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CAPITULO II

MARCO TEORICO

1. Antecedentes de la Investigación

Existen aportes significativos en el área de los impuestos, e

investigaciones que evidencian la relevancia del tema, por lo cual se hace

mención de estudios vinculados con este trabajo:

Salazar, (1998), realizó un estudio titulado “Los Efectos Administrativos –

Financieros de la Reforma Tributaria en las Empresas del Sector

Periodístico. Caso C.A. Diario Panorama”. Universidad Dr. Rafael Belloso

Chacin. Maracaibo, Estado Zulia, para optar al grado de Magister en

Gerencia Tributaria.

Su objetivo fue determinar los efectos administrativos – financieros de la

reforma tributaria en las empresas del sector periodístico. Caso C.A. Diario

Panorama, durante el período 1991- 1996 en el Municipio de Maracaibo

Estado Zulia, estableciendo como prioridad diagnosticar la aplicación y

combinación de metodología de controlo interno, el análisis de procesos y

calidad de gestión como formas de control interno administrativo y financieros

para la eliminación de tareas innecesarias, así como para la delimitación de

responsabilidades.

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Para ello se realizó un estudio de investigación de campo, siguiendo

orientaciones propias del método de carácter Observacional - Inductivos

diseñándose un instrumento de encuestas tipo estructurado, conteniendo un

conjunto de preguntas cerradas, su validez y confiabilidad alcanzó un

coeficiente de 0.88, presentando un total de veintiún (21) items, tendente a

medir el objeto de estudio mediante su aplicación a una muestra poblacional

de treinta y dos unidades.

Los resultados de la investigación señalan la necesidad de establecer

controles internos adecuados para el cumplimiento de los deberes formales

de la reforma tributaria y la eficiencia en la organización.

Este antecedente guarda relación con la presente investigación, ya que

permite conocer la importancia que tiene un diseño de control interno

dándole a las empresas la confiabilidad de la información contable para la

determinación adecuada de los tributos, concediendo la prevención y

detección de errores, no solo en los registros contables sino en todos los

aspectos legales, que rodean la determinación de los tributos, así como

también la obligatoriedad en el cumplimiento de las leyes, reglamento y

cualquier normativa que tenga un efecto financiero.

Socorro, (1999), realizó un estudio titulado “Análisis de la Implantación del

Impuesto al Valor Agregado (I.V.A) en Contribuyentes del Municipio

Maracaibo - Estado Zulia”. Universidad Dr. Rafael Belloso Chacin.

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Maracaibo, Estado Zulia, para optar al grado de Magister en Gerencia

Tributaria. Su objetivo fue conocer la opinión y situación de este nivel

operativo con respecto a la implantación del I.V.A.

La metodología utilizada fue de tipo Explorativa – Descriptiva,

clasificándose el diseño de la investigación como transeccional – descriptivo,

donde la recolección de datos se lleva a cabo a través de 03 cuestionarios,

los cuales permitieron conocer la opinión y situación de este nivel operativo

con respecto a la implantación del IVA.

Los resultados arrojaron que existe un alto nivel de aceptación en que la

implantación del IVA trae consecuencias relevantes en cada tipo de

contribuyente, por lo que se concluyó que este tributo no es equitativo para

todo el mundo contrariando el principio de igualdad, proporcionalidad y

justicia que establece la Constitución y se recomendó profundizar con

estudios referentes a la problemática aquí planteada.

En este sentido, el antecedente y la investigación, encuentra relación en

cuanto, a que nos permite estudiar el cumplimiento de los principios

tributarios en el I.V.A para adaptarlo a la capacidad económica de los

contribuyentes para obtener de esta forma un tributo más justo y equitativo

Déjabas, (2000), presentó un trabajo titulado” Incidencia de la Aplicación

del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en las Ventas de las Empresas de

Calzados en el Municipio Autónomo Maracaibo”. Universidad Dr. Rafael

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Belloso Chacin. Maracaibo, Estado Zulia, para optar al grado de Magister en

Gerencia Tributaria.

El objetivo de la investigación fue determinar la incidencia de la aplicación

del impuesto al valor agregado (I.V.A) en las ventas de las empresas de

Calzados en el Municipio Autónomo Maracaibo, a partir del 1er de Junio de

1999, para lo cual se propuso identificar los aspectos legales que

caracterizan la aplicación del IVA, determinar el nivel de receptividad del

empresario del calzado, describir el comportamiento de las ventas de los

calzados e identificar los ajustes económicos que los empresarios del

calzado han tenido que realizar en las ventas.

Tomando así, en consideración los aspectos legales contenidos en el

Código Orgánico que el Tributario (1994), Ley del Impuesto al Valor

Agregado (1999) y Reglamento (1999), así como aspectos administrativos

referidos a las ventas.

Para ello se realizó un estudio de tipo descriptivo y de campo. Según el

diseño se consideró no experimental – transversal. Donde la población

estuvo constituida por 327 empresas de calzados, seleccionando 180 de

ellas como muestra, mediante la formula de Sierra Bravo. La técnica utilizada

fue la encuesta, para lo cual se elaboró un cuestionario.

Donde se obtuvo como resultado que el IVA es un tributo conocido por los

empresarios, el cual no goza de mucha aceptación por la exigencia de éste y

la poca cultura tributaria que existe entre los ciudadanos empresarios,

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evidenciándose que el nivel de ventas y ganancias han bajado

moderadamente, viéndose en la necesidad de implementar estrategias para

realizar ajustes económicos en las ventas, con el fin de buscar las

alternativas más viables que le permitan a estos encontrar soluciones a los

problemas económicos que se han producido a raíz de este tributo. Como

conclusión resultó que existe una asociación directa pero débil entre ambas

variables.

El presente antecedente guarda relación con la investigación, ya que,

ambos estudian los efectos generado por la aplicación del impuesto al valor

agregado, en el caso de esta investigación, en los servicios prestados por las

clínicas privadas, permitiendo el estudio conocer las variables que inciden en

este tipo de tributo.

Puente, (2001), publicó en el diario El Nacional un artículo titulado:

¿Por qué una reforma del IVA?. De fecha 18 de Noviembre, en el cual

expone que Venezuela está ubicada entre los países de América Latina, con

los niveles de ingresos tributarios más bajos; puntualizando el caso del

Impuesto al Valor Agregado, ya que determina que la baja productividad de

este impuesto, se puede explicar fundamentalmente por lo estrecha de su

base y el alto nivel de incumplimiento. El actual IVA posee un gran número

de exenciones y exoneraciones que hace que la capacidad de recaudación

de éste sea muy reducida.

Aunado a esto, la existencia de numerosas exenciones dificulta e

incrementa considerablemente los costos de administración del impuesto;

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problema que se hace más patente en el déficit de tecnología y personal

entrenado para la vigilancia y control por parte del ente tributario; por otro

lado, complica los procesos de cálculo de las transacciones de bienes y

servicios gravados y no gravados, que generalmente se presentan

registrados en una misma facturación.

De igual forma, es imposible que el precio final de un bien exento no

contenga en sus costos una proporción importante de materia prima o de

servicios gravados, la cual, en última instancia, es pagada por los

consumidores. En consecuencia, bienes transables producidos

nacionalmente compiten en desigualdad de condiciones con bienes

importados ya que a estos últimos le son devueltos los pagos por IVA una

vez que se exportan.

En consecuencia, una reforma del IVA, en el marco de una reforma

tributaria integral, permitiría corregir las distorsiones señaladas, al tiempo que

significaría un incremento importante de los ingresos del Gobierno,

permitiendo de esa manera, la reducción del déficit fiscal.

La relación del artículo y la investigación, radica en la complejidad de la

determinación del impuesto, cuando se cuenta con transacciones de bienes

gravados y exentos, al igual que la inclusión de la porción de este impuesto

como parte del costo del bien, facilitando así, a esta investigación la

determinación de la cuota tributaria en el caso de los servicios gravados

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como: honorario médicos, alquiler del consultorio y bienes exentos en cuanto

a los medicamentos.

Uzcátegui, (2002), presentó un trabajo de grado titulado. “Cumplimiento

de los Deberes Formales en el Impuesto a Valor Agregado”. Universidad Dr.

Rafael Belloso Chacín. Maracaibo, Estado Zulia, para optar al grado de

magíster en Gerencia Tributaria.

Su objetivo fue determinar el nivel de cumplimiento de los deberes

fórmales en el impuesto al Valor Agregado (I.V.A). El cual permitió realizar

un diagnostico de la situación actual en el cumplimiento de deberes formales

de los contribuyentes ordinarios del sector comercial, ubicado en el

Municipio Maracaibo.

Para ello se realizó un estudio basado en una investigación de campo,

descriptivo, no experimental donde se aplicó un cuestionario dirigido a una

unidad poblacional integrada por ciento cincuenta (150) sujetos, con una

muestra de (109) contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado

de las empresas del sector comercial, ubicado en el Municipio Maracaibo.

En la investigación se pudo evidenciar que dichas empresas no

cumplen a cabalidad con los deberes formales por falta de actualización con

relación a la materia tributaria por los cambios que se han efectuado al

ordenamiento jurídico, así como la aplicación de controles y procedimientos

administrativos inadecuados. Con base a los resultados obtenidos, para que

las empresas cumplan con los deberes formales establecidos en la Ley del

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Impuesto al Valor Agregado es necesario fortalecer los conocimientos en

materia tributaria a través de asesorías tributarias y la capacitación del

personal, así como la aplicación de controles y procedimientos, idóneos que

permita agilizar la realización de las actividades administrativas.

En este sentido, el antecedente y la investigación, encuentra relación, ya

que toda empresa que forme parte del universo de contribuyentes del I.V.A

debe regirse por normas legales prevista en la ley y en los reglamentos,

donde se establecen deberes formales, que se deben cumplir.

Infante, (2002), realizó un estudio titulado” Factores que Inciden en el

Cumplimiento de los Requisitos de la Emisión de Factura Según Ley del

Impuesto al Valor Agregado y la resolución N° 320 del 28/12/99 en el

municipio Valera”.Universidad Valle Del Momboy, Estado Trujillo. Para optar

al titulo de Magíster en Gerencia Tributaria Su objetivo fue determinar los

factores que inciden en el cumplimiento de los requisitos para la emisión de

Factura según la Ley del Impuesto al Valor Agregado y la Resolución No 320

del 28/12/99 en el Municipio Valera.

El tipo de estudio fue descriptivo con estrategia de campo, la muestra la

conformó cincuenta y uno (51) contribuyentes del Municipio Valera que

fueron sancionados en el lapso comprendido del año 2000 a 2001.

Del análisis e interpretación de los resultados se concluyó: Que los

contribuyentes sancionados en el periodo de estudio fueron por el

incumplimiento de los requisitos exigidos por la Resolución No. 320

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destacando la omisión de los mismos en la factura, también se destaca que

la información que reciben los contribuyentes es escasa y de poca precisión,

ocasionando el incumplimiento de los requisitos.

Partiendo de los resultados obtenidos se recomendó realizar campañas

divulgativas de carácter educativo a través de medios de comunicación oral y

escrita, haciendo énfasis en los requisitos para la emisión de factura y la

importancia que tiene el cumplimiento de la obligación tributaria por parte del

contribuyente.

El antecedente y la investigación facilitara conocer los factores que

inciden en el cumplimiento de la Resolución N° 320 de 28-12-99. El hecho

que sólo un porcentaje reducido de contribuyentes considere la facturación

como una obligación tributaria aunando al desconocimiento de la resolución

N°. 320 y de las sanciones por el incumplimiento de estos deberes formales

ocasionan las equivocaciones u omisiones que conllevan al incumplimiento

de los requisitos para la emisión de facturas, evidenciando un déficit de

conocimiento por parte del contribuyente en cuanto a los requisitos que debe

cumplir la factura.

