Prawidłowe zasady rozliczania– amortyzacja – leasing – VAT

Radosław Kowalski

Samochód w

firmie Praw

idłowe zasady rozliczania

Radosław Kowalski

Doradca podatkowy. Absolwent Wy-działu Prawa i Administracji Uniwer-sytetu Mikołaja Kopernika w Toruniu.

Właściciel Kancelarii Doradztwa Podatkowe-go. Specjalizuje się w zagadnieniach związa-nych z podatkami pośrednimi, bezpośrednimi – gospodarczymi oraz postępowaniem przed organami podatkowymi i sądami administra-cyjnymi, a także w windykacji należności. Autor licznych publikacji z zakresu prawa podatkowego, gospodarczego, windykacji na-leżności, m.in. w Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor książek, m.in. „VAT po zmianach, roz-liczenia w praktyce”, „VAT 2015 w pytaniach i odpowiedziach”, „Leasing dla przedsiębior-cy – jak wybrać i rozliczać”.Współpracuje z wieloma wydawnictwami prawniczymi. Prowadzi szkolenia i kursy dla biznesu i administracji publicznej, wykła-dał na studiach podyplomowych Akademii Leona Koźmińskiego.

ISBN 978-83-65361-72-1

Samochódw firmie

Radosław Kowalski

Samochódw firmie

Prawidłowe zasady rozliczania– amortyzacja – leasing – VAT

AutorRadosław Kowalski

Redaktor merytoryczny Katarzyna Jędrzejewska

Redaktor prowadzącyKrzysztof Krubski Projekt graficzny okładkiKinga PisarczykKorektaMirosława Jasińska-NowackaSkład i łamanieJoanna Archacka

© Copyright by INFOR Biznes Sp. z o.o.Wydanie I/2016, maj 2016 r.

ISBN 978-83-65361-72-1

Adres redakcji: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 www.dziennik.pl, www.gazetaprawna.pl, www.forsal.plBiuro Obsługi Klienta: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72tel. 22 761 31 27, 801 626 666, e-mail: bok@infor.pl

Druk: Mazowieckie Centrum Poligrafii

3

Wstęp 5

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach 7Jaki samochód jest osobowy w podatkach dochodowych 8Samochody z okresu 1 stycznia – 31 marca 2014 r. 9Samochody nabyte przed 1 kwietnia 2014 r. – po staremu 10Samochody sprzed 2014 roku jeszcze inaczej 13Koszty używania samochodu 15Samochód jako środek trwały 16

Rozdział 2. Amortyzacja a koszty podatkowe 49Koszty amortyzacji w czasie długiej naprawy 55Inne przerwy w wykorzystaniu samochodu 56Zawieszenie bez amortyzacji 57Amortyzacja przy korzystaniu przez pracownika na potrzeby osobiste 58Amortyzacja przy oddaniu w używanie współpracownikowi 62

CZYTELNICY PYTAJĄ 64

Rozdział 3. Koszty używania samochodów inne niż amortyzacja 81Składki na ubezpieczenie pojazdu 81Naprawy samochodu a koszty 89Strata z tytułu utraty i likwidacji pojazdu 92Podatek od towarów i usług a koszty 93Koszty używania samochodu udostępnianego pracownikom i współpracownikom 96Koszty używania samochodów obcych a koszty podatkowe 97Ewidencja – zło konieczne 98Ewidencja – wymogi formalne 99Limit kosztowy według ewidencji 100Co to są koszty używania samochodu 102Prywatny samochód podatnika a koszty i przychód 105Samochód pracownika na potrzeby pracodawcy 110Zwrot w formie ryczałtu 111Zwrot kosztów podróży służbowej 113Samochody osobowe z zagranicy 115

CZYTELNICY PYTAJĄ 118

Spis treści

4

Samochód w firmie

Rozdział 4. Na kłopoty leasing 123Leasing jako droga do nabycia 127Opłaty leasingowe a koszty w czasie 130Opłaty leasingowe kosztem tylko gdy spełniają warunek celowości 136Skutki podatkowe gdy umowa nie spełnia warunków leasingu 141Wykup samochodu po leasingu 153

CZYTELNICY PYTAJĄ 156

Rozdział 5. Samochody służbowe na potrzeby prywatne pracownika 159Samochód służbowy: przychód tylko przy korzyści pracownika 160Ile przychodu ze służbowego samochodu 165Samochody dla współpracowników 175

CZYTELNICY PYTAJĄ 178

Rozdział 6. Definicja pojazdu samochodowego w VAT 183Podatek naliczony od „zakupów samochodowych” 186Prewspółczynnik 187Wydatki związane z pojazdami samochodowymi 188Odliczanie VAT od paliwa 194Z pełnym odliczeniem 195Konstrukcyjnie przeznaczone do działalności gospodarczej 195Pojazdy specjalne 199Jeśli na inne potrzeby, to z VAT 204Pojazdy samochodowe z VAT–26 205VAT–26 a zasady parkowania 208Samochody na wynajem i jako towary 211Korekta przy zmianie sposobu wykorzystania 215Samochody osobowe a VAT od nieodpłatnego świadczenia 221

