Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

81
CONTABILITATE FINANCIARĂ APLICATĂ Suport de curs CID II Conf. univ. dr. Burada Corneliu Lector univ. dr. Zefinescu Carmen 2012

description

Suport de curs

Transcript of Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

Page 1: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

CONTABILITATE FINANCIARĂ APLICATĂ

Suport de curs

CID II

Conf. univ. dr. Burada Corneliu

Lector univ. dr. Zefinescu Carmen

2012

Page 2: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

2

C U P R I N S

Unitatea de învăţare 1

Situaţiile financiare – produs final al contabilităţii financiare ____ 3

Unitatea de învăţare 2

Lucrările de închidere a exerciţiului financiar ________________ 7

2.1. Întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere _______ 7

2.2. Inventarierea generală a activelor şi datoriilor _______________ 8

2.3. Contabilitatea operaţiilor de regularizare __________________ 11

2.3.1. Regularizarea plusurilor şi minusurilor de inventar __ 11

2.3.2. Calculul amortizărilor suplimentare, regularizarea ajustărilor

pentru depreciere sau pierdere de valoare

şi a provizioanelor _____________________________ 17

2.3.3. Modificările directe în valoarea contabilă a unor

active şi datorii ______________________________ 20

2.3.4. Delimitarea în timp a cheltuielilor şi veniturilor _____ 26

2.4. Întocmirea balanţei de verificare după inventariere __________ 29

2.5. Determinarea rezultatului exerciţiului _____________________ 34

2.6. Repartizarea profitului sau acoperirea pierderii _____________ 41

Unitatea de învăţare 3

Întocmirea situaţiilor financiare anuale _____________________ 45

3.1. Aspecte generale _____________________________________ 45

3.2. Bilanţul ____________________________________________ 45

3.3. Contul de profit şi pierdere _____________________________ 52

3.4 Situaţia modificărilor capitalului propriu ___________________ 56

3.5. Situaţia fluxurilor de numerar ___________________________ 58

3.6. Notele explicative la situaţiile financiare anuale____________61

Unitatea de învăţare 4

Elemente de analiză pe baza situaţiilor financiare anuale ______ 64

4.1. Analiza principalilor indicatori economico-financiari ________ 64

4.2. Analiza performanţei întreprinderii pe baza tabloului

soldurilor intermediare de gestiune ______________________ 67

Teste de autoevaluare

Lucrare de verificare _________________________________74

BIBLIOGRAFIE ________________________________________ 80

Page 3: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

3

UNITATEA DE ÎNVĂŢARE 1

SITUAŢIILE FINANCIARE – PRODUS FINAL AL CONTABILITĂŢII FINANCIARE

OBIECTIVE

Prezentarea situaţiilor financiare anuale

Înţelegerea sistemului informaţional - contabil

Ca instrument al conducerii, contabilitatea asigură informaţiile specifice

necesare fundamentării deciziilor economico – financiare ale întreprinderii

raportoare şi utilizatorilor externi.

Pornind de la faptul că necesităţile de informaţii contabile ale întreprinderilor

raportoare sunt diferite faţă de cele ale utilizatorilor externi, că nu toate informaţiile

contabile pot fi făcute publice, că raportarea informaţiilor necesare utilizatorilor externi

trebuie făcută într-un timp relativ scurt de la încheierea exerciţiului financiar, în

majoritatea ţărilor lumii s-a adoptat conceptul dualist de organizare a contabilităţii.

Potrivit acestuia informaţiile contabile sunt separate de către producătorii de informaţii

în două categorii: una care redă imaginea întreprinderii în exterior, denumită

contabilitate financiară, şi alta care descrie procesele interne ale întreprinderii, denumită

contabilitate de gestiune.

Contabilitatea financiară asigură, deci, informaţiile necesare utilizatorilor

externi prin intermediul situaţiilor financiare anuale. Fiind destinate tuturor

utilizatorilor, informaţiile cuprinse în situaţiile financiare anuale trebuie să aibă un

conţinut comun şi o formă unitară de raportare. De aceea, situaţiile financiare

anuale fac obiect al normalizării contabile atât la nivel naţional cât şi internaţional.

Contabilitatea de gestiune asigură informaţiile specifice (privind: cheltuielile,

veniturile şi rezultatele analitice pe produse, lucrări şi servicii, pe activităţi sau structuri

organizatorice, întocmirea şi execuţia bugetelor interne de venituri şi de cheltuieli),

destinate exclusiv conducerii întreprinderii raportoare, fără ca acestea să facă obiect al

normalizării contabile. Pentru necesităţile manageriale sunt folosite însă şi informaţiile

produse prin contabilitatea financiară pentru gestiunea curentă a activelor şi datoriilor

(stocurilor, clienţilor, furnizorilor, trezoreriei etc.) şi pentru fundamentarea deciziilor de

investiţie şi de finanţare.

Deci, întreprinderile raportoare, producătoare de informaţii contabile

utilizează atât informaţiile contabilităţii de gestiune cât şi informaţiile curente şi

cele de sinteză ale contabilităţii financiare.

Page 4: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

4

Informaţiile curente sunt cele care rezultă din înregistrarea în conturi, în

cursul exerciţiului financiar, a operaţiilor economico – financiare şi din diferite

situaţii întocmite de către întreprinderi pentru necesităţi proprii pe baza datelor din

conturi.

Informaţiile de sinteză sunt denumite şi informaţii periodice. Ele rezultă din

situaţiile financiare întocmite pe baza datelor din conturi fie la anumite intervale de timp

ale exerciţiului financiar (trimestrial sau semestrial) pentru necesităţi proprii sau şi

pentru raportare atunci când ele sunt decise prin reglementări contabile*)

, fie anual, la

încheierea exerciţiului financiar, pentru necesităţi proprii şi pentru raportare pentru

necesităţile utilizatorilor externi.

Rezultă că întregul flux de înregistrare şi prelucrare în contabilitatea

financiară a datelor contabile este subordonat obţinerii şi raportării informaţiilor

prin situaţiile financiare.

Utilizatorii externi, în majoritatea lor, se bazează şi folosesc situaţiile

financiare anuale ca principala sursă de informaţii pentru necesităţile proprii. De

aceea situaţiile financiare trebuie întocmite şi prezentate astfel încât să răspundă

cerinţelor lor.

În viziunea Cadrului contabil general IASB utilizatorii situaţiilor financiare sunt:

investitorii actuali şi potenţiali, personalul angajat, creditorii, furnizorii şi alţi creditori

comerciali, clienţii, guvernul şi instituţiile acestuia şi publicul, iar cerinţele lor de

informare se referă la poziţia financiară, performanţele şi modificările poziţiei financiare

ale întreprinderii raportoare sau, în cazul unor utilizatori, şi la alte informaţii specifice

acestora.

Prezentăm în continuare, în ordinea prevăzută de Cadrul contabil general IASB

utilizatorii de informaţii contabile şi necesităţile lor de informare.

1. Investitorii. Sunt principalii parteneri ai întreprinderilor pe piaţa financiară care

oferă capital în condiţii de risc. Ca urmare, ei au nevoie de informaţii pentru a decide dacă

ar trebui să cumpere, să păstreze sau să vândă părţi din capital. În acest sens informaţiile

despre elementele care influenţează poziţia financiară a întreprinderii raportoare, îndeosebi

resursele economice pe care le controlează, structura sa financiară şi capacitatea de a se

adapta schimbărilor mediului în care îşi desfăşoară activitatea sunt utile pentru a anticipa

capacitatea întreprinderii de a genera trezorerie sau echivalente de trezorerie în viitor.

Informaţiile despre performanţă sunt utile atât în sensul arătat dar şi pentru formularea

raţionamentelor despre eficienţa cu care întreprinderea poate utiliza noi resurse.

2. Angajaţii. Sunt interesaţi, alături de grupurile lor reprezentative, de informaţii

de ordin social cum ar fi: stabilitatea locurilor de muncă, profitabilitatea întreprinderii,

*)

Vezi IAS 34 „Raportarea financiară interimară”.

Page 5: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

5

capacitatea întreprinderii de a oferi remuneraţii, pensii şi oportunităţi profesionale,

condiţii corespunzătoare de muncă, igienă şi securitate ş.a. Astfel de informaţii

solicitate de angajaţi se regăsesc, în unele ţări occidentale, la întreprinderile mari, în

cadrul unui bilanţ social care este supus operaţiilor de comunicare, de publicare şi de

verificare*)

.

3. Creditorii. Sunt persoanele care acordă împrumuturi întreprinderii

(împrumuturi bancare, împrumuturi obligatare) pentru o perioadă dinainte stabilită

în schimbul unei remuneraţii fixe denumită dobândă. Această categorie de

utilizatori este interesată îndeosebi de informaţii privind solvabilitatea

întreprinderii care le permit să determine dacă împrumuturile acordate şi dobânzile

aferente vor fi rambursate la scadenţă. Bilanţul întreprinderii şi notele explicative

oferă astfel de informaţii prin indicatorii lichiditatea curentă şi lichiditatea

imediată.

4. Furnizorii şi alţi creditori comerciali. Ca şi creditorii, sunt interesaţi de

informaţii privind solvabilitatea întreprinderii şi de alte informaţii care să le

permită să aprecieze dacă vor fi respectate termenele de plată şi dacă întreprinderea

se va regăsi şi în ce grad în stare de continuitate. În funcţie de aceste elemente

furnizorii îşi vor dimensiona în viitor volumul vânzărilor. Comparativ cu creditorii,

furnizorii şi alţi creditori comerciali sunt interesaţi de întreprindere pe o perioadă

mai scurtă de timp, cu excepţia cazului în care ei sunt dependenţi de continuitatea

activităţii întreprinderii, atunci când aceasta este un client major.

5. Clienţii. Sunt interesaţi de informaţii contabile care să le permită evaluarea

continuităţii activităţii întreprinderii, în vederea aprecierii riscurilor ce grevează

securitatea aprovizionării lor. Aceasta, mai ales atunci când au o colaborare pe termen

lung cu întreprinderea respectivă sau sunt dependenţi de ea.

6. Guvernul şi instituţiile acestuia. Sunt interesate de alocarea resurselor şi

implicit de activitatea întreprinderilor. Informaţiile solicitate sunt utilizate în

scopuri cum ar fi: reglementarea activităţii întreprinderilor; realizarea funcţiei

fiscale (datele contabile sunt utilizate pentru determinarea impozitelor directe şi

indirecte); calculul unor indicatori macroeconomici (venitul naţional şi alţi

indicatori similari); stabilirea subvenţiilor publice pentru diverse activităţi

economice.

7. Publicul. Este interesat de informaţii contabile care să-i permită să evalueze

diferitele consecinţe ale funcţionării întreprinderii(lor) în zonă: contribuţia la economia

locală îndeosebi în ce priveşte ocuparea şi formarea forţei de muncă, contribuţia la

*)

Pentru detalii vezi N. Feleagă şi I. Ionaşcu – „Tratat de contabilitate financiară”, vol. I, Ed.

Economică, 1998, pag. 53.

Page 6: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

6

bugetul local prin impozite şi taxe, colaborarea cu furnizorii locali, politicile antipoluante

promovate de întreprindere(ri) ş.a.

Structura situaţiilor financiare este reglementată, în ţara noastră, prin

OMFP nr. 3055/2009 prin care se stabileşte formatul şi conţinutul lor, în mod

diferenţiat pe două categorii de întreprinderi în funcţie de criteriile de mărime

prevăzute, şi anume:

total active: 3.650.000 €;

cifră de afaceri netă: 7.300.000 €;

număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

Întreprinderile care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre cele trei

criterii prevăzute întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

a) bilanţul;

b) contul de profit şi pierdere;

c) situaţia modificărilor capitalului propriu;

d) situaţia fluxurilor de numerar;

e) notele explicative la situaţiile financiare anuale.

Întreprinderile care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre

criteriile de mărime prevăzute întocmesc situaţii financiare anuale simplificate

care cuprind:

a) bilanţul prescurtat;

b) contul de profit şi pierdere;

c) notele explicative la situaţiile financiare anuale simplificate.

Opţional, aceste întreprinderi pot întocmi şi situaţia modificărilor capitalului

propriu şi/sau situaţia fluxurilor de trezorerie.

Structura completă a situaţiilor financiare anuale prevăzută pentru prima

categorie de întreprinderi este redată şi în IAS 1 „Prezentarea situaţiilor

financiare”, cu deosebirea că IAS 1 lasă alternative pentru întocmirea celei de a

treia componente, astfel:

c) situaţia modificărilor în capitalurile proprii, care să reflecte:

fie toate modificările capitalurilor proprii;

fie modificările capitalurilor proprii, altele decât acelea provenind din

tranzacţii cu deţinătorii de capitaluri proprii care acţionează în calitatea lor de

deţinători de capitaluri proprii.

Întocmirea situaţiilor financiare anuale în structura lor completă implică

efectuarea a două categorii de lucrări: una, denumită lucrări premergătoare, care se

referă la închiderea exerciţiului financiar şi cealaltă care se referă la întocmirea

propriu-zisă a situaţiilor financiare.

Page 7: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

7

UNITATEA DE ÎNVĂŢARE 2

LUCRĂRILE DE ÎNCHIDERE A EXERCIŢIULUI FINANCIAR

OBIECTIVE

Prezentarea lucrărilor de închidere a exerciţiului financiar

Cunoaşterea înregistrărilor specifice din contabilitate

În ordinea în care au loc, lucrările de închidere a exerciţiului financiar includ:

întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere;

inventarierea generală a activelor şi datoriilor;

contabilitatea operaţiilor de regularizare;

întocmirea balanţei de verificare după inventariere;

determinarea rezultatului exerciţiului;

distribuirea profitului sau acoperirea pierderii.

2.1. Întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere

Reprezintă lucrarea care precede obligatoriu inventarierea generală a

activelor şi datoriilor datorită dublului rol al acestei prime balanţe de verificare:

verificarea exactităţii operaţiilor înregistrate în conturi şi situaţie de referinţă a

inventarului.

Verificarea exactităţii operaţiilor înregistrate în conturi reprezintă prima

şi cea mai importantă funcţie a balanţei de verificare. Necesitatea ei porneşte de la

erorile posibile de înregistrare şi calcul a operaţiilor în conturi, ca de exemplu:

omisiuni de înregistrare în conturi, trecerea greşită a sumelor din Registrul –

jurnal în conturi (Cartea Mare), stabilirea eronată a rulajelor şi/sau soldurilor

conturilor, efectuarea unor calcule greşite în formulele contabile compuse.

Semnalul erorilor de înregistrare în conturi este dat de neobţinerea seriilor de

egalităţi din balanţa de verificare, pe de o parte, şi neconcordanţa totalului rulajului

debitor sau creditor din balanţa de verificare cu totalul rulajului calculat în Registrul –

jurnal, pe de altă parte. Identificarea unor astfel de erori se face, de regulă, prin

procedeul punctării, iar corectarea erorilor prin operaţii specifice: înregistrări

suplimentare, anulări de operaţii etc.

De reţinut că, întocmirea balanţei de verificare a conturilor sintetice trebuie

precedată de întocmirea balanţelor de verificare a conturilor analitice întocmite

pentru fiecare cont sintetic ce se dezvoltă pe conturi analitice, care îndeplinesc atât

rolul de verificare a operaţiilor înregistrate eronat, cât şi de identificare a

omisiunilor de înregistrare.

Page 8: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

8

După corectarea erorilor, balanţa de verificare întocmită înaintea inventarierii

asigură, prin soldurile finale (soldurile scriptice), datele de referinţă necesare

comparării cu soldurile constatate la inventar (soldurile faptice).

2.2. Inventarierea generală a activelor şi datoriilor

Inventarierea generală a activelor şi datoriilor este reglementată prin OMFP

nr. 2861 din 09.10.2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi

efectuarea inventarierii elementelor denatura activelor, datoriilor şi capitalurilor

proprii.

Conceptual, inventarierea este definită ca ansamblul operaţiilor de

constatare faptică a existenţei activelor şi datoriilor întreprinderii, cantitativ şi

valoric sau numai valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează.

Necesitatea inventarierii este dată de faptul că ulterior înregistrării operaţiilor

economico – financiare în conturi intervin o serie de modificări, îndeosebi cu

privire la activele materiale, care nu se pot înregistra cu ocazia producerii lor, ca de

exemplu: scăderi în greutate, respectiv în valoare a anumitor active ca urmare a

acţiunii factorilor naturali (uscare, evaporare etc.), creşterea în greutate, respectiv

în valoare a unor active (animalele tinere şi la îngrăşat), deprecierea unor active,

furturi, lipsuri în gestiune datorate neglijenţei şi/sau neatenţiei gestionarilor etc. De

aici rolul inventarierii de verificare a concordanţei datelor contabile (soldurile

scriptice) cu realitatea (soldurile faptice) şi obligativitatea fundamentării bilanţului

pe inventar pentru ca acesta să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare şi a

performanţei întreprinderii pentru exerciţiul în cauză.

Constatarea faptică a existenţei activelor şi datoriilor întreprinderii se face

prin procedee adecvate elementelor inventariate:

prin observare directă, adică prin numărare, cântărire, măsurare sau cubare

ori prin calcule tehnice, pentru bunuri materiale şi valori de natura imobilizărilor

corporale, stocurilor, disponibilităţilor în casierie ş.a.;

pe bază de documente: extrase de cont, deconturi, confirmări scrise primite

de la terţi, pentru bunuri nemateriale, creanţe şi datorii, disponibilităţi aflate în

conturile bancare ş.a.;

prin verificarea titlurilor de proprietate, pentru unele bunuri de natura

imobilizărilor necorporale şi corporale (brevete, licenţe, clădiri etc.).

Inventarierea activelor întreprinderii se materializează prin înscrierea lor în

documentul „Lista de inventariere”. Listele de inventariere se întocmesc pe locuri

de depozitare, pe gestiuni şi pe categorii de bunuri.

Pentru bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, fără mişcare ori greu

vandabile, comenzi în curs, abandonate sau sistate, precum şi pentru creanţele şi

obligaţiile incerte ori în litigiu se întocmesc liste de inventariere separate sau

situaţii analitice separate, după caz.

Page 9: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

9

Listele de inventariere servesc mai multor scopuri şi anume:

pentru stabilirea lipsurilor şi plusurilor de bunuri şi valori în gestiune

constatate cu ocazia inventarierii;

pentru constatarea deprecierilor;

pentru pregătirea măsurilor de valorificare a bunurilor depreciate, deteriorate,

fără mişcare sau greu vandabile, inclusiv a măsurilor de prevenire.

Pentru inventarierea elementelor ce nu reprezintă bunuri este suficientă

prezentarea lor în situaţii analitice distincte care să fie totalizate şi să justifice

soldul conturilor sintetice respective în care acestea sunt cuprinse şi care se preiau

în Registrul – inventar.

Rezultatele inventarierii se înscriu de comisia de inventariere în procesul –

verbal de inventariere care conţine, pentru fiecare gestiune inventariată,

următoarele elemente principale: rezultatele inventarierii; concluziile şi propunerile

comisiei cu privire la cauzele plusurilor şi ale lipsurilor constatate şi la persoanele

vinovate, precum şi propuneri de măsuri în legătură cu acestea; volumul stocurilor

depreciate, fără mişcare, cu mişcare lentă, greu vandabile, fără desfacere asigurată

şi propuneri de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul economic; constatări

privind păstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integrităţii bunurilor din

gestiune, precum şi alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.

Rezultatele inventarierii sunt centralizate în Registrul – inventar în care

activele şi datoriile sunt grupate după natura lor, conform posturilor din bilanţ.

Activele şi datoriile înscrise în Registrul – inventar au la bază listele de

inventariere, procesele – verbale de inventariere şi situaţiile analitice, după caz,

care justifică conţinutul fiecărui post din bilanţ.

Evaluarea activelor şi datoriilor inventariate se face, ca regulă generală, la

valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar. Ea se stabileşte în

funcţie de utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei.

Potrivit OMFP nr. 2861/2009, la stabilirea valorii de inventar se aplică

principiul prudenţei, care prevede că trebuie să se ţină seama de toate ajustările de

valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Aceasta înseamnă că în

listele de inventariere nu se înscrie automat valoarea actuală pentru fiecare element

inventariat, ci cea mai mică valoare dintre cost şi valoarea actuală: când

valoarea contabilă este mai mare decât valoarea actuală, în listele de inventar se

înscrie valoarea actuală, iar când valoarea contabilă este mai mică decât valoarea

actuală, în listele de inventar se înscrie valoarea contabilă.