Briceño, (2003), presentó un trabajo titulado” Incidencia Económica y

Financiera de la Reforma Parcial del I.V.A en las Empresas del Sector

Carnicería del Municipio Valera del Estado Trujillo “. Universidad Valle del

Momboy, Valera Estado Trujillo. Para optar al titulo de Magíster en Gerencia

Tributaria

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La investigación tuvo como objetivo general determinar la incidencia

económica y financiera de la reforma parcial del I.V.A, en las empresas del

sector carnicería del Municipio Valera Estado Trujillo.

Para ello se utilizó un estudio tipo descriptivo con un diseño de campo,

donde la población estuvo conformada por veinte (20) empresas del ramo, de

las cuales se seleccionaron quince (15) como muestra.

En la investigación se evidenció que la mayoría de las empresas de

este sector, no cumplen con las normativas vigentes del I.V.A y también se

pudo detectar que la reforma del I.V.A basada en el incremento de la

alícuota del 14.5% al 16% y la implementación del 8% del I.V.A para la venta

de la carne, a partir del 01/01/2003, ha producido un aumento en sus

utilidades, de tal manera que para la fecha 31/03/2003 los Estados de

Resultados revelan pérdidas en el ejercicio, esto se debe a la disminución de

las ventas, incrementando el costo de ventas, los gastos operativos y el

origen de la pérdidas monetarias.

Este trabajo sirvió de aporte a la presente investigación por cuanto

permitió conocer los efectos en los estados financieros generados por la

aplicación del I.V.A en las empresas que se inician como contribuyentes del

mismo.

2. Antecedentes Históricos.

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2.1 Breve Reseña Histórica del Origen del I.V.A.

Su origen se remonta al tratado de Roma de la Comunidad Económica

Europea, encontrándose antecedentes de este impuesto en los viejos

impuestos a las ventas propios de Francia y Alemania, siendo éstos los

países originarios, donde un impuesto a las ventas es perfeccionado en un

impuesto al valor agregado. Esto tiene lugar en el año 1968. Un año

después, en 1969, Suecia y Holanda, dos países de la Comunidad Europea

implantan el referido impuesto dentro de su sistema jurídico, luego en el año

1973, se agregan Inglaterra e Italia.

En este sentido se establece, la necesidad de la creación del Mercado

Común Europeo, es decir, se hizo necesario que existiera un sistema de

imposición entre aquellos seis primeros países que dieran el puntapié inicial

de este Mercado Común, permitiendo de esta manera la libre circulación de

la mercadería.

En otras palabras, que los bienes se trasladaban de un país a otro sin las

distorsiones que provocan los problemas tributarios de las aduanas y los

productos podían salir del país lo mismo que los servicios, sin la carga que

representan los impuestos.

Es importante destacar que esto se realizaba para que la competencia

entre esos países fuera una competencia leal y de acuerdo a la idea de la

formación de un mercado común y que la radicación de los capitales no

estuviera dependiendo de paraísos fiscales o de exenciones, que los países

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no compitieran por dar más ventajas al personal extranjero para poder traerlo

a su territorio.

Por este motivo, se creó un Comité de Expertos, en el año 1962, que

formaban el Mercado Común (Francia, Holanda, Bélgica, Luxemburgo, Italia

y Alemania) elaborando lo que se denomina el Informe Newmark, punto de

referencia para el estudio del IVA ya que éste aconseja la adopción de un

impuesto plurifásico que se aplica sobre el valor agregado a la circulación de

las mercaderías y que será la base del acuerdo regional que se va a crear es

decir, que ese impuesto creado, plurifásico, sobre el valor agregado sería la

base de todo el conjunto impositivo del nuevo Mercado Común Europeo.

Al inicio, de los seis países, cinco tenían lo que se llama impuestos en

cascada y debían adaptarse, para eso la Comunidad Europea dio plazos a

los países hasta el año 1970, es decir, se les dio tres años de plazo para que

adaptaran sus fiscos y para que los contribuyentes adaptaran sus

contabilidades especiales, conservación de facturas y todos los requisitos

administrativos necesarios que les permitieran adaptar el I.V.A. Con los años

el impuesto al valor agregado fue adoptado en América Latina, siendo

Uruguay el primer país en adoptar el sistema.

Incorporando de esta manera, la filosofía del impuesto al valor agregado

como la manera de pechar o gravar aquella parte del trabajo que el llamado

contribuyente incorpora, agrega, añade o produce dentro de la prestación del

servicio o en la producción de bienes.

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Este impuesto, creado como la solución para la regionalización y para la

zonificación económica, se traslada al resto de América Latina y lo toma la

ALALC en el año 1970, creándose un comité de expertos tributarios,

directores tributarios para que analicen el tema, luego la ALALC es sustituida

por la ALADI (Asociación Latinoamericana de Integración), de la cual

Venezuela y Uruguay forman parte, pero al mismo tiempo se deja de lado

por las dificultades que en ese momento tenía su aplicación.

En la actualidad el Pacto Andino, el Mercado Común Centro Americano y

el Mercado Común del Sur (MERCOSUR) integrado por: Argentina, Brasil,

Uruguay, Paraguay, Chile y Bolivia tienen normas especificas referidas a la

integración regional y consideran al impuesto al valor agregado plurifásico no

acumulativo, aplicable a todo el circuito económico, como el principal factor

que la integra.

Venezuela con la legislación de 1993 dio el primer paso para el ingreso en

esta modalidad tributaria lográndolo formalmente mediante el decreto Nª

3.145 del 16 de Septiembre de 1993 el cual fue un sistema que comenzó

como un impuesto monofásico aplicándose únicamente a escala mayorista,

con la idea de llegar a la de minorista. Pero esto nunca ocurrió y el 25 de

Mayo de 1994 fue derogado por el Decreto con fuerza de ley N° 187/94

dando lugar a la ley del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al

mayor.

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En este orden de idea, fue establecido por disposición del decreto N° 126

del 5 de mayo de 1999, que recogen textualmente disposiciones de anterior

decreto de 1993, que establece el impuesto al valor agregado, plurifásico, no

acumulativo, tipo consumo y sobre la base financiera de sustracción de

impuesto contra impuesto, en base al país de destino.

3. Bases Teóricas.

En este punto del marco teórico se intenta presentar los aspectos

principales de carácter teórico que se relacionan con los efectos contables,

financieros y tributarios generados por la aplicación del Impuesto al Valor

Agregado en los servicios médicos-asistenciales prestados por las clínicas

privadas.

Es por eso, que el principal objetivo de las bases teóricas es tratar de

promover la mayor claridad posible sobre ciertos elementos teóricos

necesarios para analizar posteriormente los efectos generado por la

aplicación del I.V.A en los servicios médicos-asistenciales prestados por las

clínicas privadas.

Para cumplir con este objetivo es importante comenzar con una breve

explicación sobre la definición de tributos.

3.1. Tributos.

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Según Moya, (2001.p.167), los Tributos son prestaciones exigidas en

dinero por el Estado en ejercicio de su poder de imperio en virtud de una ley

para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines.

De igual forma, Giuliani, (1993.p.285), expresa que el tributo” es una

prestación obligatoria y no voluntaria, como reconoce toda la doctrina que

constituye manifestaciones de voluntad exclusiva de Estado, desde que el

contribuyente solo tiene deberes y obligaciones”

Así mismo, González, (1994.p.1), define que el tributo “Es la contribución

que todo habitante de un Estado debe obligatoriamente al mismo para la

realización de sus fines”.

Por lo antes señalado, se puede desglosar los aspectos fundamentales

contenidos en ellas, comenzando con: Los tributos son prestaciones en

dinero, ésta es una característica de todo sistema monetario, sin embargo en

países como México y Brasil, la ley tributaria permite la prestación tributaria

en especie, siempre y cuando sea pecuniariamente valuable.

Por otro lado, exigidas en ejercicio del poder de imperio, significa la

coerción por parte del Estado, un elemento primordial que éste ejecuta en

virtud de su poder de imperio, en ejercicio de su potestad tributaria; en virtud

de una Ley; Toda ley representa un freno, limite a la coerción, es decir, no

puede existir un tributo sino se encuentra establecido previamente en una

Ley; por ultimo; para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus

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fines: los tributos pueden tener fines fiscales, como es la obtención de

recursos (ingresos) y fines extrafiscales, ajenos a la obtención de recursos.

Tal es el caso de los tributos aduaneros que pueden tener como finalidad

incentivos o protección a la economía, a la salud, ambientales, entre otros.

Es por esto, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, establece

dentro de sus medidas la implementación de impuestos; con la finalidad de

cubrir las necesidades de la colectividad.

3.1.1. Clasificación de los Tributos.

De acuerdo a Moya, (2001.p.168), los tributos se clasifican en:

(a) Impuestos.

(b) Tasas

(c) Contribuciones.

(a) Impuestos

Por otra parte Guiliani, (2001.p.291) define a los impuestos como la

prestación en dinero o en especie, exigidas por el Estado en virtud de su

poder de imperio, a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la

ley como hecho imponible.

Así mismo, considera que los impuestos tienen las siguientes

características:

(a) Son una obligación de dar (dinero o cosa) que tiene carácter

pecuniario.

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(b) Emanado del poder de imperio estatal, lo que supone su

obligatoriedad y coerción para ser efectivo su cumplimiento.

(c) Establecida por la ley.

(d) Aplicables a personas individuales y colectivas.

(e) Que se encuentren en las más variables situaciones, como puede ser

determinada su capacidad económica, mediante la realización de ciertos y

determinados actos.

Así pues, los impuestos pueden clasificarse según Moya, (2001.p.170) en:

Directos e Indirectos, Proporcionales y Progresivos, siendo los Directos:

aquellos que extraen el tributo en forma inmediata del patrimonio o rédito,

tomados como expresión de capacidad contributiva favorecida en su

formación por la contraprestación de los servicios públicos. ( El capital, La

renta, I.S.L.R, Impuesto Inmobiliario Urbano, etc.)

Los impuestos directos se clasifican en: Reales y Personales: definidos

los Reales como aquellos que no toman en cuenta la capacidad económica

del contribuyente o elementos personales del contribuyente, su nacionalidad,

sexo, domicilio, estado civil. Por otro lado, define los Personales: aquellos

impuestos en los que la determinación se efectúa con participación directa de

contribuyente. (Ej. Declaraciones Juradas, declaración de impuesto a la

renta, a las sucesiones).

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Con respecto a los Impuestos Indirectos, son aquellos que gravan el

gasto o consumo, o bien la trasferencia de riqueza, tomados como índice o

presunción de la existencia de la capacidad contributiva, indirectamente

relacionada con la prestación de los servicios públicos; entre éstos:

impuestos sobre timbres fiscales, cigarrillos, licores, I.V.A, entre otros.

En cuanto a, los Impuesto Proporcionales son aquellos que mantiene una

relación constante entre su cuantía y el valor de la riqueza gravada, donde la

tarifa o tasa del impuesto se mantiene invariable independientemente de la

cuantía del hecho generador. Tiene una alícuota única. Ejemplo Impuestos

aplicables a las personas naturales no residentes.

Ahora bien, el Impuesto Progresivo es aquel en que la relación de

cuantía del impuesto con respecto al valor de la riqueza gravada aumenta a

medida que aumenta el valor de ésta. La alícuota aumenta en la medida que

aumenta el monto gravado. Ejemplo: El impuesto sobre la Renta en lo

referente a las personas naturales residentes, que basa su cálculo en tarifa

N° 1.