CZYTELNICY PYTAJĄ 222

5

Wstęp

W dzisiejszych czasach samochód, obok komputera i smartfona, jest jednym z podstawowych narzędzi pracy wielu przedsiębiorców i ich pracowników. Niestety, cały czas ustawodawca podatkowy postrzega samochody osobo-we jako coś, co ma szczególny charakter i dlatego należy je objąć szczegól-nymi regulacjami fiskalnymi. Nie chodzi tylko o VAT – o czym pamiętają chyba wszyscy podatnicy. Również w podatkach dochodowych prawodawca w specyficzny sposób definiuje samochody osobowe po to, by zastosować wobec nich odrębne regulacje podatkowe. Niestety, „odrębne” należy czy-tać jako mniej korzystne dla podatników unormowania niż wobec innych urządzeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej. W praktyce na-wet bardziej dotkliwe niż w VAT mogą okazać się ograniczenia wynikające z przepisów regulujących zasady opodatkowania aut podatkami dochodo-wymi.Dlatego właśnie w naszym praktycznym poradniku pochylamy się nad po-datkowymi implikacjami nabycia, korzystania i zbycia samochodów osobo-wych w VAT, które to auta prawodawca każe nazywać pojazdami samocho-dowymi. Szczegółowo analizujemy również regulacje o podatkach dochodowych, wskazując, na co zwrócić szczególną uwagę, jakie ryzyka fiskalne uwzględ-nić. Pokazujemy także, jakie zachowania mogą przedsiębiorcom pomóc, przynosząc wymierne – ale zawsze legalne – korzyści podatkowe. Ale VAT, CIT/PIT to nie koniec problemów fiskalnych z podatkami. Jest jeszcze akcy-za, o zawiłościach której również wspominamy w naszym poradniku.To jeszcze nie koniec. W niektórych przypadkach transakcja, przedmiotem której jest samochód, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cy-wilnoprawnych. Trzeba o tym pamiętać i należy uwzględnić, planując po-sunięcia.Przedsiębiorcy używający pojazdów muszą pamiętać również o innych obciążeniach publicznoprawnych, jak np. opłata środowiskowa. Niestety, w praktyce okazuje się, że zwłaszcza osobom fizycznym zdarza się o tym zapominać. Należy więc pamiętać również o takiej opłacie (chociaż nasza książka jest o podatkach, to warto w tym miejscu przypomnieć również o opłacie związanej z używaniem samochodów).Samochody w działalności gospodarczej to w pewnych okolicznościach przyczyna daniny, jaką jest podatek od środków transportu. Dla większości podatników to bardzo odległe wspomnienie, ale nadal część przedsiębior-

ców musi taki podatek deklarować i opłacać – na szczęście nie dotyczy on samochodów osobowych.Warto przy okazji analizy fiskalnych implikacji używania w działalności gospodarczej aut przypomnieć o powinnościach w zakresie innych obcią-żeń publicznoprawnych niż podatkowe, jakie spoczywają na przedsiębior-cach.

Samochód w firmie

7

Rozdział 1

Samochody nie tylko w podatkach

W licznych regulacjach ustawodawca podatkowy, nawet jeżeli nie zdecydował się na samodzielnie zdefiniowanie pojęcie samochodu osobowego albo pojazdu samochodowego, nawiązuje, odsyła czy sięga do przepisów o ruchu drogowym. Dlatego warto przypomnieć, co jest pojazdem samochodowym według takich regulacji. Pojazdem samochodowym jest pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h, ale pojazdem takim nie jest ciągnik rolniczy. Pojazdem silnikowym jest pojazd, czyli środek transportu przeznaczony do po-ruszania się po drodze oraz maszyna lub urządzenie do tego przystosowane, wyposażony w silnik – z wyjątkiem motoroweru i pojazdu szynowego. Jednym słowem, samochodami osobowymi czy pojazdami samochodowymi mogą być nie tylko samochody sensu stricte, ale również np. motocykle, czterokołowce (quady), pojazdy trójkołowe.Czterokołowiec to z kolei pojazd samochodowy przeznaczony do przewozu osób lub ładunków – z wyłączeniem samochodu osobowego, ciężarowego i mo-tocykla – którego masa własna nie przekracza:1) w przypadku przewozu rzeczy 550 kg,2) w przypadku przewozu osób 400 kg.Samochodami (pojazdami samochodowymi) nie są motorowery, ciągniki rolni-cze, ale również czterokołowce (quady) lekkie. Z uwagi na zastosowane wyłączenie warto wyjaśnić, że:■■ czterokołowiec lekki to czterokołowiec, którego masa własna nie przekra-

cza 350 kg i konstrukcja ogranicza prędkość jazdy do 45 km/h;■■ ciągnik rolniczy to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia roz-

wijanie prędkości nie mniejszej niż 6 km/h, skonstruowany do używania łącznie ze sprzętem do prac rolnych, leśnych lub ogrodniczych; ciągnik taki może być również przystosowany do ciągnięcia przyczep oraz do prac ziem-nych;

■■ motorower to pojazd dwu- lub trójkołowy zaopatrzony w silnik spalinowy o pojemności skokowej nieprzekraczającej 50 cm3 lub w silnik elektryczny o mocy nie większej niż 4 kW, którego konstrukcja ogranicza prędkość jaz-dy do 45 km/h.

