Davčni obračun davka od dohodkov pravnih...

1

Davčni obračun davka od dohodkov pravnih oseb

za leto 2015

Blanka Muster, davčna svetovalka

Verlag Dashöfer, založba, d.o.o.

Dunajska cesta 21

1000 Ljubljana

Brezplačna modra številka: 080 80 92

2

Kazalo

Beseda davčne svetovalke .......................................................................................................... 3

Davčni obračun .......................................................................................................................... 6

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb ZDDPO-2 ............................................................... 8

Pravilniki po ZDDPO-2 ........................................................................................................... 24

Druga davčna zakonodaja ........................................................................................................ 30

Predstavitev davčnega obračuna .............................................................................................. 31

Splošni del obrazca ................................................................................................................... 36

Obračunski del obrazca ............................................................................................................ 43

Vsebinska navodila za izpolnjevanje obrazca .......................................................................... 52

Prihodki .................................................................................................................................... 53

Odhodki .................................................................................................................................... 67

Spremembe davčne osnove ...................................................................................................... 90

Povečanje davčne osnove za predhodno uveljavljene davčne olajšave ................................... 95

Zmanjšanje davčne osnove in davčne olajšave ...................................................................... 100

Davčna osnova in davek ......................................................................................................... 113

Zmanjšanje davka ................................................................................................................... 114

Razlika po obračunu ............................................................................................................... 115

Obrazec DDPO ....................................................................................................................... 116

Priloge k obrazcu DDPO ........................................................................................................ 117

Predloţitev davčnega obračuna .............................................................................................. 120

3

Beseda davc ne svetovalke

Spoštovani bralci!

Naše trajno poslanstvo je pomoč davčnim zavezancem pri izpolnjevanju davčnih obvez in

seznanjanje s pravicami in seveda tudi obveznostmi, ki jih davčni zavezanci imamo po

davčnih predpisih.

Vsako leto znova napišem neko »izmišljeno« opravičilo tejle naši drţavi, ki nam kroji davčno

ţivljenje. Zagovarjam jo, da je Slovenija še mlada drţava, za katero se zdi nujno nenehno

spreminjanje pravnih temeljev, ki določajo njen status, delovanje in razvoj. Davčni predpisi

pri teh nenehnih spremembah pa niso izjema, prej pravilo. Peljejo se na zakonodajnem vlaku,

ki vsako leto vozi hitreje in hitreje in s tem nekako sporoča, da je tista naša teţko pričakovana

postaja še daleč . . . . . .

Verjetno me imate ţe zadosti zaradi enake teme in si mislite, da se pritoţujem, ker je to pač

slovenski nacionalni šport. Zato bom zapisala dejstva, ki me vodijo v moje kritične misli,

skrite v navideznem optimizmu.

Mala statistika predpisov

- Na dan 31.12.2015 je v Sloveniji veljalo 807 zakonov in 18.594 podzakonskih aktov

- Ob rojstvu naše drţave leta 1991 je veljalo 354 zakonov in (le??) 878 podzakonskih aktov.

- Samo v decembru 2015 je začelo veljati 150 predpisov, spremenjenih je bilo 71 predpisov,

prenehalo je veljati 69 predpisov.

- Samo s področja Ministrstva za finance in Ministrstva za gospodarstvo, ki je naše oţje

zakonodajno področje, čeprav seveda ne edino, je na koncu leta 2015 veljalo 257 zakonov

in 2264 podzakonskih aktov

Čeprav je uspešno premagovanje zakonodajnega labirinta eno mojih ljubših opravil, sem si ţe

pred časom morala priznati, da je labirint postal neobvladljiv. Tisti del labirinta z oţjim

davčnim področjem, še nekako obvladam. V primeru pomanjkanja jasnih določb ali

uporabnih napotkov, mi pomaga logika in izkušnje, da pridem iz labirinta brez večjih stresnih

stanj. V časovni vojni s spremljanjem zakonodajnih novosti ostalih področij , ki tako ali

drugače posredno vplivajo tudi na davke, pa sem se ţe predala, ţal . . . . . Gornje številke so

mi v opravičilo, verjetno tudi večini od vas, dragi bralci.

Tudi v letu 2015 se ni dogajalo nič takega, kar bi lahko negiralo moje rahlo pikre in kritične

misli.

Še vedno imamo Uradne liste s predpisi, datirani z zadnjimi dnevi leta, ki se uporabljajo ţe

prvi dan naslednjega, sankcije iz teh predpisov seveda nimajo prehodnega obdobja.

Še vedno smo priča zakonodaji, ki ima, še preden se sploh začne uporabljati , ţe cca 300

potrebnih uradnih pojasnil.

Marija Terezija se prav gotovo obrača v grobu, ker nikoli ni znala napisati takega zakona, ki

ne bi veljal par deset let. Kdo drug pa morda v grobu počne isto, ko gleda dogajanje v

Sloveniji, ki se ţe več kot štiri mesece ukvarja z davčnimi blagajnami in gleda zavezance, ki

namesto BDP ustvarjajo QR kode na gotovinskih računih. . . . . da, tudi na takih, kjer je

zapisano za 50 centov bučnih semen.

Ne morem se znebiti misli, da samomorilski napadalci doseţejo pribliţno enak cilj.

4

No, tole sedaj ţe diši po politiki, za to je pa res škoda besed, torej se raje posvetimo davkom

konkretno.

Novosti na davčnem področju je bilo v letu 2015 zares veliko in smo jih avtorji priročnika

Davki enostavno in jasno vanj ţe (skoraj) vse zapisali , kar se je le dalo aţurno. Zato vas v

tem uvodniku ne bom ponovno razburjala s seznamom vseh davčnih sprememb in se bom

ustavila le ob zakonodaji z oţjega področja davka od dohodkov pravnih oseb.

V davčnem obračunu 2015 bomo zavezanci upoštevali zakonodajo, ki je veljala za DDPO

obračun leta 2014 in novosti ter spremembe, ki so zajete v dveh noveliranih ZDDPO, in sicer

- ZDDPO-2 K iz decembra 2014, z novostmi pri pavšalni obdavčitvi

- ZDDPO- 2M iz novembra 2015, z novostmi na podlagi EU Direktive o skupnem

sistemu matičnih in odvisnih druţb ter z novostmi zaradi sprememb SRS 10 –

aktuarski učinki pri odpravninah.

Zato je bila potrebna tudi prenova pravil za izdelavo davčnega obračuna po Zakonu o davku

od dohodka pravnih oseb. Pravila in spremembe obrazca DDPO so seveda zajeta v Pravilniku

o davčnem obračunu DDPO. Za leto 2015 so bile novosti zajete kar v dveh Pravilnikih,

najprej na koncu leta 2014 (spremembe pavšalne obdavčitve) in nato še v decembru leta 2015

(sprememba davčne obravnave aktuarskih učinkov).

Seveda so vse osnovne novosti našega področja obdavčitve pravnih oseb v nadaljevanju

podrobno predstavljene.

Poleg neposrednih davčnih predpisov za področje pravnih oseb, bodo na davčno presojo,

davčno optimiranje in določanje končne davčne osnove, lahko imeli pomembni učinek tudi

drugi predpisi, ki so bili uveljavljeni ali pa so se zgolj spremenili v letu 2015. Na to ţelim

bralce še posebej opozoriti, saj je takih, posrednih davčnih obremenitev preko drugih

predpisov vedno več.

Tako kot ste vajeni ţe nekaj let, sem tudi letos pripravila obseţna navodila za izpolnjevanje

obrazca DDPO. Navodila niso le kaţipot skozi labirint predpisanih zaporednih številk in

prilog, temveč predvsem vsebinski pomočnik za pravilno davčno presojo posameznih

poslovnih dogodkov in njihovo pravilno umestitev v davčni obračun. V tako pripravljena

navodila in pojasnila so vključene tudi vse aktualne zakonske spremembe, ki vplivajo na

obdavčenje.

Na zahodu nič novega bi lahko poslovenili v aktualni roman »V Sloveniji nič novega«. Tudi

naša knjiga bi imela lahko povsem podobno vsebino, kot znamenito delo Ericha Marie

Remarqua.

Tudi v našem romanu bi lahko nastopali generali oz. vlakovodje zakonodajnih norij in bi

lahko bili vojaki oz. drţavljani - davčni zavezanci, na milost in nemilost prepuščeni

oblastnemu ravnanju vodij, za katere so vojaki oz. danes zavezanci le številke za polnjenje

proračuna, njihove teţave ali celo njihova poguba pa le škoda, ki je storjena generalom,

njihovemu egu, ugledu in indeksom v barometru priljubljenosti . . . za ţivljenja drţavljanov,

davkoplačevalcev jim praviloma ne bi bilo mar . . . .

No, pa nimamo pred seboj (vojnega) romana, čeprav bi bila podobnost z zgodovinskim lahko

zares nenavadna, temveč čisto konkretni davčni priročnik z obširnimi napotki za izdelavo

davčnega obračuna za davek od dohodka pravnih oseb za leto 2015. Pripravljen je bil tudi v

duhu optimističnih misli glede našega ţivljenjskega, poslovnega in davčnega okolja, ki jih

5

občasno še imamo, čakajoč na poštene in razumljive davčne zakone, ki bi in bodo

uravnoteţeno odmerjali davčne obveznosti

Zaradi obseţnosti pravil in tudi novosti za 2015, se obseg zapisanega res ţe pribliţuje

romanu. Vsekakor upam, da bo imel vaš roman, pardon davčni obračun za leto 2015, srečen

konec.

Pri tem naj vam, kar se da prijazno, enostavno in jasno pomaga naš priročnik, vam ţelim v

imenu Zaloţbe Verlag Dashöfer in seveda v svojem imenu,

Blanka Muster

6

Davc ni obrac un

Obračun davka od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju davčni obračun) bodo zavezanci za

leto 2014 sestavili po določilih Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2 do

2M) in Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2 do 2I).

ZDDPO-2M je zadnja sprememba osnovnega zakona ZDDPO-2, ki se uporablja za leto 2015,

zato bo v nadaljevanju za sklicevanje na zakon, veljaven za davčni obračun 2015, uporabljen

ZDDPO-2 mišljen kot ta z dopolnili do ZDDPO-2M. Isto velja za sklicevanje na Zakon o

davčnem postopku – ZDavP-2 bo uporabljen kot ZDavP-2 do ZDavP-2I.

Tudi tokrat ohranjamo običajno prakso glede davčnega obdobja, za katerega je pripravljena

podrobna predstavitev davčnega obračuna. Predstavitev davčnega obračuna je napisana za

primer, ko imajo davčni zavezanci davčno leto enako koledarskemu letu. Tako izbiro ima

večina davčnih zavezancev, zato so pojasnila pripravljena za izdelavo davčnega obračuna za

davčno obdobje leta 2015. V pojasnilih so zapisane tudi nekatere izjeme, ki veljajo za tiste

davčne zavezance, katerih obdobje davčnega leta ni enako koledarskemu letu. V primeru

nejasnosti vabimo davčne zavezance, da se oglasijo, in pomagali bomo poiskati ustrezne

rešitve tudi za primer davčnega obračuna za obdobje, ki ni enako koledarskemu letu.

Doslej smo lahko vsako leto znova zapisali, da je oziroma bo davčni obračun za tekoče leto

postopkovno enak, kot je bil za preteklo leto. Za davčni obračun leta 2013 pa je bilo treba k

tej trditvi dodati, da to velja le za tiste davčne zavezance, ki imajo splošno obdavčitev in niso

izbrali obdavčitve z upoštevanjem dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov oziroma na

kratko poimenovane pavšalne obdavčitve , ki jo je bilo moţno prvič uporabljati za davčno leto

2013.

Takrat smo prvič v zgodovini davčnega obračuna za davek od dohodkov pravnih oseb dobili

moţnost pavšalnega priznavanja vseh odhodkov, ne glede na njihovo dejansko višino in ne

glede na njihovo davčno naravo. Tako smo dobili dve različni kategoriji zavezancev in dva

precej različna načina ugotavljanja davčne obveznosti. Za davčne zavezance po splošni

obdavčitvi je ostal način enak, kot je bil poznan do tedaj. Za davčne zavezance s pavšalno

obdavčitvijo pa je bil uveden povsem nov način ugotavljanja davčne obveznosti.

Oba krajša in v davčni stroki udomačena izraza, za dve vrsti davčnih zavezancev za davek od

dohodkov pravnih oseb, sta uporabljena v nadaljevanju predstavitve, na kar ţelim ţe na tem

mestu posebej opozoriti.

Zaradi dodatnih ugodnosti, ki veljajo od 1.1.2015, bo davčni obračun za leto 2015 pri pavšalni

obdavčitvi znova spremenjen.

Za davčni obračun 2015 lahko znova napišemo, da bo njegova priprava in izdelava

postopkovno skoraj enaka, kot je bila za leto 2014. Seveda je tukaj mišljeno, da bosta obe

vrsti zavezancev – zavezanci v splošni obdavčitvi in zavezanci s pavšalno obdavčitvijo,

davčni obračun leta 2015 naredili na enak način, kot je veljalo za davčno leto 2014.

Izjemi sta dve

7

- V pavšalni obdavčitvi velja od 1.1.2015 zvišanje pavšalno priznanih odhodkov iz 70% na

80%, torej se davčna osnova zniţuje.

- Zavezanci iz osnovne obdavčitve bodo v davčno osnovo na drugačen način vključevali

prevrednotenje rezervacij za odpravnine ob upokojitvi – aktuarske izgube in aktuarske

dobičke.

Prva sprememba ne vpliva na postopek davčne presoje, temveč na višino davčne osnove,

druga sprememba pa vpliva na postopek vključevanja davčnih učinkov, na davčno osnovo pa

vsebinsko nima vpliva.

Vse ostale vsebinske spremembe davčne zakonodaje, ki bodo vplivale na višino davčne

osnove in s tem na višino ugotovljenih davčnih obveznosti, se bodo v obrazec DDPO

vključevale na enak način, v iste zaporedne številke, torej na sam postopek ne bodo imele

vpliva. Zavezanci bodo morali paziti na njihovo spremenjeno davčno obravnavo.

Oblika obrazca DDPO za leto 2015 je zaradi novosti seveda spremenjena.

Zavezance ţelim opozoriti, da so vsebinske spremembe nastajale postopno, zato je bil

obrazec DDPO za leto 2015 določen kar dvakrat.

najprej na koncu leta 2014 (spremembe pavšalne obdavčitve) in

nato še v letu 2015 (sprememba davčne obravnave aktuarskih razlik).

Zato sta bila objavljena kar dva Pravilnika o davčnem obračunu DDPO za leto 2015,

najprej ţe v letu 2014 (UL RS 83/2014 iz novembra .2014, ki ne velja več) in nato v letu 2015

UL RS 92/2015 z dne 23.12.2015, ki ima zadnjo veljavno verzijo obrazca DDPO za davčni

obračun 2015 in metodologije za njegovo izpolnjevanje.

V letu 2015 je, poleg sprememb v obrazcu, ki so povezane z davčno obravnavo aktuarskih

dobičkov in izgub, dopolnjena tudi Priloga 20 – prijava v pavšalno obdavčitev, vendar zgolj

zaradi sklicevanja na aktualno pravno osnovo, vsebinskih sprememb v prilogi pa ni.

Pri vsebinskem določanju davčne obravnave posameznih prihodkov in odhodkov bomo

upoštevali novosti iz davčne zakonodaje, ki so bile uveljavljene v letu 2014 in 2015 ter se

uporabljajo za celo leto 2015. Novosti so v nadaljevanju predstavljene v okviru nove

zakonodaje in dodatno pojasnjene pri posameznih zaporednih številkah vsebinskih navodil za

izpolnjevanje obrazca.

Preden začnem s predstavitvijo obrazca DDPO za leto 2015, ţelim zbirno predstaviti še

spremembe osnovnih davčnih predpisov, ki so oziroma bodo vplivale na obdavčenje za leto

2015.

Spomnili vas bomo še na pomembne spremembe davčnih predpisov od leta 2012 dalje, ki še

vedno veljajo in imajo vpliv na davčno presojo poslovnih dogodkov in posledično na davčni

obračun za tekoče davčno obdobje. . Nekatere od teh sprememb so začele veljati šele od

1.1.2015 dalje in jih zato pri davčnem obračunu za preteklo leto še nismo upoštevali – torej

bodo novost davčnega obračuna 2015. Pri opisovanju posameznih zaporednih številk obrazca

DDPO v nadaljevanju vseh teh sprememb ne bom ponovno vsebinsko pojasnjevala, temveč se

bom sklicevala na pojasnila, zapisana v predstavitvi pomembnih sprememb pravnih osnov.

8

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb ZDDPO-2

Spremembe leta 2012, ki še vedno veljajo

V letu 2012 se je Zakon o davku od dohodka pravnih oseb spremenil oziroma dopolnil kar

trikrat. V prvem delu leta, sta dve spremembi prinesli samo ugodnosti za zavezance. Te

ugodnosti so zavezanci lahko uveljavljali ţe v davčnem obračunu za leto 2012. Ugodnosti so

nespremenjene veljale v davčnih obračunih tudi za leti 2013 in 2014 in ostajajo enake tudi za

davčni obračun 2015.

Tudi tretja spremembaje prinesla ugodnost zavezancem, saj je bila prvič v zgodovini davka od

dohodka pravnih oseb določena moţnost pavšalne obdavčitve tudi za pravne osebe. Pavšalna

obdavčitev se je začela uporabljati šele v davčnem obračunu za leto 2013 in je nespremenjena

veljala tudi za davčni obračun 2014. Za leto 2015 pa bodo zavezanci po pavšalni obdavčitvi

lahko uveljavljali višje normirane odhodke (80% namesto prej 70%).

Spremembe osnovnega davčnega zakona za pravne osebe v letu 2012 so bile:

ZDDPO-2G je marca 2012 podaljšal veljavnost niţjih ekoloških standardov (izjeme glede

na splošna pravila) za koriščenje davčne olajšave za nabavo avtobusov in tovornih

motornih vozil. Izjema je bila določena do konca leta 2010 za:

- avtobuse z motorjem EURO IV

- tovorna motorna vozila z motorjem EURO V.

Po spremembi je obdobje veljavnosti niţjih ekoloških standardov, ki še vodijo v moţnost

uveljavljanja davčne olajšave, določeno na leta 2011, 2012 in 2013. Omenjena olajšava

oziroma omilitev pogojev za koriščenje olajšave je torej veljala v letu 2013. Po tem

podaljšanju, naj bi v letu 2014 za uveljavljanje davčnih ugodnosti pri investiranju v vozila,

veljali novi ekološki standardi. No, temu ni bilo čisto tako, saj je v aprilu 2015 zakonodajalec

naknadno podaljšal veljavnost starega eko-standarda za davčne ugodnosti pri nabavi

avtobusov v letu 2014.

Za leto 2015 ( do danes še?) ni podaljšanja veljavnosti ekoloških standardov, torej lahko

zapišem, da za uveljavljanje davčnih olajšav pri nakupu vozil v letu 2015 ni več izjem glede

na osnovno pravilo v zakonu. Torej bodo zavezanci pri uveljavljanju olajšav za nabavo

avtobusov in tovornih motornih vozil ravnali po osnovni določbi 55.a člena ZDDPO-2. Ta

glede ekoloških standardov pri uveljavljanju davčnih olajšav določa, da se davčna olajšava za

investiranje prizna tudi ob nabavi osebnih avtomobilov na hibridni ali električni pogon,

avtobusov na hibridni ali električni pogon in tovornih motornih vozil z motorjem, ki ustreza

najmanj emisijskim zahtevam EURO VI.

Od 1.1 2015 dalje velja investicijska olajšava na področju motornih vozil le za nabavo

osebnih avtomobilov in avtobusov na električni ali hibridni pogon ter tovornih motornih

vozila z motorjem – EURO VI.

9

ZDDPO-2H je v aprilu 2012 prinesla nove ugodnosti za davčne zavezance, kar je bila res

velika izjema v obdobju zadnjih nekaj davčnih let:

- Določene so bile niţje davčne stopnje, dotedanja stopnja 20 % se je v letu 2012 zniţala na

18 %, predvideno je bilo nadaljnje postopno zniţevanje davčne stopnje do višine 15 %, ki naj

bi veljala od 1.1.2015 dalje. Kot je ţe poznano, se je zniţevanje davčne stopnje z naknadno

spremembo zakona ustavilo pri 17%.

- Povišala se je investicijska olajšava iz 30 % na 40 % investiranega zneska v določeno

opremo.

- Odpravljena je bila dotedanja zneskovna omejitev investicijske olajšave na največ 30.000

eur.

- Povišala se je olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj iz 40 % na 100 % vlaganj.

Vse nove davčne ugodnosti iz prve polovice leta 2012 so se lahko koristile ţe v davčnem

obračunu za leto 2012 in so nespremenjene veljale tudi za davčni obračun 2013 in (razen

zniţanja davčne stopnje) tudi v 2014. Davčne novosti iz leta 2012, torej davčne olajšave v

predstavljeni obliki, so veljavne tudi za davčni obračun za leto 2015.

Spremembe ZDDPO-2 iz leta 2013 so prinesle same dodatne obremenitve, vendar olajšav iz

leta 2012 niso odpravile. Izjema je odprava predvidenega zniţevanja davčne stopnje, vendar

to velja le za zniţanje davčne stopnje za leti 2014 in 2015. Za leto 2013 pa je ostala v veljavi

zniţana davčna stopnja v višini 17 %.

Tako bodo zavezanci v davčnem obračunu za leto 2015 lahko koristili investicijsko olajšavo v

višini 40 % zneska priznanih vlaganj. Znesek investicijske olajšave ţe od 1.1.2012 nominalno

ni več omejen, v posameznem davčnem obdobju se uveljavlja le do višine davčne osnove,

preostali del pa se lahko prenese za koriščenje v naslednja davčna obdobja.

Olajšava se lahko uveljavlja za vlaganja:

- oprema – proizvajalna, računalniška in druga oprema, razen pohištva in pisarniške opreme,

- osebni avtomobili na hibridni in električni pogon,

- avtobusi na električni ali hibridni pogon ,

- tovorna motorna vozila z motorjem EURO VI

- neopredmetena sredstva, razen dobrega imena in stvarnih pravic na nepremičninah in drugih

sorodnih pravicah.

Sprememba olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj je bila zares revolucionarna. Poleg

povišanja davčne olajšave na celotni znesek vlaganj (100 % olajšava), je bila pomembna

novost na tem področju nov Pravilnik o uveljavljanju davčne olajšave za vlaganja v raziskave

in razvoj. Pravilnik dokaj natančno določa definicijo raziskav in razvoja, osnovno merilo

razločevanja raziskav in razvoja od drugih dejavnosti zavezanca in dodatna merila za

razmejitve, od katerih je odvisna pravilna davčna obravnava vlaganj.

Višja davčna olajšava in Pravilnik sta bila uveljavljena v letu 2012 in še vedno veljata brez

sprememb. Torej bodo zavezanci lahko tudi v letu 2015 kot davčno olajšavo lahko uveljavljali

celotni znesek vlaganj, ki za davčne namene zadostijo opredelitvi vlaganj v raziskave in

razvoj.

10

Zavezance ţelimo na tem mestu opozoriti na dodatno pojasnilo o merilih razločevanja

dejavnosti raziskav in razvoja od drugih dejavnosti, ki sta ga na osnovi določb iz priročnika

OECD pripravila DURS in Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo ter ga na spletnih

straneh objavila v juliju 2014

V letu 2012 je bila ob spremembi oziroma povišanju "osnovne" olajšave za vlaganja v

raziskave in razvoj ukinjena regijska olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj. Ukinitev

regijske olajšave je pomenila le ukinitev novega koriščenja olajšave. Predpisano pa je

prehodno obdobje do konca leta 2016. V tem obdobju bodo zavezanci, ki imajo neizkoriščeno

regijsko davčno olajšavo iz preteklih davčnih obdobij, še vedno uveljavljali zmanjšanje

davčne osnove za zneske prenesene olajšave. Morebitne neizkoriščene regijske olajšave za

raziskave in razvoj, ki so zavezancem nastale do konca leta 2011, bodo lahko uveljavili za

zmanjšanje davčne osnove tudi v davčnem obračunu leta 2015.

S spremembami aprila 2012 je bila določena tudi nova davčna stopnja 15 %, ki pa naj bi se

uvedla postopno do leta 2015. V letu 2012 je bila ţe zniţana na 18 %, za leto 2013 je še

veljala zniţana davčna stopnja v višini 17 %. Nadaljnje, prej predvideno zniţevanje, je bilo

ukinjeno. Za davčni obračun leta 2015 velja torej nespremenjena davčna stopnja v višini 17%.

ZDDPO-2I iz decembra 2012 je prinesel kar nekaj pomembnih sprememb.

- Glavna novost je bila uvedba pavšalne obdavčitve pravnih oseb. Davčni zavezanci so lahko

pavšalno obdavčitev izbrali šele za davčno leto od 1.1.2013 dalje. V davčnem letu 2015 bo

ugotavljanje davčne osnove po pavšalni obdavčitvi načeloma enako, kot je bilo za davčna leta

2012, 2013 in 2014.

Bistvena sprememba za leto 2015 je v dodatni ugodnosti, po kateri se normirani odhodki

določajo v višini 80% obdavčenih prihodkov (do konca leta 2014 v višini 70%).

- Pomembna novost je bila omejitev koriščenja prenesene davčne izgube največ v višini

polovice davčne osnove tekočega davčnega obdobja. Novost se je prvič uporabila pri

davčnem obračunu za leto 2013 in tudi za davčni obračun 2015 ostaja nespremenjena.

- Določene so bile delne omilitve pogojev zaveze za obračun davčnega odtegljaja pri

plačevanju storitev rezidentom drţav z ugodnejšim davčnim okoljem (davčne oaze).

- Razširjen je bil je krog prejemnikov donacij za splošnokoristne namene – po Zakonu o

prostovoljstvu.

Vse spremembe so zavezanci lahko pričeli uporabljati v davčnem letu 2013 in tudi za davčni

obračun 2015 ostajajo k sreči nespremenjene.

Davčnim zavezancem je še dobro poznana bliskovita aktivnost naše vlade oz. finančnega

ministra v novembru 2015, ki je predlagal črtanje ali zelo restriktivno omejitev skoraj vseh

olajšav.

No, zavezancem je tudi poznano bojevanje gospodarstva, (na stran katerega je tokrat stopil

celo gospodarski minister iste vlade), ki je vodila v preklic predloga in s tem v rešitev davčnih

olajšav. Ali je »zmaga« začasna ali trajna, si pa ne upam napovedovati. Vsekakor pa mora biti

ta aktivnost zavezancem opozorilo, da skrbno ravnajo z davčnimi olajšavami – tako s

pravilnostjo njihovega uveljavljanja, kot tudi z optimiziranjem pri izkoriščanju davčnih

olajšav in navsezadnje tudi pri pravilnem izkazovanju preostanka neizkoriščenih olajšav na

prilogah k obrazcu DDPO. Ne glede na usodo davčnih olajšav v letu 2016, nam

zakonodajalec neizkorišenih olajšav po doslej veljavnih predpisih ne more vzeti.

11

Pavšalna obdavčitev

Pavšalna obdavčitev oziroma moţnost izbire obračunavanja davka od dohodkov pravnih oseb

z upoštevanjem normiranih odhodkov je bila pomembna novost na področju obračuna davka

od dohodkov pravnih oseb v letu 2012, ki se je začela uporabljati v letu 2013.

Pri pavšalni obdavčitvi zavezanci ugotavljajo davčno priznane prihodke na enak način kot vsi

ostali zavezanci. Torej so tudi tukaj davčno priznani prihodki lahko celo pomembno različne

višine od prihodkov, ugotovljenih po računovodskih standardih.

Odhodke pa zavezanci s pavšalno obdavčitvijo ugotovijo samo pavšalno, in sicer v višini 80

% davčno ugotovljenih prihodkov (do 1.1.2015 70%) . Pavšalno ugotavljanje odhodkov

pomeni, da se njihova davčno priznana višina ne ugotavlja po vsebinski presoji, temveč samo

računsko. Prav zaradi tega se v sistemu pavšalne obdavčitve ne ugotavljajo zvišanja in

zniţanja davčno priznanih odhodkov, posledično pa se zaporednih številk obrazca DDPO, ki

so namenjene davčni obravnavi odhodkov, v davčnem obračunu zavezanca s pavšalno

obdavčitvijo ne izpolnjujejo.

Pri spremembi davčne osnove zaradi prehoda na nov način računovodenja, pri spremembah

računovodskih usmeritev, popravkih napak in prevrednotenjih se upoštevajo samo predvidena

zvišanja davčne osnove. Zavezanci s pavšalno obdavčitvijo ne smejo upoštevati moţnih

zniţanj iz teh naslovov. Zvišanja pa upoštevajo le relativno, glede na siceršnjo davčno

osnovo, torej v višini 20 % od nastalih učinkov (do 1.1.2015 30%).

Davčni zavezanci s pavšalno obdavčitvijo morajo povečati davčno osnovo za celotne učinke

morebitnih nastalih primerov, ki jih poznamo kot davčne kazni. V tem delu so torej povsem

izenačeni z zavezanci po splošni obdavčitvi.

Davčnih olajšav pa zavezanci s pavšalno obdavčitvijo ne smejo koristiti za zniţevanje tekoče

davčne osnove, dokler uporabljajo sistem pavšalne obdavčitve. Posebej pa zavezance

opozarjamo, da to ne pomeni kratenja pravice do davčnih olajšav, ki so jih imeli ob vstopu v

pavšalno obdavčitev. Nasprotno, zavezanci lahko te davčne olajšave "shranijo" za kasnejša

obdobja, ko bodo morebiti zopet ugotavljali davčno osnovo po splošni obdavčitvi.

Neuporabljene davčne olajšave izkazujejo v Prilogah k obrazcu DDPO.

Tako doseţena davčna osnova je znesek, za katerega velja v nadaljevanju moţnost

zmanjševanja za v tujini plačani davek. To je končna davčna osnova, od katere se obračuna

davek za tekoče davčno obdobje in določijo davčne akontacije za naslednje davčno obdobje.

Na povsem enak način, kot velja za davčne zavezance po splošni obdavčitvi.

Zavezanci lahko pavšalno obdavčitev izberejo prostovoljno, če izpolnjujejo predpisane

pogoje, prostovoljno lahko iz nje tudi izstopijo. Obvezno pa morajo izstopiti iz ugodnosti

pavšalne obdavčitve in ponovno preiti na osnovno obdavčitev v primeru, da dve zaporedni

davčni leti ne izpolnjujejo predpisanih pogojev.

O prehodu med eno in drugo obdavčitvijo pa je potrebna tudi vsebinska davčna presoja, pri

kateri bodo zavezanci upoštevali določbo, da se prihodki in odhodki upoštevajo na način, da

ne pride do njihovega neupoštevanja ali dvakratnega upoštevanja.

Pogoji pavšalne obdavčitve veljavni za leto 2013 in 2014

Pavšalno obdavčitev lahko izberejo zavezanci – druţbe po ZGD in Poslovna enota tuje

druţbe. Nepridobitne organizacije ne morejo izbrati pavšalne obdavčitve.

12

Pavšalne obdavčitve ne morejo izbrati zavezanci, ki imajo davčno leto različno od

koledarskega leta.

Pavšalno obdavčitev lahko izberejo le zavezanci, ki v koledarskem letu pred davčnim

obdobjem, za katerega ţelijo priglasitev, niso imeli prihodkov ugotovljenih po

računovodskih standardih višjih od 50.000 eur

Opozarjamo na spremembo oziroma dopolnitev glede mejnih prihodkov predhodnega leta

za pavšalno obdavčitev od 1.1.2015 dalje, o čemer posebej pišem v nadaljevanju – pri

spremembah ZDDPO-2 v letu 2014.

Pavšalno obdavčitev zavezanci priglasijo davčnemu organu ali jo prekličejo v rokih, ki so

določeni v ZDavP.

a) Prehod iz splošne v pavšalno obdavčitev mora zavezanec priglasiti na DURS

najkasneje do 31. marca leta, za katerega ţeli pavšalno obdavčitev.

b) Izjava o prenehanju pavšalne obdavčitve mora biti podana na DURS ravno tako do 31.

marca leta, v katerem naj bi taka obdavčitev prenehala in bo zavezanec zopet vključen v

splošno obdavčitev.

c) Če izjave o prenehanju do 31. marca tekočega leta ni, se (avtomatično) šteje, da ţeli

zavezanec ostati v sistemu pavšalne obdavčitve še naprej. Vsakoletna posebna izjava za

izbiro pavšalne obdavčitve torej ni potrebna.

d) Novoustanovljeni davčni zavezanec mora opredelitev za pavšalno obdavčitev dati

davčnemu organu ţe v prijavi akontacij davka za obdobje od ustanovitve do konca istega

leta – torej v roku osmih dni od priglasitve v sodni register.

Izstop iz pavšalne obdavčitve je lahko prostovoljen, čeprav so pogoji še vedno izpolnjeni,

ob določenih pogojih pa je izstop obvezen. Obvezno prenehanje pavšalne obdavčitve in

prehod na splošno obdavčitev nastane, če zavezanec v dveh zaporednih (koledarskih)

davčnih obdobjih ne izpolnjuje pogojev – torej, če ima v vsakem od dveh zaporednih let

realizirane prihodke višje od 50.000 eur (sprememba oziroma dopolnitev zneska

omejitvenega pogoja za davčna obdobja od 1.1.2015 dalje – pojasnjeno v nadaljevanju).

Posebej so predpisani pogoji, ko pavšalna obdavčitev ni moţna, in sicer za posebne

primere povezanih oseb, novoustanovljenih druţb in statusnih sprememb. Ti pogoji

izključujejo moţnost navideznega izpolnjevanja pogojev, ki bi jih zavezanec ustvaril z

reorganizacijo, izpeljano prav zaradi izpolnjevanja pogojev za pavšalno obdavčitev (meja

prihodkov 50.000 eur – dopolnitev pogoja za davčna obdobja od 1.1.2015 dalje –

pojasnjeno v nadaljevanju) in bi s tem neupravičeno izkoriščal davčne ugodnosti.

Koriščenje davčne izgube

Omejitev koriščenja prenesene davčne izgube na največ 50 % davčne osnove posameznega

davčnega obdobja v davčnem obračunu za leto 2012 še ni veljala. Zavezanci so morali

omejitev upoštevati prvič v davčnem obračunu za leto 2013. Omejitev se nanaša na davčno

osnovo pred zniţanji za davčne olajšave. To pomeni, da lahko zavezanci, ki imajo večje

zneske neuporabljene prenešene davčne izgube in so lahko doslej z njo zniţevali davčno

osnovo v celoti, po novem ugotovijo davčno osnovo in zavezo za plačilo davka. To dejstvo je

13

odvisno od drugih moţnih davčnih olajšav. Če lahko ti zavezanci uveljavljavijo druge davčne

olajšave v višini preostale polovice davčne osnove, lahko zmanjšajo davčno osnovo v celoti,

sicer pa ugotovijo davčno osnovo in seveda posledično davčno obveznost. Neporabljena

davčna izguba pa se lahko prenaša za koriščenje v naslednja obdobja.

Omejitev koriščenja prenesene davčne izgube velja v nespremenjeni obliki tudi za davčni

obračun 2015.

Davčni odtegljaj

Omilitev pogojev zaveze za obračun davčnega odtegljaja je s spremembami ZDDPO-2I v

decembru 2012 nastala na področju storitev, ki so plačane rezidentom drţav z ugodnejšim

davčnim okoljem, torej v davčne oaze.

Ugodnost se nanaša na nekatere storitve (lahko bi jih poimenovali izjeme), za katere ni več

obvezno plačilo davčnega odtegljaja. Način omilitve je nekoliko nenavaden, saj se začne z

razširitvijo definicije dohodkov iz 8. člena ZDDPO-2, za katere se šteje, da imajo vir v

Sloveniji. Mednje so sedaj uvrščene vse storitve, če so opravljene v Sloveniji ali bremenijo

rezidenta ali nerezidenta preko njegove poslovne enote v Sloveniji. Do spremembe so za

storitve kot vir dohodka v Sloveniji veljale le tiste storitve, ki so bile plačane osebam, ki

imajo sedeţ ali kraj dejanskega delovanja poslovodstva v drţavah z ugodnejšim davčnim

poloţajem (davčne oaze).

Seveda pa to ne pomeni, da so vse storitve zavezane obračunu in plačilu davčnega odtegljaja.

Davčni odtegljaj se od dohodkov, za katere se šteje, da imajo vir v Sloveniji in so zelo široko

zajeti v 8. členu zakona, obračuna in plača le, če je tak dohodek posebej določen v 70. členu

zakona.

No, in prav v spremenjeni opredelitvi 70. člena ZDDPO-2 je nastala omilitev zaveze za

davčni odtegljaj. Do spremembe se je davčni odtegljaj obračunal in plačal od vseh storitev, ki

so bile plačane rezidentom v davčne oaze. S spremembo pa se davčni odtegljaj obračuna in

plača le za storitve svetovanja, trţenja, raziskav trţišča, kadrovanja, administriranja, za

informacijske storitve in za pravne storitve.

Določba je v nespremenjeni obliki v veljavi tudi za davčni obračun 2015.

Med davčno priznane donacije ZDDPO-2I dodatno uvršča donacije za splošnokoristne

namene, ki vsebinsko ustrezajo Zakonu o prostovoljstvu. Poleg donacij za humanitarne,

dobrodelne, ekološke, športne, religiozne, kulturne namene in za varstvo pred naravnimi in

drugimi nesrečami, se sedaj olajšave priznavajo tudi za splošnokoristne namene.

Z dodatnim namenom so zajeta zlasti področja, ki jih opredeljuje Zakon o prostovoljstvu. To

so civilna zaščita in reševanje, človekove pravice, varstvo okolja in ohranjanje narave, kultura

in umetnost, socialna dejavnost, rekreacija, turizem, vzgoja in izobraţevanje, zdravje in

človek, narava in druţbene vrednote. Nekateri deli teh področij so ţe sodili v prej določene

namene za davčno priznane donacije, nekateri deli področij pa so širši in so bila prejšnja

določila preveč omejevalna.

Varstvo okolja in ohranjanje narave je področje, ki je lahko ţe po prejšnjih pravilih sodilo

med ekološke ali morda tudi dobrodelne namene. Z novim splošnokoristnim namenom se širi

14

področje delovanja, za katerega se donacije uvrščajo med davčno priznane. Varstvo okolja in

ohranjanje narave je področje, ki poleg skrbi za okolje in ohranjanje naravne dediščine,

zajema tudi preventivna ravnanja, obveščanje in ozaveščanje javnosti, razne akcije in

podobno.

Prostovoljsko delo, ki se nanaša na človeka, naravo, druţbene vrednote zajema globalno

učenje, spodbujanje aktivnega drţavljanstva in druţbene odgovornosti, spodbujanje in

razvijanje prostovoljstva, vrednot pravične trgovine in varstva potrošnikov, razvijanje

vzajemnosti in solidarnosti itd.

To sta le dva primera spremembe davčne presoje področij delovanja, za katere so donacije

dane.

Osnova za presojanje davčnega priznavanja donacij za splošnokoristni namen je torej Zakon o

prostovoljstvu.

Poudariti pa ţelimo, da samo ustrezni namen donacije za njeno davčno priznavanje ni dovolj.

Še vedno veljajo drugi pogoji – donacija mora biti plačana (v denarju ali naravi) zavezancu

(rezidentu Slovenije, drţave EU ali EGP), ki je po posebnih predpisih ustanovljen za

opravljanje navedenih dejavnosti. Za vse vrste donacij, so odhodki še vedno davčno

nepriznani. Za tiste donacije, ki izpolnjujejo zakonske pogoje pa zavezanci lahko uveljavljajo

davčno olajšavo.

Določbe glede davčno priznanih donacij se nespremenjene uporabljajo tudi za davčni obračun

2015.

Spremembe leta 2013, ki še vedno veljajo

Glede na leto 2012 je bila v letu 2013 aktivnost poslancev pri spremembi zakonodaje s

področja davka od dohodkov pravnih oseb prav siromašna. Zakon je bil namreč v letu 2013

spremenjen le enkrat.

Spremembe so zapisane v ZDDPO-2J iz oktobra 2013.

Sprememba davčne stopnje

Sprememba ureditve obresti od preseţka posojil – tanke kapitalizacije

Uskladitve določb zakona z drugimi zakoni

Spremembe so se začele uporabljati s 1.1.2014 in nespremenjene veljajo tudi za davčni

obračun 2015.

Davčna stopnja

V letu 2012 uveljavljena davčna stopnja v višini 15 %, ki naj bi bila uvedena postopno in bi

začela veljati od 1.1.2015, je spremenjena. Nova davčna stopnja je fiksna, v višini 17 %,

zniţevanje ni več predvideno.

Sprememba je upoštevala dosedanji del prehodnega obdobja, v katerem je bila davčna stopnja

za leto 2012 ţe zniţana na 18 % in v letu 2013 na 17 %. S spremembo je bilo ukinjeno torej le

15

nadaljnje prehodno obdobje, v katerem bi se davčna stopnja še zniţevala do končnih 15 %.

Torej je prvi učinek ukinitve zniţevanja pravzaprav nastal šele v davčnem obračunu za 2014,

ko bi po prejšnjih predpisih veljala sicer zniţana 16% stopnja.

Po spremembi torej od 1.1.2014 dalje velja davčna stopnja v višini 17%.

Obresti od presežka posojil

Spremembe v ureditvi izračuna obresti od preseţka posojil ali na kratko tanke kapitalizacije

so tri.

Prva se nanaša na razširitev osnove za izračun, to je prejetih posojil in njihovih obresti, za

katere se uporablja pravilo tanke kapitalizacije.

Drugi dve spremembi pa sta povezani z definicijo kapitala – dopolnjena je opredelitev

kapitala, ki po novem vključuje tudi izgubo, poenostavljen je izračun povprečnega kapitala.

- Med posojila, za katera velja davčna presoja po pravilu tanke kapitalizacije, zakon poleg

neposrednih posojil prejetih od kvalificiranega lastnika in posredno pridobljenih posojil od

tretjih oseb in bank zaradi jamstev ali depozitov kvalificiranega lastnika, uvršča še posojila,

prejeta od povezanih oseb, sestrskih druţb, ki imajo istega kvalificiranega lastnika. Pravilo se

razširja tudi na lastniško povezavo druţb preko druţinskih članov. Za druţinske člane pa velja

definicija 16. člena ZDDPO-2.

S predlagano razširitvijo so torej v davčno obravnavo tanke kapitalizacije vsebinsko zajeta

vsa posojila neposredno ali posredno prejeta od kvalificiranega lastnika.

- Zneske posojil, za katera so obresti davčno priznan odhodek, se v pravilu tanke

kapitalizacije določi v razmerju 4 : 1, glede na kapital zavezanca. Kapital je torej zelo

pomembna kategorija v izračunu. Do spremembe v letu 2013 je bila definicija določena s

taksativnim naštevanjem, pri tem pa je zakonodajalec pozabil na izgubo, ki kapital zmanjšuje.

Neupoštevanje izgube seveda povečuje kapital in s tem tudi posojila, za katera se obresti

priznajo. S spremembo zakona je dosedanja neusklajenost odpravljena. Definicija kapitala v

ZDDPO-2 je izenačena z njegovo definicijo po veljavnem Zakonu o gospodarskih druţbah in

veljavnih Slovenskih računovodskih standardih. Še vedno pa velja, da se za potrebe tanke

kapitalizacije v kapitalu ne upošteva čisti poslovni izid poslovnega leta.

- S spremembo je določena poenostavitev izračuna, saj se kapital ne ugotavlja več kot

povprečje stanj na zadnji dan vsakega meseca v poslovnem letu, temveč le kot povprečje

kapitala na začetku in na koncu davčnega obdobja.

Posebej opozarjamo, da so se spremembe začele uporabljati za izračunavanje nepriznanih

obresti od zneska preseţka posojil ţe od 1.1.2014 dalje in so nespremenjene še vedno v

veljavi.

Uskladitev z drugimi zakoni

Sprememba ZDDPO-2J je zajela tudi potrebno uskladitev vsebine ZDDPO-2 z veljavnimi

določbami povezanih zakonov, in sicer:

16

- davčna obravnava v postopku prisilne poravnave,

- davčna obravnava olajšav za prostovoljno pokojninsko zavarovanje.

Prva sprememba ni vsebinska, temveč le popravljajo dikcijo potrebne davčne obravnave, ki je

bila doslej neusklajena s področnim zakonom.

Sprememba ureditve glede davčne olajšave za prostovoljno pokojninsko zavarovanje pa je le

spremenila besedilo tako, da se ni sklicevala več na konkretni zakon, pač pa je določila

splošno sklicevanje na veljavni zakon, ki ureja pokojninsko in invalidsko zavarovanje.

Obe spremembi torej nista imeli neposrednega vpliva na davčni obračun.

Spremembe leta 2014 za uporabo v letu 2015

V letu 2014 se je zakon o davku od dohodkov pravnih oseb spremenil oziroma dopolnil samo

enkrat.

Spremembe so zapisane v ZDDPO-2K iz julija 2014, veljati so začele ţe naslednji dan po

objavi v Uradnem listu, to je v začetku julija 2014, vendar je bilo v prehodnih določbah

zapisano, se bodo začele uporabljati šele za davčna obdobja, začenši od 1.1.2015 dalje. Torej

smo po dolgem času dobili spremembe zakonskih določb pravočasno in ne v zadnjem mesecu

pred uveljavitvijo.

Spremembe so prinesle dodatne ugodnosti pri pavšalni obdavčitvi.

Uvedena je dodatna skupina zavezancev, ki lahko izbere pavšalno obdavčitev, če imajo

prihodke preteklega obdobja od 50.000 eur do 100.000 eur in izpolnjujejo dodatne pogoje

zaposlitve

Uveden je višji deleţ pavšalno določenih odhodkov, od dosedanjih 70% na 80%

prihodkov zavezanca v davčnem obdobju

Zakon je določil dodatne moţnosti za obračunavanje davka od dohodkov pravnih oseb z

upoštevanjem normiranih stroškov, kratko poimenovano pavšalno obdavčitev.

