Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania Filiala

Bucuresti

Audit financiar:

auditul fluxurilor de cumparari-plati

Cinaru Eugenia Mihaela

Stagiu Expert Contabil An 1, Sem. 2

2014

CUPRINS

Audit financiar. Notiuni introductive

Auditul fluxurilor de cumparari si plati

Auditul fluxurilor de cumparari si plati in cazul achizitiilor de imobilizari

Auditul fluxurilor de cumparari si plati in cazul conturilor de datorii-furnizori

Concluzii

Bibliografie

Audit finaciar. Notiuni introductive

Auditul financiar reprezinta orice interventie in contabilitatea unei entitati in

scopuri de control, revizie, studiu, cercetare, efectuat de un profesionist contabil competent si independent, dac celelalte elemente fundamentale ale definitiei auditului in general sunt ntrunite.

Opiniile privind etapele pe care trebuie s le parcurg un auditor pn la emiterea raportului de audit asupra situaiilor financiare anuale sunt variate, doar n sensul denumirii cte unei etape, ntruct demersul auditorului trebuie s se realizeze conform normelor naionale i standarde internaionale de audit.

Fundamentarea opiniei de audit este realizata cu ajutorul probelor de audit. Scopul

utilizarii probelor este acela de a determina prezentarea fidela a situatiilor financiare. Este

cunoscut faptul ca nici un auditor nu poate examina continutul tuturor fisierelor informatice

sau celelalte probe disponibile, cum ar fi cecurile achitate, facturile furnizorilor, contractele

cu clientii, alte tipuri de documente si evidente contabile.

O decizie majora cu care se confrunta auditorul este de a determina tipurile probelor

de audit si cantitatile adecvate de probe pe care trebuie sa le colecteze, pentru ca situatiile

financiare sa fie prezentate in conformitate cu principiile contabile general acceptate.

Ele se obtin prin proceduri de audit identificate pe trei niveluri:

proceduri de evaluare a riscurilor prin care se obtine o intelegere a entitatii si a mediului acesteia inclusiv controlul intern, pentru a evalua riscurile unor

denaturari semnificative la nivelul situatiilor financiare si la nivelul

afirmatiilor conducerii;

teste ale controalelor atunci cand auditorul decide sa evalueze eficienta operationala a controalelor in prevenirea sau detectarea si corectarea

denaturarilor semnificative la nivelul afirmatiilor sau criteriilor obiectiv ale

managementului;

proceduri de fond cu scopul de a detecta denaturarile semnificative si includ teste ale detaliilor pentru categorii de tranzactii, solduri ale conturilor si

prezentari de informatii precum si proceduri analitice de fond.

Auditorul planifica si desfasoara proceduri de fond pentru a raspunde la evaluarea

aferenta a riscurilor de denaturari semnificative, ceea ce include rezultatele testelor asupra

controalelor. Totusi, evaluarea de catre auditor a riscului este supusa rationamentului si

poate sa nu fie suficient de precisa pentru a identifica riscurile de aparitie a unor denaturari

semnificative. Mai mult decat atat, exista limitari inerente ale controlului intern, incluzand

aici riscul de eludare a controlului de catre conducere, posibilitatea aparitiei erorilor umane

si efectul modificarilor survenite de sisteme. In concluzie procedurile de fond sunt

efectuate cu scopul de a obtine suficiente probe de audit adecvate.

Procedurile analitice constau in evaluari ale informatiilor financiare efectuate prin

intermediul unui studiu al relatiilor dintre datele financiare si nefinanciare. Ele cuprind

deasemenea , investigarea fluctuatiilor si a relatiilor contradictorii identificate care nu sunt

consecvente cu alte informatii relevante sau care se abat in mod semnificativ de la valorile

previzionate.

Procedurile analitice sunt cele prin care se estimeaza caracterul rezonabil al

operatiunilor si soldurilor pe ansamblu. Utilizarea de comparatii si rapoarte pentru a

determina daca soldurile conturilor sau alte date par rezonabile sunt specifice procedurilor

analitice.

