Poligráfica debía haber tenido

documentación que permita verificar dicho pago, incluso para la propia

verificación de la compañía actora. La compañía Poligráfica C.A. no ha dado

cumplimiento con lo establecido en el art. 28 del Reglamento para la Aplicación

de la Ley de Régimen Tributario Interno y sus reformas, vigente al ejercicio

fiscal 2004. Afirma que “es indispensable referirse a la pertinencia del gasto

para que este pueda ser considerado deducible, pues para esto debe tener la

certeza de los siguientes elementos: Que el gasto tenga relación con el giro del

negocio de la compañía, es decir que debe propender a la obtención,

mantenimiento o mejoramiento de la renta; que ese gasto haya sido

efectivamente realizado y que pueda ser determinado; que el gasto tenga los

soportes pertinentes para el registro en la contabilidad de la empresa. La

compañía ha manifestado que ha registrado dicha operación en una cuenta de

patrimonio y no de pasivo, abstrayéndonos por el momento de analizar sobre el

Recurso No. 6-2012

19

registro en relación al tipo de cuenta, es imprescindible indicar que dicha

operación (según lo alega el contribuyente Poligráfica C.A.), si fuera cierta, es

una deuda que contrajo la compañía con uno de sus accionistas, siendo

entonces necesaria que dicha deuda tenga antecedentes y pueda ser

verificable, no solamente en virtud de las alegaciones vertidas por la parte

actora, sino conforme a la realidad de las transacciones económicas y los

documentos que la sustentan. El SRI requirió del señor Luis Chonillo la

documentación que justifique los medios de pago con los cuales canceló las

deudas contraídas por Poligráfica y posteriormente asumidas por él a lo que

manifestó: “en las adquisiciones efectuadas en los años 2004 a las compañías

ANGUEL S.A., BARBALACE S.A., DOPRECEN S.A., HORRIPIT S.A.,

IMPLICIT S.A. y TEXSERV S.A. procedía a pagar dichas adquisiciones en

efectivo y en consecuencia me veo imposibilitado de presentar cheques,

estados de cuenta u algún otro medio de pago, por cuanto insisto dichos pagos

fueron efectuados en moneda en curso legal dentro del territorio ecuatoriano.”

Es importante precisar que el valor adeudado a dichas compañías asciende a

USD. 1,378,020.60 (base imponible). Entonces, la administración se encuentra

imposibilitada de corroborar efectivamente dicho pago según la propia

alegación del señor Ing. Luis Chonillo. Si bien es cierto las operaciones deben

estar debidamente contenidas en los comprobantes de venta, éstas deben

también tener un sustento en cuanto a su pertinencia del gasto, que éste haya

sido efectivamente realizado, que sea determinable; por lo que no basta

simplemente con la emisión del comprobante de venta sino sobre la verificación

de la existencia, pertenencia y realización de la transacción económica

registrada contablemente; más aún cuando la propia normativa legal dispone

que los sustentos de la contabilidad deberán ser conservados por los

contribuyentes. Respecto al SISTEMA DE DETERMINACIÓN TRIBUTARIA

APLICADO, transcribe el primer inciso del artículo 91 de la Codificación del

Código Tributario; e indica que ha realizado la determinación de forma directa,

Recurso No. 6-2012

20

la misma que concluyó con el Acta de Determinación Tributaria No. RLS-

ATRADD2008-002. Respecto a la VERIFICACIÓN DE LOS PROVEEDORES

transcribe el artículo 17 del Código Tributario, e indica que “en base a la

facultad de la determinación tributaria de establecer cuál es la realidad de las

operaciones económicas que tienen incidencia en la materia tributaria, es

necesario que se realice la confrontación con los demás contribuyentes para

establecer el verdadero hecho generador. En relación al RECARGO DEL 20%

A LA OBLIGACIÓN DETERMINADA procede a transcribir el art. 90 de la

Codificación del Código Tributario, e indica que resulta absurdo pensar que se

está imponiendo el recargo de manera retroactiva, pues la Asamblea

Constituyente aprobó la Ley para la Equidad Tributaria en el Ecuador, siendo

ésta publicada en el Registro Oficial del 29 de diciembre de 2007, En atención

a la CADUCIDAD alegada por el actor transcribe el numeral 1 del artículo 94

del código Tributario, e indica que la Orden de Determinación No. RLS-

ATROOD2007-0008 fue emitida por parte de la administración tributaria el día

28 de febrero de 2007 y debidamente notificada el 07 de marzo de 2007, en la

que se verificaría el cumplimiento de las obligaciones correspondientes al

Impuesto a la Renta del año 2004. Desde el momento que fue notificada la

orden de determinación No. RLS-ATROOD2007-0008 se interrumpió el plazo

de caducidad otorgado por la Ley y descrita en el artículo 95 de la Codificación

del Código Tributario, esto es, desde el 07 de marzo de 2007. Vale decir que

los Requerimientos de información que cita la parte actora, han sido emitidos

de conformidad a las facultades que tiene el Servicio de Rentas Internas, lo

cual no significa que la determinación tributaria haya sido iniciada, pues tal

como lo establece la Ley la determinación tributaria se inicia con la notificación

de la orden de determinación al contribuyente.