Pod posebnimi pogoji lahko zavezanci uporabljajo pavšalno obdavčitev tudi, če

njihovi prihodki preteklega leta niso presegli 100.000 eur.

Dodatno pa zakon povečuje davčno priznane odhodke na 80% davčno ugotovljenih

prihodkov (prej 70%) zavezanca in s tem še dodatno zniţuje davčno osnovo

zavezancev pavšalne obdavčitve.

Posebej opozarjam, da osnovne določbe in pogoji za pavšalno obdavčitev še vedno veljajo v

nespremenjeni obliki. Podrobno so predstavljeni pri spremembah ZDDPO-2 v letu 2012

(zgoraj), ko je bila pavšalna obdavčitev uvedena.

Ker spremembe ne posegajo v doslej veljavne pogoje pavšalne obdavčitve, so pravila po

1.1.2015 določena za dve vrsti zavezancev pavšalne obdavčitve

- Zavezanci s prihodki preteklega leta do višine 50.000 eur – brez dodatnih pogojev

- Zavezanci s prihodki preteklega leta od 50.000 eur – do 100.000 eur, ob dodatnem pogoju

zaposlitve- , če so v obdobju preteklega leta zaposlovali vsaj eno osebo za polni delovni čas,

neprekinjeno najmanj pet mesecev.

17

Sprememba oz. dopolnitev davčnih določb z novelo ZDDPO-2K torej razširja moţnost

uporabe pavšalne obdavčitve s 1.1.2015 na širši krog zavezancev. Pogoji za uporabo pa se

bodo presojali glede na preteklo davčno leto.

Za leto 2015 se je po spremenjenih pravilih (torej meja prometa tudi do 100.000 eur) lahko

prvič presojalo po podatkih leta 2014 in morebitna izbira opredelila v Prilogi 20 – k Obrazcu

davčnega obračuna za leto 2014 (DDPO obrazcu).

Normirani odhodki so določeni

- v višini 70 % doseţenih prihodkov, za davčni leti 2013 in 2014,

- v višini 80% za davčna leta, ki so se začela s 1.1.2015.

Za odhodke ne velja davčna obravnava, ki je del splošne obdavčitve, temveč so za

ugotavljanje davčne osnove pavšalne obdavčitve priznani avtomatično v višini 80% (od

1.1.2015- oziroma 70 % do 31.12.2014)

Višji pavšalno priznani odhodki veljajo za davčno leto od 1.1.2015 dalje, in sicer brez

pogojev, enako za dosedanje zavezance, ki ţe imajo pavšalno obdavčitev in za vse ostale, ki

bodo pavšalno obdavčitev še izbrali.

Spremembe leta 2015

V letu 2015 se je zakon o davku od dohodka pravnih oseb spremenil dvakrat.

Prvič je bil spremenjen v aprilu 2015 - ZDDPO-L. Sprememba se je nanašala še na davčni

obračun za leto 2014 in je, ţe po končanem roku za predloţitev davčnega obračuna za leto

2014. Prinesla dodatno ugodnost za investiranje v avtobuse, četudi so dosegali le (stari)

ekološki standard EURO VI. Ugodnost je bila uveljavljena še za leto 2014, v katerem do

naknadnega posebnega podaljšanja izjeme, sicer ni bilo več mogoče uveljavljati olajšav za

nabavo avtobusov, ki niso imeli električnega ali hibridnega pogona. Zato je določba

predvidela tudi moţnost naknadnega popravka davčnega obračuna za 2014.

O tem sem bolj podrobno pisala v začetnem delu tega poglavja, pri predstavitvi davčnih

olajšav, uveljavljenih v letu 2012.

V davčnem letu 2015 podaljšanje veljavnosti niţjih ekoloških standardov pri določanju

koriščenja olajšava za nabavo avtobusov ne velja več.

Drugič je bil zakon dopolnjen v začetku novembra 2015 - ZDDPO-M, ki je prinesel vsebinske

spremembe kot posledica uskladitve s spremembami v EU direktivi o skupnem sistemu

matičnih in odvisnih druţb (januar 2015), ki so bile namenjene preprečevanju zlorab.

Spremembe so bile tri. Prvi dve se nanašata predvsem na razmerja med rezidenti in

nerezidenti, tretja pa velja za zavezance po ZDDPO-2 na splošno.

18

Omejitev pri izvzemanju dividend iz davčne osnove, če se je pri izplačevalcu za ta

dohodek zmanjšala davčna osnova (primer hibridnih posojil med zavezanci različnih

drţav). Določba preprečuje dvojno neobdavčitev dohodkov.

Omejitev pri izvzemanju dividend iz davčne osnove, če gre za posledice delovanja

oziroma organiziranja zavezancev povezanih oseb (shemo ali niz shem), pri katerem je bil

glavni ali eden od glavnih namenov pridobitev davčne ugodnosti.

Nepriznavanje odhodkov, ki izvirajo iz navideznih poslov, je uveljavljeno ţe po določbah

ZDavP-2 in velja za vse davčne zavezance rezidente.

Z dodatno določbo zapisano v ZDDPO-2 M, se nepriznavanje razširja še na prihodke od

dividend in dividendam podobne dohodke, ki bi nastali zaradi navideznih poslov med

povezanimi osebami. Po dodatnih določbah 24. člena ZDDPO-2 velja omejitev

izvzemanja tudi za dividende ali dividendam podobne dohodke, ki izhajajo iz povsem

zakonitih poslov med zavezanci.

Določena je davčna obravnava aktuarskih dobičkov in izgub, ki nastanejo pri

prevrednotenjih rezervacij za odpravnine ob odhodu v pokoj. Aktuarski dobički so

računovodska kategorija po MRS 19 od 2014 dalje. Ker ZDDPO davčno posebej

obravnava rezervacije, je bilo treba posebno davčno obravnavo določiti tudi za aktuarske

učinke, ki so sedaj del pokojninskih rezervacij. Davčna obravnava za oblikovanje, porabo

in odpravo aktuarskih učinkov je vsebinsko enaka, kot velja za oblikovanje in odpravo

osnovnih rezervacij.

Aktuarski dobički in izgube za rezervacije za odpravnine ob upokojitvi

MRS 19 – Zasluţki zaposlencev, je s 1.1.2013 določil bistvene spremembe v načinu merjenja

in evidentiranja rezervacij za odpravnine ob upokojitvi. Posledično se je spremenil tudi SRS

10 (2006) – Rezervacije za odpravnine ob upokojitvi in jubilejne nagrade. Spremembe so

uveljavljene za poslovno leto, ki se je začelo 1.1.2014. Na podlagi novih določb se zneski

ponovnih meritev čistih obveznosti za pozaposlitvene zasluţke zaposlencev, ne pripoznajo

(več) v izkazu poslovnega izida, temveč v izkazu drugega vseobsegajočega donosa. V

naslednjem obdobju se teh učinkov ne sme prerazvrstiti v poslovni izid, lahko pa se jih

prenese v okviru lastniškega kapitala.

Bere se zelo učeno, v resnici pa zapisano pomeni, da se ponovno merjenje – prevrednotenje -

sedanje vrednosti rezervacij za odpravnine ob upokojitvi, upošteva mimo izkaza poslovnega

izida in se poračunava zgolj v postavkah obveznosti in kapitala, torej v postavkah bilance

stanja.

Poudariti je treba, da sprememba velja le za rezervacije za odpravnine ob odhodu v pokoj (v

nadaljevanju skrajšano odpravnine), evidentiranje rezervacij za jubilejne nagrade pa ostane

enako, kot je bilo doslej. (glejte SRS 10 – 2006).

Aktuarski dobički in aktuarske izgube se v obdobju nastanka ne pripoznajo v izkazu

poslovnega izida, temveč v izkazu vseobsegajočega donosa (konto 957).

Po računovodskem pojmovanju nastane za aktuarsko izgubo ali dobiček na eni strani učinek

na ţe oblikovanih rezervacijah (jih poveča ali zmanjša), na drugi strani pa se oblikujejo

preseţki iz prevrednotenja, oziroma po novi dikciji SRS 2016 rezerve zaradi vrednotenj po

pošteni vrednosti.

19

Učinki ponovnega merjenja – prevrednotenja odpravnin so:

aktuarske izgube (povečanje vrednosti odpravnin - knjigovodsko 957/963) in

aktuarski dobički (zmanjšanje vrednosti odpravnin - knjigovodsko 963/957).

Prevrednotenja, ki so posledica aktuarskih dobičkov ali izgub, so torej lahko pozitivna ali

negativni.

Ob porabi oziroma odpravi odpravnin se

zmanjša aktuarska izguba, ustrezni znesek pa se prenese v breme prenesenega poslovnega

izida

(931/957),

zmanjša aktuarski dobiček, ustrezni znesek pa se prenese v dobro prenesenega poslovnega

izida

(957/930)

Aktuarski učinki se torej vedno evidentirajo le v bilanci stanja, tako ob nastanku kot tudi ob

porabi oz. odpravi. Nikoli niso neposredno vključeni v izkaz poslovnega izida in torej niso

neposredno vključeni v davčno osnovo. Zato je za aktuarske dobičke in izgube potrebna

posebna davčna obravnava.

Seveda ni moj namen na tem mestu vzpostaviti računovodske šole, primer knjiţenja sem

zapisala zato, ker je tako zelo enostavno razumeti rdečo nit sprememb, ki so zelo učeno

napisani najprej v računovodskih standardih, nato v ZDDPO-2 in tudi v obrazcu DDPO. V

resnici pa je davčna obravnava vsega zelo enostavna.

Vsaka sprememba v okviru rezervacij za odpravnine ob upokojitvi (konti skupine 96)

obvezno vodijo v davčno obravnavo. Spremembe nastajajo ob oblikovanju in porabi

odpravnin in ob njihovem prevrednotenju (aktuarski dobički in aktuarske izgube).

Po računovodsko bi lahko rekli, da davčna obravnava rezervacij za odpravnine ob

upokojitvi sledi gibanju odpravnin.

In kakšna je njihova davčna obravnava?

Pri oblikovanju in uporabi rezervacij za jubilejne nagrade in odpravnine ob odhodu v pokoj,

se njihova davčna obravnava ni nič spremenila.. Dosedanja pravila delnega 50% priznavanja

ob oblikovanju in nato dodatna davčna obravnava preostalih 50% ob porabi in nevtraliziranje

prvotne davčne obravnave ob odpravi rezervacij, je ostala nespremenjena.

Prav tako je ostala enaka davčna obravnava za prevrednotenje rezervacij za jubilejne nagrade.

Davčno obravnavo za ponovno merjenje, torej prevrednotenje odpravnin ob upokojitvi -

aktuarske dobičke in izgube, ki ob oblikovanju vplivajo na velikost oblikovanih rezervacij, je

bilo za davčne namene potrebno dodatno opredeliti.

Leto 2014

20

Davčna obravnava rezervacij v letu 2014 ni sledila vsebinskim spremembam v računovodski

obravnavi. ZDDPO-2 posebej določa davčno obravnavo rezervacij, torej določa odstopanje od

računovodskega izkazovanja rezervacij. Zaradi sprememb v računovodski obravnavi, davčne

določbe veljavne za leto 2014 niso več zajemale vseh kategorij rezervacij, ki so po

spremembah MRS nastale. Posebne določbe ZDDPO-2 za leto 2014 niso urejale davčne

obravnave aktuarskih dobičkov oziroma aktuarskih izgub. FURS je zaradi dilem glede tega v

decembru 2014 izdal posebno pojasnilo št. 4210-739/2014, v katerem je zapisal, da do

ustrezne spremembe ZDDPO, evidentiranja aktuarskih razlik na davčno osnovo nimajo

vpliva.

V davčnem obračunu za leto 2014 torej oblikovanih aktuarskih razlik (dobičkov ali izgub), ki

so jih zavezanci sicer evidentirali po SRS in so njihovi učinki zapisani v bilanco stanja ter v

izkaz vseobsegajočega donosa, niso imeli vpliva na davčno osnovo.

Leto 2015

Za davčno leto 2015 je novela ZDDPO prinesla nov 15. a člen, ki posebej določa davčno

osnovo pri ponovnih meritvah zasluţkov zaposlenih tako, da se zneski ponovnih meritev

čistih obveznosti za pozaposlitvene zasluţke zaposlenih, ki se ne pripoznajo v IPI, temveč v

izkazu vseobsegajočega donosa, vključijo v davčno osnovo ob smiselni uporabi pogojev iz

20. člena ZDDPO-2.

Nespremenjeni 20. člen ZDDPO-2 določa davčno obravnavo vseh rezervacij, torej tudi

rezervacije za odpravnine ob upokojitvi, in določa:

- pri ugotavljanju davčne osnove oziroma priznavanju odhodkov zavezanca, se oblikovanje

rezervacij prizna a kot odhodek v znesku, ki ustreza 50% oblikovanih rezervacij

- odprava in poraba rezervacij, ki niso bile priznane kot odhodek, se v davčnem obdobju

upošteva na način, da:

- se iz davčne osnove izvzamejo prihodki iz odprave rezervacij v delu, v katerem

oblikovanje rezervacij ni bilo priznano kot odhodek in

- se priznajo odhodki iz porabe rezervacij v delu, v katerem oblikovanje rezervacij ni

bilo priznano kot odhodek.

Kot oblikovanje oziroma odprava rezervacij se obravnava tudi njihov popravek na sedanjo

vrednost predvidenih bodočih izdatkov na koncu obračunskega obdobja.

Določbe obeh členov, ki določajo davčno obravnavo rezervacij , so sicer zamotano napisana v

resnici pa je povsem enostavna. V davčno osnovo se zneski oblikovanja aktuarskih učinkov

za odpravnine upoštevajo enako, kot velja za osnovni del rezervacij, za katere so aktuarski

učinki nastali.

Povečanje odpravnin (aktuarska izguba) ob oblikovanju zmanjšuje davčno osnovo (zap.

štev. 11.6 obrazca DDPO)

Zmanjšanje odpravnin (aktuarski dobiček) ob oblikovanju povečuje davčno osnovo

(zap.štev. 11.5 obrazca DDPO).

21

Ob oblikovanju se v davčno osnovo seveda upošteva le 50% nastalih učinkov, ostalih 50%

aktuarskih učinkov pa se v davčno osnovo vključi ob porabi ali odpravi oblikovanih

odpravnin po prevrednoteni vrednosti, torej z vključenimi aktuarskimi dobički in izgubami.

Drugih 50% aktuarskih učinkov bo torej v DDPO obrazec vstopalo skupaj z zneski (prvotnih)

rezervacij in ustrezno zmanjševalo ali povečevalo davčno osnovo (ob porabi zmanjševalo

davčno osnovo v zap. štev. 7.1. obrazca DDPO, ob odpravi pa povečevalo davčno osnovo v

zap. štev. 1 in ustrezni korekciji v zap. štev. .2.).

Opozarjamo na drugačno možnost izpolnjevanja obrazca DDPO

Ker je besedilo obrazca DDPO za ti dve zaporedni številki dvoumno, je morda imel

zakonodajalec v mislih tudi dvostopenjsko evidentiranje porabljenih ali odpravljenih

rezervacij za odpravnine.

V tem primeru bi morali pri porabi in pri odpravi rezervacij v zaporedne številke obrazca

DDPO umestiti posebej zneske osnovnih rezervacij, posebej pa ustrezni del zneska

prevrednotenja (ali dobička ali izgube), ki se na odpravljeni ali porabljeni del rezervacije

nanaša.

Ob porabi namesto prevrednotenega zneska, samo osnovni del rezervacije v zap.štev.

7.1, znesek prevrednotenja odpravljene rezervacije pa v zap.štev. 11.6

Ob odpravi pa za korekcijo 50% prihodkov iz zap.štev.1,, in sicer osnovni del

rezervacije v zap. 2.2, znesek njenega prevrednotenja pa – v zap. štev. 11.6 (aktuarska

izguba) ali 11.5 (aktuarski dobiček).

Tako vključevanje sicer ne izhaja iz besedila obrazca, Metodologija za izpolnjevanje obrazca

pa ima za ta del samo enako besedilo kot obrazec in ţal ničesar dodatno ne pojasnjuje. Zato

čakamo na morebitno dodatno navodilo glede načina izpolnjevanja obrazca DDPO.

Poleg tega bi bilo knjigovodsko evidentiranje »dveh delov rezervacij«, torej ločene osnovne

vrednosti in njenega prevrednotenja, precej bolj zapleteno. Zato menimo, da bi bil način

davčnega evidentiranja, kot je v tej predstavitvi najprej predlagan, administrativno bistveno

manj naporen in torej bolj prijazen do zavezancev.

Zaplet zaradi dvoumnosti besedila v obrazcu pa je le tehnične narave, vsebina je nedvoumno

jasna. Izhaja iz zakona in je enaka, kot velja za vse rezervacije.

V obeh primerih izkazovanja bi bil seveda davčni učinek prevrednotenih rezervacij za

odpravnine enak

ob porabi odpravnin, zmanjšana davčna osnova še za drugi del, prej davčno še nepriznanih

rezervacij za odpravnine.

ob odpravi (preseţnih) odpravnin pa ponovno vključitev v davčno osnovo za tisti del

odpravnin, ki so prej ţe zmanjševale davčno osnovo – torej njihovo davčno

nevtraliziranje.

Predstavljena prva moţnost se nam zdi boljša in torej bolj verjetna, zato je v nadaljevanju na

primeru prikazano izpolnjevanje obrazca DDPO po tej prvi moţnosti. Dodana so tudi ustrezna

vsebinska pojasnila.

22

Če bi bila naknadno določena druga pot izpolnjevanja obrazca DDPO, vam bomo seveda

takoj predstavili postopek tudi z novim primerom.

Davčna obravnava aktuarskih dobičkov in izgub za odpravnine je v davčnem obračunu

vsebinsko enaka, kot je davčno upoštevanje (osnovnih) odpravnin.

Oblikovanje aktuarskih izgub, ki pomenijo povečanje sedanje vrednosti odpravnin, se

upoštevajo tako, da se davčna osnova zmanjša za 50% zneska aktuarske izgube.

Obrazec DDPO - aktuarska izguba – 50% zneska v zap.štev. 11.6 neposredno (osnovne

odpravnine imajo enako davčno obravnavo, samo v drugih zap.štev. obrazca DDPO -

100% odhodek zap štev. 5 + popravek za 50% zap.štev. 6.6.)

Oblikovanje aktuarskih dobičkov, ki pomenijo zmanjšanje sedanje vrednosti odpravnin (so

v bistvu odprava prevelikih, torej nepotrebnih odpravnin) se upoštevajo tako, da se davčna

osnova poveča za 50% zneska aktuarskega dobička

Obrazec DDPO - aktuarska dobiček – 50% zneska v zap.štev. 11.5 neposredno (osnovne

rezervacije imajo enako davčno obravnavo, samo v drugih zap.štev. obrazca DDPO +

100% prihodek v zap štev. 1 - popravek za 50% v zap.štev. 2.2..)

Nadaljnje davčno življenje aktuarskih dobičkov in izgub za odpravnine deli usodo

davčne obravnave odpravnin, v katere so aktuarski učinki že vključeni.

Ob porabi rezervacij za odpravnine se davčno obravnavajo zneski prevrednotenih odpravnin

in učinki odprave skupaj vstopajo v davčni obračun .

Ob porabi se davčno prizna še preostalih 50% vrednosti, ki ob oblikovanju še ni bila priznana.

Obrazec DDPO – prevrednotene rezervacije 50% zneska porabljenih rezervacij v zap.štev.

7.1

Odprava rezervacij za odpravnine, se upošteva tako, da se nevtralizira znesek 50% davčno

priznane odpravnine ob oblikovanju, torej se sedaj za 50% (nazaj) poveča davčna osnova.

Tako se doseţe davčni učinek, kot da rezervacije za odpravnine ne bi bile oblikovane, kar

seveda sledi vsebini »preveč« oblikovanih rezervacij.

Pri odpravi se davčno upošteva prevrednoteni znesek odpravnin, torej se doseţe nevtralizirani

davčni učinek za osnovne odpravnine in sočasno tudi za zneske vključenih aktuarskih

dobičkov in/ali izgub.

Obrazec DDPO – prevrednotene rezervacije + 100% v prihodke zap štev. 1 – popravek za

50% zap.štev. 2.2.

Za računovodske namene je potrebno ob porabi ali odpravi rezervacij za ustrezni deleţ

odpraviti tudi oblikovane rezerve zaradi vrednotenj odpravnin po pošteni vrednosti, torej

sorazmerni deleţ aktuarskih dobičkov in izgub, ki so vključeni v prevrednoteno, pošteno

vrednost odpravnin.

23

Ker so bili aktuarski dobički in izgube oblikovani mimo izkaza poslovnega izida, je treba

sorazmerni deleţ odpraviti v breme ali dobro prenesenega poslovnega izida, odvisno od stanja

teh učinkov na dan ugotavljanja sorazmernega deleţa. (če se prenaša aktuarska izguba

931/957 oziroma 957/930, če se prenaša aktuarski dobiček).

Posebej opozarjamo zavezance, da v našem predstavljenem primeru računovodski prenos

nima dodatnega vpliva na davčno osnovo, saj so vsi davčni učinki le posledica gibanj , ki

so zajeti v rezervacije za odpravnine ( na kontih skupine 96).

Davčna obravnava rezervacij za odpravnine ob upokojitvi in njihovih prevrednotenj –

aktuarskih učinkov je torej jasna. Učinki se za davčne namene obravnavajo smiselno enako,

kot če bi šli preko poslovnega izida.

Morda dvoumno je le tehnično izpolnjevanje obrazca DDPO, vsebinsko vključevanje

aktuarskih učinkov v davčno osnovo je jasno.

Problem, če smemo tako napisati, je v »davčni vrzeli«, ki je nastala za računovodsko

ugotovljene aktuarske učinke v letu 2014, ki niso bili zajeti v obdavčenje. Kakšna bo njihova

davčna obravnava ob porabi ali odpravi teh razlik, še ni znano.

Zato zavezance opozarjamo, da tekoče spremljajo davčna pravila in pojasnila davčnega

organa na to temo. Seveda bomo z njimi ustrezno posodobili tudi naš priročnik.

Spremembe ZDDPO-2M iz novembra 2015 so torej zadnje spremembe, ki jih bodo zavezanci

upoštevali pri izdelavi davčnega obračuna za leto 2015.

S spremembami Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb pa seveda ni končan labirint

sprememb davčne zakonodaje, ki vpliva na davčno obravnavo poslovnih dogodkov leta 2015

in na davčni obračun 2015. Ravno obratno. Davčni labirint ZDDPO-2 je le del skoraj

neskončnega in zato nepreglednega labirinta novih in novih predpisov, ki se spreminjajo z

veliko naglico, seveda pa praviloma nikoli niso brez kazenskih določb. Predvideva se torej, da

jih vsi zavezanci poznajo in seveda spoštujejo.

Za namen predstavitve davčnega obračuna za leto 2015 bi bilo seveda preobseţno, da bi na

tem mestu predstavljali še vse ostale predpise, ki so bili uveljavljeni in posredno ali pa

neposredno urejajo poslovno in davčno ţivljenje davčnih zavezancev. Seveda pa moramo na

tem mestu pojasniti spremembe Pravilnikov, ki izhajajo iz Zakona o davku od dohodka

pravnih oseb.

Ostale aktualne vsebine pa so zajete v predstavitvi posameznih davčnih področij v Priročniku

davki enostavno in jasno.

24

Pravilniki po ZDDPO-2

Pripravila sem vam pregled Pravilnikov, ki dopolnjujejo določbe Zakon o davku od dohodkov

pravnih oseb in druge, ki dodatno določajo posamezna področja iz obdavčitve pravnih oseb.

Vsi Pravilniki v predstavljeni obliki veljajo za davčni obračun leta 2015.

Spremembe 2012

Pravilnik o transfernih cenah z začetkom uporabe od 1.1.2012 dalje nekoliko drugače

ureja izbiro metode za ugotavljanje transfernih cen. Metoda primerljive proste cene ni več

absolutno prednostna, temveč jo zavezanci uporabljajo le, če je najbolj ustrezna. Za

presojo ustreznosti pa je potrebno pregledati tudi druge metode ugotavljanja transfernih

cen.

Pravilnik o davčni olajšavi za vlaganja v raziskave in razvoj (v nadaljevanju RR) z

začetkom uporabe od 1.1.2012 dalje

- Pravilnik o RR priznava vlaganja in stroške, ki se poročajo v obrazcu – Priloga 1, to je

a) stroške materiala,

b) stroške storitev,

c) stroške dela

d) stroške nakupa opreme ter

e) stroške zunanjih strokovnjakov in institucij s področja raziskav in razvoja.

Za opremo se prizna vlaganje, če se oprema izključno in stalno uporablja le pri izvajanju

raziskovalno-razvojne dejavnosti zavezanca. Kljub temu, da je omejitev precej

neţivljenjska, je Pravilnik o RR ni mogel spremeniti, saj omejevalna definicija izhaja iz

zakonske opredelitve (55. člen ZDDPO-2).

- Pravilnik o RR ne priznava

a) nabav nepremičnin ali stroškov uporabe nepremičnin,

b) nabav opreme, ki se ne uporablja izključno za RR dejavnost,

c) nabav neopredmetenih sredstev,

d) stroškov obstoječe opreme (amortizacije), ki se uporablja v RR dejavnosti,

e) stroškov financiranja RR dejavnosti.

Pravilnik o RR v okviru danih omejitev, ki izhajajo iz ZDDPO-2, določa bistveno boljšo

definicijo, kaj je oziroma kaj se šteje za vlaganja v raziskave in razvoj. To pa je za

zavezance najbolj pomembno. Davčna olajšava za raziskave in razvoj je zelo pomembna,

saj za zmanjševanje davčne osnove zavezancu omogoča koriščenje celotnih vlaganj, ki

štejejo za RR vlaganja. Torej je od pravilne presoje in opredelitve RR vlaganj odvisna

moţnost koriščenja davčne olajšave.

Osnovno merilo razločevanja dejavnosti raziskav in razvoja od drugih poslovnih

dejavnosti zavezanca je pomemben element novosti in razreševanja znanstvene

oziroma tehnološke nejasnosti.

25

Pravilnik o RR določa še dodatna merila za razmejitve, ki so zavezancem v pomoč pri

presojanju konkretnih aktivnosti. Dodatna merila so zapisana v Prilogi 3, ki je sestavni del

Pravilnika.

Spremembe uveljavljanja RR olajšave so zajete tudi v Pravilniku o davčnem obračunu

davka od dohodkov pravnih oseb in obrazcu DDPO ter Prilogah 7a in 7b.

Od uveljavitve sprememb iz leta 2012 na področju RR olajšave ni bilo nobenih

sprememb. Davčni zavezanci bodo torej presojali in uveljavljali RR olajšavo enako, kot so

to lahko storili v letu 2012. Bralce pa opozarjamo na dodatno pojasnilo o merilih

razločevanja dejavnosti raziskav in razvoja od drugih dejavnosti, ki sta ga, na osnovi

določb iz priročnika OECD, pripravila DURS in Ministrstvo za gospodarski razvoj in

tehnologijo ter ga na spletnih straneh objavila v juliju 2014.

Spremembe 2013

Pravilnik o izvajanju zakona o davku od dohodka pravnih oseb

Sprememba Pravilnika je bila objavljena v UL 55/2013 dne 28.6.2013. Sprememba je v bistvu

ena sama in je posledica vstopa Hrvaške v EU. Zaradi tega so spremenjene vse Priloge, ki

določajo vrsto primerljive davčne zaveze in primerljive davke iz drţav EU in so osnova za

davčno presojo vrste ugodnosti, ki so za druţbe iz EU predvidene v ZDDPO-2 (izvzemanje

dividend, posebno obdavčenje matičnih in odvisnih druţb iz EU, obdavčenje obresti in

premoţenjskih pravic med povezanimi druţbami v EU itd.). Mednje od 1.7.2013 sodi tudi

naša soseda Hrvaška.

Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodka pravnih oseb za 2013 in za 2014

V letih 2013 in 2014 so po dolgem času veljala pravila Pravilnika o davčnem obračunu davka

od dohodka pravnih oseb za dve zaporedni leti brez sprememb. Seveda to pomeni, da je bil

nespremenjen tudi Obrazec DDPO.

Za davčni obračun leta 2015 veljajo nova pravila in nov obrazec, kar je predstavljeno v

nadaljevanju.

Kljub temu, da za davčni obračun 2015 velja nov obrazec DDPO, so na tem mestu, kot

novosti Pravilnika o DDPO 2013, vseeno predstavljene takrat nastale spremembe, ker so

vsebinsko v nespremenjeni obliki še vedno vključene v aktualni DDPO obrazec.

Glavne spremembe obrazca, ki so ga zavezanci prvič uporabili za davčni obračun 2013 so bile

predvsem :

Spremembe, povezane s pavšalno obdavčitvijo. Za pavšalno obdavčitev ni predviden

posebni obrazec ali pa posebni del obrazca DDPO, kar bi bilo po našem mnenju logično.

Obrazec je zasnovan tako, da zavezanci pavšalisti izpolnjujejo posamezne zaporedne

številke rednega obrazca DDPO, če pa to ni ustrezno, pa so v obrazcu DDPO nove

zaporedne številke, ki jih izpolnjujejo samo pavšalisti. Skratka, zopet se potrjuje pravilo

razmišljanja drţavne birokracije – zakaj bi bilo enostavno, če je lahko administrativno

naporno.

26

Za davčne zavezance po osnovni obdavčitvi pa je pomembna predvsem sprememba,

povezana z omejeno, možnostjo koriščenja prenesene davčne izgube iz preteklih

obdobij pri zmanjševanju tekoče davčne osnove.

V uvodnem delu obrazca je dopolnjena opredelitev podatkov o zavezancih, ki

ugotavljajo davčno osnovo z upoštevanjem normiranih odhodkov (mi smo jih v tem

priročniku poimenovali zavezanci s pavšalno obdavčitvijo ali na kratko pavšalisti).

V obračunskem delu obrazca pa so spremembe glede na dosedanji obrazec naslednje:

dodatne zaporedne številke namenjene pavšalni obdavčitvi

dodatna navodila za izpolnjevanje posameznih zaporednih številk zaradi pavšalne

obdavčitve

brisana je moţnost uporabe zaporednih številk 15.4 in 15.5, ki sta predvidevali

koriščenje davčnih olajšav še po ZDDPO-1, za katere se je prehodno obdobje nehalo

ţe v DDPO za 2011.

Priloge k obrazcu DDPO

dodana je Priloga 20 – Priglasitev ugotavljanja davčne osnove z upoštevanjem

normiranih odhodkov

V novembru leta 2014 je bil sprejet tudi že nov Pravilnik o davčnem obračunu davka od

dohodkov pravnih oseb, ki ga v nadaljevanju pojasnjujemo, vendar se njegove vsebinske

spremembe uporabljajo za davčne obračune, ki se začnejo s 1.1.2015 ali kasneje.

Izjema pa je njegova sprememba glede prilog, ki so veljale ţe za davčni obračun leta 2014.

Spremembe Pravilnika o davku o dohodka pravnih oseb, objavljene v UL 83/2014 dne

24.11.2014 sta dve določbi glede Prilog

- Ukinjena je Priloga 12 – Podatki v zvezi z vrednostnimi papirji, drugimi deleţi in

investicijskimi kuponi

- Spremenjena je Priloga 20 – Priglasitev ugotavljanja davčne osnove z upoštevanjem

normiranih odhodkov

Prvo spremembo seveda z veseljem pozdravljamo, saj je bila Priloga 12 samo

pojasnjevalnega značaja in ni imela neposrednega vpliva na ugotavljanje davčne obveznosti v

Obračunu DDPO za posamezno leto. Taki podatki pa praviloma ne sodijo v davčne obračune,

saj so davčnemu organu dosegljivi ob morebitnem davčnem nadzoru.

Priloga 20 pa zajema novosti Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb iz leta 2014, ki

uvaja dodatno skupino davčnih zavezancev, ki imajo pravico do izbire pavšalne obdavčitve,

to je zavezance s prihodki preteklega obdobja v višini nad 50.000 eur do 100.000 eur , ob

izpolnjevanju pogoja zaposlitve v istem obdobju.

Ker se sprememba pavšalne obdavčitve uporablja prvič za davčno leto 2015, je seveda

logično in potrebno, da so se zavezanci, ki so ţeleli tako moţnost izbrati, o tem izjasnili ţe v

okviru davčnega obračuna za 2014.

Priloga 20 je torej sestavni del davčnih obračunov tistih zavezancev, ki si bodo za naslednje

davčno leto izbrali pavšalno obdavčitev, pa naj bo to v skupini prihodkov do 50.000 eur (brez

27

dodatnih pogojev) ali pa v skupini nad 50.000 do 100.000 eur ob izpolnjevanju dodatnega

pogoja zaposlitve. Seveda to velja le za tiste zavezance, ki ţelijo spremeniti obdavčitev iz

redne v pavšalno. Davčnim zavezancem, ki ţe imajo pavšalno obdavčitev, ni potrebno vsako

leto znova predlagati Priloge 20. Ta velja torej le za nove priglasitve v pavšalno obdavčitev.

Na tem mestu zavezance samo opozarjamo, da so tudi ostali omejitveni pogoji (npr,

kumulativni prihodki povezanih druţb, ki so posebej opredeljene) razdeljeni na dve skupini ,

do zneska 50.000 eur ali do zneska 100.000 eur, pač skladno s pogoji skupine, za katero je

zavezanec priglasil izbiro pavšalne obdavčitve v naslednjem letu.

Spremembe 2014

Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodka pravnih oseb za 2015

Objavljen je bil v UL RS 83/2014 dne 24.11.2014 , uporablja pa se za davčna obdobja, ki se

začnejo od vključno 1.1.2015 dalje. Takoj moram opozoriti zavezance, da je za davčni

obračun leta 2015 določen še nov Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodka pravnih

oseb, ki je bil sprejet v decembru 2015 in je v nadaljevanju predstavljen.

Kljub temu, da za davčni obračun 2015 velja nov obrazec DDPO in nova Metodologija o

izpolnjevanju obrazca DDPO, , so na tem mestu, kot novosti Pravilnika o DDPO 2014,

predstavljene takrat nastale spremembe, ker so vsebinsko v nespremenjeni obliki vključene v

aktualni DDPO obrazec.

Spremembe v Obrazcu DDPO po Pravilniku iz novembra 2014 so zgolj tiste, ki so posledica

spremembe višine normiranih odhodkov.

Dotedanja višina normiranih odhodkov v višini 70% je veljala za davčni obračun 2013 in

2014. Nova višina normiranih odhodkov v višini 80% se upošteva za davčne obračune od

2015 dalje. Sprememba je vključena v zap. štev. 5N obrazca DDPO.

Poleg višine normiranih odhodkov, velja nov deleţ 20% (1-0,8) za izračun povečanja davčne

osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev , popravkov napak in sprememb pri

prevrednotenjih . Prejšnji deleţ je bil 30% (1-0,7). Sprememba deleţa je vključena v izračun v

zap.štev. 11 N obrazca DDPO.

Uredba o kriterijih in pogojih ter načinu uveljavljanja spodbud za zaposlovanje in

davčne olajšave za investiranje v Pomurski regiji v obdobju 2010–2015

Sprememba Uredbe je bila objavljena v aprilu 2013 in jo vsekakor zavezanci, ki olajšave

lahko koristijo, ţe poznajo. Prinesla pa je spremembo v določbi o načinu uveljavljanja pomoči

povračila prispevka delodajalcem.

Davčne zavezance ţelimo na tem mestu opozoriti, da je bil v UL RS 93/2014, z datumom

22.12.2014 objavljena Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči ter načinu

uveljavljanja regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje in

investiranje. Z uveljavitvijo Uredbe preneha veljavnost dotedanje Uredbe o dodeljevanju

drţavnih pomoči in Uredba o kriterijih in pogojih ter načinu uveljavljanja spodbud za

zaposlovanje in davčne olajšave za investiranje v Pomurski regiji v obdobju 2010-2015.

28

Uredba o dodeljevanju regionalnih državnih pomoči ter načinu uveljavljanja

regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje in

investiranje

Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči ter načinu uveljavljanja regionalne

spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje in investiranje je bila

objavljena v UL RS 93/2014, z datumom 22.12.2014 Uredba velja in se uporablja od

23.12.2014 dalje.

Uredba je pravni akt na osnovi določb Zakona o spodbujanju skladnega regionalnega razvoja

in Zakon o razvojni podpori Pomurski regiji v obdobju 2010-2015.

Nova Uredba na enem mestu določa tako pogoje dodeljevanja drţavnih pomoči in pravila

povezana z drţavnimi pomočmi in sočasno še kriterije in postopek uveljavljanja regionalnih

spodbud. Uredba torej določa pravila za davčne zavezance iz vseh regij, ki so opredeljene kot

manj razvita področja (upravičena območja) po Uredbi o karti regionalne pomoči za obdobje

2014-2020 (ULR 103/2013).

Zato je z uveljavitvijo razširjene in »enotne« Uredbe preneha veljavnost dotedanje Uredba o

dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči (2006 do 2013) in »posebne« Uredbe za Pomursko

regijo v obdobju 2010-2015.

Spremembe 2015

Pravilnik o izvajanju zakona o davku od dohodka pravnih oseb

V letu 2015 so bile dopolnitve Pravilnika objavljene v UL RS 92/2015. Dopolnitve se

nanašajo na spremembe povezane z izvzemanjem dividend in dividendam podobnih

dohodkov iz davčne osnove po 24. Členu ZDDPO-2. Vsebinsko so dopolnitve pogojev za

izvzem ţe obseţno predstavljene v prvem delu tega pogavja, pri pojasnilih o novostih

ZDDPO-2 leta 2015.

Pravilnik o izvajanju ZDDPO-2 v 5. členu določa pogoje za izvzem in je bil v 2015 dopolnjen

s sklicevanjem na novostmi EU Direktive 2015/121 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih

in odvisnih druţb iz različnih drţav članic, ki je osnova za spremembo slovenske davčne

zakonodaje v letu 2015.

Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodka pravnih oseb za 2015

Nov, dopolnjen obrazec DDPO za leto 2015 in spremenjeno Metodologijo za izpolnjevanje

obrazca DDPO za 2015 je določil ţe Pravilnik o DDPO obrazcu iz leta 2014 (kar je zgoraj pri

novostih 2014 ţe predstavljeno) . Takratne spremembe so bile s področja pavšalne

obdavčitve, torej ureditev obrazca DDPO z višjimi normiranimi stroški .

Ponovno potrebna sprememba oziroma dopolnitev obrazca DDPO in Metodologije za

izpolnjevanje obrazca pa je posledica dodatne (nove) davčne obravnave aktuarskih dobičkov

in aktuarskih izgub. Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodka pravnih oseb za 2015

je bil objavljen v UL RS 101/2015 z dne 23.12.2015.

29

Določil je nov obrazec DDPO – torej Prilogo 1 in novo Metodologijo – torej Prilogo 2.

Določena je tudi nova Priloga 20 – Priglasitev pavšalne obdavčitve.

Vsebina nove davčne obravnave aktuarskih dobičkov in aktuarskih izgub je bila v prvem delu

tega poglavja res obseţno predstavljena, tudi dve zaporedni številki DDPO obrazca, kamor se

zajemajo potrebna povečanja davčne osnove za aktuarske dobičke (zap. štev. 11.5. obrazca

DDPO) in dopustna zmanjšanja davčne osnove za aktuarske izgube (zap.štev. 11.6. obrazca

DDPO).

Zap. štev. 11.5 obrazca DDPO

Povečuje davčno osnovo za preseţke iz prevrednotenja, ki gredo mimo izkaza

poslovnega izida v preneseni poslovni izid.

Od 1.1.2015 dalje se v tej zaporedni izkazuje in torej povečuje davčno osnovo tudi

»deleţ zneska odprave rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu, ki je

zmanjševal davčno osnovo ob nastanku«.

V to zaporedno bomo torej vključevali znesek v davčnem obdobju nastalega

aktuarskega dobička, ki je zmanjšal vrednost rezervacij za odpravnine (za katere je

bila ob prej – ob oblikovanju, ţe zmanjšana davčna osnova)

Zap. štev. 11.6 obrazca DDPO

Zmanjšuje davčno osnovo za ţe obdavčene dolgoročne rezervacije za pokojnine,

jubilejne nagrade in odpravnine pri prehodu na nov način računovodenja.

Od 1.1.2015 dalje se v tej zaporedni izkazuje in torej zmanjšuje davčno osnovo tudi

»50% zneska oblikovanih rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu,

oziroma deleţ zneska porabljenih rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem

donosu, ki ob oblikovanju ni zmanjševal davčne osnove«.

V to zaporedno bomo torej vključevali znesek v davčnem obdobju nastale aktuarske

izgube, ki je povečal vrednost rezervacij za odpravnine.

Zakon o razvojni podpori Pomurski regiji v obdobju 2010 - 2017

Sprememba v letu 2015 je podaljšala veljavnost ugodnosti do konca leta 2017.

Sočasno je omejila dodeljevanje in uporabo regijskih pomoči za namene svetovalnih pogodb,

raznih študij in za p

Za uveljavljanje ugodnosti, ki jih Zakon določa, ni več posebne Uredbe za Pomursko regijo,

temveč velja skupna Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči ter načinu

uveljavljanja regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje in

investiranje.

30

Druga davc na zakonodaja

Zavezanci morajo seveda poznati celo vrsto drugih predpisov, ki neposredno ali posredno

vplivajo na določanje davčne osnove, obračunavanje in plačevanje davčnih obveznosti in

njihovo izkazovanje.

Vsekakor ni namen tega dela Priročnika, da zavezance seznanja z vsemi temi predpisi in še

manj, da bi jih na tem mestu seznanjal z vsebino. Podrobno so predstavljeni v Priročniku

Davki enostavno in jasno.

Na tem mestu samo opozarjam na spremembe nekaterih pravnih aktov v letu 2015, ki

neposredno ali posredno vplivajo na davčni obračun 2015.

V nadaljevanju navedeni pravni akti torej niso vsi pravni akti, ki jih je poleg osnovnega

Zakona ZDDPO-2 in Pravilnika o izvajanju ZDDPO-2 in Pravilnika o DDPO obračunu treba

poznati pri izdelavi davčnega obračuna, temveč samo tisti, ki so bili v letu 2015 spremenjeni.

Nekatere njihove spremembe so aktualne ţe za leto 2015, nekatere pa šele za obdobja od

1.1.2016 dalje.

Zakon o davčnem postopku (UL RS 117/2006 – ZDavP-2; 125/2008 - ZDavP-2A;

110/2009 – ZDavP-2B in pop. 1/2010; 43/2010 – ZDavP-2C; UL RS 97/2010 –

ZDavP-2D, UL RS 13/2011 – UPB4; UL RS 32/2012 – ZDavP-2E , UL RS 94/2012 –

ZDavP-2F, UL RS 111/2013 – ZDavP-2 G, UL RS 90/2014 – ZDavP-2H in UL RS

91/2015 – ZDavP-2I, uporaba deloma od 15.12.2015, deloma od 1. januarja 2016 in

deloma 1. januarja 2017

Pravilnik o izvajanju Zakona o davčnem postopku (UL RS 141/2006; 46 in 102/2007;

28/2009 in 101/2011, 24/2012, 32/2012 (po ZDavP-2E), UL RS 19/2013, 45/2014,

97/2014 in 39/2015 )

Pravilnik o elektronskem vročanju v davčnih zadevah

(UL RS 102/2015 – na osnovi 85.a člena ZDavP-2H - uporaba od 1. januar 2016 dalje)

Zakon o finančni upravi

Opozarjam na nove podzakonske predpise, ki so bili sprejeti na podlagi določb Zakona o

finančni upravi. Z uveljavitvijo slednjih je prenehala veljavnost podzakonskih predpisov,

ki so temeljili na določbah prejšnjega Zakona o davčni sluţbi.

Slovenski računovodski standardi 2006 s pojasnili (UL RS 118/2005, 10 in 58/2006, 12

in 119/2008, 1/2010, 80/2011, 2/2012 , 64/2012 in 20/2014 – prenehajo veljati 1.1.2016

Davčni obračun za leto 2015 bomo torej naredili na podlagi računovodskih

podatkov, po (starih) SRS 2006

Slovenski računovodski standardi 2016 s pojasnili (UL RS 95/2015 – uporaba od 1.

januarja 2016 )

Zakon o uravnoteženju javnih financ (Ul RS 40 105/2012, 25/2013, 85/2014, 95/2014,

90/2015 in 102/2015 – ZUJF- E, z dne 24.12.2015

31

Predstavitev davc nega obrac una

Obrazec davčnega obračuna – Obrazec DDPO

Na področju davka od dohodka pravnih oseb so se predpisi tako spremenili , da je potreben

nov obrazec DDPO za davčni obračun leta 2015.

Kot sem ţe v prejšnjem poglavju zapisala, so se predpisi, ki so povzročili potrebo po

spremembi obrazca DDPO, spreminjali dvakrat. Najprej na koncu leta 2014 (spremembe

pavšalne obdavčitve) in nato še v letu 2015 (sprememba davčne obravnave aktuarskih razlik).

Zato sta bila objavljena kar dva Pravilnika o davčnem obračunu DDPO za leto 2015, najprej

ţe v letu 2014 (UL RS 83/2014 dne 24.11.2014 , ki ne velja več) in nato v letu 2015 UL RS

92/2015 z dne 23.12.2015, ki ima zadnjo veljavno verzijo obrazca DDPO za davčni

obračun 2015 in metodologije za njegovo izpolnjevanje.

V letu 2015 je, poleg sprememb v obrazcu, ki so povezane z davčno obravnavo aktuarskih

dobičkov in izgub, dopolnjena tudi Priloga 20 – prijava v pavšalno obdavčitev. .