Valoarea de inventar îmbracă diferite forme de exprimare în funcţie de natura

şi caracteristicile activelor şi datoriilor inventariate, astfel:

imobilizările corporale şi necorporale nedepreciate sunt evaluate la valoarea

contabilă netă (valoarea contabilă minus amortizarea). Cele constatate ca fiind

depreciate se evaluează la valoarea actuală. Corectarea valorii contabile a acestor

Page 10: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

10

imobilizări şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează în funcţie de tipul

de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în

care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin înregistrarea unei ajustări pentru

depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestora.

Dacă se aplică regulile de evaluare alternative, evaluarea la inventar se face la

valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data reevaluării mai puţin orice

amortizare şi orice pierdere din depreciere cumulată. Corectarea valorii contabile şi

aducerea ei la nivelul valorii juste se face pe seama rezervelor din reevaluare, în

conformitate cu reglementările contabile aplicabile;

imobilizările financiare şi investiţiile pe termen scurt în titluri de

valoare (titluri de participare, titluri de plasament, alte titluri) sunt evaluate la

inventar în funcţie de faptul dacă sunt sau nu sunt admise la tranzacţionare pe o

piaţă reglementată: cele admise sunt evaluate la valoarea de cotaţie din ultima zi de

tranzacţionare, iar cele neadmise sunt evaluate la valoarea probabilă de vânzare.

Când valoarea contabilă a acestor titluri de valoare este mai mare decât valoarea

de inventar, corectarea ei se face pe seama unor ajustări pentru pierdere de valoare.

Dacă motivele care au dus la constatarea sau suplimentarea ajustărilor pentru pierdere

de valoare au încetat să mai existe într-o anumită măsură sau în totalitate, ajustările se

reiau în mod corespunzător la venituri;

stocurile nedepreciate sunt evaluate la costul lor (valoarea contabilă de

intrare). Cele depreciate sunt evaluate la valoarea realizabilă netă. Corectarea

valorii contabile a acestor stocuri se face pe seama ajustărilor pentru depreciere.

Ulterior, dacă valoarea realizabilă netă creşte se procedează la reluarea în mod

corespunzător a ajustărilor la venituri;

investiţiile pe termen scurt în instrumente financiare sunt evaluate la

inventar, potrivit regulilor de evaluare alternative, la valoarea justă. Modificările de

valoare ale instrumentelor financiare se includ în contul de profit sau pierdere sau

se pot include direct în capitalul propriu într-o rezervă de valoare justă;

disponibilităţile băneşti în monedă naţională sunt evaluate la inventar la

valoarea nominală. Cele în valută sunt evaluate în lei la cursul valutar de închidere

a exerciţiului financiar. Diferenţele de curs valutar rezultate se includ în contul de

profit sau pierdere ca cheltuieli sau venituri financiare din diferenţe de curs valutar;

creanţele şi datoriile normale, exprimate în moneda naţională, sunt

evaluate la inventar la valoarea nominală. Creanţele şi datoriile incerte sau în

litigiu se evaluează la valoarea probabilă de încasat, respectiv de plată.

În cazul creanţelor incerte sau în litigiu corectarea valorii contabile (valoarea

contabilă mai mare decât valoarea probabilă de încasat) se face pe seama ajustărilor pentru

depreciere. În cazul datoriilor incerte sau în litigiu corectarea valorii contabile se face prin

majorarea sau reducerea directă a datoriilor, după caz.

Creanţele şi datoriile în valută sunt evaluate la inventar la valoarea în lei a

valutei corespunzătoare cursului valutar de închidere a exerciţiului financiar.

Page 11: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

11

Corectarea valorii contabile se face, în acest caz, pe seama cheltuielilor sau

veniturilor financiare din diferenţe de curs valutar.

2.3. Contabilitatea operaţiilor de regularizare

2.3.1. Regularizarea plusurilor şi minusurilor de inventar

Plusurile şi minusurile la inventar se calculează pentru fiecare sortiment de

bunuri: plusurile, ca diferenţă între cantitatea faptică, mai mare, şi cantitatea

scriptică, mai mică; lipsurile, ca diferenţă între cantitatea faptică, mai mică, şi

cantitatea scriptică, mai mare.

Regula generală de regularizare o constituie înregistrarea plusurilor ca intrări

în gestiune la valoarea justă, iar a lipsurilor ca ieşiri din gestiune la valoarea

contabilă.

Atunci când lipsurile în gestiune sunt din vina gestionarilor sau a altor

persoane, de exemplu cele cu atribuţii de pază, se impută acestora la valoarea de

înlocuire.

Potrivit OMFP nr. 1753/2004 prin valoare de înlocuire se înţelege costul de

achiziţie al unui bun cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la

data constatării pagubei, care va cuprinde preţul de cumpărare practicat pe piaţă, la care

se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport, aprovizionare şi

alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în

gestiune a bunului respectiv.

La stabilirea valorii debitului, în cazurile în care lipsurile în gestiune nu sunt

considerate infracţiuni, OMFP 1753/2004 prevede posibilitatea compensării lipsurilor

cu eventualele plusuri constatate, precum şi acordarea de scăzăminte (pierderi

normale) la bunurile care prezintă astfel de caracteristici.

Compensarea lipsurilor cu plusurile constatate se face numai dacă lipsurile

nu provin din sustragerea sau degradarea bunurilor respective din vina

gestionarilor şi cu îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiţii: sortimentele

care se compensează să aparţină aceluiaşi bun material şi să existe riscul de

confuzie între ele din cauza asemănării aspectului exterior: culoare, desen, model,

ambalaj etc.; diferenţele constatate în plus sau în minus să privească aceeaşi

perioadă de gestiune şi acelaşi gestionar.

Calculele de compensare a plusurilor cu lipsurile se fac cantitativ şi valoric,

respectându-se principiul compensării la suma cea mai mică a cantităţilor şi suma cea

mai mică a preţurilor pentru a nu se crea avantaje gestionarilor şi diminua, implicit,

activele întreprinderii. Ca urmare, din compensare pot rezulta atât diferenţe valorice cât

şi diferenţe cantitative, în plus sau în minus.

Diferenţele valorice, în plus sau în minus, apar datorită faptului că se

compensează cantităţi egale, la suma cea mai mică a preţurilor.

Page 12: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

12

Diferenţele cantitative, în plus sau în minus, apar datorită eliminării din calculul de

compensare a plusurilor cantitative care depăşesc lipsurile, şi invers, în vederea stabilirii

egalităţii cantitative de compensare. Potrivit regulii compensării, în cazul în care cantităţile în

plus depăşesc cantităţile lipsă, diferenţa în plus se elimină din calculul de compensare

începând cu sortimentele care au preţurile unitare cele mai mici, în ordine crescătoare.

Similar se procedează pentru diferenţele în minus, în cazul în care cantităţile în minus lipsă

depăşesc cantităţile în plus.

Diferenţele valorice şi cantitative rezultate din compensare urmează regimul

obişnuit al soluţionării şi înregistrării lor ca plus sau ca lipsă de inventar, după caz.

Scăzămintele (pierderile normale) sunt acceptate în limitele admisibile la

pierderi şi apar ca urmare a evaporării, uscării, scurgerii, spargerii etc. produse în

timpul depozitării, desfacerii şi manipulărilor ocazionate de aceste operaţii. Acordarea

acestor scăzăminte se face numai în limita lipsurilor rezultate şi cu condiţia ca ele să

nu se fi produs din vina gestionarilor.

Calculul scăzămintelor se face pe baza normelor de pierderi legale aplicate la

cantităţile de bunuri intrate în gestiune între inventarul precedent şi inventarul

curent. Diferenţele peste normele legale (cantităţile lipsă la inventar mai mari decât

scăzămintele acordate) se impută gestionarilor sau se suportă de întreprindere dacă

sunt neimputabile.

Pentru bunurile la care sunt acceptate scăzăminte, în cazul compensării lipsurilor cu

plusurile stabilite la inventar, scăzămintele se calculează numai în situaţia în care cantităţile

lipsă sunt mai mari decât cantităţile constatate în plus. În această situaţie, cotele de scăzăminte

se aplică în primul rând la bunurile la care s-au constatat lipsurile. Dacă în urma aplicării

scăzămintelor respective mai rămân diferenţe cantitative în minus, cotele de scăzăminte se pot

aplica şi asupra celorlalte bunuri admise în compensare, la care s-au constatat plusuri sau la

care nu au rezultat diferenţe.

Înregistrarea în contabilitate a plusurilor şi lipsurilor la inventar prezintă unele

particularităţi determinate de natura şi caracteristicile bunurilor inventariate.

Exemplificăm în continuare, pe categorii de bunuri, operaţiile reprezentative

privind regularizarea diferenţelor la inventar.

1. Regularizarea diferenţelor la inventar aferente imobilizărilor corporale

Plusurile de inventar de imobilizări corporale se înregistrează ca intrare în

gestiune la valoarea justă, intrarea fiind asimilată subvenţiilor pentru investiţii.

Lipsurile la inventar se înregistrează ca ieşire din gestiune la valoarea contabilă

netă, majorând cheltuielile de exploatare.

Dacă la inventarul efectuat la 31.12.N întreprinderea X constată plus la

inventar un ciocan pneumatic cu valoarea justă de 2.000 lei şi lipsă la inventar

neimputabilă un calculator cu valoarea contabilă de 3.000 lei, amortizat pentru

suma de 1.800 lei, înregistrările contabile sunt:

plusul la inventar, un ciocan pneumatic cu valoare justă de 2.000 lei:

Page 13: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

13

2.000 lei 2131 Echipamente tehnologice

(maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

= 4754 Plusuri de inventar de

natura imobilizărilor

2.000 lei

lipsa la inventar, un calculator: valoare contabilă 3.000 lei, amortizare

calculată 1.800 lei:

1.800 lei

1.200 lei

281 Amortizări privind

imobilizările corporale

6583 Cheltuieli privind

activele cedate şi alte

operaţii de capital

= 2132 Aparate şi instalaţii

de măsurare,

control şi reglare

3.000 lei

concomitent, se calculează şi se înregistrează TVA colectată aferentă

valorii rămase: 1.200 lei × 24% = 288 lei:

288 lei 635 Cheltuieli cu alte impozite,

taxe şi vărsăminte asimilate

= 4427 TVA colectată

288 lei

Variante de înregistrare a lipsurilor

a) lipsa la inventar este imputabilă. În acest caz, concomitent cu operaţia de ieşire

din gestiune (mai puţin operaţia privind TVA colectată) se înregistrează imputarea lipsei

la valoarea de înlocuire, de exemplu 1.500 lei, TVA 24%:

1.860 lei 4282 Alte creanţe în legăturã

cu personalul

= 7583 Venituri din vânzarea

activelor şi alte

operaţii de capital

4427 TVA colectată

1.500 lei

360 lei

b) lipsa la inventar se datorează unui eveniment extraordinar (cutremur). În acest

caz lipsa se suportă de întreprindere, pe seama cheltuielilor extraordinare, fără obligaţia

de plată către stat a TVA aferentă valorii neamortizate:

1.800 lei

1.200 lei

281 Amortizări privind

imobilizările corporale

671 Cheltuieli privind

calamităţile şi alte

evenimente extraordinare

= 2132 Aparate şi instalaţii

de măsurare,

control şi reglare

3.000 lei

Page 14: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

14

2. Regularizarea diferenţelor de inventar aferente stocurilor

Se particularizează prin înregistrarea diferită a operaţiilor după provenienţa

stocurilor: stocuri cumpărate, stocuri fabricate.

Plusurile la inventar aferente stocurilor cumpărate se înregistrează ca

intrare în gestiune la valoarea justă (valoarea de piaţă), diminuându-se în mod

corespunzător cheltuielile de exploatare cu stocurile. Lipsurile la inventar

neimputabile se înregistrează ca ieşire din gestiune la valoarea contabilă,

majorându-se în mod corespunzător cheltuielile de exploatare cu stocurile.

Considerând că la o întreprindere care produce încălţăminte se constată la

inventarul din 31.12.N un plus la inventar de materii prime (talpă pentru

încălţăminte) de 20 m2 × 12 lei/m

2 = 240 lei şi o lipsă de materii prime (piele

pentru feţe de încălţăminte) de 30 m2 × 25 lei/m

2 = 750 lei, înregistrările contabile

de regularizare sunt:

plusul la inventar de materii prime, talpă de încălţăminte, evaluat la

valoarea justă (valoarea de piaţă) de 240 lei:

240 lei 301 Materii prime

= 601 Cheltuieli cu

materiile prime

240 lei

lipsa la inventar neimputabilă de materii prime, piele pentru feţe de

încălţăminte, evaluată la valoarea contabilă de 750 lei:

750 lei 601 Cheltuieli cu

materiile prime

= 301 Materii prime

750 lei

concomitent, se calculează şi se înregistrează TVA colectată aferentă lipsei:

750 lei × 24% = 180 lei:

180 lei 635 Cheltuieli cu alte

impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate

= 4427 TVA colectată

180 lei

Variante de înregistrare a lipsurilor

a) lipsa la inventar este imputabilă. În acest caz, concomitent cu operaţia de ieşire

din gestiune (mai puţin operaţia privind TVA colectată) se înregistrează şi imputarea

lipsei la valoarea de înlocuire, de exemplu 800 lei, TVA 24%:

992 lei 4282 Alte creanţe în legăturã

cu personalul

= 7588 Alte venituri din

exploatare

4427 TVA colectată

800 lei

192 lei

Page 15: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

15

b) lipsa la inventar se datorează unui eveniment extraordinar (incendiu). În acest

caz lipsa se suportă de întreprindere pe seama cheltuielilor extraordinare, fără obligaţia

de plată către stat a TVA aferentă valorii contabile lipsă:

750 lei 671 Cheltuieli privind

calamităţile şi alte

evenimente extraordinare

= 301 Materii prime

750 lei

c) materiile prime se încadrează în categoria bunurilor pentru care se acordă

scăzăminte (pierderi normale). Considerând cota de pierderi de 0,2% şi cantitatea

de piele de feţe de încălţăminte intrată între inventarul precedent şi inventarul

curent de 5.000 m2, atunci:

- scăzământul acordat: 5.000 m2 × 0,2% = 10 m

2 × 25 lei/m

2 = 250 lei se

suportă de întreprindere şi se înregistrează ca o ieşire din gestiune prin operaţii

proprii lipsurilor neimputabile:

250 lei 601 Cheltuieli cu

materiile prime

= 301 Materii prime

250 lei

180 lei 635 Cheltuieli cu alte

impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate

= 4427 TVA colectată

180 lei

- diferenţa dintre cantitatea totală lipsă (de 30 m2) şi cantitatea în limita căreia

s-a acordat scăzământul (de 10 m2), adică 20 m

2 se impută gestionarului la

valoarea de înlocuire de 27 lei/m2: 20 m

2 × 27 lei/m

2 = 540 lei, TVA = 540 lei ×

24% = 130 lei:

670 lei 4282 Alte creanţe în legăturã

cu personalul

= 7588 Alte venituri din

exploatare

4427 TVA colectată

540 lei

130 lei

d) lipsurile se compensează cu plusurile la inventar.

Considerăm că la întreprinderea X care comercializează produse lactate cu ridicata

şi ţine evidenţa mărfurilor la costul de achiziţie s-au constatat următoarele diferenţe la

mărfurile care întrunesc condiţiile de compensare:

- brânză topită Arad 6/6: lipsă 50 cutii × 5 lei/cutia

- brânză topită Alba 6/6: lipsă 30 cutii × 4,50 lei/cutia

- brânză topită Iaşi 6/6: plus 70 cutii × 4,40 lei/cutia

- brânză topită Olt 6/6: plus 15 cutii × 4 lei/cutia

Conform normelor de inventariere se procedează mai întâi la egalizarea

cantităţilor constatate în plus şi în minus, adică 80 de cutii.

Page 16: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

16

În cazul dat cantităţile în plus depăşesc lipsurile cu 5 cutii de brânză.

Eliminarea făcându-se începând cu sortimentele care au preţurile unitare cele mai

scăzute, rezultă că 5 cutii din sortimentul Olt se înregistrează ca plus în gestiune: 5

cutii 6/6 × 4 lei/cutie = 20 lei

20 lei 371 Mărfuri

= 607 Cheltuieli privind

mărfurile

20 lei

Calculul de compensare pentru 80 de cutii:

- lipsuri: - brânză topită Arad 6/6: 50 cutii × 5 lei = 250 lei

- brânză topită Alba 6/6: 30 cutii × 4,50 lei = 135 lei

Total lipsuri 80 cutii 385 lei

- plusuri: - brânză topită Iaşi 6/6: 70 cutii × 4,40 lei = 308 lei

- brânză topită Olt 6/6: 10 cutii × 4 lei = 40 lei

Total plusuri 80 cutii 348 lei

- diferenţă valorică în minus, imputabilă:

385 lei – 348 lei = 37 lei

Înregistrarea în contabilitate a operaţiilor generate de compensările de mai

sus se efectuează astfel:

compensarea cantitativă şi valorică se înregistrează la sortimentele la care

s-au constatat lipsuri în creditul conturilor analitice corespunzătoare (brânză Arad,

brânză Alba), iar la sortimentele la care s-au constatat plusuri în debitul conturilor

analitice corespunzătoare (brânză Iaşi, brânză Olt);

diferenţa valorică necompensată, în exemplu luat, de 37 lei, se impută

gestionarului, adăugându-se la valoarea de imputare şi TVA de 24%:

46 lei 4282 Alte creanţe în legăturã

cu personalul

= 7588 Alte venituri din

exploatare

4427 TVA colectată

37 lei

9 lei

În cazul stocurilor fabricate plusurile la inventar se înregistrează ca intrare în

gestiune la valoarea justă, majorându-se veniturile din variaţia stocurilor (veniturile

aferente costurilor stocurilor de produse), iar lipsurile, ca ieşire din gestiune,

micşorându-se veniturile din variaţia stocurilor (veniturile aferente costurilor stocurilor

de produse). Deci:

plusurile la inventar se înregistrează prin operaţia contabilă: Valoarea de

înlocuire 34

Produse

= 711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

Valoarea de

înlocuire

lipsurile la inventar se înregistrează prin operaţia contabilă:

Page 17: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

17

Valoarea

contabilă 711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

= 34 Produse

Valoarea

contabilă

şi

TVA aferentă

valorii

contabile lipsă

635 Cheltuieli cu alte impozite,

taxe şi vărsăminte asimilate

= 4427 TVA colectată

TVA aferentă

valorii

contabile lipsă

Variantele de înregistrare a lipsurilor prezentate la stocurile cumpărate sunt

aplicabile şi stocurilor fabricate.

3. Regularizarea diferenţelor la inventar aferente trezoreriei Diferenţele la inventar aferente trezoreriei se referă, în principal, la

disponibilităţile băneşti aflate în casierie şi la alte valori. Plusurile constatate la inventar se înregistrează ca intrare în gestiune la

valoarea nominală a componentelor trezoreriei: 531

Casa 532

Alte valori

= 7588 Alte venituri din

exploatare

Lipsurile la inventar la disponibilităţile băneşti şi la alte valori din casierie se impută casierului la valoarea lor nominală:

4282 Alte creanţe în legăturã

cu personalul

= 531 Casa 532

Alte valori

2.3.2. Calculul amortizărilor suplimentare, regularizarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare şi a provizioanelor

Amortizările suplimentare

Se calculează la sfârşitul exerciţiului financiar pentru imobilizările corporale şi

necorporale constatate ca fiind depreciate. Calculul se face pentru fiecare imobilizare

aflată în această situaţie prin compararea valorii contabile rămase de amortizat, mai

mare, cu valoarea de inventar (actuală), mai mică.