(b) Tasas

Por otro lado, Villegas, (1965.p.90) considera que la Tasa, “es un tributo

cuyo hecho generador esta integrado con la actividad del Estado, divisible e

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inherente a su soberanía, hallándose esa actividad relacionada directamente

con el contribuyente”

(c) Contribución Especial

De igual forma, González (1994.p.2) define las Contribuciones Especiales,

como un tributo que a manera de contribución exige el Estado en razón de un

beneficio económico o social obtenido por el contribuyente a consecuencia

de la realización, por el Estado, de una obra pública o actividades de carácter

social.

3.2. Impuesto al Valor Agregado.

Según, Valbuena, (2001.p.05), establece que el I.V.A, se trata de un

impuesto general al consumo, un impuesto indirecto que pagan los

consumidores en la etapa final de un proceso de producción o de un ciclo de

comercialización, cuando compra un bien mueble (aquello que puede ser

trasladado de un lugar a otro) o disfrutan de un servicio.

Según Goznes, A. (1995.p.509), el Impuesto al Valor Agregado: “Es un

tributo general de naturaleza indirecta que recae sobre el consumidor y exige

con ocasión de las entregas de bienes y prestación de servicios que tengan

lugar en el ámbito de las actividades empresariales o profesionales, así como

en las importaciones de bienes.

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En este sentido, Rosembuj, (1993), señala que “El IVA consiste en aplicar

a los bienes y servicios un impuesto exactamente proporcional al precio de

los mismos, cualesquiera que sea el número de las transacciones realizadas

en el proceso de producción y distribución precedente a la imposición”.

Desde esta perspectiva, las citas precedentes permiten analizar este tipo

de impuesto y ubicarlo como un elemento netamente económico; ya que es

un sistema de imposición que grava la totalidad de los bienes que se

producen y de los servicios que se prestan, en determinado Estado y

momento. Es importante destacar, que desde que se presta el servicio o

desde que se fabrica el bien, se les observa desde un punto de vista

económico y, desde esta óptica, el valor agregado es la suma del valor de

cada uno de los integrantes del proceso. En efecto, lo que se grava, no es un

valor repetido, sino el mayor valor, ese, que se le va añadiendo al producto

en las distintas etapas, hasta llegar al consumidor.

3.2.1. Características del I.V.A.

Según Montero, (2000.p.16), el IVA es un Impuesto Indirecto, porque

grava manifestaciones mediatas de riqueza, o sea, indiciarias de riqueza,

pero no dan certeza de esta.

Al mismo tiempo, es un Impuesto Real, porque no toma en consideración

la capacidad económica del contribuyente. Su persona le resulta indiferente,

no toma en cuenta la especial situación del contribuyente.

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Así mismo, es un Impuesto Proporcional, es decir, opera a base del

principio de proporcionalidad, no del principio de progresividad, que se

conoce del impuesto sobre la renta, donde hay escalas progresivas según el

escalón o tramo donde se ubique la renta del contribuyente.

Aunado a esto, es un Impuesto Neutral; es decir que no distorsiona al

mercado, pues su aplicación no afecta ni altera el circuito económico; es

importante destacar que esta característica le otorga reconocimiento dentro

del campo fiscal, como el tributo más equitativo del sistema tributario.

3.2.2. Elementos del IVA.

Los principales elementos del IVA son los siguientes:

(a) Hecho Imponible.

Montero, (2000.p.16), lo concibe, como “aquella actividad económica,

prevista por el legislador, como susceptible de causar un gravamen”.

El hecho imponible denominado también Supuesto de hecho,

Presupuesto de Hecho o Hecho Generador, lo define el Código Orgánico

Tributario,(2001.p.114) en su articulo N°36, como , sigue:

“El hecho Imponible es el presupuesto establecido por la ley para tipificar

el tributo, y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”

El hecho imponible es un concepto legal, que describe un hecho que

constituye la hipótesis de incidencia tributaria que, al realizarse, genera un

mandato, la obligación tributaria y cuyo incumplimiento genera una sanción.

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De igual forma la Ley del Impuesto al Valor Agregado, (2002) en su

artículo Nº 3 establece “Constituyen hechos imponibles a los fines de esta

Ley, las siguientes actividades, negocios jurídicos u operaciones”:

(a) La venta de bienes muebles corporales, incluida la de partes alícuotas en

los derechos de propiedad sobre ellos; así como el retiro o desincorporación

de bienes muebles propios de su objeto, giro o actividad, realizado por los

contribuyentes de este impuesto;

(b) La importación definitiva de bienes muebles;

(c) La prestación de servicios independientes ejecutados o aprovechados en

el país, a título oneroso, en los términos de esta Ley. También constituye

hecho imponible, el consumo de los servicios propios del objeto, giro o

actividad del negocio, en los casos a que se refiere el numeral 4 artículos 4

de esta Ley.

En las clínicas privadas, se da el hecho imponible cuando se presta el

servicio médico-asistencial a los pacientes particulares o a través de póliza

de seguros. Asimismo, se configura el hecho imponible y nace la obligación

de pagar.

(d) La venta de exportación de bienes muebles corporales

(e) La exportación de servicios”.

(b) Sujetos Pasivos.

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Conocido el hecho imponible, se hace necesario conocer, quiénes son los

sujetos resultantes de esa obligación tributaria, que nace como consecuencia

del acaecimiento del hecho imponible. Como respuesta a ello se tiene que

son los contribuyentes y responsables, calificando a los primeros como los

importadores, los productores, los fabricantes, los mayoristas, los

comerciantes y los detallistas. Mientras que los Responsables, son aquellas

personas a quienes la Ley señala como responsables y obliga a pagar el

tributo por cuenta del contribuyente, es decir, los responsables son deudores

por cuenta ajena.

En los Artículos 5, 6 y 7 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (2002)

quedan establecidos quienes son contribuyentes ordinarios y ocasionales: de

este impuesto, pudiéndose nombrar de la siguiente manera:

(a) Contribuyentes Ordinarios.

(a) Los importadores habituales de bienes,

(b) Los industriales,

(c) Los prestadores habituales de servicios,

(d) Toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u

ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que

constituyen hechos imponibles de conformidad con el Artículo 3 de la Ley del

I.V.A.

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(b) Contribuyentes Ocasionales.

(a) Los importadores no habituales de bienes muebles corporales,

(c) Contribuyentes Ordinarios u Ocasionales.

(a) Las empresas públicas constituidas bajo la figura jurídica de sociedades

mercantiles,

(b) Los institutos autónomos

(c) Entes descentralizados y desconcentrados de la República, de los

Estados y de los Municipios.

(c) Base Imponible

Constituye conjuntamente con la tasa, los elementos cuantitativos del

impuesto, es decir, los que permiten conocer el monto de la obligación

impositiva. De igual forma, la base imponible según González, L. (1994:56),

“constituye la cantidad o monto sobre el cual se debe calcular el impuesto a

pagar”.

En cuanto, a las Ventas y Servicios, la Base Imponible, según las distintas

legislaciones, son definidas de diversas formas a saber:

“El monto de la factura, el monto acordado o convenido, el precio pagado

y el valor neto de la venta o prestación de servicio, siendo esta ultima la más

aceptada”.

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Por otro lado, respecto a las Importaciones, la Base Imponible (BI) se

define:

BI = Valor CIF + Tasas + Impuestos de Importación.

Valor CIF= costo +seguro + flete

(d) Alícuota

Según González, (1994.p.67), Constituyen el segundo elemento

cuantitativo del tributo y se puede definir de la manera siguiente: “Es el

elemento constitutivo de la tarifa, que permite determinar el monto de la

obligación”

Bajo esta concepción, la alícuota o tasa del impuesto es el elemento que

permite, conjuntamente con la base imponible, conocer el monto de la

obligación tributaria, mediante la sencilla operación matemática de aplicar el

porcentaje definitivo como tal al valor facturado de la transacción de comercio

tipificado como hecho imponible.

La ley del I.V.A (2002), establece en su articulo 27: “ la alícuota impositiva

general aplicable a la base imponible correspondiente será fijada en la ley de

Presupuesto Anual y estará comprendida entre un limite mínimo del ocho por

ciento (8%) y un máximo de dieciséis y medio por ciento (16%)”.

3.2.3. Procedimientos Contables del I.V.A

40

Según Catacora, (1999.p.70), La organización administrativa en una

empresa o institución se puede establecer a través de la clasificación de

tipos de procedimientos, procedimientos contables y procedimientos no

contables, ambos tienen como objetivo final, que las empresas o instituciones

funcionen con un mayor nivel de eficiencia y al menor costo.

En este orden de idea, Catacora, (1999.p.70) define los procedimientos

contables: “todos aquellos procesos, secuencias de pasos e instructivos que

se utilizan para el registro de transacciones u operaciones que realizan la

empresa en los libros de contabilidad”

Desde el punto de vista de análisis, se pueden establecer procedimientos

contables, para el manejo de cada uno de los grupos generales de cuentas

de los estados financieros. Ejemplos; procedimientos para él calculo del

I.V.A.

En cuanto, a los procedimientos no contables el referido autor lo define

“aquellos que no afectan las cifras de los estados financieros. Ejemplo:

procedimientos para tramitar reclamos de clientes”. El objetivo de los

procedimientos, es obtener el mayor grado de información para evaluar si los

procedimientos contables o no contables se realizan conforme lo establecen

las políticas y normas de la empresa.

De igual manera el referido autor (1.999.p.74), define el manual como “los

documentos organizativos y herramientas gerenciales utilizadas para

41

comunicar y documentar los procedimientos contables y no contables.

Consiste en la organización lógica y ordenada de todos los procedimientos

identificados, bajo el esquema de una especie de libro actualizado”.Es

necesario tener presente al implementar los procedimientos contables los

principios de contabilidad generalmente aceptados, ya que el mismo

establece las pautas de cómo debe tratarse el registro de las operaciones, el

análisis y la presentación de los estados financieros.

De acuerdo a Catacora, (1999.p.91), los principios de contabilidad

generalmente aceptados se define como “aquellas normas de carácter

general o especifica, que son aplicables al registro de las operaciones y a la

presentación de los estados financieros y que son emitidos por los cuerpos

colegiados de la profesión contable”.

Según, la Federación de Colegios de Contadores de Venezuela,

(1997.p.11) define los principios de contabilidad generalmente aceptados

(DPC 0) como:

(a) Postulado o principios básicos, que constituyen el fundamento para la formulación de los principios generales. (b) Principios generales, elaborados en base a los postulados, lo cuales tienden a que la información de la contabilidad financiera logre el objetivo de ser útil para la toma de decisiones económicas. (c) Principios aplicables a los estados financieros y a partidas o conceptos específicos, es decir la especificación individual y concreta de los estados financieros y de las partidas específicas que los integran.

42

Por consiguiente, existe una relación entre los principios de contabilidad

generalmente aceptados y los procedimientos contables aplicables ya que

los primeros establecen las pautas acerca de cómo deben tratarse ciertas

operaciones en los estados financieros y los procedimientos contables

establecen cuáles serán las pautas que deben seguirse para el registro de

las transacciones y cumplir con un determinado principio. Por lo tanto, el

resultado final de todo proceso contable, de los principios aplicables y de los

procedimientos de registros desarrollados, son los estados financieros en

donde se registran los juicios y criterios que una gerencia tiene de una

entidad.

