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NOVEMBRO E DEZEMBRO 2011 | N.º 12 | 2ª SÉRIE

EDITORIAL��

ENTREVISTA��

ARTIGOS�� !��"��#�$��%��&�� '��(�#��)��#�� *�� +,� ��,��-*��'�#��

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CONTABILIDADE& EMPRESAS

ELEIÇÕES NA

ORDEM DOS ROC

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ELEIÇÕES NA ORDEM DOS ROC

No último número da C&E, p. 54, divulgámos a convocatória da Assembleia Geral Eleitoral da Ordem dos ROC (OROC) para o triénio de 2011/2013, que se realizará em 29 de Novembro de 2011.

Tal como aconteceu no último ato eleitoral, apenas existe uma lista candidata, liderada (candidato a Bastonário) pelo atual vogal do Conselho Diretivo da OROC, José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues (ROC n.º 681), que tem exercido funções nos órgãos da OROC desde 2000, assumindo diversos cargos (Presidente da Comissão de Inscrição, Presidente da Comissão de Estágio, Presidente de Júri de Exame e vogal do Conselho Diretivo, este último durante os quatro mandatos, enquanto Ordem).

Tivemos o grato prazer de trabalhar diretamente com o colega Azevedo Rodrigues durante seis anos como vogal daqueles dois primeiros Órgãos, pelo que apoiamos incondicionalmente a sua candidatura que consideramos um corolário daquele seu envolvimento na OROC.

É neste contexto que integramos a sua lista como candidato ao Conselho Superior pelo Colégio Eleito-ral dos Distritos agregados do Porto, Braga, Bragança, Viana do Castelo e Vila Real.

Desta forma, parece que se encontra justificado o facto de esta C&E ser um número especial dedicado à AUDITORIA/REVISÃO DE CONTAS E AO ATO ELEITORAL, contendo uma entrevista a Azevedo Rodrigues.

Como contributo pessoal para o tema apresentamos breves textos sobre três temas: “Os Relatórios de Auditoria”, “O Justo Valor na Auditoria” e “O Novo Código de Ética dos ROC”.

Finalmente, destacamos a aprovação do Orçamento do Estado para 2012, já considerado o mais pe-nalizador na tributação das empresas e dos particulares, salientando-se, nestes últimos, as penalizações aos funcionários públicos através do corte dos subsídios de férias e de Natal.

JOAQUIM CUNHAGUIMARÃES

[email protected]

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�� O que não é normal ............................................................................................ 5

� ��José Azevedo Rodrigues, ROC candidato a Bastonário da OROC .......... 6

� ��Divagações, por Rogério Fernandes Ferreira ............................................11SNC está agora numa fase de “revolução tranquila” ...............................12Existe maior sintonia entre regras fiscais e normativo contabilístico .......13O futuro modelo de reconhecimento do rédito (rendimento) ................14

��Tributar os ricos: rendimento vs património, por António Martins .........15Retroatividade da Lei Fiscal: Casos recentes, por Cristina Pinto ..............17Ataque de phishing ...............................................................................18OE agrava carga fiscal sobre cidadãos e empresas ...................................19Consolidação orçamental dá origem à sobretaxa extraordinária .............23Autoridades têm de monitorizar os níveis de endividamento .................24Fisco não respeita acordo para evitar dupla tributação ...........................25Fisco esclarece dúvidas na dedução de despesas de saúde .......................25Supervisão da auditoria tem aumentado credibilidade da profissão ........26

��A designação de ROC/SROC nas Entidades do Setor Não Lucrativo, por Mário da Cunha Guimarães ........................................................................ 27A Auditoria em Portugal – passado, presente e futuro, por Carlos Baptistada Costa ..................................................................................................... 31A independência como meta da ética, por Fátima Amorim .......................... 35Reflexões sobre Auditoria/Revisão de Contas, por Joaquim Fernandoda Cunha Guimarães: I - Os Relatórios de Auditoria ............................................................... 42 II - Ainda o Justo Valor na Auditoria ..................................................... 44 III - O Novo Código de Ética dos ROC ................................................ 44Especial auditoria na revista “Partida Doble” .............................................. 47

�� A Criação de Valor na Área Financeira, por Paulo Moura Castro .............48

��Quarto Encontro de História da Contabilidade da OTOC ..........................50Eleições na Ordem dos ROC ......................................................................51OTOC formaliza transferência de conhecimentos ........................................51Bastonário da Ordem dos TOC recebe Reconhecimento Honoris Causa .......52Órgãos Sociais da Ordem dos ROC para o Triénio de 2012/2014 ................52

��Anuário do Setor Empresarial do Estado – 2010 ...................................53

��Técnicos de contas exigem legislação que obrigue fisco a cumprir prazos ......55

��Caso Prático nº 14 – Auditoria às demonstrações financeiras, por RicardoAntas Oliveira ............................................................................................... 56

��Modelo integrado para uma gestão eficiente e controlo do risco ............58A responsabilidade ambiental e os operadores públicos e privados .........58A gestão empresarial dos serviços públicos ............................................58

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PROPRIEDADEVida Económica - Editorial S. A.

DIRETORJoaquim Fernando da Cunha Guimarães

COLABORADORES PERMANENTESAgostinho Manuel dos Santos CostaCristina Costa PintoGuilherme OsswaldJoaquim Fernando da Cunha GuimarãesJosé Alberto Pinheiro PintoMaria José FernandesMário da Cunha GuimarãesPaulo Moura Castro

COLABORADORES NESTE NÚMEROAntónio MartinsCarlos Baptista da CostaCristina PintoFátima AmorimGuilherme OsswaldJoaquim Fernando da Cunha GuimarãesMário da Cunha GuimarãesPaulo Moura CastroRicardo Antas de Barros Carvalho de OliveiraRogério Fernandes Ferreira

O conteúdo dos artigos é da exclusivaresponsabilidade dos autores

PAGINAÇÃOJosé Barbosa

REDACÇÃO E ADMINISTRAÇÃO R. Gonçalo Cristóvão, 1116º Esq. 4049-037 Porto Telef.: 223 399 400Fax: 222 058 098E-mail: [email protected]

DELEGAÇÃO EM LISBOAAv. Fontes Pereira de Melo, nº 61069-106 Lisboa Telef.: 217 937 747Fax: 217 937 748

IMPRESSÃOUniarte Gráfica - Porto

Registo nº 108640 no ICS

NOV/DEZ 2011 | Nº 12 - 2ª SÉRIE

Assinatura anual: 64 euros

Novembro/Dezembro 2011 – Este su-plemento faz parte integrante da Vida Económica nº 1422, de 02.12.2011

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CooperaçãoÉ um dado adquirido que os ministérios das Finanças e da Economia não estão a funcionar em consonância.

que se aproximam tempos extrema-mente complicados. É muito preo-cupante que os Portugueses estejam no topo da lista dos Europeus que mais vão despender em prendas de Natal. Um sinal evidente que não sabem o que os espera. O momento é de poupar e prevenir as dificulda-des futuras.

Finalmente, é um dado adquiri-do que os ministérios das Finanças e da Economia não estão a funcionar em consonância, quando são duas áreas que se complementam e de-pendem fortemente uma da outra. Uma análise aprofundada do OE tira quaisquer dúvidas quanto à eventual inexistência da necessária cooperação das duas áreas. Com a política fiscal plasmada naquele documento não há margem para a Economia. Ainda que tenha havido um crescimento nos últimos meses, a realidade é que o mesmo vai sofrer a erosão de uma política fiscal draconiana e que não dará a resposta adequada à real situ-ação do país.

*Editor

O que não é normal

*GUILHERME OSSWALD

Assinado que foi o memorando com a “troika”, o processo de ade-quação às exigências feitas está a de-correr. Os representantes dos nossos credores deslocam-se a Portugal com alguma regularidade para saberem que estamos a obedecer às regras es-tabelecidas. De uma maneira geral, entram mudos e saem calados. O que até normal, já que não lhes cabe comentar o que se passa a nível in-terno. O que não é normal é a “lei da rolha” imposta pelo Governo por-tuguês. Trata-se de uma estratégia que põe em causa a transparência de processos e que é injusta, na medida em que os Portugueses têm o direito de saber os tempos ainda mais duros que se avizinham.

A questão é particularmente grave no que toca às questões fiscais, sendo que é neste âmbito que haverá um forte “apertar do cinto”. Mas os em-presários também têm razões de quei-xa. Seja por não haver uma estratégia económica concreta, seja por dificul-dades em fazer chegar aos interessados o que está a ser feito para impulsionar o tecido económico. Não deixa de ser um facto evidente que o ministro da Economia tem uma postura excessi-vamente titubeante e que por mais de uma vez disse aquilo que não de-veria. Se o Governo de Sócrates tinha a preocupação (grave) de propagan-dear as respetivas iniciativas, Passos Coelho prefere manter o silêncio. É a tradicional falta de bom senso dos políticos portugueses, os quais têm sé-rias dificuldades em conseguirem um equilíbrio, o que também se aplica à comunicação.

Em matéria fiscal, a sensação que fica é que o Executivo não dá abertu-ra ao conhecimento dos Portugueses por duas razões centrais. A primeira é que, de facto, não há uma estraté-gia concreta. O principal objetivo é alcançar as metas de défice público definidas no curto prazo. Vítor Gas-par está a trabalhar com base num período de tempo e com a ideia do “depois logo se verá”. A segunda ra-zão é que há um certo receio de que os cidadãos tomem conhecimento de uma política que lhes vai custar sacrifícios quase no limite do insu-portável.

Traçado que está o caminho a nível fiscal, convém que os Portu-gueses fiquem na ignorância, evi-tando-se (como se tal fosse possível) a contestação social. O mais grave é que não há a noção nacional de

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C&E – A sua candidatura a Bastonário da Ordem dos ROC poderá ser interpretada como corolário natural de um percurso de diversos cargos exercidos ao longo de 12 anos, nomeadamente como Vice Presidente do ex-Conselho de Inscrição, Presidente da Comissão de Estágio, Presidente da Comissão de Inscrição, Presidente do Júri de Exame, Vogal do Conselho Diretivo durante 4 mandatos e atualmente nas três últimas funções referidas. Concorda?JAR – De facto, já há vários anos, desde o último

mandato ainda então Câmara e em todos os manda-tos da actual OROC, que tenho estado envolvido nas funções acima indicadas. Procurei durante os últimos 12 anos do meu relacionamento mais estreito com a Ordem dar o melhor que conseguia e sabia, estando com a consciência tranquila quanto à forma de total independência, transparência e defesa do interesse cole-tivo, que sempre pautou a minha conduta e motivou as minhas decisões. Em termos pessoais, colho o benefício do conhecimento mais aprofundado da profissão nas suas múltiplas facetas.

C&E – Quais as suas principais motivações para a sua candidatura, pessoais e profissionais, atuais e futuras?JAR – Estou convicto de que a equipa que se responsa-

bilizou pelos destinos da Ordem nos últimos mandatos teve um desempenho muito positivo, consolidando muitos as-pectos que valorizam a nossa profissão na sociedade. Neste sentido, a minha candidatura não resultou exclusivamente de um rasgo individual, mas sim de reflexões em coletivo, em que se foi construindo a opinião de que ela tinha con-dições para não apenas dar uma continuidade inovadora à linha de acção passada e presente como ainda ser capaz de congregar e unir os membros da ordem e as forças da sua sustentabilidade. É assim que entendo a minha candidatu-ra: ser capaz de caminhar com rumo com vista à notorie-dade e sustentabilidade da profissão, sendo capaz de unir esforços de todos os colegas que queiram ver uma ordem mais forte e uma profissão mais reconhecida.

C&E – Quais as principais linhas programáticas da sua lista?JAR – As linhas programáticas da lista constam no seu

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Entrevista a José Azevedo Rodrigues

Neste sentido, a minha candidaturanão resultou exclusivamentede um rasgo individual (…)

José Azevedo Rodrigues é o único candidato às eleições na Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC) para o triénio de 2012/2014.É ROC há mais de 20 anos e nos últimos 12 anos tem exercido diversos cargos/funções na OROC, pelo que a sua candidatura é o corolário dessa extrema dedicação à Instituição.

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manifesto e assentam em três pilares que considero funda-mentais para o êxito de qualquer profissão e sobretudo a de revisor oficial de contas, face ao seu interesse público: competência, integridade e reconhecimento. Desta forma, o plano de acção estruturou-se em torno de cinco linhas de orientação estratégica, designadamente:

��Difusão da imagem da Ordem, criando a perceção junto da sociedade da importância da nossa profissão como garante da transparência, fiabilidade e, por con-seguinte, da confiança que os agentes económicos po-dem ter quando disponham de informação certificada por revisor oficial de contas;

��Reforço da sustentabilidade da profissão, através da coesão de todos os membros na Ordem, em defesa da excelência dos serviços prestados e na procura da sua di-versificação, sempre com elevados níveis de qualidade;

�� Modernização da ligação da Ordem com os seus membros, dando continuidade ao desenvolvimento do sistema de informação ora instituído, colocando-o não apenas no patamar interno para suprir as exigên-cias de registo consignadas à Ordem, mas promoven-do a sua extensão, externa, para que seja útil também aos seus membros e facilitador da comunicação recí-proca. Criar mecanismos de maior e mais célere res-posta e apoio nas questões colocadas pelos membros à Ordem;

��Promoção da melhoria das práticas deontológicas, por considerar fundamental para o nosso êxito individu-al e coletivo, a assunção de comportamentos éticos e de atitudes que enobreçam a nossa profissão. A nossa luta irá contra e de combate à imagem muitas vezes difundida de que o revisor “assina tudo” ou que a “cer-tificação legal de contas resulta de uma conversa com a administração”, o que não apenas nos empobrece como classe profissional como nos irá conduzir a um sentimento coletivo da sua dispensabilidade;

��Manutenção de elevados níveis de qualificação e de co-nhecimento profissional, condição essencial das nos-sas competências e da qualidade do serviço prestado. Neste sentido, a manutenção de um regime de acesso com a exigência mínima necessária e a continuação da aposta na formação profissional constituem pilares fundamentais para o cumprimento deste desiderato.

C&E – Sendo candidato de única lista, não teme que o ato eleitoral tenha pouca adesão? Não acha que os ROC nos últimos anos estão um pouco divorciados da profissão?

JAR – Infelizmente, com exceção da última Assembleia Geral para aprovação do Código de Ética, tem-se notado uma fraca participação dos seus membros neste acto cole-tivo da Ordem. Talvez por se ter assistido a uma certa “es-tabilização” da profissão e a uma melhoria das condições em que a mesma tem vindo a ser exercida; talvez por se terem atingido bons níveis de consenso quanto ao rumo e à forma como os actuais órgãos sociais têm desempenhado as suas funções; … O certo é que se corre algum risco de se atingir elevados níveis de abstenção, o que, a acontecer, será mau não tanto para a nossa Lista, mas sobretudo para a profissão. O futuro próximo avizinha-se com muitos espi-nhos para a profissão de auditoria e revisão de contas, o que exige que os profissionais não apenas tenham de estar muito atentos, mas também participem e contribuam para a sua sustentabilidade. A não participação no ato eleitoral poderá transparecer para todos, membros e sociedade em geral, a falta de interesse que os profissionais demonstram pela sua própria profissão, o que a irá de certo enfraquecer, quiçá, deixar sinais da sua perda de relevância, podendo abrir ca-minhos para que seja colocada em causa a sua afirmação no mercado dos serviços. Assim, estando os revisores oficiais de contas conscientes da sua importância, estou certo de que irão contribuir para a mitigação dos riscos atrás enunciados, participando ativamente no acto eleitoral que se avizinha. Cá esperamos por todos no próximo dia 29 de Novembro.

C&E – Olhando para a composição do Conselho Diretivo (CD), verificamos que tem 5 dos 7 elementos do CD anterior, pelo que se trata de uma lista de continuidade, ou haverá uma estratégia diferente?JAR – Globalmente, quer o Conselho Diretivo quer os

restantes Órgãos da Ordem têm revelado um muito bom desempenho do qual todos nós, revisores oficiais de contas, temos beneficiado nos últimos anos. Sendo assim, os prin-cípios de gestão aconselham de que em equipa ganhadora não se deve mexer muito. Foi com base neste princípio que na constituição da Lista para os novos Órgãos Sociais se procurou introduzir o mínimo de alterações possíveis, sen-do que algumas delas foram motivadas pela limitação de mandatos dos atuais presidentes dos órgãos. Aproveitou-se

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Práticas deontológicasPromoção da melhoria das práticas deontológicas,por considerar fundamental para o nosso êxito individual e colectivo.

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esta mudança necessária para integrar na lista colegas cujo contributo e sensibilidades considero muito relevantes para os destinos da profissão e que no passado se mantiveram afastados do desempenho de cargos sociais. Assim, admito que se mantenha a continuidade, mas com uma equipa re-forçada, capaz de ser portadora de renovação, ou seja, evitar que se mantenha uma continuidade monótona, a favor de uma continuidade dinâmica e inovadora. Pela primeira vez surge a presidir um órgão um elemento feminino, o que também traduz a preocupação em que a Lista não seja in-tegrada com quase exclusividade por elementos masculinos. Nas comissões estatutárias e técnicas será efectuado um es-forço de renovação, dando prioridade aos jovens, experien-tes, que em regra são portadores de novas ideias e detentores de uma visão mais moderna das atividades de auditoria e revisão de contas.

C&E – A DRA 700 “Relatório de Revisão/Auditoria” (DRA 700) foi publicada há mais de dez anos (Fevereiro de 2001), tendo apenas sido revista através da Circular n.º 17/11, de 23 de Fevereiro. Em nossa opinião, a DRA 700 carece de nova revisão face à nova terminologia contabilística do Sistema de Normalização Contabilística (SNC), nomeadamente no que concerne às referências à nova demonstração financeira – “Demonstração das Alterações no Capital próprio” e ao pressuposto (e não princípio contabilístico) da continuidade, bem como a sua adaptação às Normas Internacionais de Auditoria (NIA), como, aliás, aconteceu no ano passado em Espanha. Está prevista alguma intervenção nesta matéria tão importante para os próprios ROC e para os stakeholders?JAR – A Ordem, na sequência da adopção do Sistema

de Normalização Contabilística optou, a meu ver, bem, por uma posição minimalista em termos de revisão do norma-tivo contabilístico vigente, tendo sobretudo uma preocupa-ção em o adaptar aos aspetos mais relevantes decorrentes da nova realidade contabilística. Estou ciente de que a solução encontrada se revelou a mais prudente no atual ambiente de exercício da atividade, permitindo que os revisores se focas-sem mais nos impactos da adoção do SNC nos trabalhos de auditoria e revisão às contas e menos em novas exigências das norma de auditoria. Neste momento estão em curso alterações que se estima que venham ter significativos im-pactos no futuro da profissão de auditoria e na forma do seu exercício, pelo que seria prematuro e desaconselhável

a introdução de alterações nas DRAs da OROC, sem que previamente se atendesse às possíveis alterações que decor-rerão do processo em curso ao nível da Comissão Europeia. É minha opinião que no próximo mandato poderão ocorrer alterações significativas nestes domínios, pelo que a Ordem, ao ter sido prudente, acautelou os impactos negativos de frequentes alterações do normativo que rege o exercício da actividade profissional.

C&E – Tendo em conta a entrada em vigor em 1 de Janeiro de 2010 do SNC, a OROC desenvolveu diversas ações sobre o SNC. Como foi a adesão dos ROC e seus colaboradores?JAR – As informações colhidas junto da Ordem são

reveladoras do significativo impacto no nº de acções e do nº de participantes nas mesmas. Remeto para a leitura dos relatórios e contas de 2009 e 2010 onde se demonstra o sig-nificativo acréscimo da atividade na área da formação pro-fissional, muita da qual decorrente da entrada em vigor do SNC. Também algumas sociedades de revisores oficiais de contas solicitaram à Ordem a certificação de ações de for-mação para os sócios e colaboradores, muitas das quais em torno do tema SNC. Este incremento da procura de forma-ção nestas matérias tem todo o sentido, tendo em atenção a alteração de paradigma nos sistemas de contabilidade que resultou da passagem de um modelo mais suportado em regras para um modelo de natureza mais concetual, facto gerador de um acréscimo no risco de auditoria a ser miti-gado com aquisição de novos conhecimentos que sempre resultam da frequência de acções de formação.

C&E – Uma das questões técnicas mais importantes que o SNC veio avivar é a da mensuração aos factos patrimoniais no justo valor. A OROC emitiu a Diretriz de Revisão/Auditoria n.º 545 (DRA 545), de Setembro de 2007, sob o título “Auditoria das Mensurações e Divulgações ao Justo Valor”, emitida antes da entrada em vigor do SNC, e da recente IFRS 13 “Justo Valor”. Não se justifica também a revisão desta Circular?JAR – Como diz e muito bem, o SNC veio “avivar” a

mensuração ao justo valor, mas não aprofundar esta meto-dologia. E excluindo as propriedades de investimento e os instrumentos financeiros, o SNC não confere mais permis-sões na adoção do justo valor das que já ocorriam no Plano Oficial de Contabilidade (POC), pelo que muitas vezes não se compreende muito bem a excessiva “promoção” de al-

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guns conceitos, como se eles fossem inteiramente novos ou revolucionários na nossa linguagem contabilístico-financei-ra. Basta para isso lermos com alguma atenção a revogada Directriz Contabilística nº 13 e lá podemos encontrar um conjunto de pistas para adoção e validação do justo valor, em lado algum encontradas nas NCRF. Também em termos internacionais se esperam contributos para melhor precisar as situações de reconhecimento pelo justo valor, face às crí-ticas que este método tem acolhido, tendo sido em determi-nada altura acusado como um dos grandes responsáveis da crise em que o mundo do negócio, em particular o finan-ceiro, mergulhou. Sendo assim, sou de opinião que a DRA 545, embora emitida num outro contexto contabilístico, contempla o fundamental para que o auditor possa emitir a sua opinião sobre a mensuração e divulgações ao justo valor. Tendo também conhecimento de algumas movimentações internacionais em torno deste modelo de reconhecimento, será prudente aguardar por possíveis “apports” que daí pos-sam advir para que a Ordem actualize a sua directriz de revisão e auditoria.

C&E – Como docente, há vários anos, do Ensino Superior de Contabilidade e de Controlo de Gestão (ISCTE), como analisa o impacto do Processo de Bolonha no Ensino Superior da Contabilidade e áreas conexas? Entende que os atuais formandos (licenciados) estão melhor preparados para o exercício profissional, nomeadamente no acesso à profissão de ROC?JAR – Contrariando a opinião de muitos colegas e a

minha própria perceção inicial, considero que o Processo de Bolonha se afigura como uma reforma bastante positiva, não apenas pela normalização do modelo de ensino a nível euro-peu como também pela necessidade de focalização do ensino em cada uma da respectivas áreas de conhecimento, o que não acontecia com um primeiro ciclo bastante mais longo. Este facto, embora originando algumas lacunas na formação de base, permite que, quer nos ciclos subsequentes, quer na especialização profissional, essas lacunas sejam superadas mas numa vertente já mais objectiva e profissionalizante. Generi-camente as matérias de auditoria foram das mais sacrificadas nos programas de licenciatura em gestão de empresas, princi-pal origem dos candidatos a revisores oficiais de contas, mas para colmatar essas falhas a oferta do mercado de programas de 2º ciclo ou de pós-graduação nessa área, incluindo o pró-prio curso de preparação da OROC, parecem-me suficientes para proporcionar aos candidatos os conhecimentos teóricos mínimos que serão complementados com o estágio profis-

sional obrigatório para todos os que não tenham experiência suficiente em matérias de auditoria e revisão de contas. Por tudo isto, entendo que o sistema de acesso à profissão está suficientemente estruturado para colmatar eventuais lacunas de que os jovens candidatos sejam portadores, face à sua mais débil formação académica de base.

C&E – Sendo autor de alguns livros na área da Contabilidade Financeira e do Controlo de Gestão, como tem sido a recetividade às suas publicações e que projetos tem para o futuro? JAR – É com enorme satisfação que assisto a que três

das várias publicações em que participo como autor ocu-pem o pódio das obras mais vendidas e com o maior nº de edições produzidas nas respectivas áreas de conhecimento: na teoria contabilística, com o clássico “Elementos de con-tabilidade geral” que terá atingido os 300 mil exemplares de vendas e vai para a 26ª edição; nas matérias de controlo de gestão e performance com o internacional “Controlo de gestão – ao serviço da estratégia e dos gestores” que também já atingiu a 9ª edição e é uma das referências mais citadas na área a nível nacional, sendo também já internacional-mente; e, nas matérias de matemáticas financeiras, com o tradicional “elementos de cálculo financeiro” que também já atingiu a 9ª edição. Para além destas, outras obras em que participo e com exceção de pequenos textos mais recentes, também atingiram bom nível de vendas, com algumas edi-ções, o que revela a sua aceitabilidade nos leitores, sendo muitas as referências positivas que nos têm chegado, mas também as apreciações críticas que agradecemos e acolhe-mos. Em todas elas procurámos conciliar os principais fun-damentos teóricos das respectivas áreas de conhecimento, apresentados de forma simples e compreensível, mas com fortes preocupações da sua ligação à prática, tendo em aten-ção a realidade em que nos movemos. Já há alguns anos que está em curso um projecto de publicação conjunta, com mais três professores franceses, sobre matérias de gestão que só muito recentemente o ambiente empresarial português terá motivações para acolher. Nesta matéria, o meu projecto futuro passa por terminar esta obra, dado que me cabe a responsabilidade da tradução da sua adaptação ao mercado nacional.

Processo de BolonhaContrariando a opinião de muitos colegase a minha própria perceção inicial, considero queo Processo de Bolonha se afigura como uma reforma bastante positiva.

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C&E – Além da sua atividade de ROC, temos conhecimento que dedica muito tempo à atividade de Controlo de Gestão. Como vai o Controlo de Gestão nas nossas empresas? E a sua ligação à Revisão/Auditoria às Contas?JAR – Quando terminei a minha licenciatura em Fi-

nanças no ISE, tive oportunidade de ir ver o que fazia um departamento de controlo de gestão numa empresa do ex-grupo CUF e na altura disse para os meus botões “Zé, nesta coisa nunca irás trabalhar”. Pois, ironia do destino, toda a minha formação pós-graduada, com excepção do mestrado em gestão de empresas, se focalizou na área de conhecimento de controlo de gestão devido ao facto de ter integrado e coordenado esta área de formação do ex-CI-FAG no IPE, a qual tinha como suporte a escola francesa de HEC-ISA, por onde passámos muito tempo em for-mação e na realização de programas conjuntos, nacionais e internacionais, culminando com a publicação do livro sobre controlo de gestão atrás citado, conjuntamente com os colegas e amigos, Prof. Hugues Jordan, na altura direc-tor da área de controlo de gestão da referida Escola e Prof. João Carvalho das Neves, professor catedrático no ISEG e actualmente presidente da ACSS. Em termos de práticas, apoiámos vários grupos económicos e empresas na “mode-lização” dos seus sistemas de controlo de gestão, com bons êxitos e fortes impactos no modelo de gestão e cultura empresariais. A nossa cultura latina não é muito propensa para a implantação e manutenção de adequados sistemas de controlo de gestão e quando se fala nestes assuntos logo se denota uma visão negativa desta temática ao associar o controlo de gestão ao controlo dos custos ou à definição de uma estrutura de informação sustentada no conceito “defunto” de centros de custo. Ainda perduram modelos tradicionais de controlo de gestão que incorporam uma visão de gestão industrial tradicional, com inúmeros cen-tros de custos, com uma grande variedade de números e de estatísticas, relegando para segundo plano conceitos mais modernos de centros de valor, de análises multidimensio-nais, de focalização em geradores de valor, de alinhamento dos comportamentos, de responsabilização por resultados em vez de gastar o tempo em controlar os meios, etc.. Acredito que ainda temos muitos passos a dar e que a cri-se em que vivemos irá acelerar. Para além disso, a minha atividade de ROC passa, para além do exercício dos cargos na Ordem referidos no ponto 1, pela minha participação numa sociedade de revisores oficiais de contas como sócio e responsável por um conjunto de clientes da revisão legal e de projectos de auditoria.