Ze względu na treść definicji podatkowych warto w tym miejscu również wska-zać, że pojazd specjalny to pojazd samochodowy lub przyczepa przeznaczone

8

Samochód w firmie

do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia. W pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji. Jaki samochód jest osobowy w podatkach dochodowych Z uwagi na to, że regulacje podatkowe dotyczące podatków dochodowych traktu-ją w szczególny sposób samochody osobowe, ustawodawca postanowił doprecy-zować, co należy klasyfikować jako samochody osobowe. W tym celu, zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych została wprowadzona definicja ustawowa samo-chodu osobowego. Zaznaczyć należy, że na płaszczyźnie obu ustaw obowiązują takie same sposoby identyfikacji samochodów osobowych. Tak więc, ilekroć pra-wodawca podatkowy wskazuje na samochód osobowy, musimy wziąć pod uwagę to, że jest nim pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Zgodnie z tym, na co wcześniej wskazaliśmy, chodzi o pojazd inny niż ciągnik rolniczy, motorower i pojazd szynowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h.Ale to nie koniec definicji samochodu osobowego. Prawodawca postanowił zmodyfikować taką definicję i specjalnie na potrzeby podatków dochodowych zostało zastrzeżone, że jako samochodu osobowego nie kwalifikuje się: a) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony

jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą prze-grodą:– klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podro-

dzaju: wielozadaniowy, van lub– z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,

b) pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyj-nie oddzielne elementy pojazdu,

c) pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i je-żeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, okre-ślone dla następujących przeznaczeń:– agregat elektryczny/spawalniczy,– do prac wiertniczych,– koparka, koparko-spycharka,– ładowarka,– podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,– żuraw samochodowy,

9

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

d) pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podsta-wie art. 86a ust. 16 ustawy o VAT.

W szczególny sposób należy przyjrzeć się tej części definicji, która nawiązuje do przepisów ustawy o VAT. Ważne jest, że prawodawca powołał jedynie jedno z odesłań zapisane w art. 86 ustawy o VAT. To oznacza, że samochodami osobowymi:■■ nie są samochody pogrzebowe oraz bankowozy typu A i B, o ile – tak ban-

kowozy, jak i pogrzebowe – mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony,

ale■■ z tej kategorii nie zostały wyłączone samochody, dla których na płaszczyź-

nie VAT nie trzeba prowadzić ewidencji przebiegu, zachowując prawo do pełnego VAT naliczonego (patrz poniżej).

WAŻNE

Sposób odesłania, jakim posłużył się prawodawca w ustawach o podatkach docho-dowych, przesądza o tym, że za samochody osobowe według takich podatków (do-chodowych) uznawane są: 1) pomoc drogowa, mająca nadwozie konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu

uszkodzonych pojazdów,2) samochody pogrzebowe z więcej niż jednym rzędem siedzeń i o dopuszczalnej

masie całkowitej nie wyższej niż 3 tony, nawet jeżeli przedmiotem działalności go-spodarczej podatnika wykorzystującego te pojazdy są usługi pogrzebowe,

3) bankowozy, w tym typu A i B, z więcej niż jednym rzędem siedzeń i o dopuszczal-nej masie całkowitej nie wyższej niż 3 tony, nawet jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej podatnika wykorzystującego te pojazdy jest transport wartości pie-niężnych.

Zaznaczyć trzeba, że podatnik, który korzysta z samochodu o dopuszczal-nej masie całkowitej do 3,5 tony i klasyfikuje go jako inny niż osobowy, musi przeprowadzić dodatkowe badanie techniczne w okręgowej stacji kon-troli pojazdów, uzyskać stosowne zaświadczenie i na jego podstawie wpis w dowodzie rejestracyjnym. W przypadku samochodów specjalnych ich sta-tus muszą potwierdzać dokumenty homologacyjne wydane zgodnie z prze-pisami prawa o ruchu drogowym. Samochody z okresu 1 stycznia – 31 marca 2014 r.Samochodem osobowym był wtedy pojazd samochodowy o dopuszczalnej ma-sie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, czyli tak jak obecnie. Różni-

10

Samochód w firmie

ca dotyczyła wyłączeń. Zgodnie z nimi podatnik nie uznawał za samochód oso-bowy:a) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który był oddzielo-

ny od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą prze-grodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van,

b) pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które były oddzielone od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podło-gi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekraczała 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowiła odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomię-dzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do prze-wozu ładunków,

c) pojazdu samochodowego, który miał otwartą część przeznaczoną do prze-wozu ładunków,

d) pojazdu samochodowego, który posiadał kabinę kierowcy i nadwozie prze-znaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elemen-ty pojazdu,

e) pojazdu samochodowego będącego pojazdem specjalnym – jeżeli z doku-mentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym lub z innych dokumentów określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług wynikało, że jest to po-jazd specjalny,

f) pojazdu samochodowego innego niż wymieniony w lit. a–e, w którym liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosiła:– 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,– 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,– 3 lub więcej jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż

500 kg. W lit. f chodziło faktycznie o pojazdy z homologacją N1.

Samochody nabyte przed 1 kwietnia 2014 r. – po staremuObecnie obowiązujące zasady i definicje mają zastosowanie do samochodów nabytych/wytworzonych przez podatnika od 1 kwietnia 2014 r.

11

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

WAŻNE

Określenie „nabytych” obejmuje również wzięte w używanie na podstawie umowy najmu, leasingu lub umowy o podobnym charakterze po 31 marca 2014 r. (czyli, konsekwentnie samochody używane na podstawie umów zawartych do tego dnia klasyfikowane są we-dług zasad wówczas obowiązujących).

Ważne jest, że w podatkach dochodowych prawodawca nie sięga do momen-tu przyjęcia do używania, a jedynie wskazuje na zdarzenie nabycia (względnie wytworzenia) względnie zawiązania umowy o używanie (jeżeli chodzi o umo-wy o używanie zawarte przed 1 kwietnia 2014 r.). To oznacza, że zasady sprzed kwietnia 2014 r. są właściwe również wobec pojazdów faktycznie odebranych już po zakończeniu I kwartału 2014 r.

Przykład 1

Podatnik (spółka) kupił 31 marca 2014 r. samochód z kratką, który w I kwartale 2014 r. nie był dla celów CIT samochodem osobowym. 31 marca 2014 r. spółka odebrała fakturę sprzedaży i dokumenty do rejestracji. Z uwagi na to, że transakcja została przeprowadzona w godzi-nach popołudniowych, samochód został zarejestrowany 1 kwietnia i w tym też dniu odebra-ny. Ale odpisy amortyzacyjne dokonywane są dopiero od maja, tj. od miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia do używania. Taka sekwencja zdarzeń nie spowodowała klasyfikacji samochodu jako osobowego w CIT. Według przepisów przejściowych, na potrzeby podatku dochodowego pojazd klasyfikowany jest według zasad obowiązujących w I kwartale 2014 r., dzięki czemu nie jest samochodem osobowym.

Co ciekawe, poprzednia definicja miała krótki okres ważności, bo zaledwie trzy miesiące. Oznacza to, że używając samochodu sprzed II kwartału 2014 r., po-datnik musi dokładnie sprawdzić, która definicja jest właściwa. Podkreślić trze-ba, że jest to ważne, gdyż w zależności od sposobu klasyfikacji pojazdu mogą mieć zastosowanie szczególne ograniczenia, ale o tym więcej w dalszej części. Analizując zagadnienie stosowania odpowiednich definicji na przełomie sta-nów prawnych 31marca/1 kwietnia 2014 r., zaznaczyć trzeba, że chociaż usta-wodawca zastosował stosunkowo liberalne zasady (w VAT jest to bardziej re-strykcyjnie – o tym poniżej), to jednak bardzo istotne są zastrzeżenia, o których za chwilę.Z jednej strony mamy odniesienie do nabycia (wytworzenia) czy podpisania umowy o używanie (a nie faktycznego odbioru pojazdu), jak również brak obo-wiązku rejestracji w urzędzie skarbowym umów o używanie samochodów za-wartych przed 1 kwietnia 2014 r. (na potrzeby podatków dochodowych), z dru-

12

Samochód w firmie

giej strony musimy pamiętać o zmianie statusu pojazdu. Chodzi o sytuację, w której cały czas korzystamy z pojazdu, ale w pewnym momencie następuje zmiana tablic rejestracyjnych.Przypomnieć trzeba, że na płaszczyźnie regulacji podatkowych pojazdem „na-bytym” jest ten, który został zakupiony, przejęty na własność w wyniku czyn-ności nieodpłatnej (darowizny, zniesienia współwłasności etc.) czy nawet przyjęty w używanie, z tym że – uwaga – na podstawie umowy leasingu finan-sowego. Wzięcie samochodu w używanie na podstawie umowy leasingu ope-racyjnego czy tym bardziej najmu, nawet jeżeli po zakończeniu umowy niemal automatycznie dokonywane jest nabycie, nie stanowi tego nabycia, które po-zwalałoby na stosowanie wcześniejszych regulacji, tj. przepisów z dnia rozpo-częcia używania pojazdu.W konsekwencji wykup po leasingu – przykład 2 czy zawiązanie kolejnej umo-wy o używanie – przykład 3 przesądzają o konieczności stosowania już nowej definicji, tej właściwej w dniu wykupu lub podpisania nowej umowy.

Przykład 2

Firma korzysta z samochodu osobowego, który ma homologację N1. Pojazd wykorzystywany jest na podstawie umowy leasingu zawartej w marcu 2014 r. Dzięki takiej klasyfikacji pojazd ma status samochodu innego niż osobowy, skutkiem czego nie mają wobec niego zastoso-wania ograniczenia – z uwagi na to, że jest to umowa leasingu, sprowadza się do możliwości ujęcia w kosztach całej składki na ubezpieczenie pojazdu. W kwietniu 2016 r. podatnik wyku-pił samochód i wprowadził go do ewidencji środków trwałych. Niestety, doradca podatkowy obsługujący spółkę zwrócił uwagę na to, że od momentu wykupu pojazdu z leasingu mają wobec niego zastosowanie ograniczenia kosztowe właściwe dla samochodów osobowych, bo od momentu wykupu pojazd jest takim samochodem.