Recurso No. 6-2012

21

7.1.4.- Trabada la litis, el Ing. Luis Chonillo Castro por los derechos que

representa de Poligráfica C.A. dentro del respectivo término de prueba, solicitó

la práctica de las siguientes diligencias: Que se reproduzca todo cuanto de

autos le fuere favorable a su representada, en especial los argumentos de

hecho y de derecho constantes en la impugnación a la Resolución

Administrativa No. 109012008RREC008373, emitida con fecha 07 de agosto de

2008; que impugna todo cuanto en autos fuere desfavorable, principalmente los

escritos de contestación de la presente impugnación realizados por la

administración tributaria; negativa pura y simple de todos los argumentos de

hecho y de derecho presentados en los escritos de contestación a la

impugnación de la presente causa; que con respecto a la contestación del

Servicio de Rentas Internas a la presente causa, expresa que se ratifican en

sus aseveraciones; que, adjunta: 1. Copia certificada por el contador de todas

las facturas cuestionadas por parte del SRI del año 2004, 2. Copias certificadas

por el contador de las declaraciones tanto de IVA, Renta, y Retenciones en la

Fuente del ejercicio fiscal del 2004, 3. Copia certificada por el contador de los

Mayores de Proveedores del ejercicio fiscal del 2004. 4. Copia certificada por el

contador de los Mayores de las Retenciones del año del 2004, 5. Copia

certificada por el contador de los Balances del año 2004, 6. Copia certificada

por el contador de los mayores y detalles de las cuentas futuras

capitalizaciones; que, se señale día y hora para que se realice una diligencia de

inspección contable. Por su parte, el Director General y Regional Litoral Sur del

Servicio de Rentas Internas dentro del respectivo término de prueba, solicitó la

práctica de las siguientes diligencias: que, se tenga como prueba a su favor lo

dispuesto en el artículo 258 de la Codificación del Código Tributario; Que, se

reproduzca a su favor el acto administrativo contenido en la Resolución No.

109012009RREC08373; que, se tenga a su favor que respecto a la

determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio fiscal 2004 no había

caducado la facultad determinadora; que, se tenga como prueba a su favor que

Recurso No. 6-2012

22

la compañía Poligráfica dentro de la etapa de sustanciación del reclamo

administrativo no presentó la documentación solicitada que le permita soportar

la transacción realizada cargado a la cuenta “Aporte futuras capitalizaciones”;

Que, se tenga como prueba a su favor lo manifestado en el art. 17 de la

Codificación del Código Tributario; que, se señale día y hora a efectos que se

realice una diligencia de exhibición de documentos; que, se reproduzca como

prueba a su favor el acto administrativo contenido en el Acta de Determinación

No. RLS-ATRADD2008-0002.

7.1.5.- Las piezas procesales que constan como prueba en el proceso son:

Copias certificadas por el contador de las facturas, declaraciones de IVA, y

retenciones en la fuente, de los Mayores de Proveedores, de los Mayores de

las Retenciones, de los Balances, de los mayores y detalles de las cuentas

futuras capitalizaciones (de fojas 184 a 516); acta definitiva de determinación

tributaria No. RLS-ATRADD2008-0002 (de fojas 526 a 552), acta de diligencia

de inspección contable solicitada por el actor (de fojas 568 a 569),

posesionándose como peritos al Econ. Darwin Jiménez Vásquez y Econ.

Carlos Moreno Chiriboga por el actor y demandado, respectivamente, para que

respondan a los pliegos de preguntas que obran de fojas 566 y 567 de los

autos; acta de exhibición de documentos solicitada por el demandado (de fojas

576 a 577), posesionándose como peritos al Econ. Carlos Moreno Chiriboga y

Econ. Darwin Jiménez Vásquez por el demandado y actor, respectivamente,

para que respondan a los pliegos de preguntas que obra de fojas 571 a 575 de

los autos, informe pericial y anexos presentado por el Econ. Carlos Moreno

Chiriboga (de fojas 591 a 661); observaciones que hace el actor, respecto del

informe pericial presentado por la parte demandada (fojas 665 a 669); informe

pericial y anexos presentado por el Econ. Darwing Jiménez Vásquez (fojas 670

a 675); observaciones que hace el demandado respecto del informe pericial

Recurso No. 6-2012

23

presentado por la parte actora (fojas 678 a 679); peritaje dirimente y anexos

realizado por el Econ. Manuel Solano Hidalgo (a fojas 767 a 833);

observaciones que hace el demandado respecto del informe pericial dirimente

(fojas 836 a 838); observaciones que hace el actor respecto del informe pericial

dirimente (fojas 839 a 843).