Dacă deprecierea este ireversibilă (definitivă), cazul imobilizărilor inutilizabile

propuse pentru casare, ea se înregistrează ca o amortizare suplimentară:

6811 Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea

imobilizărilor

= 28 Amortizări privind

imobilizările

Page 18: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

18

Dacă deprecierea este reversibilă (temporară), determinată de cauze cum sunt:

supraevaluarea imobilizărilor cu ocazia reevaluării anterioare, lipsa de utilitate a

imobilizărilor în momentul inventarierii (trecute în conservare sau inutilizabile

temporar), ea se înregistrează ca ajustare pentru depreciere:

6813 Cheltuieli de exploatare

privind ajustările pentru

deprecierea imobilizărilor

= 29 Ajustări pentru

deprecierea sau pierderea

de valoare a imobilizărilor

Page 19: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

19

Regularizarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare

Intervine numai în cazul în care pentru înregistrarea ajustărilor se aplică metoda

reluării lor la venituri, metodă care este reglementată a fi aplicată în ţara noastră. În această

metodă ajustările calculate în exerciţiul în care s-au constatat deprecierile sunt supuse

fiecărui exerciţiu următor analizei şi calculului de regularizare. Acesta se face comparând

ajustarea necesară, calculată la finele exerciţiului curent, cu ajustarea existentă, calculată la

finele exerciţiului precedent:

- când suma ajustării necesare este mai mare decât cea a ajustării existente, se

procedează la suplimentarea ajustării existente;

- când suma ajustării necesare este mai mică decât cea a ajustării existente

sau ajustarea nu mai are obiect, se procedează la diminuarea, respectiv anularea

ajustării existente.

În acest fel, la finele exerciţiului curent, ajustarea existentă la finele

exerciţiului precedent se aduce la nivelul ajustării necesare la finele exerciţiului

curent, respectiv se anulează ajustarea existentă.

Ajustările necesare bunurilor (imobilizări corporale şi necorporale, stocuri)

rezultă din listele de inventariere unde sunt calculate pentru fiecare bun în parte şi

apoi totalizate pe categorii de bunuri corespunzătoare conturilor sintetice.

Ajustările necesare pentru elementele care nu reprezintă bunuri (creanţe incerte sau

în litigiu, imobilizări financiare, investiţii pe termen scurt) rezultă din situaţiile

analitice întocmite pentru fiecare cont sintetic, unde sunt calculate pentru fiecare

element în parte şi apoi totalizate.

Pentru regularizarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare poate fi

utilizată o situaţie centralizatoare întocmită pentru toate ajustările sau situaţii

centralizatoare întocmite distinct pe conturi sintetice sau grupe de conturi sintetice în

care să se preia din balanţa de verificare a exerciţiului precedent ajustările existente,

iar din listele de inventariere şi din situaţiile analitice centralizate pe conturi sintetice

să se preia ajustările necesare.

Exemplificativ, modelul unei situaţii de regularizare a ajustărilor pentru

unele conturi de stocuri se prezintă ca în tabelul de mai jos.

Conturi

de stocuri

Ajustare existentă

la 31.12.N-1 Ajustare

necesară la

31.12.N (lei)

Regularizarea ajustărilor

Cont Suma

(lei)

Suplimentarea

ajustării

existente (lei)

Diminuarea

sau anularea

ajustării

existente (lei)

0 1 2 3 4 = 3-2 5 =2-3

301

302

345

391

392

394

7.800

3.500

400

8.000

3.000

-

200

-

-

-

500

400

TOTAL - 11.700 11.000 200 900

Page 20: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

20

În exemplul luat, regularizarea ajustărilor pentru depreciere se înregistrează astfel:

suplimentarea ajustării pentru deprecierea materiilor prime cu suma de 200 lei:

200 lei 6814 Cheltuieli de exploatare privind

ajustările pentru deprecierea

activelor circulante

= 391 Ajustări pentru

deprecierea

materiilor prime

200 lei

diminuarea ajustării pentru deprecierea materialelor consumabile cu suma

de 500 lei:

500 lei 392 Ajustări pentru

deprecierea materialelor

= 7814 Venituri din ajustări

pentru deprecierea

activelor circulante

500 lei

anularea ajustării pentru deprecierea produselor cu suma de 400 lei:

400 lei 394 Ajustări pentru

deprecierea produselor

= 7814 Venituri din ajustări

pentru deprecierea

activelor circulante

400 lei

De reţinut că deprecierile sub forma amortizărilor şi ajustărilor modifică indirect

valoarea activelor în sensul scăderii. De exemplu: un utilaj cu valoarea contabilă de

intrare de 3.000 lei, amortizat parţial pentru suma de 1.800 lei se înscrie în bilanţ cu

valoarea contabilă netă de 1.200 lei (cont 2131: 3.000 lei – cont 2813: 1.800 lei); un stoc

de materii prime cu valoarea contabilă de 2.100 lei pentru care s-a înregistrat o ajustare

pentru depreciere de 200 lei se înscrie în bilanţ cu valoarea contabilă netă de 1.900 lei

(cont 301: 2.100 lei – cont 391: 200 lei).

Regularizarea provizioanelor

Se face similar ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare cu

următoarele precizări:

- provizioanele necesare la finele exerciţiului curent se determină, în

principiu, prin estimare pentru fiecare fel de provizion, calculele fiind consemnate

în situaţii analitice, centralizate apoi într-o situaţie de regularizare similară

ajustărilor;

- contabilitatea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli se realizează cu

ajutorul contului 151 „Provizioane” dezvoltat pe conturi sintetice de gradul II

corespunzătoare felului provizioanelor.

Deci, operaţiile contabile de principiu privind regularizarea provizioanelor

pentru riscuri şi cheltuieli sunt:

suplimentarea provizioanelor, atunci când provizionul necesar este mai

mare decât provizionul existent:

6812 Cheltuieli de exploatare

privind provizioanele

= 151 Provizioane

Page 21: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

21

diminuarea provizioanelor, atunci când provizionul necesar este mai mic decât

provizionul existent, sau anularea lor când acestea nu mai au obiect:

151 Provizioane

= 7812 Venituri din

provizioane

2.3.3. Modificările directe în valoarea contabilă a unor active şi datorii

Intervin în situaţia în care întreprinderile aplică reguli de evaluare alternative

la imobilizările corporale şi la instrumentele financiare. De asemenea, se produc

modificări directe în valoarea contabilă a activelor şi datoriilor exprimate în valută

cu ocazia actualizării valorii lor contabile la cursul(rile) valutar(e) de închidere a

exerciţiului financiar.

Modificări în valoarea contabilă a imobilizărilor corporale

Au loc la sfârşitul exerciţiului financiar când întreprinderea procedează la

reevaluarea imobilizărilor corporale. Reevaluarea se face la valoarea justă la data

bilanţului (valoarea contabilă netă reevaluată) care se atribuie imobilizării

corporale în locul valorii contabile nete.

În urma reevaluării unei imobilizări corporale poate rezulta:

un plus de valoare, când valoarea justă este mai mare decât valoarea

contabilă netă;

un minus de valoare, când valoarea justă este mai mică decât valoarea

contabilă netă;

Plusul de valoare se înregistrează ca o creştere de valoare a imobilizării

corporale (conturi din grupa 21) şi o creştere concomitentă a rezervelor din

reevaluare (cont 105), dacă nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca

cheltuială (cont 6813) sau ca un venit din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor

corporale (cont 7813), dacă a existat o descreştere anterioară recunoscută ca

cheltuială.

Minusul de valoare se înregistrează ca o reducere de valoare a imobilizării

corporale (conturi din grupa 21) dacă anterior a existat un surplus de valoare mai

mare decât minusul de valoare rezultat din reevaluarea curentă (cont 105), sau ca o

cheltuială (cont 6813), dacă anterior nu a fost înregistrat un surplus din reevaluare

referitor la acea imobilizare.

Calculul şi contabilizarea modificărilor în valoarea contabilă a imobilizărilor

corporale şi implicit a rezervelor din reevaluare pot fi efectuate după două metode:

reevaluarea prin schimbarea valorii contabile brute şi a amortizării cumulate;

reevaluarea prin schimbarea valorii contabile nete.

Exemplificăm în continuare operaţiile reprezentative ale celei de a doua metode,

reevaluarea prin schimbarea valorii contabile nete. Metoda, aşa cum s-a arătat

Page 22: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

22

anterior, presupune eliminarea din valoarea contabilă brută a imobilizării corporale a

amortizării calculate, iar valoarea contabilă netă este recalculată la valoarea reevaluată

a imobilizării corporale.

Considerăm că întreprinderea X achiziţionează la 01.01.N o clădire cu

valoarea contabilă de 1.000.000 lei, durata 50 de ani, amortizabilă liniar. După 2

ani de funcţionare, adică la 31.12.N+1 se efectuează reevaluarea clădirii la

valoarea justă de 990.000 lei.

Calcule:

amortizarea cumulată pe 2 ani:

1.000.000 lei × 2% × 2 ani = 40.000 lei

diferenţa din reevaluare:

- valoarea justă 990.000 lei

- valoarea contabilă netă 960.000 lei

- plus din reevaluare 30.000 lei

Operaţiile contabile:

a) eliminarea amortizării cumulată de 40.000 lei din valoarea contabilă brută

a clădirii:

40.000 lei 281 Amortizări privind

imobilizările corporale

= 212 Construcţii

40.000 lei

b) înregistrarea plusului de valoare rezultat din reevaluare, în sumă de

30.000 lei:

30.000 lei 212 Construcţii

= 105 Rezerve din

reevaluare

30.000 lei

În continuare amortizarea se calculează în funcţie de valoarea justă de

990.000 lei şi de durata rămasă de 48 de ani.

În exerciţiile N+2 şi N+3 se calculează şi se înregistrează amortizarea anuală:

990.000 lei : 48 ani = 20.625 lei/an × 2 ani = 41.250 lei:

41.250 lei 681 Cheltuieli de exploatare

privind amortizările,

provizioanele şi ajustările

pentru depreciere

= 281 Amortizări privind

imobilizările corporale

41.250 lei

A doua reevaluare are loc la 31.12.N+3, deci după încă 2 ani de funcţionare.

Valoarea justă la 31.12.N+3 este de 930.000 lei.

Operaţiile contabile:

a) eliminarea amortizării cumulată de 41.250 lei din valoarea contabilă brută

a clădirii:

Page 23: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

23

41.250 lei 281 Amortizări privind

imobilizările corporale

= 212 Construcţii

41.250 lei

b) calculul şi înregistrarea diferenţei de valoare din reevaluare:

- valoarea justă 930.000 lei

- valoarea contabilă netă 948.750 lei (990.000 lei – 41.250 lei)

- minus de valoare 18.750 lei

Minusul de valoare de 18.750 lei, fiind în limita plusului anterior de 30.000

lei, se înregistrează prin operaţia:

18.750 lei 105 Rezerve din reevaluare

= 212 Construcţii

18.750 lei

Începând cu 1.01.N+4 amortizarea se calculează în funcţie de valoarea justă

de 930.000 lei şi de durata rămasă de 46 de ani până în momentul în care intervine

o nouă reevaluare.

Modificări în valoarea contabilă a instrumentelor financiare

Modificările se calculează şi se înregistrează la sfârşitul exerciţiului financiar prin

derogare de la regulile generale de evaluare pentru instrumentele financiare care

îndeplinesc condiţiile prevăzute în Reglementările contabile conforme cu directivele

europene. Evaluarea acestora se face la valoarea justă (valoarea de piaţă sau valoarea

determinată cu ajutorul unor modele şi tehnici de evaluare general acceptate). Diferenţa

între valoarea justă şi valoarea contabilă a instrumentelor financiare poate fi plus de

valoare, când valoarea justă este mai mare decât valoarea contabilă, sau minus de

valoare când valoarea justă este mai mică decât valoarea contabilă.

Modificările în valoarea contabilă a instrumentelor financiare (conturile de

investiţii pe termen scurt din grupa 50) se includ în contul de profit sau pierdere

(conturile 668 sau 768) sau se pot include direct în capitalul propriu, într-o rezervă

de valoare justă (cont 1064), dacă:

a) instrumentul contabilizat este un instrument de acoperire împotriva

riscurilor conform unui sistem de contabilizare a acoperirii riscului care permite ca

unele sau toate modificările de valoare să nu fie înregistrate în contul de profit şi

pierdere; sau

b) modificarea de valoare se referă la o diferenţă de schimb valutar apărută la un

element monetar care face parte dintr-o investiţie netă într-o entitate străină.

Considerăm că întreprinderea X cumpără la 10.12.N 20.000 de acţiuni cotate,

la costul de achiziţie de 4 lei acţiunea. La 31.12.N valoarea de piaţă (cursul bursier)

este de 5 lei acţiunea.

Page 24: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

24

Rezolvare:

Varianta 1. Includerea modificării de valoare în contul de profit şi pierdere

10.12.N: achiziţionarea acţiunilor cotate: 20.000 acţiuni × 4 lei = 80.000 lei

80.000 lei 5081 Alte titluri de plasament

= 5121 Conturi la bănci în lei

80.000 lei

31.12.N: calculul şi înregistrarea modificării de valoare a acţiunilor:

[20.000 acţiuni × (5 lei – 4 lei)] = 20.000 lei:

20.000 lei 5081 Alte titluri de plasament

= 768 Alte venituri

financiare

20.000 lei

Rezultă că, în bilanţul din 31.12.N acţiunile sunt înscrise la valoarea justă de

100.000 lei (80.000 lei + 20.000 lei) corespunzătoare cursului bursier de 5 lei acţiunea

care devine pentru exerciţiul N+1 preţ de înregistrare.

Varianta 2. Includerea modificării de valoare în capitalul propriu

10.12.N: achiziţionarea acţiunilor cotate: 20.000 acţiuni × 4 lei = 80.000 lei

80.000 lei 5081 Alte titluri de plasament

= 5121 Conturi la bănci în lei

80.000 lei

31.12.N: calculul şi înregistrarea modificării de valoare a acţiunilor:

[20.000 acţiuni × (5 lei – 4 lei)] = 20.000 lei:

20.000 lei 5081 Alte titluri de plasament

= 1064 Rezerve de

valoare justă

20.000 lei

Şi în acest caz valoarea justă corespunzătoare cursului bursier din 31.12.N

devine preţ de înregistrare pentru exerciţiul N+1.

Ulterior, la vânzarea acţiunilor, rezerva de valoare justă se transferă la

venituri (cont 768) indiferent dacă din vânzare a rezultat câştig sau pierdere.

Modificări în valoarea contabilă a activelor şi datoriilor în valută

Activele şi datoriile în valută au o structură diversificată. Cu titlu

exemplificativ menţionăm: disponibilităţile băneşti aflate în conturile curente sau

în casierie în valută, acreditivele în valută, creanţele şi datoriile comerciale în

valută, debitorii şi creditorii diverşi în valută, împrumuturile bancare în valută,

împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni în valută.

Valoarea contabilă în lei a tuturor activelor şi datoriilor în valută se

actualizează la sfârşitul exerciţiului financiar în funcţie de nivelul cursurilor

valutare de închidere a exerciţiului.

Diferenţa dintre valoarea în lei actualizată şi valoarea contabilă în lei înainte

de actualizare, denumită diferenţă de curs valutar (D.c.v.), majorează sau

diminuează valoarea contabilă în lei înainte de actualizare, incluzându-se,

concomitent, în contul de profit şi pierdere ca cheltuieli financiare (cont 665) sau

ca venituri financiare (cont 765), după caz.

Page 25: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

25

În cazul activelor în valută, când valoarea actualizată în lei este mai mare decât

valoarea contabilă în lei înainte de actualizare, diferenţa favorabilă de curs valutar

(D.c.v. +) se contabilizează ca venit financiar. Invers, diferenţa nefavorabilă de curs

valutar (D.c.v. -) se contabilizează ca cheltuială financiară.

În cazul datoriilor în valută, când valoarea actualizată în lei este mai mare

decât valoarea contabilă în lei înainte de actualizare, diferenţa nefavorabilă de curs

valutar se contabilizează ca cheltuială financiară. Invers, diferenţa favorabilă de curs

valutar se contabilizează ca venit financiar.

Valoarea actualizată în lei a activelor şi datoriilor în valută rămâne ca valoare de înregistrare

pentru exerciţiul următor. Ca urmare, la lichidarea lor, sau pe măsura lichidării lor, diferenţele de

curs valutar care apar se calculează în funcţie de nivelul cursului valutar de la data lichidării şi

nivelul cursului valutar de la finele exerciţiului precedent.

Exemplu. O întreprindere a vândut la 15.10.N produse la export, în condiţia FOB, în

valoare de 5.000 € la cursul de 3,50 lei/€ şi a cumpărat din import materii prime, în condiţia

CIF, în valoare de 8.000 € la acelaşi curs. Creanţa şi datoria externă rămân în sold la 31.12.N

când cursul valutar este de 3,60 lei/€. La 31.01.N+1 se încasează creanţa externă şi se achită

datoria externă la cursul de 3,65 lei/€.

Operaţiile contabile privind creanţa externă:

15.10.N: vânzarea produselor la extern: 5.000 € × 3,50 lei = 17.500 lei: 17.500 lei 411

Clienţi = 701

Venituri din vânzarea produselor finite

17.500 lei

31.12.N: actualizarea creanţei externe şi înregistrarea diferenţei de curs valutar rezultată: - valoarea în lei actualizată a creanţei: 5.000 € × 3,60 lei = 18.000 lei - valoarea în lei înainte de actualizare a creanţei:

5.000 € × 3,50 lei = 17.500 lei - D.c.v. (+) 500 lei

500 lei 411 Clienţi

= 765 Venituri din diferenţe

de curs valutar

500 lei

31.01.N+1: încasarea creanţei la cursul de 3,65 lei/€: - valoarea în lei a creanţei la cursul zilei:

5.000 € × 3,65 lei = 18.250 lei - valoarea în lei a creanţei la cursul din 31.12.N:

5.000 € × 3,60 lei = 18.000 lei - D.c.v. (+) 250 lei

18.250 lei 5124 Conturi la bănci

în valută

= 411 Clienţi 765

Venituri din diferenţe de curs valutar

18.000 lei 250 lei

Page 26: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

26

Operaţiile contabile privind datoria externă:

15.10.N: cumpărarea materiilor prime din import: 8.000 € × 3,50 lei = 28.000 lei:

28.000 lei 301

Materii prime

= 401

Furnizori

28.000 lei

31.12.N: actualizarea datoriei externe şi înregistrarea diferenţei de curs

valutar rezultată:

- valoarea în lei actualizată a datoriei:

8.000 € × 3,60 lei = 28.800 lei

- valoarea în lei înainte de actualizare:

8.000 € × 3,50 lei = 28.000 lei

- D.c.v. (-) 800 lei

800 lei 665

Cheltuieli din diferenţe

de curs valutar

= 401

Furnizori

800 lei

31.01.N+1: plata datoriei la cursul de 3,65 lei/€:

- valoarea în lei a datoriei la cursul zilei:

8.000 € × 3,65 lei = 29.200 lei

- valoarea în lei a datoriei la cursul din 31.12.N:

8.000 € × 3,60 lei = 28.800 lei

- D.c.v. (-) 400 lei

28.800 lei

400 lei

401

Furnizori

665

Cheltuieli din diferenţe

de curs valutar

= 5124

Conturi la bănci

în valută

29.200 lei

Dacă la 31.12.N cursul valutar ar fi fost mai mic decât cursul de la

constituirea creanţei şi angajamentului extern, diferenţele de curs valutar s-ar fi

înregistrat invers:

ca diminuare a creanţei şi majorare a cheltuielilor:

665

Cheltuieli din diferenţe

de curs valutar

= 411

Clienţi

ca diminuare a datoriei şi majorare a veniturilor:

401

Furnizori

= 765

Venituri din diferenţe

de curs valutar

Page 27: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

27

2.3.4. Delimitarea în timp a cheltuielilor şi veniturilor

Este o consecinţă a principiului independenţei exerciţiului care presupune

delimitarea în timp a veniturilor şi cheltuielilor aferente şi trecerea lor la rezultatul

exerciţiului la care se referă.

În categoria cheltuielilor şi veniturilor supuse delimitării, denumite cheltuieli şi

venituri în avans se includ, exemplificativ, următoarele: sumele reprezentând abonamente

şi chiriile efectuate, lucrările şi serviciile primite, respectiv realizate în avans; dobânzile

aferente bunurilor primite/cedate în leasing financiar; sumele facturate pentru vânzări –

cumpărări de bunuri şi servicii pentru care nu s-au primit/livrat bunurile sau prestat

serviciile până la sfârşitul exerciţiului financiar.