Auditorul aplica proceduri analitice drept proceduri de evaluare a riscului in

vederea intelegerii entitatii si a mediului sau, precum si in cadrul revizuirii generale de la

sfarsitul auditului. Ele pot fi aplicate si ca proceduri de fond.

Prin aplicarea procedurilor analitice in care informatiile neauditate ale exercitiului

curent in curs sunt comparate cu informatiile auditate din exercitiul precedent se reuseste

scoaterea in evidenta a schimbarilor intervenite. Schimbarile pot reprezenta tendinte de

evolutie importante sau evenimente specifice, dar vor influenta planificarea auditului. Spre

exemplu o crestere a soldului imobilizarilor ar putea indica o achizitie semnificativa, care

ar trebui verificata

Procedurile analitice aplicate drept proceduri de evaluare a riscului utilizeaza atat

informatii financiare, cat si nefinanciare, de exemplu, relatia dintre vanzari si aria spatiului

de vanzare sau volumul de bunuri vandute. Testele de procedur sunt testele care permit obtinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii si functionrii sistemelor contabile si de control intern.

Prin urmare, controlul conturilor reprezint interventia proprie a auditorului n contabilitatea firmei. Are ca scop identificarea acelor elemente probante: nscrisuri,

documente, fapte, pe baza crora auditul urmeaz s isi formeze opinia. Elementele probante sunt obtinute printr-o combinare adecvat a testelor de procedur cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive.

Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului n contabilitatea

intreprinderii si constau n proceduri care urmresc obtinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative n situatiile financiare:

controale privind tranzactiile, operatiile si soldurile conturilor; proceduri analitice care constau n analiza tendintelor si ratiourilor

(rapoartelor) semnificative, examenul variatiilor si examene de coerent cu alte informatii.

n functie de credibilitatea informatiilor obtinute n etapele precedente, auditorul

stabileste programele de control a conturilor pe baza crora s poat obtine elementele probante necesare fundamentrii opiniei sale.

Auditul financiar sta la baza deciziilor economice luate de utilizatorii situatiilor

financiare. Prin intermediul auditului financiar se realizeaza o prezentare fidela a imaginii

companiei si a capacitatii acesteia de a genera profit si de a asigura continuarea activitatii.

Un loc important in auditul financiar il ocupa auditul fluxurilor/ciclului de cumparari-plati.

Auditul fluxurilor de cumparari-plati

Ciclul cumprri-plti implic deciziile i procesele desfurate pentru obinerea bunurilor i serviciilor necesare bunei funcionri a unei ntreprinderi.

Obiectivul general al auditului ciclului cumprri-plti const n a evalua dac toate conturile afectate de cumprari de bunuri i servicii i de plile n contul acestor cumprri sunt corect prezentate n conformitate cu principiile contabile generale acceptate. In

continuare sunt prezentate principalele categorii de operatiuni, conturile, functiile

economice si documentele si evidentele aferente ciclului de cumparari-plati.

Estimarea riscului de control intern i proiectarea i efectuarea testelor mecanismelor de control i a testelor substaniale ale operaiunilor pentru fiecare categorie de operaiuni este foarte improtanta in analiza fluxurilor cumprri-plti. Auditorul obine o nelegere a controlului intern al ciclului cumprri-plti prin studierea diagramelor secveniale ale clientului, ntocmirea chestionarelor de control intern i efectuarea unor teste de parcurs de sistem pentru cumprri i plti.

Auditul fluxurilor de cumparari si plati in cazul achizitiilor de imobilizari

Auditul activelor imobilizate este o combinatie a abordarilor bazate pe evaluarea

proceselor (intrari, utilizari, amortizari, ntretineri, modernizari etc) si a celor directionate

catre auditarea existentelor (solduri initiale si finale, detinerea controlului asupra acestora,

evaluarea si prezentarea adecvata).

Imobilizarile sunt auditate intr-un mod particular, din urmatoarele motive:

de regula, exista mai putine intrari si iesiri ale exercitiului n curs comparativ cu activele circulante, dar, avnd n vedere profilul clientului propus,

acestea ramn n limitele frecventului;

intrarea n companie este legata preponderent de punerea n functiune, care poate fi realizata mai mult sau mai putin n interesul companiei;

deseori, valoarea oricarei operatii in parte este semnificativa, cumulul acestora fiind mai mult dect semnificativ; coroborat cu faptul ca eroarea

tolerabila afectata din pragul de semnificatie global este, n general, foarte redusa,

l determina pe auditor sa declare un risc de nedetectare extrem de scazut,

activul va fi utilizat, pastrat si reflectat n evidentele contabile timp de mai multi ani.