De lo antedicho, se procederá a realizar el análisis correspondiente:

a.- Respecto a las alegaciones del actor, como prioridad, en atención a que la

facultad deteminadora se encontraría caducada por haberse realizado una

determinación mixta; es preciso indicar lo que establecen los arts. 91 y 94 del

Código Tributario al respecto:

“Art. 91.- Forma directa.- La determinación directa se hará sobre la base de la

declaración del propio sujeto pasivo, de su contabilidad o registros y más

documentos que posea, así como de la información y otros datos que posea la

administración tributaria en sus bases de datos, o los que arrojen sus sistemas

informáticos por efecto del cruce de información con los diferentes

contribuyentes o responsables de tributos, con entidades del sector público u

otras; así como de otros documentos que existan en poder de terceros, que

tengan relación con la actividad gravada o con el hecho generador.” (El

subrayado es de la Sala)

“Art. 94.- Caducidad.- Caduca la facultad de la administración para determinar

la obligación tributaria, sin que se requiera pronunciamiento previo:

1. En tres años, contados desde la fecha de la declaración, en los tributos que

la ley exija determinación por el sujeto pasivo, en el caso del artículo 89;

2. En seis años, contados desde la fecha en que venció el plazo para presentar

la declaración, respecto de los mismos tributos, cuando no se hubieren

declarado en todo o en parte; y,

Recurso No. 6-2012

24

3. En un año, cuando se trate de verificar un acto de determinación practicado

por el sujeto activo o en forma mixta, contado desde la fecha de la notificación

de tales actos.” (El subrayado es de la Sala)

De la revisión del expediente se verifica que: la Orden de Determinación No.

RLS-ATROOD2007-0008 se emitió con el objeto de verificar el Impuesto a la

Renta del año 2004, dicha orden fue notificada al hoy actor con fecha 07 de

marzo de 2007 y que su declaración de Impuesto a la Renta de dicho período

fue realizada el día 12 de abril del año 2005, por lo que en atención a lo

referido en el numeral 1 del art. 94 del Código Tributario ya citado, no cabe tal

alegación de caducidad de la facultad determinadora.

No se puede considerar que el procedimiento llevado a cabo por la

administración ha sido mixto ya que la norma claramente expresa que dicha

determinación cabe únicamente cuando se trata de verificar un acto de

determinación ya practicado por el sujeto activo, situación que no ha ocurrido

en el presente caso.

b.- La litis se centra en la deducibilidad o no de los gastos, que a decir de la

administración tributaria, si bien es cierto las operaciones deben estar

debidamente contenidas en los comprobantes de venta, estas deben tener un

sustento en cuanto a su pertinencia del gasto, que éste haya sido

efectivamente realizado; y, que sea determinable. Por lo que ésta Sala procede

a realizar el siguiente análisis.

Al respecto el art. 17 del Código Tributario señala:

“Art. 17.- Calificación del hecho generador.- Cuando el hecho generador

consista en un acto jurídico, se calificará conforme a su verdadera esencia y

Recurso No. 6-2012

25

naturaleza jurídica, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación

utilizada por los interesados.

Cuando el hecho generador se delimite atendiendo a conceptos económicos, el

criterio para calificarlos tendrá en cuenta las situaciones o relaciones

económicas que efectivamente existan o se establezcan por los interesados,

con independencia de las formas jurídicas que se utilicen.” El subrayado es de

la Sala.

De acuerdo con Giuliani Founrouge:

“el fundamento del principio (refiriéndose al hecho económico) estriba en

atender al contenido económico real de las circunstancias

comprendidas, prescindiendo de las formas y estructuras inadecuadas.

En otras palabras, refiere, que si los contribuyentes, por ignorancia, error

o mala fe, cubren o exteriorizan sus propósitos efectivos, mediante

apariencias formales distintas (por ejemplo encubren una compra venta

bajo el aspecto de una donación), el fisco puede prescindir de esas

apariencias y determinar la obligación tributaria según la realidad oculta,

sin necesidad de demostrar la nulidad del acto jurídico aparente o

accionar por la vía de la simulación”1.