Cheltuielile şi veniturile constatate în avans în exerciţiul curent, care sunt aferente

perioadei(lor) sau exerciţiului(lor) viitor(oare) pot fi înregistrate în conturile 471

„Cheltuieli înregistrate în avans” şi 472 „Venituri înregistrate în avans” în două

modalităţi, generate de situaţiile ivite în practică:

înregistrarea directă, la constatare, în conturile 471 „Cheltuieli înregistrate

în avans” şi 472 „Venituri înregistrate în avans” urmând ca în fiecare perioadă sau

exerciţiu următor să se transfere în cheltuielile, respectiv veniturile curente în cota

parte aferentă;

înregistrarea cheltuielilor şi veniturilor în avans cu ocazia regularizărilor la

sfârşitul perioadei de gestiune sau exerciţiului financiar. În acest caz, în cursul perioadei

(exerciţiului), cheltuielile şi veniturile sunt înregistrate în conturile de cheltuieli şi de

venituri din clasele 6 şi 7. La sfârşitul perioadei (exerciţiului) cheltuielile şi veniturile

constatate în avans se transferă în conturile 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” şi 472

„Venituri înregistrate în avans”. În perioada(ele) sau exerciţiul(le) următor(oare)

cheltuielile şi veniturile în avans se transferă în cheltuielile şi veniturile curente în cota

parte aferentă.

Exemplul 1. Înregistrarea directă a cheltuielilor şi veniturilor în avans

O întreprindere predă în leasing financiar la 28.12.N un autoturism pe o perioadă

de 4 ani cu plata anuală a redevenţei convenite prin contract în sumă de 93.750 lei.

Suma totală a dobânzilor incluse în valoarea redevenţelor este de 194.824 lei din care

dobânda aferentă primei rate anuale este de 62.500 lei.

Operaţiile contabile privind dobânzile la locator

28.12.N: înregistrarea dobânzii totale aferentă contractului de leasing

financiar de 194.824 lei:

194.824 lei 2676

Dobânda aferentă

împrumuturilor acordate

pe termen lung

= 472

Venituri înregistrate

în avans

194.824 lei

28.12.N+1: facturarea primei rate anuale de leasing financiar, TVA 24%:

Page 28: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

28

101.250 lei 411

Clienţi

= 706

Venituri din

redevenţe, locaţii

de gestiune şi chirii

4427

TVA colectată

2676

Dobânda aferentă

împrumuturilor

acordate pe termen lung

31.250 lei

7.500 lei

62.500 lei

28.12.N+1: înregistrarea concomitentă a venitului curent din dobânzi de 62.500 lei:

62.500 lei 472

Venituri înregistrate

în avans

= 766

Venituri din dobânzi

62.500 lei

Operaţiile 2 şi 3 din 28.12.N+1 se repetă în fiecare dintre următorii 3 ani, dar

cu sumele aferente.

Operaţiile contabile privind dobânzile la locatar

28.12.N: înregistrarea dobânzii totale aferentă contractului de leasing

financiar de 194.824 lei:

194.824 lei 471

Cheltuieli înregistrate

în avans

= 1687

Dobânzi aferente

altor împrumuturi şi

datorii asimilate

194.824 lei

28.12.N+1: înregistrarea facturii primite reprezentând rata de leasing

financiar (redevenţa), TVA 24%:

31.250 lei

7.500 lei

62.500 lei

167

Alte împrumuturi şi

datorii asimilate

4426

TVA deductibilă

1687

Dobânzi aferente altor

împrumuturi şi datorii asimilate

= 404

Furnizori de

imobilizări

101.250 lei

28.12.N+1: înregistrarea concomitentă a cheltuielii curente cu dobânda de

leasing financiar de 62.500 lei:

Page 29: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

29

62.500 lei 666

Cheltuieli privind

dobânzile

= 471

Cheltuieli

înregistrate în avans

62.500 lei

Exemplul 2. Înregistrarea cheltuielilor şi veniturilor în avans cu ocazia

regularizărilor perioadei sau exerciţiului

O întreprindere facturează la 24.12.N unui client o lucrare de amenajare a

unui spaţiu comercial în sumă de 1.000 lei, TVA 24%. Lucrarea a fost executată

parţial urmând a fi finalizată în ianuarie N+1. Cota parte din venitul aferent

exerciţiului N (luna decembrie) este de 500 lei.

Operaţiile contabile la prestator:

24.12.N: facturarea lucrării de amenajare în sumă de 1.000 lei, TVA 24%:

1.240 lei 411

Clienţi

= 704

Venituri din lucrări

executate şi servicii prestate

4427

TVA colectată

1.000 lei

240 lei

30.12.N: regularizarea veniturilor curente prin constatarea veniturilor în

avans de 500 lei:

500 lei 704

Venituri din lucrări

executate şi servicii prestate

= 472

Venituri înregistrate

în avans

500 lei

ian. N+1: înregistrarea, după recepţia lucrării, a veniturilor curente de 500 lei:

500 lei 472

Venituri înregistrate

în avans

= 704

Venituri din lucrări

executate şi servicii

prestate

500 lei

Operaţiile contabile la beneficiar:

24.12.N: primirea facturii pentru lucrarea de amenajare a spaţiului

comercial de 1.000 lei, TVA 24%:

1.000 lei

240 lei

628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terţi

4426

TVA deductibilă

= 401

Furnizori

1.240 lei

Page 30: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

30

30.12.N: regularizarea cheltuielilor curente prin constatarea cheltuielilor în

avans de 500 lei:

500 lei 471

Cheltuieli înregistrate

în avans

= 628

Alte cheltuieli cu

serviciile executate

de terţi

500 lei

ian. N+1: înregistrarea, după recepţia lucrării, a cheltuielilor curente de 500 lei:

500 lei 628 Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terţi

= 471 Cheltuieli înregistrate

în avans

500 lei

2.4. Întocmirea balanţei de verificare după inventariere

Balanţa de verificare întocmită după inventariere şi implicit după

contabilizarea operaţiilor de regularizare serveşte, în primul rând, pentru

determinarea rezultatului exerciţiului. Ea poate fi întocmită în oricare dintre

variantele prevăzute de normele contabile dar cea mai completă este balanţa de

verificare cu 4 egalităţi. Aceasta stă de fapt la baza întocmirii setului complet de

situaţii financiare anuale.

Întocmirea balanţei de verificare se face, după cum se ştie, prin preluarea din

conturi a sumelor totalizate potrivit egalităţilor sale.

Presupunem următoarea balanţă de verificare cu 4 egalităţi considerând, din

necesităţi didactice, exerciţiul financiar în totalitatea sa ca singură perioadă de

gestiune.

Precizare. Balanţa de verificare întocmită după inventariere este prezentată în

literatura contabilă*) ca fiind definitivă (finală). În realitate ea trebuie urmată de o altă

balanţă de verificare întrucât, după întocmirea ei, se înregistrează în continuare în

contabilitate operaţii legate, de exemplu, de determinarea profitului brut sau a pierderii,

impozitarea profitului, repartizarea profitului. Toate aceste exemple de operaţii sunt

înregistrate în conturi dar, pentru reflectarea modificărilor produse în structura şi

mărimea elementelor de activ şi de datorii, trebuie, cum am precizat, o a treia balanţă

de verificare, aceasta fiind de fapt balanţa finală. Nu excludem nici varianta rectificării

balanţei după inventariere cu modificările produse de operaţiile menţionate ca exemplu

în structura şi mărimea elementelor de activ şi de datorii, dar apreciem mai corectă

întocmirea celei de a treia balanţe de verificare.

*)

Vezi de exemplu I. P. Pântea şi Gh. Bodea „Contabilitatea financiară actualizată la

standardele europene”, Ed. Intelcredo, 2005, pag. 456

Page 31: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

31

BALANŢA DE VERIFICARE

întocmită la 31.12.N (după inventariere)

Nr.

crt.

Simbolul

conturilor Denumirea conturilor

Solduri iniţiale

Debitoare Creditoare

0 1 2 3 4

1. 1012 Capital subscris vărsat - 300.000

2. 1041 Prime de emisiune - 47.200

3. 1061 Rezerve legale - 46.000

4. 1063 Rezerve statutare sau contractuale - 17.500

5. 1171 Rezultatul reportat reprezentând profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperită

- 9.100

6. 121 Profit sau pierdere - 40.000

7. 129 Repartizarea profitului 40.000

8. 1512 Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor - 500

9. 1518 Alte provizioane - 200

10. 1621 Credite bancare pe termen lung - 50.000

11. 1682 Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung - 4.800

12. 205 Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale,

drepturi şi active similare

4.000 -

13. 212 Construcţii 55.000 -

14. 2131 Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi

instalaţii de lucru)

145.000 -

15. 214 Mobilier, aparaturã birotică, echipamente de protecţie a

valorilor umane şi materiale şi alte active corporale

30.000 -

16. 261 Acţiuni deţinute la entităţile afiliate 17.500 -

17. 2671 Sume datorate de entităţile afiliate 3.500 -

18. 2672 Dobânda aferentă sumelor datorate de entităţile afiliate 600

19. 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor

comerciale, drepturilor şi activelor similare

- 1.500

20. 2812 Amortizarea construcţiilor - 9.000

21. 2813 Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport,

animalelor şi plantaţiilor

- 35.400

22. 2814 Amortizarea altor imobilizări corporale - 6.600

23. 2961 Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor

deţinute la entităţile afiliate

- 500

24. 301 Materii prime 50.600 -

25. 302 Materiale consumabile 4.000 -

26. 345 Produse finite 120.800 -

27. 371 Mărfuri 108.200 -

28. 391 Ajustări pentru deprecierea materiilor prime - 1.600

29. 397 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor - 2.200

30. 401 Furnizori - 41.300

31. 408 Furnizori - facturi nesosite - 900

32. 411 Clienţi 12.700 -

33. 418 Clienţi - facturi de întocmit 1.100 -

34. 421 Personal - salarii datorate - 17.000

35. 4423 TVA de plată - -

36. 4424 TVA de recuperat 800 -

37. 4426 TVA deductibilă - -

Page 32: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

32

Nr.

crt.

Rulaje Total sume Solduri finale

Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare

0 5 6 7 8 9 10

1. - 60.000 - 360.000 - 360.000

2. - 10.800 - 58.000 - 58.000

3. - - - 46.000 - 46.000

4. - - - 17.500 - 17.500

5. - - - 9.100 - 9.100

6. 40.000 - 40.000 40.000 - -

7. - 40.000 40.000 40.000 - -

8. - 200 - 700 - 700

9. - 100 - 300 - 300

10. 22.000 - 22.000 50.000 - 28.000

11. 2.300 - 2.300 4.800 - 2.500

12. - - 4.000 - 4.000 -

13. - - 55.000 - 55.000 -

14. 115.300 2.000 260.300 2.000 258.300 -

15. 3.200 1.600 33.200 1.600 31.600 -

16. 32.500 - 50.000 - 50.000 -

17. 3.300 2.000 6.800 2.000 4.800 -

18. 400 300 1.000 300 700 -

19. - 500 - 2.000 - 2.000

20. - 3.200 - 12.200 - 12.200

21. - 4.400 - 39.800 - 39.800

22. - 500 - 7.100 - 7.100

23. 400 300 400 800 - 400

24. 89.400 109.000 140.000 109.000 31.000 -

25. 3.000 5.000 7.000 5.000 2.000 -

26. 80.200 149.000 201.000 149.000 52.000 -

27. 141.800 151.000 250.000 151.000 99.000 -

28. 900 - 900 1.600 - 700

29. - 800 - 3.000 - 3.000

30. 151.500 169.200 151.500 210.500 - 59.000

31. 900 - 900 900 - -

32. 464.100 371.800 476.800 371.800 105.000 -

33. - 1.100 1.100 1.100 - -

34. 17.000 21.800 17.000 38.800 - 21.800

35. - 36.800 - 36.800 - 36.800

36. - 800 800 800 - -

37. 29.900 29.900 29.900 29.900 - -

BALANŢA DE VERIFICARE

Întocmită la

Page 33: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

33

31.12.N (după inventariere)

Nr.

crt.

Simbolul

conturilor Denumirea conturilor

Solduri iniţiale

Debitoare Creditoare

0 1 2 3 4

38. 4427 TVA colectatã - -

39. 441 Impozitul pe profit/venit - 4.600

40. 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor - 1.100

41. 446 Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate - 700

42. 4481 Alte datorii faţă de bugetul statului - 1.400

43. 4482 Alte creanţe privind bugetul statului 1.200 -

44. 461 Debitori diverşi 600 -

45. 462 Creditori diverşi - 900

46. 508 Alte investiţii pe termen scurt şi creanţe asimilate 3.300 -

47. 5121 Conturi la bănci în lei 34.700 -

48. 5124 Conturi la bănci în valutã - -

49. 5311 Casa în lei 6.400 -

50. 601 Cheltuieli cu materiile prime - -

51. 602 Cheltuieli cu materialele consumabile - -

52. 605 Cheltuieli privind energia şi apa - -

53. 607 Cheltuieli privind mărfurile - -

54. 611 Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile - -

55. 612 Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile - -

56. 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate - -

57. 641 Cheltuieli cu salariile personalului - -

58. 6451 Contribuţia unităţii la asigurările sociale - -

59. 6452 Contribuţia unităţii pentru ajutorul de şomaj - -

60. 658 Alte cheltuieli de exploatare - -

61. 6642 Pierderi din investiţiile pe termen scurt cedate - -

62. 665 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar - -

63. 666 Cheltuieli privind dobânzile - -

64. 671 Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare - -

65. 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor - -

66. 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele - -

67. 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru

deprecierea activelor circulante

- -

68. 6863 Cheltuieli financiare privind ajustările pentru

pierderea de valoare a imobilizărilor financiare

- -

69. 6864 Cheltuieli financiare privind ajustările pentru

pierderea de valoare a activelor circulante

- -

70. 701 Venituri din vânzarea produselor finite - -

71. 706 Venituri din redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii - -

72. 707 Venituri din vânzarea mărfurilor - -

Page 34: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

34

DE VERIFICARE

Întocmită la 31.12.N (după inventariere)

Nr.

crt.

Rulaje Total sume Solduri finale

Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare

0 5 6 7 8 9 10

38. 66.700 66.700 66.700 66.700 - -

39. 4.600 - 4.600 4.600 - -

40. 1.100 - 1.100 1.100 - -

41. 2.600 2.300 2.600 3.000 - 400

42. 2.200 1.800 2.200 3.200 - 1.000

43. 800 1.500 2.000 1.500 500 -

44. 300 700 900 700 200 -

45. 1.500 600 1.500 1.500 - -

46. 6.100 5.400 9.400 5.400 4.000 -

47. 213.100 200.200 282.100 200.200 12.900 -

48. 118.900 74.600 118.900 74.600 44.300 -

49. 13.000 17.400 19.400 17.400 2.000 -

50. 108.900 - 108.900 - 108.900 -

51. 5.000 - 5.000 - 5.000 -

52. 12.400 - 12.400 - 12.400 -

53. 151.000 - 151.000 - 151.000 -

54. 5.100 - 5.100 - 5.100 -

55. 14.700 - 14.700 - 14.700 -

56. 9.600 - 9.600 - 9.600 -

57. 21.800 - 21.800 - 21.800 -

58. 4.300 - 4.300 - 4.300 -

59. 1.500 - 1.500 - 1.500 -

60. 3.600 - 3.600 - 3.600 -

61. 700 - 700 - 700 -

62. 600 - 600 - 600 -

63. 1.800 - 1.800 - 1.800 -

64. 3.000 - 3.000 - 3.000 -

65. 46.800 - 46.800 - 46.800 -

66. 200 - 200 - 200 -

67. 900 - 900 - 900 -

68. 300 - 300 - 300 -

69. 1.100 - 1.100 - 1.100 -

70. - 273.700 - 273.700 - 273.700

71. - 6.300 - 6.300 - 6.300

72. - 190.000 - 190.000 - 190.000

Page 35: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

35

BALANŢA DE VERIFICARE

Întocmită la 31.12.N (după inventariere)

Nr.

crt.

Simbolul

conturilor Denumirea conturilor

Solduri iniţiale

Debitoare Creditoare

0 1 2 3 4

73. 708 Venituri din activităţi diverse - -

74. 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse - -

75. 722 Venituri din producţia de imobilizări corporale - -

76. 7411 Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri - -

77. 758 Alte venituri din exploatare - -

78. 7611 Venituri din acţiuni deţinute la entităţile afiliate - -

79. 763 Venituri din creanţe imobilizate - -

80. 7642 Câştiguri din investiţii pe termen scurt cedate - -

81. 765 Venituri din diferenţe de curs valutar - -

82. 766 Venituri din dobânzi - -

83. 771 Venituri din subvenţii pentru evenimente

extraordinare şi altele similare

- -

84. 7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante - -

85. 7863 Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de

valoare a imobilizărilor financiare

- -

86. 7864 Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de

valoare a activelor circulante

- -

TOTAL 640.000 640.000

2.5. Determinarea rezultatului exerciţiului

Rezultatul exerciţiului reprezintă diferenţa dintre veniturile realizate din orice sursă de o întreprindere şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora într-un exerciţiu financiar. Relaţia de calcul este de forma:

Rezultatul exerciţiului

= Veniturile realizate din orice sursă

- Cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora

Dacă veniturile depăşesc cheltuielile, excedentul de venit obţinut este profit, iar

dacă veniturile sunt mai mici decât cheltuielile, diferenţa negativă este pierdere. În contabilitate, rezultatul exerciţiului se determină ca sold al contului 121 „Profit sau

pierdere” stabilit în urma închiderii conturilor de cheltuieli şi de venituri. Vorbind de rezultatul exerciţiului avem în vedere, evident, anul calendaristic ca

perioadă de gestiune. Până la închiderea exerciţiului financiar, rezultatul contabil, profit sau pierdere, se calculează pentru nevoi de gestiune şi în cursul exerciţiului financiar. Acesta este denumit prin Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS 34 „Raportarea financiară interimară”) rezultat interimar.

Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată şi OMFP nr. 3055/2009 prevăd că „în contabilitate, profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar. Închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli se efectuează, de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar. Rezultatul definitiv se stabileşte la închiderea acestuia”. De unde rezultă că, în contabilitate, profitul sau pierderea se

Page 36: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

36

stabileşte lunar, trimestrial şi anual pe bază de date cumulate de la începutul exerciţiului financiar.

Page 37: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

37

BALANŢA DE VERIFICARE

Întocmită

la 31.12.N (după inventariere)

Nr.

crt.

Rulaje Total sume Solduri finale

Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare

0 5 6 7 8 9 10

73. - 8.800 - 8.800 - 8.800

74. 149.000 80.200 149.000 80.200 68.800 -

75. - 7.500 - 7.500 - 7.500

76. - 10.000 - 10.000 - 10.000

77. - 3.700 - 3.700 - 3.700

78. - 4.700 - 4.700 - 4.700

79. - 300 - 300 - 300

80. - 1.000 - 1.000 - 1.000

81. - 900 - 900 - 900

82. - 1.500 - 1.500 - 1.500

83. - 2.500 - 2.500 - 2.500

84. - 900 - 900 - 900

85. - 400 - 400 - 400

86. - 900 - 900 - 900

2.136.600 2.136.600 2.736.600 2.736.600 1.219.400 1.219.400

Utilizând datele din balanţa de verificare prezentată referitoare la conturile de

cheltuieli şi de venituri, în condiţiile considerării exerciţiului financiar în totalitatea

sa ca (singura) perioadă de gestiune, determinarea rezultatului exerciţiului se

prezintă astfel:

a) închiderea conturilor de cheltuieli:

393.300 lei 121 Profit sau pierdere

= 601 Cheltuieli cu materiile

prime

602 Cheltuieli cu materialele

consumabile

605 Cheltuieli privind energia

şi apa

607 Cheltuieli privind mărfurile

611 Cheltuieli cu întreţinerea şi

reparaţiile

612 Cheltuieli cu redevenţele,

locaţiile de gestiune şi chiriile

109.000 lei

5.000 lei

12.400 lei

151.000 lei

5.100 lei

14.700 lei

Page 38: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

38

635 Cheltuieli cu alte impozite,

taxe şi vărsăminte asimilate

641 Cheltuieli cu salariile

personalului

6451 Contribuţia unităţii la

asigurările sociale

6452 Contribuţia unităţii pentru

ajutorul de şomaj

658 Alte cheltuieli de exploatare

6642 Pierderi din investiţiile pe

termen scurt cedate

665 Cheltuieli din diferenţe de

curs valutar 666

Cheltuieli privind dobânzile 671

Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare

6811 Cheltuieli de exploatare privind

amortizarea imobilizărilor 6812

Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

6814 Cheltuieli de exploatare

privind ajustările pentru

deprecierea activelor circulante

6863 Cheltuieli financiare privind

ajustările pentru pierderea de

valoare a imobilizărilor financiare

6864 Cheltuieli financiare

privind ajustările pentru

pierderea de valoare a

activelor circulante

9.600 lei

21.800 lei

4.300 lei

1.500 lei

3.600 lei

700 lei

600 lei

1.800 lei

3.000 lei

46.800 lei

200 lei

800 lei

300 lei

1.100 lei

Page 39: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

39

b) închiderea conturilor de venituri:

273.700 lei

6.300 lei

190.000 lei

8.800 lei

7.500 lei

10.000 lei

3.700 lei

4.000 lei

300 lei

1.000 lei

900 lei

1.500 lei

2.500 lei

701 Venituri din vânzarea

produselor finite

706 Venituri din redevenţe,

locaţii de gestiune şi chirii

707 Venituri din

vânzarea mărfurilor

708 Venituri din

activităţi diverse

722 Venituri din producţia

de imobilizări corporale

7411 Venituri din subvenţii

de exploatare aferente

cifrei de afaceri

758 Alte venituri

din exploatare

7611 Venituri din acţiuni

deţinute la entităţile afiliate

763 Venituri din

creanţe imobilizate

7642 Câştiguri din investiţii

pe termen scurt cedate

765 Venituri din diferenţe

de curs valutar

766 Venituri din dobânzi

771 Venituri din subvenţii pentru

evenimente extraordinare şi

altele similare

= 121 Profit sau pierdere

513.100 lei

Page 40: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

40

900 lei

400 lei

1.600 lei

7814 Venituri din ajustări

pentru deprecierea

activelor circulante

7863 Venituri financiare din ajustări

pentru pierderea de valoare a

imobilizărilor financiare

7864 Venituri financiare din

ajustări pentru pierderea de

valoare a activelor circulante c) închiderea contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de

produse” pentru soldul său debitor de 68.800 lei: 68.800 lei 121

Profit sau pierdere

= 711

Venituri aferente

costurilor stocurilor de

produse

68.800 lei

În exemplul luat, în urma închiderii conturilor de cheltuieli şi de venituri, rezultatul financiar este profit în sumă de 51.000 lei aşa cum rezultă din contul 121 „Profit sau pierdere”.