Din cauza acestor deosebiri, n auditul echipamentelor de productie accentul cade

pe verificarea cumpararilor efectuate n exercitiul curent, mai curnd dect pe soldul

contului reportat din anul precedent. n plus, faptul ca aceste active au o durata de viata

estimata considerabila impune existenta unor conturi de amortizare si amortizare cumulata,

care sunt verificate ca parte a auditului activelor respective. n sfrsit, echipamentele pot fi

vndute sau casate, genernd nregistrarea unui cstig sau a unei pierderi pe care auditorul

s-ar putea sa trebuiasca sa le verifice.

Auditarea imobilizarilor presupune pronuntarea asupra tranzactiilor, transformarilor

si soldurilor (n unele cazuri fiind vorba de milioane de euro) daca sunt rezonabil de corect

prezentate n situatiile financiare ale companiei. Auditorul trebuie sa fie constient de

dificultatea, responsabilitatea publica, ncarcatura morala, juridica si psihologica pe care o

are demersul sau.

Relatiile n care se afla imobilizarile cu circuitele companiei considerate si abordate

de auditorii financiari n cadrul misiunilor sunt: vnzari - ncasari, salarii - personal,

cumparari - plati, stocuri - depozitare, atragere rambursare de capital, casa - banca. Imobilizarile relationeaza direct sau indirect cu toate aceste cicluri, situatia fiind sugestiva

pentru importanta si dificultatea furnizarii de asigurari privind calitatea informatiei

referitoare la aceste active. De exemplu, in cadrul vnzarii de imobilizari, auditorul va fi

probabil nevoit sa puna n aplicare toate procedurile recomandate de Standardele

Internationale de Audit (ISA) pentru evaluarea ciclului vnzari-ncasari, obtinnd si

furniznd astfel asigurari ca respectivul proces, inclusiv rezultatele, sunt prezentate de

client potrivit cadrului de raportare financiara aplicabil.

Una dintre cele mai consistente relatii se stabileste ntre imobilizari si ciclul

cumparari-plati, motiv pentru care literatura de specialitate recomanda auditarea acestor

active integrat acestui circuit.

Testele cumpararilor de imobilizari sau aprecierea mecanismelor de control si

testele substantiale ale operatiunilor aferente vizeaza trei dintre functiile economice

aferente ciclului, si anume:

prelucrarea comenzilor de cumparare; receptia bunurilor; constatarea datoriei.

Metodologia de proiectare a testelor mecanismelor de control si a testelor

substantiale ale operatiunilor aferente cumpararilor de imobilizari are ca finalitate stabilirea

procedurilor ce vor fi utilizate de auditor, daca sa foloseasca sau nu sondajul si ce

dimensiune sa aiba esantionul, cum se vor selecta elementele acestuia, programarea n timp

si pe persoane etc.

ntr-o prima etapa, auditorul obtine o ntelegere a controlului intern al cumpararilor

de imobilizari prin studierea normelor si regulamentelor interne privind achizitiile, a

organigramelor, a diagramelor secventiale ale clientului, intervievari ale personalului

relevant, ntocmirea chestionarelor de control intern si reparcurgerea circuitului unor

documente determinate de cumpararile de imobilizari. Pe aceasta baza, auditorul face o

serie de constatari incipiente asupra mediului de control specific, privind evaluarea de catre

management a riscului aferent achizitiilor, asupra informarii si comunicarii, referitor la

activitatile de control si supervizare specifice. Aceste constatari se documenteaza, iar pe

baza lor se demareaza procesul de concepere a testelor mecanismelor de control si a

testelor substantiale ale operatiunilor.