C&E – Recentemente a OROC, em cooperação com a OTOC e o ISEG, realizou uma homenagem ao único membro-honorário da OROC, o saudoso Professor Doutor Rogério Fernandes Ferreira, numa conferência sob o título “Recordando o Prof. Rogério Fernandes Ferreira”. Da sua intervenção destacou algumas das ligações do Professor Rogério Ferreira à OROC, pelo que certamente nos poderá dar algumas indicações sobre o papel do Professor na Contabilidade, Fiscalidade e Gestão em Portugal.LFF – Tudo o que se possa dizer da ligação do Profes-

sor Rogério Fernandes Ferreira à contabilidade, fiscalida-de e gestão em Portugal será sempre muito pouco face ao seu efectivo contributo nestas áreas. Tive o prazer de o ter como professor no meu mestrado em gestão de empresas (1º mestrado em gestão lançado pelo ISEG) e desde aí fi-cou clara a sua grande capacidade para motivar os alunos e para os fazer participar nas actividades académicas. Desde então, foram muitas as manifestações em que o encontrei, quer como mero participante, quer como “parceiro de co-municações”, que em muito contribuíram para o meu co-nhecimento e que muito apreciei o seu espírito crítico que colocava em todas as suas alocuções. Aprendi a aprender questionando e não apenas absorvendo. Os valores éticos, a defesa do colectivo, o combate ao oportunismo constitu-íam traços marcantes da sua personalidade: lembro, num júri de tese de mestrado no ISEG que eu arguí e, que ele era o presidente, em que o mestrando não foi muito feliz nas conclusões que pretendia retirar do seu trabalho, me ter referido “ó Azevedo Rodrigues, estas teses da pedin-chice põem-me nervoso”. Também não queria deixar de realçar a modéstia com que divulgava todo o seu saber e todo o seu conhecimento: lembro, de na cerimónia de comemoração dos 25 anos do livro “Elementos de conta-bilidade geral” na altura do lançamento da 24ª edição e que nos honrou em ter aceite o convite dos autores para fazer uma breve apresentação do mesmo, ter referido em determinada altura que “estes não sei o que fazem mas eu gostaria de atingir o volume de vendas em todas as mi-nhas obras que eles conseguiram numa só”. Na realidade, o Prof. Rogério Fernandes Ferreira, embora não atingindo as vendas que referiu ter ansiado, pelos ensinamentos que divulgou e pelo legado que nos deixou, é, sem dúvida, o nosso campeão na difusão do conhecimento e do saber. Também por isso a OROC o reconheceu, ao tê-lo inscrito como o único membro honorário até ao presente.

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I. O texto que se segue será pungente. Escrevi-o pretendendo manter-me autêntico, no bom e no mau do que comunico. Pois estou imobilizado, sem forças e energias. Apresento-me como pessoa doente, que já não pode agir sozinha, seja no que for (sem falar não é fácil comu-nicar).

Braço e mão da esquerda para-lisados, mão direita também já está com pouca acção. Escrever assim é algo milagroso, mas há sinais que cessará, em breve.

Qualquer acção, ainda que míni-ma, exige gigantesco esforço. Fica-se exausto. Sozinho já nada posso fazer, ando com amparos para evitar que-das e tragédias subsequentes; uso ventilador e aspirador de mucos, modos de evitar sufocação.

Fui “apanhado” pela E.L.A. (Es-clerose Lateral Amiotrófica) em ple-no.

Espero por tratamento novo, que evite o caminho certo, que é acabar-se vegetal. Os vegetais são também seres vivos mas que não saem, por iniciativa própria, do sítio onde estão plantados. Admito que, sendo seres vivos, sintam, mas não o dizem (pois não falam). Encontrei na vida pes-soa, aliás muito má, que falava com as plantas do seu jardim.

Não falo e deixando de escre-ver não visiono como me explicar, comunicar. Não tenho ânimo para pensar em processos de comunica-ção que me sugerem. Seria remedeio e não o quero. Não posso, não tento e não acho justo que Deus, se existe, queira que use mais outro artifício, antes de chegar ao fim.

Em síntese: ponderan-do que os medicamentos actuais mais não fazem do que retardar a evolução da doença, aceito ser cobaia de experiências novas, ele-gendo a que me pareceu mais séria e empenhada na cura. Aceito, admitin-do mesmo que não tenha êxito para mim, e, até, me possa ser fatal. Esta-rei a colaborar, propiciando, decerto, elementos úteis (para outros doentes).

Com a idade, com o que já vivi e com a saúde a piorar dia a dia, enten-di de tomar a decisão aludida, visto sofrer e sentir que estou a piorar em quase tudo, com sofrimento físi-co, mas doendo na alma (como sói dizer-se, pois alma não sei o que é).

II. Qualquer ser vivo dá que pensar. Não só o nascer, também a complexidade da sua constituição e funcionamento: borboleta que an-tes foi ovo, larva, acasulou e, depois, furou casulo e voou, pessoa, mosca, bactéria, vírus (HIV) de complexida-de atroz e pleno de força/resistência, elefante, planta (raiz, caule, folhas, flores e frutos). ENERGIA, fogo, água, vento. GRAVIDADE, estrelas, planetas, cometas. E SOL – peque-na estrela, de quarta grandeza. Faz parte de nebulosa com milhares de outras. E à volta do SOL giram pla-netas e cometas, entre eles, a Terra e sua satélite Lua. A Terra gira sobre si mesma, em cada 24 horas, há mi-lhões de anos e em cada ano, ocorre movimento de translação, à volta do SOL. Até quando? E depois? Neste Caos cósmico, na Terra, à sua super-

fície ou dentro do solo e dos mares vivem, tempo-ralmente, milhões e mi-lhões de seres.

Ora, perante a com-plexa infinidade cósmica, parecerá não fazer muito sentido que o nosso Deus (Pai, Filho e Espírito San-

to), registador das acções e omissões dos homens, que nascem e morrem, encaminhe para o céu os bons (tam-bém os maus que se confessarem ar-rependidos).

Continua-se a crer e a descrer (sa-ber ninguém sabe), crentes precisam de divindades e não crentes enten-dem não precisar. Deveria ponderar-se o sentido da vida e não haveria de a tornar infernal. Porquê Deus deixa o(s) diabo(s) à solta?

Após o fim da vida, cada mortal passa a cadáver, que se transformará, depois, em outras coisas, vidas novas (vermes) ou cinza (incineração). Vi-das novas que já não serão de quem faleceu. Não consigo racionalizar que a morte dos seres humanos seja tirar do corpo o espírito (alma), que depois continuará solto, em eternidade.

III. A terminar estas divagações, despeço-me do leitor? O povo diz que a última coisa a morrer é a es-perança. Mas diz também que quem espera, desespera. E diz, ainda, quem espera sempre alcança. Em que fica-mos?

*Publicado a título póstumo com a autorização da família. Foi o último artigo publicado pelo Professor, no Jornal SOL de 16 de Julho de 2010 (três dias após o seu falecimento).

DivagaçõesROGÉRIO FERNANDES FERREIRA*

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O Sistema de Normalização Contabilística repre-sentou um choque cultural na contabilidade. Está em curso uma revolução, agora numa fase mais tranquila, depois de alguma intranquilidade inicial. E a “revolu-ção tranquila de assimilação ao novo modelo está para durar”, refere Sónia Monteiro, docente e investigadora do IPCA, em entrevista à revista TOC. O sistema nor-malizador é sinónimo de maior subjetividade e respon-sabilidade.

“O SNC representa uma mudança de paradigma que, desde o seu surgimento, a Escola Superior de Gestão tem incutido aos seus estudantes e inclui nos seus planos de estudo, aos níveis da licenciatura e do mestrado. Promo-ve também uma pós-graduação em SNC, bem como a formação contínua sobre o mesmo, a normalização con-tabilística em pequenas e microentidades e no setor não-lucrativo. A elevada recetividade dos cursos demonstra, na fase inicial, a preocupação dos profissionais para a transi-ção do POC para o SNC e, atualmente, para aprofundar e consolidar os conhecimentos, de forma a manter elevados padrões de qualidade no relato financeiro”, explica Sónia Monteiro.

Para a docente, o SNC é, de facto, uma “revolução tranquila”. Uma revolução porque, numa primeira fase, o seu impacto gerou um choque cultural na contabili-dade. “Os profissionais procuraram ativamente atualiza-rem-se e apreender esta nova filosofia nos cursos que lhes eram oferecidos. Passado o desassossego, estamos agora na etapa tranquila da revolução, em que os profissionais vão aprofundando o SNC. É uma revolução que está para durar, mas que se deve apreender e amadurecer com tranquilidade, atendendo ao vasto leque de matérias que levanta.”

A docente admite que o sistema assenta mais em prin-cípios do que em regras, o que se traduz em maior subjeti-vidade e juízo de valor por parte dos profissionais da con-tabilidade. O que implica uma maior responsabilidade, na medida em que obriga a um maior rigor na sustentação da informação divulgada. “Todavia, considero que a ma-ximização das características da fiabilidade e relevância da informação financeira, a que a estrutura concetual apela,

permitirá que as demonstrações financeiras transmitam o que geralmente é entendido como a imagem verdadeira e apropriada.”

Estudantes têm falta de informação de base

Sónia Monteiro abordou as questões relacionadas com o ensino da Contabilidade no nosso país. Defende que cada vez mais as instituições de ensino superior devem apostar em parcerias que promovam a aproximação entre os meios académico e empresarial. “O IPCA tem estado atento a esta realidade, quer através do seu centro de in-vestigação, quer do gabinete de emprego, empreendedo-rismo e ligação às empresas. O que se reflete nas elevadas taxas de empregabilidade dos estudantes.”

Chama a atenção para o facto de esta geração de alunos ter a sorte de poder aceder de forma fácil a uma informa-ção abundante. “A dificuldade está em selecionar e gerir a informação, de forma a torná-la conhecimento. Certos alunos carecem de informação de base, nomeadamente ao nível da Matemática e da interpretação do Português. Estas lacunas são factores impeditivos para uma boa assi-milação e apreensão da informação existente, dificultando a aquisição de conhecimentos.”

Em termos de ensino/aprendizagem da Contabilida-de, a docente acredita que o SNC encaixa no “euro do ensino”, atendendo a que o normativo contabilístico na-cional se adapta ao referencial que foi acolhido na União Europeia. “Deste modo, todos falamos a mesma lingua-gem, o que traz vantagens na mobilidade dos docentes, dos estudantes e dos profissionais, sem esquecer que cada país tem as suas especificidades. No entanto, a bagagem SNC, ao assentar em princípios, facilmente permitirá uma adaptação à cultura contabilística do país”, conclui Sónia Monteiro.

De acordo com Sónia Monteiro, docente do IPCA

SNC está agora numa fasede “revolução tranquila”

InformaçãoChama a atenção para o facto de esta geraçãode alunos ter a sorte de poder aceder de forma fácila uma informação abundante.

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Há hoje uma maior sintonia entre as regras fiscais e o normativo contabilístico, com uma crescente aproxima-ção de ambos. Esta a opinião de Natália Canadas, coor-denadora da Escola Superior de Tecnologia e Gestão do Instituto Politécnico de Leiria. Rejeita a possibilidade de se verificar um agravamento do conflito entre a adminis-tração fiscal e as empresas.

A realidade é que há uma maior não subordinação do normativo contabilístico às regras fiscais. “Se as razões para o conflito resultarem da aplicação do conceito de jus-to valor, estão acauteladas no normativo regras objetivas de aplicabilidade do mesmo, pelo que tal conflito parece mais hipotético do que real”, explica a docente em traba-lho publicado na revista TOC. Refere que no Sistema de Normalização Contabilística o balanço não é um balanço patrimonial. A noção de património está ancorada numa visão refletida pelo POC de 77, mas não pelo de 89 ou pelo SNC, os quais contemplam uma visão da empresa pela teoria da entidade.

“O conceito central da estrutura conceptual é o con-ceito de ativo e o mesmo não é – como numa visão patri-monialista – um conjunto de bens e direitos. São recursos controlados pela empresa, resultantes de factos passados e que geram benefícios futuros apropriáveis por esta. Logo, os ativos não são o património bruto, nem veiculam uma noção de propriedade, antes uma noção de controlo e de apropriabilidade de benefícios futuros. Tal é facilmente constatável pelo ativos que resultam de leasings. Do mes-mo modo, o capital próprio não é o património líquido, antes é definido como um interesse residual”, de acordo com Natália Canadas.

Relativamente à fraude que ainda se verifica, a docente admite que a regulação e a supervisão são necessárias, mas não suficientes para minorarem a tendência nesse senti-do. “Exige-se por parte dos profissionais e das empresas uma postura ética e de responsabilidade social na sua con-duta pessoal e nos negócios. Por parte dos profissionais ,uma postura ética e deontológica é essencial, até para um maior reconhecimento social da profissão. Do lado das empresas, é uma condição de sustentação e de continuida-de, como o atestam os escândalos financeiros.”

Aumenta o papel do relato contabilístico

Um aspeto importante prende-se com os desafios, as oportunidades e os perigos que se colocam aos profissio-nais e àqueles que o pretendem ser. A este propósito refere Natália Canadas: “As novas tendências da contabilidade acentuam o papel do relato contabilístico. Daqui resulta uma uma importância acrescida para o relatório de gestão. De facto, esta é a peça central de relato num cenário de separação da propriedade e do controlo, devendo ser um instrumento de prestação de contas sobre a estratégia da empresa, comunicando um ponto de vista de gestão sobre a gestão”.

Desta feita, adianta a docente, o relato tornou-se mais narrativo, veiculando no relatório informação de carácter não-financeiro a par da informação financeira. O norma-tivo impõe, a este nível, apenas um padrão mínimo de qualidade de relato. Assiste-se a uma corrida para o topo, pelo menos por parte das empresas cotadas, em termos de qualidade de relato.

“As novas tendências de relato acentuam o carácter técnico e específico das práticas contabilísticas, no sentido de práticas tendentes a criar informação/conhecimento útil para os decisores individuais e para a gestão. Logo, aos profissionais coloca-se a oportunidade e o desafio de uma leitura mais profunda da empresa e da económica, social e ambiental”, segundo Natália Canadas.

De acordo com Natália Canadas

Existe maior sintonia entre regras fiscais e normativo contabilístico

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Este breve texto constitui um resumo traduzido com adaptações da auditoria do Diretor da C&E do item “1 – Motivaciones del cambio: Convergencia y mejora contable”, do artigo de Juan del Busto Méndez, sob o título “Hacia un nuevo medelo de reconocimiento de ingresos: Expo-sure draft from Contracts with Costu-mers1”, publicado na revista Técnica Contable n.º 743, de Julho/Agosto de 2011, Ano LXIII, pp. 33-9.

O texto inicia por referir que a norma contabilística em causa inse-re-se no acordo que o IASB e o FASB realizaram em Setembro de 2002 no sentido da convergência entre as normas dos dois organismos norma-lizadoras da contabilidade, visando eliminar as suas diferenças.

Relativamente aos réditos (rendi-mentos), esse acordo concretizou-se em dezembro de 2008 com a publica-ção da “discussion paper” (documento para discussão) intitulado “Prelimi-nary Views on Revenue Recognition in Contracts with Customers”, em que se basearia a norma sobre o reconheci-mento dos réditos (rendimentos). O passo seguinte ocorreu no passado dia 24 de Junho com a publicação, de for-ma conjunta pelo IASB e pelo FASB para consulta pública, de um “bor-rador” de norma sobre o reconheci-mento de rédito/rendimentos (Expo-sure Draft Revenue from Contracts with Customers), aberto a comentários até 22 de Outubro de 2011.

1 “Exposure draft” significa “rascunho de expo-sição (norma)”, ou seja, é um documento ras-cunho (draft) para discussão pública em norma (NIC/NIRF) definitiva após os respetivos con-tributos.

No que concerne às normas do IASB, o reconhecimento do rédito (rendimentos) é abordado em nor-mas diferentes: a NIC 18 – Rédito e a NIC 11 – Contratos de cons-trução2.

Como refere Busto Méndez, es-sas duas normas não são fáceis de en-tender nem de aplicar, como, aliás, é reconhecido no próprio projeto de norma, sublinhando que a nível das normas do FASB há uma dispersão normativa em mais de 100 normas e interpretações3.

De acordo com a NIC 18, o princípio do reconhecimento das vendas é a transferência substancial dos riscos e benefícios derivados da propriedade. No caso das prestações de serviços (NIC 18) e dos contratos

2 No SNC corresponde às NCRF n.ºs 19 e 20, respetivamente.3 Constitui um bom exemplo da complexidade das normas contabilísticas do FASB.

de construção (NIC 11), estabelece--se como princípio para o reconhe-cimento dos réditos (rendimentos) a percentagem de realização da ati-vidade.

No Sistema de Normalização Contabilística (SNC) estes mes-mos princípios estão plasmados na NCRF n.º 20 Rédito, relativamente às vendas de prestações de serviços, e na NCRF n.º 19 Contratos de cons-trução.

O projeto de norma cria uma ru-tura com esses princípios de reconhe-cimento dos réditos (rendimentos), propondo que a entidade estabeleça em cada contrato celebrado com os clientes quais são os compromissos contratuais que assume e as renume-rações que espera obter do mesmo4.

4 O artigo em análise desenvolve as alterações propostas e em discussão, pelo que sugerimos a sua leitura.

O futuro modelo de reconhecimento do rédito (rendimento)

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A estrutura de um sistema fiscal deve atender, segundo os princípios da tributação, a vários objectivos, muitas ve-zes conflituantes: a equidade, a eficiência, a simplicidade, a competitividade internacional e a arrecadação de receita.

Bem se sabe que, em Portugal, o último destes objec-tivos está, por razões bem conhecidas, no topo das preo-cupações dos responsáveis políticos. Assim, a procura de ampliação das bases tributáveis ou a redução de benefícios fiscais encontram fácil justificação decorrente dos com-promissos internacionais a que Portugal se obrigou.

Neste panorama, tem-se recorrentemente discutido o contributo possível dos mais ricos para o incremento das receitas, procurando que daí surja um reforço da capaci-dade tributária e um contributo não despiciendo para a redução do deficit público.

Por isso, no âmbito da grave crise das finanças públicas que se vive, entre outros espaços geográficos, em alguns Estados da UE, entre os quais Portugal, a tributação das grandes fortunas tem vindo a ganhar relevo como tópico de discussão relativo à política fiscal. O propósito deste escrito é o de apresentar aquelas que, a meu ver, consti-tuem as vantagens e desvantagens de uma tal medida, e, no final, expressar uma opinião pessoal sobre a questão.

Sobre as vantagens de tributar grandes fortunas, a pri-meira é a de tal imposição fiscal poder contribuir para a redução do deficit público, numa altura em que a situação enfrentada pelos governantes é de grande dificuldade em encontrar novas fontes de receita. Acresce que, em vários países, os mais ricos já vieram a terreiro mostrar-se dispo-níveis para esse esforço adicional.

Como se sabe, nos EUA, em França e noutros paí-ses, titulares de reconhecidas fortunas vieram a terreiro afirmar que deveriam contribuir em maior grau para o esforço de equilíbrio orçamental que está ser levado a cabo por vários governos.

Por seu turno, os executivos de vários países europeus aumentaram recentemente as taxas marginais mais ele-vadas do imposto pessoal de rendimento (equivalente ao nosso IRS), tal como aconteceu entre nós com o aumento de taxas marginais em escalões de rendimento mais ele-vado.

Se, nos anos 80 do passado século, era comum efectu-ar reformas nas quais se verificavam baixas acentuadas (de 70% para 40% ou menos) na taxa marginal mais alta do imposto pessoal de rendimento, agora tem vindo a ocor-rer o contrário. Não por se pensar que a subida destas taxas só tem vantagens, mas porque a política fiscal está condicionada por um factor que se sobrepõe a todos os outros: o aumento de receita.

Que vantagens e desvantagens têm, pois, as diversas formas de incrementar a pressão fiscal sobre os mais ricos? E a efectiva cobrança desses tributos acrescidos deve, pre-ferencialmente, visar rendimento ou património?

No tocante a vantagens, a tributação das grandes fortu-nas contribuiria, por outro lado, para minorar os crescentes níveis de desigualdade, ao atingir fiscalmente apenas os que detêm altos patrimónios. Como se sabe, as desigualdades sociais, medidas pelo índice de concentração de riqueza, têm vindo acentuar-se, ameaçando a coesão social em mui-tos países.

O gráfico 1 – retirado do livro “Taxing Ourselves” de Joel Slemrod e Jon Bakija, dois reputados fiscalistas ame-ricanos – mostra bem o crescimento do rendimento dis-ponível em diversos estratos da sociedade americana entre 1979 e 2000. Como se vê, só nos 20% mais ricos (“hi-ghest quintile”) existiu aumento da proporção relativa. E nos 1% mais ricos essa subida duplicou, de 9% para 18%, o rendimento auferido por esse grupo de contribuintes.

GRÁFICO 1 - VARIAÇÃO DO RENDIMENTO AUFERIDO PELOS DIFERENTES GRUPOS DE CONTRIBUINTES AMERICANOS.

Tributar os ricos:rendimento vs. patrimónioANTÓNIO MARTINS*

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Ora, nas circunstâncias drásticas que se vivem no pla-no das finanças públicas, uma distribuição mais equitativa de sacrifícios é um factor que contribui para uma aceitação menos revoltada por parte das classes menos favorecidas.

Por outro lado, uma outra vantagem seria a de se tri-butarem alguns patrimónios que, na sua constituição, po-derão ter escapado a uma tributação menos elevada. Por exemplo, alguém que foi aumentando o seu património financeiro com mais-valias de acções, dividendos ou juros teve certamente uma menor carga fiscal do que pessoas com idênticos rendimentos recebidos sob a forma de sa-lários ou rendimentos da actividade de profissões liberais.

E, como a teoria económica sempre sustentou, se a utili-dade marginal de um activo decresce com a respectiva quan-tidade, então, para os mais ricos, a punção fiscal sentir-se-á menos em proventos mais avultados. Se assim é ou não, é discutível; mas este é um pressuposto que tem sido histori-camente usado para justificar a progressividade da tributação.

Todavia, a tributação das grandes fortunas esbarra com grandes obstáculos. Quais são?

Em primeiro lugar: quanto é uma grande fortuna? A definição de um limite não seria tarefa fácil, mas admi-tamos que a algum valor se havia de chegar, e não seria por aí que o problema se tornaria insolúvel. E ainda neste ponto: tributa-se toda a fortuna ou só o excedente acima de um dado limite?

Mas, depois, surge nova questão: que componentes da fortuna tributar? Já se sabe que depósitos, acções regista-das, imóveis, certificados de aforro, e activos semelhantes, são relativamente fáceis de detectar e tributar. Mas se forem obras de arte, jóias, acções ou depósitos e acções coloca-dos em entidades off shore? Como valorizar algumas destas componentes e como aceder a informação para as tributar?

Acresce que numa situação em que a banca nacional necessita de captar poupança para reduzir a exposição à dívida externa, a tributação de fortunas, e, dentro destas, a particular visibilidade dos instrumentos financeiros, po-deria levar a uma fuga de capitais que agravaria o já muito sério problema de financiamento das entidades bancárias.

Por fim, os adversários desta medida dirão que o pa-trimónio já foi tributado aquando da obtenção de rendi-mento com o qual ele se foi constituindo. Haveria pois sobretributação; e também refeririam que nos países onde esta tributação se instituiu pouco rendeu. Na verdade, o grosso das receitas fiscais não está em tributar as grandes fortunas, que em Portugal não serão muito numerosas. A fatia maior da receita está na tributação das classes médias e médias altas.

No meio de todos estes argumentos, que opinião perfilho?

Em meu entender, os problemas associados à valoriza-ção de certos activos que fazem parte de um património, os problemas de iniquidade que adviriam da tributação incidir seguramente sobre os chamados “tansos”, isto é os que não colocam o património a salvo, em especial o financeiro, que é geralmente líquido e tem elevada mobi-lidade internacional, e as experiências internacionais não serem de molde a esperar uma grande receita fiscal, me levam a preferir outra solução. Qual é ela?

A de aumentar, a título temporário, a tributação nos dois escalões mais altos do IRS, à semelhança do que se tem feito em alguns países. Claro que esta opção não é isenta de críticas, mas atinge o rendimento quando ob-tido e, por isso, tem menos problemas de valorização, de ocultação, que a tributação do património tem. Enfim, entre duas más soluções – a boa solução seria a de o Es-tado ter sido gerido prudentemente nos últimos 30 anos, coisa que não foi, tendo-se evitado que o país seja hoje um protectorado ou um país intervencionado –, escolho a que me parece menos má.

E convirá não esquecer, em países como os EUA as pessoas que declaram rendimentos e representam a pro-porção dos 1% mais ricos pagam 40% do IRS; entre nós tal valor (o IRS pagos por 1% dos contribuintes que maiores rendimentos declaram) aproxima-se dos 30%. Trata-se, pois, para aqueles que cumprem as regras, de uma carga fiscal já bem acentuada… Para mais, quando, entre nós, neste cálculo não entra habitualmente o IRS pago sobre juros de depósitos e alguns outros rendimentos da categoria E, dado que não implicam declaração obri-gatória anual.

É claro que a questão que dá título a este escrito é algo artificial. Como se sabe, o património é já tributa-do, gerando embora iniquidades sérias, em virtude de os valores de avaliação de algum desse património estarem desajustados. Aumentar essa tributação, nas condições actuais, potenciaria um agravamento ainda maior de tais distorções. Todavia, estas considerações cedem sempre que o Estado se coloca na condição de a maximização da receita fiscal ser critério de actuação predominante. Nas circunstâncias presentes, julgo que os responsáveis da po-lítica fiscal dificilmente podem fazer diferente.