Przykład 3

Przedsiębiorca (osoba fizyczna) korzysta w działalności gospodarczej z samochodu oso-bowego, który ma homologację N1. Ze względu na to, że pojazd wykorzystywany jest na podstawie umowy leasingu zawartej w marcu 2014 r., cały czas ma status samochodu in-nego niż osobowy. Umowa została zawiązana na okres 24 miesięcy z wysoką ceną wykupu. W związku ze zbliżającym się końcem umowy podatnik postanowił wystąpić do leasingo-dawcy z wnioskiem o zawiązanie nowej umowy, a finansujący wyraził na to zgodę. Została podpisana nowa umowa na kolejne dwa lata. Jednak tym razem samochód musi być uznany za osobowy (chociaż to jest cały czas ten sam pojazd, ten sam finansujący i korzystający) i mają wobec niego zastosowanie ograniczenia kosztowe właściwe dla samochodów osobo-wych (bo kolejna umowa została zawarta po 1 kwietnia 2014 r.).

13

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

Badając definicję samochodu osobowego w podatkach dochodowych, należy zwrócić uwagę na niezwykle istotną rzecz. Otóż, inaczej niż w VAT, w usta-wach o PIT i CIT prawodawca nie przewidział żadnych szczególnych regulacji definiujących samochód, który jest przez podatnika w całości przeznaczony do oddania w używanie swoim klientom. Podobnie przepisy milczą w sprawie sa-mochodów będących towarami handlowymi. To oznacza, że fakt, iż podatnik wykorzystuje pojazdy w taki sposób, nie ma żadnego wpływu na klasyfikację pojazdu. Warto zaznaczyć, że wprowadzając przepisy przejściowe ustawodawca zapo-mniał, że spółki osobowe (wówczas nawet jeszcze spółka komandytowo-akcyj-na) nie są podatnikami podatków dochodowych. Na szczęście takie niedopa-trzenie prawodawcy w żaden sposób nie wpłynęło na praktykę (przynajmniej na razie) i regulacje są stosowane również wówczas, gdy korzystającym jest spółka, a nie jej wspólnicy.

Przykład 4

W lutym 2014 r. spółka komandytowa zakupiła samochód spełniający warunki do tego, aby sklasyfikowany był jako inny niż osobowy. Według przepisów obowiązujących od kwietnia 2014 r. pojazd winien być zaliczony do samochodów osobowych. Jednak na podstawie prze-pisu przejściowego, ze względu na nabycie pojazdu przed 1 kwietnia 2014 r., pojazd cały czas jest klasyfikowany w PIT i CIT wspólników (część wspólników to podatnicy podatku docho-dowego od osób fizycznych, a część podatku od osób prawnych) jako samochód „ciężarowy”.

Samochody sprzed 2014 roku jeszcze inaczejUstawodawca podatkowy najwyraźniej nie lubi, gdy wszystko jest jasne i oczy-wiste. Zapewne z tego powodu w latach 2011–2013 zafundował podatnikom szczególne rozwiązanie w zakresie definiowania samochodu osobowego w ustawach o podatkach dochodowych. W tych latach stosowne regulacje nie były zapisane wprost w ustawie, a w regulacjach przejściowych, a i te nie dość, że weszły w życie z mocą wsteczną (bo ustawa z 15 kwietnia 2011 r. obowią-zywała od 1 stycznia 2011 r.), to pierwotnie miały obowiązywać do końca 2012 roku, jednak finalnie skończyły swój żywot rok później, bo z końcem 2013 roku. Zgodnie z nimi samochód osobowy to pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:1) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony

jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą prze-grodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;

14

Samochód w firmie

2) pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ła-dunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości po-jazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, dłu-gość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szy-by pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomię-dzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do prze-wozu ładunków;

3) pojazdu samochodowego, który ma otwartą część przeznaczoną do prze-wozu ładunków;

4) pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy i nadwozie prze-znaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elemen-ty pojazdu;

5) pojazdu samochodowego będącego pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy.

Poz. Przeznaczenie pojazdów specjalnych

1 Agregat elektryczny/spawalniczy

2 Bankowóz

3 Do prac wiertniczych

4 Koparka, koparko-spycharka

5 Ładowarka

6 Do oczyszczania dróg

7 Podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych

8 Pomoc drogowa

9 Do zimowego utrzymania dróg

10 Żuraw samochodowy

11 Pogrzebowy

W przypadku pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie-przekraczającej 3,5 tony spełnienie wymagań określonych w punktach 1–4, po-