Att n faza de ntelegere a controlului intern, ct si cu ocazia estimarii riscului

aferent se pot utiliza procedurile analitice. Tabelul 3 ilustreaza modalitati de analiza prin

indicatori si tendinte de evolutie frecvent aplicate n cazul imobilizarilor. Procedurile

analitice se utilizeaza pentru evaluarea probabilitatii de erori att n evidentele

imobilizarilor, implicit n domeniul cumpararilor, ct si n ceea ce priveste continuitatea

existentei si utilizarii activelor respective de catre client. Procedurile analitice pot fi folosite

cu intensitati diferite pe ntregul parcursal misiunii de audit.

Pe baza abaterilor depistate prin intermediul procedurilor analitice si n special a

rezultatelor obtinute n motivarea acestora, cu implicatii directe asupra riscului, auditorul

si poate orienta procesul de planificare a misiunii sale. n mod normal, fiecarei functii

economice, din cadrul procesului de achizitie al imobilizarilor, i corespund anumite

mecanisme-cheie de control intern.

n cazul imobilizarilor, mecanisme-cheie de control intern se refera la:

autorizarea cumpararilor; separarea gestiunii bunurilor primite de alte functii; segregarea sarcinilor; nregistrarea la timp si verificarea independent a operatiunilor.

Autorizarea adecvata a cumpararilor de imobilizari este esentiala, deoarece ea

asigura faptul ca bunurile achizitionate corespund obiectivelor companiei. Cele mai multe

companii permit o autorizare generala a achizitiilor de bunuri necesare activitatii de

exploatare de baza. De exemplu, cumpararile de imobilizari peste o limita baneasca

prestabilita ar putea necesita obtinerea aprobarii adunarii generale a actionarilor, altele a

consiliului de administratie; articolele cumparate relativ frecvent, cum ar fi computerele,

mobilier etc. sunt aprobate de anumiti membri ai conducerii executive.

Dupa aprobarea cererii de aprovizionare, trebuie initiata o comanda de cumparare a

bunurilor respective. Comanda de cumparare este emisa pe numele unui furnizor si solicita

livrarea unui articol specificat, la un anumit pret, la sau pna la o anumita data.

Daca evaluatorul extern are suspiciuni asupra selectarii neperformante a furnizorilor

de imobilizari, el trebuie sa extinda aria misiunii pentru a obtine probele necesare

clarificarii. Un control intern necorespunzator al domeniului are repercusiuni nimicitoare

asupra misiunii de audit financiar, daca nu s-a avut in vedere acest aspect n faza de

acceptare a misiunii.

Frecvent, companiile creeaza departamente de aprovizionare pentru a asigura

obtinerea de bunuri de calitate adecvata si la un pret minim. Pentru un bun control intern,

departamentul aprovizionare nu ar trebui sa raspunda de autorizarea cumpararilor si

receptionarea bunurilor. Toate comenzile de cumparare ar trebui sa obtina identitate printr-

o numerotare adecvata si sa includa suficiente informatii.

Separarea gestiunii activelor de alte functii. Cele mai multe companii au un

departament de receptie a bunurilor, care trebuie sa ntocmeasca un procesul verbal de

receptie ca justificare a primirii si verificarii bunurilor cumparate. n mod normal, un

exemplar al acestui document este remis persoanei care preia n gestiune, iar un alt

exemplar - departamentului responsabil de evidenta contabila a activelor si datoriilor.

Personalul departamentului de receptie ar trebui sa fie independent de personalul ce preia

n gestiune si de departamentul contabilitate.

nregistrarea la timp si verificarea independenta a operatiunilor. n anumite

companii, nregistrarea datoriei aferente unei cumparari se face n momentul receptiei

imobilizarilor, iar n alte companii aceasta este amnata pna n momentul primirii facturii

furnizorului. n ambele cazuri, departamentul de evidenta a datoriilor poarta, de regula,

raspunderea verificarii corectitudinii cumpararilor, att pe forma, ct si pe fond. Aceasta

verificare este facuta prin compararea informatiilor detaliate din programul de achizitii-

investitii, contractul, comanda de cumparare, procesul verbal de receptie si facture

furnizorului, n scopul de a se determina daca descrierile bunurilor, preturile, cantitatile,

conditiile de plata si cheltuielile de transport din factura furnizorului sunt corecte.