25/10/2011

*Professor Auxiliar da Faculdade de Economiada Universidade de Coimbra

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No dia 5 de Dezembro do 2008 abriu-se um prece-dente de uma realidade que rapidamente passou a ser recorrente: foi agravada a taxa de imposto com efeitos retroactivos.

Naquela data foi publicada a Lei n.º 64/2008, que veio alterar o Código do IRC, passando de 5% para 10% a taxa de tributação autónoma incidente sobre as despe-sas de representação e encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos.

É natural haver um aumento da taxa de tributação em face do cenário financeiro em que o país se encontra. No entanto, não nos parece natural que esta alteração tenha tido impacto sobre os encargos relativos ao ano de 2008 que tenham sido incorridos antes da publicação da Lei.

De facto, apesar de a Lei ter sido publicada no dia 5 de Dezembro de 2008, a nova taxa veio tributar encargos incorridos desde 1 de Janeiro do mesmo ano.

Muitas foram as vozes que se manifestaram perante esta medida inovadora, que veio contrariar as atuações precedentes do legislador fiscal. Até aqui, para além de sempre se honrar o princípio da não retroatividade da Lei Fiscal – constitucionalmente previsto – sempre se respei-tou as legítimas expectativas dos contribuintes.

Esta medida, mais do que uma mera violação dos di-reitos dos contribuintes, abriu um precedente para um conjunto de posteriores atropelos à segurança jurídica, que é um valor que sempre prevaleceu em matéria fiscal.

É o caso do aumento da taxa de IRS operado em Junho de 2010, bem como da sujeição a tributação das mais-valias de ações, publicada em Julho do mesmo ano, ambos com efeitos retroativos a 1 de Janeiro de 2010.

É notória a alteração da forma de estar do legislador. Claro está que “a ocasião faz o ladrão” e que a necessidade de receita do Estado é evidente, mas não deverá isso justi-ficar tais atropelos à nossa Lei Fundamental.

Recorde-se que quando foi introduzida a tributação sobre as mais-valias em sede de IRS na alienação de quo-tas, em 1989, o legislador criou um regime transitório, previsto no artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro.

Neste caso, não só a Lei apenas entrou em vigor a 1 de

Janeiro do ano seguinte, não sendo retroativa, como ainda se protegeram as expectativas dos contribuintes.

Assim, naquele regime transitório previu-se que quem tivesse adquirido quotas de sociedades anteriormente a 1 de Janeiro de 1989, na respectiva venda não teria de su-portar IRS.

Poderá justificar-se tal regime transitório pela intenção de proteger as expectativas dos contribuintes que, quando compraram as quotas, não esperavam que na venda fos-sem onerados com qualquer tributação.

Contudo, na alteração recente operada na tributação das mais-valias de ações, não só não se respeitaram ex-pectativas como se decidiu tributar vendas que já tinham ocorrido anteriormente àquela data.

Perante todas estas recentes alterações da Lei, tem-se colocado a questão da respectiva constitucionalidade, em face do preceituado no n.º 3 do artigo 103.º da Constitui-ção da República Portuguesa, que diz textualmente: “Ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não ha-

jam sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroativa ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei.”Os tribunais já se pronunciaram sobre a constitucio-

nalidade das referidas Leis, concretamente no que se re-fere ao aumento da taxa de tributação autónoma de 5% para 10%.

A título de exemplo, poderá ver-se a sentença do Tri-bunal Administrativo e Fiscal de Braga, no processo n.º 1230/09.5, no qual se conclui que “efectivamente, ao agra-var a tributação sobre factos ocorridas antes da sua entrada em vigor, a Lei em causa está a atuar retroativamente, em violação do princípio constitucional que o prescreve, consagrado no arti-go 103.º/3 da C.R.P., sendo por isso inconstitucional”.

Na sequência desta sentença, o Tribunal Constitucio-nal veio a pronunciar-se (cf. Acórdão n.º 18/2011), reco-nhecendo, afinal, a constitucionalidade da norma.

Recentemente, o Supremo Tribunal Administrativo (STA) num outro caso, mas ainda relativamente à questão da constitucionalidade da alteração da taxa de tributação autónoma, veio concluir pela inconstitucionalidade da norma.

Retroatividade da Lei Fiscal:casos recentesCRISTINA PINTO*

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Diz-se no Acórdão do STA no processo n.º 0281/11, de 6 de Julho de 2011, que “sofre de inconstitucionalidade, por violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal consagrado no artigo 103.°, n.º 3, da Constituição da Re-pública, a norma do artigo 5.º da Lei n.° 64/2008, de 5 de Dezembro, que determinou que o agravamento da taxa de 5% para 10% sobre despesas de representação e encargos com viaturas ligeiras de passageiros, resultante da nova redação dada ao artigo 81.°, n.º 3, alínea a), do CIRC, produzisse efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2008, uma vez que o facto tributário que a lei nova pretende regular já tinha produzido todos os seus efeitos ao abrigo da lei antiga, relativamente a despesas já realizadas”.

Neste processo discorda-se da decisão do Tribunal Constitucional, defendendo-se o entendimento expresso no voto de vencido que dela consta.

Note-se que, tendo o STA concluído pela inconstitu-cionalidade da norma, caberá recurso obrigatório para o Tribunal Constitucional, pelo que nos resta aguardar nova decisão deste tribunal.

As decisões que serão tomadas nesta matéria poderão ter um impacto significativo na nossa economia, através da influência no contexto legal.

De facto, caso se venha a aceitar a alteração das regras fundamentais da determinação dos impostos “depois do início do jogo”, a segurança jurídica será gravemente afectada, o que influenciará a estabilidade legal associada ao nosso país, não abonando a favor do investimento.

25/10/2011

*Professora assistente da Universidade Católica PortuguesaConsultora nas áreas contabilística e fiscal

Ataque de phishing– Alerta da DGCI

A Direccão-Geral de Finanças (DGCI) divulgou um comunicado no qual alerta os utilizadores do Portal das Finanças para o envio de mensagens fraudulentas. Estas mensagens aparentam ser enviadas pela DGCI e utilizam um texto falso, convidando o destinatário da mensagem a aceder a um endereço através do “link” fornecido, como forma de obter informações sensíveis ou comprometer em termos de segurança o computador utilizado (técnica ape-lidada de phishing). Trata-se de um esquema destinado a concretizar a instalação de software malicioso na máquina de quem recebeu a mensagem por correio electrónico. O software é instalado se o utilizador executar o link apre-sentado na mensagem. O “link” aparenta estar apontado para a página do Portal das Finanças, mas a ligação é feita para um outro domínio.

Como forma de proteger os utilizadores do Portal das Finanças de mensagens de teor fraudulento como a que foi agora detectada, a DGCI fixa três indicadores que po-dem servir para identificar mensagens legítimas. Em pri-meiro lugar, as mensagens de e-mail que a DGCI envie aos contribuintes identificam sempre o nome completo

e o NIF do destinatário. Não serão enviadas mensagens de carácter genérico que não incluam a identificação do contribuinte. Em segundo lugar, a DGCI só enviará men-sagens de e-mail aos contribuintes que tenham senha de acesso ao Portal das Finanças e que tenham autorizado o envio de mensagens por correio electrónico. Por último, alerta-se para o facto de que todas as caixas de correio electrónico da DGCI têm o formato [email protected].

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O Orçamento do Estado para 2012 fica marcado pe-las medidas constantes do memorando de entendimen-to celebrado entre o Estado português e a troika. Das medidas apresentadas conclui-se que o país terá de fazer grandes esforços com o agravamento fiscal ou o corte de benefícios. Os tempos tendem a tornar-se muito com-plicados. A “Contabilidade & Empresas” dá conta de algumas das medidas que mais se vão sentir nos bolsos dos cidadãos e das empresas, a partir de um estudo de-senvolvido pela consultora KPMG. Em destaque estão o IRC, o IRS e o IVA.

São múltiplas (e gravosas) as alterações previstas em sede de IRC. Desde logo, deixam de beneficiar de isen-ção de IRC as entidades anexas de instituições particu-lares de solidariedade social e passam a estar previstos como elementos sujeitos a deperecimento para efeitos fiscais os ativos biológicos que não sejam consumíveis e que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor, resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo.

No âmbito da dedução de prejuízos fiscais, o prazo de reporte dos mesmos gerados em períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de Janeiro de 2012 é alargado para cinco períodos de tributação – este prazo é de quatro anos para os prejuízos fiscais apurados nos períodos de tri-butação de 2010 e 2011 e de seis anos para os períodos de tributação anteriores. A dedução dos prejuízos fiscais pas-sa a estar limitada a 75% do lucro tributável. Esta regra é aplicável à dedução dos prejuízos fiscais apurados em pe-ríodos de tributação anteriores a 1 de Janeiro de 2012 ou em curso nesta data. Por sua vez, é revogada, com efeitos retroativos a 1 de janeiro de 2011, a obrigatoriedade de certificação legal das contas por parte de revisor oficial de contas (ROC), de que dependia a dedução de prejuízos fiscais em determinadas situações.

Entretanto, as restrições à dedutibilidade fiscal dos pagamentos a entidades sujeitas a um regime fiscal privi-legiado passam a aplicar-se às importâncias pagas ou de-vidas, indiretamente, a qualquer título, a estas entidades,

Análise da tributação em sedes de IRC, IRS e IVA

OE agrava carga fiscalsobre cidadãos e empresas

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quando o contribuinte tenha – ou devesse ter – conheci-mento do destino de tais importâncias. O que se presume verificado quando existam relações especiais entre o con-tribuinte e as entidades beneficiárias dessas importâncias ou o contribuinte e o mandatário, fiduciário ou interpos-ta que proceda ao pagamentos àquelas entidades.

Regime de transparência fiscal internacional

Para efeitos do regime de transparência fiscal interna-cional, passam a relevar as participações detidas através de mandatários, fiduciários, interposta pessoa ou de ou-tras entidades, com as quais o contribuinte tenha relações especiais. E deixa de ser possível o reporte do crédito de imposto não utilizado por insuficiência de coleta no perí-odo de tributação em que ocorre a distribuição de lucros ou rendimentos imputados ao abrigo do regime em causa. Fica definido que o regime não é aplicável quando a en-tidade não residente em território nacional seja residente ou esteja estabelecida num país da UE, se demonstre que a respetiva constituição e funcionamento tenham subja-centes razões económicas válidas e esta desenvolva uma atividade económica de natureza agrícola, comercial, in-dustrial ou de prestação de serviços.

O diploma determina que a prova de preenchimento das condições de aplicação do Regime Especial de Tribu-tação dos Grupos de Sociedades (RETGS) seja da com-petência da sociedade dominante do grupo e que as alte-rações propostas ao mecanismo de dedução dos prejuízos fiscais sejam extensíveis ao regime específico de dedução de prejuízos fiscais, no âmbito do referido regime. O apu-ramento da derrama municipal passa a ter por base o lucro tributável individual das sociedades sujeitas ao mesmo.

Taxas e pagamentos adicionais por contas

No que se refere às taxas, é eliminada a taxa de 12,5% aplicável aos primeiros 12 500 euros de matéria colectável e é introduzida uma taxa de tributação agra-vada de 30% aplicável a rendimentos de capitais pagos ou colocados à disposição de entidades não residentes, sujeitas a um regime fiscal mais favorável (actualmente com uma taxa de 21,5%). Por sua vez, é reduzido de dois mil para 1500 o limite do lucro tributável, a partir dom qual há lugar ao pagamento de derrama estadual, passando de 2,5% para 3%. É introduzida uma taxa de 5% a aplicar à parcela do lucro tributável que exceda os 10 milhões de euros.

Os pagamentos adicionais por conta passam a ser deter-minados pela aplicação ao lucro tributável do exercício an-terior das taxas de 2,5% sobre a parcela do lucro tributável entre 1,5 e 10 milhões de euros e 4,5% sobre a parcela que exceda 10 milhões (hoje 2% sobre o lucro tributável que exceda dois milhões de euros). Estas alterações aplicam-se aos dois períodos de tributação iniciados em – ou após – o primeiro dia de janeiro do próximo ano. Entretanto, passam a estar sujeitas à taxa de tributação autónoma agra-vada de 70% as despesas não documentadas suportadas por contribuintes que aufiram rendimentos resultantes do exercício de actividades sujeitas a imposto especial de jogo.

Representante fiscal

Do OE consta que passa a ser facultativa a designação de um representante fiscal em Portugal quando as socie-dades em causa (representação de entidades não residen-tes) sejam consideradas residentes para efeitos fiscais num Estado-membro. E mantém-se em vigor – no próximo ano – o regime de aceitação, para efeitos fiscais, das des-valorizações excepcionais decorrentes do abate de pro-gramas e equipamentos informáticos de facturação que sejam substituídos, em consequência da exigência de cer-tificação do software, tal como as despesas com a aquisição de programas e equipamentos informáticos de facturação certificados.

A nova expressão de “gestor público”

Ainda neste âmbito, a expressão “gestor” é substituída por “gestor público”, passando a tributação integral das indemnizações a ser aplicável quando estejam em causa “gestores públicos, administradores ou gerentes de pesso-as coletivas e representantes de estabelecimento estável de entidades não residentes”.

Taxas no IRS

As alterações e o agravamento de taxas são também consideráveis no que toca ao IRS. Assim, o limite de

Participações

No regime de transparência fiscal internacional,passam a relevar as participações detidasatravés de mandatários, fiduciários,interposta pessoa ou de outras entidades.

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exclusão de tributação das indemnizações auferidas pela cessação do contrato de trabalho é reduzido de uma vez e meia para uma vez o valor médio das remu-nerações regulares, com carácter de retribuição, sujeitas a tributação e auferidas nos últimos 12 meses, multi-plicado pelo número de anos ou fração de antiguidade.

Entretanto, é introduzida uma norma de incidên-cia aplicável especificamente aos juros dos empréstimos concedidos por terceiros e suportados pela entidade pa-tronal em benefícios dos respetivos trabalhadores. É re-duzida para 4104 euros – atualmente seis mil euros – a dedução específica dos rendimentos de pensões. Passam a ser reportados aos cinco anos seguintes os rendimentos líquidos negativos apurados nas categorias B e F (hoje quatro anos). A regra passam também a ser aplicável ao saldo negativo apurado na alienação onerosa de imóveis, propriedade inteletual ou industrial e cessão onerosa de posições contratuais ou de outros direitos inerentes a contratos relativos a bens imóveis. Estas alterações são aplicáveis aos rendimentos líquidos negativos apurados em 2012 e anos seguintes.

Consta do OE uma taxa adicional de solidariedade de 2,5%, que incide sobre o rendimento coletável que exceda os 153 300 euros. Para contribuintes casados e não separados judicialmente de pessoas e bens, a taxa adicional de solidariedade aplica-se à diferença positiva entre a divisão por dois do rendimento coletável e aque-le limite, multiplicada por dois.

No âmbito das taxas liberatórias, é introduzida uma taxa de retenção na fonte de 30%, aplicável aos rendi-mentos de capitais pagos ou colocados à disposição de pessoas singulares residentes em território com um regime fiscal mais favorável (atualmente tributados em 21,5%). Passam também a estar sujeitos a retenção na fonte a uma taxa liberatória de 30% os rendimentos de capitais devi-dos por entidades residentes em território com um regime fiscal mais favorável, pagos ou colocados à disposição de contribuintes residentes, por um intermediário com sede ou estabelecimento estável em Portugal.

Por sua vez, passa para 21,5% a taxa especial a apli-car ao saldo positivo entre as mais e menos-valias mo-biliárias (hoje 20%). A taxa especial que incide sobre os rendimentos prediais auferidos por contribuintes não residentes em território português passa de 15% para 16,5%. E passam a ser tributados autonomamente à taxa de 30% os rendimentos de capitais devidos por en-tidades residentes em território com um regime fiscal mais favorável, pagos ou colocados à disposição de con-

tribuintes residentes, os quais não tenham sido sujeitos a retenção na fonte em Portugal.

Deduções à coleta nas despesas com saúde

Outra matéria que sofre alterações é aquela que res-peita às deduções à coleta. É reduzida de 30% para 10% a dedução relativa a despesas de saúde até um limite máximo de 838,44 euros (atualmente sem limite). Este limite é majorado em 125,77 euros por cada dependen-te a cargo, no caso de agregados familiares com três ou mais dependentes e desde que todos tenham despesas de saúde. E é reduzido de 2,5 vezes o valor do IAS (1 048,05) para uma vez (419,22 euros) o limite máximo mensal por beneficiário, dedutível a título de encargos com pensões de alimentos. A dedução à coleta referente aos encargos com imóveis é também reduzida, passan-do a corresponder a 15% dos encargos com juros de empréstimos e rendas, o o limite máximo de 591 euros.

Quanto a juros de empréstimos, relativos a contratos com cooperativas de habitação e rendas de locação finan-ceira, o valor atrás mencionado será considerado em 75%, 50% e 25% do seu valor nos anos de 2013 a 2015, respeti-vamente, deixando de se aplicar a correspondente dedução a partir do ano seguinte. Enquanto for aplicável, a dedução fica limitada aos encargos relacionados com contratos cele-brados até ao final do presente ano. No que toca às rendas, o limite de 591 euros será de 85%, 70%, 55%, 40% e 25% do seu valor para os anos de 2013 a 2017, deixando de se aplicar a correspondente dedução a partir de 2018. A aplicação desta dedução não está condicionada à data de celebração do respetivo contrato de arrendamento.

O somatório das deduções à coleta com despesas de saúde, educação e formação, importâncias suportadas a título de pensões de alimentos e encargos com imóveis e lares sofre uma nova limitação em função do escalão do rendimento coletável. Os limites são majorados em 10% por cada dependente ou afilhado civil que não seja contribuinte de IRS. Nos casos de divórcio ou separação judicial de pessoas e bens – em que o poder paternal é partilhado – as deduções pessoais relativas ao dependente

Saúde

É reduzida de 30% para 10% a deduçãorelativa a despesas de saúde até um limite máximode 838,44 euros (atualmente sem limite).

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passam a ser consideradas em 50% do seu valor para cada um dos progenitores.

Passam a estar sujeitos a retenção na fonte, à taxa de 20%, os rendimentos da categoria A e B auferidos por residentes não habituais em atividades de elevado valor acrescentado. A obrigação relativa ao reporte às au-toridades fiscais de rendimentos pagos a não residentes passa a ser exigível até ao final do segundo mês seguinte ao da colocação à disposição dos rendimentos. E cessa a obrigação de comunicação à administração fiscal das operações relativas à alienação onerosa de valores mo-biliários e as referentes a operações financeiras, warrants e certificados por parte das instituições de crédito e so-ciedades financeiras ou respetivas entidades devedoras.

Passa ainda a ser facultativa a designação de um re-presentante fiscal em Portugal quando as pessoas sin-gulares sejam consideradas residentes para efeitos fiscais num país da UE ou do EEE. Por último, o Governo fica autorizado a criar deduções em sedes de IRS, IMI ou IUC correspondentes a um valor até 50% do IVA su-portado e pago pelos contribuintes na aquisição de bens ou serviços, sujeitas a um limite máximo.

Novo regime dos “preços de transferência” em IVA

No caso do IVA, são vários os bens que passam a estar abrangidos por taxas mais elevadas. Mas há uma outra al-teração que também é importante e que convém aqui re-ferir. Trata-se do regime dos “preços de transferência” em sede deste imposto. É introduzido um novo regime relati-vo à determinação do valor tributável para as transmissões de bens e prestações de serviços efetuadas por contribuin-tes que tenham entre si relações especiais. Consideram-se também relações especiais as estabelecidas entre um em-pregador e um empregado, a família deste ou qualquer pessoa com ele estreitamente relacionado. Estabelece-se que o valor tributável passa a ser o valor normal de merca-do, em detrimento do valor de transação. Este regime não será aplicado desde que seja feita prova de que a diferença entre a contraprestação e o valor normal não se deva à existência de uma relação especial entre o contribuinte e os adquirente dos bens ou serviços.

Medida importante é também aquela que estabelece um requisito adicional para a aplicação da isenção de IVA, passando a prever-se a necessidade de entrega do Certificado Comprovativo de Exportação ao fornecedor no prazo máximo de 90 dias, a contar da data da fatura por ele emitida.

O diploma estabelece um valor mínimo para as li-quidações oficiosas, resultantes da não apresentação da declaração periódica de IVA. Fica estabelecido como li-mite mínimo um valor anual igual a seis ou três vezes a retribuição mínima mensal garantida para os contri-buintes abrangidos pelo regime de periodicidade mensal e para aqueles enquadrados no regime trimestral, res-petivamente. A contagem dom prazo de pagamento do imposto pago oficiosamente passa a contar-se a partir da data da notificação emitida pela DGCI, em vez da data do respetivo envio.

Está dispensada a entrega da declaração de alterações, sempre que estas respeitem a factos sujeitos a registo na conservatória do registo comercial e a entidades inscritas no ficheiro central de pessoas coletivas que não estejam sujeitas a registo comercial.

Os contribuintes enquadrados no regime trimestral passam a estar obrigados à entrega da declaração recapi-tulativa até ao dia 20 do mês seguinte a que respeitam as operações quando o montante total das operações a reportar – durante o trimestre civil em curso ou em qualquer dos quatro trimestres civis anteriores – seja su-perior a 50 mil euros.

É revogado o regime especial de tributação nas trans-missões gasosas, sendo substituído pelo regime normal de tributação em IVA. A passagem para o regime normal é acompanhada de um regime transitório que permite aos contribuintes a dedução do imposto correspondente às suas existências na data da cessação do regime especial de tributação.

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O esforço de consolidação or-çamental está na base da criação da sobretaxa extraordinária em sede de IRS e referente aos rendimentos auferidos este ano. Ficam excluídos do seu pagamento cerca de 80% dos pensionistas do regime geral da Se-gurança Social e cerca de 65% dos agregados familiares. Em causa estão cerca de 1,4 milhões de pensionistas e três milhões de famílias.

A sobretaxa foi estabelecida em 3,5% e é aplicável à parte do rendi-mento coletável que exceda os 6790 euros. Incide sobre todos os tipos de rendimentos englobáveis em sede de IRS – trabalho dependente, rendi-mentos empresariais e profissionais, rendimentos de capitais que sejam englobados, rendimentos prediais, incrementos patrimoniais e pen-sões – bem como sobre alguns ren-dimentos sujeitos a taxas especiais. De salientar que à coleta resultante da aplicação da sobretaxa extraordi-nária será deduzido um montante de 12,13 euros por cada dependente ou afilhado civil que não seja contri-buinte de IRS (o correspondente a 2,5% do valor da retribuição míni-ma mensal).

Os contribuintes que aufiram rendimentos da categoria A (traba-lho dependente) e H (pensões) serão sujeitos a uma retenção na fonte de 50%, que incidirá sobre o próximo subsídio de Natal, depois de dedu-zido das retenções na fonte normais e das contribuições para a Segurança Social na parte que exceda o valor do salário mínimo. Nos casos em que o valor devido do subsídio de Natal

ou da prestação individual corres-pondente ao 13º mês for pago de forma fracionada retém-se em cada pagamento a parte proporcional da sobretaxa extraordinária.

Esta retenção na fonte será efetu-ada a título de pagamento por conta da sobretaxa devida e que vier a ser apurada com a entrega da declaração de IRS de 2011. Se a retenção for superior ou inferior ao valor da so-bretaxa, ocorrerá pagamento ou re-embolso da diferença. Relativamente aos rendimentos das outras catego-rias, a sobretaxa extraordinária será apurada através da apresentação da declaração de rendimentos de 2011, o que só ocorrerá no ano que vem.

Quantias retidas entreguesno prazo de oito dias

As entidades devedoras de ren-dimentos de trabalho dependente

e de pensões são obrigadas a reter uma importância correspondente a 50% do valor devido do subsídio de Natal ou da prestação adicional, cor-respondente ao 13º mês que, depois de deduzidas as retenções previstas no artigo 99º do Código do IRS e as contribuições obrigatórias para regi-mes de proteção social e para subsis-temas legais de saúde, exceda o valor de 485 euros.

Encontra-se abrangido pela obri-gação de retenção o valor devido do subsídio de Natal ou da prestação adicional correspondente ao 13º mês, cujo pagamento ou colocação à disposição do respetivo beneficiá-rio incumba – por força da lei – à Segurança Social ou a outra entida-des. A retenção na fonte é efetuada no momento em que os rendimen-tos se tornam devidos nos termos da legislação aplicável ou, se anterior, no momento do seu pagamento ou colocação à disposição dos respetivos titulares.

É importante ter presente que as quantias retidas devem ser entregues no prazo de oito dias, contados do momento em que foram deduzidas, e nunca depois de 23 de dezembro. A taxa aplica-se exclusivamente aos rendimentos tributados em sede de IRS auferidos pelo contribuintes este ano. A sua vigência cessa após a produção de todos os seus efeitos em relação ao ano fiscal em curso. O não pagamento (total ou parcial) no prazo indicado constitui contra-ordenação fiscal punida com coima variável entre o valor da prestação e o seu dobro.

Consolidação orçamentaldá origem à sobretaxa extraordinária

DeduçõesAs quantias retidas devem ser entregues no prazo de oito dias, contados do momento em que foram deduzidas.

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A crise atual afeta o centro do sistema financeiro inter-nacional. “Neste contexto, é particularmente importante adotar medidas que promovam uma diminuição da vul-nerabilidade dos países periféricos e choques na econo-mia internacional e alterações abruptas nas condições de financiamento externo.” Esta a opinião manifestada pelo ministro das Finanças, Vítor Gaspar, durante o Encontro de Lisboa entre as delegações dos bancos centrais dos PA-LOP à Assembleia Anual do FMI/BM.

“O período prolongado de taxas de juro baixas na ge-neralidade das economias avançadas tem proporcionado condições de financiamento favoráveis para as economias em desenvolvimento e de mercado emergente, incluindo entradas de capitais em grande escala. Além disso, tem-se verificado uma evolução ascendente dos preços primá-rios. Este contexto favorável deverá encarado como uma oportunidade para a adoção de políticas de ajustamento estrutural que promovam o crescimento sustentável a lon-go prazo, incluindo o reforço do quadro regulamentar e institucional”, explica Vítor Gaspar.

No entanto, chama a atenção para o facto de em con-dições de financiamento favoráveis durante um período prolongado de tempo existir o risco de acumulação ex-cessiva de endividamento externo. “As autoridades deve-rão, por isso, estar atentas aos níveis de dívida, particular-mente no caso de endividamento em moeda estrangeira.” Acrescenta o responsável político a este propósito: “Uma das formas de minimizar os riscos associados ao endivida-mento externo passa por adotar políticas que promovam o financiamento estável da economia. O que pode ser ga-rantido por via do investimento direto estrangeiro ou pela tomada de participações em empresas, em alternativa a instrumentos de dívida.”

Vítor Gaspar destaca ainda os riscos que decorrem da elevada dependência de alguns países em relação à ex-portação de bens primários, cujos preços atingiram níveis historicamente elevados nos mercados internacionais. “A evolução passada mostra que estes preços estão sujeitos a uma elevada volatilidade. O que sugere uma política de gestão sustentável dos ganhos acumulados em períodos de alta de preços, através do estabelecimento de mecanismos

de reserva.” E acrescenta: “De uma forma geral, o aspeto mais relevante é o da importância de manter políticas pru-dentes em tempos de expansão. É nestes períodos – quan-do tudo parece possível – que se corre o risco de acumular as debilidades de desequilíbrios que serão, inevitavelmen-te, revelados no contexto de uma próxima crise.”

Tensão entre as perspetivas de curto e longo prazos

O ministro das Finanças apontou ainda o facto de as políticas económicas de resposta à crise revelarem uma tensão entre as perspetivas de curto e longo prazos. O grande desafio da política económica é o de conciliar medidas de estabilização de curto prazo com medidas de ajustamento e crescimento de longo prazo, tanto ao nível das economias nacionais como a nível global.

“O atual contexto económico português é paradigmá-tico das potenciais consequências da ausência de ênfase na sustentabilidade e ajustamento de longo prazo.” Ex-plica Vítor Gaspar a este propósito que o país acumulou durante mais de uma década desequilíbrios macroeconó-micos e debilidades estruturais que se traduziram numa situação de endividamento excessivo. Perante este cená-rio, o ministro avança com algumas possíveis soluções de

Vítor Gaspar, ministro das Finanças, avisa

Autoridades têm de monitorizaros níveis de endividamento

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caráter mais geral. Sobretudo, assume que uma correção continuada exige a implementação de medidas de carácter estrutural.

“Nas economias deficitárias será necessário implemen-tar políticas que conduzam a níveis de poupança mais ele-vados, enquanto nas excedentárias é necessário rebalance-ar o crescimento a favor da procura interna, o que deverá envolver políticas cambiais mais flexíveis.” No que ao sistema financeiro, Vítor Gaspar admite que o novo con-senso emergente reconhece uma combinação de políticas para combater a acumulação de desequilíbrios financeiros. Neste caso, as políticas macroprudenciais, de supervisão e regulação devem ser reforçadas para promover uma gestão

adequada do risco. E a reforma nos mercados de capi-tais das economias em desenvolvimento deve continuar. “O que permitirá aumentar a oferta de oportunidades de investimento a nível local e reduzir o fluxo excessivo de poupanças para mercados mais desenvolvidos.”

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RiscoDurante um período prolongado de tempoexiste o risco de acumulação excessivade endividamento externo.

Fisco não respeita acordopara evitar dupla tributação

Fisco esclarece dúvidas na deduçãode despesas de saúde

As empresas de construção contestam a interpretação que a administração fiscal tem feito do acordo para evitar a dupla tributação entre Portugal e Marrocos. As constru-toras com atividades naquele país estão a ser penalizadas.

Acontece que o fisco não está a considerar legítimas algumas das deduções que as empresas têm apresentado relativamente às retenções efetuadas na fonte por Marro-

cos, no âmbito do acordo celebrado com Portugal e desti-nado a evitar a dupla tributação. Assim, a AECOPS está a tentar sensibilizar o Governo para a necessidade de serem assumidos pelas autoridades nacionais – designadamente fiscais – comportamentos que apoiem o esforço de inter-nacionalização das construtoras portuguesas, ao invés de agravarem uma situação já de si bastante difícil.

O Ministério das Finanças veio esclarecer dúvidas sur-gidas na sequência de um despacho de 31 de outubro, relativamente à dedução de despesas de saúde à coleta de IRS.

Fica definido que aquelas deduções só podem ser re-alizadas “mediante a identificação em fatura emitida nos termos legais do contribuinte ou do membro do agrega-do a que se reporte, nos casos em que envolvam despesa. Tratando-se de destinatários ou adquirentes que não con-

tribuintes de IVA, então a indicação de número de identi-ficação fiscal (NIF) não é obrigatória. As faturas emitidas em nome dos pais suportadas com os filhos – consideran-do que está em causa uma despesa do agregado familiar – deverão ser aceites como despesa do dependente. Isto des-de que a fatura (ou o documento equivalente) seja emitida com o nome do contribuinte e, ainda que manualmente, seja posteriormente introduzido o nome do dependente a quem os encargos/despesas dizem respeito.

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De acordo com Rui Carp, presidente do CNSA

Supervisão da auditoria tem aumentado credibilidade da profissão

O Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria (CNSA) assume especial importância no atual contex-to. “Desde a sua criação tem procurado contribuir para um aumento da credibilidade da actividade de audito-ria, por via da sua função de supervisão, com enfoque na qualidade da informação financeira produzida pelo revisores oficiais de contas”, refere Rui Carp, presidente do CNSA, em entrevista publicada na revista “Revisores & Auditores”.

Ainda que não disponha de recursos humanos próprios, mas de entidades que o compõem, a entidade não eixou de traçar um plano de actividades para este ano. “O desafio consiste em o cumprir integralmente e de forma eficiente, à semelhança do que tem acontecido em anos anteriores. No entanto, como factor segurança jurídica é primordial em tudo o que CNSA faz, tal pode levar a demoras que não desejamos que aconteçam, mas que podem suceder.”

Perante este cenário, Rui Carp garante que o CNSA tem desenvolvido uma “intensa actividade” na área da re-gulação e supervisão da actividade de auditoria, sendo que Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC) já trans-mitiu o seu agrado à sua forma de atuação. As áreas em que o conselho esteve mais ativo foi na realização de acções de inspecção, na supervisão do controlo de qualidade efe-tuado pela Ordem e a emissão de pareceres prévios sobre normas de auditoria e, recentemente, sobre o novo Código de Ética da OROC.

Quanto ao primeiro aspeto, o CNSA tem procurado, através das suas acções de inspecção, averiguar irregulari-dades detetadas no exercício da actividade, “através de uma atuação incisiva sobre questões, por vezes, bastante com-plexas, procurando, em simultâneo, atingir objectivos de prevenção geral”. Enquanto supervisor do controlo da qua-lidade, foi publicado, pela primeira vez este ano, o relató-rio sobre os resultados do controlo de qualidade, “fruto de uma análise autónoma que lhe permitiu identificar as áreas onde se verificam as principais debilidades na actividade de auditoria”.

Por último, Rui Carp chama a atenção do papel do CNSA na elaboração das normas de auditoria pela OROC. “Através de emissões de pareceres prévios procuramos con-

tribuir de forma pró-ativa na construção do enquadramen-to regulamentar da actividade em Portugal, como está a acontecer com a apreciação do novo Código de Ética da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas.” Destaca ainda o lançamento do Livro Verde “Política de Auditoria – Lições da Crise”, no qual se volta a refletir sobre a atividade da auditoria, a sua atual regulamentação e em que medida a mesma é consistente, “face ao presente contexto económi-co e financeiro, no âmbito de integração global, ao qual o CNSA teve oportunidade de oferecer o seu contributo, demonstrando um acompanhamento tão próximo quanto possível das principais questões que envolvem a actividade de auditoria, no contexto da União Europeia”.

Uma profissão de interesse público

A auditoria por ROC e SROC, em Portugal, tem co-nhecido um desenvolvimento notório ao longo dos últimos anos, sobretudo devido ao esforço realizado pela OROC. Rui Carp faz notar que se trata de uma profissão de ele-vada tecnicidade, com aperfeiçoamentos e atualizações permanentes, “é uma função quase vocacional de interesse público, que exige também grande dedicação, bem como elevadas qualidades éticas e morais”.

O presidente daquele conselho admite que ainda exis-tem algumas áreas que revelam algumas fragilidades, de-tetadas sobretudo através da supervisão do controlo da qualidade, como os casos da omissão de reservas ou ênfa-ses na certificação legal de contas, aspectos relativos à sua preparação, que poderiam ser melhoradas tendo em vista uma maior credibilização interna e externa dos agentes eco-nómicos, o que se revela fundamental para a recuperação do tecido económico nacional.

Rui Carp defende que deveria existir uma maior arti-culação entre a administração e o auditor. “Há que procu-rar assegurar uma relação o mais transparente possível, de modo a que todos os destinatários da informação finan-ceira possam ficar devidamente esclarecidos nas respetivas tomadas de decisão, sendo que sempre que detetadas situ-ações irregulares estas devem ser de imediato denunciadas, corrigidas e, se necessário, exemplarmente punidas.”

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O Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9/3, aprovou o re-gime da normalização contabilística para as Entidades do Setor Não Lucrativo (ESNL), o qual faz parte integrante do Sistema de Normalização Contabilística (SNC) apli-cável ao setor empresarial privado, criou regras contabi-lísticas específicas aplicáveis às entidades desse setor da economia social e solidária, também designado de tercei-ro setor.

Este novo modelo contabilístico surge em razão da dis-seminação destas entidades no nosso país, bem como pelo papel e peso importante que desempenham atualmente na economia portuguesa, justificando que sejam reforçadas as exigências de transparência relativamente às atividades rea-lizadas por parte dessas entidades e quanto aos recursos que utilizam. Acresce que as ESNL dão resposta a finalidades de interesse geral que extravasam a mera atividade produtiva, bem como a venda de produtos e a prestação de serviços, característica própria das entidades com fins lucrativos.

O novo modelo contabilístico, tal como o aplicável às entidades do setor empresarial privado que aplicam o SNC, é baseado mais em princípios do que em regras, assentando num conjunto organizado de conceitos con-tabilísticos (estrutura conceptual) e num conjunto de te-máticas contabilísticas, resumidas em apenas uma norma – a Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) paras as ESNL – as quais determinam a forma como se devem reconhecer, mensurar e divulgar os diversos fatos patrimoniais das entidades. Quanto à forma de apresenta-ção da informação, estão previstos modelos de demonstra-ções financeiras. De realçar que, a NCRF-ESNL resultou da adaptação da NCRF aplicável às Pequenas Entidades (NCRF-PE) do setor privado, introduzindo e eliminando os aspetos específicos das ESNL.

O novo normativo contabilístico, que revogou o Pla-no de Contas das IPSS (PCIPSS), o Plano de Contas das Associações Mutualistas (PCAM) e o Plano Oficial de Contabilidade para Federações Desportivas, Associações e Agrupamentos de Clubes (POCFDAAC), aplica-se às en-tidades que exerçam a título principal atividades sem fins lucrativos e que, simultaneamente, não possam distribuir aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho eco-

nómico ou financeiro direto, nomeadamente, associações, pessoas coletivas de tipo associativo, fundações, clubes, fe-derações e confederações. No entanto, encontram-se exclu-ídas as cooperativas, sem exceção, bem como as entidades que apliquem as normas internacionais de contabilidade.

As ESNL geram lucros, contudo, não podem ser distri-buídos aos seus membros ou contribuintes, mas antes rein-vestidos nas próprias entidades, melhorando e ou criando novas actividades/valências, ou seja, aperfeiçoando as res-postas sociais existentes e ou aumentando-as.

No que concerne à entrada em vigor do diploma, o novo normativo aplica-se a partir do exercício que se inicie em ou após 1 de Janeiro de 2012, existindo a opção das en-tidades poderem aplicar o normativo mais cedo, ou seja, ao exercício que se inicie em ou após 1 de Janeiro de 2011. A experiência diz-nos que muito poucas entidades aplicarão o SNC-ESNL no ano 2011, porquanto a grande maioria das ESNL o adotará apenas a partir do ano de 2012.

Tratando-se de um setor de atividade composto por uma heterogeneidade de entidades, o legislador criou uma dispensa da aplicação da normalização contabilística para as ESNL quando as vendas e outros rendimentos (total de rendimentos) não excedam, nos dois exercícios anteriores, 150.000 �, exceto nos casos em que as entidades integrem o perímetro de consolidação de uma entidade que apre-sente demonstrações financeiras consolidadas ou estejam obrigadas à apresentação de qualquer das demonstrações financeiras prevista no diploma legal (balanço, demonstra-ção dos resultados por naturezas ou por funções, demons-tração dos fluxos de caixa, demonstração das alterações nos fundos patrimoniais e anexo) que instituiu este novo mo-delo contabilístico. De salientar que, desde que as ESNL não optem por aplicar a normalização contabilística para as ESNL, integram o designado regime de caixa, devendo elaborar mapas referente aos pagamentos e recebimentos realizados, bem como aos bens que integram o seu patri-mónio fixo e aos direitos e compromissos futuros existentes num determinado exercício, cujos modelos se encontram previstos na Portaria n.º 105/2011, de 14/3.

Ainda a este propósito, o n.º 3 do artigo 124.º do Có-digo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas

A designação de ROC/SROCnas entidades do setor não lucrativoMÁRIO DA CUNHA GUIMARÃES*

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(CIRC) estabelece que, caso os rendimentos brutos resul-tantes das atividades comerciais, industriais ou agrícolas eventualmente exercidas, a título acessório, pelas entidades com sede ou direcção efectiva em território português que não exerçam, a título principal, uma actividade comercial, industrial ou agrícola, obtidos no exercício imediatamente anterior, não excedam o montante de 75.000 euros, terão um regime simplificado de escrituração. De realçar que a proposta de Orçamento de Estado para 2012 prevê que este limite passe a ser de 150.000 euros, fazendo-o coin-cidir com o montante previsto no Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9/3.

No que concerne à transparência da informação finan-ceira prestada pelas ESNL, uma vez que este sector pos-sui, designadamente, uma força económica significativa na nossa economia, o legislador entendeu reforçar essas exi-gências de transparência, as quais serão asseguradas através da sujeição das demonstrações financeiras das ESNL a cer-tificação legal das contas, a levar a cabo por revisor oficial de contas (ROC) ou sociedade de revisores oficiais de con-tas (SROC), nos casos em que essas entidades apresentem contas consolidadas, ou, ainda, se trate de entidades cujas contas anuais evidenciem que estão ultrapassados dois dos três limites do artigo 262.º do Código das Sociedades Co-merciais (CSC), a saber: total de balanço (1.500.000 �); total das vendas líquidas e outros proveitos, ou seja, total de rendimentos (3.000.000 �) e número de trabalhadores empregados, em média, durante o exercício (50).

Na verdade, o artigo 12.º “Certificação legal das con-tas” do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9/3, estabelece que «Ficam sujeitas anualmente a certificação legal das contas as demonstrações financeiras das entidades que apresentem contas consolidadas e, bem assim, das que ultrapassem os limites referidos no artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais, nos termos nele previstos.». Entendemos que o título do artigo deveria ser “revisão legal de contas”, pois esta refere-se à atividade do revisor/auditor propriamente dita, enquanto a certificação legal de contas é o documento final que o ROC/SROC emite como resultado do trabalho efetuado e da prova de auditoria recolhida no âmbito da revisão legal de contas.

Dada a existência de dúvidas quanto ao âmbito de aplicação desta disposição legal, solicitámos um parecer à Ordem dos ROC (OROC), cujo entendimento transcre-vemos:

«1. Nos termos do artigo 12.º do Código Civil, o De-creto-Lei n.º 36-A/2011, de 09 de Março, só disporá para o futuro, para as situações que se venham a cons-

tituir após a sua entrada em vigor. Neste seguimen-to, entendemos que o primeiro ano em que existe obrigatoriedade de nomeação de ROC, ao abrigo do diploma das ESNL, será 2012, caso tenham ultrapas-sado dois dos três limites fixados por lei, em 2010 e 2011. Caso a ESNL em causa tenha optado por uti-lizar o referencial contabilístico das ESNL em 2011 (o diploma possibilita a aplicação mais cedo), é nossa opinião que a referida entidade, caso tenha ultrapas-sado os referidos limites em 2009 e 2010, terá de no-mear ROC para o exercício contabilístico de 2011.

2. Lembramos, porém, que antes da publicação deste Decreto-Lei as entidades do sector não lucrativo já se encontravam sujeitas a certificação legal das contas, por força do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 42.º do nosso Estatuto, quando possuíssem ou deves-sem possuir contabilidade organizada e preenchessem os requisitos estabelecidos n.º 2 do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais.»

De facto, o n.º 1 do artigo 42.º, “Sujeição”, do Esta-tuto da OROC (EOROC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 487/99, de 16/11 e republicado pelo Decreto-Lei n.º 224/2008, de 20/11, estabelece o seguinte:

«1 - As empresas ou outras entidades ficam sujeitas à in-tervenção de revisor oficial de contas, no âmbito das suas funções de revisão/auditoria às contas definidas no artigo anterior, quando:

a) Tal resulte de disposição legal, estatutária ou contratual;

b) Possuam ou devam possuir contabilidade or-ganizada nos termos dos planos contabilísticos aplicáveis e preencham os requisitos estabeleci-dos no n.º 2 do artigo 262.º do Código das So-ciedades Comerciais.».

Face ao exposto, conclui-se que a nomeação de ROC nas ESNL, com obrigatoriedade de dispor de contabilidade (organizada), existe desde o ano de 1999, ano em que en-trou em vigor o referido Estatuto da OROC, nos casos em que se mostrem ultrapassados dois dos referidos três limites estabelecidos no n.º 2 do art.º 262.º do CSC, durante dois anos consecutivos.

A experiência profissional diz-nos que existe um am-plo desconhecimento deste clausulado por parte de quem tem responsabilidades na execução da contabilidade (v.g. Técnico Oficial de Contas) e no exercício da gestão (ór-gão directivo) das ESNL, bem como das entidades públicas financiadoras e demais utilizadores/utentes da informação financeira prestada pelas ESNL. Contudo, nos termos do

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artigo 6.º do Código Civil, «A ignorância ou má interpreta-ção da lei não justifica a falta do seu cumprimento nem isenta as pessoas das sanções nelas estabelecidas.», ou seja, Ignorantia legis neminem excusat. Acresce que, face ao desconhecimen-to do normativo legal em apreço, os diversos utilizadores/utentes da informação financeira (internos e externos) das ESNL não solicitam a competente certificação legal das contas a emitir pelo ROC/SROC no âmbito da revisão le-gal de contas, a qual não faz parte integrante dos documen-tos de prestação de contas das ESNL. O mesmo será dizer que, nos casos em que a obrigação de ROC/SROC se mos-tra obrigatória, o órgão máximo deliberativo das ESNL, a assembleia geral, tem aprovado as contas das ESNL sem a certificação legal das contas exigida legalmente.

Face a esta realidade, interessa conhecer quem tem o dever de nomear ROC/SROC para proceder à revisão legal de contas das ESNL a ela obrigadas, bem como as conse-quências subjacentes à não nomeação, quando esta se mos-tre obrigatória.

A resposta a estas questões encontra-se da atual redação do artigo 52.º do EOROC, do qual apenas transcrevemos as que consideramos mais relevantes para a nossa análise:

«1 - A designação de revisores oficiais de contas ou de sociedade de revisores oficiais de contas para o exer-cício da revisão legal das contas de empresas ou de outras entidades cabe à respectiva assembleia geral ou a quem tiver competência para o efeito, nos termos das disposições legais aplicáveis.

2 - Na falta de proposta para designação de revisor ofi-cial de contas cabe ao presidente da mesa da assem-bleia geral (...).

5 - A falta de designação de revisor oficial de contas, no prazo de 30 dias, deverá ser comunicada pelo respec-tivo órgão de gestão à Ordem nos 15 dias posteriores e implicará a transferência para esta do poder de de-signação.

6 - O não cumprimento do disposto no número ante-rior sujeitará o órgão de gestão às responsabilidades previstas no artigo 72.º do Código das Sociedades Comerciais e em idênticas disposições legais rela-tivas às demais empresas ou outras entidades, bem como ao pagamento à Ordem dos honorários devi-dos quanto ao período em falta, sem prejuízo de se manter a obrigatoriedade de revisão legal das contas da empresa ou de outra entidade por um revisor ofi-cial de contas, a designar oficiosamente pela mesma Ordem, se for caso disso.»

O n.º 1 do art.º 72.º do CSC estabelece que «Os ge-

rentes ou administradores respondem para com a sociedade pelos danos a esta causados por actos ou omissões praticados com preterição dos deveres legais ou contratuais, salvo se provarem que procederam sem culpa.». Por seu turno, o n.º 2 daquele clausu-lado prevê que «A responsabilidade dos gerentes ou administradores para com a sociedade não tem lugar quando o acto ou omissão assente em deliberação dos sócios, ainda que anulável.».

Neste sentido, deverão os órgãos diretivos das ESNL, nos casos em que for aplicável, convocar a realização de as-sembleia geral extraordinária para o cumprimento da obri-gação legal de nomeação de ROC/SROC, seja para suprir essa lacuna já existente e que decorre do teor do artigo 42.º do Estatuto da OROC, quando, devendo, não o tenham efetuado, como para as situações futuras. Caso esta nomea-ção não ocorra, o órgão de fiscalização (v.g. conselho fiscal, definitório) deverá promover a sua convocação.

Neste particular, entendemos que a obrigatoriedade de nomeação de ROC/SROC não deverá estar condicio-nada à data de aplicação obrigatória do SNC-ESNL no ano 2012 ou, por opção no ano de 2011, conforme de-termina o parecer da OROC acima transcrito. De facto, entendemos que, para as ESNL que optaram pela aplica-ção do novo normativo contabilístico a partir do período de 2011, se em 2009 e 2010 foram ultrapassados dois dos três limites do artigo 262.º do CSC, a nomeação de ROC/SROC deverá ocorrer no exercício de 2011 em vir-tude do Decreto-Lei n.º 36.º-A/2011, de 9/3 estar já em vigor nesse exercício (e também por aplicação da alínea b) do n.º 1 do artigo 42.º do EOROC), e não pelo facto de essas entidades terem optado pela aplicação do SNC-ESNL nesse exercício. O mesmo será dizer que, para que se mostre obrigatória a nomeação de ROC/SROC, o que releva é o facto de, à data de entrada em vigor do referido diploma legal – o ano de 2011 – se mostram ultrapassa-dos ou não dois dos três limites mencionados durante os dois exercícios imediatamente anteriores (2009 e 2010), independentemente da opção das ESNL quanto ao ano de primeira adoção do novo modelo contabilístico. O mesmo raciocínio é válido para as ESNL que adotarão o SNC-ESNL apenas no ano de 2012, ou seja, a grande maioria, porquanto deverão, em nossa opinião, ter que nomear ROC/SROC já no ano de 2011, se se verificam que estão ultrapassados, dois dos três limites menciona-dos, durante os dois exercícios imediatamente anteriores, ou seja, em 2009 e 2010.

Para melhorar a compreensão do exposto, atente-se no

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conteúdo dos seguintes quadros:

Fonte: Elaboração própria

No primeiro quadro, apresenta-se uma situação de obrigatoriedade de nomeação de ROC/SROC na vigência do EOROC e antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 36.º-A/2011, de 9/3.

No segundo quadro, um caso em que a nomeação de ROC/SROC se mostra obrigatória no exercício de 2011, por imposição do EOROC e do Decreto-Lei n.º 36.º-A/2011, de 9/3, independentemente da opção pela ado-ção do SNC-ESNL em 2011 ou da adoção obrigatória em 2012.

No terceiro quadro, um caso em que nomeação de ROC/SROC se mostra obrigatória no exercício de 2012, por imposição do EOROC e do Decreto-Lei n.º 36.º-A/2011, de 9/3, independentemente da opção pela ado-ção do SNC-ESNL em 2011 ou da adoção obrigatória em 2012.

Ainda a este respeito, de referir que os pressupostos subjacentes à obrigatoriedade de designação de ROC/SROC pelas ESNL são os mesmos para que essa obriga-ção cesse (n.º 3 do art.º 262.º do CSC). O mesmo será dizer que, se durante dois anos consecutivos uma ESNL deixar de cumprir dois dos três limites do n.º 2 do artigo 262.º do CSC, cessa a obrigatoriedade de ROC/SROC a partir do exercício imediatamente a seguir. Não obs-tante, as ESNL podem continuar a contar com os ser-

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viços de ROC/SROC, desta feita em sede de auditoria às contas (contratual) e não já em sede de revisão legal de contas, por deixar de ser obrigatória e se tornar uma opção das entidades. Para o efeito elaboramos o quadro seguinte:

Questões 2010 2011 2012 2013 2014

Ultrapassa 2 dos 3 limites do nº 2 do art. 262 do CSC?

sim sim sim não

Nomeação/obrigatoriedade de ROC? não não sim sim não

Disposição legal aplicável?art. 42º, nº 1, al. b) Estatuto OROC

art. 12º do DL 36

Por último, somos de opinião que, tratando-se de Ins-tituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) ou en-tidades legalmente equipadas, na elaboração do orçamento para 2012 a submeter à Segurança Social através da apli-cação de Orçamento e Contas de Instituições Particulares (OCIP), até 30 de novembro de 2011, deverá ser inscrito o valor dos honorários previstos para a certificação legal das contas do ano de 2012, por se tratar de um gasto efectivo desse período.

09/11/2011

*ROC, TOC, Docente do IPCA

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Completam-se no próximo dia 3 de janeiro quarenta anos sobre a data em que foi publicado o Decreto-Lei nº 1/72, que regulamentou pela primeira vez a profissão de revisor oficial de contas (ROC), que, como defendemos há muitos anos e o recentemente aprovado Código de Ética da respectiva Ordem adotou, designaremos tam-bém por auditor.

Refira-se, no entanto, que anteriormente já o Decre-to-Lei nº 49.381, de 15 de novembro de 1969, que insti-tuiu então um novo regime de fiscalização das sociedades anónimas, se tinha referido à necessidade de ROC inte-grarem os Conselhos Fiscais de tais sociedades. De acor-do com o respetivo preâmbulo, foi considerado urgente aperfeiçoar tal fiscalização por assim o exigirem o volume e a importância dos interesses em jogo nas sociedades anónimas, o ritmo do seu desenvolvimento, a expansão do recurso à subscrição pública para obtenção de capitais e pela necessidade de eficaz proteção das minorias (sublinha-do nosso; estava-se na “primavera marcelista”!!!).

Não se pense, no entanto, que a auditoria (externa ou independente) não era praticada em Portugal. De facto, no início de 1972 tinham escritórios no nosso país nove firmas internacionais de auditoria (algumas há já muitos anos), as quais prestavam serviços profissionais sobretudo às subsidiárias de várias multinacionais.

De acordo com o artigo 1º do diploma citado no início, competia aos ROC (que podiam, tal como hoje, exercer a sua actividade a título individual, agrupados/sócios em sociedades civis profissionais – as sociedades de revisores oficiais de contas/SROC – ou como empre-gados/contratados de ROC ou de SROC) “a revisão da contabilidade de empresas comerciais ou de quaisquer outras entidades, o exercício das funções de membro de conselho fiscal ou de fiscal único e a prestação de serviços de consulta compreendidos no âmbito da sua especiali-dade”.

A ausência de conceitos (por exemplo, o que se de-veria entender por “revisão da contabilidade”) e, sobre-tudo, a ocorrência da Revolução de 25 de Abril de 1974 fizeram com que a profissão estivesse estagnada durante vários anos.

Entretanto, a Câmara (Ordem desde 1993) dos Revi-

sores Oficiais de Contas (OROC) havia sido constituída pela Portaria nº 83/74, de 6 de Fevereiro, ou seja, um mês e meio antes da referida Revolução. A propósito, refira-se que, por exemplo, em Espanha e em França os organis-mos profissionais equivalentes à OROC foram criados, respectivamente, em 1945 e em 1969, embora neste caso a profissão tenha tido a sua origem em 1867.

A regulamentação da profissão no nosso país sofreu várias alterações: em 1979, em 1993, em 1999 e, a últi-ma, em 2008.

De todas estas novas regulamentações, consideramos a de 1979 como uma das mais importantes, por cometer aos ROC a obrigação de terem de elaborar documento relativo à certificação legal das contas, de recusa de certi-ficação ou de impossibilidade de certificação. Mas foi só a partir de 1983 que os relatórios e contas das sociedades anónimas passaram a ter de incluir tal documento, uma vez que, apenas em 17 de Maio daquele ano, a última de várias sessões de assembleia geral dos ROC aprovou as primeiras Normas Técnicas de Revisão Legal de Contas. De notar que atualmente estão em vigor as Normas Téc-nicas aprovadas em 1997.

Refiram-se também dois aspetos que consideramos reveladores do atraso que a auditoria teve no nosso país, pelo menos até há alguns anos atrás.

Assim, até meados da década de 70 do século passa-

A Auditoria em PortugalPassado, presente e futuro

CARLOS BAPTISTA DA COSTA*

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do (concretamente, até 1975) apenas numa escola supe-rior – o então Instituto Superior de Ciências Económicas e Financeiras – se lecionava a disciplina Verificação de Contas, a qual, sendo semestral e optativa, fazia parte do plano de estudos do curso superior de Finanças. Por ou-tro lado, existiam somente duas obras de autores portu-gueses sobre a matéria: “Verificações e Exames de Escrip-ta”, 220 páginas, de Ricardo de Sá, editado pela Livraria Ferin em 1912, e “A Técnica da Peritagem e Revisão de Contas”, 88 páginas, de Martim Noel Monteiro, publica-do em 1950 em separata da “Revista de Contabilidade e Comércio”. Note-se que este opúsculo deu origem a que o mesmo autor publicasse em 1960 “Peritagem e Revisão de Contas: Teoria, Técnica, Legislação e Prática” (Portu-gália Editora), livro este que teve mais duas edições: em 1969 (da mesma editora) e em 1974 (Livraria Avis).

Presentemente, a profissão de ROC é regulamentada pelo Decreto-Lei nº 487/99, de 16 de novembro, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei nº 224/2008, de 20 de novembro, diploma este que conjuntamente com o que se lhe seguiu transpuseram para a ordem jurí-dica interna a Directiva nº 2006/43/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 17 de maio, relativa à audito-ria das contas anuais (individuais) e consolidadas.

O preâmbulo do decreto-lei mencionado em primei-ro lugar refere que, no essencial, este diploma “vem con-cretizar na ordem jurídica nacional um esforço de harmo-nização de elevado nível dos requisitos da revisão legal de contas por via, seja da exigência de aplicação das normas internacionais de auditoria, seja da atualização dos requi-sitos em matéria de formação, seja do reforço dos deveres de ordem deontológica – independência, isenção, confi-dencialidade, prevenção de conflitos de interesse e outros –, seja ainda da criação de estruturas independentes de controlo de qualidade e de supervisão pública”.

Conforme já referimos, compete aos ROC (statutory auditors), em exclusivo, emitir a certificação legal das contas (audit report) decorrente do exercício da revisão legal das contas (statutory audit). Tal documento exprime a opinião do ROC “de que as demonstrações financei-ras individuais e ou consolidadas apresentam, ou não, de forma verdadeira e apropriada, a posição financeira da empresa ou de outra entidade, bem como os resultados das operações e os fluxos de caixa, relativamente à data e ao período a que as mesmas se referem, de acordo com a estrutura de relato financeiro identificada e, quando for caso disso, de que as demonstrações financeiras respei-tam, ou não, os requisitos legais aplicáveis”.

Trata-se, como facilmente se compreende, de um do-cumento da maior relevância, uma vez que, quando tal opinião é expressa sem reservas e sem ênfases (opinião “limpa”), é um “atestado” quanto à forma como são apre-sentadas as demonstrações financeiras.

De notar que, além da opinião atrás mencionada, e conforme as circunstâncias, a certificação legal das contas pode exprimir uma opinião com reservas (por limitação no âmbito do trabalho do ROC e/ou por desacordo en-tre o ROC e o órgão de gestão quanto à aplicação dos normativos contabilísticos), uma escusa de opinião ou uma opinião adversa, em qualquer dos casos com ou sem ênfases.

Por outro lado, o decreto-lei mencionado em segun-do lugar, além de criar o Conselho Nacional de Supervi-são de Auditoria (CNSA), ao qual é atribuída a respon-sabilidade pela organização de um sistema de supervisão pública dos ROC e das SROC, atribuiu a qualidade de entidade de interesse público (EIP) a determinadas enti-dades, como sejam, entre outras, os emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação num mercado regu-lamentado, as instituições de crédito que estejam obri-gadas a revisão legal das contas, as empresas de seguros e de resseguros, as grandes empresas públicas e diversos tipos de fundos.

De acordo com a actual legislação, é proibida ao ROC:a) a realização de auditoria a EIP em caso de auto-

revisão ou de interesse pessoal;b) a prestação simultânea, nas EIP, de auditoria e de

diversos outros serviços profissionais.Refira-se ainda que nas EIP o sócio da SROC tem

de rodar, no mínimo, cada sete anos e de a SROC estar sujeita a controlo de qualidade por parte da OROC, sob a supervisão do CNSA, cada três anos.

A mencionada Directiva 2006/43/CE debruça-se so-bre diversos aspectos fundamentais relacionados com a profissão de auditor, como sejam:

1. Acesso à profissão e formação contínua2. Deontologia profissional, independência, objecti-

vidade, confidencialidade e sigilo profissional3. Normas de auditoria e relatórios de auditoria4. Controlo de qualidade, inspecções e sanções5. Supervisão pública6. Designação e destituição dos auditores7. Auditoria a EIPConforme já mencionámos, a generalidade destas

disposições já foram transpostas para a ordem jurídica nacional, sendo também de salientar que o novo Código

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de Ética da OROC, que se baseia no Código de Ética da IFAC – International Federation of Accountants, foi apro-vado em assembleia geral realizada em 29 de Setembro último e publicado no Diário da República, 2ª Série, Nº 198, do passado dia 14 de outubro.

Um outro documento da maior importância para a profissão é o Livro Verde da União Europeia, intitulado “Política de Auditoria: as Lições da Crise”, que foi divul-gado há um ano, em 13 de outubro de 2010, e que se espera seja brevemente apresentado ao Parlamento Eu-ropeu depois de ter estado em discussão pública durante algum tempo.

O referido documento aborda os seguintes temas:- O papel do auditor- As normas internacionais de auditoria- Governação e independência das firmas de auditoria- Supervisão- Concentração e estrutura do mercado- Criação de um mercado europeu- Simplificação: pequenas e médias empresas e “prac-

titioners”- Cooperação internacionalDentro de cada tema são tratadas diversas questões,

algumas das quais eram (e ainda são) consideradas tabu, sobretudo pelas grandes firmas internacionais de audito-ria (atuais big four). Tais são os casos de rotação da firma de auditores (e não apenas do sócio responsável); a quem deve competir nomear os auditores e aprovar não só os seus honorários como também a duração dos contratos; a obrigatoriedade de se realizarem auditorias conjuntas (tal como acontece em França); a proibição de as firmas de auditoria prestarem a um mesmo cliente (sobretudo se for uma EIP) serviços profissionais diferentes dos de auditoria; etc., etc..

Note-se que, nos Estados Unidos da América, o Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) emitiu recentemente um documento sobre a rotação obrigatória das firmas de auditoria, o qual está em discussão pública até ao final do corrente ano.

A concentração e estrutura do mercado de auditoria é provavelmente um dos temas que mais têm sido refe-ridos ao longo dos últimos anos como sendo impeditivo de um mais harmonioso desenvolvimento da profissão. Desde o início da década de 70 do século passado, por via das megafusões de firmas de auditoria, tivemos sucessiva-mente as big eight, as big nine, as big six, as big five e, pre-sentemente, as big four (PwC, Deloitte, E&Y e KPMG). De acordo com um estudo publicado em 2010 pelo Inter-

national Accounting Bulletin, considerando um universo de 42 firmas/redes/associações/alianças internacionais de auditoria, a facturação daquelas quatro (10%) represen-tava 66% do total e estava compreendida entre 20.110 milhões de USD e 26.171 milhões de USD. No Reino Unido, por exemplo, segundo a revista Accountancy de Outubro de 2011, 99% das empresas que integram o FTSE 100 são auditadas pelas big four.

Em Portugal, infelizmente, a OROC não divulga este tipo de estatísticas, as quais, além da facturação, também apresentam o número de escritórios, sócios, técnicos, ad-ministrativos, etc..

Sabe-se, no entanto, com base nos Relatórios e Con-tas da OROC, que no final de 2010 estavam inscritos 1159 ROC (1126 em 2009), dos quais 300 se encontra-vam sem actividade. Dos 859 ROC com actividade, 527 eram sócios de SROC, 222 exerciam a título individual e 110 estavam na situação de contratados. O número de estagiários era de 185. O número de SROC existentes no final de 2010 era de 189, das quais apenas 38 (20% do total) estavam inscritas no Registo de Auditores da CMVM, além de um ROC a exercer a título individual, o que significa que só estas entidades podem auditar emi-tentes de valores mobiliários admitidos à negociação num mercado regulamentado.

Por outro lado, o Jornal de Negócios publicou recen-temente um suplemento especial sobre Auditoria onde consta um breve trabalho intitulado “Quem audita o PSI 20?” e do qual apresentamos o seguinte resumo, relativo a 2010, em que as firmas de auditoria (SROC) são indi-cadas por ordem decrescente da facturação total.

Firmasde

auditoria

tipo de serviços prestados pelas firmas de auditoria (1)

(2) (3) (4) (5) (6)Total

quantia %

KPMG 4 13.946 5.598 2.019 2.903 24.466 53

Deloitte 10 9.326 2.731 1.571 3.571 17.199 37

PwC 5 2.811 296 314 15 3.436 7

E&Y 1 1.273 214 24 5 1.516 3

Total 20 27.356 8.839 3.928 6.494 46.617 100

59% 19% 8% 14%(1) Quantias em milhares de euros.(2) Número de empresas que constam do PSI 20 a quem as firmas de auditoria prestam serviços.(3) Revisão legal das contas/auditoria.(4) Outros serviços de garantia de fiabilidade (assurance).(5) Consultoria fiscal.(6) Outros serviços.

Fonte: Jornal de Negócios, de 26 de Julho de 2011 (adaptado).

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Como se verifica, e tomando apenas como base a re-ferida amostra, a concentração do mercado de auditoria em Portugal é substancialmente maior do que aquela que existe a nível mundial.

Outros aspectos importantes que no nosso país con-tinuam a afectar a profissão têm a ver, entre outros, com:

• a inclusão dos ROC/SROC nos órgãos de fiscali-zação: Conselho Fiscal ou Fiscal Único (tal só não acontece nos poucos casos em que o modelo de go-vernação das sociedades é o monista/latino reforça-do, ou o anglo-saxónico ou o dualista/ germânico);

• os deveres de prevenção e de vigilância, previstos nos artigos nºs 262ºA e 420ºA do Código das So-ciedades Comerciais (CSC);

• o facto de a Administração Fiscal continuar a noti-ficar os ROC/SROC para pagarem os impostos das empresas em que os mesmos integravam (ou ainda integram) os órgãos de fiscalização e que, por diver-sas razões, os órgãos de gestão o não o fizeram.

Como consequência provável do que acabámos de referir, verifica-se que não só tem vindo a aumentar o número de ROC sem actividade (nos últimos três anos: 242; 278; 300, ou seja um incremento de 24%!!!) como também a diminuir o número de estagiários (205; 207; 185, ou seja um decréscimo de 10% no mesmo perío-do). Isto apesar de o número de formandos no Curso de Preparação para ROC ter vindo a aumentar ligeiramente (74; 77; 81) ao longo do mesmo triénio.

O futuro da profissão não parece, pois, risonho, so-bretudo para aqueles que a desejam iniciar e que não se encontram já inseridos como técnicos de uma SROC.

Acresce ainda o facto de, por via das tendências que actualmente existem na União Europeia no sentido de se minimizarem os custos de contexto das PME, ser de admitir que os limites constantes do artigo 262º do CSC sejam aumentados para os que estão presentemen-te referidos no artigo 11º da Directiva 78/660/CEE, geralmente conhecida por 4ª Directiva, e que a obriga-toriedade de revisão legal das contas/auditoria deixe de atender à forma jurídica das sociedades e passe a ter em consideração apenas a respectiva dimensão económica das mesmas. Face a esta possível ocorrência, pensamos que se deveria começar a incentivar fortemente as em-presas de menor dimensão a sujeitarem as suas demons-trações financeiras a exames simplificados (reviews) os quais, embora sendo de âmbito inferior às revisões le-gais das contas (audits), não deixam mesmo assim de as-segurar minimamente a imagem que tais demonstrações

financeiras apresentam.Por outro lado, somos de opinião que a saída para os

jovens que vão obtendo a qualificação de ROC e que, não fazendo parte dos quadros de uma SROC, preten-dam trabalhar como profissionais liberais ou indepen-dentes, passa por não assumirem que um ROC tem de ser necessária e exclusivamente um “certificador de contas”.

De facto, a actual legislação refere que fora do âmbito das funções de interesse público (sobretudo revisão legal das contas, auditoria às contas e serviços relacionados), constituem também funções dos ROC, entre outras, o exercício das actividades de “consultoria e outros serviços no âmbito de matérias inerentes à sua formação e qualifi-cação profissionais, designadamente avaliações, peritagens e arbitragens, estudos de reorganização e reestruturação de empresas e de outras entidades, análises financeiras, estudos de viabilidade económica e financeira, formação profissional, estudos e pareceres sobre matérias contabilís-ticas, revisão de declarações fiscais, elaboração de estudos, pareceres e demais apoio e consultoria em matérias fiscais e parafiscais e revisão de relatórios ambientais e de susten-tabilidade”. Outra alternativa será a de exercerem funções especializadas não só em empresas privadas, públicas ou do terceiro sector como também no sector público.

Aliás, esta é a situação que ocorre sobretudo nos países anglo-saxónicos em que é muito significativa a percentagem de chartered accountants ou certified public accountants que exercem, entre outras, as funções de do-cente, controller, treasurer, director financeiro, director administrativo, etc.. A título de exemplo, note-se que a revista Accountancy, de novembro de 2010, refere que 21% dos chief executives das empresas que integram o FTSE 100 são chartered accountants. Isto porque nos re-feridos países a detenção de tais qualificações profissio-nais é sinónimo de uma grande mais-valia técnica para um adequado desempenho de qualquer uma das men-cionadas funções. E o mesmo tem de passar a ocorrer também no nosso país.

Lisboa, 26/10/2011.

*Revisor Oficial de Contas e Diretor da Revista de Contabilidade & Finanças da Associação Portuguesa de Contabilistas

O futuro da profissãoO futuro da profissão não parece, pois, risonho,sobretudo para aqueles que a desejam iniciar e que nãose encontram já inseridos como técnicos de uma SROC.

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Técnicas avançadas de deteção de fraude

A independência como meta da éticaFÁTIMA AMORIM*

Introdução

Como corolário de um ano de formação em Gestão de Fraude, onde toda uma panóplia de temas e assuntos foi abordada, onde a riqueza das personagens envolvidas foi tão rica e diversificada, desde os formadores aos partici-pantes, foi-nos solicitado um artigo de tema livre.

Após um largo período de reflexão, resolvi escrever sobre algo que sempre me inquietou o espírito, e que as-sumiu proporções maiores e mais consolidadas há medida que avançava nesta nova formação e fase da minha vida.

Esta preocupação que me ocupa a mente e o espírito de forma permanente resume-se a um dilema aparentemente simples mas já amplamente tratado e sobre o qual muitos, de forma quase sempre fragilmente sustentada, dão opi-nião. Assim decidi que esta minha crónica de final de for-mação se subordinasse ao tema “A Independência como Meta da Ética”. Embora o conceito de independência se subordine e não como se de uma relação causa e efeito se tratasse, antes procurei a co-relação dos conceitos, pois é assim que os entendo e assumo, quer pessoal quer profissio-nalmente, de forma permanente e verdadeiramente incul-cada. Traduzindo na pratica os princípios orientadores dos valores, procurando sempre o absoluto no sentido de que os princípios orientadores da minha acção sejam garantes da coerência na minha actividade profissional e pessoal.

Decidi então abordar vários autores das diversas áreas do saber, de várias áreas profissionais, com distintas for-mações e credos, no sentido de apreender como era senti-do o tema da independência, percebi desde logo que a in-terdisciplinaridade é hoje indispensável em investigação.

Tentar responder a questões muito simples, claras e obje-tivas será o meu objetivo. O que é a independência? Como se pode alcançá-la? Como vivê-la e demonstrá-la permanente? Como viver e “respirar” de forma independente

Numa época tão conturbada, onde tudo e todos estão tão “inter e intra relacionados”, onde os valores parece es-tarem em causa, onde se apregoam tantas liberdades, onde está a independência? Será que somos verdadeiramente independentes quando ao serviço de algo ou de alguém?

Por efeito, defeito e experiência profissional, esta abor-

dagem situa-se no contexto económico-financeiro, de au-ditoria e consultoria, de controlo e risco, de indícios e provas, mas também de pareceres sustentados e opiniões dotadas de fé pública.

Decidi então iniciar esta abordagem mais racional, indo beber às fontes. Na filosofia antiga encontrei as pri-meiras abordagens a esta problemática, mas que ao lon-go da história teve muitas outras abordagens, nas várias escolas do pensamento, limito-me aqui e agora a uma a uma interpretação das fontes mas bebendo também na fi-losofia moderna e contemporânea. Na minha investigação encontrei, numa primeira abordagem, no pragmatismo norte-americano, uma perspectiva interessante que por li-mite de tempo e espaço não desenvolverei neste trabalho.

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Independência1

Importa definir desde logo o significado do termo. Várias são as acepções da palavra? O seu contrário é de-pendência e esta expressa subordinação, e portanto au-sência de plena capacidade de decisão. Muitos autores associam os termos independência e liberdade, e se ambos designam coisas distintas, a sua relação é de complemen-taridade, isto é, só sou verdadeiramente independente no uso de todas as minhas faculdades. Se me sinto limitado por constrangimentos exteriores não tenho o domínio de mim, logo não me posso obrigar pois não tenho pleno uso da totalidade das minhas faculdades nomeadamen-te quanto à decisão. Portanto somente em estado de não dependente ou livre de constrangimentos exteriores posso agir com independência. Importa desde já avançar como veremos adiante, que até a total autonomia em rigor é im-possível porque ela implica a subordinação a outro, à lei e esta é a lei do outro, do legislador, em última instância o Estado. Mas vejamos como o princípio da independên-cia aparentemente pouco importante do ponto de vista formal, ele é um princípio gerador da transparência das sociedades comerciais.

1 Estado ou qualidade do que é independente. Livre. Que não está sujeito. Diz-se duma coisa que não tem relação com outra. Lello Universal, Dicionário Enciclopédico Luso- Brasileiro, Porto 1976, pág.1279

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1. A independência como princípio fundamental no exercício da profissão

Para tentar responder e partilhar o meu dilema vou efetuar uma incursão no meu mundo de trabalho, tentar definir o termo e referir os principais riscos, para depois na segunda parte desta crónica, encontrar a solução mais ou menos pacifica para esta inquietação moral e profissio-nal, esta sensação permanente de que de facto à mulher de César não basta ser, é preciso parecer.

Na OROC2, independência éa) Exercício de actividade à margem de qualquer pres-

são, resultante dos seus próprios interesses ou influ-ências externas, de forma a não se colocar em posição que, objetiva ou subjectivamente, possa reduzir a ca-pacidade e liberdade de emitir uma opinião justa e isenta.3

Na IFAC4,b) Independência é5:

i. Independência mental – o estado mental que permite o fornecimento de uma opinião sem ser afetado por influências que comprometam o julgamento profissional, permitindo que um indivíduo aja com integridade, e exerça objeti-vidade e cepticismo profissionais;

ii. Independência na aparência – o evitar factos e circunstâncias que sejam tão significativos que um terceiro razoável e informado, tendo conhecimento de toda a informação relevante, pudesse de uma forma razoável concluir que foram comprometidos a integridade, objetivi-dade ou o ceticismo profissional da firma ou de um membro da equipa de garantia de fiabi-lidade.

“O uso da palavra “independência” por si só pode criar mal entendidos. Em isolado, a palavra pode conduzir os observadores a supor que uma pessoa que exerça julgamento profissional tem de estar isenta de todos os relacionamentos económicos, financeiros e outros. Isto é impossível pois todos os membros da sociedade tem relacionamentos uns com os outros. Portanto, a importância dos relacionamentos económicos, finan-ceiros e outros deve também ser avaliada à luz daqui-lo que pensa uma terceira parte razoável e informada

2 Ordem dos Revisores Oficiais de Contas3 International Federation of Accountants4 Idem 5.5 A Bolsa, Max Webber- Relógio D´Água Editores, Lisboa, 2004.

tendo conhecimento de toda a informação relevante concluísse ser inaceitável.” 6

Na UE,c) A independência é fundamental para assegurar a

confiança do público na fiabilidade dos seus relató-rios, conferindo maior credibilidade às informações financeiras publicadas e representando um valor acrescentado para os investidores, credores, traba-lhadores e outros detentores de interesses nas socie-dades da UE7.

Conforme se comprova pelo atrás descrito, de facto é absolutamente fundamental a noção, a interiorização e a aparência, do cumprimento do princípio da Independên-cia, sendo absolutamente inadmissível o exercício da fun-ção de ROC/ Auditor Financeiro a quem não estiver dis-posto a cumprir formal e substancialmente estes preceitos.

Mas como podemos ser de facto independentes? Numa era em que o compromisso, os valores, a compe-tência, o rigor e a autoridade parecem estar a sucumbir ao facilitismo, à competitividade exacerbada, ao poder do dinheiro e da posição social, ao saber pela rama, à permea-bilidade e ao permissivíssimo.

O que fazer quando sentimos toda uma era contra nós? Quando nos sentimos diferentes porque defendemos a integridade, a objetividade e clareza, o rigor e o profis-sionalismo. O que fazer quando nos ameaçam de forma mais ou menos velada com o princípio da continuidade?

Como responder às necessidades de um país, de uma Europa e de uma aldeia global onde tudo está tão volátil e fragilizado? Não será formando, prevenindo e se neces-sário combatendo a manipulação fraudulenta nos e dos agentes económicos, políticos e sociais, de forma concer-tada e vigorosa?

Julgo que nos cabe a nós, pessoas dotadas de maiores e melhores ferramentas pessoais, profissionais e sociais, ali-mentar estas fileiras que parecem tão desertas. Puxar pelos galões da excelência, da competência, da integridade, da responsabilidade sem nunca esquecer a urbanidade, lega-lidade e consequencialidade.

Mas como todos sabemos, somos seres humanos e não devemos nunca deixar de arguir essa condição, pelo que teremos que ir à raiz do problema e de forma fundamen-

6 RODRIGUES, Cristina Maria “Documentação de Auditoria: requisitos e importância na melhoria da qualidade das auditorias”, Revisores e Audito-res, N.º 48 – OROC, Lisboa 2010 7 Código de Ética para Contabilistas/Revisores Profissionais (Emitido em Junho de 2005, eficaz em 30 de Junho de 2006)Revisão da Secção 290, Independência – Trabalhos de Garantia de Fiabi-lidade (Emitida em Julho de 2006, eficaz em 31 de Dezembro de 2008), IFAC

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tada. Só assim a consistência da nossa formação técnica e pessoal sai permanentemente reforçada, o vigor da nossa postura não é posto em causa.

“Enquanto as nações, travarem umas com as outras uma luta económica implacável e inevitável pela sua pró-pria existência e pelo poderio económico, impõe-se na-turalmente consideráveis restrições ao prosseguimento de exigências puramente teórico-morais, se se tiver em conta que, também no plano económico, se não pode proceder a qualquer desarmamento unilateral. Uma bolsa forte não pode ser um clube que se dedique à promoção da cultura ética e tão pouco os capitais dos grandes bancos, tal como espingardas e canhões, são «instituições de beneficência». Para uma política económica que se proponha alcançar objetivos neste mundo, aqueles só podem significar uma coisa: meios de poder para conduzir aquela luta econó-mica. Esta mesma política económica acolherá de bom grado que também seja feita justiça à necessidade «ética» em face destas instituições, mas tem o dever de velar, em última análise, para que fanáticos ou apóstolos ingénuos da paz económica não desarmem a própria nação.”8

Desde finais do Sec. XIX que este sentimento de opo-sição a todo e qualquer altruísmo social, como meta a atingir na actividade económica e política, se tem aguça-do mais uma vez, encontrar o «justo meio» entre o vício do excesso e o vício do defeito é encontrar a virtude.

Como adoptar as medidas necessárias de salvaguarda da nossa independência é fundamental, mas para tal te-mos que ter presente quais os principais riscos e perigos.

2. Principais riscos e perigos que atentamà independência

“( ) É imperativo que o auditor hoje em dia consiga demons-trar e acima de tudo convencer o mercado e os diversos agentes económicos que é independente, profissional, ín-tegro, credível, que defende a transparência e que actua com rigor. ( )” 9

Para sermos independentes temos que resistir aos ris-cos, saber contorná-los, ou melhor ainda saber enfrentá-los com naturalidade, assumi-los de forma clara. Aceitar que eles existem permanentemente em cada esquina do trabalho e da vida e nunca subestimar quem os potencia e alavanca: o cliente dos nossos serviços, os stakeholders dos nossos clientes, a concorrência do mercado cada vez mais feroz, a legislação e regulamentação também ela cada vez

8 Idem 109 Idem 10

mais complexa e abrangente, a globalização e as “liberti-nagens” do mercado

Segundo o normativo e regulamentação aplicável existem variadas ameaças à independência na profissão, de onde destacarei as seguintes por considerar que são as mais evidentes e de ocorrência permanente.

a) Conflito de Interesses10

Um profissional deve ter consciência e identificar as circunstâncias que podem levantar um conflito de interesses. Tais circunstâncias podem dar origem a ameaças à conformidade com os princípios funda-mentais, Pode ser criada uma ameaça à objetividade quando um profissional concorre diretamente com um cliente ou tem um empreendimento conjunto ou acordo similar com um concorrente importante de um cliente. Pode também ser criada uma ameaça à objetividade quando um profissional presta servi-ços para clientes cujos interesses estão em conflito ou os clientes estão em disputa um com o outro em relação à matéria ou transação em causa.

b) Honorários e Outros tipos de remuneração11

Quando celebrar negociações com respeito a serviços profissionais, um profissional pode pedir de hono-rários aquilo que considera ser apropriado. O facto de um profissional pedir um honorário inferior ao de um outro não é por si não ético. Apesar de tudo, podem existir ameaças à conformidade com os prin-cípios fundamentais proveniente do nível de hono-rários pedidos. No entanto, é criada uma ameaça de interesse próprio à competência profissional e zelo se o honorário pedido é tão baixo que possa ser difícil executar por esse preço o trabalho de acordo com as normas técnicas e profissionais aplicáveis.

Este é um dos temas mais quentes quando se pensa em independência e concorrência entre pares. Se juntar-mos aos honorários atrás definidos, o conceito da contin-gência, (utilizado por vezes em funções de não interesse público), então entramos numa área já mais conturbada, mas também mais “livre”, de utilização menos controlada uma vez que resultam e dependem de fatores que incluem várias variáveis tais como a natureza do trabalho, a va-riedade de possíveis quantias de honorários, a base para a determinação dos honorários e a própria subordinação aos resultados do próprio trabalho.

10 Idem 1011 Idem 10

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c) Comercialização de Serviços Profissionais12

Quando um profissional solicite novo trabalho por meio de anúncios ¨ ou de outras formas de comer-cialização, podem existir potenciais ameaças à con-formidade com os princípios fundamentais. É cria-da uma ameaça de interesse próprio à conformidade com o princípio do comportamento profissional se serviços, resultados conseguidos ou produtos forem comercializados de uma maneira que seja inconsis-tente com esse princípio.

Um profissional não deve pôr a profissão em baixa reputação quando comercializar serviços profissio-nais. O profissional deve ser honesto e confiável e não deve:

- Fazer exagerados pedidos para os serviços ofe-recidos, qualificações possuídas ou experiências obtidas, ou

- Fazer referências pouco elogiosas a comparações não substanciadas ao trabalho de um outro pro-fissional.

Sempre que o profissional estiver em dúvida se uma forma proposta de anunciar ou de comer-cializar é apropriada, deve consultar o organis-mo profissional relevante.

d) Presentes e Hospitalidade13

Pode ser oferecido a um profissional ou a um mem-bro da família imediata ou próximo presentes e hos-pitalidade de um cliente. Tal oferta dá geralmente origem a ameaças à conformidade com os princí-pios fundamentais. Por exemplo, podem ser criadas ameaças de interesse próprio se um presente de um cliente for aceite; ameaças de intimidação à objecti-vidade podem resultar da possibilidade de tais ofer-tas serem tornadas públicas.

A importância de tais ameaças dependerá da natureza, do valor e da intenção que estão por detrás da oferta.

Será fácil para o profissional detetar quando está em presença de um “suborno” ou “gratificação ilegal”? Será que os presentes terão alguma relação com o nível de honorários praticados?

Será possível que para o profissional não represente qualquer tipo de ameaça e para o cliente ser clara-mente uma situação em que espera poder influen-ciar a opinião e postura do profissional?


e) Objectividade e Relações de Familiaridade14

Um profissional deve considerar quando prestar qualquer serviço se existem ameaças à conformidade com o princípio fundamental da objetividade resultan-te de ter interesses em, ou relacionamento com, um cliente ou diretores, funcionários ou empregados. Por exemplo, pode ser criada uma ameaça de familiarida-de à objetividade proveniente de um relacionamento de família ou pessoal próximo ou de negócios. É ne-cessária independência de mente e de aparência para habilitar um profissional a expressar uma conclusão, sem preconceitos, conflito de interesse ou influência indevida de outros.

Numa era em que tanto se apregoa o acompanhamento da estratégia dos clientes, a atenção ao ERM (Enterprise Risk Management) e ao acompanhamento da gestão, em que o profissional tem que ser multidisciplinar possuindo equipas especializadas em várias áreas de interesse do cliente para que não lhe defraude qualquer expectativa e lhe crie o máximo de valor acrescentado, pergunto: Como é possí-vel não desenvolver relações de confiança e familiaridade? Julgo até que se não se criarem relações empáticas dificil-mente se terá a possibilidade de continuidade da relação profissional. Cada vez mais se assiste à necessidade da rela-ção personalizada e focalizada num responsável. Assistimos á proliferação de serviços personalizados em todas as áreas, não só como estratégia comercial, mas como catalisador de eficiência e eficácia. É minha opinião que quanto a isto “não há volta a dar”, e estamos de facto na presença de si-tuações que podem afectar materialmente a independência do profissional. O que fazer?

3. Adequadas medidas de salvaguarda

De seguida, farei uma breve alusão ao que é considera-do no seio da profissão, como as mais adequadas medidas de salvaguarda.

Um profissional deve avaliar a importância de quais-quer ameaças. A avaliação inclui considerar, antes de acei-tar ou continuar um relacionamento com o cliente ou um trabalho específico, se o profissional tem quaisquer interesses de negócios, ou relacionamentos com o clien-te ou um terceiro que possa dar origem a ameaças. Se as ameaças não forem claramente insignificativas, devem ser consideradas e aplicadas salvaguardas para as eliminar ou para as reduzir a um nível aceitável15:


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a) Adquirir um conhecimento apropriado da nature-za do negócio do cliente, da complexidade das suas operações, dos requisitos específicos do trabalho e da finalidade, natureza e âmbito do trabalho a ser executado.

b) Adquirir o conhecimento dos setores ou dos assun-tos relevantes.

c) Possuir ou obter experiência dos relevantes requisi-tos reguladores e de relato.

d) Atribuir pessoal suficiente com a necessária com-petência.

e) Utilizar peritos quando necessário.f ) Aceitar uma base realística de prazo para o desem-

penho do trabalho.g) Cumprir políticas e procedimentos de controlo de

qualidade concebidos para proporcionar segurança razoável de que só são aceites trabalhos específicos quando possam ser executados com competência.

h) Dar conhecimento ao cliente dos termos do traba-lho e, em particular, a base em que são debitados os honorários e que serviços estão cobertos pelos hono-rários pedidos.

i) Atribuir tempo e pessoal qualificado apropriados à tarefa.

j) Retirada da equipa de trabalho.k) Procedimentos de supervisão.l) Terminar o relacionamento financeiro ou de negó-

cios que deu origem à ameaça.m) Debater a questão do risco com níveis mais altos

de gerência dentro da firma e com os encarregados da governação do cliente.

n) Quando a ameaça não puder ser eliminada ou re-duzida a um nível aceitável por meio da aplicação de salvaguardas, um contabilista/revisor profissional em prática ao público não deve aceitar a oferta.

Quando uma ameaça/risco colocar em causa um ou mais dos princípios fundamentais, incluindo objectivi-dade, confidencialidade ou comportamento profissional, que não possa ser eliminada ou reduzida a um nível acei-tável por meio da aplicação de salvaguardas, o profissional deve concluir que não é apropriado aceitar um trabalho específico ou que é necessária a resignação de um ou mais trabalhos em conflito.

4. Ponto de situação

Até este ponto tentei enquadrar o tema da indepen-dência: conceito, como princípio fundamental, riscos e medidas de salvaguarda. Penso que quanto mais estudado

um problema mais fácil será resolvê-lo e de forma mais adequada e duradoura. Contra factos não há argumen-tos: a independência é imprescindível! Mas está também constantemente a ser alvo de ataque e pelos mais variados motivos e atores.

A seguir tentarei mostrar que toda esta problemática tão atual e de consequências tão brutais já está estudada e consciencializada desde os clássicos. Tentarei mostrar que todas as regras e normativos actuais necessários à imple-mentação e defesa seriam meros complementos mais ou menos redundantes, se se cumprissem os princípios fun-damentais da Ética Nicomaqueia.

Quando me dediquei a este tema e tentei pesquisar qual a fonte do principal princípio que nos rege, o da in-dependência, e como o manter permanentemente vivo e em vigor em nós, verifiquei que de facto a “roda já foi in-ventada há muito tempo”, pelo menos há dois mil anos e um dos “inventores” chama-se Aristóteles.

PARTE II1. Ética

Ciência da MoralA palavra Ética é um adjectivo substantivado em cuja

origem etimológica encontramos dois termos gregos éthos (costume, uso, maneira de proceder e êthos (morada habi-tual, toca, maneira de ser, carácter). De Aristóteles deriva o primeiro termo, Heidegger prefere o segundo (com o perigo de reduzir ética à ontologia). Nos dois significados sugeridos pelos dois termos pode ver-se a raiz de duas con-ceções da ética: conceção puramente descritiva de ciência dos costumes e conceção expressamente normativa16.

Ética é a reflexão sobre os fundamentos da moral. O que caracteriza a ética é a sua dimensão pessoal, isto é, o esforço do homem para fundamentar e legitimar a sua conduta.

A ética é habitualmente dividida em três partes fun-damentais:

a) Ética Descritiva - Descreve os fenómenos morais; b) Ética Normativa -procura a justificação racional da

moral; c) Metaética - reflete sobre os métodos e a linguagem

utilizada pela própria Ética. Simplificando, a ética define teoricamente o que é

bom para o indivíduo e para a sociedade, e seu estudo contribui para estabelecer a natureza de deveres na relação do indivíduo com a sociedade.

16 Temas de Ética, Roque Cabral, S.J. –Faculdade de Filosofia de Braga, Braga 2000

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2. Ética nicomaqueia

Na breve incursão que fiz às ciências sociais, en-contrei-me com Aristóteles. Não foi com certeza um encontro ocasional. Não acredito em coincidências. Assim decidi aprendê-lo um pouco e verifiquei que ele poderia ser o princípio fundamental das respostas às minhas dúvidas e inquietações. Princípio porque sabe-mos que a ética se funda na tradição cristã, e que esta também de algum modo respira os fundamentos da éti-ca aristotélica.

Afinal há mais de dois mil anos (384-322 a.C.), já havia resposta para alguns dos problemas actuais…mas temos vindo a esquecer-nos disso.

A Ética Nicomaqueia17 foi o mais importante estu-do de Aristóteles sobre a moralidade pessoal, proporcio-nando valiosas perspetivas das necessidades e condutas humanas. Entre as suas características mais importantes citam-se a afirmação de Aristóteles de que não existem pa-drões morais absolutos, e que qualquer teoria ética deverá basear-se num entendimento da psicologia e enraizar-se firmemente nas realidades da natureza humana e da vida quotidiana.

As regras de conduta e as explicações sobre a virtude e a bondade que ele propõe podem ajudar o homem mo-derno a alcançar uma compreensão mais completa e mais satisfatória das suas responsabilidades como membro da sociedade, e do propósito da sua existência.

3. Principais pontos da filosofia éticade aristóteles18

1. O supremo bem e o fim para que toda a atividade humana se dirige é a felicidade, que pode ser defini-da como a contínua contemplação da verdade eterna e universal;

2. Alcança-se a felicidade por intermédio de uma vida virtuosa, o desenvolvimento da razão e a faculdade da sabedoria teórica. Para tal é necessária a existên-cia de bens exteriores suficientes para garantirem a saúde, o ócio e a oportunidade de pôr em prática acções virtuosas;

3. A virtude moral é o justo meio entre extremos de excesso e defeito e, em geral, a vida moral é mode-rada em todas as coisas, exceto na virtude. Nenhum apetite ou desejo humano é mau, se for controlado

17 MILCH, Robert, A Ética Nicomaqueia, Publicações Europa América; Mem Martins, 199118 Idem 17

pela razão, em conformidade com um princípio moral. A virtude moral é adquirida por uma com-binação de conhecimento, hábito e auto disciplina.

4. Os atos virtuosos exigem uma escolha conscien-te e um propósito ou motivação moral. O homem tem uma responsabilidade moral pessoal pelas suas ações.

5. A virtude moral não pode ser alcançada abstracta-mente, exige acção moral num ambiente social. A ética e a política estão estreitamente relacionadas, porque a política é a ciência para criação de uma sociedade em que os homens possam viver uma boa vida e desenvolver todo o seu potencial.

Conforme podemos verificar, de facto a base da ética e condutas modernas, estão contempladas em estudos com mais de dois mil anos.

Hoje sabemos que a maioria das profissões tem o seu próprio código de ética profissional, que é um conjun-to de normas de cumprimento obrigatório, derivadas da ética, frequentemente incorporadas na lei. Chamamos a este conjunto de normas o código deontológico. Aí os princípios éticos passam a ter força de lei; note-se que, mesmo nos casos em que esses códigos não estão incorporados na lei, o seu estudo tem alta probabilida-de de exercer influência, por exemplo, em julgamentos nos quais se discutam factos relativos à conduta de um profissional. Além disso, o seu não cumprimento pode resultar em sanções executadas pela sociedade profissio-nal, como censura pública e suspensão temporária ou definitiva do direito de exercer a profissão.

No entanto, verificámos que só muito recentemente se tem verificado a incorporação das disciplinas de ética e formação cívica desde os primeiros anos de formação. Até há muito pouco tempo, um adulto profissional só tinha absoluta consciência e conhecimento dos códigos de éti-ca, deontológicos e de conduta quando era aceite numa ordem profissional ou em instituições relacionadas com alguns credos específicos. Até então não lhe era ministra-da qualquer formação nesta área do saber. Dependia da formação familiar em que tinha sido criado. Conceitos de Ética, Moral, Independência e Liberdade, eram “chavões sociais” ao nível do senso comum.

Agora o paradigma mudou: não há instituições de for-mação, empresa pública ou privada, órgão da administra-ção pública, etc onde não se fale ou não se exija o código de ética e conduta. Parece que estamos perante uma reali-dade nova, perante uma nova ferramenta e procedimento que todos os problemas resolverá.

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4. Ética e moral

Tanto “ethos” (caráter) como “mos” (costume) indicam um tipo de comportamento propriamente humano que não é natural, o homem não nasce com ele como se fosse um instinto, mas que é adquirido. Portanto, ética e moral, pela própria etimologia, diz respeito a uma realidade humana que é construída histórica e socialmente a partir das relações cole-tivas dos seres humanos nas sociedades onde nascem e vivem.

Resolver questões teoréticas de saber se a consciência moral é inata ou adquirida, se é individual ou está so-cialmente vinculada ou se é determinada pela sociedade, família e educação, são cada vez mais importantes.

De facto, pode ser ambas as coisas: sem dúvida, não é inata, pois as crianças, no principio, não a possuem, mas no entanto completamente pessoal e, dependente da fa-mília e da sociedade e, por isso, fortemente influenciável. A consciência constitui o fundamento da vida social do homem, tornando-o em potência, embora nem sempre actualmente, uma natureza moral. O homem, como tal, não é naturalmente bom nem mau, mas os caminhos para o bem como para o mal estão á sua frente e, por isso, ne-cessita de um indicador de caminho para o bem.

Em sociedades moralmente sãs, o comum dos huma-nos segue a sua voz íntima, a maior parte das vezes incons-cientemente; não rouba nem mata, porque num mundo de pessoas responsáveis, a sua consciência moral funciona como indicador do caminho.

Em épocas de revoluções e de crise, pelo contrário, destruído o campo, torna-se a consciência moral insegura e incerta. É por isso que se deve despertar o sentimento da responsabilidade pessoal.

De todo o Homem que atingiu a idade da razão se deve esperar que tenha considerado, reconhecido e cumprido os mandamentos e rejeitado o que é proibido. É-lhe exigido que responda pelo seu comportamento e aceite as suas con-sequências. A fuga à responsabilidade é o mais claro indí-cio da falência de maturidade moral. Só pela sua aceitação nos libertamos, só pela participação responsável na vida do Estado nos tornaremos cidadãos; só pela aceitação da res-ponsabilidade pelas nossas acções nos tornaremos pessoas.

5. REFLEXÃO EM JEITO DE CONCLUSÃO

Considero que estamos numa via de sentido único: os riscos existem e crescem a olhos vistos, a necessidade de controlo e confiança é também cada vez maior e impres-cindível à nova conjuntura económica. Sem confiança, controlo e rigor não potenciaremos o ciclo de expansão

económica de que tantos necessitamos. Mas sem indepen-dência, liberdade e objectividade dos profissionais nada será conseguido em tempo útil.

A crise, está provado, é muito mais uma crise de valores do que económica. Ainda que no numerador os mercados recuperem, as empresas floresçam, os governos se mante-nham e o emprego cresça, o denominador é comum: Con-fiança! É necessário recuperá-la em todas as áreas e setores.

Essa confiança depende, quanto a mim, da recupera-ção dos valores morais e éticos, de princípios e conceitos como os abordados nesta crónica: Independência e Liber-dade e principalmente depende da forma mais ou menos assertiva da sua aplicação prática, que deverá ser vigorosa e com legitimada autoridade.

A matéria da Ética é sem dúvida complicada. Para a estudar devidamente, é necessário possuir maturidade de julgamento e experiência de uma vasta gama de factos rele-vantes. Os resultados da investigação ética não podem ser determinados com o mesmo grau de certeza que se torna possível com as ciências mais exactas. Não obstante, podem obter-se resultados dignos de confiança e estes podem ser muito úteis para nos orientar no sentido de um entendi-mento mais exacto do que significa viver o melhor possível.

Foi o que tentei fazer com este trabalho.

BIBLIOGRAFIAAA.VV. Ética-Bioética-Sociedade, Revista Portuguesa de Filosofia, Faculda-de de Braga, T 62, Fasc. 1, Braga, 2006.Acetatos das aulas da Pós Graduação em Gestão da Fraude – 2.ª ediçãoA independência dos revisores oficiais de contas na UE: Um conjunto de princípios fundamentais [notificada com o número C (2002) 1873], (Texto relevante para efeitos do EEE), (2002/590/CE).BERNARD, Jean, Da Biologia à Ética, Trad. Cristina Albuquerque, Publi-cações Europa América, Mem Martins, 1992CABRAL, Roque, Temas de Ética, Faculdade de Filosofia de Braga, Braga 2000Código de Ética e Deontologia Profissional dos Revisores Oficiais de Contas, Pu-blicado no Diário da República, III Série, n.º 297, de 26 de Dezembro de 2001Código de Ética para Contabilistas/Revisores Profissionais (Emitido em Ju-nho de 2005, eficaz em 30 de Junho de 2006)ECO, Humberto; Martini, Carlo Maria; Em quem crê quem não crê? Dia-logo sobre ética no final do milénio, Gráfica de Coimbra, Coimbra, 2000.LEVINAS, Emmanuel, Ética e Infinito, Trad. João Gama, Edições 70, Lisboa, 1988. Manual da OROC- Normas Internacionais de ÉticaMILCH, Robert, A Ética Nicomaqueia, Publicações Europa América; Mem Martins, 1991Revisão da Secção 290, Independência – Trabalhos de Garantia de Fiabilidade (Emitida em Julho de 2006, eficaz em 31 de Dezembro de 2008), IFACRODRIGUES, Cristina Maria “Documentação de Auditoria: requisitos e importância na melhoria da qualidade das auditorias”, Revisores e Audito-res, N.º 48 – OROC, Lisboa 2010TZU, Sun, A Arte da Guerra, Trad. Ricardo Inglesias, Publicações Europa-América, Mem Martins, 2007.Universal, Lello, Dicionário Enciclopédico Luso- Brasileiro, Porto 1976, pág.1279WEBBER, Max, A Bolsa, Relógio D´Água Editores, Lisboa, 2004

30/10/2010*Revisora Oficial de Contas e Licenciada em Economia pela Universidade de Coimbra

Obs.: Este trabalho foi elaborado antes do novo Código de Ética

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No exercício da sua multifacetada atividade, os Revi-sores Oficiais de Contas (ROC) têm de emitir diversos relatórios de auditoria.

Neste breve artigo apenas nos referiremos aos dois principais: A Certificação Legal das Contas (CLC) e o Re-latório de Auditoria (RA).

Ambos os relatórios são emitidos no âmbito das fun-ções de interesse público do ROC, previstas no art.º 40.º do Estatuto da Ordem dos ROC (EOROC), aprovado pelo decreto-lei n.º 487/99, de 16 de novembro, e alte-rado pelo decreto-lei n.º 224/2008, de 20 de novembro, que preceitua�:“Art.º 40.º Competências dos revisores oficiais de contas no

exercício de funções de interesse público1 - Constituem competências exclusivas dos revisores oficiais

de contas as seguintes funções de interesse público:a) A revisão legal das contas, a auditoria às contas e

os serviços relacionados, de empresas ou de outras entidades, nos termos definidos no artigo seguinte;

b) O exercício de quaisquer outras funções que por lei exijam a intervenção própria e autónoma de revi-sores oficiais de contas sobre determinados actos ou factos patrimoniais de empresas ou de outras enti-dades.

2 - Constituem também competências exclusivas dos reviso-res oficiais de contas quaisquer outras funções de interesse público que a lei lhes atribua.”.De notar que os ROC podem exercer também funções

fora do interesse público, conforme previsto no art.º 48.º do EOROC, que foram significativamente reforçadas com a redação dada pelo decreto-lei n.º 224/2008, cujo art.º 48.º transcrevemos:“Constituem também funções dos revisores oficiais de contas,

fora do âmbito das funções de interesse público, o exercí-cio das seguintes actividades:a) Docência;

1 Sobre as alterações estatutárias deste diploma elaborámos um artigo sob o título “As Alterações ao Estatuto da Ordem dos ROC”, disponível para download no Portal INFOCONTAB no menu “Atividades Pessoais/Artigos (Download)/Por Título/N.º 251”.

b) Membros de comissões de auditoria e de órgãos de fiscalização ou de supervisão de empresas ou outras entidades;

c) Consultoria e outros serviços no âmbito de matérias inerentes à sua formação e qualificação profissionais, designadamente avaliações, peritagens e arbitragens, estudos de reorganização e reestruturação de empre-sas e de outras entidades, análises financeiras, estu-dos de viabilidade económica e financeira, formação profissional, estudos e pareceres sobre matérias con-tabilísticas, revisão de declarações fiscais, elaboração de estudos, pareceres e demais apoio e consultoria em matérias fiscais e parafiscais e revisão de relatórios ambientais e de sustentabilidade;

d) Administrador da insolvência e liquidatário;e) Administrador ou gerente de sociedades participadas

por sociedades de revisores oficiais de contas, a que se refere o n.º 7 do artigo 96.º.”.

Com as alterações do citado decreto-lei n.º 224/2008, de 20 de novembro, registou-se uma alteração concetual importante, face ao previsto no art.º 41.º do EOROC, que a seguir transcrevemos e resumimos num esquema:

“A atividade de auditoria integra os exames e outros serviços relacionados com as contas de empresas ou de outras entidades efetuados de acordo com as normas de auditoria em vigor, compreendendo:

a) A revisão legal de contas exercida em cumprimento de dis-posição legal e no contexto dos mecanismos de fiscaliza-ção das entidades ou empresas objeto de revisão em que se impõe a designação de um revisor oficial de contas;

b) A auditoria às contas exercida em cumprimento de disposição legal, estatutária ou contratual;

c) Os serviços relacionados com os referidos nas alíneas anteriores, quando tenham uma finalidade ou um âmbito específicos ou limitados.”.

Funções de interesse público

Ambos os relatórios são emitidos no âmbito das funções de interesse público do ROC.

Reflexões sobre Auditoria/Revisão de ContasI - Os Relatórios de Auditoria

JOAQUIM FERNANDO DA CUNHA GUIMARÃES*

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Ou seja, verificou-se uma alteração estrutural em que a “Auditoria” passou a constituir o topo concetual da hie-rarquia da profissão, sendo que a Revisão Legal das Con-tas passou a integrá-la, mantendo-se, porém, na prática, a sua maior importância relativa sobre a auditora às contas e aos serviços relacionados�.

Realça-se que, nos termos do art.º 43.º do EOROC, se manteve a ligação da Revisão Legal das Contas às exi-gências de âmbito legal, nomeadamente o Código das Sociedades Comerciais, o Código do Mercado de Valores Mobiliários e o próprio EOROC.

No entanto, a auditoria às contas que anteriormente apenas abrangia situações previstas em cláusulas estatutá-rias das sociedades ou de contratos pontuais estabelecidos entre o ROC e entidades interessadas, passou também a incluir referências de âmbito legal, como resulta objetiva-mente do preâmbulo do decreto-lei n.º 224/2008, de 20 de novembro, ao determinar:“No conceito de auditoria inclui -se, igualmente, a auditoria

a elementos de índole financeira e estatística decorrente de disposição legal, distinta da revisão legal das contas.”.No que concerne ao conteúdo da CLC e do RA,

mantém-se a aplicação da Diretriz de Revisão/Auditoria N.º 700 (DRA 700) “Relatórios de Revisão/Auditoria”3, de fevereiro de 2001 (já se passaram mais de 10 anos!), se bem que, em nossa opinião, os modelos deverão ser adaptados à nova terminologia contabilística do SNC, nomeadamente nos seguintes aspetos:

��Na “Introdução” (parágrafo 1) deverá efetuar-se re-ferência à nova demonstração financeira intitulada

2 A OROC não tem disponibilizado nos seus Relatórios e Contas dados estatísticos sobre a distribuição destas três áreas da Auditoria. No entanto, temos a convicção que a Revisão Legal das Contas representará mais de 80% do trabalho dos ROC.3 Realçamos também a Diretriz de Revisão/Auditoria n.º 701 sob o título “Relatório de Auditoria elaborado por Auditor Registado na CMVM sobre Informação Anual”. Ambos os modelos sofreram ligeiras alterações através da Circular N.º 17/11, de 23 de fevereiro.

“Demonstração das Alterações no Capital Próprio”, prevista no novo referencial contabilís-tico do SNC4 e referir o Anexo como sendo ele próprio uma demonstração financeira e não como “Anexo às demonstrações financeiras”;�� Nas “Responsabilidades” (parágrafo 2) deve igualmente fazer-se referência às alterações do capital próprio;�� No “Âmbito” (parágrafo 4)

deverá substituir-se a expressão “princípio da con-tinuidade” por “pressuposto da continuidade”, conforme parágrafo 29 da Estrutura Concetual do SNC.

Note-se, porém, que, em nossa opinião, essa DRA de-verá também ser revista para contemplar algumas altera-ções face às Normas Internacionais de Auditoria (NIA), como aconteceu, por exemplo, em Espanha, cujos Rela-tórios de Auditoria, passaram a ter a seguinte estrutura, a partir de 20102�

De notar que os modelos de CLC e RA previstos nas mencionadas DRA 700 e 701 da OROC, apresentam as informações seguintes que poderão ser inseridas no esque-ma supra:

��Na “Introdução” deve ser indicado o total do ba-lanço, dos capitais próprios e o resultado líquido do período;

��No “Âmbito” deve ser acrescido um item relativo ao relatório de gestão, referindo a sua concordância com as demonstrações financeiras;

��E no parágrafo “Relato sobre outros requisitos le-gais”, reforça-se que a informação constante do rela-tório de gestão é concordante com as demonstrações financeiras do período6.

Esperemos que os próximos Órgãos dirigentes da OROC (a Assembleia Geral Eleitoral foi convocada para o dia 29 de novembro de 2011) atribuam prioridade a esta importante temática, no sentido de ir ao encontro dos stakeholders e dos próprios ROC.

4 De acordo com: MAGALLÓN, Sílvia Lopéz: Reforma de la normativa sobre auditoria: um cambio sustancial en el contenido del informe, Partida Doble n.º 235, de Setembro de 2011, pp. 34-43. Tradução e adaptações da nossa autoria.5 Esta informação foi acrescentada pela referida Circular n.º 17/11, de 23 de fevereiro.6 Esta informação foi acrescentada pela referida Circular n.º 17/11, de 23 de fevereiro.

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A Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC) publicou a Diretriz de Revisão/Auditoria n.º 545 (DRA 545) sob o título “Auditoria das Mensurações e Divulga-ções ao Justo Valor”, de setembro de 2007, sobre o qual elaborámos um artigo sob o título “A Crise Financeira e o ‘Justo Valor’ na Contabilidade e na Auditoria”1, em que sa-lientamos alguns dos aspetos mais importantes do seu teor.

Entretanto, a nível nacional, constatamos que o novo referencial contabilístico aplicável a grande maioria das entidades, designado Sistema de Normalização Contabi-lística (SNC), aprovado pelo decreto-lei n.º 158/2009, de 13 de Julho bem como as normas contabilísticas aplicá-veis às Entidades do Setor Não Lucrativo (ESNL) e às Microentidades (NCM), aprovadas pelo decreto-lei n.º 36-A/2011, de 9 de Março, vieram reavivar o debate em torno do conceito de justo valor.

No entanto, e tendo em conta que o justo valor não tem aplicação relevante na maioria das entidades abrangi-das por aqueles diplomas, mas essencialmente nas entida-des com títulos negociados em mercados regulamentados da União Europeia (cerca de 100 em Portugal), sujeitas

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às NIC (IAS), NIRF (IFRS) e respetivas Interpretações (SIC e IFRIC), desde 1 de janeiro de 2005 por força da aplicação do Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parla-mento Europeu e do Conselho de 19 de julho de 2002 e do decreto-lei n.º 35/2005, de 17 de fevereiro, podemos inferir que esta problemática é, de certa forma, como se diz na gíria popular, “uma montanha que pariu um rato”. De realçar que estas entidades, passarão, a partir de 1 de janeiro de 2013 (facultativo a partir de 1 de janeiro de 2012), a utilizar a NIRF(IFRS) 13 “Justo Valor”.

Note-se, porém, que as restantes entidades que este-jam em condições de utilizar o normativo do justo valor, e abrangidas por aqueles primeiros diplomas, nomea-damente as que têm de aplicar o modelo completo do SNC, constituído por 28 Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF) e por 2 Interpretações Téc-nicas, deverão aguardar que a Comissão de Normalização Contabilística (CNC) proceda às devidas adaptações das NIC(IAS), NIRF(IFRS) e Interpretações, incluindo, por-tanto, a NIRF(IRFS) 13, o que, em nosso entender, não irá acontecer tão cedo.

É, neste contexto, que a DRA 545 deverá ser ajustada a aqueles normativos contabilísticos, pelo que esperamos que os próximos Órgãos da OROC atribuam prioridade a esta temática.

Em Assembleia Geral Extraordinária da Ordem dos ROC (OROC), realizada no passado dia 29 de setembro de 2011, foi aprovado, com o parecer favorável do Conse-lho Nacional de Supervisão de Auditoria (CNSA) de 20 de setembro de 2011, o novo Código de Ética da Ordem dos ROC (CEOROC), que entra em vigor em 1 de janeiro de 2012, em resultado da necessidade da adaptação do ante-rior Código às normas da IFAC - International Federation of Accountants, organização a que pertence a OROC.

Devido à sua importância, transcrevemos o preâmbu-lo do Código que define o âmbito das alterações em causa:“Pelos Decretos-Lei n.º 224/2008 e 225/2008, ambos de 20

de Novembro, foi transposta para a ordem jurídica nacio-nal a Diretiva n.º 2006/43/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 17 de Maio, relativa à revisão legal das contas anuais e consolidadas.

Após uma longa maturação do que deverá ser o conteúdo das normas que devem dar corpo às disposições do Capítulo

IV daquela Diretiva (Deontologia Profissional, Indepen-dência, Objetividade, Confidencialidade e Sigilo Pro-fissional), cumpre estabelecer ao abrigo da alínea m) do Artigo 5º do Estatuto da Ordem o novo Código de Ética da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, que substitui o Código de Ética e Deontologia Profissional de 2001, e cujo texto está baseado no Código de Ética da IFAC – International Federation of Accountants.

Por necessidade de exposição assente naquele Código, de ado-ção internacional, foi usada, na própria estrutura e apre-sentação formal do novo Código de Ética, a forma de redação do articulado usada no documento matricial, de modo a estabelecer as normas e, simultaneamente, fazer, de certa maneira e em muitos casos, a sua explicação, com uma assinalável vertente pedagógica.

Em termos sintéticos, ficam nos parágrafos seguintes deste preâmbulo algumas notas que traduzem o espírito que perpassa as disposições deste renovado Código.

II - Ainda o Justo Valor na Auditoria

III - O Novo Código de Ética dos ROC

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Uma marca distintiva da atividade dos revisores oficiais de contas, neste Código designados por auditores, é a sua aceitação da responsabilidade para agir no inte-resse público competindo-lhe, por isso, ir muito para além da satisfação das necessidades de um cliente em particular.

No exercício das suas funções de interesse público, os audi-tores devem observar e cumprir o novo Código de Ética que define os princípios éticos fundamentais aplicáveis e apresenta uma estrutura conceptual para os implementar com o objetivo de:a) identificar ameaças ao cumprimento dos princípios

fundamentais;b) avaliar a importância das ameaças identificadas; ec) aplicar as salvaguardas necessárias, para eliminar as

ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável.As circunstâncias em que os auditores desenvolvem a sua

atividade podem criar ameaças específicas ao cumpri-mento dos princípios éticos fundamentais. É impossí-vel identificar todas as situações que podem criar tais ameaças e especificar as ações para as mitigar. Além disso, a natureza dos trabalhos pode diferir e, conse-quentemente, podem ser criadas diferentes ameaças que exigem a aplicação de diferentes salvaguardas. Assim,

este Código estabelece uma estrutura conceptual que exige que o auditor identifique, avalie, e responda de forma adequada às ameaças ao cumprimento dos princípios fundamentais. O auditor deve usar o jul-gamento profissional ao aplicar esta estrutura con-ceptual.

O auditor deve estabelecer os controlos e procedimentos de auditoria necessários que lhe permitam identificar qualquer ameaça significativa que possa afetar o desen-volvimento da sua prática profissional e, na medida do possível, planear as ações apropriadas para cada tipo de ameaça.

Quando o auditor determinar que não estão disponíveis sal-vaguardas apropriadas ou elas não podem ser aplicadas para eliminar as ameaças ou reduzi-las a um nível acei-tável, deve eliminar a circunstância ou o relacionamento que cria as ameaças ou recusar o trabalho ou renunciar ao mandato.”.De realçar que o CEOROC assume, de uma forma

clara e objetiva, a designação de auditor em detrimento da de ROC, o que constitui por si só uma novidade, visto que o Estatuto da OROC mantém a designação de ROC.

Do CEOROC destacamos alguns aspetos:1) A definição dos princípios fundamentais da inte-

gridade, objetividade, competência e zelo profis-sional, confidencialidade e comportamento pro-fissional. Lembramos que do logótipo da Ordem constam três princípios fundamentais: integrida-de, independência e competência, i.e., verificar-se a adição da independência que, porém, é desen-volvida no Código como desenvolvemos de segui-da;

2) A clarificação do conceito de independência (item 4.1.3) sob dois aspetos: da Mente e da Aparência que, a seguir, transcrevemos:

“A independência compreende:Independência da MenteO estado mental que permite a elaboração de uma opi-

nião sem ser afetado por influências que comprome-tam o julgamento profissional, permitindo por este meio que um profissional atue com integridade e te-nha objetividade e ceticismo profissional.

Independência

A clarificação do conceito de independência deve ser vista sob dois aspetos: da Mente e da Aparência.

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Independência na Aparência O evitar factos e circunstâncias tão significativos que um

terceiro razoável e informado, ponderando todos os factos e circunstâncias específicos, seria levado a con-cluir que a integridade, a objetividade ou o ceticis-mo profissional de uma firma, ou de um membro da equipa, tenham sido comprometidos.”.

3) Relativamente ao princípio da competência e zelo profissional, o item 2.6.1. determina:

“a) manter conhecimentos e competências profissionais no nível exigido para assegurar que os clientes recebam um serviço profissional competente; e

b) atuar com diligência de acordo com as normas técnicas e profissionais aplicáveis quando prestarem serviços profissionais.” ;

4) Em relação à auto-revisão, o item 4.9.4 prevê:“A prestação de serviços de contabilidade a um cliente

de auditoria, tal como a preparação de registos con-tabilísticos ou demonstrações financeiras, cria uma ameaça de auto-revisão quando a firma audita sub-sequentemente as demonstrações financeiras.”;

5) Em referência à prestação de serviços de contabili-dade, o item 4.9.6 preceitua:

“É expressamente proibida a prestação simultânea ao mesmo cliente de serviços de auditoria e de quais-quer serviços de contabilidade, incluindo serviços de processamento de salários, ou de preparação das de-monstrações financeiras sobre as quais o auditor vai expressar uma opinião, ainda que tais serviços sejam prestados, direta ou indiretamente, por entidades que integrem a rede, associação ou aliança.”.

Esclarece-se, que enquanto ROC/SROC não poderão ser exercidos serviços de contabilidade na mesma entida-de, bem como noutras entidades invocando essa qualida-de. Porém, tais serviços poderão ser analisados na qualida-de de Técnico Oficial de Contas (TOC), face ao previsto no art.º 6.º do Estatuto da Ordem dos TOC (EOTOC). Ou seja, um ROC, que seja também TOC, pode ser TOC de uma entidade da qual não seja ROC, o que já acontecia no anterior Código.

Pena é que aquela disposição não seja elucidativa re-lativamente à situação de ROC/SROC que “disponham” dos designados “gabinetes de contabilidade”, em norma constituídos por familiares e amigos e que até chegam a fazer propostas de trabalho conjuntas para a prestação de serviços de contabilidade e de serviços de revisão/audito-ria. Ou seja, o que se pretende é tentar “vender” o pacote “dois em um”.

Será que os futuros Órgãos da OROC irão atuar neste sentido? Esperemos para ver, pois tais situações além de não irem ao encontro do CEOROC, são desprestigiantes e em nada dignificam as funções de ROC.

6) Uma última questão que pretendemos destacar é a dos honorários. Como é sabido, a tabela do en-tão n.º 1 do art.º 160.º do EOROC (revogado pelo Decreto-Lei n.º 224/2008), previa a sua vigência, por um período de cinco anos, i.e., deixou de se aplicar desde de 1 de Janeiro de 2005. Entretanto, com a alteração do Decreto-Lei n.º 224/2008, de 20 de Novembro, passou a vigorar exclusivamente (já que, como já referimos, o art.º 160.º foi revoga-do) o disposto nos art.os 59.º e 60.º, sendo que o n.º 1 deste último estabelece que os honorários são fixados entre as partes, tendo em conta critérios de razoabilidade que atendam, em especial, à natureza, extensão, profundidade e tempo do trabalho neces-sário à execução de um serviço de acordo com as normas de auditoria em vigor, passando, desta for-ma, a prevalecer as regras do mercado, o que, diga-se em abono da verdade, devido ao aumento significa-tivo do número de ROC, tem gerado situações que em nada dignificam a profissão, facto que tem sido repetitivamente reforçado em intervenções em ses-sões públicas pelo próprio Bastonário.

Finalmente, destacamos que o CEOROC é indepen-dente do EOTOC, que continua a conter disposições rela-tivas à ética, e, se nos é permitida a comparação, não foi se-guida a estratégia da Ordem dos TOC (Contabilistas), cujo Estatuto profissional aprovado pelo decreto-lei n.º 452/99, de 5 de novembro, alterado pelo decreto-lei n.º 310/2009, de 26 de outubro, passou a integrar o Código Deontológi-co, incutindo-lhe uma maior força legal, como resulta do próprio preâmbulo deste último diploma ao prever:“Aprova-se também o Código Deontológico dos Técnicos Ofi-

ciais de Contas, conferindo -lhe assim a credibilidade e a autoridade características da lei.”.

25/10/2011

*Licenciado em Gestão de Empresas e Mestre em Contabilidade e Auditoria, ambos pela Universidade do Minho, ROC, TOC, Docente do

Ensino Superior e Diretor da C&[email protected]

Contabilidade e ROC

Esclarece-se, que enquanto ROC/SROC não poderão ser exercidos serviços de contabilidade na mesma entidade, bem como noutras entidades invocando essa qualidade.

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Este é o título principal da revista “Partida Doble” (PD) n.º 235, de Setembro de 2011/Ano XXII (ver fig. da capa), pelo que deve suscitar a curiosidade, em particular, dos ROC portugueses:

Os sub-títulos são os seguintes:- Pendentes de regulamento de desenvolvimento da

Lei;- Chaves para elaborar o novo relatório sem reservas;- Como implantar o controlo de qualidade.O editorial sob o título “Un año después…”, assinado

pela diretora Clara Isabel Muñoz, destaca o facto de já ser hábito da revista a dedicação de um número à Auditoria nas suas diversas facetas de normativa, profissional, apli-cação, etc.

Inicia por destacar a importância de, no ano passado, ter sido publicada a nova Lei de Auditoria de Contas es-panhola, sublinhando o texto refundido através do Real Decreto Legislativo 1/2011.

A nível nacional, relembramos que o atual estatuto aprovado pelo decreto-lei n.º 487/99, de 16 de, foi tam-bém revisto pelo decreto-lei n.º 224/2008, de de 20 de Novembro, e que, em Assembleia Geral Extraordinária de 29 de Setembro de 2011 foi aprovado o novo Código de Ética, elaborado de acordo com o Código de Ética do In-ternational Federation of Accountants (IFAC).

Pela sua importância, transcrevemos a conclusão da editora da revista1:

“Desde logo, este tema está em aberto pois a lei acolhe o conteúdo mínimo dos relatórios, mas com frequência as espetativas depositadas pelos utentes não coincidem com o conteúdo dos mesmos. E eis que, neste momen-to de risco e incerteza generalizada, cada vez é mais necessária uma informação que reflita a realidade económica e financeira da empresa mas complemen-tada com outros aspetos que vinculam a empresa com a sociedade. Isto supõe que a profissão tem um repto importante visando investigar como avançar na sua dimensão para satisfazer as procuras que o solicitam. Como a própria lei refere “o objeto de favorecer a comparabilidade no contexto económico financeiro internacional”.

1 Tradução da autoria do Diretor da C&E.

Esta conclusão espelha fielmente a realidade da Audi-toria/Revisão de Contas em Portugal.

Os temas principais deste número da PD são:

TEMA PÁGINAS

La auditoría, um sector em constante evolución 24 - 27

Especial auditoría - Innovar: por una auditoría de futuro 28 - 33

Reforma de la normativa sobre auditoría: um cambio sustancial en el contenido del informe

34 - 43

La norma que ha cambiado los informes de auditoría 44 - 49

El informe de auditoráa y los nuevos tipos de salvedades 50 - 57

Nueva concepción del informe de auditoría de cuentas anuales 58 - 65

Los bancos tienen la culpa (y otras conversaciones en la barra de un bar) 66 - 72

El valor razonable en tiempo de crisis 74 - 81

Nuevas normas contables en las empresas concesionarias 82 - 97

La puesta em marcha de la norma interna de control de calidad de los despachos de auditoria (II)

98 - 113

A revista assume particular importância como mais um espaço de reflexão dos ROC no contexto do ato elei-toral para os Órgãos para o triénio 2012-2014.

Especial auditoriana revista “Partida Doble”

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Fatores de MudançaÀ semelhança das forças niveladoras que, segundo

Thomas Friedman, tornaram o mundo plano, há um conjunto de factores que irá condicionar o papel dos pro-fissionais da área financeira, dos quais se destacam:

1. Sistemas de Informação: Em determinadas ati-vidades, o trabalho será crescentemente dominado pela tecnologia, sendo apenas necessário um peque-no número de pessoas qualificadas em funções de supervisão;

2. Economia Global: Directamente associado ao an-terior, a subcontratação (outsourcing) de activida-des de menor valor acrescentado e/ou que podem ser executadas de forma mais eficiente e a um custo menor (o que pode mesmo passar pela relocaliza-ção de todo um processo da empresa no exterior – offshoring);

3. Importância dos intangíveis: Os principais acti-vos das empresas tenderão a ser intangíveis;

4. Agentes informados: Nova geração de gestores, mais informada, e com maiores exigências de presta-ção de contas (accountability).

Em função desta nova realidade, o conceito de valor tem vindo a ser progressivamente redefinido, de uma perspetiva primordialmente financeira (criação de valor para o accionista), para uma perspetiva multidimensio-nal, que contemple igualmente o valor criado por clientes, processos e pessoas.

Vertentes da Área FinanceiraPercebendo onde é que os profissionais da área fi-

nanceira estão melhor colocados para apoiar o negócio a acrescentar valor, os recursos podem ser optimizados e alocados de forma mais eficiente.

Deste modo, importa identificar os diferentes domí-nios ou vertentes da área financeira, e quais os respetivos contributos para a criação de valor.

A Criação de Valor na Área FinanceiraPAULO MOURA CASTRO*

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No contexto actual, os profissionais da área financeira acrescentam mais valor às organizações assegurando que as transacções são efectuadas de forma eficiente e que o negócio é alimentado com a informação certa, que permi-ta a tomada de decisão por forma a garantir sobrevivência de curto-prazo.

Do ponto de vista da análise, salienta-se a importância da informação prospetiva e análise de cenários.

Na vertente operacional, a eficiência está diretamente dependente do sistema de informação. Enquanto utiliza-dores finais do sistema, os profissionais da área financeira têm de estar activamente envolvidos na implementação e parametrização do mesmo, de forma a responder às neces-sidades do negócio.

Em todo o caso, as prioridades da organização num determinado momento, refletidas no seu modelo opera-cional, é que irão determinar o perfil de competências do profissional, e qual o peso relativo dessas competências em cada um das cinco vertentes da área financeira.

Impacto na AuditoriaA metodologia de auditoria que era apropriada para

a era industrial pode não ser suficientemente abrangente para a era da informação, onde os ativos são intangíveis, o comércio é eletrónico, os mercados são globais e o ritmo de mudança é constante e elevado.

Neste capítulo, os sistemas de informação desem-

penham um papel fundamental na disseminação de in-formação financeira, removendo barreiras físicas à sua circulação, e permitindo um reporting periódico e actu-alizado.

Este facto tem particular impacto na auditoria, que terá de evoluir para um modelo contínuo, onde a revisão incide sobre o sistema e não sobre informação.

A abordagem tradicional de revisão periódica, basea-da em informação histórica e demonstrações financeiras oficiais terá de dar lugar a uma abordagem assurance-ba-sed, baseada em informação em tempo real, prospectiva e compreensível.

O relatório anual de auditoria pode igualmente ver a sua importância diminuída, à medida que os diferentes stakeholders valorizam mais informação periódica e regu-lar para um conhecimento da posição financeira de uma entidade e consequente tomada de decisão.

ConclusãoUm ambiente de rápida mutação económica exige in-

formação rápida e compreensível. A mudança para uma economia do conhecimento valoriza os profissionais in-formados, que acrescentam valor através da interpretação, análise e apresentação da informação.

No contexto atual, a melhor forma de acrescentar va-lor passa pelo conceito de inteligência competitiva, ou seja, por “fornecer a informação certa, no momento certo, de forma certa, à pessoa certa, para que, em última análi-se, esta possa tomar a decisão certa”.

18/11/2011

*Licenciado em Gestão de Empresas pela U. Minho e Pós-Graduado em Finanças e em Controlo Empresariais e Especialização em Corporate

Finance ambos pelo ISCTE. Sócio-administrador da PARTNERtoPARTNER - Consultores de Gestão, S.A.

www.p2p.com.pt

Revisão sobre o sistema

Este facto tem particular impacto na auditoria,que terá de evoluir para um modelo contínuo,onde a revisão incide sobre o sistemae não sobre informação.

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No passado dia 4 de novembro de 2011 realizou-se no Casino de Lisboa o Quarto Encontro de História da Contabilidade da OTOC, cujo programa, para a história, a seguir descrevemos:

8h30 Credenciação

9h00

SESSÃO DE ABERTURABastonário da OTOC, António Domingues de AzevedoPresidente da Comissão de História da Contabilidade da OTOC, Lúcia Lima Rodrigues

9h30

CONFERÊNCIA INAUGURALTema: Apontamento sobre a Contabilidade em Portugal entre 1900 e 1950 sobre Partidas DobradasConferencista: Hernâni O. Carqueja

10h30 Pausa para café

11h00

1º Painel - O ENSINO E A INVESTIGAÇÃO EM CONTABILIDADEModeradora: Leonor Fernandes FerreiraTema 1 - Aula de Comércio do Porto (1803): sua Criação e Confronto Crítico com a Correlativa Aula LisboetaOrador: Miguel GonçalvesTema 2 - Teorias da Entidade e do proprietário - Perspectivas históricasOradora: Maria da Conceição da Costa MarquesTema 3 - Criação, Regulamentação e Cobrança da décima: Um Imposto Pouco Explorado?Oradora: Conceição Andrade Martins

12h30

Celebração de Protocolo entre a Associação Portuguesa de História Económica e Social (APHES) e a Comissão de História da Contabilidade da OTOCPresidente da APHES e Bastonário da OTOC, António Domingues de Azevedo

13h00 Intervalo para almoço

14h30

2º Painel - A PROFISSÃO E A PRÁTICA CONTABILÍSTICA-FISCALModerador: Joaquim Fernando da Cunha GuimarãesTema 1 - O Imposto da Sisa no Antigo RegimeOrador: Carlos José dos Santos CoelhoTema 2 - A Profissão e o Associativismo - Análise HistóricaOrador: Mário Portugal ResendeTema 3 - Primórdios da Normalização Contabilística em Portugal - Relatos das suas Ligações com a FiscalidadeOrador: António José Alves da Silva

16h30 Pausa para café

17h00 CONFERÊNCIA DE ENCERRAMENTOTema: Incunábulos sobre Aritmética Comercial antes da Summa de PacioliConferencista: Esteban Hernández Esteve

18h00

SESSÃO DE ENCERRAMENTOPresidente da Mesa da Assembleia Geral da OTOC, Manuel António dos Santos Bastonário da OTOC, António Domingues de AzevedoComissão de História da Contabilidade da OTOC

O Encontro foi organizado pelo Conselho Diretivo da OTOC e pela Comissão de História da Contabilidade (CHC), a qual foi criada em 10 de abril de 2007, sendo representada pela Professora Doutora Lúcia Lima Rodri-gues (Presidente e docente da Universidade do Minho), pela Professora Doutora Leonor Fernandes Ferreira (vogal e docente da Universidade Técnica de Lisboa) e pelo Di-retor da C&E, Joaquim Guimarães (vogal, ROC e Presi-dente do Conselho Fiscal da OTOC).

A CHC tem atualmente 26 membros e celebrado três protocolos com associação congéneres (Comissão de His-tória da Asociación Española de Contabilidad y Adminis-tración de Empresas – AECA, Societá Italiana Di Storia della Ragioneria (SISR) e, agora, no Quarto Encontro, com a Associação Portuguesa de História Económica e Social – APHES).

A CHC tem participado em eventos internacionais o último dos quais referido no editorial da C&E n.º 11, de setembro/outubro de 2011 relativa a II Conference Before and After Luca Pacioli realizada em três cidades italianas (Perugia, Sansepulcro e Florença).

O encontro contou com a presença de 550 TOC, aos quais foi distribuído o livro do Encontro, contendo o re-sumo das comunicações, o resumo do curriculum vitae dos oradores e coordenadores, um artigo da autoria do Diretor da C&E sob o título “A Investigação em Histó-ria da Contabilidade em Portugal nas Duas Últimas Décadas (1990-2009/2010)” que foi publicado na revista TOC n.º 133, de abril de 2011, pp. 42-51, um resumo dos três encontros anteriores, o resumo das teses de doutoramento e das dissertações de mestrado, o relató-rio de atividades da CHC de 2010 e outras informações (ver figura da capa).

Neste contexto, o encontro foi considerado mais um êxito da CHC-OTOC e uma prova evidente de que foi acertada a sua criação.

O Diretor da C&E e vogal da CHC-OTOC,Joaquim Fernando da Cunha Guimarães

Quarto Encontro de Históriada Contabilidade da OTOC

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Protocolo rubricado em Luanda no final de setembro.A Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, o Conse-

lho Federal de Contabilidade do Brasil e os responsáveis pela comissão instaladora da Ordem dos Contabilistas de Angola rubricaram a 29 de setembro um protocolo de colaboração no âmbito do processo de transferência de conhecimentos. Este encontro segue-se à reunião entre as partes que teve lugar no início de agosto onde foram

acertadas as linhas orientadoras deste processo que tem sido desenvolvido em estreita parceria entre a OTOC e o CFC.

Após este primeiro passo dado em Angola, estão já a decorrer contactos com as autoridades moçambicanas e de outros países que constituem a CPLP para a formali-zação do processo de transferência de conhecimentos em moldes idênticos.

OTOC formaliza transferênciade conhecimentos

No último número da C&E, p. 54, divulgámos a convocatória da Assembleia Geral Eleitoral da Ordem dos ROC (OROC) para o triénio de 2011/2013, que se reali-zará em 29 de novembro de 2011.

Tal como aconteceu no último ato eleitoral, apenas existe uma lista candidata, liderada (candida-to a Bastonário) pelo atual vogal do Conselho Diretivo da OROC, José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues (ROC n.º 681), que tem exercido funções nos órgãos da OROC desde 2000, assumindo diversos cargos (presidente da Co-missão de Inscrição, presidente da Comissão de Estágio, presidente de Júri de Exame e vogal do Conselho Dire-tivo, este último durante os quatro mandatos, enquanto Ordem).

Tivemos o grato prazer de trabalhar diretamente com o colega Azevedo Rodrigues durante seis anos como vo-gal daqueles dois primeiros Órgãos, pelo que apoiamos incondicionalmente a sua candidatura que consideramos um corolário daquele seu envolvimento na OROC.

É neste contexto que integra-mos a sua lista como candidato ao Conselho Superior pelo Colégio Eleitoral dos Distritos agregados do Porto, Braga, Bragança, Viana do Castelo e Vila Real.

Desta forma, parece que se encontra justificado o facto de esta C&E ser um número especial dedicado à AUDITORIA/REVI-SÃO DE CONTAS E AO ATO ELEITORAL, contendo uma en-trevista a Azevedo Rodrigues, que também nos presenteia com um artigo da sua autoria sob o título “O ROC ao serviço de Portugal”.

Como contributo pessoal para o tema apresentamos breves textos sobre três temas: “Os Relatórios de Audito-ria”; “O Justo Valor na Auditoria” e “O Novo Código de Ética dos ROC”.

Finalmente, destacamos a aprovação do Orçamento do Estado para 2012, já considerado o mais penalizador na tributação das empresas e dos particulares, salientan-do-se, nestes últimos, as penalizações aos funcionários pú-blicos através do corte dos subsídios de férias e de Natal.

Eleições na Ordem dos ROC

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MESA DA ASSEMBLEIA GERALPresidente Manuel David Rodrigues Leite de Assunção, ROC n.º 442Secretário Joaquim Manuel da Silva Neves, ROC n.º 421Secretário José Manuel Parada Ramos, ROC n.º 1121

CONSELHO SUPERIORColégio Eleitoral de Lisboa

Membro José Martins Correia, ROC n.º 203Membro Amável Alberto Freixo Calhau, ROC n.º 364Membro Manuel Rui dos Santos Caseirão, ROC n.º 381Membro Manuel de Oliveira Rego, ROC n.º 404Membro Pedro João Reis de Matos Silva, ROC n.º 491Membro José Duarte Assunção Dias, ROC n.º 513Membro João Carlos Miguel Alves, ROC n.º 896Membro Inês M. Bastos Viegas Girão Almeida, ROC n.º 967Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados do Porto, Braga, Bragança,

Viana do Castelo e Vila RealMembro Adélio de Oliveira Macedo, ROC n.º 15Membro António Monteiro de Magalhães, ROC n.º 179Membro José Manuel Borda Rodrigues, ROC n.º 508Membro Carlos Alberto da Silva Cunha, ROC n.º 685Membro Joaquim Fernando da Cunha Guimarães, ROC n.º 790

Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados de Aveiro, Castelo Branco, Coimbra, Guarda, Leiria, Santarém e Viseu

Membro Domingos José da Silva Cravo, ROC n.º 638Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados de Setúbal, Angra do Heroísmo,

Évora, Faro, Funchal, Ponta Delgada e PortalegreMembro Carlos Manuel Duarte Soeiro, ROC n.º 996

BASTONÁRIOBastonário José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues, ROC n.º 681

Bastonário da Ordem dos TOCrecebe Reconhecimento Honoris Causa

O Bastonário da Ordem dos TOC, António Domin-gues de Azevedo, recebeu no passado dia sete de novem-bro de 2011, o grau académico de Especialista Honoris Causa pelo Instituto Politécnico de Lisboa, sob proposta do Instituto Superior de Contabilidade e Administração de Lisboa (ISCAL).

O ato solene da atribuição do título e imposição de insígnias ocorreu no Salão Nobre do Instituto Politécnico de Lisboa, na Estrada de Benfica, 529, Lisboa.

A atribuição desta importante distinção académica,

atribuída pela primeira vez em Portugal, é o reconheci-mento do esforço abnegado do Bastonário da OTOC na credibilização da profissão de Técnico Oficial de Contas (contabilista) em Portugal e na afirmação da Ordem nos meios académicos e, de uma forma geral, na sociedade.

A C&E congratula-se por este importante ato e ma-nifesta também o seu reconhecimento ao Bastonário da OTOC em atingir tal distinção, e aproveita para agrade-cer os seus contributos para a C&E e para o Grupo Vida Económica no seu todo.

Órgãos Sociais da Ordem dos ROC para o Triénio de 2012/2014

CONSELHO DIRETIVOPresidente José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues, ROC n.º 681

Vice-Presidente José Rodrigues de Jesus, ROC n.º 201Vogal António Marques Dias, ROC n.º 562Vogal António Campos Pires Caiado, ROC n.º 588Vogal Óscar Manuel Machado de Figueiredo, ROC n.º 653Vogal Vitor Manuel Batista de Almeida, ROC n.º 691Vogal Ana Isabel Abranches P. Carvalho Morais, ROC n.º 1227

Membros SuplentesVogal Carlos António Lisboa Nunes, ROC n.º 427Vogal José Domingos da Silva Fernandes, ROC n.º 530Vogal Luís Guilherme de Noronha Távora Pinheiro Torres, ROC n.º 1158

CONSELHO DISCIPLINARPresidente António Baia Engana, ROC n.º 612

Vogal Francisco José Ramalho de Melo Albino, ROC n.º 642Vogal Rui Alberto Machado de Sousa, ROC n.º 668Vogal César Abel Rodrigues Gonçalves, ROC n.º 740Vogal Américo Agostinho Martins Pereira, ROC n.º 877

Membros SuplentesVogal Pedro Manuel da Silva Leandro, ROC n.º 392Vogal Jorge Manuel Amaral da Cunha, ROC n.º 484

CONSELHO FISCAL

Presidente Maria Luísa Coutinho Ferreira Leite de Castro Anacoreta Correia, ROC n.º 1133

Vogal João José Lopes da Silva, ROC n.º 1065Vogal Luís Fernando da Costa Baptista, ROC n.º 1198

Membro SuplenteVogal Joaquim Patrício da Silva, ROC n.º 320

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No dia 28 de setembro de 2011 teve lugar a sessão pública de apresentação do Anuário supra, elaborado por João Baptista da Costa Carvalho, Cláudia Filipa Gomes Cardoso, Maria José da Silva Fernandes, Olga Cristi-na Pacheco Silveira e Pedro Jorge Sobral Camões, com a coordenação daquele primeiro professor, presidente do Instituto Politécnico do Cávado e do Ave (IPCA), em Barcelos.

Através desses professores, o Anuário teve o apoio das duas Instituições do ensino superior onde lecionam, uns na Universidade do Minho (Escola de Economia e Ges-tão) e outros no IPCA – Centro de Investigação em Con-tabilidade e Fiscalidade.

O Anuário tem 120 páginas e foi patrocinado/editado pela Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas (OTOC), tendo tido o apoio do Tribunal de Contas, e cujo índice resumimos:

��Glossário;��Prefácio;��Introdução;��Capítulo 1 – O Sector Empresarial do Estado (SEE);��Capítulo 2 – Metodologia e Identificação da Amos-

tra;��Capítulo 3 – Análise Económica e Financeira;��Capítulo 4 – Considerações Finais;��Anexos I, II, III;��Índice de Quadros;��Índice de Gráficos e Figuras.De acordo com o prefácio, datado de 21 de setembro

de 2011, assinado pelo Bastonário da OTOC, António Domingues de Azevedo, o documento pretende respon-der, entre outras, às seguintes questões:

��O que é o SEE?��Qual a sua dimensão?��Qual o seu estado económico e financeiro?��Qual a sua importância no bem estar e na resolução

dos problemas dos cidadãos?O Bastonário termina com as duas reflexões seguintes:

“Com efeito, o presente anuário pretende constituir-se numa ferramenta informativa de continuidade, como aliás já acontece com o Anuário Financeiro dos Mu-nicípios Portugueses, possibilitando uma leitura e uma

imagem integrada do Sector Empresarial do Estado, o que seria muito difícil sem a existência de uma inicia-tiva desta natureza.

A Ordem continuará a apoiar a realização de trabalhos desta índole, na esperança de contribuirmos, em parcerias com os seus autores, para uma melhor a mais profunda consci-ência colectiva sobre a importância social e o estado eco-nómico e financeiro do Sector Empresarial do Estado, na perspectiva da sua relevância na sociedade portuguesa.”.Por sua vez, na introdução, o coordenador do anuário,

professor doutor João Baptista da Costa Carvalho, inicia por referir:“Diariamente os meios de Comunicação Social questionam o

papel do Sector Empresarial do Estado (SEE) na econo-mia portuguesa e, em particular, o contributo deste sec-tor para a dívida pública, a premência da sua existência e a eventual adopção de medidas políticos que visem a privatização de algumas Entidades que o integram. E, neste contexto, são frequentes as referências ao volume dos passivos, aos prejuízos verificados, aos vencimentos prati-cados ou ao número de administradores dos Conselhos de Administração.”A análise incidiu sobre o enquadramento do SEE

português, identificando-se as entidades de Carteira de Participações da DGTF, da PARPÚBLICA e dos Hos-pitais.

Anuário do Setor Empresarialdo Estado – 2010

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A figura 1 – “Estado” do (esquema seguinte) Anuário ilustra bem a sua composição:

Do capítulo 4 “Considerações Finais” destacamos:��A amostra reporta a 94 empresas do sector não fi-

nanceiro que integravam a carteira principal da DGTF (Direção Geral do Tesouro e Finanças) e a 32 empresas da carteira secundário. Acrescendo a estas, as 25 empresas participadas pela PARPÚBLICA, re-tirando as Águas de Portugal que também integram a carteira da DGTF, e excluindo as três empresas fi-nanceiras da carteira principal da DGTF, conclui-se que existem 154 empresas do SEE, não incluindo pequenas participações, fundações, parcerias públi-co privadas e empresas do sector financeiro. Foi este o universo de empresas do SEE observadas;

��Das 94 empresas do SEE, 65 são de grande dimen-são e 25 são PME’s, sendo que 74 empresas têm par-ticipação do Estado a 100% e quatro uma participa-ção inferior a 50%;

��Considerando o valor do ativo, as 10 maiores em-presas (não incluindo a PARPÚBLICA por ser uma holding de 25 empresas) com capitais maioritaria-mente do Estado são a EP-Estradas de Portugal, as Águas de Portugal, o Metropolitano de Lisboa, o Parque Escolar, a TAP, a ANA, a REN, a Sagestamo, a Capitalpor e o Metro do Porto;

��É significativo o número de empresas que têm um capital próprio atual inferior ao capital inicial o que, na maioria dos casos, poderá traduzir na acumula-

ção de resultados líquidas negativos ao longo da sua atividade;

�� Identificaram-se empresas do SEE com capitais próprios negativos, o que poderá indiciar situação de falência técnica. Nes-ta situação, predominam as empresas de transportes, como a CP, a Caminhos de Ferro Portugueses, Metro do Porto e o Me-tro de Lisboa;��Quanto às empresas do sector da saúde, verifica-se que apenas 17 das 42 empresas ou unidades de saúde têm um capital pró-prio atual superior ao capital social ou capi-tal inicial e 37 das 42 empresas têm resulta-dos transitados acumulados negativos;�� No caso das empresas que integram a PARPÚBLICA, salvo o caso da TAP, Ca-pitalpor, Sagestamo, Circuito do Estoril e SPE, as outras têm um capital próprio atual

superior ao capital inicial, destacando-se das empre-sas de grande dimensão, a EDP, a GALP, a REN e as Águas de Portugal.

��Consideramos preocupante o facto de, em algumas empresas, o volume das dívidas a curto prazo ser sig-nificativamente inferior ao volume de vendas e pres-tação de serviços do ano. As empresas de transporte são as que apresentam piores resultados neste indi-cador a par de outras empresas de grande dimensão como o Parque Expo 98 e o Parque Escolar;

��Os custos financeiros são, por regra, elevados jus-tificando o grande diferencial entre os valores dos resultados operacionais e os valores dos resultados líquidos. Das empresas com custos financeiros mui-to elevados destacam-se a CP e o Metro do Porto, cujos custos financeiros representam mais de 60% das vendas e prestação de serviços;

�� Da análise dos resultados líquidos das empresas em que a PARPÚBLICA participa, salienta-se, pela positiva, os resultados liquidos da EDP que pese embora seja apenas participada em 9%, contribui de forma significativa, para um melhor resultado consolidado da PARPUBLICA. Anota-se, ainda, os resultados positivos da REN, Águas de Portugal, Capital por e ANA – Aeroportos de Portugal. Em sentido oposto, encontra-se a TAP com resultados líquidos negativos (informação de 2009).

O Anuário tem ainda outras conclusões no total de 25, pelo que sugerimos a sua consulta.

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Domingues de Azevedo, bastonário da OTOC, muito crítico

Técnicos de contas exigem legislação que obrigue fisco a cumprir prazos

Os últimos tempos não têm sido pacíficos nas rela-ções entre os técnicos oficiais de contas e a administração fiscal. A OTOC quer proceder a alterações legislativas, considerando que a imagem dos profissionais tem sido prejudicada. Domingues de Azevedo não poupa críticas à forma como o fisco tem agido e prejudicado estes pro-fissionais.

O cerne da questão é que a administração fiscal não cumpre prazos e coloca em causa o cumprimento dos deveres dos técnicos de contas. O inverso já é bem di-ferente, pelo que os contribuintes saem seriamente pe-nalizados, o mesmo sucedendo com os profissionais, no âmbito da responsabilidade subsidiária. O bastonário da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas é de opinião que se está perante uma situação incompreensível e, sobretu-do, injustificável.

Adianta a este propósito: “Tem-se criado uma imagem dos TOC que não corresponde à verdade, ignorando-se ou omitindo-se as situações concretas e objetivas dos meios que não são atempadamente disponibilizados para o cumprimento das obrigações declarativas, as quais são da competência exclusiva da administração tributária.” O que significa, na ótica daquele responsável, que é funda-mental encontrar uma solução de compromisso, de forma a definir os níveis e o modo de intervenção das partes. Por outras palavras, o bastonário exige que é imprescindível enquadrar com rigor o papel que a cada um cabe no pro-cesso declarativo e informativo.

Defende Domingues de Azevedo que é fundamental a construção de um mecanismo com caráter de obriga-toriedade, “em que se estabeleça o limite temporal para a disponibilidade dos meios, inclusivamente formulários eletrónicos, para o cumprimento do ato declarativo, e que possibilite aos profissionais o desenvolvimento ou a adequação das soluções informáticas em tempo útil”. En-fim, adianta o bastonário, este mecanismo vai implicar a obrigatoriedade da administração fiscal disponibilizar os formulários eletrónicos e os meios correspondentes com um prazo nunca inferior a 120 dias da data limite para o cumprimento do dever declarativo ou informativo.

Garantir a obrigatoriedade de prazos

A Ordem não se fica por aqui e coloca outras exigên-cias não menos importantes perante o fisco. Assim, no que toca ao Regime Geral das Infrações Tributárias, a ideia é a criação de um mecanismo de exceção em que a contra-ordenação se torne possível, desde que seja respeitado o prazo atrás mencionado. Pelo que Domingues de Azeve-do acrescenta: “A OTOC vai apresentar ao Governo e aos vários grupos parlamentares, na Assembleia da República, uma proposta de lei, na qual, alterando o Código do Pro-cesso e do Procedimento Tributário, se defina claramente a obrigatoriedade daquele prazo.”

Por outro lado, a OTOC também vai lançar uma pro-posta de alteração ao RGIT, em que fique estabelecido que os formulários e os meios para o cumprimento das obriga-ções fiscais não estejam disponíveis até ao termo do prazo de 120 dias a contar da sua disponibilização, não pode ser instaurado qualquer procedimento contraordenacional. Domingues de Azevedo não deixa de tirar conclusões so-bre a matéria em apreço: “Aos técnicos oficiais de contas compete o cumprimento do dever declarativo, enquanto é da responsabilidade da administração fiscal disponibilizar os meios para esse fim. Aquilo que temos vindo a assistir é bem diferente. Independentemente das razões, os meios não têm estado disponíveis para que os profissionais cum-pram as funções que lhes estão acometidas.”

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Assuma que está a auditar as contas da entidade “ABC”, cujo objecto social é a construção civil, relativas ao período de 2011. Do trabalho de auditoria efectuado retiraram-se as seguintes informações:

A. Em 31 de Dezembro de 2010, foi identificado um cliente que havia ultrapassado o prazo concedido para pagamento da sua dívida. A entidade “ABC”, após vá-rias promessas de pagamento não cumpridas, conside-rou existir risco de incobrabilidade, com probabilidade significativa de não vir a receber 60% da dívida de um total de 100 mil euros, tendo reconhecido a respectiva perda por imparidade no valor de 60 mil euros (por não existirem expectativas realistas de lucros tributáveis nos períodos futuros, a entidade optou por não reconhecer activos por impostos diferidos). Em junho de 2011, a dívida do cliente foi considerada incobrável na conta-bilidade, através de um débito na conta “683 – Dívidas incobráveis” pelo valor de 100.000 euros, tendo-se igual-mente revertido a perda por imparidade anteriormente reconhecida (débito da conta “219” e crédito da conta “76211”). Contudo, em dezembro do mesmo ano, no seguimento de uma ação de recuperação da entidade devedora, o cliente pagou integralmente a sua dívida, tendo a entidade “ABC” reconhecido um rendimento na conta “72 – Prestações de serviços”.

B. A rubrica “Rendimentos e ganhos em investimentos não financeiros” evidencia um saldo de 35 mil euros relativo à alienação efectuada em julho de 2011, a pronto paga-mento, de uma máquina adquirida em março de 2009 por 50 mil euros, a qual tem vindo a ser depreciada à taxa de 20%, taxas anualizadas. À data da alienação, não se encontrava reconhecida qualquer perda por impari-dade. O valor recebido foi de 43.050 euros (IVA inclu-ído à taxa de 23%) e não foi efectuado qualquer movi-mento na rubrica de Activos Fixos Tangíveis para além da depreciação do bem no final do período (a máquina alienada não foi retirada do mapa de depreciações, razão pela qual se reconheceu a respectiva depreciação).

C. A entidade “ABC” formalizou um contrato de em-preitada, com o n.º 1234/2011, tendo iniciado, no período de 2011, a construção de um edifício pelo preço de 2.160.000 euros. Prevê-se que a obra termine no período de 2012 e o Conselho de Administração

da sociedade “ABC” considerou estarem reunidas as condições para que o desfecho do contrato pudesse ser estimado fiavelmente, tendo, além disso, decidido que a determinação da fase de acabamento fosse efectuada por referência ao método enunciado na alínea (a) do § 30 da NCRF 19 – Contratos de construção (aplica-ção do grau de acabamento). Considerando a seguinte informação disponível, à data de 31 de dezembro de 2011 (valores em euros), a entidade reconheceu um resultado bruto no período de 2011 de 240 euros.

31/12/2011

Gastos acumulados até à data 720.000

Gastos estimados para conclusão 1.080.000

Facturação emitida (e reconhecida) 960.000

Recebimentos acumulados 640.000

D. Em 15 de fevereiro de 2012, antes da aprovação das contas pelo órgão de administração, a entidade “ABC” emitiu uma nota de crédito a um cliente, no valor de 100 euros, com o seguinte descritivo: “Devolução da mercadoria constante da nossa factura n.º 43, de 28 de dezembro de 2011, por se encontrar danificada”.

PEDIDO:Pronuncie-se sobre o impacto nas demonstrações finan-

ceiras das situações expostas e proponha eventuais lançamen-tos de rectificação (ajustamento / reclassificação) necessários.

RESOLUÇÃOAnalisaremos, em primeiro lugar, as situações aduzidas

individualmente. No final, apresentaremos um quadro ge-ral com as reclassificações e/ou ajustamentos propostos para cada situação. Notamos que vamos encaminhar a nossa res-posta no pressuposto de que a auditoria realizada é iminen-temente financeira, desconsiderando, consequentemente, o impacto fiscal dos casos elencados.

Situação ANo período de 2010, a entidade reconheceu uma per-

da por imparidade de 60 mil euros, situação que se afigura correcta face ao risco de incobrabilidade existente na data de fim de período.

Auditoria às demonstrações financeirasCASO PRÁTICO NO 14 RICARDO DE ANTAS DE BARROS CARVALHO DE OLIVEIRA*

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No período de 2011, mais concretamente em junho, a entidade considerou a dívida como incobrável, tendo para o efeito utilizado a conta “683 – Dívidas incobráveis”. Aten-dendo ao teor da nota de enquadramento da conta “683 – Dívidas incobráveis”, que refere que “Apenas regista, por contrapartida da correspondente conta da classe 2, as dívidas cuja incobrabilidade se verifique no período e que não tivessem sido consideradas anteriormente em situação de imparidade.” (sublinhado nosso), não se poderá aceitar o reconhecimento de um gasto no valor de 100 mil euros, mas apenas de 40 mil euros (dívida não considerada anteriormente em situa-ção de imparidade), assim como não se aceitará o reconhe-cimento do rendimento resultante da reversão da perda por imparidade.

Em dezembro do mesmo período, o cliente logrou pagar integralmente a sua dívida. Ora tendo a mesma sido previa-mente considerada como incobrável, este recebimento deve-rá ser reconhecido na conta “783 – Recuperação de dívidas a receber” e não na conta “72 – Prestações de serviços”.

Os erros apontados não têm impacto no resultado lí-quido do período, requerendo-se apenas movimentos de reclassificação.

Situação BA entidade alienou o bem pelo valor de 35 mil euros

(43.050 / 1,23), valor que reconheceu como rendimento. Para além do reconhecimento da quantia recebida / a rece-ber, no desreconhecimento de um bem do ativo fixo tangível (no caso, por alienação) dever-se-á igualmente anular quer a quantia escriturada bruta, quer as depreciações acumuladas, quer eventuais perdas por imparidade acumuladas relativas ao bem vendido.

No caso em concreto, para além de não se ter efectuado aquelas “anulações”, o bem foi depreciado em 2011, quando já não pertencia ao activo da entidade.

Nesta situação, antes dos movimentos sugeridos pelo au-ditor, o resultado líquido do período e o activo da entidade “ABC” encontravam-se sobreavaliados, ambos no valor de 20 mil euros.

Para esta situação, deveremos atender aos §§ 66 a 71 da “NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis”.

Situação CA entidade não aplicou correctamente o grau de acaba-

mento, não balanceando dessa forma correctamente os gas-tos com os rendimentos.

O resultado bruto apurado resulta da diferença entre a facturação emitida (960 mil euros) e os gastos incorridos (720 mil euros).

Calculando o grau de acabamento, dado pelo quociente entre os gastos incorridos e a soma entre os gastos incorri-dos e os gastos a incorrer, obtemos a percentagem de 40% [(720.000 / (720.000 + 1.080.000)].

Sendo assim, o valor que deverá ser reconhecido como rendimento será de 40% do valor do contrato, ou seja, 864 mil euros. Uma vez que a facturação emitida, e reconhecida, foi de 960 mil euros, haverá que diferir 96 mil euros para períodos seguintes (diferença entre os 960 mil euros e os 864 mil euros).

Face ao exposto, o resultado bruto do contrato deverá ser de 144 mil euros e não 240 mil euros, pelo que o resultado líquido do período (e consequentemente o capital próprio) encontra-se sobreavaliado em 96.000 euros.

Situação DTratando-se de um acontecimento após a data do balan-

ço que proporciona prova de condições que existiam à data do balanço, o mesmo requer ajustamento nas demonstra-ções financeiras.

A entidade deverá portanto reconhecer a nota de crédi-to no período de 2011, independentemente de ela ter sido emitida no período de 2012.

Pelo facto de não ter sido reconhecida em 2011 aquela nota de crédito, o resultado líquido do período (e conse-quentemente o capital próprio) encontram-se sobreavalia-dos em 100 mil euros (valor da nota de crédito).

Para esta situação, deveremos atender à “NCRF 24 – Acontecimentos após a data do balanço” e à “IAS 560 – Acontecimentos subsequentes”.

Ajustamentos / ReclassificaçõesFace aos comentários efectuados, o auditor deveria propor

os seguintes lançamentos de ajustamento / reclassificação:

Situação Ajustamento/Reclassificação

Assento Contabilístico Valor(em euros)Débito Crédito

AReclassificação 76211 683 60.000Reclassificação 72 783 100.000

BAjustamento 7871 433 50.000Ajustamento 438 7871 20.000Ajustamento 438 642 10.000

C Ajustamento 72 282 96.000D Ajustamento 717 2722 100.000

*Licenciado em Contabilidade Empresarial pelo IPCA; Pós-Graduado em Fiscalidade pelo IPCA; Auditor e Docente da Escola Superior de Gestão do IPCA

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Este é um manual simplificado, no qual se explica o que cada gestor deve fazer para con-seguir atingir o seu nível máximo de competi-tividade. O objetivo é orientar os gestores nas ações que permitam garantir que o seu negócio ou a sua estratégia sejam corretamente imple-mentados na prática e que cada colaborador saiba qual a sua missão na organização.

O autor, José Oliveira, diretor-geral da Bi4all, apresenta um livro com conteúdos didáticos que serão úteis aos gestores da nova geração e que pretendem

e precisam de ter linhas orientadoras na gestão atual. Neste livro é feita a interligação entre a in-formática e a gestão, algo que falha com alguma frequência nas organizações empresariais.

A obra é uma publicação do grupo edito-rial Vida Económica, tem 176 páginas e está disponível por 16 euros. Está estruturada em prefácio, organização e processos, modelos de governação, gestão do risco e controlo inter-no, desempenho da gestão e casos práticos,

exercícios e soluções.

A obra “Gestão empresarial dos serviços públicos – Uma aplicação ao setor da saúde” vai na sua segunda edição e aborda de uma forma aprofundada e abrangente a problemá-tica da gestão empresarial no setor da saúde.

O livro da autoria de Guilhermina Rego revela que, apesar de não haver uma clara redefinição das funções do Estado, as polí-ticas públicas implementadas ao longo dos últimos anos têm atribuído grande impor-tância à introdução de práticas inovadoras de gestão nos serviços públicos, sendo a saúde um dos setores

que se destaca. O livro está estruturado em duas partes, uma sobre o mercado da saúde e a sua regulação e outra onde é feita uma análise da eficiência dos hospitais públicos portugueses.

A obra tem prefácio de Rui Nunes, profes-sor catedrático da Faculdade de Medicina do Porto, destinando-se sobretudo a profissionais do setor com funções de gestão e a estudantes de economia e gestão da saúde. É uma pu-

blicação do grupo editorial Vida Económica, tem 768 páginas e está disponível por 32 euros.

Em resposta à necessidade de criar um regi-me mais adaptado à proteção do ambiente foi transposta a Diretiva nº 2004/35/CE, que es-tabelece o regime jurídico da responsabilidade por danos ambientais.

A obra “Responsabilidade ambiental – Ope-radores públicos e privados” desenvolve o tema de forma pragmática e objetiva, recorrendo a uma linguagem acessível, sobretudo orientada para os operadores públicos e privados abran-gidos pelo referido regime jurídico. Sofia Sá recorre fre-

quentemente à apresentação visual dos temas desenvolvidos, através de figuras, esquemas e quadros, o que facilita a compreensão do tema.

Da estrutura da obra constam os antece-dentes da responsabilidade ambiental, o regime jurídico da responsabilidade ambiental, o dano ambiental, as garantias financeiras, o relatório da Comissão Europeia, a análise comparada dos diplomas e as considerações finais. É mais uma edição da Vida Económica e tem 312 pá-

ginas. A obra inclui ainda sete anexos.

Modelo integrado para uma gestão eficiente e controlo do risco

A gestão empresarial dos serviços públicos

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A responsabilidade ambientale os operadores públicos e privados

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