Catacora, (1999.p.92) define los estados financieros como: “Los informes

financieros que reflejan en última instancia todos los principios de

contabilidad generalmente aceptados como aplicables y los procedimientos

contables derivados de éstos”

Por otro lado, el referido autor clasifica los estados financieros de la

siguiente manera:

(a) Balance General: Muestra la situación financiera de una entidad a una fecha determinada. (b) Estado de Resultados: Refleja todos los ingresos, costos y gastos que corresponde a un período (c) Estado de movimiento del efectivo: Muestra la información referente a los ingresos y desembolsos de efectivo para una entidad en un período contable determinado.

43

Según Elizondo, A (1982.p.112), afirma que: “ El instrumento que sirven

de vehículo a la información sobre obtención y aplicación de los recursos

materiales lo constituyen los estados financieros”.

En el Boletín Servicios Especiales prestados por contadores públicos

(SEPC-1) de normas sobre preparación de los estados financieros de la

Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela define:

Estados Financieros: es la presentación de datos financieros, incluidas las notas adjuntas, tomando los registros de contabilidad o de sus documentos de soporte, diseñado para dar a conocer los recursos económicos o las obligaciones de una identidad a una fecha determinada o los ingresos y egresos o el flujo de efectivo durante un período definido, de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general. (p.6)

Vista de esta manera, el propósito de los estados financieros es

comunicar información financiera relativa a la empresa en cuanto a los

resultados de sus operaciones, naturaleza y uso de los recursos económicos,

variaciones del patrimonio y situación financiera en un momento determinado

respecto a los acreedores y dueños.

Expresa Romero, J (2001.p. 188)

Él término “estado financieros” como lo establece el prólogo a las NIC y las NIC 1, incluye balance general, estado de resultados o cuentas de pérdidas y ganancias, estado de los cambios en la situación financiera, notas y obras y material explicativo que se identifiquen como parte integrante de los estados financieros.

44

Tomando como referencia del marco de conceptos de la NIC 1, el objetivo

de los estados financieros es proveer información acerca de la posición

financiera, resultados y cambios en la posición financiera de una empresa,

que es útil para una gran variedad de usuarios en la toma de decisiones de

índole económica.

Visto de esta forma, la contabilidad, es una disciplina del conocimiento

humano que permite preparar información de carácter general sobre la

entidad económica. Esta información es mostrada por los estados

financieros. La expresión “estados financieros “comprende: Balance general,

estados de ganancias y perdidas, estado de cambios en el patrimonio neto,

estados de flujos de efectivo, notas, otros estados y material explicativo, que

se identifica como parte de los estados financiero.

Según la declaración de principios de contabilidad N° 11 (DPC – 11)

relativa al flujo del efectivo señala en su párrafo 8:

El estado de flujo de efectivo debe ser presentado como parte integrante de los estados financieros; además debe presentarse dicho estado para cada período por el cual se presente un estado de ganancia y pérdida (estado de resultados). Este estado debe prepararse con base en el efectivo y no del capital del trabajo.

En otras palabras, el estado de flujo de efectivo, es un estado financiero

donde se presentas las entradas y salidas del efectivo de una empresa,

45

durante un periodo determinado, el cual debe ir acompañado al balance

General, estado de resultados y el estado de movimiento de las cuentas

patrimoniales.

Por consiguiente, el objetivo fundamental del estado de flujo de efectivo,

es proporcionar información relevante sobre los ingresos y egresos de

efectivo o equivalente de efectivo a los usuarios de los estados financieros,

para que tengan elementos adicionales a los que son proporcionados por los

otros estados financieros para lograr los siguientes objetivos específicos:

(a) Evaluar la capacidad de las empresas para generar flujos futuros de

efectivo.

(b) Analizar las diferencias entre la utilidad neta y los ingresos y

desembolsos de efectivos relacionados.

(c) Evaluar las situaciones financieras de la empresa y las transacciones

de inversión y financiamiento que utilizaron efectivos y equivalente de

efectivo.

Si bien es cierto, para el análisis de los estados financieros es necesaria

tener presentes las políticas contables establecidas por la organización.

Según Catacora, (1999.p.59) las políticas contables tiene la finalidad de:

“regular todas las actividad contables referentes a los registros, tratamientos

y presentación resumidas de las transacciones financiera”.

46

Tal es el caso de las políticas de las cuentas por cobrar, que forman parte

del Balance General, tomando en cuenta que cada empresa las determina de

acuerdo a sus necesidades.

Las cuentas por cobrar:

Representan la extensión de un crédito los clientes de una empresa en

cuenta abierta. Con el fin de mantener a sus clientes habituales y atraer

nuevos, las mayorías de las empresas consideran necesario ofrecer créditos.

Políticas de créditos:

Las políticas de créditos establecen el conjunto de decisiones que

comprenden las normas de crédito de una empresa, los términos de créditos,

los métodos empleados para cobrar las cuentas de créditos y los

procedimientos para controlar el crédito, cada unos de estos aspectos de las

políticas crediticias es importante para la administración eficaz de las cuentas

por cobrar.

Normas de créditos:

Reglas que identifica la solidez financiera mínima que un cliente debe

tener para que se le conceda el crédito.

Periodo de crédito:

47

Tiempo a lo largo del cual se concede el crédito; después de esa

fecha la cuenta se considera atrasada

Política de cobranza:

Procedimiento que realiza una empresa para solicitar el pago de sus

cuentas por cobrar.

Estado de resultado:

Es un estado financiero donde se presenta una relación de los ingresos y

egresos de una empresa, durante un periodo de tiempo determinado con el

propósito de conocer los resultados (Utilidad o perdida) arrojados. También

es conocido como Estado de Ganancias y de Pérdidas o Estado de Ingresos

y Egresos.

En el caso del Estado de resultado las operaciones se muestran como

en el ítem de utilidad y perdida en operaciones.

Resultados operacionales:

Son aquellos resultados arrojados por la empresa al final de un ejercicio

económico, y que se originan en las operaciones normales de estas.

Según Rondón, A. (1.993, 347) “se consideran operaciones normales las

validas dentro del campo al cual se dedica la empresa”. De tal manera que

para obtener los resultados operacionales de la empresa es necesario

conocer del Estado de Resultados, las siguientes cuentas:

48

Ventas Brutas:

Son ingresos que percibe la empresa por las mercancías, producto

elaborado o servicios que vende especialmente.

Ventas netas:

Las constituye las ventas brutas menos las devoluciones, rebajas y

descuentos así como también las bonificaciones en ventas.

Costo de ventas:

Es el costo de la mercancía, productos y servicios vendidos por la

empresa.

Por lo antes señalado, es necesario que toda empresa o institución que se

inicie como contribuyente del impuesto al valor agregado, implemente los

procedimientos contables, siguiendo las normas formales previstas en la ley

y en el reglamento.

3.2.4. Registros Contables del I.V.A.

En Venezuela la actual exigencia del I.V.A respecto a los registros

contables, como es razonable, está dirigida a facilitar el control, de la

determinación del tributo y sus componentes, como son: el Débito Fiscal, el

crédito fiscal y los ajustes de ambos.

49

En este sentido, el registro contable del I.V.A, no reviste ninguna

dificultad, ya que se limita en reflejar en la contabilidad una carga impositiva

indirecta que no forme parte del costo de la compra, sino que deberá

permanecer en una cuenta específica independiente, donde se registren los

montos pagados por este concepto durante un periodo determinado.

Igualmente se requiere cargar y cobrar en las ventas una imposición

indirecta, que no habrá de constituirse en un mayor importe de la venta a la

que va unida y que deberá igualmente permanecer en una cuenta específica

e independiente.

De acuerdo a González, (1994.p.117) las cuentas a utilizar en relación

con el I.V.A pueden ser las siguientes:

(a) Crédito Fiscal I.VA.

En esta cuenta habrá de registrase la totalidad del I.V.A pagado o

soportado en ocasión de las compras y que tenga la condición de deducible.

(b) Débito Fiscal I.V.A

En ella se registrará la totalidad del I.V.A cobrado, recaudado, o

repercutido en ocasión de las ventas.

(c) Crédito Fiscal I.V.A, Excedente

Como su nombre lo indica, en ella se registrará el exceso de I.V.A

soportado o pagado, en ocasión de las compras y deducible del periodo,

sobre el I.V.A cobrado en ocasión de las ventas del mismo periodo, es decir,

refleja esta cuenta la existencia y cuantía de un derecho del contribuyente

50

ante el Fisco Nacional, el cual podrá compensar en declaraciones siguientes

o solicitar los créditos.

(d) Débito Fiscal I.V.A. Excedente:

Es el exceso del IVA cobrado en ocasión de las ventas sobre el IVA

pagado en ocasión de las compras y deducible del periodo en cuestión, es

decir, se refleja en ella la existencia y cuantía de una obligación del

contribuyente frente al Fisco Nacional, la cual deberá satisfacer

oportunamente mediante la compensación con derechos previos recogido en

la cuenta anterior o con el correspondiente ingreso en tesorería Nacional.

Las cuentas antes expuestos, son establecidas en la Ley del I.V.A en el

Capítulo III artículo 28 al 31, donde se señala la determinación de la cuota

tributaria, así como también en el Capítulo V donde se establece la

determinación de los debitos y créditos fiscales.

VENTAS GENERAN Débitos Fiscales

COMPRAS GENERAN Créditos Fiscales

51

El Régimen Jurídico de Contabilidad Venezolana define el crédito fiscal:

“Los impuestos pagados por el comprador al adquirir un bien o servicio

gravado”.

De lo antes expuesto, podemos deducir las características del crédito

fiscal:

(a) El crédito fiscal es solo un elemento técnico, no tiene la naturaleza

jurídica de los créditos contra el Físico Nacional.

(b) El crédito fiscal siempre será deducido por el contribuyente cuando

correspondan a erogaciones o desembolsos propios de la actividad habitual

del mismo.

(c) Los créditos fiscales surgidos de operaciones gravadas y exentas, solo

podrán ser deducibles, al porcentaje que resulte de dividir las ventas

gravadas entre las totales y este total multiplicarlo por 100.

(d) El crédito fiscal que no fuera deducible producto de esta prorrata,

formará parte del costo.

(e) El crédito fiscal nacido de operaciones gravadas se deducirá totalmente.

(f) El crédito fiscal que no fuere deducible formará parte del costo y no

dará derecho a compensaciones, cesiones o reintegros.

Para que proceda la deducción del crédito fiscal se requerirá:

(a) Que se trate de un contribuyente ordinario.

(b) Que la operación que la origine este debidamente documentada.

52

(c) Que en las facturas o documento equivalente emitido se indique el

monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación

de la operación.

(d) Que todas las operaciones estén registradas conforme a los principios

de contabilidad generalmente aceptados.

(c) Cuando el monto de los créditos fiscales fuere superior al total de los

débitos fiscales, la diferencia resultante será a favor del contribuyente y esta

se traspasara al periodo de imposición siguiente.

No generaran crédito fiscal:

(a) Impuestos incluidos en facturas falsas.

(b) Facturas que no cumplen requisitos legales.

(c) Facturas otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios.

El crédito fiscal constituyente el mecanismo en que se basa la técnica

escogida por el I.VA., para hacer efectivas las deducciones destinadas a

evitar el efecto acumulativo, es decir, que en las sucesivas etapas del circuito

se llegue a gravar el propio impuesto, como en el caso del impuesto en

cascada.

El articulo 33 de la ley I.V.A ofrece la posibilidad que tiene el contribuyente

de deducir los créditos fiscales que le han sido trasladados con ocasión de

las compras de insumos o servicios, o lo apagado por la importancia

definitiva de los mismos.