Segregarea sarcinilor. Un mecanism de control important, instaurat n

departamentele de evidenta a imobilizarilor si datoriilor aferente, consta n a cere ca

angajatii ce opereaza cumpararile n sistemul informational sa nu aiba acces la mijloacele

banesti, la titlurile de valoare usor negociabile sau la alte active. Documentele si evidentele

operative adecvate, procedurile de tinere a evidentelor contabile corespunzatoare si

verificarile independente reprezinta, de asemenea, mecanisme de control care sunt necesare

n functiile legate de gestiunea imobilizarilor achizitionate.

De cele mai multe ori n cazul imobilizarilor receptia achizitiei este legata de

punerea n functiune si sau de predarea n folosinta, care, pe lnga preluarea n gestiune,

presupune si conexarea cu obiectivele companiei, att de catre cei care concep si realizeaza

astfel de operatii, ct si de cei care le verifica n mod independent.

Cele mai importante mecanisme de control viznd platile cuprind:

semnarea documentelor de achitare de o persoana adecvat mputernicita; segregarea sarcinilor legate de semnarea ordinelor de plata de cele legate de

evidenta imobilizarilor achizitionate, a disponibilitatilor si datoriilor;

examinarea atenta a documentelor ce stau la baza sintagmei bun de plata de catre responsabil n momentul semnarii.

Descrierea mecanismelor de control intern este strans legata de principalul

instrument prin care se realizeaza evidenta imobilizarilor, respectiv fisierul sistematic al

imobilizarilor. Pentru a se face un studiu relevant al auditului echipamentelor de productie,

este necesar a se ntelege continutul fisierului sistematic al imobilizarilor.

Fisierul sistematic este format dintr-un set de evidente, cte una pentru fiecare

articol de imobilizari aflate n dotarea companiei. La rndul sau, fiecare evidenta cuprinde

informatii descriptive, data achizitionarii, costul initial, amortizarea aferenta exercitiului n

curs si amortizarea cumulata a activului n cauza. Suma tuturor evidentelor din fisierul

sistematic este egala cu soldurile de carte mare ale conturilor n cauza.

Avnd n vedere informatiile obtinute de auditor, cu ocazia cunoasterii generale a

clientului, precum si cu prilejul identificarii si evaluarii pro-forma a mecanismelor de

control enumerate, se poate estima riscul de control aferent achizitiilor de imobilizari. De

regula, se elaboreaza o matrice n care pe coloane se regasesc obiectivele de audit

referitoare la operatiuni, iar pe linii se insereaza mecanismele cheie de control-intern si sau

neajunsurile controlului intern. Riscul de control se apreciaza pentru fiecare obiectiv si se

poate declara mic, mediu sau mare, n functie de atuurile sau neajunsurile acumulate pe

parcursul ntelegerii controlului intern.

Evaluarea costurilor si avantajelor testarii mecanismelor de control.

Dupa ce auditorul a identificat mecanismele-cheie si neajunsurile controlului intern

si a estimat riscul de control, trebuie sa se decida daca testele substantiale vor putea fi

reduse suficient pentru a ndreptati costurile angajate n efectuarea testelor mecanismelor

de control.

Nu se vor angaja cheltuieli privind identificarea mecanismelor de control si

estimarea riscului de control sub nivelul maxim daca acest lucru nu va permite o reducere a

cantitatii de teste substantiale.

Pentru proiectarea testelor mecanismelor de control si a testelor substantiale ale

cumpararilor de imobilizari este util sa reamintim ca necapitalizarea unui efort pentru

procurarea unei imobilizari sau nregistrarea unei cumparari la o suma incorecta afecteaza

pozitia financiara pna n momentul n care compania caseaza sau cedeaza activul. Contul

de profit si pierdere este afectat pna n momentul n care activul este complet amortizat.

Rationamentul este similar si pentru capitalizarea excesiva. n ambele cazuri,

informatia financiara furnizata de clientul auditorului este alterata. n mod normal, punctul

de plecare n verificarea cumpararilor exercitiului n curs este un tablou recapitulative al

tuturor cumpararilor nregistrate n cartea mare pe parcursul anului, obtinut de la client. Un

tabel tipic de acest gen prezinta separate fiecare cumparare si include data cumpararii,

furnizorul, descrierea activului, o mentiune a faptului daca activul este nou sausecond-

hand, durata de viata a activului, metoda de amortizare si costul initial. Clientul obtine

aceste informatii din fisierul sistematic al imobilizarilor, iar auditorul va obtine asigurari, la

acest moment sau ulterior, ca lista este completa.

Daca mecanismele de control functioneaza de maniera eficace, se poate majora

semnificativ eficienta lucrarilor de audit. Mecanismele cheieale controlului intern, testele

tipice ale mecanismelor de control si testele substantiale tipice ale operatiunilor

corespunzatoare pentru doua dintre obiectivele de audit legate de operatiuni sunt

prezentate n Tabelul 4.

Mecanismele de control intern trebuie corelate cu obiectivele de audit referitoare la

operatiuni, testele mecanismelor de control cu mecanismele de control intern si testele

substantiale ale operatiunilor cu erorile monetare care ar putea fi prezente sau absente n

functie de atuurile si neajunsurile controlului intern. Setul de proceduri de audit definite si

apelate pentru un angajament de audit va diferi n functie de controlul intern si de alte

circumstante.

Cumpararile nregistrate corespund bunurilor primite si sunt conforme cu interesele

clientului - aparitie. Dintre cele cinci obiective de audit referitoare la operatii: aparitie,

exhaustivitate, acuratete, separarea exercitiilor financiare si clasificare, toate la fel de

importante, cel privind aparitia este unul complex pentru ca nu este vorba numai despre

faptul daca achizitiile de imobilizari sunt prezentate prin situatiile financiare n masura n

care au aparut n exercitiul de referinta, ci si daca acestea sunt legate de interesele legale ale

entitatii auditate. Aceasta legatura este data de posibilitatea de conexare a achizitiei cu

obiectivele ntreprinderii si cuprinde: realitatea, necesitatea, oportunitatea si legalitatea

operatiei. Rationamentul professional al auditorului nu poate evita suspiciunea de frauda cu

asocierea angajatilor si n special frauda manageriala. In ceea ce priveste realitatea

achizitiilor, auditorul va fi nevoit sa aprecieze daca:

acestea reprezinta imobilizari intrate n patrimoniu; exista din punct de vedere fizic; riscurile si beneficiile asociate detinerii de active apartin companiei.

Cel mai important mecanism de control intern consta n existenta si functionarea

independenta si competenta a comisiei de receptie. n situatia inexistentei acesteia (fapt mai

putin probabil, desi competenta acesteia poate constitui o problema) sau a functionarii

necorespunzatoare, riscurile la care este expus auditorul cresc exponential si va determina

reactii pe masura.

Daca auditorul este convins ca mecanismele de control aferente acestui obiectiv

sunt adecvate, testele viznd detectarea operatiunilor necorespunzatoare sau inexistente pot

fi considerabil diminuate. Mecanismele de control adecvate vor mpiedica, probabil,

clientul sa nregistreze ca active operatiunile care sunt mai curnd n beneficiul conducerii

sau al angajatilor companiei dect al entitatii auditate luate ca ansamblu. n anumite

situatii, operatiunile necorespunzatoare sunt evidente, de exemplu, achizitionarea

neautorizata de catre angajati a unor bunuri de uz personal sau, cu mult mai grav,

sustragerea de mijloace banesti.

Cercetari n audit si raportari financiare prin nregistrarea unei cumparari fictive n

jurnalul cumpararilor, ramn apanajul managementului de nivel ridicat, care poate evita

anumite rigori interne. Daca mecanismele de control viznd detectarea operatiunilor

necorespunzatoare sau inexistente sunt inadecvate, atunci se impune o examinare

aprofundata a documentelor justificative, inspectia activelor respective etc.

Cumpararile existente sunt integral nregistrate - exhaustivitate. Nenregistrarea

cumpararii unor bunuri primite afecteaza direct soldul datoriilor si ar putea duce la o

supraevaluare a profitului net si a capitalurilor proprii, la polul opus situndu-se

neimobilizarea unor eforturi financiare. n anumite cazuri, efectuarea unor teste ale

informatiilor detaliate n scopul de a determina daca exista operatiuni nenregistrate ar

putea fi dificila, iar auditorul este nevoit sa se bazeze pe mecanismele de control intern n

aceasta privinta.

ntruct intrarile de echipamentele sunt relativ frecvente si ar putea fi supuse unor

rigori specifice, cum ar fi aprobarea de catre consiliul de administratie, auditorul ar putea

decide sa nu se bazeze prea mult pe controlul intern al clientului si sa se gndeasca la

implicatiile asupra efortului si raportului sau chiar la retragerea din angajament. Pe de alta

parte, dat fiind ca auditul cumpararilor consuma, de regula, o cantitate considerabila de

timp de audit, mecanismele de control intern eficace si adecvat testate ar putea reduce de

maniera semnificativa costurile auditului.

Ar trebui sa se observe importanta examinarii facturilor furnizorilor si a

documentelor conexe n verificarea cumpararilor de echipamente de productie. De fapt, cel

mai obisnuit test de audit folosit pentru verificarea intrarilor de imobilizari consta n

examinarea fundamentarii programului de achizitii, a contractelor, a referatelor de

necesitate-oportunitate, a comenzilor de cumparari, a facturilor furnizorilor si a proceselor

verbale de receptive punere n functiune.

Pe lnga verificarile facute n cadrul testelor mecanismelor de control si al testelor

substantiale ale operatiunilor, deseori se considera necesara efectuarea unor teste

suplimentare, din cauza complexitatii majoritatii operatiunilor legate de echipamente si a

semnificatiei mari a sumelor. De regula, nu este obligatorie o examinare a documentelor

justificative ale fiecarei cumparari, nsa este normal sa se verifice operatiunile mari si

neobisnuite efectuate pe parcursul ntregului exercitiu, precum si un esantion reprezentativ

din cumpararile tipice din aceasta categorie. Profunzimea verificarii depinde de riscul de

control estimat de auditor pentru cumparari si de semnificatia intrarilor de active.

Testele substantiale din sfera cumpararilor sunt realizate prin compararea sumelor

din facturile furnizorilor cu cele nregistrate n evidentele contabile interne. Auditorul

trebuie sa cunoasca politicile de capitalizare sau imobilizare ale clientului pentru a putea

determina daca operatiunile de cumparare sunt nregistrate n conformitate cu referentialul

contabil aplicabil si daca tratamentul lor contabil este consecvent n comparatie cu anii

precedenti. Auditorul ar trebui sa fie atent la posibilitatea existentei unor cheltuieli

semnificative de transport si instalare a echipamentelor, precum si la achizitionare a unor

echipamente noi prin cedarea echipamentelor vechi, obtinndu-se rambursarea unei

anumite parti din valoarea echipamentelor vechi. Aceasta rambursare se poate produce n

conturile companiei sau n conturi personale, eventualitate ce-l determina pe auditor sa

confirme integralitatea clauzelor contractuale.

Auditul fluxurilor de cumparari-plati in cazul conturilor datorii-

furnizori

Prin datorii nelegem nite angajamente de plat ale ntreprinderii fa de furnizori

pentru bunurile procurate i serviciile prestate, fa de personalul angajat privind retribuirea

muncii, fa de stat privind plata impozitelor i taxelor, fa de alte persoane juridice i

fizice.

n procesul de constatare a datoriilor, timpul reprezint factorul cel mai important.

Deseori, nenregistrarea unei datorii ntr-un exerciiu contabil este nsoit de

nenregistrarea unei cheltuieli. Astfel, ea conduce la o subevaluare a cheltuielilor i o

supraevaluare a profitului. O datorie se nregistreaz n momentul n care se creeaz

obligaia. Aceast regul este mult mai greu de aplicat decat pare.

O mare parte din procesele de control intern n cadrul unei companii se refer la

facturile primite de la furnizori i se pot structura pe cteva linii: verificarea existenei

obligaiei reale de a plti ctre un anumit furnizor.