Izbiro obdavčitve za 2016 morajo zavezanci priglasiti davčnemu organu skupaj z obrazcem

DDPO za leto 2015. Zato je Priloga 20 tudi obvezni sestavni del Obrazca davčnega obračuna

za 2015, če zavezanec priglasi uporabo pavšalne obdavčitve ali njegovo spremembo za leto

2016. Postopek priglasitve je torej enak, kot vsa leta doslej, ko pavšalna obdavčitev obstaja.

Z določbami veljavnega Pravilnika o davčnem obračunu DDPO, so določeni

- Priloga 1 - obrazec za izračun davka od dohodka pravnih oseb (v nadaljevanju obračun

DDPO)

- Priloga 2 - metodologija za izpolnjevanje obrazca DDPO

- Priloge 3a do 20 - priloge k obrazcu DDPO z metodologijo za izpolnjevanje posameznih

prilog (ţe od 2014 (brez priloge 12)

Vrsta davčnega obračuna

Splošni del obrazca daje velik poudarek natančni opredelitvi davčnega zavezanca.

Zavezanci se morajo opredeliti za enega od naslednjih vrst davčnega obračuna:

redni davčni obračun,

davčni obračun v primeru statusnih sprememb,

davčni obračun v postopku prisilne poravnave in

davčni obračun za primere prenehanja.

Opredelitve so pri posebnih davčnih obračunih še nadalje razdeljene.

V letu 2013 je bila opredelitev razširjena zaradi nove vrste davčnih zavezancev s pavšalno

obdavčitvijo, kasneje v tem delu obrazca ni bilo več sprememb.

32

Pavšalna obdavčitev je pravzaprav tista novost, zaradi katere je bil obrazec DDPO 2013

spremenjen in je znova spremenjen za leto 2015.

V obrazec DDPO za 2013, ki je veljal tudi za 2014, so bile vključene spremembe, ki v

davčnem obračunu za 2015 še vedno veljajo, z razliko v deleţu normirano priznanih

stroškov zavezancev s pavšalno obdavčitvijo.

na področju pavšalne obdavčitve

opredelitev zavezancev pavšalistov;

zaporedni številki 5.N in 11.N, ki določata odhodke in povečanje davčne osnove za

pavšaliste;

na področju davčnih olajšav

v navodilo za davčne olajšave manj razvitih področij so poleg dosedanjih Pomurske

regije in Pokolpja, dodani še Maribor s širšo okolico, Trbovlje, Radeče, Hrastnik (vse

v skladu z novimi ukrepi razvojne podpore iz leta 2013)

določena je neuporaba zaporednih številk 15.4 in 15.5 za stare olajšave po ZDDPO-1

v navodilih za uveljavljanje olajšave za donacije je dodan splošnokoristni namen

davčna olajšava za prostovoljno pokojninsko zavarovanje pa je usklajena z dikcijo iz

ZDDPO-2, ki se ne sklicuje več konkretno na člene iz ZPIZ, temveč le splošno na

trenutno veljavni področni zakon.

metodologija za izpolnjevanje obrazca DDPO.

posebna točka IV, ki določa način izpolnitve posameznih zaporednih številk

zavezancev s pavšalno obdavčitvijo

vsebinske spremembe

Vsebinske spremembe davčne zakonodaje v letih 2013 in 2014, ki sicer niso povzročile

sprememb v besedilu posameznih zaporednih številk obrazca DDPO, so pa precej

spremenile davčno obravnavo poslovanja zavezancev, so bile

omejitev koriščenja davčne izgube na največ polovico davčne osnove

izračun davčno nepriznanih obresti od preseţka

Spremembe obrazca DDPO v letu 2015

na področju pavšalne obdavčitve

V obrazec so vključene spremembe stopnje pavšalnega priznavanja stroškov iz

prejšnjih 70% na novih 80%, ki veljajo prvič za davčno leto 2015

o spreminja se metodologija za izračun v zap.štev. 5.N in 11.N )

na področju sprememb davčne osnove

V obrazec so po novem vključena potrebna povečanja in zmanjšanja davčne osnove za

aktuarske dobičke in aktuarske izgube pri odpravninah za upokojitev. Njihovo

oblikovanje se po spremembi računovodskih standardov ne vključuje v izkaz

poslovnega izida, temveč je sestavina vseobsegajočega donosa in se od tu prenaša v

33

preneseni poslovni izid. Ker torej aktuarski učinki ne bodo v davčni obračun vstopili

preko prihodkov in odhodkov, jih je treba vključiti v davčni obračun preko

neposrednega povečanja in zmanjšanja davčne osnove.

o zap.štev. 11.5 – povečanje davčne osnove - poleg dosedanjih preseţkov iz

prevrednotenja, ki se prenesejo v preneseni poslovni izid zajema od 1.1.2015

tudi »deleţ zneska odprave rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem

donosu, ki je zmanjševal davčno osnovo ob oblikovanju«

o Zap.štev. 11.6 – zmanjšanje davčne osnove – poleg dolgoročnih rezervacij pri

prehodu na nov način računovodenja, tudi »za 50% zneska oblikovanih

rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu, oziroma za deleţ

zneska porabljenih rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu,

ki ob oblikovanju ni zmanjšal davčne osnove«

Zmanjšanje odpravnin (aktuarski dobiček) ob oblikovanju povečuje davčno osnovo

(zap.štev. 11.5 obrazca DDPO

Povečanje odpravnin (aktuarska izguba) ob oblikovanju zmanjšuje davčno osnovo

(zap. štev. 11.6 obrazca DDPO)

Pri izračunu davka za tekoče leto in pri izračunu akontacij davka za naslednje leto ni nobenih

sprememb, torej bo vse teklo kot v zadnjih nekaj letih.

Postopkovne določbe so vsebinsko in uporabno predstavljene na koncu priročnika.

Na tem mestu so kar obširno predstavljene novosti zadnjih let, ki jih moramo poznati in jih

bomo upoštevali pri davčnem obračunu za leto 2015. Upam, da bo povzetek novosti

marsikateremu naročniku pomagal prepričati se, da je bila njegova davčna presoja celovita, da

je upoštevala vsa novejša in tudi čisto nova določila in da so bila zakonska določila pravilno

uporabljena. Morda bo predstavitev kakšnega zavezanca celo spomnila na novost, ki jo je

spregledal ali pa mu dala potrebno razlago novosti.

Zavezance pa seveda tudi vabim, da natančno proučijo vse pravne podlage za obdavčenje

pravnih oseb, če tega še niso storili. Samo povzetek sprememb praviloma ne zadošča za

nedvoumno jasno in pravilno davčno presojo.

Tako bodo zavezanci ob davčnem presojanju posameznega poslovnega dogodka iz tekočega

davčnega obdobja, brez nepotrebnih dilem, poiskali "pravi" zakon ali pravilnik in v njem našli

veljavno določilo.

Pri obračunu davka od dohodkov pravnih oseb bodo zavezanci določili davčno obravnavo

posameznih poslovnih dogodkov po materialnih predpisih.

Obliko davčnega obračuna, njegove sestavne dele, način in roke predloţitve določa Zakon o

davčnem postopku (zadnji veljavni za DDPO 2015 ZDavP-2I, UL RS 91/2015) ter na njegovi

podlagi objavljen Pravilnik o davčnem obračunu davka od dohodkov pravnih oseb (UL RS

101/2015 z dne 23.12.2015).

ZDavP-2 vsebuje zelo natančna določila o davčnem obračunu:

vsebino davčnega obračuna,

davčne obračune po posebnih postopkih,

34

zavezance, ki morajo predloţiti davčni obračun,

način predloţitve davčnega obračuna,

plačevanje davka po davčnem obračunu (akontiranje, vračila, doplačila po obračunu),

uveljavljanje odbitka tujega davka v davčnem obračunu.

ZDavP-2 dodatno določa dokazila, ki večinoma niso obvezni sestavni del obrazca DDPO,

praviloma jih morajo davčni zavezanci na zahtevo davčnega organa naknadno predloţiti. To

so npr. dokazila o izpolnjevanju pogojev za izvzemanje dividend in dohodkov podobnih

dividendam ter izvzemanje dobičkov iz odsvojitve lastniških deleţev:

dokazilo o rezidentstvu izplačevalca dividend in dividendam podobnih dohodkov za

davčne namene,

dokazilo o minimalni neposredni udeleţbi in trajanju lastniškega deleţa, ki je

odsvojen, in dohodek iz odsvojitve, izvzet iz davčne osnove zavezanca, ter dokazilo o

izpolnjevanju pogoja zaposlitve pri zavezancu, ki dohodek izvzema.

Predpisana obveznost predloţitve davčnega obračuna velja za davčne zavezance rezidente, za

poslovne enote nerezidentov pa le za dohodke, ki jih nerezidenti dosegajo z opravljanjem

aktivnosti v poslovni enoti ali prek poslovne enote v Sloveniji.

Predložitev davčnega obračuna

Davčni obračun na predpisanem obrazcu bodo predloţili vsi davčni zavezanci, tudi tisti, ki so

plačila davka oproščeni in tisti, ki obračunavajo davek po posebni stopnji 0 %.

Sestavni deli davčnega obračuna za zavezance, ki so gospodarske druţbe:

obrazec za izračun davka od dohodka pravnih oseb s prilogami,

izkaz poslovnega izida s pojasnili,

bilanca stanja s pojasnili,

izkaz bilančnega dobička/bilančne izgube.

Sestavni deli davčnega obračuna za zavezance, ki so društva, pravne osebe javnega ali

zasebnega prava pa so računovodski izkazi, kot so za njih določeni v področnih predpisih in

so smiselno zgoraj navedenim za gospodarske druţbe. Natančno so zapisani v Prilogi 3 –

Metodologija za predloţitev podatkov k obrazcu DDPO.

Izkaz vseobsegajočega donosa, ki je po SRS 2006-2010 obrazec ali pa sestavni del obrazca

izkaza poslovnega izida za nekatere zavezance, pri javni objavi letnih poročil ni sestavni del

davčnega obračuna. Določilo ZDavP-2 glede obveznih sestavin davčnega obračuna se namreč

ni v ničemer spremenilo.

Obračun je potrebno davčnemu organu predloţiti najkasneje v treh mesecih po koncu

davčnega leta. V davčnem obračunu zavezanec izračuna dokončno davčno obveznost za

preteklo davčno obdobje in akontacijo za tekoče davčno obdobje.

Posebni postopki

ZDavP-2 predpisuje obveznost predlaganja davčnih obračunov za posebne postopke:

35

pripojitve in spojitve (zdruţitve),

razdelitve,

oddelitve,

izčlenitve,

prenose premoţenja,

prisilno poravnavo,

stečaj in likvidacijo,

prenehanja po skrajšanem postopku,

druge postopke prenehanja.

ZDavP-2 podrobno določa pravila sestavljanja in predlaganja davčnih obračunov in način

plačila davka v posebnih postopkih. Določila o davčnem obračunu za posebne postopke

statusnih sprememb,so zavezancem ţe poznana, vendar ţelim ponovno opozoriti na kratke

roke za predloţitev davčnih obračunov v posameznih primerih (praviloma 30 dni, lahko pa

tudi 20 dni –npr. 20 dni od začetka postopka prisilne poravnave ali vpisa začetka postopka

likvidacije). Zato davčnim zavezancem, ki načrtujejo statusne spremembe, svetujem, da

natančno proučijo določbe ZDavP-2 o davčnem obračunu, preden sprejmejo sklepe o

statusnih spremembah.

Akontiranje davka

Glede izračuna akontacij davka za naslednje davčno obdobje ni nobenih novosti.

Pri izračunu akontacij za leto 2016 davčni zavezanci ne bodo imeli nobenih zapletov. Davčna

stopnja za leto 2016 je 17 % in je enaka kot v letu 2015. To velja tako za davčne zavezance,

ki imajo poslovno leto enako koledarskemu, pa tudi za tiste, ki imajo poslovno leto različno

od koledarskega.

36

Splos ni del obrazca

Splošni del obrazca je predviden za:

osnovne podatke zavezanca,

podatke o statusu zavezanca,

podatke o povezanih osebah zavezanca,

podatke o uporabi posebne zakonodaje za ugotavljanje davka,

podatke o vrsti davčnega obračuna.

Splošni del obrazca DDPO je razdeljen na več vrst podatkov:

Splošne podatke za identifikacijo izpolnijo vsi zavezanci – naziv in kraj poslovanja

zavezanca, davčna in matična številka, navedba dejavnosti, oznaka davčnega obračuna

rezidenta oziroma poslovne enote nerezidenta.

Opozoriti ţelim na posebno opredelitev za zavezance rezidente. Zavezanec mora označiti, ali

sestavlja in predlaga redni davčni obračun, ker ima sedeţ v Sloveniji. Če ima zavezanec sedeţ

izven Slovenije in bi se torej po osnovnem pravilu štel za nerezidenta, a ima kraj dejanskega

poslovodstva v Sloveniji, velja za rezidenta, zavezanega za obdavčitev v Sloveniji. Taki

zavezanci rezidenti bodo pri sestavitvi obrazca DDPO izbrali oziroma označili to posebno

opredelitev.

Za posamezne zavezance ali skupine zavezancev, za katere veljajo določene ugodnosti

oziroma posebnosti pri obračunavanju davka, ki zahtevajo tudi poseben način obravnave

podatkov davčnih obračunov, je predvidena posebna opredelitev.

Pavšalna obdavčitev

Opredelitev zavezancev, ki so izbrali ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih

odhodkov, ki so se torej odločili za pavšalno obdavčitev, je bila nova v obrazcu DDPO za leto

2013.

V obrazcu DDPO za leto 2015 se bodo zavezanci izjavili za obdavčitev v letu 2016.

Opredelitev v obrazcu DDPO 2015 je enaka, kot je bila v obrazcu za 2013, čeprav so se

kriteriji za pavšalno obdavčitev od leta 2015 dalje, s širitvijo razpona prihodkov precej

spremenili. Spremembe v opredelitvi niso vključene v obrazec DDPO, temveč v veljavno

Prilogo 20.

Glede opredelitve statusa pavšalistov imamo več moţnosti

status pavšalista je zavezanec v tekočem davčnem letu ţe imel v in ga ţeli zadrţati

brez sprememb tudi v naslednjem davnem letu

status pavšalista je zavezanec v tekočem davčnem letu imel in ga ţeli za naslednje

davčno leto preklicati

status pavšalista ţeli zavezanec za naslednje davčno leto na novo priglasiti,

37

status pavšalista je zavezanec imel v letih 2014 in 2015 in je prekršil kriterije, ki

omogočajo ohranitev statusa

Ohranjanje pavšalne obdavčitve

Vsi tisti zavezanci, ki spremembe pavšalne obdavčitve ne bodo imeli, bodo v tem

splošnem delu obrazca le opredelili status zavezanca po pavšalni obdavčitvi, ki ga

ohranjajo. Zavezanci označijo, da gre za davčni obračun zavezanca iz 67.b

člena ZDDPO-2 (pavšalna obdavčitev)

Tako bodo torej DA v tem delu opredelitve obkroţili tisti zavezanci, ki so se za pavšalno

obdavčitev odločili v začetku tekočega davčnega leta in ţelijo ostati pavšalisti tudi v

naslednjem davčnem letu.

Vsi tisti zavezanci, ki so se v pavšalno obdavčitev priglasili ţe v letu 2014 in so bili

pavšalisti tudi v letu 2015 ter ţelijo ostati v pavšalni obdavčitvi tudi v letu 2016 pa morajo

preveriti, ali pogoje za pavšalno obdavčitev še izpolnjujejo. O tem nekoliko več pišem na

koncu pojasnila o opredelitvi za pavšalno obdavčitev.

Prostovoljno prenehanje pavšalne obdavčitve Vsi tisti zavezanci, ki so v tekočem davčnem letu imeli pavšalno obdavčitev pa je v

naslednjem davčnem letu ne ţelijo več, morajo svojo odločitev izjaviti v tem splošnem

delu obrazca z izbiro moţnosti – obvestilo o prenehanju pavšalne obdavčitve.

Opredelitev za pavšalno obdavčitev je bila prostovoljna in praviloma je prostovoljen

tudi izstop iz pavšalne obdavčitve. Iz pavšalne obdavčitve lahko zavezanci izstopijo ne

glede na to, da pogoje za pavšalno obdavčitev še vedno izpolnjujejo.

Če ţelijo iz pavšalne obdavčitve za naslednje leto izstopiti, izberejo to opredelitev v

splošnem delu obrazca in posebna izjava ni potrebna. Zakonska določba, po kateri morajo

o prenehanju pavšalne obdavčitve obvestiti davčni organ, bo izpolnjena tako, da bodo v

opredelitvi sprememb načina ugotavljanja davčne osnove v naslednjem obdobju (ki je del

opredelitve v tem splošnem delu obrazca) obkrožili DA pri obvestilu o prenehanju

pavšalne obdavčitve. Tako bodo prostovoljno izstopili iz pavšalne obdavčitve in v

naslednjem letu ugotavljali davčno osnovo po osnovni obdavčitvi dejanskih prihodkov in

odhodkov.

Priglasitev pavšalne obdavčitve

Vsi tisti zavezanci, ki pavšalne obdavčitve v tekočem davčnem letu še niso imeli in so se

zanjo odločili in seveda izpolnjujejo predpisane pogoje, priglasijo vstop v pavšalno

obdavčitev za naslednje davčno leto v tem splošnem delu obrazca.

Zavezance opozarjamo, da morajo v primeru priglasitve v pavšalno obdavčitev obvezno

izpolniti Prilogo 20. S Prilogo 20 zavezanec izjavi, katere pogoje za moţnost izbire

pavšalne obdavčitve izpolnjuje. Poleg pogojev statusa, ki je vezan na obstoječe ali

prejšnje povezane osebe, mora zavezanec izpolnjevati tudi kriterije o velikosti prihodkov.

Kot je bilo ţe uvodoma predstavljeno, so od leta 2015 novi, širši kriteriji za moţno

priglasitev v pavšalno obdavčitev:

- Prihodki preteklega obdobja do 50.000 eur, brez dodatnega pogoja zaposlitve ali

38

- Prihodki preteklega obdobja od 50.000 eur do 100.000 eur in zaposlitev najmanj enega

delavca za poln čas, neprekinjeno najmanj pet mesecev v preteklem obdobju.

Zavezance ţelimo opozoriti, da je bilo moţno uveljaviti statusa pavšalista s prihodki do

100.000 eur prvič za davčno leto 2015. Obe moţnosti veljata nespremenjeno tudi za leto

2016.

Posebej opozarjam, da ob izdelavi davčnega obračuna moţnosti izbire pavšalne obdavčitve za

tekoče davčno leto, , torej za nazaj, ni več mogoča.

Do pavšalne obdavčitve imajo pravico le tisti davčni zavezanci, ki so se za to moţnost

pravočasno priglasili. Tako je zakonodajalec preprečil moţnost "davčnega optimiranja", ki bi

ga zavezanci izkoriščali po koncu poslovnega leta, če bi tudi takrat še lahko prosto izbirali

med eno od moţnih načinov obdavčitve. Tako pa so davčni zavezanci prisiljeni v odločitev za

tovrstno optimiranje ţe v začetku davčnega leta in ga za isto leto ne morejo spreminjati.

Preverjanje pogojev za ohranitev pavšalne obdavčitve

Vsi tisti zavezanci, ki sov pavšalno obdavčitev ţe vključeni (najmanj) dve zaporedni

davčni leti ter ţelijo ostati v pavšalni obdavčitvi tudi v naslednjem davčnem letu, bodo

prav tako v tem splošnem delu obrazca izbrali opredelitev DA. Seveda pa bo pavšalna

obdavčitev za naslednje davčno leto veljavna le, če v preteklih dveh obdobjih niso

presegli kriterijev za pavšalno obdavčitev.

Če v nobenem letu niso presegli 50.000 eur prihodkov, pogoje seveda izpolnjujejo.

Če so prihodke nad 50.000 eur presegli le v enem od obeh let, pogoje še vedno

izpolnjujejo, saj zakon določa obvezen izstop iz pavšalne obdavčitve le v primeru,

da so prihodki preseţeni v dveh zaporednih letih.

Če pa so v obeh letih presegli mejo prihodkov 50.000 eur, bi morali po prvem

pravilu obvezno izstopiti iz pavšalne obdavčitve, vendar imajo moţnost, da

preverijo morebitno izpolnjevanje pogojev po drugem pravilu – torej doseganje

prihodkov do 100.000 eur in dodatni pogoj zaposlitve.

V slednjem primeru bodo zavezanci v splošnem delu izbrali opredelitev DA in

obrazcu DDPO dodali Prilogo 20, v kateri bodo izjavili, da vstopajo v pavšalno

obdavčitev po drugem kriteriju ( 100.000 eur in pogoj zaposlitve) , ki ga izpolnjujejo.

Pojasnil s strani davčnega organa za ta primer sicer ni, vendar menimo, da opisano ravnanje

izhaja iz predpisov. Izbira pavšalne obdavčitve v tem primeru je postopkovno enaka, kot za

novo prijavo.

Menimo, da po prvem kriteriju (50.000 eur) zavezanec ni več pavšalist in stopa ponovno v

pavšalno zavezo po drugem kriteriju (100.000 eur in pogoj zaposlitve) .

Priglasitev v pavšalno obdavčitev je torej administrativno enostavna. Zavezance pa

opozarjam, da bo priglasitev veljavna le, če bodo obrazec DDPO oddali v zakonskem roku,

39

ker bodo le tako izpolnili tudi rok za prijavo v pavšalno obdavčitev, ki je določen v Zakonu o

davčnem postopku.

Nepridobitna dejavnost

Oznaka, da gre za davčni obračun zavezanca iz 9. člena ZDDPO-2 (nepridobitna dejavnost),

pomeni, da zavezanec, ki je bil ustanovljen po posebnih predpisih za opravljanje nepridobitne

dejavnosti in ki v skladu s temi predpisi tudi posluje, v obrazcu DDPO opravlja izvzem

prihodkov in odhodkov, ki zadevajo nepridobitno dejavnost.

Davek ugotavlja samo od dohodkov iz opravljanja pridobitne dejavnosti. Tak zavezanec iz

celotnih prihodkov, ugotovljenih po računovodskih predpisih (zaporedna številka 1 DDPO),

pod zaporedno številko 2.1 izvzame prihodke od nepridobitne dejavnosti. Iz celotnih

odhodkov (zaporedna številka 5 DDPO) pa pod zaporedno številko 6.1 izvzame dejanski ali

sorazmerni del odhodkov, ki zadevajo nepridobitno dejavnost.

Pri drugih zavezancih morata biti navedeni postavki prazni.

Posebna stopnja

Oznako, da gre za davčni obračun zavezanca iz 61. člena ZDDPO-2 (posebna stopnja),

vpišejo zavezanci, ki plačujejo davek v davčnem obdobju po posebni stopnji 0 odstotkov. Ob

izpolnjevanju predpisanih pogojev so to lahko investicijski skladi, pokojninski skladi,

zavarovalnice za dejavnost izvajanja pokojninskega načrta in po pridobljeni odobritvi sheme

drţavne pomoči s strani EU od 13. junija 2008 dalje tudi druţbe tveganega kapitala.

V obrazcu DDPO je predvidena posebna navedba posamičnih upravičencev tako, da se vrsta

zavezanca označi ţe na splošnem delu obrazca.

Povezane osebe

Posebno opredelitev podajo zavezanci, ki opravljajo poslovanje med povezanimi osebami,

kakor jih za ugotavljanje davčne osnove opredeljujejo 16., 17. in 19. člen ZDDPO-2 (rezidenti

in nerezidenti po 16. členu, povezane osebe rezidenti med seboj po 17. členu in obresti med

povezanimi osebami po 19. členu).

Problemov pri osnovni opredelitvi povezanih oseb ni. Iz besedila ZDDPO-2 jasno izhaja, da

se kot povezane osebe s pravno osebo lahko presoja le tiste fizične osebe, ki opravljajo

dejavnost. Druge fizične osebe, ki naj bi po stališču DURS iz leta 2006 bile tudi povezane

osebe po ZDDPO-1 (npr. lastniki), pa so povezane osebe zgolj po Zakonu o dohodnini

(ZDoh-2). Morebitne ugodnosti med lastnikom in podjetjem so za lastnika obdavčene po

ZDoh-2 in ne tudi po ZDDPO-2.

Čeprav je davčna presoja glede povezanih fizičnih oseb po določilih ZDDPO-2 nedvoumno

jasno dorečena ţe dlje časa, še vedno srečujemo posamezne zavezance, ki imajo glede tega

vprašanja. Zato se nam zdi smiselno, da o tem še vedno posebej pišemo.

Zavezance opozarjamo, da obveza opredelitve v splošnem delu obrazca velja le za tiste

zavezance, ki

poslujejo s povezanimi osebami ali

40

prejemajo ali dajejo posojila ali izkazujejo obresti med povezanimi osebami.

Če ima zavezanec povezane osebe po določilih ZDDPO-2, vendar z njimi ne posluje in jim ne

daje ali od njih ne prejema posojil oziroma ne izkazuje obresti, se v obrazcu DDPO o tem ni

potrebno izjavljati.

V tem primeru seveda tudi ne izpolnjuje Prilog 15, 16 in 17. Te priloge morajo izpolniti in

predloţiti tisti zavezanci, ki se v splošnem delu obrazca opredelijo, da:

imajo poslovanje s povezano osebo – Priloga 16 (z nerezidenti), Priloga 17 (z

rezidenti)

prejemajo ali dajejo posojila povezanim osebam po 16. členu (nerezidenti) – Priloga

15.

prejemajo ali dajejo posojila povezanim osebam po 17. členu (rezidenti) IN morajo v

skladu z 19. členom ZDDPO-2 prilagajati davčno osnovo

Po mojem mnenju se opredelitev kreditnih odnosov med povezanimi osebami

rezidenti izbere le v primeru, ko je po opravljeni davčni presoji povezanih oseb

ugotovljeno, da je treba za razliko »do primernih obresti« povečati davčno osnovo.

V tem primeru je potrebna opredelitev v splošnem delu obrazca in kasneje Priloga 15.

Če nobeden od njiju nima ugodnejšega davčnega poloţaja, jima ni treba presojati

»primernosti« medsebojnih obresti in nista zavezana prilagajanju davčne osnove.

Tudi zavezanci, ki so na osnovi opredelitve zavezani izpolnjevanju prilog, je njihovo dejansko

izpolnjevanje pogojeno z zneskom prometa med povezanimi osebam. Izpolnjevanje prilog je

obvezno le za odnose s tistimi povezanimi osebami, s katerimi zavezanec preseţe 50.000

EUR skupnega prometa v davčnem obdobju.

Zavezanci – uporabniki ekonomske cone

Posebno opredelitev poda zavezanec, ki je uporabnik ekonomske cone, in v davčnem

obračunu uveljavlja ugodnosti po Zakonu o ekonomskih conah na podlagi odločbe pristojnega

davčnega organa.

V davčnem obračunu lahko uveljavlja zmanjšanje davčne osnove:

za znesek davčne ugodnosti za začetno investicijo – vlaganja v osnovna sredstva v

ekonomski coni (zaporedna številka 15.16 obrazca DDPO),

za znesek davčne ugodnosti za odpiranje novih delovnih mest v ekonomski coni

(zaporedna številka 15.17) in

uporablja niţjo davčno stopnjo pri obračunu davka od davčne osnove za dejavnost v

ekonomski coni (zaporedna številka 17).

Pri vseh drugih zavezancih morata biti zaporedni številki 15.16 in 15.17 prazni.

Zavezanci za davek na tonažo

41

Obrazec med splošnimi podatki o statusu zavezanca določa tudi opredelitev za zavezanca, ki

ima moţnost izbire glede obdavčitve po Zakonu o davku na tonaţo (ZDTon). Zavezancem, ki

izpolnjujejo pogoje, zakon omogoča, da namesto obdavčitve po ZDDPO-2 izberejo

obdavčitev po ZDTon. Alternativna obdavčitev je moţna le za poslovanje z ladjami v

mednarodni plovbi.

Zakon je začel veljati ţe leta 2007, vendar je bila njegova uporaba vezana na odobritev EU.

Evropska komisija je 13. januarja 2009 odobrila shemo drţavne pomoči po ZDTon za

obdobje desetih let, in sicer od 1. januarja 2008 dalje.

Podatki o načinu ugotavljanja davka so kot posebna opredelitev v obrazec DDPO vključeni

zaradi različne obravnave davčnih obračunov pri zavezancih, ki davčno obveznost ugotavljajo

in plačujejo individualno – po posebnem predpisu in ne po določilih ZDDPO-2, ki velja za

splošno davčno zavezo za obračunavanje davka od dohodka pravnih oseb.

Vrsta oddanega obračuna

Opredelitev vrste davčnega obračuna, ki ga zavezanec predlaga davčnemu organu, je bila

novost obrazca DDPO 2010.

Davčni zavezanci morajo sestavljati redne davčne obračune in tudi posebne davčne obračune

ob različnih statusnih spremembah. Pri tem morajo upoštevati veljavna določila materialnih

predpisov in postopkovna določila ter predlagati davčne obračune davčnemu organu. Vrsto

davčnega obračuna, ki ga predlagajo, morajo označiti v obrazcu DDPO.

Opredelitev vrste davčnega obračuna je precej natančna. Predvideva več vrst davčnih

obračunov:

Redni davčni obračun (za koledarsko leto, za poslovno leto, ki je različno od

koledarskega leta, in za prehodno obdobje ob menjavi davčnega obdobja).

Davčni obračun v primeru statusnih sprememb (davčni obračun pri zdruţitvah,

razdelitvah, oddelitvah, izčlenitvah in prenosih premoţenja). Pri tem je treba izbrati še

opredelitev, ali gre za davčni obračun prevzete (prenosne) družbe ali za davčni obračun

prevzemne družbe.

Obrazec DDPO zahteva še naziv vsake od teh druţb in njeno davčno številko. Za kontrolo

pravilnosti davčnega obdobja in za kontrolo pravočasnosti oddaje davčnega obračuna pa

mora zavezanec v primeru statusnih sprememb zapisati še podatek o obračunskem dnevu

statusne spremembe in datumu vpisa spremembe v sodni register. Obračunski dan

zdruţitve skladno z ZDavP-2 določa davčno obdobje, datum vpisa v sodni register pa

določa rok za predloţitev davčnega obračuna davčnemu organu ob statusnih spremembah.

Davčni obračun pri začetku postopka prisilne poravnave.

Davčni obračun v primeru prenehanja zavezanca (ob stečajnem postopku, postopku

likvidacije, prenehanju po skrajšanem postopku in drugih postopkih prenehanja).

o Davčni obračun za stečajni postopek je lahko ob uvedbi stečaja (na dan pred uvedbo

stečajnega postopka), v času stečajnega postopka (v rednih rokih za davčni obračun) in

na koncu stečajnega postopka.

42

o Davčni obračun v postopku likvidacije je lahko ob uvedbi postopka likvidacije (na dan

pred uvedbo likvidacije), v času likvidacijskega postopka (v rednih rokih za davčni

obračun) in ob zaključku postopka likvidacije.

o Davčni obračun v primeru prenehanja zavezanca po skrajšanem postopku.

o Davčni obračun zavezanca po drugih postopkih prenehanja.

ZDavP-2 natančno določa postopek in roke za izdelavo ne samo rednega davčnega obračuna,

pač pa tudi vsakega od posebnih davčnih obračunov. Natančno je za vsako vrsto davčnega

obračuna določen tudi dan, od katerega začne teči predpisani rok za njegovo predloţitev. Pri

rednem davčnem obračunu je to konec davčnega leta (če je poslovno leto enako koledarskemu

letu, je to 31. december posameznega leta), pri posebnih davčnih obračunih pa je to lahko

datum vpisa v sodni register, datum uvedbe postopka prenehanja, datum sklepa o izbrisu iz

sodnega registra itd.

Določila so zelo različna za različne vrste davčnih obračunov, obenem pa so roki za

predloţitev davčnega obračuna precej kratki. Zato davčnim zavezancem, ki načrtujejo

statusne spremembe, ponovno svetujem, da natančno proučijo določbe ZDavP-2 o davčnem

obračunu, preden sprejmejo sklepe o statusnih spremembah.

43

Obrac unski del obrazca

Drugi del obrazca je obračunski del in je namenjen ugotavljanju davčne osnove, davčne

obveznosti za davčno leto in določitvi akontacije za prihodnje davčno obdobje.

Obrazec je namenjen ugotavljanju in prikazu:

davčno priznanih prihodkov in odhodkov,

davčne osnove ali davčne izgube,

sprememb davčne osnove,

davčnih olajšav,

obračunanega davka in ţe plačanega davka,

razlike davka po davčnem obračunu,

izračuna davčne akontacije za prihodnje davčno obdobje,

sestavni del obrazca pa je tudi seznam prilog.

Ugotavljanje davčno priznanih prihodkov in odhodkov izhaja iz zneskov, izkazanih v izkazu

poslovnega izida po določilih Slovenskih računovodskih standardov – SRS 2006 in SRS

2006–2010.

Zavezance posebej opozarjamo, da v davčni obračun leta 2015 vstopajo računovodski podatki

za leto 2015, ki so oziroma bodo sestavljen na osnovi dosedanjih SRS in novi SRS 2016 na te

podatke še nimajo vpliva. Zato lahko rečemo, da bo davčni obračun za 2015 sestavljen po

SRS 2006-2010.

Posebna davčna obravnava prihodkov in odhodkov pa je upoštevana tako, da se prihodki in

odhodki, ugotovljeni po SRS, povečujejo ali zmanjšujejo na raven davčno priznanih. Tak

postopek pripelje do ugotovitve davčno priznanih prihodkov in odhodkov in njihove pozitivne

ali negativne razlike.

ZDDPO-2 posebej določa ugotavljanje davčne osnove pri spremembah računovodskih

usmeritev in popravkih napak v 14. členu in vpliv prevrednotenj na višje vrednosti na davčno

osnovo v 15. in v letu 2015 dodanem 15.a členu. V davčnem obračunu je poseben del

namenjen prikazu posameznih sprememb, ki povečujejo ali zmanjšujejo davčno osnovo

(zaporedna številka 11).

Davčna obravnava razlik

44

Posebna davčna obravnava je predpisana za vse razlike, za katere se preračuna preneseni

poslovni izid ali druge sestavine kapitala. Taka posebna obravnava je potrebna, saj razlike

niso vključene med prihodke in odhodke v izkazu poslovnega izida, temveč samo v bilanco

stanja. Zato je potrebno prihodke in odhodke iz razlik zaradi prehoda na nov način

računovodenja, pri spremembah računovodskih usmeritev, pri popravkih napak in pri

prevrednostenjih, ki niso vključene v izkaz poslovnega izida, posebej vključiti v davčni

obračun.

ZDDPO-2 določa, da se zneski razlik pri obdavčljivih dohodkih in davčno priznanih

odhodkih, pripoznanih v vseobsegajočem donosu in tistih, ki so se poračunali v preneseni

poslovni izid ali druge sestavine kapitala, vključijo v davčno osnovo v letu nastanka.

V obrazcu DDPO je zaporedna številka 11 namenjena izkazovanju razlik, nastalih kot

posledica

prostovoljnih sprememb računovodskih usmeritev,

popravkov napak,

prevrednotenj rezervacij pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu (aktuarske

razlike),

drugih prevrednotenj,

razlik zaradi obveznih sprememb računovodskih usmeritev na podlagi zakona (le po

SRS 2006)

Doslej so bile posledica obveznih sprememb le po SRS 2006. Te prenesene razlike, so

zavezanci ţe vključili v davčno osnovo v letu 2007 in/ali 2008 in na kasnejše davčne

obračune niso mogli imeti vpliva).

Spremembe in dopolnitve SRS 2006-2010 niso prinesle nobene obvezne spremembe

računovodske usmeritve, ki bi imela obvezno posledico uskladitve postavk sredstev ali virov

sredstev s sočasnim popravkov prenesenega poslovnega izida. Tako ni bilo razloga za davčno

uskladitev preteklih dogodkov. Vse morebitne davčne posledice sprememb SRS so bile

oziroma bodo vključene v davčno osnovo posameznih davčnih obdobij kot redni davčno

ugotovljeni prihodki ali odhodki in ne kot posledica obvezne spremembe davčne osnove.

Učinki sprememb bodo torej vključeni v redne zaporedne številke obrazca DDPO, saj ne bodo

imeli posebnega statusa, ki izhaja le iz obveznih sprememb računovodskih usmeritev, ki

imajo za posledico preračun prenesenega poslovnega izida.

V obrazcu DDPO bodo (do morebitne spremembe zakonodaje, ki bi prinesla obvezno

uskladitev računovodskih postavk po novih računovodskih usmeritvah) pod zaporedno

številko 11 zajete samo razlike, ki so nastale zavezancem zaradi morebitnih prostovoljnih

sprememb računovodskih usmeritev ter razlike zaradi popravkov napak in prevrednotenj.

Zavezance ponovno opozarjam na novo davčno obravnavo prevrednotenj rezervacij za

odpravnine (aktuarske dobičke in aktuarske izgube), ki se ob nastanku pripoznajo v

vseobsegajočem donosu in ne v izkazu poslovnega izida. Njihova davčna obravnava je

določena v 15.a členu ZDDPO-2 iz leta 2015. V davčno osnovo se vključijo enako, kot velja

za rezervacije (po 20. členu ZDDPO-2), kamor po vsebini tudi sodijo.

O novostih davčne obravnave aktuarskih razlik za odpravnine ob upokojitvi so obseţno

predstavljene med novostmi ZDDPO-2 v letu 2015, v prvem delu priročnika.

45

Znesek sprememb, ki je preko zaporedne številke 11 vključen v davčni obračun, povečuje ali

zmanjšuje prej ugotovljeno pozitivno ali negativno razliko med davčno priznanimi prihodki in

odhodki.

Zavezancem, ki imajo pavšalno obdavčitev, pravila ne dopuščajo zniţevanja davčne osnove

v obdobju, ko davčno osnovo ugotavljajo po pavšalnih odhodkih. Morajo pa upoštevati vsa

zvišanja davčne osnove, po pravilih, ki so enaka kot za zavezance po osnovni obdavčitvi. Zato

zavezance pavšaliste posebej opozarjam na metodologijo, po kateri morajo upoštevati zneske

morebitnih razlik, ki jim nastanejo zaradi učinkov sprememb računovodskih usmeritev, zaradi

prevrednotenj in popravkov napak.

Davčno osnovo dodatno povečujejo "davčne kazni", nastale zaradi neizpolnjevanja pogojev,

danih za predhodno koriščene davčne olajšave na področju investiranja in zaposlovanja.

Davčno osnovo povečujejo tudi predhodno davčno priznani odhodki, izvzeti dobički in

uveljavljene davčne izgube, če se naknadno ne izpolnijo pogoji, dani ob uveljavitvi

zmanjšanja davčne olajšave.

Davčno osnovo na tem mestu povečujejo tudi pavšalno določeni odhodki v višini 5 % izvzetih

dohodkov od dividend in dividendam podobnih dohodkov v višini 5 % izvzetih dobičkov,

nastalih iz odsvojitve lastniških deleţev. Pavšalno določeni odhodki zmanjšujejo davčno

osnovo v istem davčnem obdobju, kot so izvzeti prihodki.

Davčno osnovo pri prenosni druţbi povečujejo tudi skrite rezerve, ugotovljene pri zdruţitvi in

delitvah po ZDDPO-2, če pogoji za uveljavljanje davčnih ugodnosti ob statusni spremembi

niso bili izpolnjeni.

Povečanje davčne osnove za davčne kazni morajo upoštevati in v obrazec DDPO zapisati

davčni zavezanci po osnovni obdavčitvi in tudi davčni zavezanci s pavšalno obdavčitvijo.

Podatki DDPO obrazca

1. Prihodki po SRS

2. Zmanjšanje prihodkov

3. Povečanje prihodkov

4. Davčno priznani prihodki (1 − 2 + 3)

5. Odhodki po SRS

5.N Normirani odhodki (4 × 0,8)

6. Zmanjšanje odhodkov

7. Povečanje odhodkov

8. Davčno priznani odhodki (5 − 6 + 7) oziroma 5.N

9. Pozitivna razlika (4 − 8)

10. Negativna razlika (8 − 4)

46

11. Spremembe davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev, popravka napak,

prevrednotenja

11.N Spremembe davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev, popravka napak,

prevrednotenja zavezanca pavšalista (11 × 0,20)

12. Povečanje davčne osnove zaradi neizpolnjevanja pogojev pri predhodnih davčnih

olajšavah, izvzemih prihodkov in uveljavljanju izgub

13. Davčna osnova (9 + 11 + 12) ali (11 + 12 − 10) > 0 oziroma (9 + 11.N + 12)

14. Davčna izguba (9 + 11 +12) ali (11 + 12 − 10) < 0

Če je ugotovljena davčna izguba, ni možno koristiti davčnih olajšav.

Če je ugotovljena pozitivna davčna osnova, se lahko zmanjšuje za davčne olajšave, vendar

največ do višine ugotovljene davčne osnove.

Izjema velja pri uveljavljanju prenesene davčne izgube preteklih let, ki se od 1.1.2013 dalje

lahko v tekočem davčnem obračunu koristi največ do 50 % višine davčne osnove, ne glede na

morebitno preostalo vrednost neizkoriščene davčne izgube preteklih obdobij.

Znesek moţnega uveljavljanja prenesene davčne izgube v tekočem davčnem obračunu se

izračunava glede na davčno osnovo pred zmanjšanjem za druge davčne olajšave.

Razlika med davčno osnovo in davčnimi olajšavami predstavlja osnovo za obračun davka.

Davek se izračuna z uporabo predpisane davčne stopnje.

Davek se zmanjša za dovoljene odbitke tujega davka. Davek se dodatno zmanjša ali pa

poveča zaradi naknadne spremembe odbitka tujega davka iz predhodnih davčnih obračunov.

Razlika je davčna obveznost, ugotovljena za davčno leto.

Davčna obveznost se zmanjša za morebitne plačane zneske davčnega odtegljaja in za ţe

plačane akontacije davka, ki se nanašajo na obračunsko obdobje.

Razlika pomeni obveznost zavezanca za doplačilo ali pravico zavezanca za vračilo davka po

obračunu.

Podatki DDPO obrazca – nadaljevanje

13. Davčna osnova

14. (Davčna izguba)

15. Davčne olajšave

16. Osnova za davek (13 − 15)

17. Davek

18. Odbitek tujega davka

19. Spremembe odbitkov tujega davka

20. Davčna obveznost (17 − 18 ± 19)

21. Zmanjšanje za plačan davčni odtegljaj

47

22. Plačane akontacije

23. Obveznost za plačilo (20 − 21 − 22) > 0

24. Preveč plačane akontacije (20 − 21 − 22) < 0

25. Osnova za določitev akontacije (zaporedna številka 16 preračunana na 12 mesecev)

26. Akontacija (zaporedna številka 25 × stopnja davka v odstotkih)

27. Mesečni obrok akontacije

28. Trimesečni obrok akontacije

Davčni organ bo izkazano preplačilo davka vrnil v roku tridesetih dni od predloţitve obrazca

DDPO.

Zaveza za vračilo preveč plačanega davka je davčnemu organu dana v 370. členu ZDavP-2.

Davčni organ mora preveč plačani znesek davka vrniti zavezancu najpozneje v 30 dneh od

predloţitve davčnega obračuna. Tako zavezancem ni potrebno vračila posebej zahtevati.

Zavezanec nima več moţnosti, da bi uporabil preplačilo davka po davčnem obračunu za

(namesto) naslednja plačila istega davka, saj je davčni organ zavezan avtomatičnemu vračilu.

Pri tem obstaja izjema, ki jo zavezanci ţe poznajo, znesek vrnjenega davka lahko davčni

organ zmanjša, če ima zavezanec istočasno neplačane zapadle druge davčne obveznosti.

Obračunski del obrazca za zavezance pavšaliste

Struktura podatkov obračunskega dela obrazca DDPO je za davčni obračun pavšalistov

deloma zavajajoča, saj je zakonodajalec predvidel in dodal v obrazec DDPO dodatne

zaporedne številke za zavezance pavšaliste. Sočasno pa so v obračunu seveda ostale tiste

zaporedne številke, ki veljajo za ugotavljanje odhodkov zavezancev po osnovni obdavčitvi in

tudi tiste, ki so namenjene zmanjšanju davčne osnove ter zaporedne številke za davčne

olajšave. Vse te zaporedne številke bodo pri zavezancih pavšalistih ostale prazne, skladno s

pravili pavšalne obdavčitve. To posebej poudarjam zato, ker bi sam pregled strukture

obračunskega dela obrazca morda koga napačno navedel na drugačno razumevanje postopkov

obdavčitve. Vse to izhaja iz dejstva, da je zakonodajalec predvidel le en davčni obračun, ki

zajema obe metodi ugotavljanja davčne osnove, po dejanskih prihodkih in odhodkih ter po

pavšalni obdavčitvi z upoštevanjem normiranih odhodkov.

Zato ţelim vsaj jaz zapisati obračunski del obrazca, ki velja le za zavezance pavšaliste.

Podatki DDPO obrazca za pavšaliste

1. Prihodki po SRS

2. Zmanjšanje prihodkov

3. Povečanje prihodkov

4. Davčno priznani prihodki (1 − 2 + 3)

5.N Normirani odhodki (4 × 0,8)

8. Davčno priznani odhodki (enako 5.N)

48

9. Pozitivna razlika (4 − 8)

11. Spremembe davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev, popravka napak,

prevrednotenja (samo povečanja 11.1 + 11.3 + 11.5)

11.N Spremembe davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev, popravka napak,

prevrednotenja zavezanca pavšalista (11 × 0,20)

12. Povečanje davčne osnove zaradi neizpolnjevanja pogojev pri predhodnih davčnih

olajšavah, izvzemih prihodkov in uveljavljanju izgub

13. Davčna osnova (9 + 11.N + 12)

16. Osnova za davek (enako 13)

17. Davek

18. Odbitek tujega davka

19. Spremembe odbitkov tujega davka

20. Davčna obveznost (17 − 18 ± 19)

21. Zmanjšanje za plačan davčni odtegljaj

22. Plačane akontacije

23. Obveznost za plačilo (20 − 21 − 22) > 0

24. Preveč plačane akontacije (20 − 21 − 22) < 0

25. Osnova za določitev akontacije (zaporedna številka 16 preračunana na 12 mesecev)

26. Akontacija (zaporedna številka 25 × stopnja davka v odstotkih)

27. Mesečni obrok akontacije

28. Trimesečni obrok akontacije

Akontacija za prihodnje davčno obdobje

Zadnji del obrazca je namenjen ugotavljanju akontacije davka za naslednje davčno obdobje.