Sin embargo, la procedencia o no de dicha deducción, esta sujeta a la

condición de que los bienes y servicios adquiridos o importados

53

correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica

desplegada por el sujeto pasivo de forma habitual, lo que significa la

afectación exclusiva de los mismos; para la realización del objeto o giro del

contribuyente, hay que entender que las cuotas trasladadas por bienes o

servicios no afectados exclusivamente a dicha actividad, no son deducibles.

3.2.5. Método de cálculo de la cuota tributaria.

En el caso de las clínicas privadas objeto de estudio, que realiza ventas

exentas y ventas gravadas, por lo que se hace necesario la aplicación de la

regla de la prorrata al momento de realizar los cálculos para la declaración.

Según lo establece el artículo 34 y 35 de la ley del I.V.A, la deducción de los

créditos fiscales a través de la aplicación del método de la prorrata entre las

ventas gravables y exentas.

Según González, L, (1994.p.80)

La regla de la prorrata es una limitación al derecho a deducción, que actúa cuando el empresario contribuyente realiza simultáneamente operaciones de ingreso gravadas, con derecho a deducción y operaciones exentas, sin derecho a deducción, a partir de operaciones de egreso gravadas.

Esta regla representa la parte más compleja de la técnica del I.V.A, y se

aplica a un número reducido de contribuyentes, es decir, solo aquellos que

efectúan simultáneamente: Ventas gravadas y exentas, prestaciones de

54

servicios gravadas y exentas o ventas gravadas y prestaciones de servicios

exentas o viceversa.

Formula: CFD = CFp x PD

Donde:

CFP= Crédito Fiscal Deducible

CFp= Crédito Fiscal del periodo

PD = Porcentaje Deducible

VG PD= x 100 VT

VG= Ventas Gravadas

VT= Ventas Totales

3.2.6.- Emisión de documentos del I.V.A.

Consideraciones Generales sobre la factura

La facultad de reglamentar el deber de facturación se confirió a la

Administración Tributaria, por vez primera, con la promulgación de la Ley del

impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (G.O. No. 4. 727

Ext. Del 27/ 05/ 94/), en fecha 1° de agosto de 1994; a partir de ese

momento, la factura dejo de ser un documento típicamente mercantil y paso

a adquirir una importancia significativa en el ámbito tributario, convirtiéndose,

prácticamente, en un documento de control fiscal.

Tradicionalmente, la factura ha sido concebida como el documento

emitido por un empresario profesional con ocasión de las operaciones que

realiza en el ejercicio de su actividad comercial a través del cual se

55

representan documentalmente, determinados aspecto subjetivos y objetivos

de una operación comercial realizada.

Ahora bien, es, precisamente, esa facultad representativa de la factura, la

que hizo que estos documentos adquirieran una importancia determinante en

el ámbito del Derecho Tributario hasta el punto de convertirla en un

instrumento fundamental para el control de los tributos.

Son disversos los mecanismos que permiten a las Administraciones

Tributarias ejercer eficazmente las labores de verificación e investigación

fiscal; sin embargo, la Factura o documento equivalente facilita enormemente

dicha actividad, pues mediante ésta se suministra al Fisco una importante

información sobre las operaciones económicas de los sujetos pasivos

(empresarios, comerciantes y profesionales) y de los terceros. Por ello, su

calificación de documento – ahora “típico” – de control fiscal.

Nuestra legislación impositiva obliga a los empresarios, comerciantes y

profesionales a la emisión de facturas como documentos soportes de las

operaciones realizadas sean éstos contribuyentes del impuesto al valor

agregado (artículo 54 de la L.I.V.A).

Por consiguiente, los documentos permiten conocer las disversas

actividades realizadas por los contribuyentes, sus ingresos, costos y gastos,

y su derecho a la deducción del impuesto al valor agregado soportado en la

adquisición de bienes o servicios.

En otras palabras, las facturas permiten conocer la veracidad de la

situación tributaria declarada por el sujeto pasivo. De hecho, la factura como

56

prueba de la sinceridad de las anotaciones y registros contables en materias

impositiva, ha resultado ser tan importante que, aún cuando un determinado

sujeto(persona natural o jurídica) no califique como “ contribuyente” del

impuesto al valor agregado, igualmente deberá emitir su facturación de

acuerdo con los requisitos establecidos por las leyes tributarias especiales,

tal y como lo ordene el Código Tributario en su articulo 145, numeral 2.

Sin embargo, en el ámbito del impuesto al valor agregado, la factura o

documento equivalente adquiere una importancia significativa, puesto que

constituye el cauce formal a través del cual, el sujeto pasivo de la obligación

tributaria debe ejercitar su derecho–deber de repercutir el impuesto generado

en sus operaciones gravadas.

En estos casos, la obligación tributaria se determina aplicando la alícuota

del impuesto sobre la correspondiente base imponible, es decir, sobre el

precio facturado del bien o del servicio (artículo 28 L.I.V.A). Este cálculo lo

ordena la Ley y debe llevarse a cabo en la factura o documento equivalente

por el vendedor de bienes o prestador de servicios.

Ahora bien, Viloria, Sánchez y Fraga, (2003.p.15), define la factura como:

El documento o recibo entregado por el vendedor al comprador como prueba de que éste ha adquirido una mercancía determinada o recibido un servicio a un precio dado, y que representa, por lo tanto, un derecho de cobro a favor del vendedor (...) se especifican los datos personales de ambos, las características de los productos, así como la fecha y el precio de compra.

57

Según González, (1994.p.95), “la factura constituye el instrumento que

permite demostrar el impuesto pagado en ocasión de las compras y el

impuesto devengado, cobrado o percibido en ocasión de la venta “.

En virtud de lo anterior, la ley del I.V.A requiere la facturación de toda

operación de comercio gravada, indicando en forma separada del precio el

monto correspondiente al impuesto cuando se trate de operaciones entre

contribuyentes del mencionado impuesto.

Desde esta perspectiva, la factura es por excelencia el documento donde

se refleja la operación de venta, su resguardo debe ser tan importante como

la mercancía con la cual el contribuyente hace del comercio su actividad

habitual, pues la misma origina el nacimiento de la obligación tributaria y el

registro de transacciones en libros y auxiliares contables.

Las disposiciones acerca de los requisitos que deben cumplir las facturas

deben tenerse muy en cuenta tanto por contribuyentes como por

responsables del Impuesto al Valor Agregado, la inobservancia de la misma

acarrea el rechazo de créditos fiscales, imposición de multa, entre otros.

Asimismo, en él articulo 54 de la ley del I.V.A (2002), establece: “ Las

facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los casos en que así

lo autorice la Administración Tributaria. En los casos de operaciones

asimiladas a ventas que, por su naturaleza no dan lugar a la emisión de

facturas, el vendedor deberá entregar al adquirente un comprobante en el

58

que conste el impuesto causado en la operación”.

Ahora bien, la ley que establece el impuesto al valor agregado en Gaceta

Oficial N° 5.601 de fecha 30 de agosto (2002), dispone la modificación de

las alícuotas impositiva, así como la incorporación de nuevos contribuyentes

ordinario de éste impuesto para lo cual se hace necesario establecer un

régimen transitorio respecto a la emisión de los documentos que amparan

las operaciones de ventas y servicios.

Por lo tanto, con fecha 22 de octubre de 2002 se establece en gaceta

oficial N° 37.555, la providencia N° 1.305 sobre el régimen transitorio de

facturación para contribuyentes del impuesto al valor agregado. Donde se

señala en el artículo N° 3:

Los sujetos pasivos que sean responsables de dar cumplimiento al articulo 63 de la ley que establece el impuesto al valor agregado, deberán realizar las modificaciones necesarias a las facturas, comprobantes o documentos que amparan las operaciones de venta mediante la utilización de algún medio mecánico o automatizado, con el fin de reflejar la alícuota del 8% a partir del 01 de enero de 2003.

De igual manera, señala en él artículo: que los documentos a los que

hacen referencia en él artículo anterior de la presente providencia podrán

utilizarse hasta el 31 de marzo de 2003 o hasta agotarse la existencia, según

lo que ocurra primero.

Cabe considerar, que vencido éste plazo deberá emitir las facturas,

comprobantes y demás documentos cumpliendo con los requisitos

59

establecidos por la Resolución N° 320 del Ministerio de Finanzas.

3.2.7 Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de

Facturas Y otros Documentos, Resolución 320 de Fecha 28/12/1999.

La Resolución No.320, fue dictada el 28 de diciembre de 1999, y

publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.

Establece el régimen de impresión y emisión de facturas y otros documentos.

Detallando los requisitos que deben contener los documentos que emitan los

contribuyentes, entendiéndose por documentos a las facturas, órdenes de

entrega o guías de despacho, notas de débito, notas de crédito, soportes o

comprobantes relacionados con la ejecución de operaciones de venta o

prestación de servicios.

En particular, a continuación se sintetizan los requisitos que deben cumplir

los documentos que emiten los contribuyentes según el artículo 2 de la

mencionada Resolución:

(a) El documento debe contener la denominación "factura".

(b) Debe contener la numeración, consecutiva y única, por cada

establecimiento que tenga el contribuyente. Los agentes de retención

deberán emplear una numeración distinta de la utilizada para emitir

documentos propios.

(c) Debe contener el número de control consecutivo y único por cada

documento impreso, que se inicie con la frase "N°. de control", el cual no

60

debe estar relacionado con el número de facturación, salvo que así lo

disponga el contribuyente; con numeración consecutiva y única por cada

establecimiento o sucursal que se tenga. Tanto el original como sus

respectivas copias deberán contener el mismo número de control, y el orden

de los documentos deberá comenzar con el número de control 01. Cuando la

numeración supere los 8 dígitos, el usuario podrá volver a repetir la

numeración.

(d) Total de números de control asignados, desde el primero hasta el último.

(e) Emitirse por duplicado, donde la copia deberá expresar la frase "sin

derecho a crédito fiscal".

(f) Nombre completo y domicilio fiscal, del vendedor o prestador de servicios.

(g) Denominación o razón social y domicilio fiscal en caso que se trate de

una persona jurídica.

(h) Número de inscripción del emisor en el registro de información fiscal (RIF)

y número de identificación tributaria (NIT), en caso de poseerlo.

(i) Nombre o razón social del impresor de los documentos, número de

inscripción en el registro de información fiscal (RIF), número y fecha de la

Resolución de autorización otorgada y la región a la cual pertenece.

(j) Domicilio fiscal, número de teléfono (sí existiere) de la casa matriz y

sucursal del emisor.

(k) Fecha de emisión.

61

(l) Nombre completo y domicilio fiscal del adquiriente del bien o servicio, si se

trata de una persona natural.

(m) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquiriente del bien o

servicio, si se trata de una persona jurídica.

(n) El número de inscripción del adquiriente en el registro de información

fiscal (RIF) y número de identificación tributaria (NIT), en caso de poseerlo.

(o) Indicación del número y fecha de la orden de entrega, si ésta fue emitida

con anterioridad.

(p) Condición de la operación y su plazo. Si la operación es a crédito,

precisar el monto, plazo, cantidad de cuotas, monto de las cuotas, tasa de

interés, monto total de los intereses, la actualización del saldo del precio o de

la tasa de interés y el modo de actualización.

(q) Descripción del bien vendido o el servicio prestado, con indicación de la

cantidad, precio unitario, valor de la venta y monto de las alícuotas.

(r) Indicación de los conceptos que se carguen en adición al precio de

remuneración, para las operaciones grabadas. s) Especificación de las

deducciones del precio o remuneración, bonificaciones o descuentos.

Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado.

(t) Indicación del valor total de la venta o de la prestación de servicios y la

suma de ambos si corresponde.

62

(u) Especificación del precio en forma separada del impuesto según la

alícuota aplicable.

(w) Cuando sea emitida la factura a un no contribuyente, deberá contener la

frase "sin derecho a crédito fiscal".

(x) Cuando el emisor de la factura realice operaciones gravadas por cuenta

de terceros o actúe como agente de retención, deberá indicar la base legal

que lo autoriza para ello.

Parágrafo 2°: En caso de que los contribuyentes deban emitir facturas en

varias series simultáneas, se podrá hacer agregando la frase "Serie A",

"Serie B", y así sucesivamente o, si emplean una sola numeración en serie y

ésta continúa, podrá fraccionarla y repartirla entre sus distintas sucursales.

Parágrafo 3°: En el caso de que el precio de la operación se haya pactado en

moneda extranjera, deberá constar en la factura tanto el precio en moneda

extranjera como su equivalente en moneda nacional, con indicación del

monto total o tipo de cambio corriente para la compra de la moneda

extranjera a la fecha de emisión de la factura.

3.2.8. Deberes Formales del I.V.A.

En este sentido, González, (1992.p.114), establece como normativa al

respecto, las obligaciones mínimas siguientes:

63

(a) Llevar debida y formalmente los libros y registros contemplados por el

Código de Comercio y los que el I.V.A requiera y prevea en la Ley y su

Reglamentos.

(b) Que la contabilidad permita la determinación precisa del I.V.A y sus

componentes.

(c) Que toda operación de comercio realizada con intervención de sujetos

pasivos conste en facturar o documento equivalente.

(d) Que las anotaciones contables se efectúen dentro del plazo que

establezca la Ley y su reglamento a tal fin.

(e) Que los libros, facturas y demás documentos contables sean conservados

en perfecto estado durante un lapso de tiempo prudencial.

De igual manera el SENIAT establece, que los contribuyentes del IVA,

deben cumplir formalmente con lo siguiente:

( a) Inscribirse en los Registros correspondientes.

(a.1) Inscribirse en el Registro de Información Fiscal (RIF), si es

contribuyente. (Artículo 51 del Decreto – Ley).

(a.2) Comunicar a la Administración Tributaria todo cambio operado en los

datos básicos proporcionados. (Artículo 53 del decreto Ley).

(a.3) Inscribirse en el Registro correspondiente si realiza actividades u

operaciones exentas o exoneradas. (Artículo 52 del decreto – Ley).

64

(a.4) Inscribirse en el Registro de Contribuyentes. (Artículos 79, 80 y 81

del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado).

( b) Facturar y declarar el Impuesto.

(b.1) Facturar el impuesto correspondiente y presentar la declaración en

las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales (Bancos Recaudadores),

dentro de los primeros 15 días de cada mes. (Artículo 47 del Decreto – Ley y

Artículo 60 de su Reglamento).

(b.2) El Impuesto a pagar será la cantidad que resulte de restar de los

débitos fiscales, los créditos fiscales, pero en todo caso se deberá presentar

la declaración correspondiente incluso cuando no se origine pago alguno.

3.2.9. Libros Obligatorios.

Además de llevar los libros de contabilidad exigidos por el Código de

Comercio en su Artículo 32, la ley del I.V.A exige que sé deben llevar así

mismo, un Libro de Compras y un libro de Ventas donde se registren todas

las transacciones de entradas y salidas de mercancías, los cuales deberán

mantenerse en el establecimiento del contribuyente y a disposición de la

Administración Tributaria. (Artículos del 70 al 78 del Reglamento de la Ley de

Impuesto al Valor Agregado) y contener los siguientes datos:

Libros de Compras

Según González, (1992.p.115), define: el Libro Diario de Compras como:

65

Libro de registro de facturas recibidas, en el cual debe anotarse todas las adquisiciones de bienes, los servicios recibidos, las facturas expedidas en caso de autoconsumo interno e inclusive en transacciones de adquisición de bienes o servicios efectuadas a personas o empresas no domiciliadas.

El libro de compra deben contener:

(a) La fecha y el número de factura, nota de débito o de crédito por la

compra nacional o extranjera de bienes y recepción de servicios, y de la

declaración de Aduanas, presentada con motivo de la importación de bienes

o la recepción de servicios provenientes del exterior. Asimismo, deberán

registrarse iguales datos de los comprobantes y documentos equivalentes

correspondientes a la adquisición de bienes y servicios.

(b) El nombre y apellido del vendedor o de quien prestó el servicio, en los

casos en que sea persona natural. La denominación o razón social del

vendedor o prestador de servicio, en los casos de personas jurídicas,

sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y demás

entidades económicas o jurídicas, públicas o privadas.

(c) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro

de contribuyentes del vendedor o de quien preste el servicio, cuando

corresponda.

(d) El valor total de las importaciones definitivas de bienes y recepción de

servicios discriminando las gravadas, exentas o exoneradas, registrando

además el monto del crédito fiscal en el caso de operaciones gravadas .En

caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse

66

dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada una de las

alícuotas.

(e) El valor total de las compras nacionales de bienes y recepción de

servicios discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o no sujetas al

impuesto o sin derecho a crédito fiscal, registrando además el monto del

crédito fiscal en los casos de operaciones gravadas. (Artículo 75 del

Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado).

Libros de Ventas:

Igualmente, el referido autor define el Libro Diario de Ventas como: “El

libro de registros de facturas emitida, en el cual han de anotarse todas las

facturas o equivalentes otorgada en ocasión a las ventas o prestaciones de

servicios”.

El libro de venta deben contener:

(a) La fecha y el número de facturas, comprobantes y otros documentos

equivalentes, notas de débito o de crédito y la guía o declaración de

exportación.

(b) El nombre y apellido del comprador de los bienes o receptor del

servicio, cuando se trate de una persona natural. La denominación o razón

social, si se trata de personas jurídicas, sociedades de hecho o irregulares,

comunidades, consorcios y otros entes económicos o jurídicos, públicos o

privados.

67

(c) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro

de Contribuyentes del comprador de los bienes o receptor del servicio.

(d) El valor total de las ventas o prestaciones discriminando las gravadas,

exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto, registrando además el monto

del débito fiscal en los casos de operaciones gravadas. En el caso de

operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas

operaciones separadamente, agrupándose por cada alícuota.

El valor FOB del total de las operaciones de exportación.(Artículo 76 del

Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado).

En estos libros, como en todos, las anotaciones deben hacerse en orden

numérico o cronológico a objeto de facilitar su ubicación, a los fines de hacer

valido el derecho a la deducción que otorga la posesión del documento en

conjunto con el apego del mismo a la normativa al respecto.

3.2.10. Sistema de Facturación y máquinas registradoras.

Cumplir con lo establecido en el Sistema de Facturación y Maquinas

Fiscales. (Gaceta Oficial Nº36.859, de fecha 29 de diciembre de 1.999,

resolución Nº 320, de fecha 28 de diciembre de 1.999).

3.2.11. Conservación de documentos:

Conservar en forma ordenada y mientras la obligación tributaria no esté

prescrita, los libros, facturas y demás documentos contables, así como los

68

medios magnéticos, cintas y demás elementos que se hayan utilizado para

efectuar los asientos y registros. (Artículo 73 del Reglamento de la Ley de

Impuesto al Valor Agregado).

4. ILICITOS TRIBUTARIOS Y SANCIONES

El Código Orgánico Tributario, COT, es la herramienta que establecen las

diferentes sanciones que conlleva el incumplimiento de las obligaciones

tributarias.

ILICITOS TRIBUTARIOS

Son aquellas acciones u omisiones, violatorias de las normas tributarias.

(Art.80, Código Orgánico Tributario C.O.T)

Los ilícitos tributarios se clasifican, según el COT:

(a) Ilícitos formales.

(b) Ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas.

(c) Ilícitos Materiales e

(d) Ilícitos sancionado con pena restrictiva de libertad.

(a ) Ilícitos Formales: Se originan por el incumplimiento de deberes formales

(Arts. 99 al 107 COT) entre otros ilícitos formales el COT prevé:

(a.1) No inscribirse en los registros exigidos por la norma tributaria, o hacerlo

fuera del lapso;

(a.2) No emitir o exigir facturas o comprobantes, así como emitir o aceptar

facturas cuyo monto no coincida con el monto real de la venta o prestación

de servicio;

69

(a.3) No llevar los libros o registros contables;

(a.4) Omitir la presentación de las declaraciones y comunicaciones exigidas

por la norma tributaria;

(a.5) No permitir los controles de la Administración tributaria; y,

(a.6) No comparecer o dar información falsa a la Administración Tributaria.

La sanción establecida para estos ilícitos corresponde a la imposición de

multas calculadas en unidades tributarias que en determinados caso podrían

ir acompañadas de clausura del establecimiento.

A continuación se plasmarán algunas de las acciones que generan la

aplicación de sanciones que en casos de faltas ante la Administración

Tributaria contempla la norma vigente.

INSCRIPCIÓN EN LOS REGISTROS

RESPECTIVOS (Art. 100) SANCIÓN

No inscribirse en los Registros de la

Administración tributaria Multa de 50 U.T. (*) (ART. 100)

No proporcionar dentro del plazo

establecido en la Ley, los datos

referentes al cambio de domicilio, así

como, la información necesaria para la

inscripción o actualización de los datos

correspondientes

Multa de 50 U.T. (*) (ART. 100)

Inscribirse, extemporáneamente en los

Registros de la Administración

Tributaria,

Multa de 25 U.T. (*) (ART. 100)

Proporcionar de forma insuficiente,

errónea o parcial, los datos o

antecedentes para la inscripción o

actualización en los Registros

respectivos

Multa de 25 U.T (ART. 100)

70

(¨*) Esta infracción se incrementara en 50 U.T. más, por cada nueva infracción, hasta

un máximo de 200 U.T. (Art. 100)

(**) Esta infracción se incrementara en 25 U.T. Más, por cada nueva

infracción, hasta un máximo de 100 U.T. (Art.100)

EMITIR Y EXIGIR COMPROBANTES

(Art. 101) SANCIÓN

No emitir facturas u otro documento

obligatorio

a) Multa de 1 U.T. por cada factura u

otro documento dejado de emitir,

hasta un máximo de 200 U.T., por

cada periodo o ejercicio fiscal (Art.

101);

b) Cuando se trate de impuesto al

consumo y el monto de la

operación facturada exceda de

200 U.T, se aplicará pena de

clausura de 1 hasta 5 días

continuos (*) (art.101)

No entregar facturas y otros

documentos

Multa de 1 U.T. por cada factura,

comprobante o documento emitido,

hasta un máximo de 150 U.T., por

cada período, si fuere el caso (art.

101)

Emitir facturas y otros documentos

con ausencia, total o parcial, de los

requisitos exigidos conforme a las

normas tributarias

Multa de 1 U.T. por cada factura,

comprobantes o documento emitido,

hasta un máximo de 150 U.T. por

cada periodo, si fuere el caso

(art.101).

71

Emitir facturas, por medio de

maquinas fiscales u otros sistemas

computarizados, que no reúnan los

requisitos exigidos por las normas

tributarias

Multa de 1 U.T. por cada factura,

comprobante o documento emitido,

hasta un máximo de 150 U.T., por

cada periodo si fuere el caso (art.

101).

No exigir a los vendedores y

prestadores de servicios de las

facturas, recibos o comprobantes

Multa de 1 U.T. a 5 U.T. (**) (ART.