En atención a lo dicho, para que un gasto sea considerado como tal debe tener

una secuencia material que así lo justifique tales como la fuente de la

obligación, el pago o desembolso efectivo, la correspondiente factura y la

acreditación de tales valores a favor del beneficiario; de la revisión del

expediente existen facturas, pero no existe constancia de recepción del pago

por parte del beneficiario, hecho que no ha sido desvirtuado por la compañía

1 Carlos M. Giuliani Fonrouge, “Derecho Financiero”. Depalma Ediciones 1962. Pág.: 169.

Recurso No. 6-2012

26

actora, más aún cuando consta del mismo expediente administrativo que se

requirió a través de la Superintendencia de Bancos al Banco de Machala

copias de los microfilms de los cheques con los cuales el hoy actor agregó

copias e indicó haber cancelado a proveedores, y de la información que ha

proporcionado dicho Banco se ha verificado que todos los cheques materia de

la controversia, han sido girados a nombre del señor Luis Chonillo Castro

representante legal de la compañía actora. Al haberse simplemente limitado a

justificar la existencia de las facturas y de las compañías que emitieron las

mismas, elementos que como se ha dicho, no son suficientes para demostrar la

secuencia material del gasto, el mismo deviene en no deducible ya que no se

ha demostrado su materialidad.

c.- En atención al precedente jurisprudencial que consta en la Resolución de 4

de mayo de 2011 publicada en el Registro Oficial No. 471 de 16 de junio de

2011, que establece en su parte medular: “El recargo del 20% sobre el principal

que se aplica en aquellos casos en que el sujeto activo ejerce su potestad

determinadora de forma directa, incorporado en el segundo inciso del art. 90

del Código Tributario por el art. 2 del Decreto Legislativo No. 000, publicado en

Registro Oficial Suplemento 242 de 29 de Diciembre del 2007, tiene una

naturaleza sancionatoria, pues, procura disuadir el incumplimiento de las

obligaciones por parte del contribuyente. Al constituir el recargo del 20% sobre

el principal una sanción, deben aplicársele las normas que sobre la

irretroactividad de la ley penal contienen la Constitución, el Código Tributario y

el Código Penal, así como las normas sobre la irretroactividad de la ley

tributaria, que mandan que las sanciones rigen para lo venidero, es decir, a

partir de su vigencia. En consecuencia, no cabe que se aplique el recargo del

20% a las determinaciones iniciadas con anterioridad a la entrada en vigencia

de la reforma, esto es, al 29 de diciembre de 2007, como tampoco cabe que se

lo aplique a las determinaciones iniciadas con posterioridad a esa fecha, pero

Recurso No. 6-2012

27

que se refieran a ejercicios económicos anteriores al 2008.”, esta Sala

considera pertinente dar de baja el recargo establecido en la Resolución No.

109012008RREC008373, cuyo antecedente es el acta de determinación

tributaria No. RLS-ATRADD2008-0002, por corresponder al análisis del

ejercicio fiscal 2004.

VIII.- DECISIÓN

8.1.- En tal virtud, el accionante no ha podido justificar legalmente, por los

medios de prueba establecidos en el Código Tributario, la certeza de los

fundamentos de la demanda, razón por la cual, las pretensiones carecen de

sustento jurídico.

8.2.- Por las razones expuestas, la Corte Nacional de Justica, Sala de lo

Contencioso Tributario, Administrando justicia, en nombre del pueblo

soberano del Ecuador, y por autoridad de la Constitución y las leyes de la

República.

IX.- RESUELVE:

9.1.- Aceptar parcialmente la demanda de impugnación deducida por el

Ingeniero Luis Moisés Chonillo por los derechos que representa de la

COMPAÑÍA POLIGRÁFICA C.A., en contra del Director General y Regional

Litoral Sur del Servicio de Rentas Internas conforme lo establecido en el

acápite VII de la presente sentencia.

Recurso No. 6-2012

28

9.2.- Sin costas.

9.3.- Actúa el Ab. Diego Acuña Naranjo de conformidad con el oficio No. 03-P-

SCT-2014 de 8 de enero de 2014.- Notifíquese, publíquese y devuélvase a la

Sala de origen.

9.4.- Notifíquese, publíquese y devuélvase a la Sala de origen.

f) Dra. Maritza Tatiana Pérez Valencia, JUEZA PRESIDENTA; Dr. Juan

Montero Chávez, CONJUEZ NACIONAL; Dr. José Luis Terán Suárez,

CONJUEZ NACIONAL; Certifico.- Abg. Diego Acuña Naranjo SECRETARIO

RELATOR.