Ugotavlja se glede na višino osnove za davek preteklega davčnega obdobja z uporabo davčne

stopnje, ki velja za davčno obdobje, za katerega se akontacijo računa.

Osnova za določitev akontacije je znesek osnove za davek iz zaporedne številke 16, ki se

preračuna na letno osnovo, če je preteklo davčno obdobje krajše.

V davčnem obračunu bodo davčni zavezanci davčno obveznost določili z uporabo davčne

stopnje 17 % Akontacije davka za naslednje leto bodo določili z uporabo iste 17 % davčne

stopnje, ki po spremembah ZDDPO-2 iz leta 2013 za naslednja obdobja velja nespremenjena,

brez prej predvidenega postopnega zniţevanja. Posebnih določb glede izračunavanja

akontacij, ki bi bile potrebne v primeru sprememb davčnih stopenj med dvema davčnima

obdobjema niso potrebne. Isto velja za davčne zavezance, ki imajo poslovno leto in davčno

obdobje različno od koledarskega.

49

Za zavezance, ki imajo poslovno in davčno leto različno od koledarskega leta, vedno

veljajo posebne določbe za obračun davka in za izračunavanje akontacij davka. Ti zavezanci

morajo v primeru različnih davčnih stopenj v dveh koledarskih letih pri izračunavanju davka

za tekoče davčno obdobje in enako pri določanju akontacije davka za naslednje davčno

obdobje upoštevali dve davčni stopnji, in sicer sorazmerno glede na število mesecev

poslovanja v vsakem koledarskem letu.

Zaradi odprave zniţevanja davčnih stopenj, torej zaradi enake davčne stopnje v različnih

davčnih obdobjih, posebnosti pri izračunu davka in davčnih akontacij tudi ti zavezanci sedaj

nimajo več.

Akontacija davka se plačuje mesečno ali trimesečno, odvisno od velikosti letne obveznosti.

Če bo letna akontacija davka presegla 400 EUR, bo zavezanec plačeval mesečne obroke, sicer

pa trimesečne obroke akontacije davka.

Akontacije davka zapadejo v plačilo na zadnji dan meseca, na katerega se akontacija nanaša,

plačati pa jo je potrebno v desetih dneh po zapadlosti.

Zavezanec mora v primeru, da je nova akontacija davka na podlagi davčnega obračuna višja,

kot pa je bila plačana, razliko za ţe dospele obroke akontacije za tekoče leto plačati pri prvem

naslednjem obroku akontacije.

Če je nova akontacija davka na podlagi davčnega obračuna manjša, kot je bila plačana, pa

mora davčni organ preplačilo davka vrniti.

Zavezanci bodo v davčnem obračunu za 2015 izračunali novo akontacijo davka za 2016.

V primeru, da bo akontacija davka večja, kot je bila določena v obrazcu DDPO 2014 za leto

2015 in plačana za tekoča obdobja leta 2015, bodo morali naslednjo akontacijo za tekoče

davčno leto že plačati v višjem znesku. Poleg tekoče akontacije bodo morali doplačati razliko

tudi za vse že dospele in premalo plačane akontacije v tekočem davčnem obdobju, torej od 10.

januarja 2016 dalje.

Če bodo zavezanci npr. obrazec DDPO za 2015 oddali 31. marca 2016, bodo 10. aprila

plačali novo akontacijo za marec in doplačali razliko za premalo plačani akontaciji za januar

in februar 2016. Plačilo premalo plačanega davka po davčnem obračunu za 2015 bodo

morali zavezanci plačati v 30 dneh od 31. marca 2016, torej do 30. aprila 2016.

V primeru, da bo akontacija davka manjša, kot je bila določena v obrazcu DDPO 2014 za

leto 2015 in plačana za tekoča obdobja leta 2016, bodo zavezanci naslednjo akontacijo za

tekoče davčno leto že plačali v nižjem znesku. Davčni organ pa jim bo moral vrniti razliko

preveč plačanih že dospelih akontacij za tekoče davčno leto. Če bodo zavezanci npr. obrazec

DDPO za 2015 oddali 17. februarja 2016, bodo zavezanci 10. marca 2016 že plačali nižjo

akontacijo davka za februar, davčni organ pa jim bo vrnil razliko za preveč plačano

akontacijo davka za januar 20156 V tem primeru bodo zavezanci praviloma izkazovali tudi

preplačilo davka po davčnem obračunu za leto 2015. Razliko preveč plačanega davka bo

zavezancem moral davčni organ vrniti v 30 dneh od 17. februarja 2016.

Kar precej davčnih zavezancev ima še vedno teţave pri poslovanju in nekateri od njih bodo za

leto 2015 izkazovali manjšo davčno obveznost od prejšnjega leta, nekateri bodo izkazali celo

davčno izgubo. Zavezanci, ki imajo slabše poslovne rezultate, lahko praviloma pričakujejo

50

tudi niţje davčne obveznosti. Zato zavezancem svetujem, da čim prej pripravijo davčne

obračune za leto 2015 in jih v primeru preplačila davka tudi čim prej predloţijo davčnemu

organu. Roki za vračilo preplačanih davkov in za zniţanje tekočih akontacij začno teči z

dnevom predloţitve davčnega obračuna. Hitra predloţitev davčnega obračuna zavezancem

lahko prej izboljša likvidnostno situacijo.

Večina zavezancev ne bo imela primerov, katerih davčna obravnava je posledica sprememb

davčne zakonodaje v letu 2015, in torej ne bo imela sprememb, ki bi vplivale na obračunski

del obrazca DDPO za leto 2015.

Zavezance ţelim opozoriti na moţnost spremembe akontacije davka za tekoče davčno

obdobje, ne glede na izračun v davčnem obračunu za preteklo davčno obdobje.

Določilo veljavnega ZDavP-2 omogoča zniţanje akontacij davka, če akontacije na osnovi

podatkov za preteklo davčno obdobje ne ustrezajo pričakovanim poslovnim rezultatom

tekočega davčnega leta.

Po 371. členu ZDavP-2 lahko zavezanci prosijo za zmanjšanje ali ukinitev akontiranja davka

za tekoče davčno leto. Prošnji priloţijo davčni obračun za tekoče obdobje davčnega leta,

oceno davčnega obračuna za celotno davčno leto in podatke, ki dokazujejo spremembe v

poslovanju tekočega davčnega leta.

Davčni zavezanec mora vloţiti zahtevo najmanj 30 dni pred dospelostjo akontacije. Davčni

organ odloči o zahtevi v 15 dneh. Če davčni organ ugodi zahtevi, se spremenijo (zniţajo ali

ukinejo) vse akontacije, ki dospejo v plačilo po odločitvi davčnega organa. Ker pa davčni

organ pogosto ne odloči v postavljenem roku, zavezance doleti nov rok za plačilo akontacije,

ki jo morajo plačati v nespremenjeni višini. Za te primere ZDavP-2 določa izjemo. Če davčni

organ naknadno odloči o zniţani akontaciji, mora vrniti preplačila obrokov akontacij, ki so

dospele v plačilo po 30. dnevu od vloţitve zahteve. Vrniti mora torej preplačila akontacij, ki

so bile preveč plačane zaradi kršitve rokov davčnega organa.

Kako bo ravnal zavezanec, ki ima določeno mesečno akontacijo davka? Če želi znižati

akontacije davka za mesec junij in naprej, mora vložiti zahtevo z vsemi dokazili najkasneje do

31. maja, to je 30 dni pred dospelostjo akontacije za junij, ki je 30. junija.

Akontacije davka dospevajo v plačilo zadnji dan obdobja, na katerega se nanašajo (meseca

ali tromesečja), plačati jih je treba v desetih dneh po dospelosti. Zavezance na to posebej

opozarjam, da ne bodo ravnali v zmotnem prepričanju, da akontacije dospevajo 10. v mesecu

za pretekli mesec.

Davčni organ bi moral o zahtevi odločiti v 15. dneh. Če tega ne stori, mora zavezanec do 10.

julija plačati še nespremenjeno akontacijo za junij. Če davčni organ naknadno ugodi

zahtevku, mora zavezancu vrniti razliko med preveč plačano in znižano ali ukinjeno

akontacijo za junij, vendar le v primeru, da je zavezanec vložil zahtevo do vključno 30. maja.

Akontacija za junij je dospela v plačilo 30. junija, torej je izpolnjen pogoj, da je dospela v

plačilo po 30. dnevu od vložitve zahteve (2 dni maja in 29 dni junija).

Kar nekaj vsebinskih pojasnil sem napisala v delu, ki se nanaša na obračunski del obrazca

DDPO. To sem storila namenoma, da vas na novosti zadnjega leta v zvezi z določanjem

51

posameznih elementov davčnega obračuna pravočasno opozorim tudi pri predstavitvi izdelave

davčnega obračuna za preteklo leto, ki je sedaj pred nami.

52

Vsebinska navodila za izpolnjevanje obrazca

Navodila za izpolnjevanje obrazca so zbrana v Metodologiji za izpolnjevanje obrazca.

Metodologija določa vsebino, potrebne podatke po posameznih postavkah in pravno podlago

za določitev oz. ugotovitev podatka.

Metodologija, ki je veljavna za izpolnjevanje obrazca DDPO za leto 2015 je deloma

spremenjena. V metodologijo so seveda vključena navodila za izpolnjevanje vseh zaporednih

številk, v katere so vključeni prihodki ali odhodki oziroma povečanje ali zmanjšanje davčne

osnove, ki je posledica spremenjene davčne obravnave.

Vsebina sprememb je bila v prvem delu priročnika ţe pojasnjena, navedene so tudi ustrezne

zaporedne številke v obrazcu DDPO. Na tem mestu jih ponovno, zbirno navajam

zaradi sprememb pri normiranih stroških pavšalne obdavčitve, so spremembe v zap.

štev. 5.N in 11.N

zaradi sprememb pri prevrednotenju rezervacij za odpravnine ob upokojitvi v zap.

štev. 11.5 in 11.6

Dopolnjena Metodologija za izpolnjevanje obrazca DDPO je sestavni del – Priloga 2 -

Pravilnika o davčnem obračunu davka od dohodkov pravnih oseb iz UL RS 101/2015 z dne

23.12.2015).

V skladu z veljavno zakonodajo je v nadaljevanju podan vsebinski povzetek navodil za

izpolnjevanje obrazca DDPO. Davčna obravnava posameznih elementov je bolj podrobno

predstavljena. Novosti za leto 2015 so podrobno predstavljene v prvem delu priročnika, zato

so v nadaljevanju med vsebinskimi navodili le povzete.

53

Prihodki

Ugotavljanju davčnih prihodkov v obrazcu DDPO so namenjene zaporedne številke 1 do

4.

Zaporedna številka 1

Vpišejo se vsi prihodki, ki jih zavezanci ugotovijo po računovodskih predpisih in so zajeti v

izkazu poslovnega izida. Prihodke vpišejo tudi zavezanci, ki so plačila davka oproščeni in tudi

zavezanci, ki plačujejo davek po posebni stopnji. Oboji so zavezanci za izpolnjevanje

obrazca, njihove davčne ugodnosti se upoštevajo v nadaljevanju obrazca. Zavezanci

pavšalisti prav tako izpolnjujejo vse podatke o prihodkih, saj so v tem delu povsem izenačeni

z zavezanci po osnovni obdavčitvi. Tudi pavšalna obdavčitev izhaja iz davčno priznanih

prihodkov, ki jih zavezanci ugotovijo v zap. št. 4 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 1.1

Vpisuje se znesek dohodkov, od katerih je bil odtegnjen davek po viru. To so dohodki

dividend, obresti, licenčnin, najemnin in podobni dohodki, pa tudi dobički poslovnih enot v

tujini. Praviloma so to dohodki iz tujine, za katere je rezident plačal davčni odtegljaj v tujini.

Izjemoma bi bil lahko tudi dohodek v Sloveniji. Davčni odtegljaj bi moral biti odtegnjen ob

izplačilu dohodka z virom v Sloveniji pri tistem zavezancu rezidentu, ki izplačevalcu ne bi

predloţil davčne številke. Tak primer bi bil res izjemen, zato v nadaljevanju obravnavamo le

izvzem prihodkov, doseţenih v tujini. Vpisuje se bruto znesek prihodka, saj bo zavezanec

znesek plačanega tujega davka na ta dohodek lahko kasneje uveljavil pri zniţanju

izračunanega davka pod zaporedno številko 18 in za spremembe tujega davka v zaporedni

številki 19 obrazca DDPO.

Znesek prihodkov se pod zaporedno številko 1.1 vpisuje samo evidenčno in je namenjen

kontroli uveljavljanja tujega davka. Znesek je ţe v celoti zajet med prihodki pod zaporedno

številko 1, ki se upošteva pri določanju davčne osnove.

Če bi bil med prihodke zavezanca vštet tudi dohodek z virom v Sloveniji, od katerega je bil

plačan davčni odtegljaj, bi bil znesek dohodka tudi vključen pod zaporedno številko 1.1.

Znesek plačanega davčnega odtegljaja pa bi zmanjševal davčno obveznost pod zaporedno

številko 21 obrazca DDPO.

Zaporedne številke 2, 3 in 4

V nadaljevanju se opravijo potrebne korekcije prihodkov, skladno z zakonskimi določili, ki za

davčne namene drugače določajo prihodke, kot so ugotovljeni po SRS. Zmanjšanja prihodkov

za davčne namene se vpišejo pod zaporedno številko 2, povečanja pa pod zaporedno številko

3. Končni rezultat popravkov prihodkov, ob upoštevanju vseh prepisanih zmanjšanj in

povečanj, so davčno priznani prihodki izkazani pod zaporedno številko 4.

Izvzem prihodkov

54


Vpiše se znesek prihodkov iz nepridobitne dejavnosti tistih zavezancev, ki so oproščeni

plačila davka od nepridobitne dejavnosti. Znesek zmanjšuje celotne prihodke teh zavezancev,

ki so vpisani pod zaporedno številko 1. Tako ostane za določanje davčne osnove v

nadaljevanju obrazca le tisti del prihodkov, ki izvirajo iz njihove pridobitne dejavnosti.

Podatek je povezan z vpisom pod zaporedno številko 6.1 (odhodki).

Pri razmejevanju prihodkov in določanju, kateri dohodki izpolnjujejo pogoje za

nepridobitnost, je treba poleg splošnih zakonskih določil upoštevati tudi konkretna določila

Pravilnika o nepridobitni dejavnosti.

Pravilnik o nepridobitni dejavnosti je bil zadnjič spremenjen v letu 2009. Takrat je v treh letih

ţe tretjič drugače določil, kateri prihodki veljajo za prihodke iz nepridobitne oziroma iz

pridobitne dejavnosti. Spremembe so bile za zavezance ugodne, saj so razširile prihodke, ki

štejejo za prihodke nepridobitne dejavnosti (namenska javna sredstva, dohodki za izvajanje

javne sluţbe iz javnofinančnih virov, dohodki javnih skladov itd.). Zavezancem svetujem, da

natančno proučijo določbe izvedbenega predpisa, predvsem pa presojo posameznih netipičnih

prihodkov. Mi smo področje podrobno predstavili v vsebinskem delu priročnika. V zadnjem

letu na področju pridobitne in nepridobitne dejavnosti ni bilo sprememb pravnih virov.

Zavezance pa ţelimo opozoriti na pojasnilo DURS o davčni presoji davčnih olajšav glede na

pridobitnost ali nepridobitnost dejavnosti zavezanca.

Zaporedni številki 2.2 in 2.3 – Prihodki iz naslova oblikovanih rezervacij

Davčna obravnava rezervacij po ZDDPO-2, se v obrazcu DDPO kaţe tako na strani

prihodkov kakor na strani odhodkov.

Popravki prihodkov iz naslova oblikovanih rezervacij se v obrazcu DDPO izkazujejo v

naslednjih postavkah:

- zaporedna številka 2.2 – Izvzem prihodkov za odpravo in porabo ţe obdavčenih ali delno

obdavčenih rezervacij

- zaporedna številka 2.3 – Izvzem prihodkov za ţe obdavčene prihodke zaradi odprave

nepotrebnih rezervacij. Zmanjševanje prihodkov pod to zaporedno številko velja samo za

banke in zavarovalnice, ki so po posebnih določilih lahko oblikovale rezervacije in so jim bili

takrat odhodki v celoti priznani. Če pa se je kasneje izkazalo, da so rezervacije nepotrebne, jih

je bilo potrebno po davčnih predpisih takoj odpraviti in v letu odprave v celoti vključiti v

prihodke. V primeru, da se po SRS nepotrebne rezervacije postopoma odpravljajo, so

postopno vključene v prihodke po SRS. Ker so bili v davčni obračun prihodki od odprave ţe v

celoti zajeti (povečanje prihodkov pod zaporedno številko 3 preteklih davčnih obračunov), je

potrebno prihodke iz zaporedne številke 1, v katero je vključen del iz postopnega odpravljanja

po SRS, v davčnem obračunu izvzeti.

Zavezance opozarjamo, da se med zmanjšanje prihodkov na račun odpravljenih rezervacij

upošteva samo tisti del odpravljenih rezervacij, ki ob oblikovanju niso bile davčno priznane in

so bile tako ţe enkrat obdavčene.

Zaporedna številka 2.2 je predvidena le za zmanjševanje prihodkov za odpravo ţe obdavčenih

rezervacij, ki so bile oblikovane v breme poslovnega izida in ţe zajete v predhodnih davčnih

obračunih.

55

Zneski porabe ali odprave dolgoročnih rezervacij za pokojnine, jubilejne nagrade in

odpravnine, ki so bile ob prehodu na nov način računovodenja oblikovane v breme

prenesenega poslovnega izida in v celoti obdavčene ţe v DDPO za 2006, se obravnavajo

drugače od rednih rezervacij. V DDPO neposredno zmanjšujejo davčno osnovo pod

zaporedno številko 11.6.

Davčna obravnava odhodkov za oblikovanje rezervacij je bila v preteklih letih zelo različna,

zato zavezancem predlagam natančno evidenco oblikovanih rezervacij in njihovo davčno

obravnavo v letu oblikovanja. To bo zavezancem koristilo za pravilno in celotno izvzetje

prihodkov iz naslova odpravljenih rezervacij ter jim sočasno omogočilo dokazovanje v

morebitnem davčnem nadzoru.

Podatke o dolgoročnih rezervacijah, njihovem oblikovanju, porabi in odpravi, bodo zavezanci

vpisovali v Prilogo 13, ki je sestavni del davčnega obračuna. Prilogo 13 zavezanci priloţijo

obrazcu DDPO tudi v primeru, da v davčnem letu ni bilo sprememb glede rezervacij, imajo pa

izkazani znesek oblikovanih (neuporabljenih in neodpravljenih) rezervacij na zadnji dan

davčnega leta, za katerega delajo davčni obračun.

Zavezance opozarjamo, da v obrazcu DDPO ţe od 1.1.2006 ni več prejšnjega dodatnega

povečevanja prihodkov za davčne namene za znesek oblikovanih rezervacij na račun

dolgoročnih odloţenih prihodkov. Po SRS 2006 se rezervacije prihodkov štejejo kot

dolgoročne pasivne časovne razmejitve in ne sodijo več med rezervacije.

Aktuarske razlike, ki nastajajo ob prevrednotenju rezervacij za odpravnine ob upokojitvi,

nikoli ne vstopajo v izkaz poslovnega izida. Pripoznajo se v drugem vseobsegajočem donosu

in se ob porabi ali odpravi prenesejo na preneseni poslovni izid, torej med postavke bilance

stanja.

Zato se v davčnem obračunu oblikovanje in odprava aktuarskih dobičkov in izgub, obravnava

kot povečanje ali zmanjšanje davčne osnove v okviru zaporednih številk 11.5 ali 11.6 obrazca

DDPO in ne kot del prihodkov ali odhodkov obrazca DDPO.


Vpiše se prihodke, zajete v izkazu poslovnega izida, ki so posledica odprave oslabitve

sredstev, ki so bile opravljene v preteklosti in takrat niso bile davčno priznan odhodek.

Praviloma se bodo ti podatki nanašali na odpravljene oslabitve, nastale v obdobju po

uveljavitvi ZDDPO-1, ki za davčne namene niso bile priznane. Odhodki za oslabitev do leta

2005 (po določilih dotedanjih davčnih predpisov) so bili praviloma davčno priznani in so

zmanjševali davčno osnovo. Zato je seveda pravilno, da ob odpravi te oslabitve (npr. ob

unovčenju oslabljene terjatve) izkaţemo prihodke, ki so sedaj obdavčeni in jih ne izvzemamo

iz davčne osnove.

Izvzem prihodkov je predviden torej le za tiste prihodke v povezavi z oslabitvami, ki niso

zmanjševali davčne osnove ob nastanku.

Zaporedna številka 2.5 – Izvzem dividend in dohodkov, podobnih dividendam

Izvzem dividend in dohodkov, podobnih dividendam neposredno ureja 24. člen ZDDPO-2, v

povezavi s tem pa je treba upoštevati tudi določbe 2. poglavja Pravilnika o izvajanju ZDDPO-

2.

56

Po davčnih predpisih, veljavnih do 1.1.2007, smo poznali zmanjševanje davčne osnove z

izvzemom prihodkov od udeleţbe v dobičku. Po ZDDPO-2 se davčna osnova lahko zmanjšuje

za dividende (kar je sinonim za prihodke od udeleţbe na dobičku) in dohodke, ki so podobni

dividendam.

Zavezanci lahko ob izpolnjevanju pogojev zmanjšujejo davčno osnovo za dividende in

dohodke, ki so podobni dividendam, razen skritih rezerv, ki niso bili obdavčeni pri

izplačevalcu. Dohodke, ki se štejejo za dohodke, podobne dividendam, podrobno našteva in

opredeljuje 74. člen ZDDPO-2 in so v priročniku Davki enostavno in jasno ţe pojasnjeni.

Zavezance ţelimo na tem mestu samo ponovno opozoriti na dohodke, ki se izvzemajo.

ZDDPO-2 določa ugodnosti pri izvzemanju dividend in dividendam podobnih dohodkov, ki

jih zavezanci prejmejo od drugih zavezancev rezidentov.

Spomnimo se še pogojev po ZDDPO-1, ki so omogočali izvzem dividend samo v primeru

neposredne udeleţbe zavezanca v izplačevalcu, ki je morala dosegati najmanj 20 % in trajati

najmanj 24 mesecev. To je veljalo za vse prejete dividende, tudi če so bile prejete od

povezane osebe rezidenta. S tem je bila uvedena dvojna obdavčitev dividend.

Po določilih ZDDPO-2 lahko zavezanci izvzemajo vse prihodke od dividend in dividendam

podobnih dohodkov, ki jih prejmejo od izplačevalca rezidenta, zavezanca po ZDDPO-2,

brezpogojno. S tem je odpravljena dosedanja dvojna obdavčitev.

Dividende in dividendam podobne dohodke, ki jih zavezanci prejemajo od nerezidentov, pa

lahko izvzemajo iz prihodkov in s tem zmanjšajo davčno osnovo le, če izplačevalci

izpolnjujejo predpisane pogoje.

Pogoji za izvzem prihodkov iz udeleţbe v dobičku so predpisani v 24. členu ZDDPO-2.

Zavezanci lahko izvzemajo prihodke davčne osnove le, če je izplačevalec:

- zavezanec za davek po ZDDPO-2 (rezidenti in nerezidenti s poslovno enoto v Sloveniji),

- za davčne namene rezident v EU in zavezanec za enega od predpisanih davkov po

Pravilniku o izvajanju ZDDPO-2,

- za davčne namene rezident tretje drţave in se ne šteje za rezidenta drţave, v kateri je splošna

ali povprečna nominalna stopnja obdavčitve druţb niţja od 12,5 % (davčne oaze).

Slednji pogoj je izpolnjen, če drţava ni objavljena v seznamu drţav, ki je skladno z 8. členom

ZDDPO-2 objavljen na spletnih straneh MF in DURS.

Opozoriti pa moram na nove omejitve, uveljavljene v letu 2015 na podlagi EU Direktive.

Novosti so seveda v priročniku Davki enostavno in jasno vsebinsko podrobno predstavljene.

Dividende in dividendam podobne dohodke zavezanec ne sme izvzeti iz davčne osnove:

če gre pri zavezancih za navidezne pravne posle, ki so kot taki opredeljeni v ZDavP-2

če gre za posledice delovanja oziroma organiziranja zavezancev (shemo ali niz shem), pri

katerem je bil glavni ali eden od glavnih namenov pridobitev davčne ugodnosti

če dohodki, ki štejejo po ZDDPO-2 za dividende, pri izplačevalcu niso bili obdavčeni

Nepriznavanje odhodkov, ki izvirajo iz navideznih poslov, je bilo uveljavljeno ţe po

določbah ZDavP-2. Z dodatno določbo zapisano v ZDDPO-2, se nepriznavanje razširja še na

57

prihodke od dividend in dividendam podobne dohodke, ki bi nastali zaradi navideznih

poslov.

Nova določba EU Direktive je nastala zaradi obseţnih aktivnosti davčnih zavezancev, ki so

zasnovane zgolj ali pa predvsem zaradi zmanjšanja davčnih obveznosti, Zavezanci, rezidenti

drţav z višjo obdavčitvijo, so do implementacije EU direktive tako namesto obdavčljivih

prihodkov, prejemali dividende, ki so jih v matični drţavi lahko izvzemali iz davčne osnove.

Določba se torej ne nanaša na davčne utaje, temveč ima namen preprečiti davčno izmikanje

oziroma izogibanje in gre za višji korak v preprečevanju davčnih zlorab.

Dodatni omejevalni kriterij pa preprečuje primer dvojne neobdavčitve, ki lahko nastane z

izkoriščanjem davčnih razlik med davčnimi sistemi različnih drţav. Omejitev velja v primeru,

da prihodek od dividend pri izplačevalcu ni bil obdavčen, pri prejemniku pa se po splošnih

določbah lahko izvzame iz davčne osnove.

Taki primeri so izjemno redki. Zakonodajalec je za primer navedel hibridna posojila.

Natančna določila

o načinu izvzemanja dividend in dividendam podobnih odhodkov,

o pogojih, ki jih morajo pri tem izpolnjevati izplačevalci in

o uveljavljanju tujega davka, plačanega za dividende, ki niso izvzete iz davčne osnove, so

zapisana v 2. poglavju Pravilnika o izvajanju ZDDPO-2.

Izvzemanje prihodkov iz davčne osnove velja le za prejete prihodke in ne zgolj za

obračunane. Če prihodke zavezanec obračuna v enem davčnem obdobju, prejme pa jih v

naslednjem ali naslednjih davčnih obdobjih, jih lahko iz davčne osnove izvzame šele v

obdobju prejema. Seveda pa izvzem velja le, če so bili prihodki v istem ali enem od prejšnjih

davčnih obdobij vključeni med prihodke, torej če so povečevali davčno osnovo.

Zavezance opozarjam na določbo 376.a člena ZDavP-2, ki ureja postopek o izvzemanju

dividend in dohodkov, ki so podobni dividendam. Določilo predpisuje davčnemu zavezancu,

ki je izvzel take dohodke iz davčne osnove, obvezo za zagotovitev dokazil o rezidentskem

statusu za davčne namene izplačevalca teh dohodkov. Dokazila niso predpisana kot obvezna

sestavina davčnega obračuna.

Zavezanec mora dokazila predloţiti davčnemu organu na njegovo posebno zahtevo.

Zavezanci nerezidenti lahko zmanjšujejo davčno osnovo za prejete dividende le, če je njihova

udeleţba v izplačevalcu povezana z dejavnostmi, ki jih nerezident opravlja v ali preko

poslovne enote v Sloveniji in so torej povezane z obdavčljivimi prihodki, zajetimi v davčnem

obračunu.

Izvzemanje prihodkov je neposredno povezano s sočasnim povečevanjem davčne osnove z

izvzemanjem odhodkov, ki zadevajo izvzete dividende in dividendam podobnih dohodkov

pod zaporedno številko 12.3 obrazca DDPO. V povezavi z zaporedno številko 2.5 se na strani

odhodkov obravnava zaporedna številka 12.3 – Povečanje davčne osnove za izvzem

odhodkov, ki zadevajo izvzete dividende in dohodke podobne dividendam.

Zaporedna številka 2.6 – Izvzem dobičkov iz odsvojitve lastniških deležev

58

Zmanjševanje davčne osnove za dobičke, realizirane pri odsvojitvi lastniških deleţev, je

ugodnost, dana zavezancem po ZDDPO-2. Vsebinsko je povezana z zmanjševanjem davčne

osnove za prihodke od dividend. Kapitalski dobički so lahko povezani tudi z dividendno

politiko. Čim manjša so izplačila dividend, večja ostaja vrednost druţbe in s tem kapitalskega

deleţa. Celotna obdavčitev dohodkov iz odsvojitve kapitalskega deleţa bi bila nestimulativna

v primerjavi z ugodnostjo pri prihodkih od dividend. Zakonodajalec je zato omogočil delno

izvzetje prihodkov, realiziranih ob odsvojitvi kapitalskih deleţev.

Zavezanci lahko izvzamejo 50 % doseţenih dohodkov, če ima zavezanec najmanj 8 %

kapitalski deleţ in ga ima najmanj 6 mesecev in je v tem obdobju nepretrgoma za polni

delovni čas zaposloval vsaj eno osebo.

Zavezance opozarjamo na določbo 376.a člena ZDavP-2, ki ureja postopek o izvzemanju

dobičkov iz odsvojitve lastniških deleţev. Določilo predpisuje davčnemu zavezancu, ki je

izvzel take dohodke iz davčne osnove, obvezo za zagotovitev dokazil o minimalni neposredni

udeleţbi in obdobju (trajanju) udeleţbe v času izplačila ter dokazilo o izpolnjevanju pogoja

glede zaposlenosti. Dokazila niso predpisana kot obvezna sestavina davčnega obračuna.

Zavezanec mora dokazila predloţiti davčnemu organu na njegovo posebno zahtevo.

Po enakih pogojih, ki veljajo za moţen izvzem prihodkov, se presoja tudi davčna izguba.

Realizirana izguba ob odsvojitvi kapitalskih deleţev, ki izpolnjujejo navedene pogoje, se

priznava samo v višini 50 %.

Zmanjšanje odhodkov za 50 % izgube, nastale ob odsvojitvi lastniških deleţev, ki izpolnjujejo

pogoje iz 25. člena ZDDPO-2, se izkazuje pod zaporedno številko 6.35.

Vse zapisano pa ne velja za naloţbe v kapitalske deleţe druţb, ki se štejejo za rezidente drţav

z ugodnejšim davčnim okoljem (davčnih oaz).

In nasprotno, pri doseganju kapitalskih dobičkov ali izgub, ki jih zavezanec doseţe iz naloţb

v druţbe tveganega kapitala, se izvzame celotni dobiček iz prodaje take naloţbe, in v primeru

izgube pri prodaji, se ta v celoti ne prizna – pojasnilo v zaporedni 2.7.

Posebna davčna obravnava je določena tudi za kapitalske dobičke ali izgube, ki jih zavezanci

dosegajo pri zamenjavi delnic bank za druge delnice. Tudi v tem primeru se prihodki iz

kapitalskih dobičkov v celoti izvzamejo, izguba pa se v celoti ne prizna - pojasnilo v

zaporedni 2.8. .

Zavezance pa ţelim na tem mestu opozoriti na časovno pogojenost ugodnosti glede izvzema

prihodkov od kapitalskih dobičkov. Ob prenehanju druţbe v obdobju 10 let po ustanovitvi, se

v davčnem obračunu ob prenehanju davčna osnova poveča za izvzete dobičke iz zadnjih petih

davčnih obdobij.

Podrobno je davčna obravnava dobičkov in izgub, nastalih z odsvojitvijo kapitalskih deleţev,

pojasnjena v priročniku Davki enostavno in jasno. Moţna izvzetja dobičkov in pogoje, ki

morajo biti pri tem izpolnjeni, natančneje določa Pravilnik o izvajanju ZDDPO-2 v 2.

poglavju.

Izvzemanje prihodkov je neposredno povezano s sočasnim povečevanjem davčne osnove z

izvzemanjem odhodkov, ki zadevajo izvzem dobičkov iz odsvojitve lastniških deleţev pod

zaporedno številko 12.4 DDPO.

Zaporedna številka 2.7 – Izvzem dobičkov iz odsvojitve lastniških deležev v družbah

tveganega kapitala

59

Zakon o druţbah tveganega kapitala velja ţe od oktobra 2007, davčne olajšave za izvzem

celotnih (100 %) dobičkov iz odsvojitve lastniških deleţev v druţbah tveganega kapitala so

določene v 25. členu ZDDPO-2. Olajšava se je začela uporabljati šele 13. junija 2008, ko je

Evropska komisija odobrila shemo drţavne pomoči. Davčno olajšavo torej lahko zavezanci

uveljavljajo ob izpolnjevanju pogojev iz šestega odstavka 25. člena ZDDPO-2 le za kapitalske

dobičke iz odsvojitve deleţev v obdobju od 13. junija 2008 dalje.

Realizirana davčna izguba pri odsvojitvi deleţev v druţbah tveganega kapitala se (v celoti –

100 %) ne prizna. Izvzem odhodkov se vpiše pod zaporedno številko 6.36.

Za spremljanje podatkov o ustvarjenih dobičkih in izgubah iz naloţb v druţbe tveganega

kapitala je predpisana Priloga 19. Prilogo je treba izpolniti in priloţiti v obdobju, ko

zavezanec izvzema dobičke ali nastale izgube pri odtujitvah naloţb v druţbe tveganega

kapitala, to je v tistem obdobju, ko je izpolnjena zaporedna številka 2.7 (izvzem dobička) ali

pa 6.36 (zmanjšanje odhodkov za izgube).

Priloga 19 je predstavljena v točki 14.3 tega poglavja o davčnem obračunu.

Zavezance posebej opozarjamo na pogoje, ki veljajo za izvzemanje dobičkov in nepriznavanje

izgub, nastalih ob odsvojitvi naloţb v druţbe tveganega kapitala, ki so povsem različni od

pogojev za uveljavljanje (splošne) olajšave izvzema dobičkov in nepriznavanja izgub ob

odsvojitvi lastniških deleţev v gospodarskih druţbah, zadrugah in drugih oblikah

organiziranja iz prvega odstavka 25. člena ZDDPO-2. Zavezance ţelimo na drugačne pogoje

še posebej opozoriti, saj je bil v letu 2009 Zakon o druţbah tveganega kapitala spremenjen oz.

dopolnjen predvsem z dodatnimi omejitvami pri naloţbah tveganega kapitala.

Zaporedna številka 2.8 – Izvzem dobičkov iz odsvojitve lastniških deležev oziroma delnic

v bankah na podlagi zamenjave

Izvzem celotnega (100 %) dobička lahko uveljavlja zavezanec za dobiček, ki mu nastane pri

odsvojitvi delnic banke v zameno za izdajo ali prenos lastniških deleţev ali deleţev drugih

druţb. Izvzem dobička je moţen le za dobiček, ki je nastal pri zamenjavi. Če zavezanec

prejme plačilo v denarju, se sorazmernega dela dobička ne izvzame.

Izgube, nastala pri zamenjavi delnic bank za druge lastniške deleţe pod pogoji iz sedmega

odstavka 25. člena ZDDPO-2, se v celoti (100 %) ne prizna. Zmanjšanje odhodkov se izkaţe

pod zaporedno številko 6.37.

Zaporedna številka 2.9 – Izvzem prihodkov na podlagi mednarodnih pogodb o

izogibanju dvojnega obdavčevanja

Navedena postavka je v obrazcu DDPO določena v zvezi s tujimi dohodki oziroma prihodki,

ki jih zavezanec dosega v drţavah, s katerimi ima Slovenija sklenjene mednarodne pogodbe o

izogibanju dvojnega obdavčevanja in za katere po pogodbi velja metoda izvzetja. V skladu s

to metodo se lahko neki dohodek obdavči samo v drţavi vira.

V povezavi z zaporedno številko 2.6 se na strani odhodkov obravnava zaporedna

številka 6.11 – Izvzem odhodkov, ki zadevajo izvzete prihodke na podlagi mednarodnih

pogodb o izogibanju dvojnega obdavčevanja.

Zavezanec, ki v davčnem obračunu uveljavi pravico na podlagi mednarodne pogodbe o

izogibanju dvojnega obdavčevanja in izvzame posamezne prihodke iz obdavčitve, mora v

zvezi s tem kot sestavni del davčnega obračuna predloţiti tudi Prilogo 4.

60


Zaporedna številka 2.10 bo v obrazcu DDPO za obdobje od 1.1.2010 dalje ostala prazna.

Namenjena je bila prikazu zmanjšanja prihodkov, nastalih zaradi odpisa obveznosti po

Zakonu o finančnem poslovanju podjetij (ZFPPod).

28. člen ZDDPO-2 je določal izvzem prihodkov iz odpisa dolgov v postopku prisilne

poravnave. Določba ostaja še iz zakona o finančnem poslovanju podjetij. Ţe v letu 2008 so

bile uveljavljene spremembe ZFPPIPP in se znesek odpisanih obveznosti ne vključuje več v

prihodke, temveč se za ta znesek preko bilance stanja direktno pokriva prenesena poslovna

izguba. Zaradi veljavne ureditve se torej zavezancem ne povečuje davčna osnova, zato je

predvidena davčna obravnava izvzema prihodkov nesmiselna. Zaporedna številka se po

metodologiji ni izpolnjevala ţe od leta 2010 dalje. V letu 2013 je bil končno črtan tudi

nesmiseln 28. člen ZDDPO-2.

Zaporedni številki 2.11 in 2.12

Največja pridobitev ZDDPO-2 je splošno določilo 13. člena, ki v celoti odpravlja dvojno

obdavčitev istih dohodkov in sočasno onemogoča manj kot enkratno obdavčitev. V obrazcu

DDPO so predvidene posebne zaporedne številke, kjer se z izvzemanjem prihodkov ali

povečevanjem odhodkov in obratno doseţe splošno določilo, da morajo biti dohodki in smejo

biti odhodki vključeni v davčno osnovo le enkrat.

Izvzem prihodkov, ki so že vključeni v davčno osnovo, zaradi odprave dvojne obdavčitve

Pod zaporedno številko 2.11 zavezanci vpišejo vse tiste prihodke, ki so v tekočem davčnem

obdobju ali so bili v preteklih davčnih obdobjih ţe vključeni v davčno osnovo. Z vpisom se

izvzemajo iz davčne osnove zaradi odprave dvojne obdavčitve.

Zmanjšanju odhodkov za odhodke, ki so ţe zniţevali davčno osnovo v tekočem ali preteklih

obdobjih, je namenjena zaporedna številka 6.41.

Izvzem prihodkov zaradi predhodno nepriznanih odhodkov

Zaporedna številka 2.12 je namenjena izvzemanju tistih prihodkov, ki so v davčnem

obdobju vključeni v davčno osnovo in ki izvirajo iz v preteklih davčnih obdobjih nepriznanih

odhodkov.

Določila tretjega odstavka 13. člena ZDDPO-2 dopuščajo izvzemanje vseh prihodkov, ki so

posledica v preteklih davčnih obdobjih davčno nepriznanih odhodkov.

Pri vpisovanju prihodkov, ki se izvzemajo pod zaporedno številko 2.12, morajo biti zavezanci

pozorni, da ne bodo "dvakrat" zmanjševali davčne osnove. Pod zaporedno številko 7 obrazca

DDPO (od 7.1. do 7.8) je ţe izkazan seštevek povečanja odhodkov in s tem zmanjšanja

davčne osnove za nekatere odhodke, ki ob nastanku niso bili priznani (prevrednotenja,

amortizacija).

Pod zaporedno številko 2.12 zavezanci torej vpišejo le tisti del prihodkov od prej nepriznanih

odhodkov, ki niso zajeti pod drugimi zaporednimi številkami, ki zmanjšujejo davčno osnovo

v obrazcu DDPO za isto davčno obdobje.

61

Zavezance tudi opozarjamo, da bodo morali ob morebitni davčni kontroli dokazati

izpolnjevanje pogojev za izvzem prihodkov. Zato predlagamo, da ustrezno arhivirajo dokaze

o davčnem nepriznavanju odhodkov v preteklih letih, zaradi katerih so v tekočem davčnem

obdobju nastali prihodki, ki jih izvzemajo. Isto seveda velja za prihodke, ki jih izvzemajo, ker

so ţe bili vključeni v davčno osnovo.

Zaporedna številka 2.13 – Izvzem dobičkov v primeru uveljavljanja upravičenj pri

prenosu premoženja, zamenjavi kapitalskih deležev, združitvah in delitvah

Zmanjšanje prihodkov za dobičke, nastale pri statusnih spremembah po posebnih določilih v

skladu z EU direktivo, se ugotavlja le, če zavezanec uveljavlja davčna upravičenja po 40., 45

in 49. členu ZDDPO-2 in uveljavljanje ugodnosti priglasi davčnemu organu po določilih 379.,

380. in 381. člena ZDavP-2.

Če zavezanec statusnih sprememb ne priglasi davčnemu organu po določilih veljavnega

ZDavP-2, se šteje, da ni uveljavil ugodnosti za izvzem dobička. V tem primeru zavezanec ne

more zmanjševati davčne osnove z izvzemom dobičkov.

Zavezance posebej opozarjamo na zakonska določila, ki predvidevajo kasnejše povečanje

davčne osnove ob morebitni odtujitvi posameznih sredstev oziroma vrednostnih papirjev za

neobdavčene dobičke ob prenosu. Vpisovanju zneska, ki morebitno naknadno povečuje

davčno osnovo, sta namenjeni dve zaporedni številki v obrazcu DDPO:

- pod zaporedno številko 3.60 se izkažejo povečani prihodki,

- pod zaporedno številko 6.39 pa se izkažejo zmanjšani odhodki.

Način izkazovanja je odvisen od učinka odtujitve prej neobdavčeno prenesenih sredstev ali

vrednostnih papirjev, ki je zajet v izkazu poslovnega izida za tekoče davčno obdobje.

Če je učinek negativen in zajet med odhodke, je treba v davčnem obračunu odhodke zmanjšati

– zaporedna številka 6.39. Znesek zmanjšanja odhodkov mora biti enak znesku

neobdavčenega dobička v davčnem obdobju prenosa sredstev. Če je znesek odhodkov v

tekočem obdobju manjši, mora zavezanec za razliko še povečati prihodke pod zaporedno

številko 3.6 obrazca DDPO.

Če je učinek odtujitve pozitiven, v poslovnem izidu odhodki niso izkazani. V tem primeru se

seveda ne zmanjšujejo odhodki v DDPO, ampak se za celotni znesek neobdavčenega dobička

iz obdobja prenosa, zmanjšanega za prihodke ob odtujitvi, ki so ţe zajeti v tekočo davčno

osnovo kot redni prihodki, poveča davčna osnova tekočega davčnega obdobja. To zavezanec

izvede s povečanjem prihodkov pod zaporedno številko 3.6 obrazca DDPO.

Tako zavezanec izpolni "davčno kazen", ki mu je naloţena ob odtujitvi sredstev ali

vrednostnih papirjev, za katere je ob prenosu uveljavljal davčne ugodnosti.

Zaporedna številka 2.14 – Zmanjšanje prihodkov prenesenih sredstev za neupoštevane

izgube ob statusnih spremembah po VII. poglavju ZDDPO-2

Tako kot je zaporedna številka 2.13 namenjena zmanjševanju dobičkov pri uveljavljanju

upravičenj pri statusnih spremembah po posebnem postopku iz VII. poglavja ZDDPO-2, je

zaporedna številka 6.38 namenjena zmanjševanju izgube v takem postopku.

Ne glede na to, ali je zavezanec ob statusni spremembi uveljavljal neobdavčene dobičke ali je

imel nepriznane izgube, je oboje priznano samo do odtujitve tako prenesenih sredstev ali

62

vrednostnih papirjev. Ob odtujitvi je treba pretekle učinke v davčnem izkazu popraviti v

tekočem obdobju.



Če je bila ob statusni spremembi zavezancu nepriznana izguba (zaporedna številka 6.38 v

davčnem obdobju prenosa), je treba ob odtujitvi davčno osnovo za prej nepriznano izgubo

zmanjšati. Zmanjšanje davčne osnove se izkaţe glede na učinek odtujitve, ki je zajet v izkazu

poslovnega izida.

Če je učinek odtujitve pozitiven in zajet med prihodke, je treba v davčnem obračunu prihodke

zmanjšati. Temu zmanjšanju je namenjena zaporedna številka 2.14. Znesek zmanjšanja

prihodkov je lahko največ enak znesku nepriznane izgube iz davčnega obdobja prenosa

sredstev. Če je znesek prihodkov v tekočem obdobju manjši, lahko zavezanec za razliko

dodatno zmanjša davčno osnovo tako, da poveča davčne odhodke pod zaporedno številko

7.10 DDPO.

Če je učinek odtujitve negativen, v izkazu poslovnega izida prihodki niso izkazani. V tem

primeru se seveda ne zmanjšujejo prihodki pod zaporedno številko 2.14 DDPO, ampak se za

celotni znesek nepriznane izgube iz obdobja prenosa, zmanjšane za negativni učinek ob

odtujitvi, ki je ţe zajet v tekočo davčno osnovo kot redni odhodek, zmanjša davčna osnova

tekočega davčnega obdobja. To zavezanec izvede s povečanjem odhodkov pod zaporedno


Če zavezanec ne uveljavlja ugodnosti, so tako dobički kot tudi izgube, nastali zavezancu ob

statusni spremembi, vključeni v davčno osnovo ţe v obdobju statusne spremembe.

Povečanje prihodkov

Zaporedni številki 3.1 in 3.2 – Povečanje prihodkov pri poslovanju s povezanimi

osebami

Povečanje prihodkov zaradi transfernih cen med povezanimi osebami rezidenti in nerezidenti

pod zaporedno številko 3.1 je treba opraviti v skladu s 16. členom ZDDPO-2.

Povečanje prihodkov zaradi transfernih cen med povezanimi osebami rezidenti pod zaporedno

številko 3.2 se opravi v skladu s 17. členom ZDDPO-2, če ima eden od rezidentov ugodnejši

davčni poloţaj.