D 121 Profit sau pierdere C

a) 393.300

c) 68.800

b) 513.100

Total 462.100 Total 513.100

Sold C 51.000

Profitul calculat în contabilitate ca diferenţă între veniturile realizate şi

cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor este denumit profit brut. Fiind

un venit, profitul brut este supus impozitării, iar diferenţa rămasă este denumită

profit net (venitul net care aparţine întreprinderii).

În condiţiile în care în ţara noastră contabilitatea este conectată la fiscalitate,

calculul impozitului pe profit se face pe baza profitului contabil brut corectat cu

cheltuielile nedeductibile fiscal (nerecunoscute de fiscalitate), care se adaugă

profitului brut, şi cu veniturile neimpozabile (recunoscute ca fiind deductibile

fiscal), care se scad din profitul brut.

Profitul brut corectat în modul arătat este denumit profit impozabil calculat

potrivit relaţiei:

Profit

impozabil

= Profit

contabil brut

+ Cheltuieli

nedeductibile

- Venituri

neimpozabile

În continuare, relaţia de calcul al impozitului pe profit îmbracă forma:

Impozitul

pe profit

= Profit

impozabil

× Cota de impozitare

Page 41: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

41

După deducerea impozitului pe profit din profitul brut, diferenţa reprezintă

profitul net:

Profitul

net

= Profitul

impozabil

- Impozitul

pe profit

Calculul cheltuielilor nedeductibile fiscal şi al veniturilor neimpozabile nu ridică

probleme, reducându-se la simpla însumare a componentelor acestora.

Fac excepţie cheltuielile care au deductibilitate limitată, care devin

nedeductibile după depăşirea limitei de deductibilitate. În acest caz, calculul

cheltuielilor nedeductibile parcurge două etape:

calculul cheltuielilor în limita căreia sunt deductibile;

calculul cheltuielilor nedeductibile ca diferenţă între cheltuielile efective şi

cheltuielile deductibile.

Calculul cheltuielilor în limita căreia sunt deductibile se face în mod

diferit în funcţie de felul cheltuielilor şi de limitele lor prevăzute în Codul fiscal.

Prezentăm în continuare un exemplu de calcul al cheltuielilor deductibile cu

sponsorizarea inspirat din H.G. nr. 44/2004 pentru modificarea şi completarea

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Potrivit H.G. nr. 44/2004 „contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau

acte de mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale

bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt

îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:

1. sunt în limita a 3‰ din cifra de afaceri;

2. nu depăşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat”.

Utilizând datele din balanţa de verificare prezentată în par. 2.4 şi rezultatele

calculelor de determinare a rezultatului exerciţiului, rezultă că:

1. Cheltuielile efective cu sponsorizarea, potrivit contractului de sponsorizare

încheiat, sunt de 2.000 lei (sumă inclusă în soldul contului 658 „Alte cheltuieli de

exploatare”).

2. Cifra de afaceri calculată este de 480.000 lei (vezi şi situaţia financiară

„Contul de profit şi pierdere”).

3. Profitul contabil brut este de 51.000 lei.

4. Corectarea profitului contabil brut:

cheltuieli nedeductibile:

- ajustări pentru deprecierea stocurilor

de mărfuri (cont 6814)...................................................800 lei

- cheltuieli cu sponsorizarea (cont 658)........................2.000 lei

Page 42: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

42

Total 2.800 lei

venituri neimpozabile:

- reluări din ajustări pentru deprecierea

materiilor prime (cont 7814)..........................................900 lei

- dividende încasate (cont 7611)...................................4.000 lei

- rezerva legală..............................................................2.305 lei

Total 7.205 lei

Precizare

Prin Codul fiscal, rezerva legală este asimilată veniturilor neimpozabile. Ea „este

deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de

determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se

adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va

atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după

caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare” (art. 22, pct. 1.a. din Codul fiscal al

României).

În exemplul luat: profitul contabil brut este de 51.000 lei, veniturile

neimpozabile până la calculul rezervei legale sunt de 4.900 lei, cheltuielile aferente

veniturilor neimpozabile, zero.

Rezerva legală = 51.000 lei – 4.900 lei = 46.100 lei × 5% = 2.305 lei.

5. Profit impozabil: 51.000 lei + 2.800 lei – 7.205 lei = 46.595 lei 6. Impozitul pe profit înainte de scăderea cheltuielilor cu sponsorizarea:

46.595 lei × 16% = 7.455 lei 7. Condiţiile pentru acordarea deductibilităţii cheltuielilor:

3‰ din cifra de afaceri: 480.000 lei × 3‰ = 1.440 lei 20% din impozitul pe profit înaintea deducerii cheltuielilor cu sponsorizarea: 7.455 lei × 20% = 1.491 lei

8. Suma de scăzut din impozitul pe profit (cea mai mică)...........................................................1.440 lei 9. Impozitul pe profit datorat: 7.455 lei – 1.440 lei = 6.015 lei Operaţiile contabile generate de impozitarea profitului:

înregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit datorat în sumă de 6.015 lei:

6.015 lei 691 Cheltuieli cu

impozitul pe profit

= 441 Impozitul pe profit

6.015 lei

Page 43: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

43

d) diminuarea profitului brut cu cheltuielile cu impozitul pe profit:

6.015 lei 121 Profit sau pierdere

= 691 Cheltuieli cu

impozitul pe profit

6.015 lei

În exemplul luat am considerat exerciţiul financiar în totalitatea sa ca

(singura) perioadă de gestiune. În realitate, în cursul anului se calculează rezultate interimare cumulate. Ca urmare, impozitul pe profit datorat şi înregistrat ca şi cheltuieli în contul 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” la sfârşitul trimestrelor 2, 3 şi 4 este diferenţa dintre impozitul pe profit calculat, cumulat până la sfârşitul trimestrelor 2, 3 şi 4 şi impozitul pe profit calculat, cumulat până la sfârşitul trimestrelor 1, 2 şi, respectiv, 3.

De exemplu, dacă impozitul pe profit calculat, cumulat de la 1.01.N la 30.09.N ar fi fost de 4.500 lei, atunci impozitul pe profit datorat pentru trimestrul 4 ar fi fost de: 6.015 lei – 4.500 lei = 1.515 lei:

1.515 lei 691 Cheltuieli cu

impozitul pe profit

= 441 Impozitul pe profit

1.515 lei

După înregistrarea impozitului pe profit, soldul contului 121 „Profit sau

pierdere” reprezintă profitul net, în exemplul luat în sumă de 44.985 lei:

D 121 Profit sau pierdere C

a) 393.300

c) 68.800

d) 6.015

b) 513.100

Total 468.115 Total 513.100

Sold C 44.985

2.6. Repartizarea profitului sau acoperirea pierderii

Profitul net se repartizează, în funcţie de tipul de întreprindere privită după

apartenenţa capitalului, modul de organizare şi interesul naţional, potrivit

prevederilor legale sau statutare astfel:

societăţile naţionale, companiile naţionale şi regiile autonome repartizează

profitul în conformitate cu O.G. nr. 64/2001;

societăţile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat repartizează

profitul în conformitate cu O.G. nr. 26/1995;

societăţile comerciale cu capital privat repartizează profitul în conformitate

cu statutul societăţii şi hotărârile adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor.

La repartizarea profitului, o întreprindere trebuie să satisfacă în ordine:

cerinţele legale, necesităţile proprii şi interesele proprietarilor.

Cerinţele legale de repartizare a profitului se referă la constituirea rezervei

legale în cota de 5% din profitul brut corectat cu veniturile neimpozabile şi cu

Page 44: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

44

cheltuielile aferente acestor venituri, până ce aceasta atinge a cincea parte din capitalul

social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi

funcţionare; necesităţile proprii ale întreprinderii se referă la acoperirea pierderilor

din exerciţiile precedente şi la constituirea sau suplimentarea rezervelor statutare sau

contractuale şi a altor rezerve; interesele proprietarilor se referă la partea din profit

care se repartizează ca dividende, se reinvesteşte sau se acordă sub formă de prime

reprezentând participarea personalului la profit.

Luând în considerare profitul net rezultat de 44.985 lei presupunem

următoarele destinaţii pe care acesta se repartizează:

rezerva legală..................................................2.561 lei

alte rezerve......................................................3.841 lei

rezultat reportat...............................................4.268 lei

participarea personalului la profit......... . . .... . .6.402 lei

dividende..................................................... . ..25.608 lei

Total 44.985 lei

La sfârşitul exerciţiului financiar, înaintea adunării generale a acţionarilor sau

asociaţilor, propunerea consiliului de administraţie de repartizare a profitului se

înregistrează prin operaţia contabilă:

44.985 lei 129

Repartizarea profitului = 1061

Rezerve legale 1063

Rezerve statutare sau contractuale

1068 Alte rezerve

1171 Rezultatul reportat

reprezentând profitul nerepartizat sau

pierderea neacoperită

2.305 lei

2.561 lei

3.841 lei

36.278 lei

Se observă că, profitul propus a fi repartizat pentru participarea personalului

la profit şi pentru dividende se înregistrează în acest moment ca rezultat reportat,

obligaţia de plată neputând fi constituită fără hotărârea adunării generale a

acţionarilor sau asociaţilor.

În exerciţiul următor:

în luna ianuarie, se închid conturile 121 „Profit sau pierdere” şi 129

„Repartizarea profitului” pentru profitul net repartizat de 44.985 lei:

44.985 lei 121 Profit sau pierdere

= 129 Repartizarea profitului

44.985 lei

Page 45: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

45

după aprobarea situaţiilor financiare de către adunarea generală a

acţionarilor sau asociaţilor, se înregistrează profitul destinat plăţilor drept prime şi

dividende:

32.010 lei 1171 Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperită

= 424 Prime reprezentând

participarea

personalului la profit

457 Dividende de plată

6.402 lei

25.608 lei

se înregistrează decontarea primelor şi dividendelor prin operaţiile:

- reţinerea impozitului aferent: prime → 6.402 lei × 16% = 1024 lei;

dividende → 25.608 lei × 16% = 4.097 lei:

1.024 lei 424 Prime reprezentând

participarea personalului

la profit

= 444 Impozitul pe

venituri de natura

salariilor

1.024 lei

4.097 lei 457 Dividende de plată

= 446 Alte impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate

4.097 lei

- plata sumelor nete personalului, respectiv acţionarilor: prime → 6.402 lei

– 1.024 lei = 5.378 lei; dividende → 25.608 lei – 4.097 lei = 21.511 lei:

5.378 lei

21.511 lei

424 Prime reprezentând

participarea personalului

la profit

457 Dividende de plată

= 5311

Casa in lei

26.889 lei

În situaţia în care exerciţiul financiar se încheie cu pierdere, acoperirea

acesteia se face în conformitate cu prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991,

republicată, şi ale OMFP nr. 3055/2009. Sursele de acoperire a pierderilor

prevăzute de lege şi de reglementările menţionate le constituie profitul exerciţiului

financiar şi cel reportat, rezervele şi capitalul social, potrivit hotărârii adunării

generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale.

Pierderea contabilă a exerciţiului curent este evidenţiată în soldul debitor al

contului 121 „Profit sau pierdere” care, după aprobarea situaţiilor financiare

anuale de către adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor, se preia în

exerciţiul următor în rezultatul reportat în contul 1171 „Rezultatul reportat

reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită”.

În exerciţiul(iile) următor(oare) pierderea reflectată în rezultatul reportat se

acoperă din sursele menţionate: 129 „Repartizarea profitului”, pentru pierderea

acoperită din profitul exerciţiului financiar; 1068 „Alte rezerve”, pentru pierderea

Page 46: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

46

acoperită din rezerve constituite din profituri nete; 1012 „Capital subscris vărsat”,

pentru pierderea acoperită din capitalul social, în condiţiile prevăzute de Legea nr.

31/1990, republicată.

Dacă, de exemplu, întreprinderea X încheie exerciţiul financiar cu pierdere în

sumă de 5.000 lei, evidenţiată în soldul debitor al contului 121 „Profit sau

pierdere”, operaţiile contabile generate sunt:

preluarea în exerciţiul următor în rezultatul reportat a pierderii contabile:

5.000 lei 1171

Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperită

= 121 Profit sau pierdere

5.000 lei

acoperirea pierderii contabile în exerciţiul(iile) următor(oare):

a) dacă pierderea se acoperă din profitul exerciţiului financiar:

5.000 lei 129 Repartizarea profitului

= 1171 Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperită

5.000 lei

b) dacă pierderea se acoperă din rezerve constituite din profituri nete:

5.000 lei 1068 Alte rezerve

= 1171 Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperită

5.000 lei

c) dacă pierderea se acoperă din capitalul social, în condiţiile prevederilor

Legii nr. 31/1990, republicată:

5.000 lei 1012 Capital subscris vărsat

= 1171 Rezultatul reportat

reprezentând profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperită

5.000 lei

Precizare. Potrivit OMFP nr. 1088/2004, din sursele menţionate (129, 1068,

1012) se acoperă şi alte pierderi reflectate în conturile sintetice de gradul II ale

contului sintetic 117 „Rezultatul reportat”: pierderi din adoptarea pentru prima

dată a IAS, mai puţin IAS 29 (cont 1172); pierderi din corectarea erorilor contabile

(cont 1174); pierderi din modificarea politicilor contabile (cont 1176).

Page 47: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

47

UNITATEA DE ÎNVĂŢARE 3

ÎNTOCMIREA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE

OBIECTIVE

Prezentarea structurii situaţiilor financiare anuale

Înţelegerea corelaţiilor dintre acestea

3.1. Aspecte generale

Întocmirea situaţiilor financiare anuale marchează finalizarea lucrărilor

contabile ale unui exerciţiu financiar şi reprezintă punctul de plecare al

contabilităţii din exerciţiul următor.

Sursele de întocmire ale situaţiilor financiare anuale le constituie datele preluate

şi/sau prelucrate din situaţiile financiare ale exerciţiului precedent, din ultima balanţă

de verificare a exerciţiului curent, din alte date ale contabilităţii financiare şi, ca

excepţie, chiar ale contabilităţii de gestiune.

Conţinutul şi modul de întocmire a componentelor situaţiilor financiare

anuale sunt proprii fiecăreia dintre ele: bilanţul; contul de profit şi pierdere; situaţia

modificărilor capitalului propriu; situaţia fluxurilor de trezorerie; notele explicative

la situaţiile financiare anuale.

Situaţiile financiare anuale se întocmesc în trei exemplare din care: un

exemplar se depune la organul financiar de care aparţine întreprinderea, un

exemplar se depune la Registrul comerţului, iar al treilea exemplar se păstrează

timp de 50 de ani în arhiva întreprinderii.

3.2. Bilanţul

Este prima şi cea mai importantă componentă a situaţiilor financiare anuale

care oferă informaţii privind poziţia financiară a întreprinderii.

Poziţia financiară a întreprinderii este definită prin structurile bilanţiere de

active, datorii şi capitaluri proprii şi este influenţată de resursele economice pe care

le controlează, de structura sa financiară, de lichiditatea şi solvabilitatea sa şi de

capacitatea sa de a se adapta la schimbările mediului în care îşi desfăşoară

activitatea. Informaţiile furnizate permit utilizatorilor să anticipeze capacitatea

întreprinderii de a genera în viitor fluxuri de trezorerie sau echivalente de

trezorerie, nevoile viitoare de creditare, şansele întreprinderii de a primi finanţare

în viitor, modul în care profiturile şi fluxurile viitoare de trezorerie vor fi

repartizate între cei care au interes faţă de întreprindere, precum şi capacitatea

întreprinderii de a-şi onora obligaţiile financiare scadente.

Page 48: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

48

Forma bilanţului adoptată în ţara noastră prin OMFP nr. 3055/2009 este cea

de listă cu gruparea elementelor după natură şi lichiditate, în ordine crescătoare, şi

după natură şi exigibilitate, în ordine descrescătoare.

Se apreciază, atât pe plan internaţional, cât şi naţional, că în forma listă

informaţiile sunt mai accesibile utilizatorilor şi au o deschidere mai pronunţată spre

analiză.

Potrivit criteriilor de grupare, în bilanţ sunt prezentate mai întâi elementele de

activ începând cu cel mai mic grad de lichiditate (activele imobilizate, urmate de

activele circulante). În continuare sunt prezentate elementele de datorii şi de

capitaluri proprii începând cu cel mai mic termen de exigibilitate (datorii sub un

an), continuând cu cele cu termen mai mare de exigibilitate (datorii peste un an),

iar în final sunt prezentate elementele cu cel mai mare termen de exigibilitate

(capital şi rezerve).

În actuala structură a bilanţului, elementele de active, datorii şi capitaluri

proprii sunt ordonate pe trei nivele

:

Grupa. Are sfera cea mai cuprinzătoare generalizând elementele bilanţiere

după caracteristicile similare. Ea se simbolizează în bilanţ cu majuscule latine.

Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”, Grupa B „Active circulante” etc.

Capitolul. Detaliază grupa după criterii mai analitice şi se simbolizează în

bilanţ cu cifre romane. Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”, Capitolul I

„Imobilizări necorporale”, Capitolul II „Imobilizări corporale” etc.

Postul sau rândul de bilanţ. Este ultima treaptă de detaliere, fiind

simbolizată în bilanţ cu cifre arabe. Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”,

Capitolul I „Imobilizări necorporale”, postul (rândul): 1 „Cheltuieli de

constituire”, 2 „Cheltuieli de dezvoltare” etc.

Întocmirea bilanţului se face cu respectarea următoarelor reguli:

1. informaţiile privind elementele bilanţiere trebuie prezentate comparativ:

exerciţiul precedent: datele se preiau din bilanţul exerciţiului precedent;

exerciţiul curent: datele se preiau din ultima balanţă de verificare şi se

prelucrează (selectează, grupează şi însumează) potrivit conţinutului fiecărui post,

fiecărui capitol şi fiecărei grupe.

Exemplu: completarea postului „Cheltuieli de constituire” (rândul 1) se face prin

însumarea algebrică a valorii contabile a imobilizării şi a amortizării calculate (care se

scade); completarea capitolului I „Imobilizări necorporale” se face prin însumarea

posturilor acestuia (1 la 5); completarea grupei A „Active imobilizate” se face prin

însumarea capitolelor acesteia (I + II + III).

Vezi I. P. Pântea şi Gh. Bodea „Contabilitatea financiară actualizată la standardele

europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2005, pag. 438.

Page 49: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

49

2. transcrierea soldurilor conturilor în bilanţ nu se face în ordinea în care ele

se succed în balanţa de verificare, ci ele se grupează după conţinutul economic al

fiecărui post (rând).