101)

Emitir o aceptar facturas o

documentos cuyo monto no coincida

con el monto real.

Multa de 5 U.T. a 50 U.T. (**)

(ART.101)

(*) Si el contribuyente posee más de un establecimiento, se procederá a

aplicar la pena de clausura en aquel donde se cometió el ilícito (art. 101).

(**) Cuando se apliquen sanciones que oscilan entre dos (2) limites se

aplicara él término medio, conforme a lo previsto en él articulo 37 del Código

Penal.

OBLIGACIÓN DE LLEVAR LOS

LIBROS Y REGISTROS DE

CONTABILDAD (Art. 102).

SANCIÓN

No llevar los libros y registros

contables y especies exigidos por las

leyes especiales

Multa de 50 U.T. (*) (art. 102).

Llevar los libros y registros contables

sin cumplir con lo previsto en las

normas que lo regulan o llevarlos con

atraso, superior de un (1) mes.

Multa de 25 U.T. (**) (art. 102)

72

No llevar en idioma castellano o en

moneda nacional los libros de

contabilidad y otros registros

contables, salvo que hubiesen sido

autorizados por la Administración

Tributaria

MULTA DE 25 U.T. (**) (art. 102)

No conservar, durante el plazo

establecidos en las leyes especiales y

su reglamentos, los comprobantes de

pago y demás documentos, así como

los libros de contabilidad y los

sistemas automatizados o

computarizados correspondientes

Multa de 25 U.T. (**) (ART. 102)

No conservar, durante el plazo

establecido en las leyes especiales y

sus reglamentos, los comprobantes

de pago y demás documentos, así

como los libros de contabilidad y los

sistemas automatizados o

computarizados correspondientes.

Multa de 25 U.T (**) (art.102)

(*) Esta sanción se incrementara 50 U.T. más, por cada nueva infracción,

hasta un máximo de 250 U.T. (art. 102)

(**) Esta sanción se incrementara en 25 U.T. más, por cada nueva infracción,

hasta un máximo de 100 U.T (art. 102).

73

PRESENTACIÓN DE

DECLARACIONES Y

COMUNICACIONES (Art. 103).

SANCIÓN

No presentar las declaraciones que

determinen tributos

10 U.T. incrementada en 10 U.T. más

hasta llegar a 50 U.T., por cada

nueva infracción cometida (**) (art.

103)

No presentar otras declaraciones o

comunicaciones (*)

10 U.T. incrementada en 10 U.T. más

hasta llegar a 50 U.T., por cada

infracción cometida (art.103)

Presentar las declaraciones que

determinen tributos de forma

incompleta o fuera de plazo

5 U.T. incrementada en 5 U.T. m{as

por cada nueva infracción cometida

hasta llegar a 25 U.T. (art. 103)

Presentar de forma incompleta o

extemporánea otras declaraciones

o comunicaciones (*)

5 U.T. incrementada en 5 U.T. más

por cada nueva infracción cometida

hasta llegar a 25 U.T. (art. 103)

Presenta más de una declaración

sustitutiva, o la primera declaración

sustitutiva fuera del plazo previsto

en la Ley

5 U.T. incrementada en 5 U.T. más

por cada nueva infracción cometida

hasta llegar a 25 U.T. (art. 103)

Presentar las declaraciones en los

formularios, formatos, entre otros,

5 U.T. incrementada en 5 U.T. más

por cada nueva infracción cometida

74

no autorizados por la

Administración Tributaria

hasta llegar a 25 U.T. (art. 103)

No presentar o presentar

extemporáneamente las

declaraciones sobre inversiones en

jurisdicciones de baja imposición

fiscal

De 1000 U.T. a 2000 U.T. si no

presenta la declaración respectiva

(art. 103)

De 250 U.T. a 750 U.T. por

presentarla con retardo (art. 103)

(*) Aplicable a los agentes de retención.

(**) Cuando se apliquen sanciones que oscilan entre dos (2) se aplicará el

termino medio, conforme a lo previsto en el artículo 37 del código penal.

PERMIITIR EL CONTROL DE LA

OBLIGACIÓN TRIBUTARIA (Art.

104)

SANCION

No exhibir los libros y registros que la

administración tributaria solicite.

Multa 10 U.T (*) (art.104)

Producir, comercializar o circular

productos o mercancías gravadas sin

el signo de control visible exigido por

la Ley, o sin la factura o comprobante

de pago que acrediten su adquisición.

Multa de 10 U.T. (*) (art.104)

75

No mantener en condiciones de

operación los soportes portadores de

microformas y los soportes

magnéticos.

Multa de 10 U.T. (*) (ART. 104)

No exhibir, ocultar o destruir carteles,

señales y demás medios utilizados,

exigidos o distribuidos por la

Administración Tributaria.

Multa de 10 U.T. (*) (art. 104)

No facilitar a la Administración

Tributaria los equipos técnicos

necesarios para la revisión de orden

tributario de la documentación

microgravada que se realice en el

local del contribuyente.

Multa de 10 U.T.(*) y la revocatoria de

la autorización respectiva (art. 104)

Imprimir facturas y otros documentos

sin la autorización previa de la

Administración Tributaria, según fuere

el caso.

Multa de 10 U.T. (*) y la revocatoria

de la autorización respectiva (art.

104)

Imprimir facturas u otros documentos

en virtud de la autorización expedida

por la Administración Tributaria,

incumpliendo con los deberes

Multa de 10 U.T. (*) y la revocatoria

de la autorización respectiva (art.

104).

76

previstos en las normas respectivas.

Fabricar, importar y prestar servicio

de mantenimiento a las maquinas

fiscales en virtud de autorización por

parte de la Administración Tributaria,

incumpliendo con los deberes

previstos en las normas respectivas.

Multa de 10 U.T. (*) y la revocatoria

de la autorización respectiva (art.

104)

Impedir por sí mismo o por

interpuestas personas el acceso a la

oficinas o lugares donde deba

inciarse la fiscalización respectiva.

Multa de 150 U.T. a 500 U.T., sin

perjuicio del empleo del Servicio

Nacional de Resguardo Tributario, si

fuere necesario (art. 104).

La no utilización de La metodología

en materia de precios de

transferencia.

Multa de 3000 U.T. (art.104)

(*) Esta sanción se incrementara en 10 U.T., por cada nueva infracción, hasta

un máximo de 50 U.T. (art. 104)

OBLIGACION DE INFORMAR Y

COMPARECER ANTE LA

ADMINISTRACION TRIBUTARIA

(Art. 105)

SANCION

No proporcionar información a la Multa 10 U.T. (*) (art. 105)

77

Administración Tributaria,

relacionada con sus operaciones a de

los terceros relacionados con él.

No notificar a la Administración

Tributaria las compensaciones y

cesiones previstos en el C.OT.

Multa de 10 U.T. (*) (art. 105)

Proporcionar a la Administración

Tributaria información falsa o errónea

Multa de 10 U.T. (*) (art. 105)

No comparecer ante la

Administración cuando se le solicite.

Multa de 10 U.T. (**) (art. 105)

(*) Esta sanción se incrementara en 10 U.T., por cada nueva infracción, hasta

un maximo de 200 U.T. (Art. 105).

(**) Esta sanción se incrementara en 10 U.T., por cada nueva infracción,

hasta un máximo de 50 U.T. (Art. 105).

(B) Ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas:

Se originan por el incumplimiento de la normativa especial que regula

estas especies (Art. 108 COT), y entre ellos tenemos:

(b.1) Ejercer la industria o importación de especies gravadas sin la debida

autorización;

(b.2) Expender o comercializar especies fiscales o gravadas, sin la

autorización de la Administración Tributaria;

78

(b.3) Efectuar, sin autorización, modificaciones o transformaciones capaces

de alterar las características de las industrias, establecimientos, negocios y

expendios de especies gravadas;

(b.4) Comercializar o expender especies gravadas sin las guías u otros

documentos de amparo previstos en la Ley;

(b.5) Expender especies gravadas a establecimientos o personas no

autorizadas;

(b.6) Vender especies fiscales sin valor facial; y,

(b.7) Ocultar, acaparar o negar injustificadamente las planillas, los formatos,

formularios o especies fiscales.

La sanción establecida para estos ilícitos fiscales varía entre la

suspención o revocación del registro y autorización para el ejercicio de la

industria o el expendio de especies gravadas o fiscales, el comiso y la

imposición de multas calculadas en unidades tributarias.

(c) Ilícitos materiales:

Se derivan de la omisión en el pago de tributos y de la obtención indebida

de beneficios fiscales. (Art. 109 COT)

Entre otros se pueden citar:

(c.1) El retraso y omisión en el pago de tributos o de sus porciones;

(c.2) El retraso u omisión en el pago de anticipos;

(c.3) El incumplimiento de la obligación de retener o percibir; y,

(c.4) La obtención de devoluciones o reintegros indebidos.

79

La sanción establecida para estos ilícitos corresponde a la imposición de

multas calculadas en unidades tributarias que en determinados casos,

podrían ir acompañadas de pena privativas de libertad.

(d) Ilícitos penales:

Son aquellos que por su gravedad son sancionados con penas restrictivas

de libertad (Arts. 115 al 120 COT), ellos son:

(d.1) La defraudación tributaria;

(d.2) La falta de enteramiento de anticipos por parte de los agentes de

retención o recepción; y,

(d.3) La divulgación o el uso personal o indebido de la información

confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte o pueda

afectar su posición competitiva.

En los primeros dos casos, la acción penal se extinguirá si el infractor

acepta la determinación realizada por la Administración Tributaria y paga el

monto de la obligación tributaria, sus accesorios y sanciones. Este beneficio

no procederá en los casos de reincidencia.

LA DEFRAUDACIÓN:

Incurre en defraudación el que mediante simulación, ocultación, maniobra

o cualquier otra forma de engaño induzca en error a la Administración

Tributaria y obtenga para sí o un tercero un enriquecimiento indebido

superior a 2.000 U.T., a expensas del sujeto activo a la percepción del

80

tributo. La pena para este ilícito será de prisión de seis meses a siete años

(Art. 116 COT).

Algunos indicios de defraudación:

(a) Declarar cifras o datos falsos, u omitir deliberadamente circunstancia que

influyan en la determinación de la obligación tributaria,

(b) No emitir facturas u otros documentos obligatorios;

(c) Emitir o aceptar facturas o documentos cuyo monto no coincida con el

correspondiente a la operación real;

(d) Llevar dos o más juegos de libros para la misma contabilidad, con distinto

asientos;

(e) Utilizar dos o más números de RIF, o presentarlo falso o adulterado;

(f) Aportar información falsa sobre las actividades o negocios;

(g) No llevar o exhibir libros, documentos o antecedentes contables, en los

casos exigidos por la ley,

(h) Ejercer clandestinamente la industria del alcohol o de las especies

alcohólicas; y,

(i) Omitir la presentación de la declaración informativa de las inversiones

realizadas o mantenidas en jurisdicción de baja imposición fiscal.

CIRCUNSTANCIAS EXIMENTES DE RESPONSABILIDAD PENAL

El COT establece circunstancias que eximen o perdonan la

responsabilidad penal tributaria (Art. 85), a saber:

81

(a) Ser menor de 18 años;

(b) Haber cometido el ilícito con motivo de un caso fortuito o de fuerza

mayor;

(c) El error de hecho y de derecho excusable;

(d) La obediencia legítima y debida; y,

(e) Cualquier otra circunstancia que se prevea en las leyes, que pueda

aplicarse a los ilícitos tributarios.