Zavezanci, ki poslujejo s povezanimi osebami nerezidenti ali rezidenti, ki imajo ugodnejši

davčni poloţaj, morajo v skladu z določilom 16. in 17. člena ZDDPO-2 ugotavljati prihodke

in odhodke z upoštevanjem primerljivih trţnih cen. Te cene določijo z uporabo ene od metod,

ki so določene v istem členu. Tako ugotavljanje "primernih ", davčno priznanih transfernih

cen, je osnova za primerjavo z dejanskimi cenami. Razlika med njima, če so seveda dejanske

cene zaračunane povezani osebi niţje od primernih, pa pomeni znesek, ki povečuje prihodke

in davčno osnovo zavezanca.

Pri davčnem obračunu morajo zavezanci, ki poslujejo s povezanimi osebami, obvezno

izpolniti Prilogo 16 in Prilogo 17, če kumulativni promet s posamezno povezano osebo

presega 50.000 EUR.

63

Določila o opredelitvi zavezancev v splošnem delu obrazca, da zavezanec posluje s

povezanimi osebami in določilo o obvezni izpolnitvi podatkov o poslovanju s povezanimi

osebami še ne pomeni, da bodo zavezanci v davčnem obračunu povečevali ali zmanjševali

davčno osnovo zaradi poslovanja s povezanimi osebami.

Pod zaporedni številki 3.1 in 3.2 vpiše podatek le zavezanec, ki povezani osebi zaračuna cene,

ki so niţje od primerljivih trţnih cen. Znesek "premalo" zaračunanih prihodkov, ki so zajeti v

izkazu poslovnega izida, je treba za davčne namene upoštevati tako, da se prihodki povečajo.

Izračunano razliko pri poslovanju s povezanimi osebami nerezidenti morajo zavezanci

vpisati podzaporedno številko 3.1.

Povečanje prihodkov pod zaporedno številko 3.2 zaradi razlik med zaračunanimi cenami in

primerljivim cenami na trgu pri poslovanju z rezidenti je potrebno le v primeru, da ima eden

od rezidentov ugodnejši davčni položaj po določilih 6. odstavka 17. člena ZDDPO-2 (je

davka oproščen, davek obračunava po stopnji, niţji od splošne stopnje, ima nekrito davčno

izgubo).

Po pojasnilu davčnega organa iz leta 2010 tudi zavezanca rezidenta – povezani osebi, ki oba

izkazujeta nekrito davčno izgubo, nista zavezana ugotavljanju razlik v transfernih cenah.

Določilo o ugotavljanju razlik v transfernih cenah med rezidentoma velja torej zares le v

primeru, ko ima eden od obeh rezidentov – povezanih oseb ugodnejši davčni poloţaj.

Zneski razlik se ne vpisujejo iz Prilog 16 in 17, ampak se izračunavajo v skladu z zakonskimi

določili za poslovanje z vsako povezano osebo posebej, ki je opravljeno v davčnem letu.

Izračune zavezanci hranijo kot del obvezne dokumentacije o poslovanju s povezanimi

osebami.

Podatke v zvezi s povezanimi osebami določa 18. člen ZDDPO-2. Pri tem ločuje obvezno

sprotno zagotavljanje podatkov za poslovanje med povezanimi osebami po 16. členu

ZDDPO-2 (rezident in nerezident) od zagotavljanja podatkov pri poslovanju med povezanimi

osebami rezidenti po 17. členu ZDDPO-2. Za slednje velja, da podatke zavezanci predloţijo

na zahtevo davčnega organa v postopku davčnega nadzora. Zavezancem jih torej ni treba

zagotavljati sprotno.

Podatke v zvezi s transfernimi cenami natančno določa 382. člen ZDavP-2.

Zaporedni številki 3.3. in 3.4 – Obresti med povezanimi osebami

Povečanje prihodkov od obresti na dana posojila povezanim osebam nerezidentom pod

zaporedno številko 3.3 je treba opraviti v skladu z določili 19. člena ZDDPO-2, če so bile

obresti na dana posojila povezanim osebam nerezidentom obračunana po niţji obrestni meri

od davčno priznane ali če sploh niso bile obračunane.

Povečanje prihodkov od obresti na dana posojila povezanim osebam rezidentom pod

zaporedno številko 3.4 je treba opraviti v skladu z določili 19. člena ZDDPO-2, če so bile

obresti na dana posojila obračunane po niţji obrestni meri od davčno priznane obrestne mere

ali če sploh niso bile obračunane. Povečanje prihodkov je potrebno samo v primeru, da ima

ena od povezanih oseb ugodnejši davčni poloţaj.


izkazujeta nekrito davčno izgubo, nista zavezana ugotavljanju razlik v transfernih cenah po

17. členu ZDDPO-2. Pojasnilo sicer neposredno ne omenja ugotavljanja razlik v obrestih,

zaračunanih za posojila med povezanimi osebami rezidenti, ki je določeno v 19. členu

64

ZDDPO-2, vendar je pojasnilo o določilu 17. člena o ugodnejšem davčnem poloţaju smiselno

enako vsebini določila 19. člena o ugodnejšem davčnem poloţaju za davčno presojo obresti.

Za posojila med povezanima osebama, od katerih nobena nima ugodnejšega davčnega

poloţaja, ni treba ugotavljati razlik med priznanimi in dejansko obračunanimi obrestmi in

seveda za morebitne razlike ni treba povečevati davčne osnove.

Zakonodajalec tako priznava, da je zaračunavanje obresti med zavezancema rezidentoma, ki

nimata ugodnejšega davčnega poloţaja, za proračun davčno nevtralna operacija, ne glede na

višino obrestne mere oz. obresti. Določilo tako enači davčno obravnavo med povezanimi

osebami rezidenti v poslovanju in pri dajanju posojil. Razlike se ugotavljajo samo, če ima

eden od njiju ugodnejši davčni poloţaj. Zavezanci s polno davčno zavezo pa razlike ne

ugotavljajo, saj so učinki poslovanja med njimi ali učinki zaračunavanja obresti davčno

nevtralni. S tem je ukinjena delna dvojna obdavčitev pri obravnavi obresti med zavezanci

rezidenti, ki nimajo ugodnejšega davčnega poloţaja.

Zavezance ţelimo opozoriti na določbo o določanju primerljive obrestne mere. Uveljavljena

je bila v letu 2009 s spremembo ZDDPO-2A in je zapisana v 19. členu. Davčnim zavezancem

je dana moţnost, da dokaţejo, da bi v enakih ali primerljivih okoliščinah dali posojilo po

obrestni meri, ki je niţja od priznane obrestne mere tudi posojilojemalcu nepovezani osebi.

S tem si zavezanci omogočajo davčno priznavanje obresti, obračunanih po niţji obrestni meri

od priznane obrestne mere tudi za posojila med povezanimi osebami.

Določilo velja za obresti, obračunane od 7.6.2008 dalje.

Priloga 15 – posojila med rezidenti in nerezidenti

Pri davčnem obračunu morajo zavezanci, ki dajejo ali prejemajo posojila od povezanih

oseb nerezidentov, izpolniti Prilogo 15, če skupna vrednost prejetih ali danih posojil s

posamezno povezano osebo v davčnem obdobju preseţe 50.000 EUR.

Opredelitev povezave brez dodatnih omejitev in obvezna Priloga 15 pa še ne pomeni, da

bodo zavezanci v davčnem obračunu tudi dejansko povečevali ali zmanjševali davčno

osnovo zaradi razlike v obrestih. Razlike se ugotavljajo po vsebinski presoji ne po

formalni opredelitvi. .

Priloga 15 – posojila med rezidenti

Zavezanci, ki dajejo ali prejemajo posojila od povezanih oseb rezidentov, pa morajo

izpolniti Prilogo 15 le, če morajo za medsebojno zaračunane obresti tudi dejansko zares

prilagajati davčno osnovo (opredelitev v splošnem delu obrazca). Tudi v tem primeru pa

se izpolnjujejo podatki v Prilogo 15 le, če skupna vrednost prejetih ali danih posojil s

posamezno povezano osebo v davčnem obdobju preseţe 50.000 EUR.

Pod zaporedno številko 3.3 se vpiše podatek le, če so zaračunane obresti za posojilo povezani

osebi nerezidentu niţje od davčno priznanih obresti. Pod zaporedno številko 3.4 pa se vpiše

podatek, če so zaračunane obresti za dano posojilo povezani osebi rezidentu niţje od

primernih obresti, pri tem pa ima ena od njiju ugodnejši davčni poloţaj.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti na izjeme pri davčni obravnavi obresti za posojila med

povezanimi osebami, ki so bila sklenjena oziroma so nastala pred uveljavitvijo ZDDPO-2,

torej pred 1.1.2007 (v nadaljevanju posojila, nastala pred 2007).

65

Davčno obravnavo obresti od posojil, nastalih pred 2007, določa 95. člen ZDDPO-2, ki

ohranja veljavnost 15. člena starega ZDDPO-1. S tem je bila za posojila, nastala pred 2007,

uveljavljena praviloma manj ugodna davčna obravnava obresti med povezanimi osebami

glede na veljavna določila po ZDDPO-2.

Zato je davčni organ v pojasnilu 4200-102/2007 z dne 19.11.2007 pojasnil, da veljajo določila

ZDDPO-1 le za določanje višine priznanih obrestnih mer (POM). Davčna obravnava obresti

glede načina ugotavljanja prihodkov, odhodkov in posledično davčne osnove pa se opravlja

po določilih ZDDPO-2, tudi za posojila, nastala pred 2007. Po ZDDPO-1 se torej določa le

višina obrestne mere, pravila za davčno priznavanje obresti pa veljajo enaka – torej po

ZDDPO-2 – ne glede na to, ali gre za posojila izpred leta 2007 ali za kasnejša posojila med

povezanimi osebami.

Pojasnilo DURS je "uredilo" le izenačitev pravil za davčno presojo obresti, ne glede na

obdobje nastanka posojila. S pojasnilom je bilo torej jasno, da se obresti med povezanima

osebama davčno ugotavljajo v višini POM le v primeru, če ima ena od oseb ugodnejši davčni

poloţaj. Sicer pa so obresti med povezanima osebama rezidentoma v celoti davčno priznane

ne glede na njihovo višino. S pojasnilom DURS je to pravilo veljalo tudi za posojila, nastala

pred 2007. Še vedno pa je ostalo razlikovanje v moţnosti določanja višine POM.

Zavezanci imajo po določilih ZDDPO-2 od 1.1.2007 dalje moţnost določanja POM na tri

načine (POM ob nastanku posojila ali POM znane v času obračuna obresti ali v višini

povprečne mesečne POM). Z dopolnitvijo 19. člena ZDDPO-2A lahko od 7.6.2008 dalje

zavezanci kot davčno priznano uporabljajo tudi drugo obrestno mero, če dokaţejo, da taka

obrestna mera izpolnjuje kriterije v smislu prave trţne cene. Vse te moţnosti glede določanja

davčno priznane obrestne mere pa so bile zavezancem dane samo za posojila, ki so nastala od

1.1.2007 dalje. Za posojila, ki so nastala pred 2007, novosti niso veljale, ker je način

določanja POM po prehodni določbi urejal še star zakon, ta pa je določal le POM ob nastanku

posojila.

Nelogično razlikovanje davčne obravnave obresti za posojila med povezanimi osebami glede

na obdobje nastanka posojila je odpravila sprememba oz. dopolnitev ZDDPO-2D iz novembra

2009. Dopolnjen 95. člen prehodnih določb sedaj jasno ureja, da določila 19. člena v celoti

veljajo tudi za posojila, nastala pred 2007.

Novo moţnost izračunavanja obresti po POM na enega od treh načinov imajo zavezanci od

1.1.2007 dalje, določanje davčno priznanih obresti z dokazovanjem trţne obrestne mere pa

imajo od 7.6.2008 dalje.

Zaporedna številka 3.5 – Povečanje prihodkov nerezidenta, ki se prepišejo poslovni

enoti

Povečanje prihodkov za znesek prihodkov, ki se pripišejo poslovni enoti nerezidenta pod

zaporedno številko 3.5, se določijo v skladu z določbo 12. člena ZDDPO-2, ki opredeljuje

davčno osnovo za poslovno enoto nerezidenta v Sloveniji. V davčno osnovo je treba zajeti

tudi dobiček, ki se lahko pripiše poslovni enoti. To je tisti dobiček, za katerega bi se

pričakovalo, da bi ga ta poslovna enota imela, če bi bila samostojni zavezanec. Seveda se

davčni prihodki pod zaporedno številko 3.5 povečajo samo za tiste dobičke, ki niso vključeni

v prihodke te poslovne enote, torej tiste, ki niso zajeti pod zaporedno številko 1 obrazca

DDPO istega davčnega obdobja.

66

Podatek je povezan z moţnostjo zavezanca, da uveljavlja tudi stroške, ki se lahko pripišejo tej

poslovni enoti in se vpišejo v pod zaporedno številko 7.9 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 3.6 – Povečanje prihodkov v primeru odtujitve prenesenih sredstev

za neobdavčene dobičke ob statusnih spremembah po VII. poglavju ZDDPO-2




tekočem obdobju.



Če je bil ob statusni spremembi uveljavljen neobdavčen dobiček (zaporedna številka 2.13 v

davčnem obračunu prenosa), je treba ob odtujitvi davčno osnovo za prej izvzeti dobiček

povečati. Povečanje davčne osnove se izkaţe glede na učinek odtujitve, ki je zajet v izkazu

poslovnega izida.

Če je učinek odtujitve negativen in zajet med odhodke, je treba v davčnem obračunu odhodke

zmanjšati. Temu zmanjšanju je namenjena zaporedna številka 6.39 DDPO. Znesek

zmanjšanja odhodkov mora biti enak znesku izvzetega dobička iz davčnega obdobja prenosa

sredstev. Če je znesek odhodkov v tekočem davčnem obdobju manjši, mora zavezanec za

celotno razliko dodatno povečati davčno osnovo tako, da poveča prihodke pod zaporedno


Če je učinek odtujitve pozitiven, v izkazu poslovnega izida odhodki niso izkazani. V tem

primeru se seveda ne zmanjšujejo odhodki pod zaporedno številko 6.39 DDPO, ampak se za

celotni znesek izvzetega dobička iz obdobja prenosa, zmanjšan za pozitivni učinek od

odtujitve, ki je izkazan v tekočem davčnem obračunu med rednimi postavkami, poveča

davčna osnova tekočega leta. To zavezanec izvede s povečanjem prihodkov pod zaporedno


67

Odhodki

Zaporedne številke 5, 6, 7 in 8

Ugotavljanju davčnih odhodkov v obrazcu DDPO so namenjene zaporedne številke od 5 do 8.

Izhodišče pomenijo stroški in odhodki (v nadaljevanju odhodki), ugotovljeni po

računovodskih predpisih, ki jih zavezanec vpiše pod zaporedno številko 5 v znesku vseh

odhodkov iz izkaza poslovnega izida.

V nadaljevanju se opravijo potrebne korekcije odhodkov (zmanjšanja oziroma povečanja) na

raven davčno priznanih odhodkov, glede na pravila v zvezi z ugotavljanjem davčne osnove

oziroma odhodkov po določbah ZDDPO-2. Skupni znesek popravkov, ki zmanjšujejo

odhodke in se analitično izkazujejo pod zaporednimi številkami od 6.1 do 6.43, se vpiše pod

zaporedno številko 6, skupni znesek popravkov za priznana povečanja odhodkov, ki se

analitično izkazujejo pod zaporednimi številkami od 7.1 do 7.12, pa pod zaporedno številko 7.

Končni rezultat popravkov odhodkov so ob upoštevanju vseh predpisanih zmanjšanj in

povečanj davčno priznani odhodki, izkazani pod zaporedno številko 8.

Odhodki v pavšalni obdavčitvi

Tukaj nastopi bistvena razlika med davčnim obračunom zavezancev po osnovni obdavčitvi in

zavezancev po pavšalni obdavčitvi. Prvi ugotavljajo dejanske odhodke iz računovodskih

izkazov in jih korigirajo za davčne namene po posebnih davčnih merilih, kot je predstavljeno

v tem poglavju. Zavezanci pavšalisti pa določijo odhodke v pavšalnem znesku. Tako

ugotovljeni odhodki zmanjšujejo njihove davčno ugotovljene prihodke, razlika pa se nato

prenese v nadaljnje postopke določanja končne davčne osnove zavezancev pavšalistov.

Zaporedna številka 5.N

Davčno priznani odhodki v pavšalni obdavčitvi se določijo v pavšalnem znesku ne glede na

dejanske odhodke teh zavezancev.

Izračunajo se v višini 80 % davčno ugotovljenih prihodkov, ki so v obrazcu DDPO izkazani v

zap. št. 4.

Zavezance opozarjamo, da je spremembo višine pavšalno priznanih odhodkov iz 70% na 80%

zneska ugotovljenih prihodkov za davčne namene določil ZDDPO-2K iz leta 2014. 80% deleţ

priznanih odhodkov se prvič uporabi v davčnem obračunu za leto 2015.

Zavezanci pavšalisti tako izračunane odhodke izkaţejo v zap. št. 5.N obrazca DDPO, ki je

posebna zaporedna številka med odhodki, namenjena le davčnemu obračunu v pavšalni

obdavčitvi.

V nadaljnjem obračunu oziroma ugotavljanju davčne osnove zavezanci pavšalisti upoštevajo

navodila tako, da za odhodke upoštevajo znesek, ugotovljen v pavšalnem znesku in zapisan v

zap. št. 5.N.

68

Posebej poudarjam, da zavezanci v pavšalni obdavčitvi ne ugotavljajo povečanj ali zmanjšanj

odhodkov po pravilih, ki veljajo za osnovno obdavčitev. Zavezanci pavšalisti torej ne

izpolnjujejo zaporednih številk 6 in 7 obrazca DDPO.

Davčno nepriznani odhodki

Zaporedna številka 6.1 – Nepridobitna dejavnost

Samo tisti zavezanci, ki so plačila davka oproščeni, vpišejo znesek odhodkov nepridobitne

dejavnosti. Izpolnjevanje tega podatka je povezano z zaporedno številko 2.1, kjer isti

zavezanci izvzemajo prihodke od nepridobitne dejavnosti.

Tako se v obračunu DDPO v celoti izključujejo učinki nepridobitne dejavnosti iz davčne

osnove, kar je skladno z oprostitvijo, ki je podana v zakonu.

Zavezanci, ki opravljajo samo nepridobitno dejavnost, vpišejo celotni znesek odhodkov. Če

opravljajo tudi pridobitno dejavnost, bodo odhodke, ki se nanašajo na nepridobitno dejavnost

ugotavljali posebej. Če imajo ustrezno evidenco, bodo vpisali dejanske odhodke, ki se na

nepridobitno dejavnost nanašajo, sicer pa bodo ugotavljali sorazmerni del vseh odhodkov,

glede na razmerje med prihodki pridobitne dejavnosti in nepridobitne dejavnosti.

Zaporedni številki 6.2 in 6.3 – Odhodki v razmerjih s povezanimi osebami

Vsebinska pojasnila o ugotavljanju razlik, ki nastanejo pri poslovanju s povezanimi osebami

po transfernih cenah, ki so različne od primerljivih trţnih cen, so natančno podana v poglavju

prihodkov DDPO. Veljajo tudi za ugotavljanje odhodkov v razmerjih s povezanimi osebami.

Za ugotovljene razlike je treba opraviti prilagoditve odhodkov tako, da ustrezajo določilom

davčno priznanih odhodkov.

Pod zaporedno številko 6.2 se vpiše znesek razlik, ki zmanjšuje odhodke v izkazu poslovnega

izida, zaradi previsokih cen, ki jih je zavezancu zaračunala povezana oseba nerezident, pod

zaporedno številko 6.3 pa v primeru, če je previsoke cene zavezancu zaračunala povezana

oseba rezident in ima eden od njiju ugodnejši davčni poloţaj.

Če nobena od povezanih oseb rezidentov, ki med seboj poslujeta, nima ugodnejšega davčnega

poloţaja, se razlike zaradi transfernih cen ne ugotavljajo in nimajo vpliva na davčno osnovo.


izkazujeta nekrito davčno izgubo, nista zavezana ugotavljanju razlik v transfernih cenah.

Določilo o ugotavljanju razlik v transfernih cenah med rezidentoma velja torej zares le v

primeru, ko ima eden od obeh rezidentov – povezanih oseb ugodnejši davčni poloţaj.

Zaporedni številki 6.4. in 6.5 – Obresti v razmerjih med povezanimi osebami

Davčna obravnava obresti za posojila med povezanimi osebami je po sedanji zakonodaji

izenačena z vsebino davčne obravnave poslovanja med povezanimi osebami. Razlike med

davčno priznanimi obrestmi v primerjavi z dejanskimi se ugotavljajo samo za obresti na

prejeta posojila od nerezidentov, za posojila med rezidenti pa samo, če ima eden od njiju

ugodnejši davčni poloţaj. Vse obresti za posojila med povezanimi osebami rezidenti, ki

nimajo ugodnejšega davčnega poloţaja, so davčno priznane.


izkazujeta nekrito davčno izgubo, nista zavezana k ugotavljanju razlik v transfernih cenah po

17. členu ZDDPO-2. Pojasnilo sicer neposredno ne omenja ugotavljanja razlik v obrestih,

69

zaračunanih za posojila med povezanimi osebami rezidenti, kot je določeno v 19. členu

ZDDPO-2, vendar je pojasnilo o določilu 17. člena o ugodnejšem davčnem poloţaju smiselno

enako vsebini določila 19. člena o ugodnejšem davčnem poloţaju za davčno presojo obresti.

Skladno z določilom, ki je zapisano v 19. členu ZDDPO-2 in je v poglavju prihodkov v

DDPO natančno predstavljeno, se vpisujejo razlike med obrestmi, ki zmanjšujejo davčno

priznane odhodke.

Pod zaporedno številko 6.4 se vpišejo razlike med obrestmi, izračunane po priznani obrestni

meri in obrestmi po višji obrestni meri, ki jih je zavezancu za prejeta posojila zaračunala

povezana oseba nerezident. Pod zaporedno številko 6.5 pa v primeru, če je previsoke obresti

zavezancu zaračunala povezana oseba rezident in ima eden od njiju ugodnejši davčni

poloţaj.

Zavezance ţelimo spomniti na nasvet pri določanju priznane obrestne mere. Moţnost je bila

uveljavljena s spremembo ZDDPO-2A in zapisana v 19. členu. Davčnim zavezancem je dana

moţnost, da dokaţejo, da bi v enakih ali primerljivih okoliščinah dobili posojilo po obrestni

meri, ki je višja od priznane obrestne mere od posojilodajalca nepovezane osebe. S tem si

zavezanci omogočijo davčno priznavanje obresti, obračunane tudi po višji obrestni meri od

priznane obrestne mere. Določilo velja od 7.6.2008 dalje.

Zavezance ţelimo opozoriti na določilo ZDDPO-2D iz leta 2009, ki vse ugodnosti iz 19. člena

podeljuje zavezancem tudi za posojila, nastala pred 1.1.2007.

Zaporedna številka 6.6 – Rezervacije

Davčna obravnava rezervacij je določena v 20. členu ZDDPO-2.

Odhodki za oblikovane rezervacije:

za dana jamstva ob prodaji,

za reorganizacijo,

za pričakovane izgube iz kočljivih pogodb,

za odpravnine ob upokojitvi, pokojnine in jubilejne nagrade,

so davčno priznan odhodek v višini 50 % zneska oblikovanih rezervacij.

Ker so oblikovane rezervacije v celoti zajete med odhodki po SRS, jih je treba 50 % vrniti v

obdavčitev tako, da se za polovični znesek zmanjšajo odhodki. Ugotovljeni znesek se vpiše

pod zaporedno številko 6.6 obrazca DDPO.

Zavezancem svetujemo, da si za oblikovane rezervacije vzpostavijo natančno analitično

evidenco po obdobjih njihovega oblikovanja. V različnih obdobjih je bila davčna obravnava

odhodkov za oblikovane rezervacije zelo različna. Ob porabi ali odpravi rezervacij pa je

njihova davčna obravnava vedno odvisna in neposredno povezana z davčno obravnavo ob

oblikovanju. Samo natančna analitična evidenca oblikovanja in morebitne delne porabe ali

odprave rezervacij, bo zavezancem zagotavljala pravilno in s tem optimalno davčno

obravnavo in obenem zagotavljala potrebne in zadostne dokaze za morebitno davčno

kontrolo.

Znesek nepriznanih odhodkov za oblikovane rezervacije je kasneje lahko povezan:

70

z zaporedno številko 2.2 – Izvzem prihodkov iz odprave obdavčenih ali delno obdavčenih

rezervacij ali

z zaporedno številko 7.1 – Povečanje odhodkov za porabo rezervacij, ki ob oblikovanju

niso bile ali so bile le delno priznane kot odhodek.

Če zavezanec v obdobju izpolni katerokoli od navedenih zaporednih številk v povezavi z

rezervacijami, mora izpolniti in predloţiti tudi Prilogo 13, ki izkazuje oblikovanje, uporabo,

odpravo in stanje dolgoročnih rezervacij.

Prilogo 13 je treba predloţiti tudi, če ni nobene spremembe glede rezervacij v DDPO, a je v

Prilogi izkazano stanje neporabljenih rezervacij iz preteklega obdobja.

Metodologija za izpolnjevanje obrazca DDPO jasno določa, da so zaporedne številke 6.6, 2.2

in 7.1 namenjene zgolj davčni obravnavi tistih rezervacij, ki so ali so bile oblikovane v breme

izkaza poslovnega izida. Oblikovanje dolgoročnih rezervacij zaradi spremembe

računovodskih usmeritev ali popravkov napak v breme prenesenega poslovnega izida in

njihova kasnejša uporaba ali odprava, se davčno obravnava pod zaporednimi številkami 11.3,

11.4, in 11.6.

Rezervacije, ki bi nastale kot posledica spremembe računovodske usmeritve ali popravka

napak in se oblikujejo neposredno v breme prenesenega poslovnega izida, se, tako kot vse

ostale razlike zaradi prostovoljne spremembe računovodskih usmeritev in popravkov napak,

davčno obravnavajo v letu nastanka. 50 % znesek oblikovanih rezervacij povečuje davčno

osnovo pod zaporedno številko 11.3. Ob porabi ali odpravi teh rezervacij, ki nimajo

neposrednega učinka na prihodke ali odhodke po IPI, pa se za preostalih 50 % zneska, ki ob

oblikovanju ni bil priznan, zmanjša davčna osnova pod zaporedno številko 11.4.

Povsem enako davčno obravnavo imajo aktuarski dobički in aktuarske izgube, ki so bile po

SRS uveljavljene v letu 2014. Aktuarske razlike, ki so po vsebini prevrednotenja oblikovanih

rezervacij za odpravnine ob upokojitvi, niso nikoli vključene v izkaz poslovnega izida, le v

postavke bilance stanja. Tako za davčne namene le povečujejo ali zmanjšujejo davčno osnovo

v zaporednih Številkah 11.5 in 11.6 obrazca DDPO.

Posebna davčna obravnava je določena za rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in

odpravnine, ki so bile v celoti obdavčene ob prehodu na nov način računovodenja v letu 2006.

Uporaba ali odprava teh dolgoročnih rezervacij nima neposrednega vpliva na prihodke ali

odhodke v IPI. Za davčne namene pa se za celotno vrednost (100 %) odpravljenih ali

porabljenih rezervacij zmanjšuje davčna osnova pod zaporedno številko 11.6 obrazca DDPO.

Zaporedne številke 6.7, 6.8, 6.9 in 6.10 – Odhodki prevrednotenj

Pri določanju zneskov davčno nepriznanih odhodkov prevrednotenj, za katere zavezanci

zmanjšajo odhodke iz izkaza poslovnega izida, nastaja vrsta strokovnih problemov. Presojo

davčnega priznavanja odhodkov prevrednotenja je treba opraviti po posameznih vrstah

sredstev in obveznosti, za katera so prevrednotenja nastala.

Davčno nepriznane odhodke prevrednotenja po ZDDPO-2 ugotavljamo ločeno:

- za prevrednotenje in odpis terjatev po določilih 21. člena ZDDPO-2,

- za prevrednotenje finančnih naloţb po določilih 22. člena ZDDPO-2,

- za prevrednotenje dobrega imena po določilih 23. člena ZDDPO-2.

71

Zneske davčno nepriznanih odhodkov za prevrednotenja, ki so po določilih SRS vključena

med odhodke v izkazu poslovnega izida in zapisana pod zaporedno številko 6 obrazca DDPO,

zavezanci vpisujejo pod zaporedne številke od 6.7 do 6.10 in s tem za davčne namene

zmanjšujejo odhodke po SRS in povečujejo davčno osnovo.

Pod zaporedno številko 6.7 zavezanci vpišejo znesek nepriznanega prevrednotenja

terjatev zaradi oslabitve.

Zavezance posebej opozarjamo, da se odhodki zmanjšujejo samo za nepriznane zneske

prevrednotenj terjatev. Zneski prevrednotenj, ki izpolnjujejo pogoje iz prvega odstavka 21.

člena ZDDPO-2, ne zmanjšujejo davčno priznanih odhodkov v obrazcu DDPO.

Pri davčni obravnavi odpisa terjatev imamo več moţnosti. Pri tem moramo ločiti davčno

obravnavo, ko je odpis terjatve davčno priznan, od davčne obravnave, ko odpis terjatve ni

davčno priznan. Kdaj je odpis terjatve davčno priznan, je natančno določeno v šestem

odstavku 21. člena ZDDPO-2.

Odpis terjatve je davčno priznan:

- če se odpis terjatve dela sočasno, v istem davčnem obdobju kot oslabitev terjatve, potem je

odhodek oslabitve davčno priznan in ni potrebe po povečanju davčne osnove,

- če se odpis terjatve dela v naslednjem davčnem obdobju in je bila oslabitev terjatve

opravljena ţe v preteklem davčnem obdobju, imamo dve moţnosti:

a) če je bila oslabitev terjatve davčno priznana, v letu odpisa terjatve ni potrebe po spremembi

davčne osnove,

b) če oslabitev terjatve v preteklem obdobju ni bila davčno priznana, v obdobju odpisa pa

terjatev naknadno izpolnjuje pogoje za priznavanje odhodkov, lahko zavezanec zmanjša

davčno osnovo s povečanjem odhodkov za znesek v preteklih obdobjih nepriznanih

prevrednotenj zaradi oslabitve tako, da znesek vpiše pod zaporedno številko 7.2 obrazca

DDPO.

Odpis terjatve ni davčno priznan:

- če se odpis terjatve dela sočasno, v istem davčnem obdobju kot oslabitev terjatve, potem se

davčno ne prizna odhodka oslabitve (zaporedna številka 6.7);

- če je bila oslabitev ţe opravljena v predhodnem davčnem obdobju, odpis terjatve pa se

izvaja v tekočem davčnem obdobju, imamo znova dve moţnosti:

a) če je bila ţe oslabitev davčno nepriznana, v obdobju odpisa terjatev ni odhodkov in torej ni

potrebna posebna obravnava odpisa terjatev,

b) če je bila oslabitev davčno priznan ali delno priznan odhodek, se naknadno nepriznan odpis

terjatve v davčnem obračunu upošteva tako, da povečuje davčno osnovo.

Zaporedna številka 12.8 je namenjena povečanju davčne osnove za predhodno davčno

priznane odhodke oslabitve terjatev, za katere se ob odpisu ugotovi, da niso izpolnjeni pogoji

za davčno priznan odpis. Zaveza za tako ravnanje zavezanca je določena v sedmem odstavku

21. člena ZDDPO-2.

Seveda naš namen ni po nepotrebnem komplicirati navodila za davčno obravnavo odhodkov.

Vsekakor pa opisani primer zelo dobro ponazarja našo ţe večkrat napisano ugotovitev

72

oziroma trditev, da je ugodnost "pavšalnega" priznavanja odhodkov oslabitve terjatev v

resnici bremenilna za zavezance. Vodi v dodano administriranje in kompliciranje davčne

obravnave odhodkov, pa tudi prihodkov od kasneje unovčenih terjatev, čeprav je ob vrsti

drugih pogojev in določil glede davčne obravnave terjatev to področje ţe sicer zelo

komplicirano. Izjemno natančna analitična evidenca vseh vrst terjatev je izredno pomembna

in brezpogojno potrebna, da je zavezancu omogočena pravilna davčna presoja in dokazovanje

davčne obravnave terjatev.

Vsi tisti zavezanci, ki so izrabili moţnost pogojnega davčnega priznavanja odhodkov iz

prevrednotovanja v preteklih davčnih obračunih, morajo ob odpisu tako oslabljenih terjatev

ponovno posebej presojati davčno obravnavo oslabitev.

Če so pogoji za davčno priznavanje izpolnjeni, ni nobenega vpliva na davčno osnovo (ni

vpisovanja v DDPO). Če pa pogoji niso izpolnjeni, se mora za znesek prej davčno priznanega

odhodka oslabitve v davčnem obdobju odpisa povečati davčna osnova z vpisom pod

zaporedno številko 12.8 obrazca DDPO.

Davčno nepriznani odhodki prevrednotenja terjatev so lahko kasneje povezani:

z zaporedno številko 2.4 – Izvzem prihodkov iz odprave oslabitev, če predhodna oslabitev

davčno ni bila priznana (odprava oslabitve ali unovčenje terjatve),

z zaporedno številko 7.2 – Povečanje odhodkov za davčno priznan odpis terjatve, ki ni

poplačana, v višini prej nepriznane oslabitve za isto terjatev.

Odhodki prevrednotenja zaradi spremembe tečaja tuje valute so vedno davčno priznan

odhodek. Odhodki prevrednotenja, kjer je valutni tečaj le merilo vrednosti za prevrednotenje

(npr. namesto obrestne mere), ne sodijo med odhodke prevrednotenj zaradi spremembe tečaja

tuje valute in se štejejo za prevrednotenja.

Pod zaporedno številko 6.8 zavezanci vpišejo znesek nepriznanega prevrednotenja

finančnih naložb.

Zavezance opozarjamo, da so vsi odhodki prevrednotenja finančnih naloţb davčno

nepriznani, razen prevrednotenja finančnih naloţb, ki so vrednotene po pošteni vrednosti

preko poslovnega izida. Metoda vrednotenja po pošteni vrednosti preko poslovnega izida

zavezuje zavezanca k sprotnemu upoštevanju vseh prevrednotenj v izkazu poslovnega izida.

Priznajo oziroma sproti se upoštevajo prihodki od okrepitve finančnih naloţb, zato je logično,

da so davčno priznani tudi odhodki zaradi oslabitve finančnih naloţb, za katere velja ista

metoda vrednotenja.

Davčno nepriznani odhodki prevrednotenja finančnih naloţb so lahko kasneje povezani:

z zaporedno številko 2.4 – Izvzem prihodkov od odprave oslabitev, če predhodna

oslabitev davčno ni bila priznana (npr. unovčenje finančne naloţbe),

z zaporedno številko 7.3 – Povečanje odhodkov za odhodke prevrednotenja finančnih

naloţb, ki niso bili davčno priznani (druga odprava finančne naložbe), ki ne povzroča

prihodkov).

73

Pod zaporedno številko 6.9 vpiše banka zmanjšanje odhodkov, nastalih pri prevrednotenju

posojil, vrednotenih po metodi odplačne vrednosti, v znesku, ki presega dovoljeni znesek

prevrednotenja posojil po zakonu, ki ureja bančništvo.

Pod zaporedno številko 6.10 zavezanec vpiše zmanjšanje odhodkov za odhodke

prevrednotenja dobrega imena, ki so nastali zaradi oslabitve dobrega imena, ki je presegal 20

% začetno izkazane vrednosti dobrega imena.

Po določilih ZDDPO-2 se dobro ime prevrednotuje, vendar je davčno priznan strošek le v

višini 20 % začetno izkazane vrednosti letno. Če zavezanec oslabi dobro ime v večjem

znesku, preseţek oslabitve ni davčno priznan v tekočem obdobju. Priznan bo kasneje, v

prvem letu, ko skupaj s tekočimi odhodki oslabitve ne bo presegal 20 % začetno izkazane

vrednosti. Davčno priznavanje oslabitve dobrega imena se obravnava podobno kot

amortizacija.

ZDDPO-2 skladno s spremenjenimi določili SRS 2006 obravnava slabitev dobrega imena in v

povezavi z dobrim imenom ne pozna več amortizacije, kot je to veljalo po ZDDPO-1. Davčna

obravnava odhodka slabitve je po novem vsebinsko podobna amortizaciji.

Zavezance ţelimo ponovno spomniti na novosti po SRS 2006–2010 pri ugotavljanju začetne

vrednosti dobrega imena in na davčne dileme glede tega.

Povzetek davčne obravnave prevrednotenj

Odhodki oslabitve posebej določenih vrst sredstev, ki so ob nastanku davčno nepriznani, se

kasneje lahko priznajo ob prodaji ali drugačni odtujitvi sredstev ali poplačilu dolgov.

Naknadno priznani zneski za posamezno vrsto sredstva se v času izpolnitve pogoja za davčno

priznavanje izkazujejo različno. Če so učinki zajeti med prihodke v izkazu poslovnega izida

(npr. prodaja sredstva, unovčitev terjatve, odprava oslabitve), je treba za davčne namene

zmanjšati prihodke v višini zneska predhodno nepriznane oslabitve. Postopek je opisan v

poglavju Prihodki – zaporedna številka 2.4.

Če učinki niso zajeti v izkazu poslovnega izida (npr. davčno priznan odpis terjatve, odprava

pripoznanja sredstev), bodo zavezanci njihovo davčno priznavanje dosegli z neposrednim

povečanjem odhodkov, ki jih bodo vpisali pod zaporedne številke 7.2 do 7.5 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 6.11 – Izvzemanje odhodkov po mednarodnih pogodbah

Namenjena je izvzemanju odhodkov, ki se nanašajo na prihodke, doseţene v tujini, kjer so

obdavčeni po metodi izvzetja. V tem primeru zavezanci izvzamejo prihodke pod zaporedno

številko 2.7 obrazca DDPO, zato morajo izvzeti tudi ustrezne odhodke. Oboje morajo

zavezanci prikazati v Prilogi 4.

Zaporedne številke 6.12 do 6.23 – Davčno nepriznani odhodki

Zaporedne številke od 6.12 do 6.23 v obrazcu DDPO so namenjene analitičnemu izkazovanju

davčno nepriznanih odhodkov, ki jih določata 29. in 30. člen ZDDPO-2.

Po splošnih kriterijih med davčno nepriznane odhodke sodijo odhodki, ki niso potrebni za

pridobitev prihodkov oziroma za katere glede na dejstva in okoliščine izhaja, da:

niso neposredni pogoj za opravljanje dejavnosti in niso posledica opravljanja

dejavnosti,

74

imajo naravo privatnosti,

niso v skladu z običajno poslovno prakso.

Po 30. členu ZDDPO-2 se kot davčno nepriznani odhodki štejejo izrecno navedene vrste

odhodkov.

Zaporedna številka 6.12 – Nepriznani odhodki za dohodke, podobne dividendam,

vključno s prikritim izplačilom dobička

Zaradi moţnosti izvzema dividend in dividendam podobnih dohodkov iz obdavčitve pri

prejemniku, je seveda logično, da pri izplačevalcu odhodki iz tega naslova ne morejo biti

davčno priznani.

Dividende so izplačane iz obdavčljivega dobička in se pri prejemniku izvzemajo, da ne bi

prišlo do dvojne obdavčitve. Dohodki, podobni dividendam, pa so pri izplačevalcu praviloma

zajeti med odhodki. Če je prikrito izplačilo dobička povezani osebi zajeto med odhodki, jih je

treba vključiti v obdavčitev z zmanjšanjem odhodkov in s tem povečati davčno osnovo.

Dohodke, podobne dividendam in tudi prikrito izplačilo dobička določa 74. člen ZDDPO-2.

Zaporedna številka 6.13 – Nepriznani odhodki za pokrivanje izgub iz preteklih let

Vpisati bi bilo treba odhodke, nastale pri pokrivanju poslovnih izgub preteklih let. Po SRS

2006 se poslovna izguba ne pokriva v breme odhodkov, zato bo ta zaporedna številka ostala

prazna.

O zmanjševanju davčnih izgub iz preteklih let poročajo zavezanci pod zaporedno številko

15.3.

Zaporedna številka 6.14 – Nepriznani odhodki za stroške, ki zadevajo privatno življenje:

- lastnikov in povezanih oseb in

- drugih oseb.

Vpišejo se nepriznani stroški za zasebne namene v bruto znesku, skupaj z davkom na dodano

vrednost. Primeri stroškov, ki se nanašajo na privatno ţivljenje, so navedeni v 30. členu

ZDDPO-2.

Stroški, ki se nanašajo na privatno ţivljenje, so vsebinsko nespremenjeni glede na dosedanjo

zakonodajo. Ugodnost iz ZDDPO-2, po kateri se za davčne namene priznajo vsi stroški

zavezanca, ki zadevajo privatno ţivljenje drugih oseb, če so bili ţe obdavčeni po Zakonu o

dohodnini (ZDoh-2) nam je poznana ţe iz preteklih davčnih obračunov. Med stroški, ki se

nanašajo na privatno ţivljenje drugih oseb, so to stroški za zagotavljanje bonitet iz zaposlitve,

povračila stroškov in druga povračila v znesku nad Uredbo in drugi dohodki iz zaposlitve, ki

so zavezani obdavčitvi po ZDoh-2.

Zaporedna številka 6.15 – Nepriznani stroški prisilne izterjave davkov in drugih dajatev

Zaporedna številka 6.16 – Nepriznani odhodki za kazni, ki jih izreče pristojni organ

Zaporedna številka 6.17 – Nepriznani odhodki za davke

Z zapisom pod to zaporedno številko naj bi zavezanec izločil iz odhodkov davke, ki jih je

plačal druţbenik kot fizična oseba in DDV, ki bi ga lahko uveljavil kot vstopni DDV, pa tega

ni storil.

75

Davek, ki ga je plačal druţbenik kot fizična oseba po SRS ni odhodek, zato navedba za

zmanjševanje odhodkov ni smiselna.

Pod zaporedne številke 6.12 do 6.23 se vpisujejo samo odhodki, ki niso davčno priznani in se

morajo izvzeti iz odhodkov, seveda le če so mednje vključeni. Verjetno je pripravljavec

obrazca imel v mislih davke, ki jih je zavezanec po ZDDPO-2 plačal namesto druţbenika kot

fizične osebe in jih evidentiral med odhodke. Seveda pa je to lahko le naše predvidevanje in

ne velja kot pojasnilo.

DDV, ki ga zavezanec ni uveljavil kot vstopni DDV, čeprav je imel za to pravico, se mora

izvzeti iz odhodkov, saj je mednje neupravičeno vključen.

Zaporedna številka 6.18 – Nepriznani odhodki za obresti od nepravočasno plačanih

davkov ali drugih dajatev

Zaporedna številka 6.19 – Nepriznani odhodki za obresti od posojil prejetih od oseb, ki

se štejejo za rezidente iz držav z ugodnejšim davčnim okoljem, v katerem je splošna

oziroma povprečna nominalna davčna stopnja niţja od 12,5 %. Izjema so drţave EU.

Izvzemanje obresti velja za celotni znesek zaračunanih obresti in ne samo za razliko med

priznano obrestno mero, kot velja npr. za obresti med povezanimi osebami.

Po ZDDPO-2 je minister za finance objavil seznam drţav, ki imajo ugodnejše davčno okolje.

Seznam je objavljen na spletnih straneh Ministrstva za finance in DURS z veljavnostjo od

dneva objave 28.5.2007 dalje. Seznam se je v času do oblikovanja besedila tega priročnika

samo enkrat spremenil. V marcu 2008 je bila na seznam uvrščena kneţevina Liechtenstein.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti na to, da spremljajo morebitne spremembe seznama.

Skladno z ZDDPO-2 za zavezance omejitve ugodnosti in nepriznavanje odhodkov, nastalih z

rezidenti drţav z ugodnejšim davčnim poloţajem veljajo šele z dnem objave drţave na

seznamu.

Zavezance še opozarjamo, da se z vpisom pod zaporedno številko 6.19 izvzemajo le obresti,

nastale v poslovanju z zavezanci, rezidenti ugodnejšega davčnega okolja. Davčna obravnava

drugih odnosov s temi zavezanci je potrebna tudi na drugih področjih.

Zaporedna številka 6.20 – Nepriznani odhodki za donacije

Zneski odhodkov za donacije so davčno nepriznani odhodek. Kasneje jih lahko zavezanec ob

izpolnjevanju pogojev uveljavlja kot davčno olajšavo pod zaporednimi številkami 15.13,

15.14 in 15.15.

Za davčno nepriznane odhodke štejejo donacije, izplačane v denarju in v naravi.

V metodologiji za izpolnjevanje obrazca je navedeno, da se izvzemajo odhodki za donacije,

dane fizičnim in pravnim osebam. Donacija, izplačana fizični osebi, bi morala biti obdavčena

po ZDoh-2. Naknadno davčno nepriznavanje v obračunu DDPO-2 pomeni torej dvojno

obdavčitev istega dohodka. Verjetno je pripravljavec metodologije imel v mislih fizične

osebe, ki opravljajo dejavnost. Navedba je samo naše predvidevanje in ne velja kot pojasnilo.

Zaporedna številka 6.21 – Nepriznani odhodki za podkupnine in druge oblike

premoženjskih koristi

76

Zaporedna številka 6.22 – Nepriznani odhodki za zagotavljanje bonitet in drugih izplačil

v zvezi z zaposlitvijo

Po ugodnostih ZDDPO-2 so od 1.1.2007 dalje davčno priznani vsi odhodki, ki nastanejo pri

zagotavljanju bonitet in drugih izplačil v zvezi z zaposlitvijo, če so bonitete in druga izplačila

obdavčeni po ZDoh-2. Izvzemanje odhodkov pod zaporedno številko 6.22 je torej predvideno,

če dohodnina ni bila obračunana. Znesek izvzemanja odhodkov se določi v višini, ki je

predmet obdavčitve po ZDoh-2, torej v znesku, od katerega bi morala biti obračunana

dohodnina.