Page 50: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

50

Exemple:

postul (rândul) „Cheltuieli de constituire” se determină scăzând din

valoarea contabilă a imobilizării cheltuielile cu amortizarea;

postul (rândul) „Materii prime şi materiale consumabile” se determină

adunând sau scăzând din preţul de înregistrare al acestor stocuri diferenţele de preţ

şi scăzând, în continuare, ajustările pentru depreciere.

3. ca regulă, soldurile debitoare se înscriu în cadrul grupelor de activ, cele

creditoare în cadrul grupelor de datorii şi de capitaluri proprii. Fac excepţie

cazurile în care conţinutul economic al postului (rândului) impune ajustarea valorii

contabile cu: amortizările, diferenţele de preţ şi/sau ajustările pentru depreciere sau

pierdere de valoare. Cu alte cuvinte, evaluarea posturilor din bilanţ se întemeiază

pe valoarea contabilă netă, cazul elementelor de activ, sau pe valoarea contabilă de

intrare, cazul elementelor de datorii şi de capitaluri proprii.

În continuare, pe baza balanţei de verificare întocmită după inventariere (pag.

254) şi a „Situaţiei rectificative a balanţei de verificare după determinarea

rezultatului exerciţiului”, modelul de mai jos, prezentăm întocmirea bilanţului la

31.12.N.

Situaţia rectificativă a balanţei de

verificare după inventariere

Conturi Solduri iniţiale Rulaje finale Total sume Solduri finale

Debitoare Creditoare D C D C D C

1061 - 46.000 - 2.305 - 48.305 - 48.305

1063 - 17.500 - 2.561 - 20.061 - 20.061

1068 - - - 3.841 - 3.841 - 3.841

1171 - 9.100 - 36.278 - 45.378 - 45.378

121 - 40.000 508.115 553.100 508.115 593.100 - 44.985

129 40.000 - 44.985 40.000 84.985 40.000 44.985 -

441 - - - 6.015 - 6.015 - 6.015

691 - - 6.015 6.015 6.015 6.015 - -

Clasa 6

(restul)

- - 393.300 393.300 393.300 393.300 - -

711 - - 68.800 68.800 68.800 68.800 - -

Clasa 7

(restul)

- - 513.100 513.100 513.100 513.100 - -

Page 51: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

51

BILANŢ

la data de 31.12.N - lei -

Denumirea elementului Nr. rd.

Sold la:

Începutul exerciţiului

financiar

Sfârşitul exerciţiului

financiar

A B 1 2

A. ACTIVE IMOBILIZATE

I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE

1. Cheltuieli de constituire (ct. 201 – 2801)

01

2. Cheltuieli de dezvoltare (ct. 203 – 2803 – 2903)

02

3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare şi alte imobilizări necorporale (ct. 205 + 208 – 2805 – 2808 – 2905 – 2908)

03 2.500 2.000

4. Fond comercial (ct. 2071 – 2807 – 2907)

04

5. Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie (ct. 233 + 234 – 2933)

05

TOTAL (rd. 01 la 05) 06 2.500 2.000

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE

1. Terenuri şi construcţii (ct. 211 + 212 – 2811 – 2812 – 2911 – 2912)

07 46.000 42.800

2. Instalaţii tehnice şi maşini (ct. 213+223 – 2813 – 2913)

08 109.600 218.500

3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier (ct. 214 +224 – 2814 – 2914)

09 23.400 24.500

4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie (ct. 231 + 232 – 2931)

10

TOTAL (rd. 07 la 10) 11 179.000 285.800

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate (ct. 261 – 2961)

12 17.000 49.600

2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate (ct. 2671 + 2672 – 2964)

13 4.100 5.500

3. Interese de participare (ct. 263 – 2962)

14

4. Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare (ct. 2673 + 2674 – 2965)

15

5. Investiţii deţinute ca imobilizări (ct. 265 – 2963)

16

6. Alte împrumuturi (ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* – 2966* – 2968*)

17

TOTAL (rd. 12 la 17) 18 21.100 55.100

ACTIVE IMOBILIZATE – TOTAL

(rd. 06 + 11 + 18)

19 202.600 342.900

B. ACTIVE CIRCULANTE

I. STOCURI

1. Materii prime şi materiale consumabile (ct. 301 + 302 + 303 +/– 308 + 351 + 358 + 381 +/– 388 – 391 – 392 – 3951 – 3958 – 398)

20 53.000 32.300

2. Producţia în curs de execuţie (ct. 331 + 332 + 341 +/– 348* – 393 – 3941 – 3952)

21

Page 52: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

52

Denumirea elementului Nr. rd.

Sold la:

Începutul exerciţiului financiar

Sfârşitul exerciţiului financiar

A B 1 2

3. Produse finite şi mărfuri (ct. 345 + 346 +/– 348* + 354 + 356 + 357 + 361 +/– 368 + 371 +/– 378 – 3945 – 3946 – 3953 – 3954 – 3956 – 3957 – 396 – 397 – 4428)

22 226.800 148.000

4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri (ct. 4091)

23

TOTAL (rd. 20 la 23) 24 279.800 180.300

II. CREANŢE

(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)

1. Creanţe comerciale (ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* – 2966* – 2968* + 4092 + 411 + 413 + 418 – 491)

25 13.800 105.000

2. Sume de încasat de la entităţile afiliate (ct. 451** – 495*)

26

3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată în virtutea intereselor de participare (ct. 453 – 495*)

27

4. Alte creanţe (ct. 425 + 4282 + 431** + 437** + 4382 + 441 ** + 4424 + 4428** + 444** + 445 + 446** + 447** + 4482 + 4582 + 461 + 473** – 496 + 5187)

28 2.600 700

5. Capital subscris şi nevărsat (ct. 456 – 495*)

29

TOTAL (rd. 25 la 29) 30 16.400 105.700

III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate (ct. 501 – 591)

31

2. Alte investiţii pe termen scurt (ct. 505 + 506 + 508 – 595 – 596 – 598 + 5113 + 5114)

32 3.300 4.000

TOTAL (rd. 31 + 32) 33 3.300 4.000

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI

(ct. 5112 + 512 + 531 + 532 + 541 + 542) 34 41.100 59.200

ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL

(rd. 24 + 30 + 33 + 34)

35 340.600 349.200

C. CHELTUIELI ÎN AVANS (ct. 471)

36

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN

1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile (ct. 161 + 1681 – 169)

37

2. Sume datorate instituţiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)

38

3. Avansuri încasate în contul comenzilor (ct. 419)

39

4. Datorii comerciale – furnizori (ct. 401 + 404 + 408)

40 42.200 59.000

5. Efecte de comerţ de plătit (ct. 403 + 405)

41

Page 53: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

53

Denumirea elementului Nr. rd.

Sold la:

Începutul exerciţiului financiar

Sfârşitul exerciţiului financiar

A B 1 2

6. Sume datorate entităţilor afiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)

42

7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare (ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)

43

8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurările sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 + 456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 + 5194 + 5195 + 5196 + 5197)

44 25.700 66.015

TOTAL (rd. 37 la 44) 45 67.900 125.015

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE

NETE (rd. 35 + 36 – 45 – 63)

46 272.700 224.185

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 19 + 46 )

47 475.300 567.085

G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE

ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN

1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile (ct. 161 + 1681 – 169)

48

2. Sume datorate instituţiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)

49 54.800 30.500

3. Avansuri încasate în contul comenzilor (ct. 419)

50

4. Datorii comerciale – furnizori (ct. 401 + 404 + 408)

51

5. Efecte de comerţ de plătit (ct. 403 + 405)

52

6. Sume datorate entităţilor afiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)

53

7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare (ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)

54

8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurările sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 + 456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 + 5194 + 5195 + 5196 + 5197)

55

TOTAL (rd. 48 la 55) 56 54.800 30.500 H. PROVIZIOANE 1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare

(ct. 1515) 57

2. Provizioane pentru impozite (ct. 1516)

58

3. Alte provizioane (ct. 1511 + 1512 + 1513 + 1514 + 1518)

59 700 1.000

Page 54: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

54

Denumirea elementului Nr. rd.

Sold la:

Începutul exerciţiului financiar

Sfârşitul exerciţiului financiar

A B 1 2 TOTAL (rd. 57 la 59) 60 700 1.000

I. VENITURI ÎN AVANS 1. Subvenţii pentru investiţii

(ct. 475) 61

2. Venituri înregistrate în avans (ct. 472) total rd 63+64, din care:

62

Sume de reluat într-o perioadă de până la un an (ct.472) 63 Sume de reluat într-o perioadă mai mare de un an (ct.472) 64 TOTAL (rd. 61 + 62) 65

J. CAPITAL ŞI REZERVE

I. CAPITAL 1. Capital subscris vărsat (ct. 1012)

66 300.000 360.000

2. Capital subscris nevărsat (ct. 1011)

67

3. Patrimoniul regiei (ct. 1015)

68

TOTAL (rd. 66 la 68) 69 300.000 360.000 II. PRIME DE CAPITAL (ct. 104)

70 47.200 58.000

III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)

71

IV. REZERVE 1. Rezerve legale (ct. 1061)

72 46.000 48.305

2. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063)

73 17.500 20.061

3. Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare (ct. 1065)

74

4. Alte rezerve (ct. 1068)

75 3.841

TOTAL (rd. 72 la 75) 76 72.207 5. Acţiuni proprii (ct. 109)

77

Câştiguri legate de instrumentele de capitaluri (ct. 141) 78 Piederi legate de instrumentle de capitaluri (ct. 141) 79 V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă) (ct. 117)

SOLD C 80 9.100 45.378

SOLD D 81

VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct. 121)

SOLD C 82 40.000 44.985

SOLD D 83

Repartizarea profitului (ct. 129)

84 40.000 44.985

CAPITALURI PROPRII – TOTAL (rd. 67 + 68 + 69 + 75 + 76 – 77 + 78 – 79 – 80)

85 419.800 535.585

Patrimoniul public (ct. 1016)

86

CAPITALURI – TOTAL (rd. 81 + 82) 88 419.800 535.585 *) Conturi de repartizat după natura elementelor respective. **) Solduri debitoare ale conturilor respective. ***) Solduri creditoare ale conturilor respective.

Page 55: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

55

Verificarea corelaţiilor bilanţului:

Nr.

crt.

Categorii de elemente

bilanţiere

Începutul

exerciţiului

financiar

Sfârşitul

exerciţiului

financiar

ACTIVE

Active imobilizate

Active circulante

202.600

340.600

342.900

349.200

1. Total active 543.200 692.100

DATORII

Datorii curente

Datorii pe termen lung

Provizioane

67.900

54.800

700

125.015

30.500

1.000

2. Total datorii 123.400 156.515

3. CAPITALURI PROPRII (1-2) 419.800 535.585

Relaţia de calcul:

Active – Datorii = Capitaluri proprii

la începutul exerciţiului: 543.200 lei – 123.400 lei = 419.800 lei

la sfârşitul exerciţiului: 692.100 lei – 156.515 lei = 535.585 lei

3.3. Contul de profit şi pierdere

Este a doua componentă a situaţiilor financiare anuale care oferă informaţii

despre performanţa întreprinderii.

Performanţa întreprinderii este definită şi măsurată frecvent prin profit şi

reprezentată în situaţiile financiare prin structurile calitative de venituri şi cheltuieli

aferente.

Informaţiile despre performanţa întreprinderii, în special profitabilitatea

acesteia, sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a genera fluxuri

de trezorerie cu ajutorul resurselor existente, precum şi pentru formularea

raţionamentelor despre eficienţa cu care întreprinderea poate utiliza noi resurse.

Forma contului de profit şi pierdere adoptată în ţara noastră prin OMFP nr.

1752/2005 este cea de listă bazată pe clasificarea veniturilor şi cheltuielilor după

natura lor, iar în notele explicative la situaţiile financiare după destinaţia

cheltuielilor.

Forma dublă de reprezentare a contului de profit şi pierdere are în vedere

avantajele şi dezavantajele fiecăreia dintre ele) şi recomandările IAS 1 „Prezentarea

situaţiilor financiare” ca atunci când întreprinderea clasifică cheltuielile după funcţii,

Page 56: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

56

să se prezinte informaţii suplimentare despre natura cheltuielilor (în notele la situaţiile

financiare) şi invers.

Structura contului de profit şi pierdere este concepută pentru detalierea modului

de generare a rezultatului şi facilitarea (indirectă) analizei economico-financiare prin

tabloul soldurilor intermediare de gestiune.

Indicatorii contului de profit şi pierdere concepuţi prin structura sa sunt:

cifra de afaceri netă;

rezultatul din exploatare, rezultatul financiar, rezultatul curent, rezultatul

extraordinar;

rezultatul brut → profitul sau pierderea brut(ă);

impozitul pe profit;

profitul sau pierderea net(ă) a exerciţiului financiar.

Întocmirea contului de profit şi pierdere are ca surse informaţionale contul

de profit şi pierdere al exerciţiului precedent şi datele ultimei balanţe de verificare,

inclusiv a situaţiei rectificative a balanţei de verificare după inventariere, iar

prelucrarea lor are ca bază indicaţiile formularului privind conţinutul rândurilor

contului.

Prezentăm în continuare întocmirea contului de profit şi pierdere la 31.12.N:

Contul de profit şi pierdere

la data de 31.12.N

- lei -

Denumirea indicatorilor Nr. rd.

Exerciţiul financiar Precedent Curent

A B 1 2 1. Cifra de afaceri netă (rd. 02 +03-04+ 05+06) 01 324.400 488.800

Producţia vândută (ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708)

02 194.640 288.800

Venituri din vânzarea mărfurilor (ct. 707)

03 129.760 190.000

Reduceri comerciale acordate ( ct. 709) 04 Venituri din dobânzi înregistrate de entităţile al căror obiect principal de activitate îl constituie leasingul (ct. 766*)

05

Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete (ct. 7411)

06 10.000

2. Venituri aferente costului producţiei în curs de execuţie (ct. 711+712)

Sold C 07 72.000

Sold D 08 68.800 3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii

şi capitalizată (ct. 721 + 722) 09 4.400 7.500

4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 + 7417) 10

1.800 3.700

VENITURI DIN EXPLOATARE – TOTAL (rd. 01 + 07 – 08 + 09 + 10) 11

402.600 431.200

5. a) Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile (ct. 601 + 602 – 7412) 12

138.200 113.900

Alte cheltuieli materiale (ct. 603 + 604 + 606 + 608) 13

Page 57: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

57

Denumirea indicatorilor Nr. rd.

Exerciţiul financiar Precedent Curent

A B 1 2 b) Alte cheltuieli externe (cu energie şi apă) (ct. 605-7413)

14 10.700 12.400

c) Cheltuieli privind mărfurile (ct. 607) 15

102.100 151.000

Reduceri comerciale primite (ct. 609) 16

6. Cheltuieli cu personalul (rd. 18 + 19), din care: 17

23.000 27.600

a) Salarii şi indemnizaţii (ct. 641 + 642 +643+644– 7414) 18

18.500 21.800

b) Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială (ct. 645 – 7415) 19

4.500 5.800

7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi necorporale (rd. 21 – 22) 20

43.700 46.800

a.1) Cheltuieli (ct. 6811 + 6813) 21

43.700 46.800

a.2) Venituri (ct. 7813) 22

b) Ajustări de valoare privind activele circulante (rd. 24 – 25) 23

900

b.1) Cheltuieli (ct. 654 + 6814) 24

900 900

b.2) Venituri (ct. 754 + 7814) 25

900

8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 27 la 30) 26 40.800 33.000 8.1 Cheltuieli privind prestaţiile externe (ct. 611 + 612 + 613 + 614 + 621 + 622 + 623 + 624 + 625 + 626 + 627 + 628 – 7416)

27 28.600 19.800

8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate (ct. 635) 28

9.000 9.600

8.3 Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii şi activele cedate (ct. 658) 29

3.200 3.600

Cheltuieli privind dobânzile de refinanţare înregistrate de entităţile al căror obiect principal de activitate îl constituie leasingul (ct. 666) 30

Ajustări privind provizioanele (rd. 30 – 31) 31 200 - Cheltuieli (ct. 6812) 32

200

- Venituri (ct. 7812) 33

CHELTUIELI DE EXPLOATARE – TOTAL (rd. 12 la 15 – 16+17-20 + 23 + 26 + 31) 34

359.400 384.900

PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE: - Profit (rd. 11 – 34) 35 43.200 46.300 - Pierdere (rd. 32 – 10) 36 9. Venituri din interese de participare

(ct. 7611 + 7613) 37

3.240 4.700

- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 38 3.240 4.700 10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte

din activele imobilizate (ct. 763)

39 300

- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 40 300 11. Venituri din dobânzi

(ct. 766) 41

2.200 1.500

- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 42

Page 58: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

58

Denumirea indicatorilor Nr. rd.

Exerciţiul financiar Precedent Curent

A B 1 2 Alte venituri financiare

(ct. 762 + 764 + 765 + 767 + 768) 43

2.400 1.900

VENITURI FINANCIARE – TOTAL (rd. 37 + 39 + 41+43)

44 7.840 8.400

12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile deţinute ca active circulante (rd. 46 – 47)

45 1.300 100

- Cheltuieli (ct. 686)

46 1.300 1.400

- Venituri (ct. 786)

47 1.300

13. Cheltuieli privind dobânzile (ct. 666 - 7418)

48 950 1.800

- din care, cheltuielile în relaţia cu entităţile afiliate 49 Alte cheltuieli financiare (ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668)

50 730 1.300

CHELTUIELI FINANCIARE – TOTAL (rd. 45 + 48 + 50)

51

2.980

3.200 PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(Ă):

52

4.860

5.200 - Profit (rd. 44 – 51) - Pierdere (rd. 51 – 44) 53

14. PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(Ă): 48.060

51.500 - Profit (rd. 11 + 44 – 34 – 51) 54

- Pierdere (rd. 34 + 51 – 11 – 44) 55 15. Venituri extraordinare

(ct. 771) 56

2.334 2.500

16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671)

57 2.775 3.000

17. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINARĂ:

- Profit (rd. 56 – 57) 58 - Pierdere (rd. 57 – 56) 59 441 500

VENITURI TOTALE (rd. 11 + 44 + 56) 60 412.774 442.100 CHELTUIELI TOTALE (rd. 34 + 51 + 57) 61 365.155 391.100 PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT(Ă):

47.619

51.000 - Profit (rd. 60 – 61) 62 - Pierdere (rd. 61 – 60) 63

18. Impozitul pe profit (ct. 691)

64 7.619 6.015

19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus (ct. 698)

65

20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET(Ă) A EXERCIŢIULUI FINANCIAR:

40.000

44.985 - Profit (rd. 62 – 64 – 65) 66 - Pierdere

(rd. 63 + 64 + 65) (rd. 64 + 65 – 62)

67

Concluzii

Structura rezultatului financiar din contul de profit şi pierdere este următoarea:

profit din exploatare 46.300 lei

profit financiar 5.200 lei

pierdere extraordinară - 500 lei

TOTAL 51.000 lei

Page 59: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

59

Ea pune în evidenţă că cea mai mare parte a profitului este rezultat din

activitatea de exploatare, aşa cum este normal, şi într-o mică măsură din activitatea

financiară. Evenimentele extraordinare au condus însă la pierderi care au diminuat

rezultatul curent cu 500 lei.

3.4 Situaţia modificărilor capitalului propriu

Reflectă creşterea sau reducerea activului net în cursul perioadei. Aceste

modificări sunt rezultate din ecartul dintre veniturile şi cheltuielile perioadei,

inclusiv câştigurile şi pierderile totale generate de activităţile întreprinderii pe

parcursul perioadei raportate, precum şi din tranzacţiile cu acţionarii (contribuţiile

la/şi retrageri din capitalul propriu).

Forma şi structura situaţiei modificărilor capitalului propriu adoptată de ţara

noastră prin OMFP nr. 3055/2009 este cea de mai jos, întocmirea ei având ca baze

situaţia din exerciţiul precedent şi datele balanţei de verificare finale.

Situaţia modificărilor capitalului propriu

la data de 31.12.N

- lei - Denumirea

elementului

Sold la

începutul

exerciţiului

financiar

Creşteri Reduceri Sold la

sfârşitul

exerciţiului

financiar

Total,

din care:

Prin

transfer

Total,

din care:

Prin

transfer

A 1 2 3 4 5 6

Capital subscris 300.000 60.000 360.000

Patrimoniul regiei

Prime de capital 47.200 10.800 58.000

Rezerve din reevaluare

Rezerve legale 46.000 2.305 48.305

Rezerve statutare sau

contractuale

17.500 2.561 20.061

Rezerve reprezentând

surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

Alte rezerve 3.841 3.841

Acţiuni proprii

Câştiguri legate de

instrumentele de

capitaluri

Pierderi legate de

instrumentele de

capitaluri

Rezultatul

reportat

reprezentând

profitul

nerepartizat

sau pierderea

neacoperită

Sold C 9.100 36.278 45.378

Sold D

Page 60: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

60

Denumirea

elementului

Sold la

începutul

exerciţiului

financiar

Creşteri Reduceri Sold la

sfârşitul

exerciţiului

financiar

Total,

din care:

Prin

transfer

Total,

din care:

Prin

transfer

A 1 2 3 4 5 6

Rezultatul

reportat

provenit din

adoptarea

pentru prima

dată a IAS,

mai puţin

IAS 29

Sold C

Sold D

Rezultatul

reportat

provenit din

corectarea

erorilor

contabile

Sold C

Sold D

Rezultatul

reportat

provenit din

trecerea la

aplicarea

Reglementărilor

contabile

conforme cu

Directiva a

patra a

Comunităţilor

Economice

Europene

Sold C

Sold D

Profitul sau

pierderea

exerciţiului

financiar

Sold C 40.000 4.985 44.985

Sold D

Repartizarea

profitului

40.000 4.985 44.985

Total

capitaluri

proprii

419.800 115.785 535.585

O analiză sumară a situaţiei prezentate pune în evidenţă creşterea capitalului

propriu cu 115.785 lei realizată în ordine prin: creşterea capitalului social cu

60.000 lei, creşterea rezultatului reportat cu 36.278 lei şi creşterea altor

componente ale capitalului propriu, fie ca urmare a creşterii capitalului social

(prime de capital), fie ca urmare a creşterii rezultatului financiar al exerciţiului

curent.

Pentru utilizatorii externi, în principal pentru investitori, cea mai credibilă

cale de creştere a capitalului propriu o reprezintă creşterea rezultatului financiar.

Page 61: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

61

3.5. Situaţia fluxurilor de numerar

Descrie istoricul mişcărilor de numerar (trezorerie) şi echivalente de numerar

(de trezorerie) ale unei întreprinderi, clasificând fluxurile de numerar din timpul

perioadei în fluxuri de exploatare, de investiţie şi de finanţare.

IAS 7 „Situaţia fluxurilor de trezorerie” relevă necesitatea acestei componente a

situaţiilor financiare prin nevoile utilizatorilor pentru evaluarea capacităţii întreprinderii de

a genera numerar şi echivalente de numerar şi a nevoilor sale de a utiliza aceste fluxuri de

trezorerie şi dă următoarele înţelesuri termenilor folosiţi:

Numerarul (trezoreria). Cuprinde disponibilităţile băneşti şi depozitele la

vedere;

Echivalentele de numerar (de trezorerie). Sunt investiţiile financiare pe

termen scurt, extrem de lichide, care sunt uşor convertibile în sume cunoscute de

numerar şi care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii;

Fluxurile de numerar. Sunt intrările sau ieşirile de numerar şi echivalente

de numerar.

Raportarea fluxurilor de numerar de către o întreprindere se poate face în una

dintre următoarele metode: directă şi indirectă.

Metoda directă. Constă în determinarea fluxurilor de numerar pe baza

încasărilor şi plăţilor brute în numerar proprii fiecărei activităţi. Încasările şi plăţile

brute în numerar trebuie înţelese în sensul excluderii compensărilor încasărilor şi

plăţilor din aceeaşi clasă.

Informaţiile furnizate în metoda directă sunt folositoare pentru determinarea

fluxurilor de trezorerie viitoare, pentru determinarea capacităţii întreprinderii de a-şi

onora la timp plăţile în numerar şi pentru analize corelate cu celelalte componente ale

situaţiilor financiare. De asemenea, informaţiile degajate pe activităţi (soldul fluxurilor

de numerar) relevă contribuţia fiecăreia dintre ele la variaţia trezoreriei întreprinderii şi

permit evaluarea relaţiilor între cele trei activităţi (exploatare, investiţie, finanţare).

Avantajele metodei directe referitoare la estimarea fluxurilor viitoare de numerar

determină ca IAS 7 „Situaţia fluxurilor de trezorerie” să recomande raportarea

fluxurilor de numerar prin această metodă.

Metoda indirectă. Constă în determinarea fluxurilor de trezorerie prin ajustarea

profitului sau a pierderii cu efectele:

modificărilor survenite pe parcursul perioadei în stocuri şi în creanţele şi

datoriile din exploatare;

elementelor nemonetare cum ar fi amortizarea, provizioanele, ajustările,

impozitele amânate, pierderile şi câştigurile asociate valutelor, profiturile

nerepartizate ale întreprinderilor asociate şi interesele minoritare;

tuturor celorlalte elemente pentru care efectele în numerar sunt fluxurile de

trezorerie din investiţii şi finanţare.

Page 62: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

62

Forma şi structura situaţiei fluxurilor de numerar în ambele metode sunt

prezentate în IAS 7. Întocmirea situaţiei fluxurilor de numerar se face, similar

întregului set de situaţii financiare, în termeni comparativi: începutul şi sfârşitul

exerciţiului financiar şi are la bază datele conturilor sintetice, preluate, prelucrate şi

transcrise în situaţie potrivit structurii fiecărei metode.

Prezentăm în continuare întocmirea situaţiei fluxurilor de numerar după

metoda directă.

Pentru fundamentare, pe baza balanţei de verificare după inventariere şi

considerând întocmite conturile sintetice de trezorerie cu rulajele debitoare şi

creditoare defalcate pe conturi corespondente, am construit, în scop didactic,

exemplul de mai jos:

Trezorerie şi echivalente de numerar (conturi 5121,5124,531,508):

- la începutul exerciţiului...........................................................44.400 lei

- la sfârşitul exerciţiului.............................................................62.900 lei

Precizare. Echivalentul în lei al valutei la sfârşitul exerciţiului este de

44.300 lei din care 300 lei reprezintă diferenţă favorabilă de curs

valutar rezultată din actualizarea valutei la 31.12.N

Încasări : - de la clienţi şi debitori...........................................................374.200 lei

- dobânzi încasate........................................................................1.500 lei

- dividende încasate.....................................................................4.700 lei

- creanţe imobilizate încasate......................................................2.300 lei

Plăţi : - către furnizori şi creditori .....................................................153.000 lei

- salarii şi contribuţii aferente....................................................22.100 lei

- impozitul pe profit ....................................................................4.600 lei

- impozitul pe salarii şi alte impozite şi taxe...............................7.400 lei

- dobânzi plătite...........................................................................1.800 lei

- cumpărări de imobilizări.......................................................118.500 lei

- cumpărări de titluri de participare...........................................32.500 lei

- rambursări de credite pe termen lung.....................................24.300 lei

Pe baza datelor prezentate, extrase şi prelucrate din balanţa de verificare după

inventariere şi din conturile de trezorerie cu rulajele defalcate pe conturi corespondente,

rezultă următoarea situaţie a fluxurilor de numerar:

Page 63: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

63

SITUAŢIA FLUXURILOR DE NUMERAR

la data de 31.12.N

A. Fluxuri de numerar din activităţi de exploatare 1. Încasări:

• de la clienţi şi debitori.....................................................374.200 lei

• dobânzi încasate..................................................................1.500 lei

Total 375.700 lei

2. Plăţi:

• către furnizori şi creditori...............................................153.000 lei

• salarii şi contribuţii aferente.............................................22.100 lei

• impozit pe profit.................................................................4.600 lei

• impozit pe salarii şi alte impozite şi taxe............................7.400 lei

• dobânzi plătite ....................................................................1.800 lei

Total 188.900 lei

3. Numerar net din activităţi de exploatare (1-2) + 186.800 lei

B. Fluxuri de numerar din activităţi de investiţie

1. Încasări:

• dividende.............................................................................4.700 lei

Total 4.700 lei

2. Plăţi:

• cumpărări de imobilizări.................................................118.500 lei

• cumpărări de titluri de participare.....................................32.500 lei

Total 151.000 lei

3. Numerar net din activităţi de investiţie (1-2) - 146.300 lei

C. Fluxuri de numerar din activităţi de finanţare

1. Încasări:

• din creanţe imobilizate........................................................2.300 lei

Total 2.300 lei

2. Plăţi:

• rambursări credite pe termen lung....................................24.300 lei

Total 24.300 lei

3. Numerar net din activităţi de finanţare (1-2) - 22.000 lei

D. Creşterea netă de numerar şi a echivalentelor de numerar (A3+B3+C3):

186.800 lei – 146.300 lei – 22.000 lei ........................................+ 18.500 lei

E. Numerar şi echivalente de numerar la începutul exerciţiului

financiar.........................................................................................44.400 lei

Total (D+E) 62.900 lei

F. Numerar şi echivalente numerar la sfârşitul exerciţiului

financiar........................................................................................ 62.900 lei

Page 64: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

64

3.6. Notele explicative la situaţiile financiare anuale

Potrivit cerinţelor OMFP nr. 3055/2009 notele explicative trebuie să cuprindă informaţii despre reglementările contabile care au stat la baza întocmirii situaţiilor financiare anuale, despre politicile contabile folosite şi informaţii suplimentare care nu sunt prezentate în celelalte componente dar care sunt relevante pentru înţelegerea lor.

Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice, aplicate de o întreprindere la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale. Fiecare întreprindere trebuie să stabilească politici contabile pentru operaţiile derulate în sensul de opţiuni pentru o politică contabilă din mai multe politici contabile aplicabile. De exemplu, alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor, alegerea metodei de evaluare a stocurilor la ieşire etc., în funcţie de interesele gestionare proprii sau din alte considerente, cum ar fi relevanţa politicilor contabile pentru operaţiile înfăptuite, chiar dacă valorile lor sunt nesemnificative. În concordanţă cu principiul permanenţei metodelor, modificarea politicilor contabile este permisă doar în situaţii obiective cum ar fi: noi cerinţe legale, considerente care au ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiile întreprinderii.

Din aceste considerente, atunci când intervin modificări ale politicilor contabile întreprinderea trebuie să le prezinte în notele explicative pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor reportate ale perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii întreprinderii.

Notele explicative adâncesc sau completează informaţiile din celelalte componente ale situaţiilor financiare. Ele trebuie prezentate într-un mod sistematic şi să cuprindă pentru fiecare element semnificativ din situaţiile financiare anuale informaţii specifice. Structura acestor informaţii este reprezentată detaliat în OMFP nr. 3055/2009 şi în fiecare Standard Internaţional de Contabilitate.

OMFP nr. 3055/2009 redă, cu titlu exemplificativ, următoarea structură a notelor explicative:

1. Active imobilizate 2. Provizioane 3. Repartizarea profitului 4. Analiza rezultatului din exploatare 5. Situaţia creanţelor şi datoriilor 6. Principii, politici şi metode contabile 7. Participaţii şi surse de finanţare 8. Informaţii privind salariaţii şi membrii organelor de administraţie,

conducere şi supraveghere 9. Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari

Page 65: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

65

10.Alte informaţii Prezentăm în continuare conţinutul notelor explicative 1 la 5 înţelegându-se

că, fiecare dintre ele trebuie să fie urmată de precizări, descrieri, motivaţii etc. în funcţie de situaţia concretă a fiecărei întreprinderi.

Celelalte note explicative, 6 la 10, fac obiectul informaţiilor, calculelor, analizelor şi explicaţiilor care se impun, după caz.

Nota 1

Active imobilizate

- lei -

Denumirea

elementului

de

imobilizare

Valoarea brută Ajustări de valoare (amortizări şi ajustări pentru depreciere

sau pierdere de valoare)

Sold la

începutul

exerciţiului

financiar

Creşteri

Cedări,

transferuri

şi alte

reduceri

Sold la

sfârşitul

exerciţiu-

lui

financiar

Sold la

Începutul

exerciţiului

financiar

Ajustări

înregistrate

în cursul

exerciţiului

financiar

Reduceri

sau reluări

Sold la

sfârşitul

exerciţiului

financiar

0 1 2 3 4=1+2-3 5 6 7 8=5+6-7

205 4.000 4.000 1.500 500 2.000

212 55.000 55.000 9.000 3.200 12.200

2131 145.000 115.300 2.000 258.300 35.400 4.400 39.800

214 30.000 3.200 1.600 31.600 6.600 500 7.100

261 17.500 32.500 50.000 500 300 400 400

267 4.100 3.700 2.300 5.500

Nota 2

Provizioane

- lei -

Denumirea

provizionului

Sold la începutul

exerciţiului

financiar

Transferuri Sold la sfârşitul exerciţiului

financiar în cont din cont

0 1 2 3 4=1+2-3

1512 500 200 700

1518 200 100 300

Nota 3

Repartizarea profitului

- lei - Destinaţia profitului Suma

Profit net repartizat: 44.985

- rezerva legală 2.305

- rezerve statutare 2.561

- alte rezerve 3.841

- participarea personalului la profit 6.402

- dividende 25.608

- rezultat reportat 4.268

Page 66: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

66

Nota 4 Analiza rezultatului din exploatare*

- lei - Denumirea indicatorului Exerciţiul financiar

Precedent Curent

0 1 2

1. Cifra de afaceri netă 324.400 488.800

2. Costul bunurilor vândute şi al serviciilor prestate (3+4+5) 275.400 427.800

3. Cheltuielile activităţii de bază 192.780 299.460

4. Cheltuielile activităţilor auxiliare 27.540 42.780

5. Cheltuielile indirecte de producţie 55.080 85.560

6. Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete (1-2) 49.000 61.000

7. Cheltuieli de desfacere 1.670 4.600

8. Cheltuieli generale de administraţie 5.030 13.800

9. Alte venituri din exploatare 900 3.700

10. Rezultatul din exploatare (6-7-8+9) 43.200 46.300

* Datele din rândurile 2, 7 şi 8 sunt preluate din contabilitatea de gestiune.

Nota 5

Situaţia creanţelor şi datoriilor

- lei -

Creanţe Sold la sfârşitul

exerciţiului financiar

Termen de lichiditate

Sub 1 an Peste 1 an

0 1=2+3 2 3

Total, din care: 111.000 105.500 5.500

267 5.500 5.500

411 105.000 105.000

4482 500 500

- lei -

Datorii

Sold la sfârşitul

exerciţiului

financiar

Termen de exigibilitate

Sub 1 an 1-5 ani Peste 5 ani

0 1=2+3+4 2 3 4

Total, din care: 155.515 125.015 30.500

162 30.500 - 30.500

401 59.000 59.000

421 21.800 21.800

441 6.015 6.015

4423 36.800 36.800

446 400 400

4481 1.000 1.000

Page 67: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

67

UNITATEA DE ÎNVĂŢARE 4

ELEMENTE DE ANALIZĂ PE BAZA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE

OBIECTIVE

Prezentarea principalilor indicatori economico-financiari

Înţelegerea corelaţiilor dintre aceştia în analiza performanţei

Analiza propriu-zisă pe baza situaţiilor financiare anuale face obiectul

disciplinei „Analiza economico-financiară”. Cu toate acestea, conţinutul notei explicative nr. 9 şi cerinţe complementare analizei performanţei întreprinderii ne-au determinat să abordăm, într-o formă mai mult sau mai puţin detaliată, cele două analize specifice.

4.1. Analiza principalilor indicatori economico-financiari

Structura indicatorilor economico-financiari calculaţi şi analizaţi pe baza

bilanţului este diversificată. Ea poate viza indicatorii referitori la structura activelor,

datoriilor şi capitalului propriu, indicatori sintetici, indicatori de rentabilitate ş.a. Ne

oprim în cele ce urmează la principalii indicatori economico-financiari, prezentaţi ca

exemplu în nota explicativă nr. 9.

1. Indicatori de lichiditate

a) Indicatorul lichidităţii curente

Se calculează potrivit raportului: curenteDatorii

curenteActive

Valoarea recomandată acceptată a indicatorului este în jurul valorii de 2.

Folosind datele bilanţului prezentat rezultă că:

Lichiditatea curentă = 2,79lei125.015

lei349.200

Nivelul indicatorului, peste 2, oferă garanţia acoperirii datoriilor din activele

curente.

b) Indicatorul lichidităţii imediate

Se calculează după relaţia: curenteDatorii

StocuricurenteActive

Folosind datele bilanţului rezultă că:

Lichiditatea imediată = 35,1lei125.015

lei180.300lei349.200

Nivelul său indică faptul că întreprinderea poate face faţă cu lichidităţile

imediate plăţii datoriilor curente.

Page 68: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

68

2. Indicatori de risc

a) Indicatorul gradului de îndatorare

Poate fi calculat în două variante:

propriuCapital

împrumutatCapital100 sau

angajatCapital

împrumutatCapital100, unde:

- capital împrumutat = credite peste 1 an;

- capital angajat = capital propriu + capital împrumutat.

Folosind varianta a doua rezultă că:

Gradul de îndatorare = 1,056lei535.585

lei30.500lei535.585

Nivelul redus al gradului de îndatorare arată o situaţie foarte bună pentru

întreprindere. Orientativ, în prezent, potrivit HG nr. 84/2005 gradul de îndatorare

admis pentru deducerea fiscală a unor cheltuieli cu dobânzile şi diferenţele de curs

valutar este mai mic sau egal cu 3.

b) Indicatorul privind acoperirea dobânzilor

Se calculează astfel:

ori de Numar dobandacu Cheltuieli

profit pe iimpozitulu sidobanzii platii inaintea Profit

Indicatorul arată de câte ori întreprinderea poate achita cu profitul realizat

cheltuielile cu dobânzile. Cu cât valoarea indicatorului este mai mică, cu atât

poziţia întreprinderii este considerată mai riscantă.

În cazul exemplificat nivelul indicatorului este de:

12,4lei4.100

lei51.000 ceea ce indică o bună situaţie financiară a întreprinderii

raportată la cheltuielile cu dobânda.

3. Indicatorii de activitate (de gestiune)

a) Viteza de rotaţie a stocurilor

Poate fi calculată în două variante:

- oride Numar mediuStoc

vanzarilorCostul . Indicatorul arată de câte ori stocul a

fost rulat de-a lungul exerciţiului financiar;

- zile365vanzarilorCostul

mediuStoc . Indicatorul exprimă numărul de zile de

stocare a bunurilor în întreprindere.

Folosind varianta întâi: zile4lei75.000

lei300.000 , ceea ce pune în evidenţă o

viteză de rotaţie a stocurilor bună.

Page 69: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

69

b) Viteza de rotaţie a debitelor-clienţi = zile365afacerideCifra

clientimediuSold

În exemplul luat: zile18zile365lei800488

lei00025

.

..

Indicatorul exprimă numărul de zile până la data la care clienţii îşi achită datoriile.

O valoare în creştere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului

acordat clienţilor şi deci, creanţe mai greu de încasat.

Un număr de 18 zile viteză de rotaţie a debitelor – clienţi poate semnifica o

situaţie neacceptabilă pentru creanţele interne sau acceptabilă pentru creanţele

externe.

c) Viteza de rotaţie a creditelor-furnizori =

zile365serviciifarabunurideAchizitii

furnizorimediuSold

)(

În exemplul luat: zile30zile 365lei300.000

lei25.000

Indicatorul aproximează numărul de zile de creditare pe care întreprinderea îl

obţine de la creditorii săi. În mod ideal ar trebui să includă doar creditorii

comerciali.

Un număr de 30 de zile viteză de rotaţie a creditelor-furnizori semnifică

pentru întreprindere o situaţie acceptabilă mai ales în relaţiile cu furnizorii externi

în care circuitul bancar în zile, în medie, este relativ mare.

d) Viteza de rotaţie a activelor imobilizate şi a activelor totale

Se calculează după relaţiile: eimobilizatActive

afacerideCifra respectiv,

totaleActive

afacerideCifra.

Indicatorii evaluează eficacitatea managementului activelor imobilizate, respectiv a

activelor totale prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumită

cantitate şi valoare a respectivelor active.

În exemplul luat:

Viteza de rotaţie a activelor imobilizate = 1,42lei342.900

lei488.800

Viteza de rotaţie a activelor totale = 0,86lei342.900lei349.200

lei488.800

Se înţelege că, eficienţa managementului activelor este cu atât mai mare cu

cât valoarea indicatorilor este mai mare, iar o apreciere corectă trebuie făcută în

termeni comparativi: cu perioada precedentă şi chiar cu întreprinderi similare.

4. Indicatorii de profitabilitate

a) Rentabilitatea capitalului angajat =

Page 70: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

70

angajatCapital

profitpeiimpozituluşidobânzii platiiînainteaProfit

Indicatorul exprimă profitul pe care îl obţine întreprinderea din banii investiţi

în afacere = 0,09lei30.500lei535.585

lei51.000

. Într-o apreciere pozitivă indicatorul

trebuie să aibă o valoare cât mai mare.

b) Marja brută din vânzări = 100afacerideCifra

vanzaridinbrutProfitul

În exemplul luat: 9%100lei488.800

lei46.300

Un nivel scăzut al indicatorului sau o scădere a indicatorului scoate în

evidenţă faptul că întreprinderea nu este capabilă să-şi controleze costurile de

producţie sau să obţină preţul de vânzare optim.

4.2. Analiza performanţei întreprinderii pe baza tabloului soldurilor intermediare de gestiune

După cum s-a arătat, performanţa întreprinderii este definită şi măsurată

frecvent prin profit şi reprezentată în situaţiile financiare prin veniturile şi

cheltuielile aferente (Contul de profit şi pierdere).

Informaţiile furnizate privind profitabilitatea întreprinderii sunt utile pentru a

anticipa capacitatea întreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu ajutorul

resurselor existente, aspect de care utilizatorii de informaţii contabile sunt interesaţi

cu prioritate.

Deşi reglementările contabile în vigoare nu prevăd obligativitatea unui

document de sinteză care să redea soldurile intermediare de gestiune, ne alăturăm

punctelor de vedere exprimate în litera contabilă de a completa analiza contabilă a

performanţei întreprinderii prin soldurile intermediare de gestiune care pun în

evidenţă etapele formării rezultatului exerciţiului. O astfel de analiză este facilă

prin modul de structurare a veniturilor şi cheltuielilor în contul de profit şi pierdere,

după natura economică, care permite întocmirea soldurilor intermediare de

gestiune.

Prezentăm în continuare relaţiile de calcul şi semnificaţia fiecărui sold

intermediar de gestiune:

Este un indicator esenţial care reflectă performanţa activităţii de

comercializare a mărfurilor. Se referă atât la întreprinderile de comercializare a

mărfurilor cât şi la cele producătoare pentru partea din activitate privind

comercializarea mărfurilor.

1. Marja

comercială

= Venituri din

vânzări de mărfuri - Costul mărfurilor

vândute

Page 71: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

71

Pentru a spori valenţele informaţionale ale indicatorului este necesară detalierea lui pe mărfuri sau grupe de mărfuri şi pe pieţe de desfacere.

Exprimă performanţa activităţii de producţie. Din punct de vedere financiar

doar producţia vândută este generatoare de încasări monetare pentru întreprindere.

Celelalte componente reprezintă doar venituri potenţiale generatoare de încasări

monetare în perioada(ele) viitoare.

Exprimă crearea de valoare sau creşterea de valoare pe care o întreprindere o

aduce bunurilor şi serviciilor provenite de la terţi permiţând măsurarea puterii

economice a acesteia.

Exprimă acumularea brută rezultată din activitatea de exploatare destinată

menţinerii şi dezvoltării potenţialului productiv al întreprinderii, remunerării

capitalurilor utilizate şi a statului.

Măsoară rentabilitatea economică a activităţii normale a întreprinderii şi

reprezintă, totodată, „venitul” din activitatea de exploatare pus la dispoziţia

raportorilor de capitaluri proprii şi împrumutate.

Măsoară rentabilitatea economică a activităţii normale şi curente a

întreprinderii (exploatare şi financiară).

Exprimă profitul sau pierderea rezultat(ă) din evenimente extraordinare şi

constituie o informaţie importantă îndeosebi pentru investitorii potenţiali care pot evalua

incidenţa acestor evenimente asupra întreprinderii.

2. Producţia exerciţiului

= Venituri din vânzarea

producţiei

± Variaţia stocurilor

+ Producţia de imobilizări

3. Valoarea

adăugată

= Marja

comercială + Producţia

exerciţiului

- Consumurile

exerciţiului

provenite de la terţi

4. Excedentul

brut de

exploatare

= Valoarea

adăugată + Subvenţii

de

exploatare

- Impozite,

taxe şi alte

vărsăminte

- Cheltuieli

cu

personalul

5. Rezultatul

exploatării

= Excedentul

brut de

exploatare

+ Alte

venituri

din

exploatare

- Cheltuieli de

exploatare cu

amortizările

şi ajustările

- Alte

cheltuieli

de

exploatare

6. Rezultatul curent al

exerciţiului

= Rezultatul

exploatării + Venituri

financiare

- Cheltuieli

financiare

7. Rezultatul

extraordinar

= Venituri

extraordinare - Cheltuieli

extraordinare

8. Rezultatul net al

exerciţiului

= Rezultatul

curent al

exerciţiului

± Rezultatul

extraordinar

- Impozitul

pe profit

Page 72: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

72

Exprimă rezultatul (net) degajat de activitatea întreprinderii luată în totalitatea sa

în cursul unui exerciţiu. El urmează să fie supus deciziei de repartizare de către

adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor, după caz.

Calculul soldurilor intermediare de gestiune potrivit relaţiilor menţionate,

având ca sursă de informaţii contul de profit şi pierdere se prezintă ca în tabelul de

mai jos.

Page 73: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

73

Tabloul soldurilor intermediare de gestiune

- lei - VENITURI CHELTUIELI SOLDURI INTERMEDIARE

SPECIFICARE EXERCIŢIUL

SPECIFICARE EXERCIŢIUL

SPECIFICARE EXERCIŢIUL

N-1 N N-1 N N-1 N

Vânzări de

mărfuri

TOTAL A

129.760

129.760

190.000

190.000

Costul de

cumpărare al

mărfurilor vândute

TOTAL B

102.100

102.100

151.000

151.000

Marja

comercială

27.660

39.000

Vânzări de

produse,

lucrări şi

servicii

Variaţia

stocurilor

Producţia de

imobilizări

TOTAL C

194.640

72.000

4.400

271.040

288.800

68.800

7.500

227.500

Producţia

exerciţiului

271.040

227.500

Marja

comercială

Producţia

exerciţiului

TOTAL D

27.660

271.040

298.700

39.000

227.500

266.500

Cheltuieli cu

materii prime şi

materiale

Cheltuieli cu

lucrările şi

serviciile primite

de la terţi

TOTAL E

138.200

39.300

177.500

113.900

32.200

146.100

Valoarea

adăugată

(D-E)

121.200

120.400

Valoarea

adăugată

Subvenţii de

exploatare

TOTAL F

121.200

121.200

120.400

10.000

130.400

Impozite, taxe şi

alte vărsăminte

Cheltuieli cu

personalul

TOTAL G

9.000

23.000

32.000

9.600

27.600

37.200

Excedentul brut

de exploatare

(F-G)

89.200 93.200

Excedentul

brut de

exploatare

Alte venituri

din exploatare

Alte venituri

din amortizări

şi ajustări

privind

exploatarea

TOTAL H

89.200

1.800

91.000

93.200

3.700

900

97.800

Alte cheltuieli

curente

Amortizări şi

ajustări privind

exploatarea

TOTAL I

3.200

44.600

47.800

3.600

47.900

51.500

Rezultatul

exploatării

(H-I)

43.200 46.300

Rezultatul

exploatării

Venituri

financiare

TOTAL J

43.200

7.840

51.040

46.300

8.400

54.700

Cheltuieli

financiare

TOTAL K

2.980

2.980

3.200

3.200

Rezultatul

curent

(J-K)

48.060 51.500

Venituri

extraordinare

TOTAL L

2.334

2.334

2.500

2.500

Cheltuieli

extraordinare

TOTAL M

2.775

2.775

3.000

3.000

Rezultatul

extraordinar

(L-M)

441 500

Rezultatul

curent

Rezultatul

extraordinar

TOTAL N

48.060

441

47.619

51.500

500

51.000

Impozitul pe

profit

TOTAL O

7.619

7.619

6.015

6.015

Rezultatul net

(N-O) 40.000 44.985

Page 74: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

74

TESTE DE AUTOEVALUARE

1. Definiţi situaţiile financiare anuale şi prezentaţi structura lor potrivit

Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene şi IAS 1 „Prezentarea

situaţiilor financiare”.

2. Prezentaţi felurile balanţelor de verificare ca parte a lucrărilor de închidere a

exerciţiului şi rolul lor. De ce balanţa de verificare după inventariere nu poate asigura toate

informaţiile necesare întocmirii situaţiilor financiare anuale ?

3. Care este regula generală de evaluare a activelor şi datoriilor la inventar şi

ce forme de exprimare poate îmbrăca valoarea de inventar în funcţie de natura şi

caracteristicile activelor şi datoriilor inventariate.

4. Când şi cum se face compensarea lipsurilor cu plusurile constatate la

inventar ? Dar scăzămintele, cum şi când se acordă ?

5. Cum se efectuează regularizarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere

de valoare ?

6. În ce situaţii se produc modificări directe în valoarea contabilă a activelor

şi datoriilor ? Prezentaţi şi detaliaţi exemple.

7. Care sunt modalităţile de contabilizare a cheltuielilor şi veniturilor

constatate în avans ? Daţi exemple de astfel de operaţii.

8. Ce se înţelege prin rezultatul contabil şi rezultatul fiscal şi cum se

calculează ele ?

9. Care sunt destinaţiile profitului şi sursele de acoperire a pierderilor ?

10. Care este forma, structura bilanţului şi pe ce nivele sunt ordonate

elementele în bilanţ ?

11. Care este forma şi structura contului de profit şi pierdere? Există

prevederi diferite ale OMF nr. 3055/2009 de cele ale Directivei a IV-a a CEE şi ale

IAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare” ?

12. În aprecierea performanţei întreprinderii, situaţia fluxurilor de numerar are

avantaje faţă de tabloul soldurilor intermediare de gestiune ? Explicaţi.

Page 75: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

75

Lucrare de verificare

1. La inventarul efectuat la un depozit de fructe al unei întreprinderi comerciale cu

ridicata se constată o lipsă în gestiune de 800 kg de mere cu costul de achiziţie de 3

lei/kg, TVA 24%. Cota de scăzăminte (perisabilităţi) este de 1%, iar cantitatea de mere

intrată între inventarul precedent şi inventarul curent este de 100.000 kg. Lipsa la

inventar se înregistrează prin operaţiile contabile:

a) 2.400 lei

576 lei 607

635

=

=

371

4426

2.400 lei

576 lei

b) 1.936 lei

464 lei 607

4426

=

371

2.400 lei

c) 2.400 lei

576 lei 607

635

=

=

371

4427

2.400 lei

576 lei

d) 2.976 lei

607

=

371

4427

2.400 lei

576 lei

e) 2.400 lei 658 = 371 2.400 lei

2. În baza datelor de mai jos: cumpărări de stocuri 6.000 lei, consum de

stocuri 5.000 lei, salarii datorate 19.000 lei, salarii plătite 18.000 lei, amortizare

20.000 lei, produse vândute la preţ de vânzare 80.000 lei, produse încasate la preţ

de vânzare 60.000 lei, profitul este:

a) 35.000 lei;

b) 23.000 lei;

c) 37.000 lei;

d) 36.000 lei;

e) 24.000 lei.

3. Potrivit balanţei de verificare încheiată la 31.12.N, conturile de stocuri de

produse, mărfuri şi asociate lor, ale societăţii X, prezintă următoarele solduri: 345

= 10.000 lei, 348 (SC) = 800 lei, 394 = 200 lei, 331 = 100 lei, 371 = 23.400 lei, 378

= 4.500 lei, 397 = 400 lei, 4428 = 3.900 lei. Care este valoarea postului bilanţier

„Produse finite şi mărfuri” ?

a) 24.300 lei;

b) 23.600 lei;

c) 23.100 lei;

Page 76: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

76

d) 19.200 lei;

e) 19.800 lei.

4. Se dau următoarele solduri finale ale unor conturi la 31.12.N: 213 = 10.000

lei, 281 = 3.000 lei, 301 = 4.000 lei, 391 = 200 lei, 409 = 300 lei, 4111 = 500 lei,

419 = 600 lei, 461 = 100 lei, 462 = 150 lei. Precizaţi care este mărimea activului

net bilanţier (ANB) şi a activelor circulante (AC) după înscrierea datelor în bilanţul

contabil:

ANB AC

a) 12.300 lei 4.700 lei

b) 11.500 lei 4.300 lei

c) 11.700 lei 4.700 lei

d) 11.700 lei 4.300 lei

e) 12.300 lei 4.300 lei

5. Soldurile unor conturi la 31.12.N sunt: 213 = 6.400 lei, 371 = 1.200 lei,

5121 = 400 lei, 1012 = 3.400 lei, 1068 = 1.200 lei, 401 = 2.800 lei, 419 = 600 lei.

Care este mărimea activului net contabil ?

a) 4.600 lei;

b) 5.200 lei;

c) 7.200 lei;

d) 5.800 lei;

e) 6.400 lei.

6. O întreprindere obţine în exerciţiul N produse finite la costul de producţie

de 40.000 lei. Ea vinde 60% din ele la preţul de vânzare de 30.000 lei cu reducere

comercială de 10%. Între cheltuielile ocazionate de obţinerea produselor finite

figurează: materiale consumate 9.000 lei, salarii datorate 12.000 lei, salarii plătite

10.000 lei, amortizare 4.000 lei, dobânzi 800 lei, cheltuieli cu ajustări pentru

deprecierea stocurilor de materii prime 600 lei. Care este mărimea rezultatului

contabil (RC) şi a rezultatului fiscal (RF) ştiind că la finele exerciţiului N veniturile

din ajustări pentru deprecierea stocurilor de produse sunt de 400 lei:

RC RF

a) 17.200 lei 17.200 lei

b) 17.000 lei 17.200 lei

Page 77: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

77

c) 17.200 lei 17.000 lei

d) 20.000 lei 20.000 lei

e) 20.000 lei 17.600 lei

7. La finele exerciţiului N rulajele creditoare şi/sau soldurile unor conturi de

venituri ale întreprinderii X sunt: 701 = 800.000 lei, 707 = 40.000 lei, 708 = 10.000

lei, 711 (SD) = 50.000 lei, 722 = 20.000 lei, 7411 = 60.000 lei, 758 = 9.000 lei,

7814 = 3.000 lei. Indicaţi mărimea cifrei de afaceri netă (CAN) şi a veniturilor din

exploatare (VE):

CAN VE

a) 960.000 lei 852.000 lei

b) 910.000 lei 852.000 lei

c) 960.000 lei 892.000 lei

d) 900.000 lei 832.000 lei

e) 910.000 lei 892.000 lei

8. Se cunosc următoarele date la închiderea exerciţiului N: venituri totale 900.000 lei, din care: dividende încasate 21.000 lei, venituri din ajustări pentru deprecierea stocurilor 1.000 lei; cheltuieli totale 600.000 lei, din care: impozitul pe profit calculat şi înregistrat la 30.09.N 45.000 lei, cheltuieli de protocol nedeductibile 2.000 lei. Cota de impozit pe profit 16%. Care este suma impozitului pe profit datorat pentru trimestrul IV:

a) 7.160 lei; b) 7.320 lei; c) 6.280 lei; d) 6.900 lei; e) 7.000 lei.

9. O întreprindere a realizat în exerciţiul N un profit net de 80.000 lei. În N+1 AGA decide ca întregul profit să fie repartizat pe destinaţia dividende de plată. Care sunt înregistrările la închiderea exerciţiului N şi după aprobarea bilanţului de către AGA în N+1 ?

a) 80.000 lei

80.000 lei 129 457

= =

457 5121

80.000 lei 80.000 lei

Page 78: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

78

b) 80.000 lei 80.000 lei

121 117

= =

117 457

80.000 lei 80.000 lei

c) 80.000 lei 80.000 lei

121 457

= =

457 5121

80.000 lei 80.000 lei

d) 80.000 lei 80.000 lei

129 117

= =

117 457

80.000 lei 80.000 lei

e) 80.000 lei 80.000 lei

129 117

= =

117 5121

80.000 lei 80.000 lei

10. Pierderea contabilă a unui exerciţiu nu se acoperă în exerciţiul(iile) următor(oare) din:

a) profitul exerciţiului financiar; b) profitul reportat; c) primele de capital; d) rezervele constituite din profitul net; e) capitalul social.

11. Se cunosc următoarele informaţii la închiderea exerciţiului N: încasări:

de la clienţi 250.000 lei, din dobânzi 3.000 lei, din dividende 12.000 lei, din

împrumuturi pe termen lung 60.000 lei; plăţi: către furnizori 80.000 lei, pentru

salarii 40.000 lei, pentru impozitul pe profit 10.000 lei, pentru dividende 15.000

lei, pentru cumpărări de imobilizări 30.000 lei, pentru cumpărări de titluri de

participare 20.000 lei. Potrivit OMFP nr. 3055/2009 numerarul net din activităţi de

exploatare (NNE), de investiţii (NNI), de finanţare (NNF) şi pe total întreprindere

(NNT), calculat prin metoda directă este:

NNE NNI NNF NNT

a) + 121.000 - 38.000 + 45.000 + 128.000

b) + 132.000 - 38.000 + 34.000 + 128.000

c) + 181.000 - 50.000 + 45.000 + 176.000

d) + 181.000 - 50.000 - 15.000 + 116.000

e) + 144.000 - 38.000 - 15.000 + 91.000

12. În exerciţiul N întreprinderea X a obţinut produse finite la costul de producţie

de 30.000 lei şi a vândut jumătate din ele la preţul de vânzare de 18.000 lei. Între

cheltuielile ocazionate de obţinerea produselor finite apar: materii prime 8.000 lei, salarii

10.000 lei, amortizarea imobilizărilor 4.000 lei. Indicaţi răspunsul corect privind

Page 79: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

79

indicatorii: valoarea adăugată (VA) şi excedentul brut de exploatare (EBE) calculaţi pe

baza tabloului soldurilor intermediare de gestiune:

VA EBE

a) 25.000 lei 15.000 lei

b) 33.000 lei 25.000 lei

c) 25.000 lei 11.000 lei

d) 33.000 lei 15.000 lei

e) 33.000 lei 11.000 lei

Răspunsuri la lucrarea de verificare:

1. c 2. d 3. b 4. c 5. a 6. b

7. e 8. e 9. d 10. c 11. a 12. a

Page 80: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

BIBLIOGRAFIE

1. Belverd E. Needles, Jr.,

Henry R. Anderson,

James C. Caldwell

Principiile de bază ale contabilităţii,

Ediţia a 5-a, Editura Arc, 2001

2. Capron, M. Contabilitatea în perspectivă, Editura

Humanitas, Bucureşti, 1994

3. Feleagă, N., Ionaşcu, I. Tratat de contabilitate financiară,

volumele 1 şi 2, Editura Economică,

Bucureşti, 1998

4. Feleagă, N., Malciu, L. Politici şi opţiuni contabile, Editura

Economică, Bucureşti, 2002

5. Feleagă, L., Feleagă, N. Contabilitate financiară – o abordare

europeană şi internaţională – volumele 1

şi 2, Editura Infomega, Bucureşti, 2005

6. IASB Standarde Internaţionale de Raportare

Financiară (IFRSSTM

), traducere din

limba engleză, Editura CECCAR,

Bucureşti, 2005

7. Pântea, I. P., Bodea, G. Contabilitatea financiară – actualizată

la Standardele Europene, Editura

Intelcredo, Deva, 2005

8. Ristea, M. Metode şi politici contabile de

întreprindere, Editura Tribuna

Economică, Bucureşti, 2000

9. Ristea, M. (coordonator) Contabilitatea financiară a

întreprinderii, Editura Universitară,

Bucureşti, 2005

10. Vişan, D.,Burada C.,

Burtescu C.(coordonatori)

Contabilitate financiară vol I şi II,

Editura Independenţa Economică,

Piteşti, 2006

11. *** Codul fiscal al României, 2012

12. *** Legea nr. 31/1990 privind societăţile

comerciale, republicată în M. O., Partea

I, nr. 1066/2004

13. *** Reglementări contabile conforme cu

directivele europene, Editura Monitorul

Oficial, Bucureşti, 2009

Page 81: Suport Curs Contabilitate Financiara Aplicata

81

14. *** Colecţiile revistelor de specialitate:

Finanţe publice şi Contabilitate; Revista

Contabilitatea, Expertiza şi Auditul

afacerilor; Tribuna Economică;

Gestiunea şi Contabilitatea Firmei,

1997-2006