Devengado Contable Juridico Bienes Servicios

EL CRITERIO DEL DEVENGADO CONTABLE Y JURÍDICO EN LA VENTA DE BIENES Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS

� Víctor R. Cruzado Ribeyro

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� El Capítulo 1 del Marco Conceptual para la Información Financiera denominado

“Rendimiento financiero reflejado por la contabilidad de acumulación (o devengo)”

establece lo siguiente:

� “Párrafo OB 17:

� La contabilidad de acumulación (o devengo) describe los efectos de las transacciones y

otros sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los

acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos tienen lugar,

incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en un periodo diferente. Esto es

importante porque la información sobre los recursos económicos y los derechos de los

acreedores de la entidad que informa y sus cambios durante un periodo proporciona

una mejor base para evaluar el rendimiento pasado y futuro de la entidad que la

información únicamente sobre cobros y pagos del periodo.”

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NIC 17 – Arrendamientos

� “3. Todos los incentivos derivados del acuerdo de renovación o constitución de un nuevo arrendamiento operativo, deben ser reconocidos como parte integrante del precio neto

acordado por el uso del activo arrendado, con independencia de la naturaleza del incentivo o del calendario de los pagos a realizar.

� 4. El arrendador debe proceder a reconocer el costo agregado de los incentivos que ha concedido, como una reducción de los ingresos por cuotas, a lo largo del periodo del

arrendamiento, utilizando un sistema de reparto lineal, a menos que cualquier otro procedimiento de reparto sistemático sea más representativo del patrón temporal según el cual van a ir disminuyendo los beneficios económicos procedentes del activo

arrendado.

� 5. El arrendatario debe reconocer el ingreso agregado de los incentivos que ha recibido, como una reducción de los gastos por cuotas, a lo largo del periodo del arrendamiento, utilizando un sistema de reparto lineal, a menos que cualquier otro procedimiento de

reparto sistemático sea más representativo del patrón temporal según el cual van a ir apareciendo los beneficios económicos procedentes del activo arrendado”.

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4

Una empresa “Arrendadores” S.A. celebra un contrato de arrendamiento por el que

le alquila uno de sus edificios a la empresa “Minera” S.A. La particularidad de dicho

contrato es que el arrendador está de acuerdo en otorgarle a “Minera” S.A. un

período de alquiler gratuito denominado período de gracia durante el primer año

con el fin de lograr que el contrato de arrendamiento tenga un plazo de vigencia de

20 años, a una renta fija de S/.50,000.00 por año a partir del segundo año hasta el

vigésimo año.

Analizaremos el devengo contable y tributario del contrato de arrendamiento

operativo con plazo de gracia que hemos planteado.

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Detalle AñosRenta Anual

Total Renta

Plazo del contrato 20 50,000 1,000,000

Periodos de gracia (1) 50,000 (50,000)

Periodo de arrendamiento 19 50,000 950,000

Lineamiento de ingresos 47,500 (S/.950,000/20 años)

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Ingresos 1 2 3 4 5 6 ……….. 19 20 TOTALIngreso contable 47,500 47,500 47,500 47,500 47,500 47,500 …………..47,500 47,500 437,000

Ingreso I. R. - 50,000 50,000 50,000 50,000 50,000 …………..50,000 50,000 410,000

Adic./(Deduc.) (47,500) 2,500 2,500 2,500 2,500 2,500 …………..2,500 2,500 0

Años

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a) Ocurrencia de los hechos principales pactados contractualmenteque generan el nacimiento del derecho al ingreso o la obligación del

gasto.

b) Debe existir una certeza tal que permita presumir que los resultados

provenientes de la transacción fluirán a favor del deudor tributario.

a) No debe existir condición alguna que contractualmente genere lainexistencia del nacimiento del derecho al ingreso u obligación del

gasto.

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El devengo jurídico se fundamenta en que un hecho principal generador del

derecho al ingreso de “Arrendadores” S.A. es que se termine el plazo de gracia de

un año, siendo que recién en el año 2 se cumplirán todos los hechos principales

que contractualmente generan el nacimiento del derecho al ingreso de

“Arrendadores” S.A. Asimismo, otro argumento que sustenta el devengo jurídico es

que recién en este segundo año y durante los 19 años de vigencia del contrato

existirá certeza de la procedencia de los ingresos por el arrendamiento operativo

indicado.

� Una Compañía se compromete a celebrar un contrato de arrendamiento con unnuevo arrendador. El arrendador se compromete a pagar los gastos de traslado delarrendatario como un incentivo para el arrendatario para entrar en el nuevocontrato de arrendamiento. Costos de reubicación para el arrendador son 1.000. Elnuevo contrato tiene una vigencia de 10 años, a una renta fija de 2.000 por año.

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� De acuerdo a los términos del contrato el ingreso contable por cada año asciende:

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Detalle

Renta Anual según

contrato AñosRenta Anual

Datos según contrato 2,000 10 20,000

Incentivo (Costo del traslado) (1,000)

Total Ingresos Contables 19,000

Lineamiento de ingresos 1,900 (S/.19,000/10 años)

C. x P. 1´000

Comisión 100

Pas. Fin. 1´100

Se prorratea en el

plazo del contrato

calculando la TIR

El día 30/06/X0 solicitamos aun banco del exterior un préstamo por S/. 800.000, con

unos gastos por comisión de estructuración de S/. 10.000. A su vez sabemos que el

tipo de interés anual de dicha operación es de un 5% pagadero a anualidades

vencidas y que la amortización la realizamos en dos años, con dos pagos del 50% del

capital en cada uno de ellos. ¿Como se contabilizan todas estas operaciones?.

13

Año Saldo del préstamo

Amortización del prestamo Intereses Total

1 800,000 -400,000 40,000 440,000

2 400,000 -400,000 20,000 420,000

TOTAL -800,000 60,000 860,000

CRONOGRAMA DE PAGOS

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TIR Flujo 1 2 5.89919% -790,000 440,000 420,000

AÑO

En primer lugar, procedemos al cálculo de tipo de interés efectivo (TIE)

mediante la aplicación del excel (Formula Financiera: IRR).

La TIE es de 5.89918992%. A partir de este cálculo procederemos a

realizar el cuadro del costo amortizado.

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Fecha Interés Efectivo

Interés

Explícito Interes Implícito Costo Amortizado

790,000

30/06/X1 46,604 40,000 6,604 396,604

(790,000 x 5.89918992) (800,000 x 5%) (46,604 - 40,000)

(790,000 + 46,604 -

40,000 - 400,000)

30/06/X2 23,396 20,000 3,396 -

(396,604 x 5.89918992) (400,000 x 5%) (23,396 - 20,000)

TOTAL 70,000 60,000 10,000

• Tasa de interés efectivo anual: Es la tasa de descuento que igualaexactamente los flujos de efectivo por cobrar o por pagar estimada a lo

largo de la vida esperada del instrumento financiero.• Interés explicito: Es el que se encuentre en el cronograma de pago

• Interes implicito: Es el restante

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¿A cuanto asciende el importe devengado para el IR?

Año Concepto Contable Imp. Renta Diferencia1 Interes 40,000 40,000

Comisión 6,604 10,000

Total Gasto Financiero 46,604 50,000 3,396

Año Concepto Contable Imp. Renta Diferencia2 Interes 20,000 20,000

Comisión 3,396 -

Total Gasto Financiero 23,396 20,000 -3,396

Gasto Financiero

Gasto Financiero

NIC 18 – Ingresos de actividades ordinarias

18

• Transferencia de riesgos y ventajas significativas

• No se conserva implicancia alguna en la gestión corriente del

bien

• El importe del ingreso puede medirse con fiabilidad.

• Es probable recibir los beneficios económicos de la transacción.

• Los costos incurridos (o por incurrir) de la transacción pueden ser medidos confiablemente.

IFRS

IR

19

• Transferencia de riesgos y ventajas significativas

• No se conserva implicancia alguna en la gestión corriente del

bien

• El importe del ingreso puede medirse con fiabilidad.

• Es probable recibir los beneficios económicos de la transacción.

• Los costos incurridos (o por incurrir) de la transacción pueden ser medidos confiablemente.

IFRS

• De modo general, las rentas de tercera categoría se

reconocen cuando devengan (criterio contable). Este criterio es aplicable en la determinación de los ingresos netos mensuales.

IR

• Los criterios para el reconocimiento de ingresos por venta de bienes de acuerdo

a IFRS son sustancialmente los mismos a los PCGA.

• Sin embargo, es de mucho cuidado el tratamiento que se le otorgue a ciertas

operaciones, en línea con las IFRS, que incorporen dos o más transacciones al

mismo tiempo

• En principio, no hay diferencias entre los criterios para el reconocimiento de

ingresos por venta de bienes de acuerdo a IFRS y la norma del IR.

• De lo anterior, las devoluciones sobre ventas realizadas tendrán efecto fiscal para

fines del IR en el momento en que los bienes sean recibidos por el vendedor.

• En ciertos casos, el inicio del cómputo del régimen de diferimiento de ingresos

por venta de bienes a plazos (artículo 58° de la Ley del IR) puede verse muy

influenciado por la adaptación a IFRS.

• Artículo 58° de la Ley del IR: “los ingresos provenientes de enajenación de bienes

a plazos, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor

a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, podrán imputarse

a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas

para el pago”

NIC 18 Articulo 57 de la LIR31 de diciembre del 2013 31 de diciembre del 2013Ventas del Bien:Cuentas por cobrar 10,000,000 Renta Neta 2,000,000

Ingresos 10,000,000 Impuesto a la Renta 600,000

Reconocimiento del costo de ventasCosto de Ventas 8,000,000

NO HAY DIFERENCIA TEMPORALExistencias 8,000,000

Cobro de 3 cuotas

Caja 1,500,000

Cuentas por cobrar 1,500,000

Ganancias y Pérdidas

Utilidad Contable 2,000,000

Articulo 58 de la LIR31 de diciembre del 2013 2013 Mov.

VL BF Deducible Gravable Activo Pasivo AñoIngreso 1,500,000 Cuentas por cobrar 8,500,000 - 8,500,000 2,550,000 -2,550,000

Costo 1,200,000 Ex istenc ias 0 6,800,000 6,800,000 2,040,000 2,040,000

Renta Neta 300,000 2,040,000 2,550,000 -510,000

510,000

Impuesto a la Renta 90,000 88 510,000

49 510,000

Impuesto a la Renta Diferido Pas ivo por venta de bienes

Al 31 de diciembre del 2014

Ingreso 6,000,000

Costo 4,800,000

Renta Neta 1,200,000 2014 Mov.VL BF Deducible Gravable Activo Pasivo Año

Impuesto a la Renta 360,000 Cuentas por cobrar 2,500,000 0 2,500,000 750,000 1,800,000

Ex istenc ias 0 2,000,000 2,000,000 600,000 -1,440,000

600,000 750,000 360,000

Al 31 de diciembre del 2015 150,000

Ingreso 2,500,000 49 360,000

Costo 2,000,000 88 360,000

Renta Neta 500,000 Impuesto a la Renta Diferido Pas ivo por venta de bienes

Impuesto a la Renta 150,000

TOTAL I.R. PAGADO 600,000

Saldos DT IRD

IRDDTSaldos

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• El importe del ingreso puede medirse confiablemente

• Hay certeza en recibir los beneficios económicos futuros

• El grado de terminación de la transacción, al final del período al que se informa, puede ser medido con fiabilidad.

• Los costos incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, pueden ser medidos con fiabilidad.

IFRS

IR

25


• Hay certeza en recibir los beneficios económicos futuros

• El grado de terminación de la transacción, al final del período al que se informa, puede ser medido con fiabilidad.

• Los costos incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, pueden ser medidos con fiabilidad.

IFRS

• En principio, cuando devengan (criterio contable)IR

26


• Hay certeza en recibir los beneficios económicos asociados a la transacción

• Se reconocen utilizando el método del tipo de interés efectivo, de acuerdo a lo que establece la NIC 39

IFRS

IR

27


• Hay certeza en recibir los beneficios económicos asociados a la transacción

• Se reconocen utilizando el método del tipo de interés efectivo, de acuerdo a lo que establece la NIC 39

IFRS

• De modo general, las rentas de tercera categoría se

reconocen cuando devengan (criterio contable). Este criterio es aplicable en la determinación de los

ingresos netos mensuales.IR

28

Importe del princ ipal 1 ,000.00

Tasa de interés pactada 5.00%

Importe de cuotas 162.87

Total períodos 12 trimestres

Períodos de gracia 3 trimestres

Ejerc icio Trim. Flujo

2010 1 1 ,000.00

2 -

3 -

4 -162.87

201 1 5 -162.87

6 -162.87

7 -162.87

8 -162.87

2012 9 -162.87

1 0 -162.87

11 -162.87

12 -162.87

29

Importe del principal 1 ,000.00

Tasa de interés pactada 5.00%

Importe de cuotas 162 .87



Ejercicio Trim. Saldo Cuota Interes Amort K

2010 1 1,000.00 - - -

2 1 ,000.00 - - -

3 1 ,000.00 - - -

4 1 ,000.00 162.87 84.18 7 8.69

2011 5 921 .31 162.87 7 7 .55 85.31

6 835 .99 162.87 7 0.37 92.50

7 7 43.50 162.87 62.58 100.28

8 643 .22 162.87 54.14 108.7 2

2012 9 534 .49 162.87 44.99 117 .88

10 416 .62 162.87 35.07 127 .80

11 288.82 162.87 24.31 138.55

12 150 .26 162.87 12.65 150.22

Recalculo de la tasa 8.42%

30

Importe del princ ipal 1,000.00

Tasa de interé s pactada 5.00%




Ejercicio Tr im. Saldo Cuota Interes Amort K

2010 1 1,000.00 - - -

2 1,000.00 - - -

3 1,000.00 - - -

4 1,000.00 162.87 84.18 78.69

2011 5 921.31 162.87 77 .55 85.31

6 835.99 162.87 7 0.37 92.50

7 7 43.50 162.87 62.58 100.28

8 643.22 162.87 54.14 108.7 2

2012 9 534.49 162.87 44.99 1 17 .88

10 416.62 162.87 35.07 127 .80

11 288.82 162.87 24.31 1 38.55

12 150.26 162.87 12.65 150.22


¿Han devengado

intereses en los

trimestres 1, 2 y 3?

31

Importe del princ ipal 1,000.00

Tasa de interé s pactada 5.00%




Ejercicio Tr im. Saldo Cuota Interes Amort K

2010 1 1,000.00 - - -

2 1,000.00 - - -

3 1,000.00 - - -

4 1,000.00 162.87 84.18 78.69

2011 5 921.31 162.87 77 .55 85.31

6 835.99 162.87 7 0.37 92.50

7 7 43.50 162.87 62.58 100.28

8 643.22 162.87 54.14 108.7 2

2012 9 534.49 162.87 44.99 1 17 .88

10 416.62 162.87 35.07 127 .80

11 288.82 162.87 24.31 1 38.55

12 150.26 162.87 12.65 150.22


¿Han devengado

intereses en los

trimestres 1, 2 y 3?

32

Importe del princ ipal 1 ,000.00

Tasa de interés pactada 5 .00%



Períodos de grac ia 3 trimestres

Ejercic io Trim. Saldo Cuota Interes Amort K

1 1 ,000.00 - 50 .00 -

2 1 ,050.00 - 52.50 -

3 1 ,102.50 - 55 .13 -

4 1 ,1 57 .63 1 62.87 57 .88 104.99

5 1 ,052.64 1 62.87 52.63 110 .23

6 942.41 1 62.87 47 .12 11 5 .7 5

7 826.66 1 62.87 41 .33 121.53

8 7 05 .13 1 62.87 35 .26 127 .61

9 57 7 .52 1 62.87 28.88 133.99

10 443.53 1 62.87 22.18 140.69

11 302.84 1 62.87 1 5 .14 1 47 .7 2

12 155 .11 1 62.87 7 .7 6 155.1 1

2010

201 1

2012

Método de la tasa de

interés efectivo – NIC 39

33

Efectos temporales contables… con incidencia

tributaria…..

Ejercicio Trim.Situac ión

observ ada

Tasa efectiva

NIC 39

Dif.x

trimestre

Dif. acum.

anual

2010 1 - 50.00 50 .00

2 - 52.50 52.50

3 - 55.13 5 5.13

4 84.18 57 .88 -26.29 1 31.33

2011 5 7 7 .55 52.63 -24.92

6 7 0.37 47 .12 -23 .25

7 62.58 41.33 -21 .25

8 54.14 35.26 -18.89 -88.31

2012 9 44.99 28.88 -16.12

10 35.07 22.18 -12.89

11 24.31 15.14 -9.17

12 12.65 7 .7 6 -4.89 -43.07

NIIF 5 – Activos no corrientes mantenidos para la

venta y operaciones discontinuadas

Artículo 43 LIR

Los bienes depreciables, excepto inmuebles, que queden obsoletos o fuera de

uso, podrán, a opción del contribuyente, depreciarse anualmente hasta

extinguir su costo o darse de baja, por el valor aún no depreciado a la fecha del

desuso, debidamente comprobado.

Artículo 22 inciso i) Rgto. LIR

El contribuyente podrá optar por:

1. Seguir depreciándolo anualmente hasta la total extinción de su valor

aplicando los porcentajes de depreciación previstos en la Tabla a que se refiere

el inciso b) de este artículo; o

2. Dar de baja al bien por el valor aún no depreciado a la fecha en que el

contribuyente lo retire de su activo fijo. La SUNAT dictará las normas para el

registro y control contable de los bienes dados de baja.

El desuso o la obsolescencia deberán estar debidamente acreditados y

sustentados por informe técnico dictaminado por profesional competente y

colegiado.

En ningún caso la SUNAT aprobará la aplicación de tasas de depreciación

mayores en razón de desuso u obsolescencia.

NIIF 5 – Activos no corrientes mantenidos para la venta

La empresa ABC tiene una maquinaria, la cual tiene los siguientes saldos:

S/.

Maquinaria 250,000

Depreciación Acumulada ( 82,400)

Saldo neto 167,600

La gerencia ha desarrollado un plan de ventas contratando una persona

encargada para la venta, el valor razonable a la fecha es de S/.175,000 y

estimándose gastos de ventas por S/.10,000.


________________x______________

27 Activos no corrientes mantenidos 250,000

para la venta

272 Inmuebles maquinaria y equipo

39Depreciación, amortización y 82,400

agotamiento acumulado

391 Depreciación acumulada

a 33 Inmuebles, maquinaria y equipo 250,000

331 Terrenos

332 Edificios

27 Activos no corrientes mantenidos para la venta

276 Depreciación I.M.E 82,400


________________x______________

66 Pérdida por medición de activos no financieros

al valor razonable 2,600

a 27 Activos no corrientes mantenidos para

la venta 2,600

272 Inmuebles maquinaria y equipos

� La regla es que los conceptos de devengo jurídico y contable coincidan. Noobstante ello, existen varios casos en donde dichos conceptos no coinciden lo quegenera actualmente una situación de incertidumbre en los deudores tributariosque podría generarles una serie de omisiones al Impuesto a la Renta y multas queconsideramos se deberían evitar.

� Toda incertidumbre jurídica es nociva para nuestro ordenamiento tributario, por loque consideramos que la misma debería ser disipada a través de una modificaciónlegislativa o una jurisprudencia de observancia obligatoria emitida por el TribunalFiscal.

� Mientras dure esta incertidumbre consideramos que debe prevalecer el devengojurídico porque el mismo respeta la voluntad contractual de las partes. De locontrario, serían las disposiciones contables y no la voluntad de las partes las quedefinirían un tema de suma importancia como lo es el derecho al nacimiento delingreso o de la obligación del gasto.

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