15

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

zwalających na niezaliczenie danego pojazdu samochodowego do samochodów osobowych, stwierdzało się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojaz-du, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.Dopiero od 1 stycznia 2014 r. wróciliśmy do definicji samochodów osobowych zawartej bezpośrednio w ustawach o podatkach dochodowych (zresztą na pod-stawie tego samego aktu prawnego, który wprowadzał przejściową definicję sa-mochodu osobowego na lata 2011–2013).Powyższe definicje stosowane są w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych rozliczanym na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), jednak już nie wobec po-datku płaconego w sposób zryczałtowany, na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od nie-których przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Wprawdzie w przypadku podatku zryczałtowanego nie występują koszty uzy-skania (a właśnie na potrzeby kosztów prawodawca definiuje samochody oso-bowe), jednak charakter pojazdu ma niekiedy znaczenie przy wyznaczaniu kwoty podatku z tytułu sprzedaży – o tym w dalszej części książki. Koszty używania samochodu Z łatwością można się domyśleć, że skoro ustawodawca podatkowy tak skrupu-latnie definiuje na potrzeby podatków dochodowych pojęcie samochodu oso-bowego, czyni to, aby nadać podatnikom korzystającym z takich pojazdów „ja-kieś dodatkowe uprawnienia”. W tym wypadku takie „szczególne” traktowanie kosztów związanych z używaniem samochodów sprowadza się do ograniczeń i wyłączeń. W efekcie mamy reglamentację części kosztów podatkowych i za-kaz stosowania pewnych, z założenia, preferencyjnych metod amortyzacji środ-ków trwałych, chociaż akurat wyłączenie możliwości szybszej amortyzacji nie zawsze działa na niekorzyść podatnika. Zastanówmy się więc, na co należy zwrócić uwagę przy rozliczeniu kosztów związanych z używaniem samochodów. Prawda jest bowiem taka, że wobec dominacji problematyki VAT od samochodów, wyznaczania i odliczenia po-datku naliczonego, jego korekty itp., zagadnienia związane z podatkiem do-chodowym niejednokrotnie pozostają nieco w cieniu. Tymczasem niewłaściwe i nieprzemyślane działania w tym zakresie mogą kosztować podatnika znacznie więcej niż ograniczenia w podatku od towarów i usług.Podkreślić należy, że problematyka szczególnego traktowania samochodów osobowych w podatkach dochodowych to zarówno zagadnienia kosztowe,

16

Samochód w firmie

w tym amortyzacyjne, ale również kwestia zasad wyznaczania dochodu z ty-tułu zbycia pojazdu.A to nie koniec. Bo do tego dochodzą – skądinąd od 2015 roku postrzegane w nowy sposób – zagadnienia związane z wykorzystywaniem samochodów służbowych przez pracowników, członków zarządów, managerów, zlecenio-biorców, tzw. samozatrudnionych na ich potrzeby prywatne i skutki z tym związane; do tego jeszcze problem paliwa na potrzeby jazd prywatnych, a tak-że wpływ takiego wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych na VAT. Problemy mnożą się. Przyjrzyjmy się tym zagadnieniom i spróbujmy znaleźć najkorzystniejsze rozwiązania, omińmy kilka pułapek fiskalnych zastawionych (mniej lub bardziej świadomie) przez ustawodawcę podatkowego.

Samochód jako środek trwały Jeżeli zamierzamy wykorzystywać w naszej działalności samochód osobowy, urządzenie najczęściej niezbyt tanie, to w pierwszej kolejności przychodzi nam na myśl jego kupno, przyjęcie do używania, amortyzacja w kosztach podatko-wych.Właśnie tak powinno być i tak najczęściej jest w przypadku drogich składników majątku, ale niekoniecznie akurat przy samochodach osobowych. W ich przy-padku znacznie częściej decydujemy się na leasing. Co ciekawe, do takiego spo-sobu finansowania odwołują się nawet ci podatnicy, których stać byłoby na to, aby wyłożyć jednorazowo dużą kwotę i kupić samochód (samochody).O co więc tutaj chodzi? Już wiadomo: o pieniądze, i to niejednokrotnie spore.Leasingowi samochodów osobowych poświęcamy bardzo obszerny rozdział, a w tym miejscu pochylmy się nad amortyzacją. To bowiem z ograniczeń do-tyczących amortyzacji, i dodatkowo szczególnych regulacji dotyczących obo-wiązków w przypadku używania samochodów niebędących naszą własnością (CIT) lub środkiem trwałym (PIT), wynika popularność leasingu. Ale wszystko po kolei. Podatnik, który został szczęśliwym posiadaczem samochodu osobowego, a który będzie wykorzystywany w jego działalno-ści, będąc składnikiem majątku przedsiębiorstwa, musi zastanowić się nad tym, czy spełnia on warunki do tego, aby był środkiem trwałym. Aby tak było, pojazd musi być nie tylko własnością lub współwłasnością podatnika – przykład 5, ale przede wszystkim winien być kompletny i zdatny do uży-wania w dniu przyjęcia do używania i chodzi tutaj o zdatność faktyczną, jak i formalną – przykład 6. Podkreślić należy, że wymóg kompletności jest istotny w momencie przyjęcia do używania. Ewentualna późniejsza awa-ria jest bez znaczenia, chyba że prowadzi do całkowitej likwidacji pojazdu. Środkami trwałymi są te samochody, których przewidywany okres używa-nia jest dłuższy niż rok.