CIRCUNSTANCIAS AGRAVANTES

El COT establece circunstancias que determinan el aumento de la sanción

(Art. 95), a saber:

(a) La residencia;

(b) La condición de funcionario o empleado público; y,

(c) El perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito.

CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES

El COT establece circunstancias que determinan la disminución de la sanción

(Art. 96):

(a) El grado de instrucción del infractor;

(b) La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos;

(c) La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el

crédito tributario;

82

(d) El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la

imposición de la sanción;

(e) El incumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los

precios de transferencia entre partes vinculadas; y,

(f) Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos

administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la

ley.

CALCULO DE LAS MULTAS

Cuando las multas estén expresadas en unidades tributarias, se utilizará

el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del

pago.

Si las multas estuvieren expresadas en términos porcentuales sé

convertirán al equivalente de la unidad tributaria que corresponda al

momento de la comisión del ilícito, y se calcularán utilizando el valor de la

misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Estable el COT que las sanciones pecuniarias no son convertibles en

penas restitutivas de libertad (Parágrafo 1° , 2 y 3° del Art. 94)

5. BASES LEGALES.

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) define

en su Artículo No 7, "La Constitución es la norma suprema y el fundamento el

Ordenamiento Jurídico. Todas las personas y los órganos que ejercen el

Poder Público están sujetos a esta constitución".

83

De igual manera, establece en su capítulo V los deberes de los

ciudadanos venezolanos entre los cuales el Artículo N° 131 señala: Toda

persona tiene él deber de cumplir y acatar esta Constitución, las leyes y los

demás actos que en ejercicio de sus funciones dicten los órganos del Poder

Público”.

De esta manera, los tributos tienen su fundamento en la Constitución de la

República Bolivariana de Venezuela en el Artículo No. 133 que establece:

"Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el

pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley".

Además en su Artículo 316 y 317 regula el sistema tributario señalando

que el mismo procurará la justa distribución de las cargas públicas según la

capacidad económica del contribuyente, atendiendo al principio de

progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación

del nivel de vida de la población; para lo cual se debe sustentar un sistema.

El Código Orgánico Tributario unifica las reglas, que pueden servir de

normas fundamentales para todos los tipos de tributos y para todas las

autoridades, sean Fisco Nacional o los institutos oficiales, siendo los

impuestos nacionales de estricta obligación su aplicación.

El Artículo 13 del Código Orgánico Tributario expone: La obligación

tributaria surge entre el Estado en las distintas expresiones del Poder

Público, y los sujetos pasivos en cuanto ocurra el presupuesto de hecho

previsto en la ley.

84

De esta manera, se puede definir que la obligación tributaria es un vinculo

jurídico, de carácter personal, entre un sujeto activo (acreedor) que actúa

ejerciendo su poder tributario ( la República u otros entes públicos que

forman el Estado), y un sujeto pasivo (deudor), quien debe dar sumas de

dinero u otras cosa determinada por la ley.

Por otro lado, el Artículo 127 del C.O.T (2002) establece que la

Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y

determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones

tributarias.

Además en el Artículo 145 del C.O.T (2002) en el numeral 2 señala como

deber formal de los contribuyentes, responsables y terceros: emitir los

documentos exigidos por la leyes tributarias especiales, cumpliendo con los

requisitos y formalidades en ellas requeridos. Observándose aquí la

obligatoriedad en dar cumplimiento a la facturación que exige la Ley.

Hasta el momento, el Código Orgánico Tributario no contiene

regulaciones acerca de los requisitos de emisión de las facturas, pero

permite que las leyes especiales estatuyan la materia al dejar que ellas

regulen los requisitos y documentos que el contribuyente debe emitir.

La ley del impuesto al Valor Agregado establecido en Gaceta Oficial N°

5601 de fecha 30 de Agosto del 2002,contempla la creación de dicho

impuesto, los hechos imponibles que deben ocurrir para dar origen a la

85

obligación tributaria, es decir la actividad económica en el espacio y tiempo

para causar un gravamen o impuesto.

Así mismo, establece los sujetos obligados a cancelar, la temporalidad de

los hechos imponibles, los beneficios fiscales como: no sujeción y exención,

la determinación de la base imponible, la alícuota, la declaración y pago, y

demás disposiciones que establece la ley conjuntamente con su reglamento

el cual es complementario.

En el Artículo 55 de la Ley del I.V.A. (2002), se expone los casos en los

cuales los contribuyentes deberán emitir sus correspondientes facturas, estos

son:

(a) En los casos de ventas de bienes muebles corporales, en el mismo

momento cuando se efectúe la entrega de los bienes muebles;

(b) En la prestación de servicios, a más tardar dentro del período tributario en

que el contribuyente perciba la remuneración o contraprestación, cuando le

sea abonada en cuenta o se ponga ésta a su disposición.

De igual manera, la Ley del I.V.A. Artículo 57, también se establece que

la Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los

requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la

impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes

que las sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las

86

notas a que se refiere el Artículo 58, así como también en los comprobantes

indicados en el artículo 51 de esta Ley.

6. Definición de Términos Básicos.

Contribuyentes: Son los sujetos pasivos respecto de los cuales se

verifica el hecho imponible de la obligación tributaria.

Deberes Formales: Se refiere a las formalidades que debe observar el

contribuyente en su relación con el Fisco.

Factura: Es una declaración o reconocimiento escrito documental que

reproduce un acuerdo o convenio entre las partes que intervienen en una

transacción económica.

Impuesto: Es una prestación pecuniaria, obtenida de los particulares

autoritariamente, a título definitivo, sin contrapartida y para la cobertura de

las cargas públicas o para otros fines de Estado

Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria

(SENIAT): Es un ente recaudador sin personalidad jurídica, dependiente del

Ministerio de Finanzas, con autonomía funcional y financiera, dotado de su

propio sistema profesional de recursos humanos, cuyo objetivo es la

administración de los tributos internos y aduaneros. Fue creado mediante

decreto N° 310 de la Presidencia de la República de Fecha 10-08-1.994,

publicado según Gaceta Oficial N° 35.525 de fecha 16-08-1.994.

87

Sujeto Activo: Es sujeto activo de la obligación tributaria el ente público

acreedor del tributo.

Sujeto Pasivo: Es sujeto pasivo el obligado al cumplimiento de las

prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable.

7. Criterios de Explicación Científica.

7.1. Sistema de Hipótesis.

Dentro de las investigaciones científicas, las hipótesis (Hernández,

1998.p.74, “son proposiciones tentativas acerca de las relaciones entre dos o

más variables y se apoyan en conocimientos organizados y sistematizados”.

Las hipótesis indica lo que se está buscando o tratando de probar; no

necesariamente son verdaderas, pueden o no serlo, así como pueden o no

comprobarse comúnmente, surgen de los objetivos de la investigación.

De acuerdo a Risquez, (1999.p.26), hipótesis inductivas se formulan a

partir de la observación y percepción del conocimiento; mientras que las

hipótesis deductivas se infieren a partir de la teoría.

Tomando como referencia los antecedentes de esta investigación y

desarrolladas las bases teóricas, así como también la observación e

inducción de los conocimientos adquiridos generados por la aplicación del

impuesto al valor agregado en los servicios médicos –asistenciales prestados

por las clínicas privadas, se formulan hipótesis deductivas e inductivas con

relación a la aplicación del I.V.A Estado Trujillo.

88

Por otro lado, Risquez (1999.p.26) las hipótesis pueden ser: generales,

nulas y específicas:

Las hipótesis Generales, son aquellas que involucra a todas las variables

en la explicación provisional del problema. Las nulas, son la negociación de

la hipótesis general; y las específicas también se les denomina de trabajo,

son varias, se pueden construir con una o más variables.

La ley del impuesto al valor agregado publicado en Gaceta Oficial de la

República Bolivariana de Venezuela N° 5601 de fecha 30 de agosto del

2002, donde se establece en el artículo N° 19, todas las prestaciones de

servicios que están exentos del I.V.A, entre ellas se establece en el numeral

5 donde gravan a las clínicas privadas como contribuyente de I.V.A con una

alícuota impositiva del 8%, generando como consecuencia efectos contables,

financieros y tributarios, del Estado Trujillo.

7.1.1 Hipótesis Nula.

El impuesto al valor agregado aplicados en los servicios médicos –

asistenciales prestados por las clínicas privadas, no tendrán a largo plazos

efectos contables, financieros y tributarios, motivado por la Sentencia de la

Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia que ordenó la

inaplicación de las normas contenida en le numeral 5 del artículo 63 de la ley

que establece el impuesto al valor agregado publicado en Gaceta Oficial N °

5600 Extraordinaria del 26 de agosto y reimpresa por error material en

Gaceta Oficial 5601 Extraordinaria de feche 30 de agosto de2002.

89

8.1.2. Hipótesis Específicas.

(a) Los procedimientos y registros contables generados por la aplicación del

impuesto al valor agregado en las clínicas privadas del Estado Trujillo,

generan dificultades en el momento de definir el hecho imponible, debido

que las clínicas privadas prestan servicios gravables, ejemplos Servicios

hospitalarios, servicios por alquiler de consultorios y servicios exentos como

por ejemplos los medicamentos.

(b) Las clínicas privadas como contribuyentes del impuesto al valor agregado

deben cumplir con normas y procedimientos establecidos por el SENIAT, ya

que el incumplimiento de la misma acarreara multas y sanciones.

La implementación del impuesto al valor agregado en las clínicas

privadas del Estado Trujillo, traerá como consecuencias en los estados

financieros perdidas en el ejercicio, motivado al incremento en los costos,

gastos operacionales y créditos fiscal no compensados.

8. Operacionalización de las Variables.

De acuerdo a Hernández (1998.p.75), “una variable es una propiedad

que puede variar y cuya variación es susceptible de medirse”.

Las variables según el papel que desempeñan dentro de la

investigación pueden ser según Risquez , ( 1999.p.29) “ Independiente: si

ella es la causa del problema. Dependiente: si es el efecto producido por la

variable independiente. Interviniente: cuando está presente en el problema,

sin ser causa determinante del mismo.

88

OPERACIONALIZACIÓN DE LAS VARIABLES

Objetivo General: Evaluar los efectos contables, financieros y tributarios generados por la aplicación del I.V.A, en los servicios médicos asistenciales prestados por las clínicas privadas.

Objetivos Específicos Variables Dimensión Sub-Dimensión Indicadores

Indicadores Items

Plan de Cuentas

1-2-3-4--5

(a) Determinar los efectos generados por los procedimientos contables que se deben implementar por la aplicación del I.V.A, en los servicios médicos asistenciales prestados por las clínicas privadas.

Efectos Contables

Procedimientos Contables

Manual de Normas y Procedimientos

Registro de las Transacciones

6-7-8-9-10-

11

Balance General

12 - 13

Estados de ganancias y pérdidas

12 - 13

(b) Identificar los efectos financieros generados por la aplicación del IVA en los servicios médicos-asistenciales prestados por las clínicas privadas.

Efectos

Financieros

Aplicación del I.V.A

Estados Financieros

Estado de Flujo de efectivo

14-15-16-17-18-19

Apertura de Libros Fiscales

Reglamento del I.V.A Artículos 70 al 78

20

Requisitos de Emisión de Facturas

Resolución N° 320 del 28/12/99

21-22

(c) Verificar el cumplimiento de las formalidades establecidas en las normativas legales, generadas por la aplicación del I.V.A en los servicios médicos-asistenciales, prestadas por las clínicas privadas

I.V.A.

Aplicación del I.V.A

Cálculo de la cuota tributaria

Ley del I.V.A. Método del Cálculo Artículos 34 y 35

23

Fuente : VALERA (2004)