Pod to zaporedno številko izkaţejo zavezanci tudi plačila premij prostovoljnega dodatnega

pokojninskega zavarovanja, ki zavezancem niso priznan odhodek. Kasneje jih lahko, ob

izpolnjevanju pogojev, uveljavljajo kot davčno olajšavo pod zaporedno številko 15.12.

Zaporedna številka 6.23 – Drugi odhodki, ki se ne priznajo v skladu z 29. členom

ZDDPO-2

Vpisujejo se odhodki, ki niso povezani z obdavčenimi prihodki, niso povezani z dejavnostjo

(imajo značaj privatnosti) in niso običajni za poslovanje zavezanca. Izjema so odhodki, ki so

nastali zaradi izrednih dogodkov (npr. naravna nesreča, poţar, prometna nesreča, tatvina …).

Pod to zaporedno številko se izvzemajo tudi odhodki za premije prostovoljnega

pokojninskega zavarovanja za javne usluţbence.

Davčno delno priznani odhodki

Zaporedna številka 6.24 – Nepriznani odhodki za reprezentanco

Odhodki za reprezentanco so stroški, povezani s poslovnimi partnerji. Priznajo se v višini 50

%, zato je treba 50 % nastalega stroška izvzeti iz dohodkov in s tem povečati davčno osnovo.

ZDDPO-2 je v 31. členu določil, da se med stroške reprezentance štejejo stroški za pogostitev,

zabavo in darila (z logotipom ali brez) ob poslovnih stikih s poslovnimi partnerji.

Zaporedna številka 6.25 – Nepriznani odhodki stroškov nadzornega sveta ali drugega

organa, ki opravlja funkcijo nadzora

Odhodki obsegajo vsa izplačila članom nadzornih organov – sejnine, nagrade, bonitete in

dajatve izplačevalca. Priznajo se v višini 50 %.

Davčno nepriznani odhodki

Zaporedna številka 6.26 – Nepriznani odhodki za obresti od presežka posojil

Nepriznani odhodki se nanašajo na obresti od posojil, prejetih od lastnikov (pravnih in

fizičnih oseb), katerih neposredno ali posredno lastništvo kapitala ali glasovalnih pravic je

bilo kadarkoli v davčnem obdobju najmanj 25 %.

Če posojila posameznega lastnika presegajo znesek štirikratnika deleţa v kapitalu druţbe

istega lastnika, se obresti od preseţnega dela posojila davčno ne priznajo. Obresti se

izračunajo glede na znesek in trajanje preseţka posojil. Podrobna določila glede izračuna so

določena v 32. in 81. členu ZDDPO-2, ki urejata tako imenovano tanko kapitalizacijo. To je

stanje preseţnega dolţniškega financiranja namesto lastniškega financiranja za poslovanje

77

zavezanca. Zato si je drţava vzela pravico omejitve priznavanja odhodkov zaradi preseţenega

dolţniškega financiranja s strani "večjih" lastnikov.

Zavezance opozarjamo na ugodnost iz leta 2007, ki uvaja izjemo za ugotavljanje davčno

nepriznanih odhodkov od preseţka posojil. Izjema velja za zavezance, ki lahko dokaţejo, da

bi znesek, ki ustreza preseţku posojil, lahko dobili od posojilodajalca, ki je nepovezana oseba.

Takih posojil ni potrebno upoštevati pri izračunu preseţka posojil in izračunavanju davčno

nepriznanih obresti od preseţka posojil.

Nepriznani odhodki obresti od preseţka posojil se ugotavljajo samo za posojila, nastala po

dnevu začetka uporabe ZDDPO-1, to je od 1.1.2005 dalje.

Zavezance opozarjam na spremembe izračuna obresti od presežka posojil, ki jih je prinesel

ZDDPO-2J iz oktobra 2013. Uporabljati so se začele od 1.1.2014.

- S spremembami je razširjena definicija povezanih oseb, ki so v pravilo tanke kapitalizacije

zajete. Tanko kapitalizacijo se presoja tudi za posojila od povezanih oseb – sestrskih druţb, ki

imajo istega kvalificiranega lastnika ali njegovega druţinskega člana. Tako so sedaj v davčno

obravnavo tanke kapitalizacije vsebinsko zajeta vsa posojila neposredno ali posredno prejeta

od kvalificiranega lastnika.

- S spremembami je dosedanja pomanjkljiva definicija kapitala v ZDDPO-2, ki ni vsebovala

prenesene izgube, izenačena z njegovo definicijo po veljavnem Zakonu o gospodarskih

druţbah in veljavnih Slovenskih računovodskih standardih. Še vedno pa velja, da se za

potrebe tanke kapitalizacije v kapitalu ne upošteva čisti poslovni izid poslovnega leta.

- S spremembo je določena poenostavitev izračuna, saj se kapital ne ugotavlja več kot

povprečje stanj na zadnji dan vsakega meseca v poslovnem letu, temveč le kot povprečje

kapitala na začetku in na koncu davčnega obdobja.

Spremembe so podrobno pojasnjene v uvodnem delu in jih na tem mestu le kratko

povzemamo.

Zaporedne številke 6.27, 6.28 in 6.29 – Amortizacija

Pod zaporedno številko 6.27 se vpisuje razlika med večjim zneskom amortizacije za

poslovne namene, kot je znesek priznane amortizacije za davčne namene. Razlika obvezno

zmanjšuje odhodke iz izkaza poslovnega izida.

Obračunavanje različne amortizacije za poslovne namene od upoštevane amortizacije za

davčne namene zavezancu povzroči dvojno vrednost sredstev. Amortizacija za poslovne

namene vpliva na sedanjo knjigovodsko vrednost sredstva. Davčna vrednost sredstva je

drugačna, v tem primeru višja, zaradi niţje davčno priznane amortizacije.

Politika različnih amortiziranj za poslovne in davčne namene povzroči, da sta obdobji

amortiziranja seveda različni. Obračun amortizacije za poslovne namene se praviloma konča

pred obračunom amortizacije za davčne namene. V obdobju, ko je med odhodki še zajeta

amortizacija po SRS višja od davčno priznane amortizacije, mora zavezanec zmanjšati

odhodke za nepriznane zneske amortizacije pod zaporedno številko 6.27 in s tem povečati

davčno osnovo.

78

V obdobjih, ko je znesek amortizacije po SRS med odhodki manjši od davčno priznanega

zneska ali pa odhodkov amortizacije po SRS sploh ni več, ker se je obdobje amortiziranja ţe

končalo, lahko zavezanec zmanjšuje davčno osnovo. Davčno osnovo zmanjša s povečanjem

odhodkov v znesku razlike med davčno priznano amortizacijo in manjšim odhodkom za

amortizacijo po SRS, ki je zajeta med odhodki v IPI. Znesek povečanja odhodkov se vpiše

pod zaporedno številko 7.6 obrazca DDPO. Davčna osnova se tako zmanjšuje do poteka dobe

amortiziranja glede na davčno vrednost sredstva.

Uporabljene različne metode amortiziranja za poslovne in davčne razmere morajo zagotavljati

pravilno davčno obravnavo odhodkov in prihodkov, zato je nujna ustrezna evidenca sredstev,

ki se amortizirajo.

Zavezance ţelimo opozoriti na amortizacijo preseţka iz prevrednotenja osnovnih sredstev

Za leto 2015 se preseţek iz prevrednotenja osnovnih sredstev evidentira še po starih SRS

2006-2010. Zato je davčna obravnava amortizacije od tega prevrednotenja za davčni obračun

2015 še enaka kot doslej.

Pod zaporedno številko 6.27 ne sodi zmanjševanje davčne osnove za amortizacijo

prevrednotenih sredstev. To področje davčno ureja zaporedna številka 11.5, kjer se

neposredno povečuje davčna osnova.

Ponovno ţelimo zavezance opozoriti na davčno obravnavo amortizacije naloţb v tuja

opredmetena osnovna sredstva. Ne glede na spremenjeno evidentiranje teh naloţb, ki se po

spremembi SRS 2006–2010 selijo iz neopredmetenih sredstev v opredmetena osnovna

sredstva, se njihova davčna obravnava ni spremenila. Za davčno priznano amortizacijo naloţb

v tuja opredmetena osnovna sredstva velja stopnja 10 % letno za druga vlaganja iz 33. člena

ZDDPO-2. Takšno je pojasnilo davčnega organa iz leta 2010 in velja, ne glede na to, ali je

naloţba v tuja opredmetena osnovna sredstva dana v nepremičnine, stroje, računalnike ali kaj

drugega.

Zaporedni številki 6.28 in 7.7

Določila 33. člena ZDDPO-2 dopuščajo moţnost, da se nabavna vrednost sredstva, katerega

doba uporabnosti je daljša od enega leta in ne presega 500 EUR, v celoti upošteva kot

davčno priznani odhodek takoj ob prenosu v uporabo.

Če zavezanec uporablja enako računovodsko usmeritev, po kateri se za poslovne namene tako

sredstvo evidentira kot strošek, ne nastane potreba po posebni davčni obravnavi, saj je znesek

nabavljenega sredstva ţe vključen med odhodke preko izkaza poslovnega izida.

Ko zavezanci v obravnavanem davčnem obdobju izberejo moţnost po SRS 2006, da sredstva

z nabavno vrednostjo do 500 EUR takoj ob prenosu v uporabo prenesejo med stroške

materiala, se šteje, da so spremenili računovodsko usmeritev. Za spremembo pri prej

evidentiranih istovrstnih sredstvih morajo ugotoviti razliko v vrednotenju in jo poračunati kot

zmanjšanje prenesenega poslovnega izida. V tem primeru zavezancem ne bo nastal odhodek v

izkazu poslovnega izida. V tekočem davčnem obračunu bodo zavezanci uveljavljali odhodek

v višini celotne nabavne vrednosti pod zaporedno številko 7.7. Tako bodo zavezanci

zagotovili enako obravnavo za poslovne in davčne namene in vso potrebno presojo opravili v

letu nabave sredstva.

Poudarjam, da napisano velja samo ob spremembi računovodske usmeritve za

evidentiranje "bivših" osnovnih sredstev ali trajnega drobnega inventarja. Ko je sprememba

79

računovodske usmeritve sprejeta, se ob nabavi sredstev do 500 EUR evidentirajo med stroške

in so torej ţe vključeni v izkazu poslovnega izida. V teh primerih ni več potrebna nikakršna

aktivnost za davčne namene, saj je davčna osnova ţe ustrezno zniţana preko odhodkov oz.

izkaza poslovnega izida.

Če pa se zavezanci odločijo, da za poslovne namene evidentirajo sredstvo, ki se bo

amortiziralo tudi v naslednjih obdobjih, za davčne namene pa izberejo moţnost takojšnjega

priznanja stroška, je potrebna nadaljnja davčna obravnava stroškov amortizacije. V tekočem

davčnem obdobju zavezanci ugotovijo razliko odhodkov med celotno nabavno vrednostjo

sredstva in odhodkom amortizacije istega sredstva v davčnem letu. Za razliko odhodkov

povečajo davčno priznane odhodke pod zaporedno številko 7.7 obrazca DDPO. V naslednjih

davčnih obdobjih bodo zavezancem zaradi amortizacije nastali odhodki v izkazu poslovnega

izida, ki so bili davčno upoštevani ţe v letu nabave. Zato morajo zavezanci znesek

amortizacije teh sredstev izločiti iz odhodkov. Zmanjšanje odhodkov opravijo z vpisom


Zavezanci lahko pravilno upoštevajo razlike med odhodki za poslovne namene in odhodki za

davčne namene le, če imajo vzpostavljeno ustrezno evidenco o davčni in računovodski

vrednosti posameznega sredstva.

Pod zaporedno številko 6.29 se izjemoma izkaţe nepriznani odhodek za amortizacijo po

ZDDPO-2, ki je v letu 2006 lahko presegala amortizacijo po SRS.

Če zavezanec obračunava amortizacijo različno za poslovne in davčne namene, mora

zagotavljati pravilno davčno obravnavo odhodkov in prihodkov, ne samo ob presoji zneska

amortizacije v posameznem davčnem letu, ampak tudi ob prodaji ali drugačni odtujitvi

sredstev.

Pravilo pri davčni obravnavi stroška amortizacije je, da se sme odhodek upoštevati do višine

obračunane amortizacije po SRS (torej strošek iz izkaza poslovnega izida) največ pa v višini

amortizacije, izračunane po davčnih predpisih. Če bi bila amortizacija po davčnih predpisih

lahko večja od obračunane amortizacije v izkazu poslovnega izida, lahko za davčne namene

upošteva zavezanec največ obračunan znesek v izkazu poslovnega izida.

Tako določilo je bilo nedvoumno jasno zapisano v ZDDPO-1 za leto 2005. Za leto 2006 je

veljalo obratno. Zavezanec je lahko uveljavljal za davčne namene odhodek amortizacije,

izračunan po davčnih predpisih, tudi če je bil v izkazu poslovnega izida odhodek amortizacije

niţji. Določilo ZDDPO-1 je za leto 2006 to moţnost nedvoumno jasno določalo.

Pod zaporedno številko 6.29 bodo lahko zavezanci zmanjševali odhodke samo v primeru, da

so v davčnem letu prodali ali drugače odtujili sredstvo, za katerega so lahko samo v letu 2006

po tedaj veljavnem ZDDPO-1 uporabili moţnost in v davčnem obračunu uveljavili večji

znesek odhodka amortizacije (izračun po davčnem predpisu), kot je bil dejansko upoštevan

strošek amortizacije za isto sredstvo v izkazu poslovnega izida.

Ob prodaji ali drugačni odtujitvi sredstva, to je ob odpravi pripoznanja, se v izkazu

poslovnega izida upoštevajo sredstva iz poslovnih evidenc. Če je amortizacija za davčne

namene večja od amortizacije za poslovne namene, so odhodki odtujenega sredstva večji, kot

je njegova davčna vrednost. Zato je treba poslovne odhodke ustrezno zmanjšati. Razliko med

obema vrednostma sredstva se vpiše pod zaporedno številko 6.29. Tako se zmanjšajo

poslovni odhodki sedanje vrednosti sredstva za tisti del, ki je kot večja davčno priznana

amortizacija ţe zmanjševal davčno osnovo v predhodnih obdobjih.

80

Obratno velja v primeru, da je davčno priznana amortizacija sredstva manjša od amortizacije

za poslovne potrebe. V tem primeru so ob odtujitvi sredstva v poslovni bilanci izkazani

manjši stroški sedanje vrednosti sredstva, kot je davčna vrednost odtujenega sredstva.

Za davčne namene je treba torej odhodke povečati. To zavezanci storijo tako, da razliko med

poslovno in davčno vrednostjo odtujenega sredstva vpišejo pod zaporedno številko 7.8.

Zavezance še enkrat opozarjamo, da obveza zmanjševanja odhodkov za primer zaporedne

številke 6.29 velja le, če je zavezanec za odpravljena sredstva v davčnem obračunu uveljavil

višjo (davčno priznano) amortizacijo od dejansko obračunane za poslovne namene. To pa je

zaenkrat lahko storil le v letu 2006.

Zavezance bi radi opozorili in jim pojasnili določilo o davčnem priznavanju amortizacije po

ZDDPO-2, ki velja od 1.1.2007 dalje.

Določilo o moţnosti izbire med zneskoma amortizacije, izračunane za poslovne namene od

amortizacije, izračunane po davčnih predpisih, je bilo po ZDDPO-2 drugačno, v treh letih kar

trikrat spremenjeno in ţal, ne dovolj jasno zapisano. Iz določila ne izhaja, katera višina

amortizacije se lahko za davčne namene prizna, če je obračunana v izkazu poslovnega izida

niţje od amortizacije, ki je izračunana po davčnih določilih. Davčni organ je na naše

vprašanje dal pojasnilo, da se v tem primeru upošteva le amortizacija, obračunana za poslovne

namene.

Zaporedne številke 6.30, 6.31 in 6.32 – Posebne rezervacije

Znesek posebnih rezervacij pri bankah, borznoposredniških hišah in zavarovalnicah, ki jih

oblikujejo v skladu s predpisi o bančništvu, trgu vrednostnih papirjev in zavarovalništvu, je

davčno priznan odhodek. Znesek posebnih rezervacij do dovoljene višine zanje ni obdavčen v

višini 50 %, kot to velja za oblikovane rezervacije drugih zavezancev.

Zneske, ki presegajo dovoljeno višino rezervacij določenih z zakonom o bančništvu, trgu

vrednostnih papirjev in zavarovalništvu, je treba izvzeti iz davčne osnove z zmanjšanjem

odhodkov pod zaporednimi številkami 6.30, 6.31 in 6.32.

Uveljavljanje ugodnosti, ki ga imajo banke, zavarovalnice in od leta 2007 dalje tudi

borznoposredniške druţbe pri davčnem priznavanju odhodkov za oblikovane rezervacije za

posebna tveganja, je določeno v 34. členu ZDDPO-2. Znesek oblikovanih rezervacij nad

predpisanim zneskom pa je davčno nepriznan odhodek, zato se znesek izvzame in s tem

poveča davčno osnovo.

Zaporedni številki 6.33 in 6.34 – Plače in druga izplačila v zvezi z zaposlitvijo

Zaporedna številka 6.33 zmanjšuje odhodke za plače in druga izplačila v zvezi z zaposlitvijo

poslovodnih delavcev, prokuristov in delavcev s posebnimi pooblastili.

Davčna obravnava načeloma priznava odhodke za vse vrste plač in drugih izplačil. Določba je

povezana z načelom odprave dvojne obdavčitve. Plače, nadomestila in povračila, ki presegajo

zneske po Uredbi, so obdavčeni dohodki po ZDoh-2, zato se v davčnem obračunu njihov

strošek prizna v celoti.

ZDDPO-2 pa določa dodatno omejitev pri davčnem priznavanju odhodkov plač in drugih

izplačil v zvezi z zaposlitvijo, ki so izplačane delavcem po individualni pogodbi. Davčno

81

priznani stroški plač in drugih izplačil v zvezi z zaposlitvijo so le stroški v višini, ki ne

presegajo zneska določenega ali izračunljivega po zakonu ali pogodbi za takega delavca. Vsi

stroški iz tega naslova, ki presegajo dovoljeni davčno priznani strošek, se izvzamejo iz

odhodkov pod zaporedno številko 6.33 in povečujejo davčno osnovo.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti, da za druga izplačila v zvezi z zaposlitvijo štejejo tudi

stroški bonitet, če so obdavčeni po ZDoh-2. Zato morajo biti zavezanci pri davčni presoji

odhodkov za zagotavljanje bonitet pozorni, ne samo na to, da so zneski bonitet obdavčeni z

dohodnino, ampak tudi, če so bonitete določene v individualni pogodbi o zaposlitvi. Po

določilu 35. člena ZDDPO-2 so davčno nepriznane vse bonitete, ki niso opredeljene v

individualni pogodbi z delavcem, čeprav so obdavčene po ZDoh-2.

Zaporedna številka 6.34 – Zmanjšanje odhodka za nagrade vajencem

Nagrade vajencem se priznajo po določilih Zakona o poklicnem in strokovnem izobraţevanju.

Od avgusta 2006 dalje neposredno po zakonu ni več omejitve nagrad vajencem. Glede višine

nagrad Zakon napotuje na kolektivne pogodbe posamičnih dejavnosti. Velikosti nagrad z

Zakonom torej niso več omejene, zato ni več omejitev pri davčnem priznavanju odhodkov za

nagrade vajencem.

Zaporedna številka 6.35 – Zmanjšanje odhodka za izgube iz odsvojitve lastniških

deležev

V 25. členu ZDDPO-2 je določena moţnost izvzemanja 50 % dobičkov, ki jih zavezanec

doseţe iz odsvojitve lastniških deleţev v gospodarskih druţbah, zadrugah in drugih oblikah

organiziranja. Zavezancem je moţnost izvzemanja dobičkov dana le, če izpolnjujejo pogoje

višine in trajanja naloţbe ter imajo v času naloţbe zaposlenega vsaj enega delavca za polni

delovni čas. Izvzemu dobičkov je namenjena zaporedna številka 2.6 obrazca DDPO.

Če so ti pogoji izpolnjeni, velja določilo o izvzemanju tudi za nastale izgube pri odsvojitvi

takih deleţev. Izvzemanje odhodkov v višini 50 % nastale izgube se vpiše pod zaporedno

številko 6.35. S tem zavezanec poveča davčno osnovo za 50% nepriznane izgube iz

odsvojitve lastniških deleţev.

Zaporedna številka 6.36 – Izguba iz odsvojitve lastniškega deleža pri družbah tveganega

kapitala

Po posebnem določilu 25. člena ZDDPO-2 se izvzame iz obdavčitve dobiček zavezanca, ki ga

doseţe ob odsvojitvi naloţbe v druţbo tveganega kapitala. Izvzem dobička se opravi pod

zaporedno številko 2.7.

Če pri odsvojitvi naloţbe zavezancu nastane izguba, mora povečati davčno osnovo za celotni

znesek izgube. To opravi z vpisom pod zaporedno številko 6.36.

Druţbe tveganega kapitala in davčna obravnava kapitalskih dobičkov v druţbah tveganega

kapitala je bila novost po ZDDPO-2. Davčna olajšava za izvzem dobičkov je začela veljati 13.

junija 2008, z dnevom potrditve EU sheme drţavne pomoči, med katere druţbe tveganega

kapitala sodijo.

Zaporedna številka 6.37 – Zmanjšanje odhodkov za izgube iz odsvojitve lastniških

deležev v bankah

82

V 25. členu ZDDPO-2 je določena moţnost izvzema dobičkov, ki jih zavezanec doseţe ob

zamenjavi delnic banke za lastne deleţe ali delnice oziroma za druge lastniške deleţe. Izvzem

dobičkov je moţen samo za višino zamenjave, morebitno doplačilo v denarju nima davčnih

ugodnosti. Izvzemu dobička je namenjena zaporedna številka 2.8 obrazca DDPO.

Če pri zamenjavi lastniškega deleţa bank za druge deleţe nastane zavezancu izguba, je

davčno nepriznana. Zavezanec mora zniţati odhodke za znesek nastale izgube ob zamenjavi

pod zaporedno številko 6.37 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 6.38 – Zmanjšanje odhodkov za izgube pri statusnih spremembah

ob uveljavljanju upravičenj pri prenosu premoženja, zamenjavi kapitalskih deležev,

združitvah in delitvah

Zmanjšanje odhodkov za izgube, nastale pri statusnih spremembah po posebnih določilih v

skladu z EU direktivo se ugotavlja le, če zavezanec uveljavlja davčna upravičenja po 40., 45.

in 49. členu ZDDPO-2 in uveljavljanje ugodnosti priglasi davčnemu organu po določilih 379.,

380. in 381. člena ZDavP-2.

Če zavezanec statusnih sprememb ne priglasi davčnemu organu po določilih veljavnega

ZDavP-2, se šteje, da ni uveljavil ugodnosti za izvzem dobička in nepriznavanje izgub. V tem

primeru zavezancu ni potrebno povečevati davčne osnove za zmanjševanje dohodkov.

Če zavezanec ne uveljavlja upravičenj iz VII. poglavja ZDDPO-2, so tako dobički kot tudi

izgube, nastale zavezancu ob statusni spremembi, vključene v davčno osnovo.

Zavezance posebej opozarjamo na zakonska določila, ki predvidevajo kasnejše

zmanjševanje davčne osnove ob odtujitvi prenesenih sredstev oziroma vrednostnih papirjev

za nepriznane izgube ob prenosu.

Vpisovanju zneska, ki morebitno naknadno zmanjšuje davčno osnovo, sta namenjeni

zaporedni številki v obrazcu DDPO:

- pod zaporedno številko 2.14 se izkaţejo zmanjšani prihodki,

- pod zaporedno številko 7.10 se izkaţejo povečani odhodki.



Če je učinek odtujitve pozitiven in zajet med prihodki, je treba v davčnem obračunu prihodke

zmanjšati. Znesek zmanjšanja prihodkov pod zaporedno številko 2.14 je lahko največ enak

znesku nepriznane izgube iz davčnega obdobja prenosa sredstev. Če je znesek prihodkov v

tekočem obdobju manjši, lahko zavezanec za razliko dodatno zmanjša davčno osnovo, tako da

poveča davčne odhodke pod zaporedno številko 7.10 obrazca DDPO.


primeru se seveda ne zmanjšujejo prihodki v DDPO, ampak se za celotni znesek nepriznane

izgube iz obdobja prenosa, zmanjšanega za negativni učinek odtujitve v tekočem davčnem

obračunu zajet med rednimi postavkami, zmanjša davčna osnova tekočega davčnega obdobja.

To zavezanec izvede s povečanjem odhodkov pod zaporedno številko 7.10 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 6.39 – Zmanjšanje odhodkov v primeru odtujitve prenesenih

sredstev za neobdavčene dobičke ob statusnih spremembah po VII. poglavju ZDDPO-2

83




tekočem obdobju.



Če je bil ob statusni spremembi uveljavljen neobdavčen dobiček (zaporedna številka 2.13 v

davčnem obračunu prenosa), je treba ob odtujitvi davčno osnovo za prej izvzeti dobiček

povečati. Povečanje davčne osnove se izkaţe glede na učinek odtujitve, ki je zajet v izkazu

poslovnega izida.

Če je učinek odtujitve negativen in zajet med odhodke, je treba v davčnem obračunu odhodke

zmanjšati. Temu zmanjšanju je namenjena zaporedna številka 6.39 DDPO. Znesek

zmanjšanja odhodkov mora biti enak znesku izvzetega dobička iz davčnega obdobja prenosa

sredstev. Če je znesek odhodkov v tekočem davčnem obdobju manjši, mora zavezanec za

celotno razliko dodatno povečati davčno osnovo tako, da poveča prihodke pod zaporedno


Če je učinek odtujitve pozitiven, v izkazu poslovnega izida odhodki niso izkazani. V tem

primeru se seveda ne zmanjšujejo odhodki pod zaporedno številko 6.39, ampak se za celotni

znesek izvzetega dobička iz obdobja prenosa, zmanjšanega za pozitivni učinek odtujitve iz

tekočega davčnega obdobja zajet med rednimi postavkami, poveča davčna osnova tekočega

leta. To zavezanec izvede s povečanjem prihodkov pod zaporedno številko 3.6 obrazca

DDPO.

Zaporedna številka 6.40 – Zmanjšanje odhodkov za razliko v amortizaciji pri prevzemni

družbi za statusne spremembe po VII. poglavju ZDDPO-2

Zavezanci, ki so udeleţenci statusne spremembe po VII. poglavju ZDDPO-2 imajo moţnost

uveljavljati davčna upravičenja. Dobičke, ki zaradi postopkov statusnega preoblikovanja

nastanejo zavezancem, lahko izvzamejo iz davčne osnove, izgube pa niso priznane. Davčna

upravičenja lahko uveljavljajo le, če izpolnjujejo posebej predpisane pogoje pri teh postopkih.

Za prevzemno druţbo eden od veljavnih pogojev določa, da mora amortizirati prevzeta

sredstva ob spoštovanju njihovih davčnih vrednosti na dan prenosa pri prenosni druţbi, tako

kot da prenos ne bi bil izvršen.

Prevzemna druţba je v skladu s SRS dolţna ovrednotiti v svojih knjigovodskih evidencah

prevzeta sredstva po pošteni vrednosti. Če med pošteno vrednostjo posameznega sredstva in

med njegovo davčno vrednostjo na dan prevzema obstaja razlika, bo moral zavezanec –

prevzemna druţba – imeti dvojno evidenco teh sredstev.

Poštena vrednost je knjigovodska vrednost in osnova za amortizacijo po SRS ter je zajeta v

računovodske izkaze. Za davčne namene pa se upošteva davčna vrednost prevzetih sredstev,

tako pri davčno priznani amortizaciji kot tudi pri vrednotenju učinkov ob odtujitvi takega

sredstva.

O učinkih odtujitve in njihovem izkazovanju v različnih primerih so pojasnila zapisana pod

zaporednimi številkami 2.14, 3.6, 6.39 in 7.10. Za učinke razlik v amortizaciji pa sta

predvideni zaporedni številki 6.40 in 7.11.

Če je obračunana amortizacija poštene vrednosti pri prevzemni druţbi večja, kot bi bila

amortizacija po davčni vrednosti tega sredstva, je amortizacija po SRS previsoko izkazana.

84

Zavezanec, prevzemna druţba, mora zmanjšati odhodke amortizacije za ugotovljeno razliko,

to stori pod zaporedno številko 6.40 obrazca DDPO.

Če bi bila amortizacija prevzetega sredstva manjša od amortizacije od davčne vrednosti istega

sredstva, bi zavezanec lahko za razliko povečal odhodke tako, da bi razliko vpisal pod

zaporedno številko 7.11 obrazca DDPO, seveda šele v obdobju, ko bi bila amortizacija po

SRS niţja od davčno priznane amortizacije ali pa je sploh ne bi več bilo.

Logika davčnega priznavanja odhodkov amortizacije v primeru statusnih sprememb po VII.

poglavju ZDDPO-2 je povsem enaka, kot velja za davčno priznavanje amortizacije, ko se

amortizacija po SRS obračunava po višjih stopnjah, kot so davčno priznane stopnje.

Izkazovanju razlik pri amortizaciji zaradi višjih stopenj po SRS sta namenjeni zaporedni

številki 6.27 in 7.6, izkazovanju razlik v amortizaciji zaradi razlik med pošteno in davčno

vrednostjo prevzetega sredstva pri statusnih spremembah po VII. poglavju ZDDPO-2 pa sta

namenjeni zaporedni številki 6.40 in 7.11 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 6.41 – Zmanjšanje odhodkov, ki so že zniževali davčno osnovo v

preteklih obdobjih

To je zaporedna številka, ki omogoča celovito izvajanje splošnega določila iz 13. člena

ZDDPO-2. Ta določa odpravo dvojne obdavčitve in manj kot enkratne obdavčitve.

Zneski prihodkov, ki so v tekočem davčnem obdobju ţe vključeni v davčno osnovo ali pa so

bili vanjo vključeni v preteklih davčnih obdobjih, se izvzemajo iz prihodkov pod zaporedno

številko 2.11 in s tem odpravljajo dvojno obdavčitev.

Za zneske odhodkov, ki zniţujejo davčno osnovo v tekočem obdobju, pa se zniţajo odhodki

pod zaporedno številko 6.41 obrazca DDPO. S tem se zagotovi, da je vsak odhodek samo

enkrat upoštevan v določanju davčne osnove in je zagotovljena odprava manj kot enkratne

obdavčitve.

Zaporedni številki 6.42 in 6.43 – Nepriznani odhodki v postopku udeležbe delavcev v

dobičku

Pri postopku udeleţbe delavcev v dobičku je zavezancem podeljena moţnost davčne olajšave

ob izpolnjevanju predpisanih pogojev iz Zakona o udeleţbi delavcev v dobičku (ZUDDob).

Davčno olajšavo lahko zavezanci uveljavljajo šele na koncu postopka, ko je ugotovljeno

izpolnjevanje pogojev.

Koriščenje davčne olajšave in nepriznavanje stroškov in odhodkov, ki so nastali zaradi

postopka izplačila udeleţbe delavcev v dobičku je določeno v 31. členu ZUDDob.

Stroški ali odhodki, ki bi bili oblikovani ali bi nastali v zvezi z zneskom in izplačilom zneska

udeleţbe delavcev v dobičku, niso davčno priznani. Izjema so socialni prispevki, ki bremenijo

delodajalca – davčnega zavezanca.

Nepriznane stroške in odhodke se mora izvzeti iz odhodkov. Izvzemanju sta namenjeni dve

zaporedni številki v obrazcu DDPO:

- pod zaporedno številko 6.43 se izvzemajo izkazani odhodki za udeleţbo delavcev pri

dobičku;

85

- pod zaporedno številko 6.42 se izvzemajo vsi ostali stroški ali odhodki, ki nastanejo v

povezavi z obračunom in izplačilom udeleţbe delavcev pri dobičku.

Obe zaporedni številki se izpolnjujeta sproti, ţe v obdobjih pred obdobjem, v katerem se

uveljavlja olajšava. Davčna presoja stroškov in odhodkov, povezanih s postopkom, se torej

začne takoj po sklenitvi pogodbe med delodajalcem in delavci, ne glede na to, kdaj bo

predvidena udeleţba izplačana.

Zavezance, ki imajo sklenjeno pogodbo o izplačilu udeleţbe delavcev v dobičku, opozarjamo

na Prilogo 18, ki je predvidena za spremljanje podatkov in izplačil udeleţbe v dobičku

delavcev ter podatkov v zvezi z davčno olajšavo. Tudi Prilogo 18 morajo zavezanci izpolniti

ter priloţiti davčnemu obračunu ţe v prvem letu obdobja postopka izplačila udeleţbe

delavcev pri dobičku.

Povečanje davčno priznanih odhodkov


Vpiše se znesek porabljenih rezervacij, ki ob oblikovanju niso bile ali pa niso bile v celoti

davčno priznane.

Odhodek oblikovanja rezervacij v preteklih davčnih obdobjih ni bil ali pa ni bil v celoti

davčno priznan po določilih dosedanjih davčnih zakonov in to v posameznih obdobjih

različno. Ko so oblikovane rezervacije dejansko porabljene, v izkazu poslovnega izida ne

nastane odhodek, ki bi sicer nastal in bil praviloma davčno priznan. Zato mora oz. lahko

zavezanec naknadno, v obdobju nastanka stroška, uveljavlja davčno priznavanje odhodka.

Višina davčnega priznanja je odvisna od višine davčnega nepriznavanja oblikovanih

rezervacij v preteklih obdobjih (30, 50 ali 100 %). Vpisovanje povečanja odhodka je torej

neposredno povezano s predhodnim evidentiranjem nepriznanih odhodkov pod zaporedno

številko 6.6 oz. smiselno enakih številk v obrazcih po prejšnjih predpisih.

Zavezance ţelimo spomniti na dvojno davčno obravnavo pri rezervacijah v naslednjih

davčnih obdobjih.

Uporaba rezervacij v delu, ki ob oblikovanju ni bil davčno priznan, se uveljavlja kot

povečanje odhodkov (ki po SRS niso nastali) pod zaporedno številko 7.1.

Odprava rezervacij, ki so nepotrebne oziroma odvečne, se uveljavlja kot zmanjšanje

prihodkov (vključenih v zaporedni številki 1), pod zaporedno številko 2.2. Tako se v

davčni bilanci odpravlja (nevtralizira) učinek ob oblikovanju 50% priznanih odhodkov.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti, da neposredno povečanje odhodkov ob porabi rezervacij

ni veljalo za rezervacije za odpravnine ob odhodu v pokoj, jubilejne nagrade in pokojnine, ki

so bile oblikovane v letu 2006 ob prehodu na SRS 2006 in so se davčno obravnavale po 98.

členu ZDDPO-2 (bile so v celoti nepriznane).

Davčnemu izkazovanju porabe teh rezervacij, ki so bile ob oblikovanju v celoti davčno

nepriznane, je namenjena zaporedna številka 11.6. Porabljene rezervacije in neposredno

zmanjšujejo davčno osnovo za celotni znesek porabe.

86

Posebna davčna obravnava je določena tudi za rezervacije, ki nastanejo zaradi

prostovoljne spremembe računovodskih usmeritev. Te rezervacije se evidentirajo

neposredno v preneseni poslovni izid, mimo prihodkov ali odhodkov v izkazu poslovnega

izida. Zato se v davlčno osnovo vključujejo preko povečanja ali zmanjšanja davčne osnove v

zaporednih številkah 11.3 in 11.4 obrazca DDPO..

Posebna davčna obravnava je po ZDDPO-2M iz leta 2015 določena tudi za prevrednotenje

rezervacij za odpravnine ob upokojitvi (aktuarske dobičke in aktuarske izgube odpravnin).

Aktuarske razlike, ki nastajajo ob prevrednotenju rezervacij za odpravnine ob upokojitvi,

nikoli ne vstopajo v izkaz poslovnega izida. Pripoznajo se v drugem vseobsegajočem donosu

in se ob porabi ali odpravi prenesejo na preneseni poslovni izid, torej med postavke bilance

stanja. Zato se v davčnem obračunu oblikovanje in odprava aktuarskih dobičkov in izgub

obravnava kot povečanje ali zmanjšanje davčne osnove v okviru zaporednih številk 11.5 ali

11.6 obrazca DDPO in ne kot del prihodkov ali odhodkov obrazca DDPO.

Različno davčno obravnavo rezervacij imamo torej za

rezervacije,ki so oblikovane v breme odhodkov in vključene v izkaz poslovnega izida ,

rezervacije, ki so bile oblikovane v letu 2006 ob obvezni spremembi računovodske

usmeritve za pokojnine, jubilejne nagrade in odpravnine,

rezervacije, ki so oblikovane zaradi prostovoljnih sprememb računovodskih usmeritev,

prevrednotenje rezervacij za odpravnine ob upokojitvi (od 1.1.2015 dalje)

Popravki prihodkov in odhodkov se v davčnem obračunu opravijo samo za oblikovanja

porabe in odprave rezervacij, ki so oblikovane v breme izkaza poslovnega izida.

Vse spremembe pri rezervacijah, ki se ( mimo izkaza poslovnega izida) pripoznajo v

drugem vseobsegajočem donosu in/ali preračunavajo preko prenesenega poslovnega

izida, torej samo v bilanci stanja, se v davčnem obračunu izkazujejo z neposrednim

povečevanjem ali zmanjševanjem davčne osnove v okviru zaporedne številke 11 obrazca

DDPO.

Davčnemu spremljanju oblikovanja, porabe, odprave in stanja rezervacij je

namenjena Prilogoa 13.

Zaporedne številke 7.2, 7.3, 7.4 in 7.5 – Odhodki prevrednotenja

Večji del predvidenih povečanj davčno priznanih odhodkov in s tem zmanjšanj davčne

osnove je povezan z odhodki prevrednotenja. Odhodki prevrednotenj praviloma ob

oblikovanju oz. nastanku niso davčno priznani odhodki, razen nekaj posebnih izjem.

Praviloma so priznani ob prodaji ali drugačni odtujitvi oz. odpravi pripoznanja sredstva.

Ob odpravi pripoznanja se v izkazu poslovnega izida evidentira učinek odprave pripoznanja,

ki upošteva seveda računovodsko vrednost sredstva. Davčna vrednost tega sredstva je

praviloma večja, saj prevrednotenje ni bilo davčno priznano. Za razliko med učinkom v

izkazu poslovnega izida in učinkom, ki bi nastal upoštevaje davčno vrednost, lahko zavezanec

87

popravi – poveča odhodke. Tako povečanje preprosto imenujemo povečanje odhodkov za

odhodke prevrednotenja, ki niso bili davčno priznani in se priznajo šele ob odsvojitvi.

Tako kot nepriznavanje odhodkov prevrednotenja v davčnem obdobju nastanka se tudi

priznavanje odhodkov prevrednotenja v davčnem obdobju odprave prepoznanja sredstev

vpisuje ločeno za vsako vrsto sredstev.

Povečanje odhodkov za učinek prej nepriznanega prevrednotenja

terjatev pod zaporedno številko 7.2,

finančnih naloţb pod zaporedno številko 7.3,

drugih vrst sredstev pod zaporedno številko 7.4 in

dobrega imena pod zaporedno številko 7.5.

Zaporedne številke 7.6, 7.7 in 7.8 – Amortizacija

Namenjene so povečanju odhodkov, ki se ugotovijo v zvezi z amortizacijo zaradi razlik med

knjigovodsko vrednostjo sredstva in njegovo davčno vrednostjo. Razlike med vrednostmi pa

so nastale zaradi različne obravnave amortizacije za poslovne namene od davčne obravnave

amortizacije. Razlike se ugotavljajo po davčni presoji, ki je vsebinsko ţe natančno pojasnjena

pri zmanjševanju odhodkov amortizacije pod zaporednima številkama 6.28 in 6.29.

Povečanje odhodkov amortizacije za znesek razlik med davčno priznano amortizacijo in

zneskom amortizacije za poslovne namene se ugotavlja v primeru, da je bila amortizacija za

poslovne namene višja od zneska amortizacije za davčne namene. Ko se amortizacija sredstva

za poslovne namene ţe konča in ni več stroška v izkazu poslovnega izida ali pa je manjši, kot

je davčno dovoljen znesek, se zavezancu v davčnem obračunu prizna znesek amortizacije po

davčnih predpisih do popolne uveljavitve celotne amortizacije sredstva. Razlike se pod

zaporedno številko 7.6 vpisujejo postopno.

Če se sredstvo odtuji, se skladno z davčno presojo, ki je natančno pojasnjena pri

zmanjševanju odhodkov pod zaporedno številko 6.29, ugotovi razlika glede na davčno

vrednost sredstva. Razlika povečuje davčno priznane odhodke in se jo vpiše pod zaporedno

številko 7.8.

Pod zaporedno številko 7.7 se vpiše znesek povečanja odhodkov zaradi uveljavitve moţnosti

odhodkov za celotno nabavno vrednost sredstva do 500 EUR. Znesek se ugotovi po davčni

presoji, opisani pod zaporedno številko 6.28 pri zmanjševanju odhodkov, ki kasneje nastanejo

v povezavi s takšnimi sredstvi.

Zaporedna številka 7.9 – Odhodki poslovne enote nerezidenta

Vpiše se znesek odhodkov, ki se zavezancu nerezidentu priznajo pri obdavčitvi dohodkov, ki

se lahko pripišejo poslovni enoti v Sloveniji. Davčna presoja zneska je opisana pod zaporedno

številko 3.5 – povečanje prihodkov poslovne enote nerezidenta.

Zaporedna številka 7.10 – Povečanje odhodkov v primeru odtujitve prenesenih sredstev

za neupoštevane izgube ob statusnih spremembah po VII poglavju ZDDPO-2



88


tekočem obdobju.



Če je bila ob statusni spremembi zavezancu nepriznana izguba (zaporedna številka 6.38 v

davčnem obdobju prenosa) je treba ob odtujitvi davčno osnovo za prej nepriznano izgubo

zmanjšati. Zmanjšanje davčne osnove se izkaţe glede na učinek odtujitve, ki je zajet v izkazu

poslovnega izida.

Če je učinek odtujitve pozitiven in zajet med prihodke, je treba v davčnem obračunu prihodke

zmanjšati. Temu zmanjšanju je namenjena zaporedna številka 2.14. Znesek zmanjšanja

prihodkov je lahko največ enak znesku nepriznane izgube iz davčnega obdobja prenosa

sredstev. Če je znesek prihodkov v tekočem obdobju manjši, lahko zavezanec za razliko

dodatno zmanjša davčno osnovo, tako da poveča davčne odhodke v zaporedni številki 7.10

DDPO.


primeru se seveda ne zmanjšujejo prihodki pod zaporedno številko 2.14 DDPO, ampak se za

celotni znesek nepriznane izgube iz obdobja prenosa, zmanjšane za negativni učinek odtujitve

iz tekočega davčnega obdobja zajet med rednimi postavkami, zmanjša davčna osnova

tekočega davčnega obdobja. To zavezanec izvede s povečanjem odhodkov pod zaporedno


Če zavezanec ne uveljavlja ugodnosti, so tako dobički kot tudi izgube, nastali zavezancu ob

statusni spremembi, vključeni v davčno osnovo v letu statusne spremembe.

Zaporedna številka 7.11 – Povečanje odhodkov za razliko v amortizaciji pri prevzemni

družbi za statusne spremembe po VII. poglavju ZDDPO-2

V primeru statusnih sprememb po ZDDPO-2 je za prevzeta sredstva določeno, da jih mora

prevzemna druţba amortizirati po njihovi davčni vrednosti, ki so jih sredstva imela v prenosni

druţbi na dan prevzema. Prevzemna druţba mora prevzeta sredstva skladno z določili SRS

ovrednotiti po pošteni vrednosti. To je tudi osnova za amortizacijo po SRS.

Zavezanec – prevzemna druţba ima praviloma za prevzeta sredstva dve vrednosti. Razlika v

amortizaciji vpliva na davčno osnovo tako, da jo povečuje ali zmanjšuje.

Če je amortizacija prevzetih sredstev po pošteni vrednosti niţja od amortizacije od davčne

vrednosti sredstva, potem lahko zavezanec poveča odhodke amortizacije za davčne namene,

seveda šele v obdobju, ko bi bila amortizacija po SRS niţja od priznane amortizacije za

davčne namene ali pa jo sploh ne bi več bilo.

Temu je namenjena zaporedna številka 7.11 obrazca DDPO.

V primeru, da bi bila amortizacija za davčne namene manjša od obračunane amortizacije za

prevzeta sredstva po SRS, bi zavezanec zmanjševal odhodke amortizacije pod zaporedno


Zaporedna številka 7.12 – Povečanje odhodkov za priznane odhodke pri izplačilu

udeležbe delavcev pri dobičku

Zavezancem, ki imajo sklenjeno pogodbo o udeleţbi delavcev pri dobičku, v obdobju trajanja

postopka nastajajo stroški in odhodki povezani z udeleţbo delavcev v dobičku. Stroški in

89

odhodki so zavezancem davčno nepriznani v celotnem obdobju in se vsako leto sproti

ugotavljajo. Davčna olajšava se zavezancem prizna šele v obdobju izplačila, če so bili

izpolnjeni vsi postavljeni pogoji.

Za nepriznane odhodke zavezanec zmanjšuje odhodke pod zaporednima številkama 6.42 in

6.43, davčno olajšavo pa uveljavlja pod zaporedno številko 15.9 obrazca DDPO.

Pri postopku pa so zavezancem priznani odhodki v pavšalnem znesku v višini 1 % od

uveljavljene davčne olajšave. Ţe glede na merilo je jasno, da zavezanec lahko pavšalno

povečanje odhodkov uveljavlja v obdobju, ko uveljavlja znesek pripadajoče davčne olajšave.

Znesek se vpiše pod zaporedno številko 7.12 in neposredno povečuje davčno priznane

odhodke v DDPO.

90

Spremembe davc ne osnove

Zaporedna številka 11

Razlika med davčno priznanimi prihodki in davčno priznanimi odhodki je pri zavezancih po

osnovni obdavčitvi lahko pozitivna ali negativna, pri zavezancih s pavšalno obdavčitvijo pa je

le pozitivna in to v višini 20 % davčno ugotovljenih prihodkov (do leta 2015 v višini 30%)

Vendar to še ni davčna osnova.

