Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind

Avgiftsnytt for

eiendomsbransjen

Marit Bonnevie Wollebæk

& Nils Flesland Bull

Advokatfirmaet Haavind AS

Kombinert bolig- og næringsbygg

Smarte grep i planleggingsfasen

Etablering av konsern med SPV

Fellesregistrering?

Uttaksregler

Optimalisering av fradrag

Krav til fordeling av kostnader på ulike bygningsdeler

Andre grep og tilpasningsmuligheter?


Organisering av større kombinerte utviklingsprosjekter

Overordnede hensyn ved organisering

Attraktive bygg med godt servicetilbud

Fleksibilitet i forhold til utviklingstakt

Fleksibilitet i forhold til

endring/sammenslåing av tomter

Unngå eller redusere belastning av

uttaksmoms

Optimal fradragsføring av moms

Legge til rette for skattefri gevinst ved salg av

næringsbygg


Utgangspunktet

SPV 3 AS SPV SPV 4AS

Holding

AS

Tomt


Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?

Fordeler - Næringsdelen:

Ingen dokumentavgift ved fisjon

Ansvarsbegrensning i hvert enkelt prosjekt ved at det enkelte AS står som byggherre. Eiers

eksponering begrenset til den investerte aksjekapitalen i det enkelte prosjekt

Fleksibilitet ved at hver enkelt eiendomsenhet kan selges separat (ved salg av aksjer).

Salg av aksjer faller innunder fritaksmodellen (ingen skatt på gevinst ved exit)

Full fleksibilitet mht. å oppnå rettmessig fradrag for inngående MVA (ingen begrensning ift når

exit kan skje)


Ulemper/begrensninger:

Oppsplittingen bør gjøres så tidlig som mulig (tidshensynet)

Vanskelig å vite fremtidig utnyttelse i en innledende fase

En organisering gjennom flere SPV-er vil på kort sikt gi noe høyere forvaltningskostnader.

Kostnader ved gjennomføring av fisjon

Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?


Strukturering - næringsdel

SPV 2 AS

Underetasje/

anleggseiendom

Eierselskap

SPV 1 AS SPV 2 AS SPV 3 AS

Tomt A

Bolig Tomt B


Strukturering i forhold til bolig?

Uttaksberegning ved oppføring av bygg:

«For tjenester […] som består i oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg,

herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, skal det

beregnes merverdiavgift også når tjenestene tas ut til formål som er unntatt fra loven.»


Uttak av tjenester

Uttak Uttak? Ikke uttak

• Oppføring

• Oppussing

• Modernisering

• Byggeledelse

• Byggeadministrasjon

• Forhandling om

tomtekjøp

• Regulering av tomt

• Prosjektering

• Tegning

• Kontraktsinngåelse med

entreprenør

• Salg

• Markedsføring

• Internadministrasjon

• Reparasjons- og

vedlikeholdsarbeid


Uttak av tjenester

Tilpasningsmuligheter?

BFU 18/08

«Når Selskapet verken for egen regning eller ved innkjøp av varer og tjenester driver virksomhet

med oppføring mv av fast eiendom eller anlegg, men omsetter eiendommene før slike arbeider

utføres på dem, kommer ikke unntaksregelen […] til anvendelse»

Tomt

Mor Forhandling om tomtekjøp

Regulering av tomt

Prosjektering

Tegning

Kontraktsinngåelse med entreprenør

Salg av boliger

IKKE

uttaksmoms

Datter


Mulig strukturering av boligtomteutviklingen

Eierselskap etablerer nytt

tomt AS (SPV Bolig AS)

Tomten utvikles ferdig i

SPV 1 AS

Tomten selges i byggeklar

stand til SPV Bolig AS

Tomtesalget må skje til

markedspris og gevinst vil

være skattepliktig

Skatteulempen

(periodiseringseffekt) må

veies opp mot spart

uttaksmoms

Underetasje/

anleggseiendom

Eierselskap

SPV Bolig

AS

SPV 1

AS

SPV 2

AS

SPV 3

AS

Tomt B Tomt A

Bolig


Fellesregistrering?

Prosjektselskapene vil oppfylle

vilkårene for fellesregistrering med

Holding hvis de samlet har ekstern

omsetning > NOK 50.000

Fordeler med fellesregistrering:

Unngå avgiftsbehandling på

administrative tjenester som ytes av

ansatte i Eierselskapet til prosjekt-

selskapene

Administrativ forenkling?

Legge til rette for momsfradrag på

kostnader ved exit

OBS!

SPV 1 AS (og SPV Bolig) må ikke

inngå i fellesregistreringen!