17

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

Moglibyśmy rzec, że każdy pojazd spełnia warunki używalności, jednak tutaj chodzi o przewidywany okres używania u tego konkretnego podatnika – przy-kład 7.Ponadto samochód musi być wykorzystywany w działalności gospodarczej, na potrzeby z nią związane – przykład 8.Środkami trwałymi są również te pojazdy, które oddawane są w używanie pod-miotom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu opera-cyjnego – przykład 9, jak również obce samochody przyjęte do używania w ra-mach umowy leasingu finansowego, przy czym chodzi o leasing finansowy w znaczeniu podatkowym – przykład 10. Zatem przed podjęciem decyzji o kla-syfikacji pojazdu niezbędne jest dokonanie analizy okoliczności w kontekście powyższych wymogów. I nie zawsze wszystko jest tak całkowicie oczywiste, jak mogłoby się wydawać.Z drugiej strony, czasami na etapie klasyfikacji składnika majątku, nawet nie za-stanawiamy się nad tym, że przecież jesteśmy tylko współwłaścicielem rzeczy. Nad problemem własności czy współwłasności po stronie podatnika nie zasta-nawiamy się w szczególny sposób, np. w przypadku spółek osobowych prawa handlowego, które przecież (z wyjątkiem spółek komandytowo-akcyjnych) nie są podatnikami podatku dochodowego, a jednocześnie mają tzw. ułomną oso-bowość prawną. Jednak trzeba pamiętać o własności pojazdu, która musi przypadać na wszyst-kich wspólników spółki osobowej, jak również cywilnej, jeżeli zamierzamy sa-mochód sklasyfikować jako środek trwały i amortyzować. Gdyby było inaczej, wówczas amortyzacja nie byłaby możliwa – przykład 11.Nie wystarczy wnieść do spółki prawo do używania pojazdu – konieczne jest objęcie go współwłasnością. Co ważne, w praktyce funkcjonuje, a nawet ma dominującą pozycję, przeko-nanie, że nie wystarczy współwłasność ułamkowa, a musi mieć ona charakter łączny, jako składnik majątku spółki (spółki osobowe prawa handlowego) lub łączny jako wspólników spółki cywilnej. „Cech takich, uzasadniających doko-nywanie odpisów amortyzacyjnych (…) nie będą miały środki, które będą co prawda własnością lub współwłasnością (we współużytkowaniu wieczystym) wspólników spółki cywilnej, ale nie zostały wniesione jako wkład do spółki i w związku z tym nie zostały objęte współwłasnością łączną wspólników. Środ-ki takie mogą być co najwyżej oddane przez tych wspólników spółce jako od-rębnemu podmiotowi gospodarczemu do używania na podstawie umowy naj-mu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. W piśmiennictwie akcentuje się («Kodeks cywilny. Komentarz», pod redakcją Z. Resicha, Wydaw-nictwo Prawnicze, Warszawa 1972, t. 2, s. 1698), że wspólnik spółki cywilnej może skutecznie rozporządzać prawami, które nie stanowią wspólnego mająt-ku wspólników (współwłasność łączna). Stosunek spółki, jaki łączy wspólnika

18

Samochód w firmie

ze spółką, nie stoi na przeszkodzie nawiązywaniu przez wspólnika innych sto-sunków zobowiązaniowych ze spółką. Używane przez spółkę na takiej podsta-wie środki, jako należące do grupy środków trwałych «obcych», mogłyby być amortyzowane w ramach działalności spółki tylko w razie ich zaliczenia do składników majątkowych «używającego», czyli spółki (…), na podstawie odręb-nych przepisów” – uchwała składu 7 sędziów NSA z 5 listopada 2001 r., sygn. akt FPS 6/01. Pomimo modyfikacji stanu prawnego co do meritum, uchwała nie utraciła ak-tualności.

Przykład 5

Przedsiębiorca, pan Michał, kupił samochód osobowy wspólnie z synem (tak naprawdę kupił pan Michał, a syna dopisał, by „biegł mu staż do AC”). Zatem w dowodzie rejestracyjnym jako właściciel pojazdu figuruje zarówno pan Michał, jak i jego syn. W związku z tym przedsiębior-ca zaniepokoił się, czy może pojazd traktować jako środek trwały, skoro nie jest jego wyłącz-nym właścicielem. Postanowił skonsultować się w tej sprawie z doradcą podatkowym. Ten zapewnił pana Michała, że sam fakt, iż jest jedynie współwłaścicielem pojazdu, nie pozbawia go prawa do zaliczenia go do środków trwałych. Zastrzegł jednocześnie, że fakt taki winien być uwzględniony przy wyznaczaniu wartości początkowej środka trwałego.

Przykład 6

Podatnik kupił nowy samochód osobowy. Pomimo sprzeciwów sprzedawcy (bo działanie było niezgodne z jego procedurami), podatnik odebrał pojazd jeszcze przed jego rejestracją – przysłał po niego lawetę, która zabrała go do nabywcy. Pojazd został odebrany w styczniu, jednak jego rejestracja nastąpiła dopiero w lutym. W takiej sytuacji podatnik nie mógł zakla-syfikować samochodu jako środka trwałego już w styczniu, chociaż faktycznie nim dyspono-wał, gdyż pojazd od początku miał być wykorzystywany zgodnie z jego głównym przeznacze-niem, tj. do jazdy po drogach publicznych, a aby tak było, musiał być zarejestrowany.