Razliko med prihodki in odhodki je treba dopolniti še z razliko med prihodki in odhodki, ki so

nastali:

kot posledica pri obveznem prehodu na nov način računovodenja po ZGD-1 oziroma

MRSP ali SRS 2006 v letu 2006,

kot posledica prostovoljnih sprememb računovodskih usmeritev zavezancev,

kot posledica ugotovljenih napak in

zaradi prevrednotenja.

Zajemajo se vse tiste razlike, se ne izkazujejo med prihodki ali odhodki v izkazu poslovnega

izida, temveč se poračunajo v preneseni poslovni izid ali druge sestavine kapitala oziroma se

pripoznajo v drugem vseobsegajočem donosu.

Pri tem je pomembno, da zavezanci, ki davčno osnovo ugotavljajo po dejanskih prihodkih in

odhodkih, torej so obdavčeni po osnovni obdavčitvi, ugotavljajo tako povečanja kot tudi

zmanjšanja zaradi sprememb računovodskih usmeritev, prevrednotenj ali popravkov napak.

Spremembe torej povečujejo in zmanjšujejo njihovo davčno osnovo.

Pri zavezancih s pavšalno obdavčitvijo pa se zmanjšanja davčne osnove zaradi sprememb

računovodskih usmeritev, prevrednotenj ali popravkov napak ne priznajo, zavezanci pa

morajo upoštevati povečanja davčne osnove iz teh naslovov. Zavezanci s pavšalno

obdavčitvijo torej v tem delu obrazca DDPO le povečujejo prej ugotovljeno davčno osnovo v

pavšalnem znesku 20 % davčnih prihodkov (do leta 2015 v višini 30%).

Zato zavezanci s pavšalno obdavčitvijo izpolnjujejo le zaporedne številke 11.1, 11.3 in

11.5, ki povečujejo davčno osnovo, ne izpolnjujejo pa zaporednih številk 11.2, 11.4 in 11.6,

ki bi zmanjševali davčno osnovo.

Zaporedni številki 11.1 ali 11.2 – Razlike iz obvezne spremembe računovodskih

usmeritev

Edine razlike iz obveznih sprememb računovodskih usmeritev so bile ob spremembi SRS

2006. Razlike so takrat lahko zavezanci vključili v davčni obračun takoj v celoti ali pa so jih

vključili postopoma, največ v treh letih. Zavezanci, ki so izkoristili moţnost postopne

vključitve razlik v obdavčitev, so za zadnji del razlik povečali davčno osnovo v letu 2008. Od

leta 2009 torej učinki zaradi obveznih sprememb računovodskih usmeritev v davčni obračun

niso več vključeni. Zato sta v davčnih obračunih od leta 2009 dalje ti dve zaporedni številki

11.1. in 11.2 prazni.

91

Zaporedni številki 11.3 in 11.4 – Razlike iz prostovoljne spremembe računovodskih

usmeritev in popravkov napak

Razlike, nastale pri prostovoljnih spremembah računovodskih usmeritev zavezancev in

popravkov napak, se obvezno vštevajo v davčno osnovo v letu nastanka in razmejevanje

zneskov razlik ni moţno.

Vse spremembe zaradi prostovoljne spremembe računovodskih usmeritev in popravkov

napak, ki se preračunavajo preko prenesenega poslovnega izida, torej samo v bilanci stanja, se

v davčnem obračunu izkazujejo z neposrednim povečevanjem ali zmanjševanjem davčne

osnove v okviru zaporedne številke 11 obrazca DDPO. Izkazovanju teh razlik sta namenjeni

zaporedni številki 11.3 in 11.4 obrazca DDPO.

Če je zavezanec zaradi spremembe računovodske usmeritve ali zaradi popravka napake

povečal preneseni poslovni izid, je nastala pozitivna razlika, ki se vpiše pod zaporedno

številko 11.3 in povečuje davčno osnovo.

Če je zavezanec zaradi spremembe računovodske usmeritve ali zaradi popravka napake

zmanjšal preneseni poslovni izid, je nastala negativna razlika, ki se vpiše pod zaporedno

številko 11.4 in zmanjšuje davčno osnovo.

V okviru sprememb davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev in popravkov

napak se v celoti obravnavajo tudi dolgoročne rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in

odpravnine, ki so bile oblikovane zaradi (prostovoljne) spremembe računovodskih usmeritev

v tekočem davčnem obdobju. Rezervacije se ob spremembi računovodskih usmeritev v skladu

s SRS oblikujejo v breme prenesenega poslovnega izida, torej odhodki v davčni obračun niso

zajeti. Davčno priznanih je 50 % oblikovanih dolgoročnih rezervacij, zato se vnesejo odhodki

v davčni obračun preko zmanjšanja davčne osnove pod zaporedno številko 11.4.

Kasnejša uporaba tako oblikovanih rezervacij, ki se ne odraţa v odhodkih v izkazu

poslovnega izida, dodatno zmanjšuje davčno osnovo še za tistih 50 % zneska rezervacije, ki

ob oblikovanju še ni bil davčno priznan. Tudi za to je predvidena zaporedna številka 11.4.

Kasnejša odprava tako oblikovanih rezervacij nima učinka v izkazu poslovnega izida,

poračuna se samo v bilanci stanja, zato je treba v obdobju odprave povečati davčno osnovo za

znesek ob oblikovanju davčno priznanih 50 % rezervacij. Povečanje davčne osnove ob

odpravi rezervacij iz prostovoljnih sprememb se izkaţe v zap. št. 11.3 obrazca DDPO.

Zaporedna številka 11.5 – Prenesen presežek iz prevrednotenja v preneseni poslovni izid

in odprava rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu

Zneski prevrednotenj sredstev, ki niso zajeti med prihodke v izkazu poslovnega izida

in zato nimajo neposrednega vpliva na davčno osnovo, imajo določeno posebno davčno

obravnavo.

Zato morajo zavezanci za zneske razlik, prenesene v poslovni izid, neposredno povečati

davčno osnovo. To storijo z vpisom zneska pod zaporedno številko 11.5 obrazca DDPO

Poleg zneskov, ki se v davčnem obdobju prenesejo v preneseni poslovni izid, pa morajo

zavezanci sproti povečevati davčno osnovo tudi za zneske amortizacije od

prevrednotenih osnovnih sredstev, za katere ne zmanjšujejo preseţka iz prevrednotenja

sproti, ampak šele ob odpravi pripoznanja takega sredstva

92

Po SRS 2006 so se oblikovani prevrednotovalni popravki kapitala iz prevrednotenja osnovnih

sredstev na dan 1.1.2006 prenesli na preseţek iz prevrednotenja.

Amortizacija okrepljenih osnovnih sredstev se po ZDDPO-2 najprej v celoti všteva med

stroške – tudi od zneska prevrednotenja. Prenos zneskov preseţka iz prevrednotenja v

preneseni poslovni izid je po določilih SRS 2006 lahko sproten, ob obračunu amortizacije ali

pa šele ob odpravi pripoznanja sredstva – odvisno od izbrane računovodske usmeritve

zavezanca.

Za davčne namene pa zavezanci nimajo izbire. V skladu z določilom 15. člena ZDDPO-2

morajo znesek preseţka iz prevrednotenja, ki je enak znesku obračunane amortizacije, všteti v

davčno osnovo v istem davčnem letu, ne glede na to, ali bodo to za poslovne namene storili

ali ne.

Ker ta prenos preseţka iz prevrednotenja v preneseni poslovni izid nima učinka na prihodke v

izkazu poslovnega izida, bodo zavezanci za znesek prenosa povečali davčno osnovo preko

sprememb zaradi prevrednotenja (zaporedna številka 11.5). Znesek povečanja bo enak znesku

obračunane amortizacije, ki je bila všteta med stroške tekočega obdobja. V istem davčnem

obdobju se bo torej pojavil odhodek za amortizacijo, ki bo zmanjševal davčno osnovo. Tako

bo v davčnem obračunu doseţen nevtralni učinek amortizacije od prevrednotenja osnovnih

sredstev.

ZDDPO-2 od 1.1.2007 tako uveljavlja za davčne namene nevtralni učinek amortizacije

prevrednotenja v istem davčnem letu.

Zavezancem svetujemo, da upoštevajo moţnost po SRS 2006 in (za znesek amortizacije od

prevrednotenja sredstev) sproti prenesejo preseţek iz prevrednotenja v preneseni poslovni

izid. Tako bodo imeli enako obravnavana sredstva po ZDDPO-2 in SRS 2006. S tem se bodo

izognili posebni davčni obravnavi prenosa preseţka od prevrednotenja ob odpravi pripoznanja

sredstva in bodočemu dokazovanju, da so bili in kdaj so bili ti zneski ţe vključeni v davčno

osnovo po ZDDPO-2.

Posebna davčna obravnava je od leta 2015 določena tudi za prevrednotenja

odpravnin ob upokojitvi .

Učinki prevrednotenj odpravnin ob upokojitvi (aktuarski učinki odpravnin) se ne pripoznajo v

izkazu poslovnega izida, temveč v izkazu vseobsegajočega donosa. Ker učinki ne vstopajo v

davčno osnovo neposredno, je bilo potrebno zanje določiti posebno davčno obravnavo.

15. a člen ZDDPO-2M iz leta 2015 določa, da se aktuarski učinki odpravnin vključijo v

davčno osnovo ob smiselni uporabi pogojev iz 20. člena ZDDPO-2. Ta določa davčno

obravnavo vseh rezervacij in posebej tudi njihovo prevrednotenje.

»Kot oblikovanje oziroma odprava rezervacij se obravnava tudi njihov popravek na sedanjo

vrednost predvidenih bodočih izdatkov na koncu obračunskega obdobja«

Torej zakon prevrednotenje rezervacij davčno obravnava enako, kot osnovne rezervacije.

Temu sledijo tudi pravila za davčni obračun in izpolnjevanje obrazca DDPO.

93

o Povečanje odpravnin (aktuarska izguba) ob oblikovanju zmanjšuje davčno osnovo

(zap. štev. 11.6 obrazca DDPO)

o Zmanjšanje odpravnin (aktuarski dobiček) ob oblikovanju povečuje davčno osnovo

(zap.štev. 11.5 obrazca DDPO).

Ob oblikovanju se v davčno osnovo seveda upošteva le 50% nastalih učinkov, ostalih 50%

aktuarskih učinkov pa se v davčno osnovo vključi ob porabi ali odpravi oblikovanih

odpravnin po prevrednoteni vrednosti, torej z vključenimi aktuarskimi dobički in izgubami.

Drugih 50% aktuarskih učinkov bo torej v DDPO obrazec vstopalo skupaj z zneski (prvotnih)

rezervacij in ustrezno povečevalo ali zmanjševalo davčno osnovo.

Več o tej vsebini je predstavljeno v uvodnem delu priročnika.

V zaporedni številki 11.5. obrazca DDPO so zajeta povečanja davčne osnove za :

Zneski prevrednotenj sredstev, ki niso zajeti med prihodke vključene v izkaz

poslovnega izida ,

zneske amortizacije od prevrednotenih osnovnih sredstev, ki se ne prenašajo v

preneseni poslovni izid sproti

deleţ (prevrednotenja) rezervacij za odpravnine, pripoznanih v drugem

vseobsegajočem donosu, ki je ob oblikovanju zmanjševal davčno osnovo (torej je bil

zajet v zap. štev. 11.6)

Zaporedna številka 11.6 – Zmanjšanje davčne osnove že obdavčene dolgoročne

rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in odpravnine pri prehodu na nov način

računovodenja, oblikovanje rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu

oz delež porabljenih rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu, ki ob

oblikovanju ni zmanjševal davčne osnove

rezervacije ob obveznem prehodu na nov način računovodenja po SRS 2006

V okviru sprememb davčne osnove zaradi sprememb računovodskih usmeritev in popravkov

napak se v celoti obravnavajo dolgoročne rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in

odpravnine, ki so bile oblikovane ob prehodu na SRS 2006. V teh primerih se odhodki

oblikovanih rezervacij niso izkazovali med odhodki v izkazu poslovnega izida za leto 2006,

ampak so bile oblikovane v breme prenesenega poslovnega izida.

Za rezervacije, oblikovane ob prehodu na SRS 2006, je veljalo, da so v celoti davčno

nepriznane. Zato v letu 2006 niso bile vključene v obrazec DDPO. Če se v letih 2008 ali v

enem od naslednjih let te rezervacije odpravijo ali uporabijo, se vključijo v obrazec DDPO

tako, da zmanjšujejo davčno osnovo in to v celotnem znesku uporabe ali odprave, ker so bile

v celoti davčno nepriznane ob oblikovanju.

Zmanjševanju davčne osnove zaradi porabljenih ali odpravljenih dolgoročnih rezervacij iz

leta 2006, je namenjena posebna zaporedna številka 11.6 obrazca DDPO.

94

prevrednotenje rezervacij za odpravnine, pripoznano v drugem vseobsegajočem

donosu

Zmanjšanje davčne osnove v tej zaporedni številki je od 1.1.2015 dalje določeno tudi za

50% zneska rezervacij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu

za deleţ zneska porabljenih rezervacuij, pripoznanih v drugem vseobsegajočem donosu, ki

ob oblikovanju ni zmanjševal davčne osnove

Pojasnilo pravne osnove je podrobno zapisano v uvodu priročnika in v opisu zaporedne

številke 11.6.

Kratko in enostavno pa bi lahko rekli – ob oblikovanju prevrednotenja – povišanju

odpravnin (aktuarska izguba), se prizna prvih 50% zneska prevrednotenja in ob kasnejši

porabi tako prevrednotene odpravnine še preostalih 50% - oboje v zap. štev. 11.6 obrazca

DDPO.

Ob prevrednotenju rezervacij navzdol (aktuarski dobiček) pa se v bistvu odpravi rezervacija,

ki je bila 50% ţe upoštevana kot davčno priznani odhodke, torej mora ob odptravi

nevtralizirati predhodno zmanjšanje davčne osnove z njenim povečanjem v zap. štev. 11.5

obrazca DDPO

95

Povec anje davc ne osnove za predhodno uveljavljene davc ne olajs ave

Poleg sprememb davčne osnove zaradi sprememb pri računovodskih usmeritvah zaradi

popravkov napak ali zaradi prevrednotenj, ki se izkazujejo pod zaporedno številko 11, morajo

zavezanci povečati davčno osnovo zaradi neizpolnitve pogojev, danih ob koriščenju davčnih

olajšav ali uveljavljanju davčnih ugodnosti v predhodnih obdobjih (davčne kazni), ki se

izkazujejo pod zaporedno številko 12 obrazca DDPO.

Povečanje davčne osnove za primere, ki so v tem delu obrazca predvidene in po posamičnih

namenih zajete v zaporednih številkah 12.1 do 12.8, velja za obe vrsti davčnih zavezancev.

Davčne kazni torej povečujejo davčno osnovo tako zavezancem po osnovni obdavčitvi kot

zavezancem s pavšalno obdavčitvijo. Posebej ţelim poudariti, da tudi zavezancem v pavšalni

obdavčitvi znesek davčnih kazni v celoti povečuje davčno osnovo in ne samo v višini 20%

(oziroma 30% do leta 2015), kot velja za povečanje davčne osnove zaradi sprememb davčne

osnove (zaradi učinkov sprememb računovodskih usmeritev, popravkov napak in

prevredniotenj), ki je predstavljena v prejšnjem poglavju .

Zaporedna številka 12.1 – Davčna kazen pri investiranju

Po ZDDPO-2 ni bilo več predpisano naknadno povečanje davčne osnove za odtujitev opreme,

za katero je izkoriščena davčna olajšava. Ker so se davčne olajšave za investiranje do

1.1.2008 po ZDDPO-2 nanašale le na regijske olajšave, smo lahko rekli, da po novem

ZDDPO-2 ni več davčne kazni za izkoriščene olajšave ob investiranju.

Dopolnitev ZDDPO-2B pa je v letu 2008 znova uvedla investicijsko olajšavo, sprememba

ZDDPO-2C jo je sicer nekoliko spremenila, vendar obe ponovno določata davčno kazen ob

odtujitvi sredstva, za katerega se je olajšava uveljavljala. Davčna kazen je v obliki

naknadnega povečanja davčne osnove. Davčna kazen se ugotavlja ob odtujitvi sredstva prej

kot v treh letih po letu, za katerega se je olajšava uveljavljala. Taka omejitev oz. pogoj ob

koriščenju olajšave za investiranje nam je poznan iz dosedanjih predpisov, ko smo olajšavo za

investiranje sploh še imeli.

Davčna kazen za investiranje je bila določena v primerih, ko se je oprema (tudi oprema za

raziskave in razvoj), za katero je bila izkoriščena davčna olajšava, prodala ali odtujila izven

Slovenije prej kot v treh letih. Davčna kazen torej ostaja kot obvezno povečanje davčne

osnove za znesek koriščene olajšave za investiranje v posamezno sredstvo, če je sredstvo

odtujeno ali preneseno izven Slovenije prej kot v treh letih po letu, za katerega je bila olajšava

izkoriščena. Navedeno velja tudi za izgubo pravice do uporabe sredstva pri finančnem

najemu.

Pri ponovni olajšavi za investiranje, ki je bila uvedena s 1.1.2008, je zakonodajalec dodal še

alternativno omejitev. Davčna osnova se poveča, če zavezanec odtuji sredstvo pred

dokončnim amortiziranjem v skladu z ZDDPO, če je to krajše od treh let. S tem določilom

veţe potrebno imetništvo sredstva, za katerega je bila izkoriščena davčna olajšava, na obdobje

treh let ali na krajše obdobje, ki je lahko največ obdobje amortizacije po davčno določenih

stopnjah.

Zaporedna številka 12.2 – Davčna kazen pri investiranju v Pomurski regiji in drugih

območjih z visoko brezposelnostjo

96

Za znesek izkoriščene davčne olajšave po Zakonu o razvojni podpori Pomurski regiji in po

Zakonu o skladnem regionalnem razvoju, morajo povečati davčno osnovo tudi zavezanci, ki

so sredstvo, za katerega so koristili davčno olajšavo, odtujili ali prenesli iz Pomurske regije ali

iz problemskega območja z visoko brezposelnostjo (Pokolpje, Maribor s širšo okolico,

Trbovlje, Radeče, Hrastnik) pred predpisanim rokom.

Zaporedna številka 12.3 – Izvzem dohodkov, ki zadevajo izvzete dividende

Zavezancem, ki uveljavljajo izvzem prihodkov od prejetih dividend in izvzem dohodkov, ki

so podobni dividendam pod zaporedno številko 2.5, morajo obvezno izvzeti tudi del

odhodkov in s tem zmanjšati davčno osnovo.

Po ZDDPO-2, se mora izvzeti znesek odhodkov, ki znaša 5 % zneska v davčnem letu prejetih

dohodkov, ki so izvzeti. Izvzem oz. nepriznavanje odhodkov je določeno v pavšalnem znesku,

ne glede na dejanske stroške, povezane z izvzetimi dohodki, torej ne glede na to, ali so

dejanski stroški večji ali manjši od pavšalnega zneska in tudi v primeru, če dejanskih

stroškov, povezanih z izvzetimi prihodki sploh ni.

Po sedanjih določilih se za davčno nepriznane odhodke neposredno poveča davčna osnova


Zaporedna številka 12.4 – Izvzem odhodkov, ki zadevajo izvzete dobičke iz odsvojitve

lastniških deležev

Podobno kot pri dividendah in dividendam podobnih dohodkih je določen obvezen izvzem

dela odhodkov tudi v primeru dobičkov iz odsvojitve lastniških deleţev (zaporedna številka

2.6).

Tudi v tem primeru se izvzame pavšalni znesek odhodkov v višini 5 % izvzetih dohodkov in

to ne glede na dejanske odhodke, ki so povezani z odsvojenimi lastniškimi deleţi kapitala.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti na različno dikcijo določb glede izvzema odhodkov v

posameznih predpisih, ki določajo davčni obračun.

ZDDPO-2 določa, da se odhodki (ki so povezani z upravljanjem in financiranjem naloţb, ki

omogočajo dohodke, ki se izvzemajo) ne priznajo v znesku, ki je enak 5 % zneska v davčnem

obdobju prejetih dividend in dobičkov, ki so izvzeti iz davčne osnove.

Enako besedilo ima tudi metodologija za izpolnjevanje obrazca DDPO.

Pravilnik o izvajanju ZDDPO-2 pa ima drugačno (napačno) dikcijo, ki v 9. členu določa, da

se izvzame 5 % prejetih dobičkov.

V primeru dividend je znesek, ki je določen po zakonu in po pravilniku, enak. To je znesek

vseh prejetih dividend, ker se (če so izpolnjeni pogoji za izvzem) izvzamejo v celotnem

znesku prejetih dividend.

V primeru kapitalskih dobičkov pa sta to dva različna zneska. Kapitalski dobički se ne

izvzemajo v celoti, ampak samo v višini 50 % doseţenih dobičkov. Zato se po zakonski

določbi ne prizna 5 % od izvzetih dobičkov (torej 5 % od 50 % dobičkov oziroma 2,5 %

prejetih dobičkov). Po pravilniku pa se izvzame 5 % od prejetih dobičkov (torej 5 % od 100

% dobička).

97

Določilo Pravilnika je v nasprotju z Zakonom. Po našem mnenju velja zakonska določba.

Naše mnenje ima potrditev v metodologiji za izpolnjevanje obrazca (5 % izvzetih dobičkov)

in v Pojasnilu DURS številka 4210-280/2007 z dne 20.8.2007 (5 % prejetih dohodkov, ki so

izvzeti).

Zavezancem svetujemo, da so pozorni na morebitna dodatna pojasnila glede določanja višine

nepriznanih odhodkov za izvzete dohodke dividend in dobičkov.

Tudi ob spremembi Pravilnika o izvajanju Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb v letu

2015 ta nepravilnost ni bila odpravljena, zato naj se zavezanci ravnajo pri določanju zneska

po zakonski dikciji, ki je pravilna.

Zaporedna številka 12.5 – Povečanje davčne osnove za izvzete dobičke iz odsvojitve

lastniških deležev ob prenehanju zavezanca v obdobju 10 let po ustanovitvi

Povečanje davčne osnove predstavlja davčno kazen, ki je predpisana za naknadno kršenje

oziroma neizpolnjevanje pogojev, ki veljajo za izvzem dobičkov iz odsvojitve kapitalskih

deleţev.

Pod zaporedno številko 12.5 zavezanec vpisuje znesek v predhodnih davčnih obračunih

izvzetih dobičkov (pod zaporedno številko 2.6 obrazca DDPO), če je zavezanec prenehal prej

kot v obdobju desetih let po ustanovitvi (ne po letu izvzema dobička!). Davčna kazen je

povezana s pogojem za izvzemanje dobičkov, določenim v 25. členu ZDDPO-2.

Zaporedna številka 12.6 – Povečanje davčne osnove za uveljavljene davčne izgube ob

naknadni bistveni spremembi dejavnosti

Zavezanec, ki je v preteklih davčnih obračunih koristil davčno izgubo ter spremenil lastništvo

za več kot 50 % in je v naslednjih dveh letih bistveno spremenil dejavnost, mora naknadno

povečati davčno osnovo za znesek izkoriščenih olajšav. Davčna kazen je povezana s pogojem

in z izjemo za uveljavljanje davčne izgube po 36. členu ZDDPO-2.

Po določilih ZDDPO-2 lahko zavezanci koristijo davčne izgube, nastale od leta 2000 dalje, če

še niso propadle zaradi neizpolnjevanja pogojev po dosedanjih davčnih predpisih.

Če se lastništvo zavezanca v davčnem obdobju spremeni za več kot 50 % in če se mu v dveh

letih po spremembi lastništva bistveno spremeni tudi dosedanja dejavnost, mu davčne izgube

propadejo. Omejitev ima tudi izjemo glede spremembe dejavnosti, ki je določena v 36. členu.

Omejitev se v celoti nanaša le na davčne izgube, nastale po letu 2005. Davčni predpisi do

uveljavitve ZDDPO-1 pri koriščenju davčnih izgub, razen časovne omejitve, niso določili

nobene omejitve. Zato tudi omejitve po ZDDPO-1 in ZDDPO-2 ne veljajo za davčne izgube,

nastale do začetka leta 2005.

Po sedanjih določilih pa zavezancu, ki v davčnem obdobju spremeni lastništvo za več kot 50

%, še ne propadejo davčne izgube, nastale v letu 2005 in v naslednjih obdobjih, če ni

izpolnjen tudi drugi pogoj glede bistvene spremembe dejavnosti. Šele ob kumulativni

izpolnitvi obeh pogojev, upoštevaje tudi izjemo, določeno v zakonu, propade davčna izguba.

Pogoj bistvene spremembe dejavnosti je določen za obdobje dveh let pred ali po spremembi

lastništva. Če se je zavezancu bistveno spremenila dejavnost v dveh letih pred spremembo

lastništva, je ob spremembi lastništva ţe doseţen drugi, kumulativni pogoj. Neizkoriščena

davčna izguba (seveda le nastala v letu 2005 in kasneje) propade. Za primer, da je zavezanec

98

v obdobju do spremembe lastništva ţe izkoristil davčno izgubo, davčna kazen z naknadnim

povečanjem davčne osnove ni predvidena.

V obrazcu DDPO in skladno z določili metodologije se davčna osnova poveča samo pri

zavezancu, ki se mu je spremenilo lastništvo za več kot 50 % in se mu je v dveh

letih po spremembi lastništva bistveno spremenila dejavnost.

Zavezanci torej lahko spremenijo lastništvo za več kot 50 % in če v obdobju dveh let pred ali

po spremembi lastništva bistveno ne spremenijo tudi dejavnosti, sprememba lastništva nima

nobenega vpliva na davčni obračun.

Zaporedna številka 12.7 – Povečanje davčne osnove za skrite rezerve prenosne družbe

pri združitvah in delitvah

Zavezanec, ki je prenosna druţba v statusni spremembi zdruţitve ali delitve, lahko uveljavlja

davčno ugodnost glede skritih rezerv. Ob statusni spremembi se ugotovljene skrite rezerve ne

obdavčijo. Ugodnost se lahko uveljavlja le ob izpolnjevanju pogojev, določenih v ZDDPO-2

oziroma ZDavP-2 in ob priglasitvi statusne spremembe davčnemu organu.

Skrite rezerve zavezanec ugotovi v Prilogi 3a.

V primeru, da zavezanec pogojev ne izpolni ali statusne spremembe ne priglasi davčnemu

organu, so po določilih 53. člena ZDDPO-2, vse skrite rezerve zavezanca, ki je prenosna

druţba, obdavčene. Za znesek skritih rezerv se poveča davčna osnova zavezanca pod


Zaporedna številka 12.8 – Povečanje davčne osnove za predhodno priznane oslabitve

terjatev, če pogoji za odpis terjatve niso izpolnjeni

V davčnem obračunu 2008 je bila uvedena zaporedna številka 12.8 namenjena povečanju

davčne osnove za predhodno davčno priznane odhodke oslabitve terjatev, pri katerih se ob

odpisu ugotovi, da pogoji za davčno priznan odpis niso bili izpolnjeni. Zaveza za tako

ravnanje zavezanca je določena v sedmem odstavku 21. člena ZDDPO-2.

Vsi tisti zavezanci, ki so izrabili moţnost pogojnega davčnega priznavanja odhodkov iz

prevrednotovanja v preteklih davčnih obračunih (od leta 2007 dalje), morajo ob odpisu tako

oslabljenih terjatev ponovno posebej presojati davčno obravnavo oslabitev. Če so pogoji za

davčno priznavanje izpolnjeni, ni nobenega vpliva na davčno osnovo (ni vpisovanja v

DDPO). Če pa pogoji niso izpolnjeni, se mora za znesek prej davčno priznanega odhodka

oslabitve v davčnem obdobju odpisa povečati davčna osnova – z vpisom pod zaporedno


Zaporedni številki 13 ali 14 – Davčna osnova

Razlika med davčno priznanimi prihodki in odhodki (zaporedna številka 9 ali zaporedna

številka 10), spremenjena za razlike, nastale zaradi obvezne ali prostovoljne spremembe

računovodskih usmeritev, popravkov napak in prevrednotenj (zaporedna številka 11) in

povečana za nepriznane, predhodno uveljavljene davčne olajšave (davčne kazni – zaporedna

številka 12), pomeni davčno osnovo tekočega davčnega leta (zaporedna številka 13). Če je

razlika negativna, zavezanec ugotovi davčno izgubo tekočega davčnega leta (zaporedna

številka 14).

99

Zavezanci s pavšalno obdavčitvijo lahko ugotovijo samo pozitivno davčno osnovo, torej

imajo vedno vpisan znesek davčne osnove pod zaporedno številko 13, zap. št. 14 (davčna

izguba) pa v njihovem obrazcu DDPO ostaja prazna.

100

Zmanjs anje davc ne osnove in davc ne olajs ave

Zavezanci lahko samo v primeru, da imajo pozitivno davčno osnovo, v nadaljevanju obrazca

DDPO izkazujejo zniţevanje davčne osnove in uveljavljajo priznavanje davčnih olajšav.

Zneski zniţevanja davčne osnove in uveljavljanja davčnih olajšav so izkazani pod zaporedno

številko 15 (od 15.1 do 15.20), vendar le do zneska davčne osnove iz zaporedne številke 13.

Seveda pa to velja le za zavezance, ki ugotavljajo davčno osnovo na podlagi dejanskih

prihodkov in odhodkov, torej zavezancev po osnovni obdavčitvi.

Zavezanci s pavšalno obdavčitvijo nimajo pravice koriščenja davčnih olajšav. Zato bodo v

obrazcu DDPO zavezancev pavšalistov zaporedne številke davčnih olajšav od 15.1 do 15.20

ostale prazne.

Ker je uveljavljanje ugodnosti omejeno, zavezancem svetujemo, da presodijo, katero olajšavo

bodo koristili. Če ne bodo mogli izkoristiti vsega dovoljenega zniţanja davčne osnove in

koriščenja davčnih olajšav, predlagamo, da najprej koristijo tiste ugodnosti, ki jih ne morejo

prenašati v naslednje leto (npr. olajšave za zaposlovanje invalidov in brezposelnih teţko

zaposljivih oseb, za donacije, prostovoljno pokojninsko zavarovanje). Takoj za tem naj

koristijo morebitni znesek prenesene davčne izgube. Tega lahko od 2013 koristijo največ 50

% od davčne osnove pred zmanjšanjem za druge olajšave, torej od zneska zapisanega v zap.

št. 13 obrazca DDPO. Če zavezancem tudi po tem zmanjšanju še vedno ostane davčna

osnova, naj koristijo olajšave, ki se sicer lahko prenašajo v naslednje davčno obdobje (npr.

olajšave za investiranje, za investiranje v raziskave in razvoj, nove donacije). S tem bodo

zavezanci optimirali svoje davčne obveznosti.

Do leta 2013 smo pri optimizaciji učinkov imeli nekoliko drugačno zaporedje koriščenja

davčnih olajšav. Do 2013 ni bilo omejitve v koriščenju davčne olajšave za prenesene davčne

izgube, zato smo jih uporabili nazadnje. Od leta 2013 dalje pa bomo davčno olajšavo za

prenesene izgube postavili na zadnje mesto v vrstnem redu koriščenja samo v primeru, da bi

kakšna od davčnih olajšav, ki se sicer lahko prenašajo, v naslednjem letu propadla. V tem

primeru bomo seveda izkoristili najprej to in tako optimirali koriščenje davčnih olajšav.

Še na nekaj vas ţelimo posebej opozoriti. Tudi zavezanci, ki imajo davčno izgubo – torej

nimajo pozitivne davčne osnove, da bi lahko koristili davčne olajšave, ne smejo pozabiti

izpolniti Prilog za davčne olajšave, ki se lahko za neizkoriščen del prenašajo v naslednja

davčna obdobja. Davčna izguba v tekočem obračunskem davčnem obdobju povzroči, da ne

moremo koristiti davčnih olajšav v istem obdobju. To pa še ne pomeni, da zavezancem

davčne olajšave ne pripadajo. Davčna izguba samo prepreči koriščenje davčnih olajšav.

Davčna izguba povzroči, da dokončno propadejo tiste olajšave, ki bi jih lahko koristili samo v

letu nastanka. Ne prepreči pa izkazovanja novo nastalih davčnih olajšav, ki se lahko prenašajo

in seveda nadaljnjega prenosa neizkoriščenih davčnih olajšav, ki jih lahko prenašamo.

101

Torej bodo tudi zavezanci, ki imajo davčno izgubo v tekočem davčnem obračunu, izpolnili

tiste Priloge za davčne olajšave, ki jih lahko prenašajo v naslednja obdobja. V Priloge bodo

vpisali znesek davčnih olajšav, ki so nastale v tekočem davčnem obdobju in bodo povečale ali

pa ustvarile znesek za prenos olajšave v naslednja davčna obdobja. Spremenjene ali novo

ustvarjene Priloge bodo priloga obrazcu DDPO, ne glede na to, da je za tekoče davčno

obdobje izkazana davčna izguba.

Na Priloge o neizkoriščenih davčnih olajšavah pa opozarjamo tudi zavezance pavšaliste. Ti

zavezanci v času pavšalne obdavčitve sicer ne morejo koristiti davčnih olajšav, prav tako v

tem času ne pridobivajo novih, lahko pa imajo stare olajšave iz obdobja obdavčitve po

dejanskih prihodkih in odhodkih, torej iz obdobja pred vstopom v pavšalno obdavčitev. Te

olajšave bodo lahko koristili ob morebitnem ponovnem prehodu na osnovno obdavčitev po

dejanskih prihodkih in odhodkih. Vsekakor pa jih bodo lahko uveljavili le, če jih bodo kot

neporabljene izkazovali v ustreznih prilogah k obrazcu DDPO tudi v času pavšalne

obdavčitve.

Zaporedna številka 15.1 – Obresti

Zmanjšanje davčne osnove je še vedno moţno za prejete obresti od kratkoročnih in

dolgoročnih vrednostnih papirjev, ki so jih do 8.4.1995 izdale Republika Slovenija, občine ali

javna podjetja, ki so jih ustanovile RS ali občine.

Zaporedna številka 15.2 – Prazna

V DDPO za leto 2007 je bila zaporedna številka 15.2 namenjena zmanjšanju davčne osnove

za uporabljene ali odpravljene rezervacije za pokojnine, jubilejne nagrade in odpravnine, ki so

bile oblikovane ob prehodu na nove SRS 2006. Določilo Pravilnika je bilo v nasprotju z

zakonskimi določili in to v škodo zavezancev.

Minister za finance, ki sprejema Pravilnik, je v navodilih za izpolnjevanje obrazca DDPO za

leto 2007 ţe določil pravilno izkazovanje. Zato se zaporedna številka 15.2 ţe v davčnem

obračunu za leto 2007 ni uporabljala.

Zaporedna številka 15.3 – Pokrivanje izgube

ZDDPO-2 je v celoti ukinil časovne omejitve glede pokrivanja izgub. Po predpisih so

1.1.2007 lahko ostale neizkoriščene davčne izgube le od leta 2000 dalje. Zato je zmanjšanje

davčne osnove v obrazcu DDPO moţno za neizrabljene davčne izgube, ki so nastale od

vključno leta 2000 dalje.

Za davčna obdobja od 1.1.2013 dalje je uveljavljena omejitev koriščenja prenesene davčne

izgube do največ polovice davčne osnove zavezanca v tekočem davčnem obdobju. Ta

omejitev velja ne glede na višino prenesene davčne izgube. Davčni zavezanec torej lahko v

tekočem davčnem obdobju koristi preneseno davčno izgubo iz preteklih obdobij največ do 50

% zneska davčne osnove tekočega leta, ki je izkazana v zaporedni številki 13 obrazca DDPO.

Za ohranjanje neporabljenih davčnih izgub velja dodatna omejitev, ki je vezana na

spremembo lastništva. Davčne izgube, nastale od uveljavitve ZDDPO-1, torej v letu 2005 in

102

dalje, propadejo, če se lastništvo spremeni za več kot 50 % in se bistveno spremeni tudi

dejavnost zavezanca v obdobju dveh let pred ali po spremembi lastništva. Določilo ne velja za

davčne izgube iz obdobja od leta 2000 do vključno 2004. Uporaba davčne izgube je moţna le

po časovnem zaporedju njenega nastanka.

Podrobno so pogoji za zmanjševanje davčne osnove za zneske davčne izgube pojasnjeni pod

zaporedno številko 12.6 – naknadno povečanje davčne osnove za ţe izkoriščene davčne

izgube, če pogoji koriščenja kasneje niso več izpolnjeni.

Pogoji so zapisani v 36. členu ZDDPO-2 in 84. členu prehodnih določb, ki določajo enako

davčno obravnavo tudi za davčne izgube nastale po ZDDPO-1, in omogočajo neomejeno

koriščenje davčnih izgub na dan 31.12.2006, ki niso propadle in niso bile uporabljene po

določilih prejšnjih davčnih predpisov.

Splošna določba ima izjemo. Na preneseno davčno izgubo vpliva določba 37. člena ZDDPO-

2, ki ureja davčno izgubo v primerih prisilne poravnave davčnega zavezanca. Zakonska

določba je bila v letu 2013 spremenjena tako, da je usklajena z določbami drugih zakonov, ki

to področje urejajo. Sprememba velja ţe od oktobra 2013 in določa, da zavezanec, ki v

postopku prisilne poravnave v davčno osnovo ne vključi prihodkov zaradi prenehanja

obveznosti druţbe, izgubi pravico do pokrivanja davčne izgube preteklih let v znesku teh

obveznosti.

Konkretno pa to pomeni, da morajo davčni zavezanci zmanjšati znesek prenesene

neporabljene davčne izgube v Prilogi 5 k obrazcu DDPO. Na izpolnjevanje zap. št. 15.3

pojasnilo seveda nima vpliva.

Zavezancem, ki imajo neizkoriščene davčne izgube svetujemo, da upoštevajo davčno

optimizacijo pri sestavljanju obrazca DDPO. Neizkoriščene davčne izgube se lahko prenaša.

Zato naj imajo pri uveljavljanju zmanjševanja davčne osnove prednost davčne olajšave, ki se

ne smejo prenašati, in tiste, ki bi lahko propadle, če jih ne bi koristili.

Pokrivanje izgube zavezanci vpišejo pod zaporedno številko 15.3 in s tem zmanjšajo davčno

osnovo. Uporabo izgube vpišejo v Prilogo 5, ki je sestavni del davčnega obračuna.

Prilogo 5 izpolnijo tudi zavezanci, ki v davčnem obdobju niso uporabili izgube, ampak je

nova davčna izguba nastala v tekočem davčnem obračunu (zaporedna številka 14 obrazca

DDPO).

Prilogo 5 predloţijo tudi zavezanci, ki nimajo v davčnem obdobju sprememb zaradi davčne

izgube, imajo pa še neporabljeno davčno izgubo preteklih davčnih obdobij. To velja tudi za

zavezance s pavšalno obdavčitvijo.

Zaporedna številka 15.4 – Olajšave za investiranje

Zmanjšanje davčne osnove v obrazcu DDPO pod to zaporedno številko je bilo moţno koristiti

za znesek neizkoriščene davčne olajšave za investiranje še po določbah ZDDPO-1. Prehodno

obdobje za koriščenje morebitno prenesenih neizkoriščenih olajšav (Priloga 6) se je končalo.

Zadnjič je bilo mogoče uveljavljati staro davčno olajšavo za investiranje v obrazcu DDPO za

leto 2011. Zato sedaj zaporedna številka ni več aktivna in bo ostala prazna.

Zaporedna številka 15.5 – Neizkoriščene olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj

103

Zmanjšanje davčne osnove v obrazcu DDPO pod to zaporedno številko je bilo moţno koristiti

za znesek neizkoriščene davčne olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj še po določbah

ZDDPO-1. Prehodno obdobje za koriščenje morebitno prenesenih neizkoriščenih olajšav za

raziskave in razvoj (Priloga7a) se je končalo. Zadnjič je bilo mogoče uveljavljati staro RR

davčno olajšavo v obrazcu DDPO za leto 2011. Zato sedaj zaporedna številka ni več aktivna

in bo ostala prazna.

Zaporedni številki 15.6 in 15.7 – Vlaganje v raziskave in razvoj

Davčna olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj je določena v 55. členu ZDDPO-2. Do leta

2012 sta bili na področju raziskav in razvoja dve olajšavi, osnovna ali splošna olajšava za

vlaganja v raziskave in razvoj ter regijska olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj.

Davčnima olajšava sta bili namenjeni dve zaporedni številki v DDPO obrazcu:

15.6 – vlaganje v raziskave in razvoj in

15.7 – vlaganje v raziskave in razvoj – regijska olajšava

Stopnja splošne RR olajšave se je spreminjala. ZDDPO-2 je v letu 2007 uvedel 20 % stopnjo,

v letu 2010 se je povečala na 40 %. Zadnja sprememba ZDDPO-2 v aprilu 2012 pa je določila

100 % stopnjo za uveljavljanje olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj. Pravna osnova te

najvišje davčne olajšave v zgodovini samostojne Slovenije je natančno pojasnjena v rednem

delu priročnika Davki enostavno in jasno. Splošno RR olajšavo so lahko uveljavljali vsi

zavezanci, ki so izpolnjevali vsebinske pogoje.

Dodatno olajšavo za vlaganja v raziskave in razvoj je prav tako uveljavila novela ZDDPO-2 v

letu 2007, in sicer po dodatni stopnji 10 % za prvo skupino regij ali 20 % za drugo skupino

regij. Skupna olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj je bila torej 30 % ali 40 % in kasneje

(ob povišanju splošne na 40 %) celo 50 % ali 60 % zneska vlaganj. Dodatno olajšavo za

vlaganja v raziskave in razvoj so lahko uveljavljali le zavezanci s sedeţem v posebej

določenih regijah, ki so tam opravljali dejavnost.

Zakaj pišemo v preteklem času? Regijska davčna olajšava je s spremembo ZDDPO-2 v aprilu

2012 ukinjena. Zavezanci so jo nazadnje lahko uveljavili v letu 2011. Z novelo ZDDPO-2 v

letu 2012 je bilo ukinjeno le novo uveljavljanje, ni pa bila odvzeta pravica koriščenja

prenesene neizkoriščene davčne olajšave iz preteklih obdobij. Zavezanci imajo pravico

koristiti morebitno preneseno regijsko olajšavo do poteka roka za njeno koriščenje. V času

veljavnosti regijske davčne olajšave je bilo zavezancem omogočeno prenašanje davčne

olajšave za koriščenje v naslednjih pet let. Ta pravica je zavezancem torej ostala. Rok za

koriščenje morebitno prenesenih davčnih olajšav bo potekel leta 2016.

Splošno olajšavo za vlaganje v raziskave in razvoj lahko uveljavljajo zavezanci za

vlaganja:

- v notranjo raziskovalno-razvojno dejavnost, vključno z nakupom raziskovalno razvojne

opreme, ki se stalno in izključno uporablja za raziskovalno razvojno dejavnost zavezanca

- v nakup raziskovalno-razvojnih storitev, ki jih izvajajo druge osebe.

Uveljavljanje splošne olajšave za raziskave in razvoj natančneje določa Pravilnik (UL RS št.

75/2012). Sestavni del pravilnika je tudi obrazec Priloga 1, ki ga morajo izpolniti zavezanci,

ki olajšavo uveljavljajo. S tem postane obrazec tudi sestavni del davčnega obračuna.

104

Pravilnik o RR opredeljuje vsebino vlaganj, ki lahko veljajo za davčno priznana vlaganja v

raziskovalno ali razvojno dejavnost. Določa postopek uveljavljanja olajšave in seveda način

predloţitve obrazca davčnemu organu.

Pravilnik o RR priznava stroške materiala, storitev, dela in nakupa opreme ter stroške

zunanjih strokovnjakov in institucij s področja raziskav in razvoja. Vsa priznana vlaganja, ki

jih zavezanec ţeli uveljaviti, mora zbirno vpisati v obrazec – Prilogo 1.

Zavezance ţelimo posebej opozoriti na bistveno spremembo v tem delu, saj ni potrebno več

izpolnjevati Priloge za vsak raziskovalni ali vsak razvojni projekt posebej, temveč za vse

raziskovalne in razvojne projekte v enem davčnem obdobju skupaj. Prav tako ni potrebno več

izpolnjevati obrazca s posamičnimi podatki (ni več npr. vpisovanja posameznih računov itd.).

Zadošča zapis skupnega zneska vlaganj po navedenih vrstah vlaganj.

Zavezance ţelimo opozoriti tudi na vlaganja in na stroške v dejavnosti raziskav in razvoja, ki

jih pravilnik ne priznava in tudi v Prilogi 1 nimajo predvidenega mesta za vpis in s tem za

uveljavljanje.

Pravilnik o RR ne priznava nabav nepremičnin ali stroškov uporabe nepremičnin, nabav

opreme, ki se ne uporablja izključno za RR dejavnost, nabav neopredmetenih sredstev ali

morda stroškov obstoječe opreme (amortizacije), ki se uporablja v RR dejavnosti. Prav tako

za namen davčne olajšave RR dejavnosti niso priznani stroški financiranja RR dejavnosti.

Uveljavljanje RR olajšave je podrobno predpisano in pojasnjeno s Pravilnikom o davčnem

obračunu davka od dohodkov pravnih oseb. Določeni sta tudi dve Prilogi 7a in 7b.

Še vedno velja, da morajo imeti zavezanci vlaganja opredeljena v poslovnem načrtu ali

posebnem razvojnem projektu.

Zavezance tudi opozarjamo na potrebno predhodno davčno presojo zneskov, ki jih lahko

upoštevajo kot vlaganja v raziskave in razvoj. Najprej morajo opraviti strokovno presojo po

sodilu RR dejavnosti. Nato morajo za vlaganje ali strošek določiti še davčno priznano

velikost. Pri tem se izključuje uveljavljanje istih vlaganj za investicijsko olajšavo in olajšavo

za vlaganja v raziskave in razvoj. Prav tako ni moč uveljavljati vlaganj ali stroškov, ki se

financirajo z nepovratnimi sredstvi proračuna Slovenije ali EU.