Viktig at SPV 1 AS kun driver

virksomhet med tomteutvikling

SPV 2 AS SPV 3 AS

Eierselskap

Underetasje/

anleggseiendom Tomt A

Bolig Tomt B

SPV

Bolig

AS

SPV 1

AS

SPV 2

AS

SPV 3

AS


Allokering av kostnader til avgiftspliktige vs avgiftsunntatte deler

MVA-loven

§ 8-2. Fradragsrett for anskaffelser delvis til bruk i registrert virksomhet

(1) Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten

og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er

til antatt bruk i den registrerte virksomheten.

MVA-forskriften

§ 8-2-1.Oppføring og drift av bygg mv.

(1) Dersom kostnadene ved oppføring av bygg som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre

formål fordeler seg tilnærmet likt per kvadratmeter gulvflate til de ulike formål, kan inngående merverdiavgift på

kostnadene fordeles på grunnlag av gulvflate til bruk i den registrerte virksomheten i forhold til byggets samlede

gulvflate.


Andre grep som kan gjøres i planleggingsfasen?

Rivning og miljøsanering

Avviklingskostnad eller tomteforberedelse for kjøper?

Valg av overdragende selskap ved fisjon

Er det knyttet ekstraordinære momskostnader til en enkelteiendom?

Parkering

Etableres tidlig i prosjektet (p-hus) og kan gi grunnlag for tidlig fellesregistrering

Lav terskel for avgiftsplikt

Også midlertidig løsninger

Utskilling i eget AS gir mulighet for momsfradrag gjennom utleie til beboere

Kort om «myldrearealer»


Infrastrukturkostnader

Dom i Avinor-saken:

Justeringsreglene gjelder ikke for pålagt

opparbeidelse av offentlig infrastruktur


Offentlig infrastruktur – forholdet til justeringsreglene

• Stat

• Kommune

• Fylkeskommune


Kort om justeringsreglene og saksforholdet

Regler om etterfølgende korreksjon (opp- eller nedjustering) av moms som er pådratt i byggeprosjekter

I den konkrete saken var det ikke omtvistet at Avinor hadde fradrag da de bygget infrastrukturen – selv

om det allerede da var forutsatt at det offentlige skulle få denne vederlagsfritt

Det var heller ikke omtvistet mellom partene at det hadde skjedd en overdragelse fra Avinor til det

offentlige

Spørsmålet i saken var om justeringsreglene i det hele tatt kommer til anvendelse på offentlig

infrastruktur

Tingretten kom til at justeringsreglene ikke gjelder for offentlig infrastruktur og at Avinor dermed

hadde rett til effektivt (endelig) fradrag.


Regelverk frem til 31.12.2007 – (og etter Avinor-dommen…)

Næring (med fradrag) Bolig

Utbygger er byggherre

- Fradrag for moms

- Ikke fradrag

Kommunen er byggherre

- Ingen momsbelastning

- Ingen momsbelastning

(avgiftsfritt anleggsbidrag)


Salg, fisjon og fusjon

– særlig om bygg

under oppføring


(1) Fradragsført inngående merverdiavgift skal

tilbakeføres dersom kapitalvarer som nevnt i § 9-1

annet ledd bokstav b før fullføringen selges eller

omdisponeres til bruk som ikke ville gitt

fradragsrett.

(2) Tilbakeføring kan unnlates i det omfang den som

overtar kapitalvaren overtar plikten til å tilbakeføre

den fradragsførte inngående merverdiavgiften.

(3) Departementet kan gi forskrift om vilkår for

overføring av tilbakeføringsplikten

Fullført nybygg og/eller påkostning - justering utløses

ved overdragelse.

Ikke fullført nybygg/påkostning – justering utløses ved

salg mv.– er det noen forskjell?

Unnlatt tilbakeføring ved inngåelse av justeringsavtale

– streng forståelse fra Skattedirektoratet

Mval. § 9-7. Salg mv. av fast eiendom før fullføring


Borgarting lagmannsrett 26.april 2016 – ankefristen løper

Fradrag 1. – 5. termin 2008: TNOK 250’ Fradrag 6. termin 2008: TNOK 790’

Skattekontoret:

Fradrag 6. termin: TNOK 750’ Tilbakeføring fradrag 6. termin TNOK 750’

Tilbakeføring MNOK 1 Justering 100’ x 3 TNOK 300’

Etterberegning TNOK 250’ Etterberegning TNOK 450’

Fusjon av bygg under oppføring

Fusjon 10.12.2008

Ingen justeringsavtale

Bygg under

oppføring

Nordli Bil AS Fnordli Eiendom AS


Borgarting lagmannsrett 26. april 2016 – ankefristen løper

Ikke kontinuitet avgiftsmessig ved fusjon

Unngå tilbakeføring ved å inngå justeringsavtale.

Frist: innen utgangen av oppgavefristen den avgiftsterminen fusjonen

er registrert gjennomført i Brønnøysundregistrene.