Pentru implementarea unui sistem de control al acestui proces se pot parcurge

civa pai: stabilirea unui sistem intern pentru aprobarea facturilor: managerul responsabil

de achiziiile de un anumit tip este cel care aprob facturile n limita competenei de

aprobare; se pot stabili anumite limite de sume pn la care un manager poate s aprobe

facturile care privesc departamentul su, ceea ce depete respectiva sum urmnd s

ajung la aprobarea managerului urmtor pe scar ierarhic. Se poate merge chiar mai

departe cu un sistem n trei pai: plasarea unei comenzi, efectuarea recepiei, potrivirea

facturii cu respectiva comand. Acesta este un sistem mai complicat, dar mai sigur, mai

ales dac la fiecare pas un alt operator proceseaz tranzacia.

Verificarea existenei contractelor cu furnizorii i corespondena facturilor cu

contractele. De asemenea, eliminarea posibilitii de introducere eronat a datelor (dublare,

erori matematice etc). Dublarea introducerii unei facturi n sistem poate fi evitat dac se

utilizeaz un sistem informatic care avertizeaz utilizatorul dac mai gsete o factur cu

acelai numr. n cazul unui numr mic de facturi, cutarea se poate face manual. Totodat,

eliminarea posibilitilor de eroare la plat. Pentru aceasta se poate implementa un sistem

intern de aprobare a plilor efectuate (dubla semntur); Pentru a se evita dublarea plilor,

se pot marca n sistem facturile o dat pltite, astfel nct ele s nu mai fie disponibile ca i

"deschise".

Contul de datorii-furnizori are o importan critic n orice audit al ciclului

cumprri-plti. Deoarece datoriile furnizori tind s fie semnificative n majoritatea

companiilor, auditorii aplica aproape ntotdeauna proceduri analitice aprofundate i cateva

teste ale detaliilor soldurilor asupra acestui cont.

Auditorii fixeaz, de regul, eroarea tolerabil pentru datoriile furnizori la un nivel relativ mare i estimeaz adesea riscul inerent ca mare sau mediu.

In cazul conturilor de datorii-furnizori, in ceea ce priveste auditarea acestora,

mecanismele de control intern poti fi sintetizate astfel:

Proceduri analitice aplicate pentru estimarea riscului aferent conturilor de datorii-

furnizori pot fi:

Obiectivul general n auditul datoriilor-furnizori este de a determina dac soldul contului de datorii-furnizori este corect calculat i adecvat prezentat.

n cazul verificrii soldurilor datoriilor, accentul cade pe descoperirea datoriilor subevaluate sau omise.

Concluzii

Aratand cele mai importante mecanisme de control intern, n ce consta evaluarea

acestora, precum si testele substantiale ale operatiilor dintr-o secventa se poate constata

complexitatea si riscurile asociate auditarii financiare.

Mecanismele de control si testele au ca scop identificarea sferelor care pot prezenta

riscuri specifice de aparitie a unor prezentari eronate semnificative, ce necesita o analiza

aprofundata.

Verificarea schimbarilor intervenite in soldurile conturilor din balanta de verificare

poate fi suficienta pentru atingerea planificarii aprofundata alaturi de informatiile

comparative de ramura.

BIBLIOGRAFIE

Carti:

1. Arens Alvin A. si Loebbecke James K., Audit o abordare integrata, Ed. Arc,

Chisinau, 2003

2. IFAC - Manualul pentru Standarde Internaionale de Audit, Certificare i Etic, Editura

CECCAR, Bucureti, 2007

3. IFAC si CAFR - Audit financiar 2006, Editura Irecson, Bucuresti 2007.

4. TOMA MARIN Iniiere n auditul situaiilor financiare, ediia a III-a, revizut i

adugit, 2009

Acte normative:

***Legea 571/2003 coroborat cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele

metodologice de aplicare

***OMFP 3055/2009

***Standardele Internationale de Contabilitate, 2001

***Legea nr.82 , Legea Contabilitii, din 24 decembrie 1991, Republicat n Monitorul

Oficial nr.629 din 26 august 2002.

*** Reglementari contabile armonizate cu Directiva CEE si Standardele Internationale de

Contabilitate, 2006