Przykład 7

Spółka zajmująca się sprzedażą samochodów (będąca dealerem samochodów) wykorzy-stuje w działalności samochody demonstracyjne. Zazwyczaj pojazdy takie są wprowadzane do ewidencji środków trwałych, gdyż nawet po okresie ich używania jako demonstracyjne pozostają w firmie. W 2016 roku spółka zakupiła nowy samochód luksusowy sprzedawanej marki, który będzie służył jako pojazd demonstracyjny. Zarząd spółki uznał, że pojazd taki jest zbyt drogi, aby pozostał w przyszłości w firmie, i zdecydowano, że po okresie demonstra-

19

Rozdział 1. Samochody nie tylko w podatkach

cyjnym samochód będzie przeznaczony do sprzedaży. Planowany okres, w którym pojazd będzie służył jako demonstracyjny, to sześć miesięcy, tak aby jego sprzedaż została doko-nana w tym samym roku co produkcja. W takiej sytuacji główna księgowa zdecydowała, że samochód nie zostanie sklasyfikowany jako środek trwały. Decyzja księgowej jest właściwa, gdyż przewidywany okres używania pojazdu przez tego podatnika jest krótszy niż rok (trze-ba tego okresu pilnować).

Zaznaczyć należy, że organy podatkowe często stoją na stanowisku, że jeżeli podatnik wykorzystuje samochód jako demonstracyjny, to nawet jeśli klasyfi-kuje go jako towar handlowy, winien wprowadzić pojazd do ewidencji środków trwałych, jeżeli okres używania przekroczy rok. Zdaniem organów, dla uniknię-cia konieczności zaliczenia pojazdów do środków trwałych nie wystarczy za-przestać wykorzystywania takiego pojazdu na potrzeby jazd próbnych. „Skoro zatem samochód demonstracyjny nie został wprowadzony do ewiden-cji środków trwałych w momencie oddania go do używania (np. z powodu pla-nowanej sprzedaży przed upływem roku), a faktyczny okres jego użytkowania przekroczył rok, Spółka ma obowiązek zaliczenia tego składnika do ewiden-cji środków trwałych. Wprowadzenie tego składnika do ewidencji środków trwałych po upływie tego okresu należy uznać za ujawnienie środka, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W myśl tego unormowania, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.Z kolei regulacja zawarta w art. 16e ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że jeżeli podat-nicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku wymienio-ne w art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1, o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł, i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerial-nych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok, podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:1. zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych

i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wy-tworzenia,

2. zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocz-

20

Samochód w firmie

nych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwa-nym dalej «Wykazem stawek amortyzacyjnych», a dla wartości niematerial-nych i prawnych przy zastosowaniu zasad określonych w art. 16m,

3. stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie do-konywania odpisów amortyzacyjnych,

4. wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników ma-jątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwo-tę odsetek wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1; odsetki od różnicy, o której mowa w pkt 2, są naliczane według stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych obowiązującej w dniu zaliczenia składnika mająt-ku do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Przepisy powyższe stosuje się odpowiednio w przypadku zaliczenia wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku o war-tości początkowej przekraczającej 3.500 zł do kosztów uzyskania przychodów, a następnie zaliczenia tych składników do środków trwałych lub wartości nie-materialnych i prawnych przed upływem roku od dnia ich nabycia lub wytwo-rzenia; w tym przypadku odsetki nalicza się do dnia zaliczenia ich do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 16e ust. 2 u.p.d.o.p.)” – interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 paź-dziernika 2015 r., nr IBPB–1–2/4510–455/15/AnK.Oczywiście nie w każdym przypadku zmiana klasyfikacji wiąże się z koniecz-nością korekty kosztowej i zapłaty odsetek. Gdyby podatnik nie rozpoznał wy-datków na nabycie pojazdu w kosztach (np. ze względu na traktowanie pojazdu jako towar handlowy), wówczas żadna korekta kosztów nie jest dokonywana, a należy jedynie przeprowadzić ujawnienie środka trwałego.

Przykład 8

Przedsiębiorca, osoba fizyczna, zakupił i wprowadził do ewidencji środków trwałych kilka sa-mochodów osobowych. Każdy z nich jest amortyzowany i odpisy – zgodnie z przepisami – uj-mowane są w kosztach podatkowych. W czasie kontroli podatkowej organ zakwestionował prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych amortyzacji od jednego z pojazdów. Urzędnik ustalił w czasie kontroli, że od nowości do samochodu nie został zakupiony nawet jeden litr paliwa, który byłby udokumentowany fakturą, a żona przedsiębiorcy, która nie jest osobą współpracującą ani pracownikiem przedsiębiorcy, przyznała, że to jest samochód, którym ona jeździ, wykorzystując go na potrzeby prywatne.W tej sytuacji organ stwierdził, że pojazd nie może być sklasyfikowany jako środek trwały, gdyż nie jest spełniony warunek wykorzystywania na potrzeby związane z prowadzoną dzia-łalnością gospodarczą.