Tako kot za večino ostalih olajšav, tudi pri olajšavi za vlaganja v raziskave in razvoj velja, da

jih zavezanec lahko uveljavlja le do višine davčne osnove.

Kot sklep lahko zapišemo, da bodo zavezanci pod zaporedno številko 15.6 vpisovali

koriščenje splošne RR olajšave, ki je lahko nastala v tekočem davčnem obdobju ali pa iz

prenosa preteklih upravičenj. Davčnemu obračunu bodo priloţili ustrezni obrazec Priloga 7a.

Dodatna regijska olajšava se smatra za drţavno pomoč, zato je moralo biti njeno

uveljavljanje skladno z EU zakonodajo.

Zapisali smo ţe, da je regijska olajšava s 1.1.2012 ukinjena oziroma je ukinjeno njeno

uveljavljanje. Neizkoriščeno regijsko olajšavo lahko zavezanci koristijo v naslednjih petih

davčnih obdobjih. Torej bodo zavezanci morebitno neizkoriščeno regijsko davčno olajšavo na

dan 31.12.2011 lahko koristili za zmanjšanje davčne osnove v naslednjih letih, nazadnje leta

2016.

105

Pod zaporedno številko 15.7 bodo zavezanci vpisali morebitno koriščenje prenesene regijske

davčne olajšave. Davčnemu obračunu bodo priloţili ustrezni obrazec Priloga 7b.

Zaporedne številka 15.8 – Olajšave investiranja po 55.a členu

Tudi davčna olajšava za investiranje ima bogato zgodovino sprememb. Zadnja sprememba je

uveljavljena od 1.1.2012 dalje. Pravzaprav sta uvedeni dve spremembi:

- stopnja olajšave je 40 % investiranega zneska (prej 30 %)

- ukinjena je omejitev najvišjega nominalnega zneska davčne olajšave, ki je bil do 1.1.2012 v

višini 30.000 eur v posameznem davčnem obdobju.

Pogoji za uveljavljanje investicijske davčne olajšave od 1.1.2012 dalje so naslednji:

Zavezanci lahko uveljavljajo 40 % investiranega zneska v (določeno) opremo in (določene)

nematerialne naloţbe brez zneskovnih omejitev.

Zavezanec sme neporabljeno davčno olajšavo prenašati za koriščenje v naslednjih petih

davčnih obdobjih.

V 55.a členu ZDDPO-2 je določeno, katere investicije v opremo in neopredmetena sredstva

prinašajo moţnost uveljavljanja davčne olajšave. V istem členu so določeni tudi pogoji

neodtujitve sredstva, za katerega se je uveljavljala olajšava.

Zavezanec mora povečati davčno osnovo za predhodno izkoriščeno davčno olajšavo

odtujenega sredstva pred potekom treh let od leta uveljavljanja olajšave. Zavezance

opozarjamo na dodatno določilo glede dobe, pred potekom katere se naknadno povečuje

davčna osnova. Doba potrebnega imetništva sredstva, za katerega se je uveljavljala davčna

olajšava, ni vezana le na absolutni časovni rok, ampak veţe rok za ohranitev olajšave (oz. v

nasprotnem primeru za davčno kazen) na davčno obdobje amortiziranja tega sredstva, če je

krajše od treh let.

Opozarjamo tudi na določilo, po katerem prenehanje zavezanca šteje za odtujitev sredstva.

Seveda so pri tem izvzeta prenehanja, ki nastanejo po statusni spremembi v okviru VII.

poglavja ZDDPO-2, ki ne nosijo davčne kazni.

Vsa vsebinska pojasnila nove olajšave za investiranje so zapisana v rednem delu priročnika

Davki enostavno in jasno.

Davčna kazen ob neizpolnjevanju pogojev za ohranitev ţe uveljavljene davčne olajšave, se

vpiše pod zaporedno številko 12.1 obrazca DDPO.

Za uveljavljanje davčne olajšave za investiranje je predvidena Priloga 6a.

Prilogo morajo priloţiti davčnemu obračunu vsi zavezanci, ki v davčnem obdobju uveljavljajo

olajšavo, imajo neizkoriščeno davčno olajšavo iz preteklega obdobja ali pa kakršnokoli

spremembo v zvezi z njo v tekočem davčnem obdobju – npr. morebitno povečanje.

Zaporedna številka 15.9 – Olajšava za pripadajoči znesek dobička, ki se izplača

delavcem

106

Pod zaporedno številko 15.9 obrazca DDPO je predvidena moţnost uveljavljanja davčne

olajšave po Zakonu o udeleţbi delavcev v dobičku. Zakon določa olajšave za delodajalce

(zavezance po ZDDPO-2) in za delavce (zavezance po ZDoh-2). Oboji lahko koristijo davčno

olajšavo samo, če so pred izplačilom udeleţbe izpolnjeni vsi pogoji in je udeleţba v dobičku

delavcem izplačana po določenem časovnem obdobju, kar je bistven pogoj koriščenja

olajšave.

Davčna olajšava v primeru enoletnega roka bo 70 % pripadajočega zneska dobička, za triletni

rok pa bo zavezanec lahko izkoristil davčno olajšavo v celotni višini pripadajočega zneska

dobička, ki je bil izplačan.

Davčno nepriznani odhodki, ki so povezani s postopkom pogodbe o udeleţbi delavcev v

dobičku, morajo biti izkazani pod zaporednima številkama 6.42 in 6.43 obrazca DDPO.

V postopku udeleţbe delavcev v dobičku mora zavezanec izpolnjevati Prilogo 18. V prilogi

so izkazani kontrolni podatki in davčno nepriznani odhodki ţe sproti od začetka obdobja

dalje. Znesek davčne olajšave pa se v prilogo vpiše šele v davčnem obračunu, ko so za

olajšavo izpolnjeni pogoji in je olajšava uveljavljena v obrazcu DDPO.

Zaporedna številka 15.10 – Olajšava za zaposlovanje invalidov

Olajšave za zaposlovanje invalidov so zavezancem podeljene za čas zaposlitve invalida pri

zavezancu in niso vezane le na prvo leto zaposlitve. Višina olajšave je odvisna od vrste

invalidnosti in lahko znaša 50 %, 70 % ali 100 % izplačane bruto plače invalida.

Zavezanec, ki zaposluje večje število invalidov, kot je predpisano z zakonom o zaposlitveni

rehabilitaciji, lahko za zaposlene, ki presegajo kvoto, uveljavlja olajšavo v višini 70 %

obračunanih bruto plač. Pogoj je, da invalidnost ni posledica nesreče pri delu ali poklicne

bolezni, nastale v času zaposlitve invalida pri zavezancu. Olajšava za invalide nad kvoto se

izključuje z osnovno olajšavo za zaposlovanje invalidov.

Zavezanec uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za olajšavo za invalide pod zaporedno

številko 15.10.

Podatke o izkoriščenih olajšavah zavezanec vpiše v Prilogo 8, ki je sestavni del obračuna

DDPO. Olajšave za zaposlovanje so določene za vsako leto posebej. Neizkoriščene olajšave

se ne morejo prenesti v naslednja davčna obdobja.

Zato zavezancem svetujemo, naj v primeru preseţnih davčnih olajšav nad davčno osnovo

koristijo najprej olajšave za zaposlovanje.

Zaporedna številka 15.11 – Praktično delo v strokovnem izobraževanju

Olajšava za izvajanje praktičnega dela v izobraţevanju je nova olajšava po ZDDPO-2. Znesek

olajšave po določilih 57. člena velja za plačila vajencem, dijakom in študentom po pogodbi za

izvajanje praktičnega dela v strokovnem izobraţevanju. Olajšava je omejena na znesek največ

v višini 20 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji, ki velja za vsak mesec

izvajanja tega praktičnega dela.

Neizkoriščene olajšave se ne more prenašati v naslednja davčna obdobja. Zato zavezancem

svetujemo, da te olajšave najprej upoštevajo pri zmanjševanju davčne osnove.

107

Zaporedna številka 15.12 – Olajšava za prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje

Določila za davčno olajšavo so ostala nespremenjena, torej bodo zavezanci zmanjšanje

davčne osnove iz tega naslova uveljavljali na enak način kot v preteklih davčnih obračunih.

Najvišji moţni neobdavčeni znesek plačane premije za prostovoljno dodatno pokojninsko

zavarovanje, je določen v višini 2.819,09 EUR.

Pod zaporedno številko 15.12 bodo zavezanci, ki plačujejo premije za dodatno prostovoljno

pokojninsko zavarovanje in izpolnjujejo pogoje, lahko uveljavljali davčno olajšavo največ v

velikosti 24 % prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, vendar ne več kot

2.819,09 EUR na zaposlenega.

Za evidentiranje koriščenja davčne olajšave ni predpisane Priloge. Prenos neizkoriščene

davčne olajšave v naslednje obdobje ni moţen. Zato zavezancem svetujemo, da to olajšavo

najprej upoštevajo pri zmanjševanju davčne osnove.

Zavezance ţelimo spomniti, da je davčna olajšava povezana s predhodnim nepriznavanjem

stroškov za plačane premije, zato je njihovo uveljavljanje moţno samo, če so za plačila

predhodno zmanjšani odhodki pod zaporedno številko 6.22.

Zaporedne številke 15.13, 15.14 in 15.15

Izplačila za donacije niso davčno priznan strošek. V davčnem obračunu so v celoti izvzeta iz

stroškov pod zaporedno številko 6.20.

Določene donacije pa lahko zavezanci naknadno uveljavljajo kot davčne olajšave in s tem

zmanjšujejo davčno osnovo. Davčno presojo, katere donacije, v kolikšnem znesku in pod

kakšnimi pogoji lahko uveljavljajo pri zmanjševanju davčne osnove, bodo zavezanci opravili

po 59. členu ZDDPO-2. Zavezance ţelimo spomniti, da so z ZDDPO-2 razširjene

nepridobitne dejavnosti, za katere so izplačila donacij priznana kot olajšava.

Z letom 2013 so dodane še donacije za splošno koristne namene, skladno z Zakonom o

prostovoljstvu. To so npr. civilna zaščita in reševanje, človekove pravice in civilne

svoboščine, varstvo okolja in ohranjanje narave, kultura in umetnost, socialna dejavnost,

rekreacija, turizem, vzgoja in izobraţevanje, zdravje in človek, narava, druţbene vrednote in

podobno. Kaj sodi med splošno koristne namene se presoja po kriterijih Zakona o

prostovoljstvu.

Zavezance ţelimo tudi ponovno opozoriti, da je ZDDPO-2 uveljavil dodatno olajšavo za

donacije v višini 0,2 % obdavčenega prihodka za kulturne namene in za izplačilo društvom,

ustanovljenim za varstvo pred naravnimi in drugimi nesrečami, ki delujejo v javnem interesu.

ZDDPO-2 ne omogoča uveljavljanja olajšav za izplačila sindikatom.

Olajšavo za osnovne donacije se lahko uveljavlja v izplačanem znesku, vendar največ do 0,3

% zneska obdavčenih prihodkov (0,3 % zaporedne številke 4 obrazca DDPO). Znesek

dovoljene davčne olajšave se izračuna v Prilogi 9. Znesek se vpiše pod zaporedno številko

15.13 obrazca DDPO.

108

Dodatna olajšava za posebne donacije (kultura, naravne nesreče) se lahko uveljavlja v

izplačanem znesku, vendar največ 0,5 % zneska obdavčenih prihodkov (0,3 % osnovna in 0,2

% dodatna). Znesek dovoljene davčne olajšave se izračuna v Prilogi 9. Pri tem pa obstaja

dodatna omejitev za koriščenje v obrazcu DDPO v tekočem davčnem obdobju. Znesek, ki ga

zavezanec lahko koristi v tekočem obdobju je skupaj s koriščenjem olajšave za osnovne

donacije (zaporedna številka 15.13) lahko največ 0,5 % obdavčenih prihodkov tekočega

davčnega leta. Ugotovljeni znesek moţnega zmanjšanja davčne osnove za posebne donacije

se vpiše pod zaporedno številko 15.14 obrazca DDPO. Neizkoriščeni znesek lahko zavezanec

prenese za koriščenje v naslednja davčna obdobja. Za neizkoriščeni del moţne davčne

olajšave zavezanec izpolni Tabelo B Priloge 9.

Davčne olajšave za donacije za kulturne namene in namene varstva pred naravnimi in drugimi

nesrečami se obravnavajo ugodneje od davčnih olajšav za osnovne namene.

Davčne olajšave za osnovne namene se priznajo v izplačanem znesku največ do 0,3 %, za

posebne namene pa v izplačanem znesku največ do 0,5 % obdavčenih prihodkov (v primeru,

da olajšav za osnovne namene zavezanec ne koristi, sicer pa ustrezno manj).

Davčne olajšave za osnovne namene propadejo, če jih v tekočem davčnem obdobju ni

mogoče izkoristiti za zmanjšanje davčne osnove. Olajšave za posebne namene pa se v

neizkoriščenem znesku prenašajo na koriščenje v naslednjih treh davčnih obdobjih.

Zavezance ţelimo ponovno spomniti, da za izplačilo donacije veljajo donacije, dane v denarju

ali v naravi.

Zavezance ţelimo opozoriti, da je sprememba ZDDPO-2A v letu 2008 razširila krog

prejemnikov donacij, ki jih dajalec – davčni zavezanec lahko uveljavlja kot davčno olajšavo.

Prejemniki donacij, ki izpolnjujejo ostale pogoje, so doslej bili rezidenti Slovenije in rezidenti

EU. Sprememba zakona moţnost razširja še na rezidente drţav Evropskega gospodarskega

prostora (EGP), ki so Islandija, Liechtenstein in Norveška, če je s temi drţavami zagotovljena

izmenjava (davčnih) informacij.

Minister je naknadno objavil, da z drţavo Liechtenstein ni vzpostavljena izmenjava

informacij, zato rezidenti te drţave ne izpolnjujejo pogoja za davčno olajšavo za donacije.

Zavezance opozarjamo, da se sprememba ZDDPO-2I, ki je razširila namene donacij za

davčne olajšave s splošnokoristnimi nameni, uporablja od 1.1.2013 dalje.

Enaki pogoji kot doslej veljajo za uveljavljanje davčne olajšave za izplačila političnim

strankam. Dovoljena olajšava ne sme presegati trikratne povprečne plače na zaposlenega pri

zavezancu. Uveljavljanje olajšave se vpiše pod zaporedno številko 15.15.

Davčna olajšava za donacijo sindikatom po ZDDPO-2 ni več predvidena. Znesek omejitve, ki

je prej veljal za oba namena pa je ostal enak. S tem se je davčna olajšava za donacije

političnim strankam povečala.

109

Zavezanec, ki uveljavlja olajšave pod zaporednimi številkami 15.13, 15.14 ali 15.15 obrazca

DDPO, mora obvezno izpolniti Prilogo 9, ki je sestavni del davčnega obračuna. V prilogi se

izkaţejo izplačila po posameznih namenih in izračuna dovoljeni znesek posamezne olajšave.

Neizkoriščenih olajšav se ne more prenašati v naslednja davčna obdobja. Zato zavezancem

svetujemo, da te olajšave najprej upoštevajo pri zmanjševanju davčne osnove. Izjema je

davčna olajšava za donacije v kulturo in za varovanje pred naravnimi in drugimi nesrečami.

Za olajšave, ki se lahko prenašajo v naslednja tri davčna obdobja, pa svetujemo, da jih

uveljavljate šele, ko ste uveljavili vse ostale olajšave, ki jih ni mogoče koristiti v tekočem

davčnem obdobju.

Zaporedni številki 15.16 in 15.17 – Ugodnosti pri poslovanju v ekonomski coni

Ugodnosti veljajo:

- za začetno investicijo za vlaganja v osnovna sredstva in neopredmetena sredstva,

- za odpiranje novih delovnih mest v ekonomski coni, na podlagi določb Zakona o

ekonomskih conah (ZEC).

Olajšavo lahko uveljavljajo v velikosti do 50 % stroškov nove investicije in odpiranja novih

delovnih mest v zvezi z njo. Olajšavo lahko koristijo le zavezanci, uporabniki ekonomske

cone, ki sami zagotovijo sofinanciranje v velikosti 25 % upravičenih stroškov. Koriščeno

olajšavo zavezanci vpišejo pod zaporedno številko 15.16 obrazca DDPO:

Podjetje mora sredstva ali nova delovna mesta zadrţati v ekonomski coni 5 let (velika

podjetja) oziroma 3 leta (srednja in majhna podjetja), sicer velja davčna kazen povečanja

davčne osnove za znesek prej izkoriščenih olajšav.

Zavezanci imajo moţnost koristiti olajšavo za odpiranje novih delovnih mest, tudi če to ni

povezano z novo investicijo. Za uveljavljanje veljajo posebni pogoji. Olajšava se lahko koristi

v višini 50 % bruto plač delavcev, ki so bili pred zaposlitvijo prijavljeni na Zavodu za

zaposlovanje vsaj 6 mesecev. Zaposlitev mora biti za najmanj 12 mesecev, to pa je tudi

obdobje, za katerega lahko zavezanec koristi olajšavo. Uveljavljanje te olajšave se vpiše pod


Ugodnosti so vezane na Odločbo davčnega organa.

Zaporedna številka 15.18 – Olajšava za zaposlovanje brezposelnih oseb

Olajšavo lahko koristi zavezanec, ki je v davčnem obdobju zaposlil brezposelno osebo za

nedoločen čas. Olajšava velja le za zaposlovanje brezposelnih oseb, starih do 26 let in nad 55

let, ki so bile vsaj 6 mesecev prijavljene na Zavodu za zaposlovanje, ob dodatnem pogoju, da

novo zaposlena oseba vsaj 24 mesecev prej ni bila zaposlena pri istem delodajalcu ali njegovi

povezani osebi.

Olajšavo lahko zavezanec koristi v višini 45 % plače novega zaposlenega, za prvih 24

mesecev zaposlitve, od datuma, ko ga je zaposlil in samo – dodatni pogoj – če je v letu

povečal skupno število zaposlenih. Roka koriščenja davčne olajšave se zaradi morebitne

odsotnosti delavca ne more podaljšati.

110

Olajšavo lahko zavezanec koristi le do višine davčne osnove v posameznem obdobju.

Neizkoriščene olajšave se ne more prenašati v naslednja davčna obdobja. Zato zavezancem

svetujemo, da to olajšavo najprej upoštevajo pri zmanjševanju davčne osnove.

Zakon določa moţnost koriščenja olajšave tako, da se za istega delavca lahko uveljavlja

olajšavo le enkrat, zato se koriščenje olajšave (zaporedna številka 15.18 obrazca DDPO)

izključuje s koriščenjem olajšave za zaposlovanje invalidov po ZDDPO-2 (zap. št. 15.10), z

olajšavo za zaposlovanje po Zakonu o razvojni podpori v Pomurski regiji oziroma po Zakonu

o spodbujanju skladnega regionalnega razvoja (zap. št. 15.19) in po Zakonu o ekonomskih

conah (zap. št. 15.17). Za uveljavljanje olajšave je predvidena Priloga 8 k obrazcu DDPO.

Zaporedni številki 15.19 in 15.20 – Olajšava za zaposlovanje in investiranje po Zakonu o

razvojni podpori Pomurski regiji in po Zakonu o spodbujanju skladnega regionalnega

razvoja

Olajšava za zaposlovanje in za investiranje je določena v Zakonu o razvojni podpori

Pomurski regiji v letih 2010–2015 oziroma do 2017 (podaljšanje obdobja v letu 2015).

Zakon je bil sprejet in uveljavljen ţe v letu 2009, vendar so ga zavezanci lahko začeli

uporabljati šele od 1.1.2010. Tako so bili učinki olajšav po Zakonu o Pomurski regiji prvič

zajeti v davčni obračun za leto 2010.

Zakon o Pomurski regiji za ukrepe razvojne podpore določa spodbude za zaposlovanje,

davčne olajšave za investiranje in prednostno obravnavo programov in projektov iz Pomurske

regije pri kandidiranju za razvojna sredstva.

Za davčno obravnavo sta seveda pomembni davčni olajšavi – olajšava za zaposlovanje kot del

spodbud pri zaposlovanju in davčna olajšava za investiranje. Oba ukrepa štejeta za drţavno

pomoč. Zato je njuno koriščenje omejeno na znesek, ki velja po pravilih drţavnih pomoči.

Seveda pa morajo biti za koriščenje izpolnjeni še drugi pogoji.

Davčno olajšavo za zaposlovanje lahko uveljavljajo le zavezanci s sedeţem in dejansko

ekonomsko aktivnostjo v Pomurski regiji. Olajšava je zavezancem priznana v obliki

zmanjšanja davčne osnove za 70 % stroškov plače delavca. Velja le za novo zaposlenega

prikrajšanega delavca, ki ga zavezanec zaposli najmanj za 12 mesecev. Zavezanec lahko

uveljavlja olajšavo, vendar je koriščenje olajšave omejeno do višine davčne osnove in do

najvišje višine po pravilih o drţavnih pomočeh. Spodbuda ne velja za delodajalce – zavezance

iz sektorja premogovništva in za zavezance – druţbe v teţavah.

Koriščenje davčne olajšave za zaposlovanje prikrajšanih delavcev v Pomurski regiji bodo

zavezanci vpisali pod zaporedno številko 15.19 obrazca DDPO.

Davčno olajšavo za investiranje lahko koristijo le zavezanci s sedeţem in dejansko

ekonomsko aktivnostjo v Pomurski regiji in samo za investicije v Pomurski regiji v obdobju

2010–2015. Zavezanec lahko uveljavlja davčno olajšavo kot zmanjšanje davčne osnove za 70

% za nove začete investicije (!) v opremo in neopredmetena sredstva. Opredelitev investicij v

opremo in neopredmetena sredstva je enaka, kot velja za splošno investicijsko olajšavo po

55.a členu ZDDPO-2 – velja torej tudi za tudi finančni najem enakih sredstev.

Zavezanec mora ohraniti projekt v Pomurski regiji in ne sme odsvojiti sredstev, za katera je

koristil posebno olajšavo, sicer mu ţe izkoriščena olajšava propade. Prepoved odtujitve

sredstev, za katera je olajšava izkoriščena, velja za veliko podjetje za obdobje pet let po

zaključku investicije oziroma za srednje in malo podjetje tri leta po zaključku investicije. Ob

morebitni predčasni odtujitvi, mora zavezanec v letu prenosa ali odsvojitve povečati davčno

111

osnovo v višini izkoriščene davčne olajšave, pri tem pa veljajo pravila iz 55.a člena ZDDPO-

2).

Posebna olajšava za investiranje v Pomurski regiji ne velja za zavezance iz sektorja

premogovništva, jeklarstva, sintetičnih vlaken, pridelave kmetijskih proizvodov in ribištva ter

za druţbe v teţavah. Za novo začete investicije se ne šteje nakup prevozne opreme v sektorju

transporta. Pomemben je tudi pogoj uveljavljanja olajšave – zavezanec mora prispevati k

investiciji najmanj 25 %.

Končna omejitev koriščenja je enaka kot pri spodbudi za zaposlovanje – zniţanje davka je

lahko največ v višini drţavnih pomoči.

Koriščenje davčne olajšave za novo začete investicije v Pomurski regiji bodo zavezanci

vpisali pod zaporedno številko 15.20 obrazca DDPO.

Uveljavljanje olajšave po Zakonu o Pomurski regiji se izključuje z uveljavljanjem splošne

olajšave za investiranje po 55.a členu ZDDPO-2 (zap. št. 15.8). Ker kombinacija drţavnih

pomoči ni dovoljena, se je doslej uveljavljanje olajšave po Zakonu o Pomurski regiji

izključevalo z uveljavljanjem regijske olajšave za raziskave in razvoj po 55. členu ZDDPO-2

(zap. št. 15.7). Od 1.1.2012 uveljavljanje regijske olajšave za raziskave in razvoj ni več

moţno, zato omejitev pri uveljavljanju olajšave po Zakonu o Pomurski regiji ni več aktualna.

Tako kot za davčne olajšave po ZDDPO-2, morajo zavezanci tudi za davčne olajšave po

Zakonu o razvojni podpori Pomurski regiji za koriščenje davčnih olajšav izpolniti posebne

priloge. Priloge predpisuje sam Zakon o razvojni podpori Pomurski regiji. Priloge za

koriščenje davčnih olajšav je najprej določala v letu 2010 sprejeta Uredba o kriterijih in

pogojih ter načinu uveljavljanja spodbud in olajšav v Pomurski regiji v obdobju 2010–2015,

ki jo je v letu 2014 nadomestila enotna Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči

ter načinu uveljavljanja regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za

zaposlovanje in investiranje, ki ureja področje za vse manj razvita področja v Sloveniji.

Uredba določa med drugim tudi način uveljavljanja davčnih olajšav in določa obrazce

oziroma Priloge. Za uveljavljanje davčne olajšave za zaposlovanje je določena Priloga 1, za

uveljavljanje davčne olajšave za investiranje pa je določena Priloga 2. Kljub temu, da Priloge

niso sestavni del Pravilnika o davčnem obračunu, jih morajo zavezanci obvezno priloţiti

obrazcu DDPO, če ugodnosti, ki iz njih izhajajo, uveljavljajo v obrazcu DDPO.

Vsebinsko podobna je druga regijska olajšava po Zakonu o spodbujanju skladnega

regionalnega razvoja (ZSRR-2) in podzakonskimi akti, ki podrobneje urejajo zadevno

področje, npr. Sklep o dodatnih začasnih ukrepih razvojne podpore za problemsko območje z

visoko brezposelnostjo Pokolpje (iz leta 2011) in v letu 2013 še s Sklepom o dodatnih

začasnih ukrepih razvojne podpore za problemsko območje z visoko brezposelnostjo Maribor

s širšo okolico ter Sklepom za območje občin Hrastnik, Radeče, Trbovlje.

Zavezanci, ki izpolnjujejo pogoje po tej regijski olajšavi, lahko uveljavljajo zmanjšanje

davčne osnove:

- za 70 % stroškov zaposlenega prikrajšanega delavca (drugi odstavek 28. člena ZSRR-2)

- za 70 % investiranega zneska za nove začete investicije v določeno opremo in

neopredmetena sredstva (peti odstavek 28. člena/SRR-2).

112

Zavezanec lahko olajšavo koristi največ do višine davčne osnove in tudi tukaj največ do

višine po pravilih drţavnih pomoči (Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči).

Za uveljavljanje olajšav je najprej veljala Uredba o dodeljevanju regionalnih pomoči, ki jo je

v letu 2014 nadomestila enotna Uredba o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči ter

načinu uveljavljanja regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje

in investiranje, ki ureja področje za vse manj razvita področja v Sloveniji.

Z isto uredbo je seveda enako določen način uveljavljanja davčnih olajšav in Priloga 1 ter

Priloga 2, kakor je prej zapisano pri uveljavljanju davčnih olajšav za Pomursko regijo.

Koriščenje olajšave se zapiše pod zaporednima številkama 15.19 in 15.20 obrazca DDPO.

Vsa zmanjšanja davčne osnove za davčne olajšave se v seštevku vpišejo pod zaporedno

številko 15 obrazca DDPO. Seštevek ne sme biti večji, kot je znesek davčne osnove iz

zaporedne številke 13 obrazca DDPO.

Neizkoriščene davčne olajšave bodo zavezanci vpisali v Priloge, ki so sestavni del davčnega

obračuna, in jih s tem prenesli za koriščenje v naslednje leto. Seveda to velja le za tiste davčne

olajšave, ki se lahko prenašajo, ostale neizkoriščene olajšave pa bodo zavezancem propadle.

113

Davc na osnova in davek

Če imajo zavezanci večjo davčno osnovo, kot je znesek davčnih olajšav, izkaţejo razliko med

njima pod zaporedno številko 16 obrazca DDPO – osnova za davek.

Zavezanci, za katere ne velja posebna davčna stopnja, davek za davčno leto izračunajo z

uporabo predpisane 17% davčne stopnje in ga vpišejo pod zaporedno številko 17 obrazca

DDPO.

Zavezanci, ki jim je odobrena posebna davčna stopnja, bodo uporabili pri izračunu to posebno

stopnjo in izračunali ustrezno manjši znesek davka (npr. za poslovanje v ekonomski coni), ali

pa bodo v tej napovedi ugotovili, da je davčna obveznost enaka nič (npr. pokojninski skladi).

114

Zmanjs anje davka

Zaporedni številki 18 in 19 – Odbitek tujega davka

Zavezanci imajo v davčnem obračunu zajete vse prihodke, tudi tiste, doseţene v tujini.

Praviloma so ti prihodki v tujini tudi obdavčeni, zato je zavezancem dovoljeno, da v svojem

davčnem obračunu upoštevajo v tujini plačan davek.

Če so prihodki obdavčeni v tujini po metodi izvzetja, so zavezanci ţe izvzeli prihodke

(zaporedna številka 2.7) in ustrezni del odhodkov (zaporedna številka 6.11) in oboje vpisali v

Prilogo 4. Tako dohodki iz tujine niso več zajeti v davčno osnovo in od njih ni obračunan

davek.

Če pa so zavezanci v tujini dosegli dohodek, ki je bil obdavčen po metodi odbitka, je

dohodek vštet v davčno osnovo (zaporedna številka 16) in je tudi od njega izračunan davek.

(zaporedna številka 17). Zato je zavezancem dana moţnost, da obveznost za davek, izračunan

od celotnih dohodkov, zmanjšajo za znesek davka, ki je bil od tujih dohodkov v tujini

obračunan in dejansko tudi plačan.

Po zakonskih določilih se za zmanjšanje davka upošteva plačan znesek tujega davka, vendar

največ do zneska, ki bi bil v tujini obračunan in plačan po ugodnejši davčni stopnji iz

mednarodnega sporazuma, če je sklenjen. Znesek tako ugotovljenega tujega davka pa ne sme

presegati davka, ki je od tujih dohodkov izračunan po davčnem obračunu. Odbitek tujega

davka lahko zavezanec uveljavlja v najmanjšem znesku od vseh treh.

Podatke o tujem davku in izračune za posamezno vrsto omejitve zavezanec prikaţe v Prilogi

10, morebitne naknadne popravke (zmanjšanja ali povečanja) tujega davka pa v Prilogi 11.

Za koriščenje tujega davka morajo zavezanci predloţiti dokazila o plačilu davka v tujini.

Postopek je določen v 383. členu Zakona o davčnem postopku.

Znesek davka iz zaporedne številke 17, zmanjšan za priznan davek plačan v tujini in povečan

ali zmanjšan zaradi popravkov tega davka, pomeni za zavezance obveznost za plačilo davka,

ki jo izkaţejo pod zaporedno številko 20 obrazca DDPO.

Davčno obveznost za davčno leto zavezanci v obrazcu zmanjšajo za že plačane akontacije

davka za davčno leto (pod zaporedno številko 22).

Pri tem zavezance opozarjamo, da upoštevajo tudi zadnjo akontacijo, ki je bila praviloma

plačana v januarju naslednjega leta. Če bi bil za dohodek z virom v Sloveniji za zavezance

med letom plačan davčni odtegljaj, bi ga zavezanec upošteval kot plačno akontacijo davka

pod zaporedno številko 21 obrazca DDPO, vendar bi bilo to zgolj izjemoma.

115

Razlika po obrac unu

Razliko med obračunanim davkom in ţe plačnimi akontacijami davka za davčno leto, za

katerega sestavljajo davčni obračun, zavezanci izkaţejo

pod zaporedno številko 23, če morajo davek doplačati, ali

pod zaporedno številko 24, če imajo preplačilo davka.

Postopek plačevanja davka in uveljavljanja povračila davka, obračunanega za davčno leto je v

celoti predstavljen in pojasnjen v poglavju o obračunskem delu obrazca.

Postopek izračuna akontacije davka za naslednje davčno leto je prav tako podrobno

predstavljen in pojasnjen v poglavju o obračunskem delu obrazca.

Ker ta postopkovna določila zavezanci uporabljajo praviloma le enkrat na leto in da ne bi kaj

spregledali, jih samo ponovno naštevamo:

preplačilo po davčnem obračunu mora davčni organ obvezno vrniti zavezancu v

roku 30 dni po predloţitvi davčnega obračuna in to brez posebne zahteve,

za preplačilo ţe dospelih akontacij davka za tekoče davčno leto ni več obvezne

uporabe za zmanjšanje naslednjih, še nedospelih akontacij, temveč mora davčni

organ preplačilo zavezancu vrniti,

Ob zahtevi za zniţanje davčnih akontacij med letom, ima zavezanec pravico do vračila preveč

plačnih akontacij, ki nastanejo v primeru, če davčni organ ne odloči o zahtevku pravočasno.

116

Obrazec DDPO

Obrazec DDPO

Odprite dokument v pdf

Obrazec DDPO – povezava z drugimi zaporednimi številkami

Odprite dokument v wordu

http://img.dashofer.sk/cif_si/Dokumenti/dav/Obrazec_DDPO.pdf

http://img.dashofer.sk/cif_si/Dokumenti/dav/Obrazec_DDPO_postavka_povezava_z_drugimi_zaporednimi_stevilkami.rtf

117

Priloge k obrazcu DDPO

Sestavni del davčnega obračuna so priloge, ki so določene s Pravilnikom o davčnem

obračunu. Priloge imajo metodologijo (navodilo) za izpolnitev. Priloge so sestavljene v obliki

tabel. V tabele vpisujemo z zakonom predpisane podatke ali v skladu z metodologijo

določene podatke, potrebne za izpolnitev DDPO obrazca.

Seznam prilog je del davčnega obračuna (zadnji del obrazca DDPO), kjer bodo zavezanci

označili tiste priloge, ki jih izpolnjene prilagajo k davčnemu obračunu.

Priloge so razdeljene na več vrst:

Priloga 3 – so računovodski izkazi in poročila ali izjava zavezanca, da so ti ţe predloţeni

na AJPES.

Priloga 3a – so podatki v zvezi z razkritjem skritih rezerv v postopku zdruţitve ali delitve.

Priloge 4 do 11 in 13, 18 in 19 – Priloge, ki morajo biti izpolnjene in priloţene k obrazcu

DDPO

če je v obrazcu v zvezi z njimi nastalo povečanje ali zmanjšanje davčne osnove,

pa tudi v primeru, da sprememb v davčnem letu ni bilo, ko ostanejo ali v davčnem letu

nastanejo nove neizkoriščene davčne olajšave, ki jih bodo zavezanci lahko izkoristili v

naslednjih davčnih obdobjih.

Priloge 14 do 17 – Priloge so pojasnjevalne narave, izpolniti jih je treba glede na navodila

za posamezni obrazec. Priloge niso neposredno povezane z zmanjševanjem ali

povečevanjem davčne osnove v davčnem obračunu.

Priloga 12 – Podatki v zvezi z vrednostnimi papirji, drugimi deleţi in investicijskimi

kuponi,

je bila ukinjena s Pravilnikom iz novembra 2014. Zavezancem podatkov v povezavi z

vrednostnimi papirji ni bilo več potrebno izpolnjevati ţe ob izdelavi davčnega obračuna za

leto 2014.

Priloga 20 – Priloga izjave glede pavšalne obdavčitve – povezana s postopkovnimi

določbami.

V letu 2013 je bila obrazcu DDPO dodana nova Priloga 20 – Priglasitev ugotavljanja davčne

osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov.

Zavezanec, ki ţeli v naslednjem davčnem letu preiti na pavšalno obdavčitev, mora to svojo

namero označiti v opredelitvi zavezanca v splošnem delu obrazca. Obvezno pa mora izpolniti

tudi Prilogo 20, v kateri poda izjavo o izpolnjevanju pogojev za priglasitev v pavšalno

obdavčitev. V izjavi zapiše:

- davčno obdobje, v katerem ţeli vstopiti v pavšalno obdavčitev,

- izjavo o izpolnjevanju pogoja prihodkov v preteklem koledarskem letu,

- izjavo o statusu v zadnjih 18 mesecih glede delovanja in glede povezanih oseb.

118

Do 1.1.2015 je bil pogoj prihodkov za vstop v pavšalno obdavčitev v naslednjem letu določen

do višine 50.000 eur prihodkov preteklega leta.

V letu 2014 je bila s spremembami Pravilnika (UL RS 83/2014) spremenjena Priloga 20 –

Priglasitev ugotavljanja davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov.

V Prilogi 20 so zajete novosti ZDDPO-2K iz leta 2014, ki je določil dodatno skupino davčnih

zavezancev, ki imajo pravico do izbire pavšalne obdavčitve - to so zavezanci s prihodki

preteklega obdobja v višini nad 50.000 eur do 100.000 eur , ob izpolnjevanju pogoja

zaposlitve v istem obdobju.

Ker so se sprememba pavšalne obdavčitve uporabljale prvič za davčno leto 2015, je bilo

seveda potrebno, da so se zavezanci, ki soi tako moţnost izbrali, o tem izjasnili ţe v okviru

davčnega obračuna za 2014.

Dopolnjena Priloga 20 je bila torej ţe sestavni del davčnih obračunov za leto 2014 tistih

zavezancev, ki so izbrali pavšalno obdavčitev za leto 2015, pa naj bo to v skupini prihodkov

do 50.000 eur (brez dodatnih pogojev) ali pa v skupini nad 50.000 do 100.000 eur ob

izpolnjevanju dodatnega pogoja glede zaposlitve.

Pravilnik o davčnem obračunu za 2015 (UL RS 101 iz decembra 2015) sicer znova določa

»novo« Prilogo 20, veljavno za davčni obračun leta 2015. Zavezance pa ţelimo opozoriti, da

Priloga 20 za leto 2015 nima nobenih vsebinskih sprememb, nova je le zaradi uvodnega

sklicevanja na aktualno pravno podlago (ZDDPO in ZDavP).

Zavezance, ki imajo pavšalno obdavčitev

opozarjamo na potrebno skrbnost pri izpolnjevanju Prilog k obrazcu DDPO. Nekatere priloge

so zavezani izpolnjevati enako kot zavezanci v splošni obdavčitvi, druge pa morajo

izpolnjevati, če ne ţelijo izgubiti pravic, ki so jih ob vstopu v pavšalno obdavčitev imeli.

Kljub temu, da za njih določene olajšave v času pavšalne obdavčitve ne veljajo, jih bodo

lahko uveljavili ob morebitnem ponovnem vstopu v splošno obdavčitev. To pa velja samo v

primeru, da bodo prenos olajšav tudi dokumentirali v prilogah k DDPO obračunom, ki jih

bodo izpolnjevali v času pavšalne obdavčitve.

Pravila glede tega so bila vključena v metodologijo za izpolnjevanje prilog ţe ob spremembah

v letu 2013. Spremembe so bile posledica nove pavšalne obdavčitve in omejitve koriščenja

davčne izgube preteklih obdobij.

V Metodologiji je posebej določena zaveza izpolnjevanja Prilog za zavezance, ki ugotavljajo

davčno osnovo z upoštevanjem normiranih odhodkov. Zavezanec, ki ob prehodu iz osnovne v

pavšalno obdavčitev izkazuje

- nekrito izgubo preteklih obdobij ali

- neizkoriščeni del davčne olajšave, ki se lahko prenaša v naslednja davčna obdobja

mora te prenose izkazovati v Prilogah tudi v obdobju pavšalne obdavčitve.

119

Pavšalisti morajo izpolnjevati tudi nekatere priloge, ki niso pojasnjevalne narave. Zato

zavezance pavšaliste opozarjam, da proučijo metodologijo posameznih prilog, če njihovi

dogodki ali dejstva ustrezajo vsebini predpisanih prilog.

Tudi za pavšaliste je obvezna predloţitev Prilog 3a in 4, ter 10 do 19 (brez 12 seveda, ki je ni

več).

V primeru morebitnega prenosa davčnih olajšav iz obdobja pred začetkom pavšalne

obdavčitve pa izpolnjujejo še Priloge 5, 6a, 7a, 7b in 9.

Prilogo 20 so ti zavezanci ţe izpolnili, ko so se prijavili v pavšalno obdavčitev.

Tako ugotovimo, da je edino Priloga 8 – Olajšava za zaposlovanje tista , ki jo v nobenem

primeru zavezanci iz pavšalne obdavčitve ne izpolnjujejo.

Obvezna predložitev Prilog od 3a do 11 (brez 8 za pavšaliste) in od 13 do 19 k obrazcu

DDPO za 2015 je predpisana za vse zavezance, izpolnjevali bodo seveda samo tiste, ki

ustrezajo davčni naravi njihovega poslovanja.

Prilogo 20 pa bodo izpolnili samo tisti zavezanci, ki za leto 2016 ţelijo priglasiti pavšalno

obdavčitev in za to seveda izpolnjujejo pogoje, kar z izjavo tudi potrdijo.

Ponovno opozarjam na potrebno priglasitev v pavšalno zavezo tistih zavezancev, ki so bili ţe

pavšalisti v letu 2014 in 2015 in so v obeh letih presegli kriterij 50.000 eur prihodkov za

ohranitev pavšalne obdavčitve

Zaradi uveljavljenega dodatnega pogoja prihodkov do višine 100.000 eur v preteklem letu, ob

izpolnjevanju pogoja glede zaposlitve, pa lahko tudi ti zavezanci ohranijo pavšalno

obdavčitev.

Uveljavijo jo seveda po dopolnilnem kriteriju, za katerega morajo podati izjavo o

izpolnjevanju. To storijo s priglasitvijo v pavšalno obdavčitev na Prilogi 20.

Zavezanci iz Pomurske regije in zavezanci drugih nerazvitih področij Slovenije, ki lahko

koristijo ugodnosti po Zakonu o spodbujanju skladnega regionalnega razvoja, bodo obrazcu

DDPO predloţili še Prilogo 1 (za zaposlovanje) in Prilogo 2 (za investiranje), ki sta

predpisani z Uredbo o dodeljevanju regionalnih drţavnih pomoči ter načinu uveljavljanja

regionalne spodbude za zaposlovanje ter davčnih olajšav za zaposlovanje in investiranje.

120

Predloz itev davc nega obrac una

Davčne obračune predloţijo zavezanci v treh mesecih po koncu davčnega leta. Zavezanci, ki

niso spremenili davčnega leta in je davčno leto enako koledarskemu, bodo predloţili davčni

obračun za leto 2015 davčnemu organu do 31. marca 2016.

Roke za predloţitev davčnih obračunov pri posebnih postopkih določa ZDavP-2 za vsak

posamezni primer posebej.

Davčni obračun bodo predloţili vsi zavezanci z osnovno obdavčitvijo in s pavšalno

obdavčitvijo, tudi tisti, ki so plačila davka oproščeni, in tisti, ki obračunavajo davek po 0 %.

Davčni obračun vsebuje:

- obrazec DDPO – obračun (Priloga 1),

- priloge k obrazcu – (Priloge 3a do 11 in 13 do 20),

- računovodski izkazi po SRS 2006 (Priloga 3).

S pravilnikom o davčnem obračunu je določena tudi metodologija za predloţitev podatkov iz

bilance stanja, izkaz poslovnega izida oziroma podatkov iz drugih ustreznih poročil.

Z metodologijo je določeno, da lahko predpisane računovodske izkaze, izdelane po SRS,

zavezanci predloţijo v obliki oziroma na obrazcih, kakor jih predpisuje organizacija,

pooblaščena za obdelavo podatkov (AJPES). Zavezancem k obrazcu DDPO ni potrebno

prilagati računovodskih izkazov v obliki, določeni po SRS. Zavezanci izdelane računovodske

izkaze za namene statistike lahko uporabijo tudi za davčne namene kot Prilogo 3 k obrazcu

DDPO.

V metodologiji so določeni računovodski izkazi, ki so priloge oz. obvezni sestavni del

davčnega obračuna. Računovodski izkazi so določeni po posameznih vrstah zavezancev:

- gospodarske druţbe,

- društva,

- pravne osebe zasebnega prava,

- pravne osebe javnega prava.

Po metodologiji za predložitev računovodskih izkazov lahko vsi davčni zavezanci, ki imajo

davčno obdobje enako koledarskemu letu, namesto predloţitve računovodskih izkazov

(Priloga 3) podajo izjavo, da so zahtevane računovodske izkaze ţe predloţili na AJPES, z

navedbo datuma predloţitve.

Izjava je sestavni del obrazca DDPO.

Zavezancem je izjema ţe poznana. Lahko napišemo, da na tem področju ni nobenih novosti.

Če zavezanec ne poda izjave v obrazcu DDPO, morajo biti obrazcu priloţeni računovodski

izkazi, ki sestavljajo Prilogo 3:

121

- izkaz poslovnega izida,

- bilanca stanja,

- izkaz gibanja kapitala in

- podatki iz drugih ustreznih poročil.

Zavezanci morajo v obrazcih računovodskih izkazov predloţiti podatke, ki zadevajo davčno

obdobje, za katerega predlagajo obračun davka od dohodkov pravnih oseb. Če zavezanec

predlaga davčni obračun za obdobje, ki ni enako koledarskemu letu, ne more predloţiti

izjave. Davčnemu organu mora priloţiti računovodske izkaze za isto obdobje, kot je izkazano

davčno leto.

V skladu s 357. členom ZDavP-2 samo vse sestavine davčnega obračuna skupaj tvorijo

celoto. Če davčnemu obračunu niso priloţeni predpisani računovodski izkazi ali ni podana

izjava, da so bili predloţeni na AJPES, se šteje, da davčni obračun ni bil v celoti oz. popolno

predloţen.

V primeru preplačila davčne obveznosti, ugotovljene in izkazane v obrazcu DDPO, ni

moţnosti, po kateri bi se zavezanec izrekel glede vračila (ga zahteval) ali pa bi se odločil za

moţnost, da preplačilo izkoristi za poračun še nedospelih obveznosti za isto vrsto davka.

ZDavP-2 določa, da mora davčni organ preplačilo zavezancu vrniti v 30 dneh po predloţitvi

obračuna. Izjemoma davčni organ lahko znesek vračila zmanjša, če ima zavezanec

neporavnane zapadle davčne obveznosti iz drugih dajatev.

Davčni obračun davka od dohodkov pravnih...

Documents

Transcript of Davčni obračun davka od dohodkov pravnih...