Skjæringspunktet for tilordning av fradrag er dato for gjennomføring av

fusjonen.

Det samme gjelder ved salg av aksjer.

Fusjon av bygg under oppføring

A AS

Eiendom

AS

B AS

Eiendom

AS


Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015

Vedlikeholdskostnader - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag

- i fisjonsperioden ikke fradrag

Nybygg/påkostninger - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag

- i fisjonsperioden ikke fradrag

Overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering

Fisjonsperioden Leietaker ikke

i lokalene

Fradrag endelig tapt

Justeringsrett

overtakende selskap

Fisjon registrert

gjennomført Fisjons-

beslutning

- Leiekontrakt inngått

- Utleier frivillig

registrert for utleie

Byggekostnader




Vedlikeholdskostnader fradrag ok

Nybygg/påkostninger fradrag ok forutsatt justeringsavtale

Fisjon registrert

gjennomført Fisjons-

beslutning

- Leiekontrakt inngått

- Utleier frivillig

registrert for utleie

Byggekostnader

Leietaker er i lokalene Fisjonsperioden



Skattedirektoratets uttalelse er kritisert

Hva er igjen av mval. § 9-7 om direktoratets

uttalelse blir stående?

Direktoratet gjentar sitt synspunkt i BFU 2/15

av 23. mars 2015

Skattebetalerforeningen brev av 15. april 2015

ber om at Finansdepartementet trekker uttalelse

tilbake.

Noen grep for å begrense avgiftseksponeringen

som følge av Skattedirektoratets uttalelse

Snu transaksjonen

Innenfor fellesregistrering

Avvent transaksjonen

Justeringsrett



Fradragsrett for

transaksjons-

kostnader


Fradragsrett for transaksjonskostnader

Hva er transaksjonskostnader?

Kostnader knyttet til juridisk, økonomisk og finansiell

bistand mv. i forkant av og ved gjennomføring av en

transaksjon

Transaksjonene er typisk kjøp og salg av aksjer og andeler,

fisjon, fusjon og virksomhetsoverdragelse (innmatssalg)

I dag fokuserer vi på aksjetransaksjoner

Hvorfor skaper fradragsretten utfordringer?

Historisk lite retningslinjer

Store beløp og fokusområdet for skatteetaten

Aktivitet utenom det virksomheten normalt driver med

Grensedragning «finansielle» og «industrielle»

Transaksjonen i seg selv utløser ikke mva.

Salg av aksjer

Skille eiendomsselskap og andre selskapstransaksjoner


Forvaltningspraksis har akseptert fradrag gitt

Fellesregistrering

Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie

Fradragsrett transaksjonskostnader – kjøp og salg av aksjer i eiendomskonsern

Holding

Rådgiver

Fradragets omfang

Fradrag i det omgang det drives avgiftspliktig virksomhet i

lokalene

Avbrutt transaksjon - ikke fradrag


Telenor ASA – Skatt øst

Dom i Høyesterett 8. juni 2015

Fradragsrett for Telenor ASA ved salg av aksjene i TSS?

Telenor ASA

TSS

Rådgivningstjenester ved

salg av aksjene i TSS


Klagenemnda for mva. – ja til fradragsrett i to

ferske avgjørelser

Spørsmålet er til vurdering i Skattedirektoratet

Skattekontorene varsler etterberegning

Hvordan håndtere dette i praksis?

Krev fradrag og send med forklaring til mva-

oppgaven

Skill kostnader før og etter beslutning om

kjøp/salg

Endrer Telenordommen fradragsretten også for eiendomskonsern?


MVA TNOK 800’

Fradragsført 6. termin 2013

2 fakturaer datert før fellesregistrering

1 faktura datert etter fellesregistrering

Kjøp som etablerer fellesregistrering

Rådgivningstjenester

kjøp av Tunveien Eiendom AS Skårer Syd Holding AS

Losbyveien Eiendom AS Tunveien Eiendom AS

100 % januar 2012 100% oktober 2013

Ikke mva-registrert før fellesregistrering

6. termin 2013

Oslo tingrett 10. november 2015/Skårer Syd Holding AS

Retten avviser fradraget i sin helhet

Anskaffelsestidspunktet avgjørende, ikke

fakturatidspunktet

Dommen er anket


Transaksjonskostnader - oppsummering

Gode argumenter for fradrag ved kjøp/salg av aksjer i

eiendomsselskaper gitt

Etablert fellesregistrering

Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie

Risikobegrensning gjennom

Forklaring til mva-oppgaven

Skille kostnader før og etter beslutning om

kjøp/salg

Takk for oss!

Marit Bonnevie Wollebæk

Senioradvokat

922 36 909

[email protected]

Nils Flesland Bull

Partner

952 67 683

[email protected]

Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind

Law

Transcript of Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind