80462155 Contabilitate Financiara 2012 Lepadatu

CAPITOLUL 10CONTABILITATE FINANCIAR

Prof. univ. dr. Gheorghe Lepdatu

10.1. CONTABILITATEA CAPITALURILOR I REZERVELOR

10.1.1. Structura i formele de manifestare a capitalului

Desfurarea oricrei activiti este condiionat de existena i utilizarea anumitor mijloace economice specifice (sub form material i bneasc), determinate de particularitile obiectului de activitate. Sursa de provenien a mijloacelor economice, ce dau expresia activului bilanier, o constituie capitalul.

Noiunea de capital este legat de ntreprinderea capitalist, a crei funcionalitate este valabil n modul de organizare socio-economic n care categoria social a antreprenorilor (compus din persoane fizice sau juridice) furnizeaz capitalul necesar dezvoltrii produciei n condiiile n care firmele produc bunuri sau servicii prin angajarea muncitorilor. Capitalul investit n crearea de bunuri, prestaii sau informaii obine PROFIT drept remuneraie a utilizrii acestuia. Profitul obinut din imobilizarea de capital n active fixe i circulante este considerat a fi remuneraia factorului capital.

ntr-o accepiune larg, capitalul ca factor de producie, reprezint o valoare sub form de bani i/sau bunuri destinate activitii economice, din care se obin alte bunuri i servicii1 sau totalitatea resurselor materiale acumulate i reproductibile, care prin asociere cu ali factori de producie particip la crearea bunurilor materiale n scopul obinerii de profit.2 Bunurile care dau expresie capitalului, prin natura lor, nu au ca scop satisfacerea direct a nevoilor personale. Ele satisfac aceste necesiti n mod indirect, prin intermediul bunurilor i serviciilor la a cror producere au participat mpreun cu ceilali factori de producie.

Referindu-se tot la capital ca o categorie social modern, V.V. Madgearu definete capitalul ca fiind totalitatea mijloacelor de producie, create prin munca anterioar, a cror posesiune acord posibilitatea de a obine produsul muncii altora n forma unui profit3.

1 Fundtur, D., Pricop, M., Banu, G., Popescu, D., Dicionar de management aprovizionare, depozitare, desfacere, Editura Diacon Coresi, Bucureti, 1992, pag. 48.

2 Tuu, A., Asigurarea necesarului de capital pentru finanarea firmei, Revista Finane Bnci Asigurri, nr.10, 1999.

3 Madgearu, V.V., Curs de economie politic, Institutul de Cercetri Economice, 1994.

1

n context, capitalul investit n afaceri poate fi definit ntr-o accepiune larg ca fiind: avuie acumulat rezultat din circuitul produciei anterioare destinat unor venituri care ar putea rezulta n urma unor noi acte de producie.

Capitalul are un caracter stabil, n sensul c asigur finanarea activitii agentului economic pe o perioad mai mare de un an.

Din punct de vedere al modului de apropriere (dreptului de proprietate sau sursei de finanare) capitalul mbrac forme distincte i anume:

- capitalul propriu;- provizioane pentru riscuri i cheltuieli;- mprumuturi i datorii asimilate.

Capitalul propriu reprezint sumele nedatorate n momentul nchiderii exerciiului, ele aparinnd proprietarilor, sau altfel spus, reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei ntreprinderi, dup deducerea tuturor datoriilor acesteia. El este dobndit prin aportul proprietarilor, prin autofinanare ori din alte resurse financiare. n mod concret, capitalul propriu se identific cu : aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului financiar.

Provizioanele sunt rezerve constituite pe seama cheltuielilor pentru acoperirea unor pierderi viitoare care la data nchiderii exerciiului financiar sunt posibile. n mod indirect ele reprezint echivalentul unor datorii probabile generatoare de pierderi sau de cheltuieli. Dac riscul ateptat se produce ori cheltuiala are loc, precum i n cazurile n care evenimentele ateptate nu se mai produc, provizioanele constituite anterior se anuleaz prin includerea lor n venituri. Exemplu: constituirea de provizioane pentru litigii, garanii acordate clienilor etc.

mprumuturi i datorii asimilate reflect rezultatul finanrii strine a bunurilor componente ale patrimoniului pentru care beneficiarul trebuie s ndeplineasc o anumit prestaie sau s dea un echivalent valoric. Ele cuprind toate datoriile fa de teri pe termen lung cum sunt: mprumuturile din emisiunea de obligaiuni i primele de rambursare a acestora, creditele bancare pe termen lung, sumele datorate entitilor afiliate i entitilor de care compania este legat prin interese de participare, alte mprumuturi i datorii asimilate, precum i dobnzile aferente acestora.

10.1.2. Contabilitatea capitalului social

n condiiile economiei de pia, toate societile comerciale, indiferent de forma lor de proprietate i organizare, inclusiv regiile autonome generale i locale cu capital de stat, trebuie s-i asigure, la constituirea lor ca persoan juridic

2

independent, o surs proprie de finanare a obiectului de activitate, denumit generic capital social (patrimoniul regiei, patrimoniul public). Deci capitalul social reprezint sursa financiar principal i permanent de finanare a aciunilor ce caracterizeaz obiectiv activitatea autorizat de lege prin documentele de constituire, organizare i funcionare a firmei.

Nivelul capitalului social este determinat de izvoarele de provenien sau sursele sale de constituire:

- aportul asociailor, persoane fizice sau juridice; i- subscripia public a aciunilor ce se emit de societatea nou constituit sau

preexistent, n baza unui prospect de emisiune, ntocmit conform normelor legale, de ctre acionarii fondatori, respectiv de Consiliul de Administraie n baza hotrrii Adunrii Generale a Acionarilor.

Reflectarea n contabilitate a capitalului socialCa parte a capitalurilor proprii, capitalul social are un caracter avansabil. El

se constituie la nfiinarea societii fiind o condiie a existenei i funcionrii acesteia, iar pe parcurs poate suferi modificri fie n sensul majorrii, fie n sensul reducerii. La o societate n funciune, capitalul social reprezint totalul sumelor puse la dispoziie n mod permanent de ctre proprietarii sau asociaii unei societi sub form de participaie1, exprimat n moned naional. Ca mrime, acesta este egal cu valoarea nominal a aciunilor2 sau prilor sociale3 (cu valoarea aporturilor aduse n numerar i/sau n natur), a rezervelor ncorporate i repartizrile din profit pentru mrirea capitalului, precum i cu valoarea altor operaii care determin modificarea ntr-un sens sau altul a acestuia.

Din punct de vedere economic i financiar constituirea capitalului se confund cu nfiinarea ntreprinderii societare. De aceea, trebuie s se respecte anumite restricii stabilite prin legislaia economico-financiar, prin statut i contractul de societate.

Pentru contabilitate, prezint interes aspectele referitoare la subscrierea capitalului i depunerea aporturilor subscrise.

Prin Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale se precizeaz c este necesar subscrierea integral a capitalului social, iar subscriitorii au obligaia de a vrsa n numerar i/sau n natur valoarea capitalului subscris. n funcie de forma juridic a ntreprinderii societare ce se nfiineaz apar anumite particulariti legate de constituirea i vrsarea capitalului social.

1 Costin C. Kiriescu, Moneda-mic enciclopedie, Editura tiinific i Enciclopedic, Bucureti, 1982, pag. 80.

2 Aciunea este definit ca fiind titlu de valoare care atest participarea la capitalul unei societi i care d dreptul deintorului s primeasc un dividend; exprim dreptul de proprietate al celui ce o deine asupra unei pri din valoarea societii emitente.

3 Prile sociale constituie o alt form de exprimare a capitalului social, reprezentnd drepturile unui asociat ntr-o societate cu rspundere limitat sau ntr-o societate de persoane.

3

Astfel, n cazul societilor n nume colectiv i n comandit simpl capitalul subscris se vars integral la data prevzut prin contractul de societate i statut. La societile cu rspundere limitat data vrsrii capitalului subscris se stabilete prin aceleai documente, dar aportul nu poate consta n prestaii de munc, creane i titluri negociabile. n plus, aporturile n natur nu pot depi 60% din valoarea capitalului subscris. Societile pe aciuni i n comandit pe aciuni se pot nfiina numai dac ntregul capital a fost subscris i s-a vrsat de fiecare subscriitor, n numerar, jumtate din valoarea capitalului promis. n cazul aporturilor n natur este necesar depunerea integral a acestora, iar cele sub form de creane nu sunt admise.

Ca structur, capitalul social al unei societi, poate cuprinde dou forme: - capital subscris, reprezentat de angajamentele de aport pe care proprietarii

i le-au luat n momentul nfiinrii societii. El coincide cu capitalul social prevzut n contractul de societate i statut;

- capitalul subscris vrsat, cuprinde partea de capital subscris care a fost pus la dispoziia ntreprinderii.

Evidena capitalului social subscris i vrsat n natur i/sau n numerar de ctre acionarii sau asociaii societii i a modificrii acestuia, (mrire sau reducere) se realizeaz cu ajutorul contului 101 Capital, cu funcie contabil de pasiv.

n creditul su se nregistreaz: capitalul subscris de acionari sau asociai n natur i/sau n numerar, capitalul majorat prin subscripie sau emisiune de noi aciuni/pri sociale, precum i capitalul preluat n urma operaiunilor de reorganizare, potrivit legii (D. ct. 456); profitul contabil realizat n exerciiile financiare precedente, utilizat ca surs de majorare a capitalului social (D. ct. 117); rezervele destinate majorrii capitalului, potrivit legii (D. ct. 106); primele de capital, ncorporate n acesta (D. ct. 104).

n debitul contului se nregistreaz: capitalul retras de acionari sau asociai precum i capitalul lichidat cu operaiunilor de reorganizare a entitilor, potrivit legii (C. ct. 456); acoperirea pierderilor contabile realizate n exerciiile financiare precedente, care reduc capitalul social, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor/asociailor (C. ct. 117); reducerea capitalului social cu valoarea aciunilor proprii rscumprate i anulate, potrivit legii (C. ct. 109); diferena dintre valoarea nominal a instrumentelor de capitaluri proprii anulate i valoarea lor de rscumprare (C. ct. 141).

Soldul contului reprezint capitalul subscris, vrsat/nevrsat.

Contul 101 Capital se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II, cu rolul de a evidenia decalajul dintre mrimea capitalului social subscris i cel efectiv vrsat i anume:

1011 Capital subscris nevrsat

4

1011 Capital subscris vrsat 1015 Patrimoniul regiei 1016 Patrimoniul public

Contabilitatea analitic a capitalului social se ine pe fiecare acionar sau asociat n parte, precizndu-se numrul i valoarea nominal a aciunilor ori a prilor sociale subscrise i a celor vrsate.

Observaie: La constituirea capitalului social se creeaz relaii specifice ntre societatea care se nfiineaz, pe de o parte i acionari sau asociai (dup caz), pe de alt parte, prima avnd un drept de crean asupra celor din urm, din momentul subscrierii pn la vrsarea efectiv a aporturilor promise. De aceea, considerm util prezentarea, n acest context, a contului ce evideniaz aceste relaii, 456 Decontri cu asociaii/asociaii privind capitalul.

Este un cont de activ care se debiteaz cu: capitalul subscris de acionari sau asociai, n natur i/sau numerar, capitalul social majorat prin subscrierea sau emisiunea de noi aciuni/pri sociale, precum i capitalul preluat n urma operaiunilor de reorganizare, potrivit legii (C. ct. 101); valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii/divizrii, aportului la capital i/sau din conversia obligaiunilor n aciuni (C. ct. 104); sumele achitate acionarilor/asociailor sau bunurile retrase cu ocazia reducerii capitalului, n condiiile legii (C. ct. 512, 531, 205, 208, 211, 212); diferenele favorabile de curs valutar aferente aportului n valut la sfritul exerciiului (C. ct. 765). n creditul contului se nregistreaz: aportul n natura al acionarilor/asociailor la capitalul entitii (205, 208 la 231, 233, 301, 302, 303, 361, 371, 381); sumele depuse ca aport n numerar (D. ct. 512, 531); mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertite n aciuni (D. ct. 161); capitalul social retras de acionari/asociai, precum i capitalul social lichidat, potrivit legii (D. ct. 101); decontarea capitalurilor proprii ctre acionari/asociai n cazul operaiunilor de reorganizare, potrivit legii (D. ct. 106); diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate la ncheierea exerciiului sau cu ocazia vrsrii capitalului social subscris n valut (D. ct. 665).

Soldul debitor al contului reprezint aportul la capital subscris i nevrsat, iar cel creditor, datoriile entitii fa de acionari/asociai.

Similar capitalului social, contabilitatea analitic a decontrilor cu asociaii se ine pe fiecare acionar sau asociat n parte.

Exemple:Exemplul 1: Se constituie o societate comercial pe aciuni cu un capital

subscris de 5.500 lei, divizat n 1.000 aciuni cu valoarea nominal unitar de 5,50 lei. Aporturile subscrise au urmtoarea structur:

terenuri 3.500 lei obiecte de inventar 1.500 lei numerar n moned naional, depus n contul de la 500 lei

5

banc a) Subscrierea capitalului social conform actului de constituire a societii

comerciale:

456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

= 1011 Capital subscris nevrsat

5.500

b) nregistrarea aporturilor efective:

% = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

5.500

2111 Terenuri 3.500303 Materiale de natura

obiectelor de inventar

1.500

5121 Conturi la bnci n lei

500

c) Evidenierea capitalul subscris ca efectiv vrsat pentru valoarea aporturilor vrsate:


= 1011 Capital subscris vrsat

5.500

Exemplul 2: Se nfiineaz o societate cu rspundere limitat cu un capital social de 20.000 lei, divizat n 200 de pri sociale cu o valoare nominal unitar de 100 lei. Se subscriu de ctre asociai aporturi n numerar i n natur, astfel:

construcii 5.000 lei utilaj 3.000 lei materii prime 2.000 lei numerar, n moned naional depus la casierie 10.000 lei

Aporturile urmeaz a fi depuse n termen de 45 de zile de la data subscrierii, potrivit contractului de societate i statutului.

La scadena prevzut n documentele societii nu s-au depus nc aporturile reprezentnd materiile prime (2.000 lei) i suma de 1.500 lei. Acestea se depun dup 15 zile de la termenul prevzut, iar societatea percepe o despgubire de 500 lei pentru acoperirea daunelor produse de asociaii n ntrziere cu depunerea materiilor prime i o dobnd de 100 lei pentru nedepunerea la termen a aportului n numerar de 1.500 lei.

6

a) Subscrierea capitalului social conform actului de constituire a societii comerciale:

456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

= 1011 Capital subscris nevrsat

20.000

b) nregistrarea aporturilor efective:

% = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

16.500

212 Construcii 5.0002131 Echipamente

tehnologice3.000

5311 Casa n lei 8.500

c) Evidenierea capitalul subscris ca efectiv vrsat pentru valoarea aporturilor vrsate:


= 1012 Capital subscris vrsat

16.500

d) Evidenierea creanele fa de asociaii aflai n ntrziere cu depunerea aporturilor:

456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul An. Debitori din aporturi nedepuse

= 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

3.500

e) nregistrarea despgubirii de 500 lei pentru acoperirea daunelor produse de asociaii n ntrziere cu depunerea materiilor prime:


= 758 Alte venituri din exploatare

500

7

f) nregistrarea dobnzii de 100 lei pentru nedepunerea la termen a aportului n numerar n sum de 1.500 lei:


= 768 Alte venituri financiare

100

g) nregistrarea depunerii aporturilor, inclusiv a dobnzii i a pagubelor datorate (la casierie), de ctre asociaii n ntrziere:

% = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul An. Debitori din aporturi nedepuse

4.100

301 Materii prime 2.0005121 Conturi la bnci n

lei1.500

5311 Casa n lei 600

h) Evidenierea capitalul subscris ca efectiv vrsat pentru valoarea aporturilor aduse:1011 Capital subscris

nevrsat= 1012 Capital subscris

vrsat3.500

10.2. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

10.2.1. Delimitri i structuri privind activele imobilizate

Elementele componente ale patrimoniului, legate n mod direct, de evaluarea poziiei financiare a ntreprinderii sunt:

- activele;- datoriile;- capitalul propriu.Activele reprezint structuri ale activului bilanier, iar ultimele dou (datoriile

i capitalul propriu) sunt structuri ale pasivului bilanier.n mod general, activele, ca structur contabil bilanier, sunt definite, n

Cadrul general IASB de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare ca fiind

8

resurse controlate de ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere. Se rein dou condiii eseniale din definiia activelor:

- controlul asupra resurselor ntreprinderii;- existena beneficiilor economice viitoare ncorporate n active.Activele patrimoniale, ca structuri informaionale ale bilanului propriu-zis,

se grupeaz n:- active imobilizate;- active circulante.

Activele imobilizate prezint urmtoarele caracteristici: perioada lor de utilizare i lichidare este, de regul, mai mare de un an; particip la desfurarea mai multor circuite economice. Ele nu se

consum i nu se nlocuiesc dup prima ntrebuinare. sunt fixate n activitatea unitilor patrimoniale, nefiind destinate direct

comercializrii.

n raport de utilitatea i forma concret de prezentare, activele imobilizate se grupeaz n:

Imobilizri necorporale, denumite i active intangibile sau nemateriale (cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, etc.);

Imobilizri corporale, denumite i active tangibile sau investiii materiale (terenuri, construcii, instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, mobilier, aparatur birotic etc.);

Imobilizri financiare, reprezint un instrument de capital propriu al altei ntreprinderi (aciuni i alte titluri) sau un drept contractual de a ncasa numerar sau orice alte active financiare de la o alt ntreprindere (mprumuturi i garanii acordate etc.).

10.2.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale

10.2.2.1. Definirea i evaluarea imobilizrilor necorporaleO important parte a activelor, dar care sunt nregistrate doar n mic parte n

bilan, este format de: numele comercial (marca), filosofia managerial, clientela, calitatea cercetrii-dezvoltrii, calitatea reelei de comercializare etc.

Achiziionarea acestor elemente ar trebui (i n ara noastr) s fie unul din scopurile principale ale cumprrii unor firme, pentru c acestea, dei considerate non-valori, le dau un plus de valoare i n mare parte nu pot fi valorificate independent pe pia (ex.: clientela).

9

Valoarea atribuit unei firme are la baz o viziune fundamental, respectiv capacitatea de a genera venituri pentru acionari. n acest context este pus n discuie nsi oportunitatea evalurii imobilizrilor necorporale, avndu-se n vedere unele inadvertene care apar prin utilizarea metodelor contabile clasice.

De aceea, aceste elemente intangibile, trebuie s fac obiectul unor evaluri specifice pentru c nu sunt nregistrate, sau sunt parial, n contabilitate i pentru c metodele clasice de evaluare (patrimoniale i bazate pe rentabilitate) nu in cont de totalitatea sumelor investite n active intangibile. Adesea sunt asimilate goodwill-ului, lucru ce nu este pe deplin adevrat.

Goodwill-ul este realizarea unor cheltuieli trecute, identificate n momentul prezent i care aduc profituri concrete doar n viitor odat cu vnzarea firmei, n timp ce imobilizrile intangibile sunt investiii individualizate care vor aduce profituri n viitorul apropiat.

Deci evaluatorul va trebui s ia n considerare elementele intangibile nregistrate n contabilitate pe care eventual le corecteaz i, n plus, s le evalueze pe cele care nu sunt nregistrate n contabilitate.

Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii face o prezentare a acestor imobilizri care pot fi:

- elemente concrete de imobilizri necorporale (cheltuieli de constituire, cheltuieli de cercetare-dezvoltare, concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare, programe informatice);

- fondul comercial, ce reprezint partea din fondul de comer care nu figureaz n cadrul celorlalte elemente patrimoniale, dar care concur la meninerea sau dezvoltarea potenialului firmei (clientela, vadul, debueele, reputaia etc.). Valoarea sa se determin ca diferen ntre valoarea de utilitate a fondului de comer i valoarea nregistrat n contabilitate.

Diferena dintre ele const i n faptul c dac elementele concrete de imobilizri necorporale se amortizeaz, fondul comercial, de regul, nu se amortizeaz.

n concluzie, imobilizrile necorporale cuprind toate elementele de activ care nu au o form material (reprezentate printr-un document juridic sau comercial) dar care contribuie direct i adesea decisiv, la obinerea profitului unei firme.

Imobilizrile necorporale sunt considerate de multe ori drept investiii nemateriale constituite din cheltuieli pe termen lung, altele dect cumprarea de active fixe de ctre firm, n scopul ameliorrii rezultatelor ei.

Imobilizrile necorporale sunt, n general, greu vandabile i de aceea valoarea lor se determin ca diferen ntre valoarea de randament i valoarea patrimonial a ntreprinderii.

Pentru imobilizrile necorporale care pot fi tranzacionate pe o pia secundar, la evaluarea lor se va ine cont de preurile medii de tranzacie sau de fluxurile bneti actualizate pe care le va genera tranzacia.

10

Importana imobilizrilor necorporale (inclusiv proprietatea intelectual) ntr-o firm nu trebuie neglijat, pentru c n acest de secol informaia este mult mai scump dect orice bun material i poate schimba radical viaa ntreprinderilor.

10.2.2.2. Contabilitatea imobilizrilor corporaleDefinirea i evaluarea imobilizrilor corporaleImobilizrile corporale reprezint active care sunt deinute de o entitate

pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

n cadrul imobilizrilor corporale se cuprind: Terenuri i amenajri de terenuri; Imobilizri corporale de natura mijloacelor fixe; Imobilizri corporale n curs de execuie; Avansuri acordate pentru imobilizri corporale.

10.2.2.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixeImobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe sunt imobilizrile

corporale care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: sunt deinute i utilizate n producia, livrarea de bunuri sau prestarea de

servicii pentru a fi nchiriate terilor sau n scopuri administrative; au o valoare de intrare mai mare dect limita minim prevzut de lege.

Aceast valoare poate fi actualizat anual, n funcie de indicele de inflaie; au o durat normal de utilizare mai mare de un an.

n cadrul imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe se cuprind:

Construcii; Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii; Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor

umane i materiale i alte active corporale.

Observaie: Exist posibilitatea ca n contabilitate s se nregistreze imobilizri corporale care se ndeplineasc din punct de vedere contabil cele dou condiii de a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative i de a avea o durat de via mai mare de un an, dar s aib o valoare diferit de plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.

Contabilitatea imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I i gradul II:

11

212 Construcii 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 2131 Echipamente tehnologice (maini, utilaje i

instalaii de lucru) 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i

reglare 2133 Mijloace de transport 2134 Animale i plantaii 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a

valorilor umane i materiale i alte active corporale

Funciunea contului 212 Construcii:Cu ajutorul acestui cont de activ se ine evidena existenei i micrii

construciilor.n debitul contului 212 Construcii se nregistreaz: valoarea construciilor

achiziionate, realizate din producie proprie, primite prin subvenii pentru investiii, ca aport la capitalul social (C. ct. 404, 231, 131, 132, 456); valoarea construciilor primite cu titlu gratuit (C. ct. 133); valoarea construciilor achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare (C. ct. 451, 453); valoarea construciilor primite n regim de leasing financiar (C. ct. 167); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea construciilor, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent construciei reevaluate (C. ct. 105); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea construciilor, recunoscut ca venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea, recunoscut anterior la acel activ (C. ct. 781); costurile estimate iniial cu demontarea i mutarea imobilizrii corporale la scoaterea din eviden, precum i cele cu restaurarea amplasamentului (C. ct. 151); valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la construciile primite cu chirie i restituite proprietarului (C. ct. 281).

n creditul contului se nregistreaz: valoarea neamortizat a construciilor scoase din eviden (D. ct. 658); amortizarea construciilor scoase din eviden (D. ct. 281); valoarea construciilor cedate n regim de leasing financiar (D. ct. 267); descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea construciilor, n limita soldului creditor al rezervei din reevaluare (D. ct. 105); valoarea descreterii rezultate din reevaluarea construciilor, recunoscut ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (D. ct. 681); valoarea amortizrii construciilor, eliminat cu ocazia reevalurii din valoarea contabil brut a acestora (D. ct. 281); valoarea cldirilor care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altor entiti, n schimbul dobndirii de participaii n capitalul acestora (D. ct. 261, 263, 265); valoarea investiiilor efectuate de chiriai la construciile primite cu chirie, amortizate integral, restituite proprietarului (D.

12

ct. 281); valoarea construciilor aportate retrase (D. ct. 456); valoarea construciilor distruse de calamiti (671).

Soldul contului reprezint valoarea construciilor existente.Funciunea contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale

i plantaii:Cu ajutorul acestui cont de activ se ine evidena existenei i micrii

instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor de reproducie i munc i a plantaiilor.

n debitul contului 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii se nregistreaz: valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor achiziionate, realizate din producie proprie, primite prin subvenii pentru investiii, ca aport la capitalul social (C. ct. 404, 446, 231, 131, 132, 456); valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor primite cu titlu gratuit (C. ct. 133); plusurile de inventar constatate la instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii (C. ct. 134); valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare (C. ct. 451, 453); costurile estimate iniial cu demontarea i mutarea imobilizrii corporale la scoaterea din eviden, precum i cele cu restaurarea amplasamentului (C. ct. 151); valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, primite n regim de leasing financiar (C. ct. 167); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent imobilizrii corporale reevaluate (C. ct. 105); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, recunoscut ca venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea, recunoscut anterior la acel activ (C. ct. 781); valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la instalaiile tehnice i mijloacele de transport primite cu chirie i restituite proprietarului (C. ct. 281).

n creditul contului se nregistreaz: valoarea neamortizat a instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor scoase din eviden (D. ct. 658); amortizarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor scoase din eviden (D. ct. 281); valoarea instalaiilor tehnice i mijloacelor de transport cedate n regim de leasing financiar (D. ct. 267); descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, n limita soldului creditor al rezervei din reevaluare (D. ct. 105); valoarea descreterii rezultate din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, recunoscut ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (D. ct. 681); valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altor

13

entiti, n schimbul dobndirii de participaii n capitalul acestora (D. ct. 261, 263, 265); valoarea investiiilor efectuate de chiriai la instalaiile tehnice i mijloacele de transport primite cu chirie, amortizate integral, restituite proprietarului (D. ct. 281); valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor distruse de calamiti (D. ct. 671).

Soldul contului reprezint valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, existente.

Funciunea contului 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale:

Cu ajutorul acestui cont de activ se ine evidena existenei i micrii mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale.

n debitul contului 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale se nregistreaz: valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale achiziionate, realizate din producie proprie, primite prin subvenii pentru investiii, ca aport la capitalul social (C. ct. 404, 446, 231, 131, 132, 456); valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale primite cu titlu gratuit (C. ct. 133); plusurile de inventar constatate la mobilier, aparatura birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i la alte active corporale (C. ct. 134); valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare (C. ct. 451, 453); valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la imobilizrile primite cu chirie i restituite proprietarului (C. ct. 281); valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, primite n regim de leasing financiar (C. ct. 167); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent imobilizrii corporale reevaluate (C. ct. 105); creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, recunoscut ca venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea, recunoscut anterior la acel activ (C. ct. 781).

n creditul contului se nregistreaz: valoarea neamortizat a mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, scoase din eviden (D. ct. 658); amortizarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale scoase din eviden (D. ct. 281); valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a

14

altor active corporale cedate n regim de leasing financiar (D. ct. 267); descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, n limita soldului creditor al rezervei din reevaluare (D. ct. 105); valoarea descreterii rezultate din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale, recunoscut ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (D. ct. 681); aport n natur la capitalul social al altor entiti, n schimbul dobndirii de participaii la capitalul acestora (D. ct. 261, 263, 265); valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale distruse de calamiti (D. ct. 671).

Soldul contului reprezint valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie i a altor active corporale existente.

Exemple:

Exemplul 1: Se achiziioneaz o main de lucru din afara Comunitii la un pre de 10.000 $, condiia de livrare FOB portul strin de ncrcare. Data efecturii livrrii i facturrii este de 15 aprilie 2010, cnd s-a fcut vmuirea. Taxa vamal reprezint 10% din valoarea n vam i comisionul vamal de 0,5%. Plata furnizorului extern se face n dou trane: 40% la data de 30 aprilie 2010 i 60% la 30 mai 2010.

Cursurile de schimb valutar sunt urmtoarele:

Data 15.04.2010

30.04.2010

30.05.2010

Cursul dolarului 2,70 lei 3,00 lei 2,60 lei

a) nregistrarea echipamentului tehnologic (maina de lucru) importat conform facturii externe, declaraiei vamale de import (DVI) i a Fiei de calcul al importului:

Fia de calcul al importului Nr. crt.

Elemente de calcul Valoarea n valut ($)

Valoarea n lei(1$=2,70 lei)

1. Valoarea extern FOB 10.000 27.000,002. Taxa vamal (1 x 10%) - 2.700,003. Comisionul vamal (1 x 0,5%) - 135,004. Cost de achiziie n vam (1 + 2 + 3) 10.000 29.835,005. TVA deductibil (4 x 19%) - 5.668,65

15

2131 Echipamente tehnologice

= % 29.835

404 Furnizori de imobilizri

27.000

446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

2.700

447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate

135

Observaie: n contul 404 Furnizori de imobilizri se nregistreaz valoarea extern FOB, n, n contul 446 se nregistreaz taxa vamal iar n contul 447 se nregistreaz comisionul vamal.

b) Plile fcute n vam cu ordine de plat emise potrivit declaraiei vamale de import:

% = 5121 Conturi la bnci n lei

8.503,65

446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

2.700,00

447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate

135,00

4426 TVA deductibil 5.668,65

c) Plata primei trane de 4.000 $ furnizorului extern (30 aprilie 2010):

1) Valoarea n lei la cursul din DVI: 4.000 $ x 2,70 lei = 10.800 lei2) Valoarea n lei la plat: 4.000 $ x 3,00 lei = 12.000 leiDiferen de curs valutar nefavorabil (2 1): 1.200 lei

% = 5124 Conturi la bnci n valut

12.000

404 Furnizori de imobilizri 10.800

665 Cheltuieli din diferene de curs valutar

1.200

d) Plata celei de a doua trane de 6.000 $ furnizorului extern (30 mai 2010):

1) Valoarea n lei la cursul din DVI: 6.000 $ x 2,70 lei = 16.200 lei2) Valoarea n lei la plat: 6.000 $ x 2,60 lei = 15.600 leiDiferen de curs valutar favorabil (1 2): 600 lei

17

404 Furnizori de imobilizri

= % 16.200

5124 Conturi la bnci n valut

15.600

765 Venituri din diferene de curs valutar

600

Exemplul 2: Cu ocazia majorrii capitalului social un acionar aduce ca aport, n contul capitalului subscris, un utilaj evaluat la 25.000 lei:

2131 Echipamente tehnologice

= 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

25.000

Exemplul 3: La inventarierea mijloacelor fixe se constat plus un aparat de msurare a crui valoare este apreciat la 3.000 lei:

2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare

= 134 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor

3.000

Exemplul 4: Se primete cu titlu gratuit un mijloc de transport evaluat la 450.000 lei:

2133 Mijloace de transport

= 133 Donaii pentru investiii

450.000

Exemplul 5: Se nregistreaz scoaterea din funcie a unui utilaj cu valoarea de eviden de 24.000 lei complet amortizat:

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

= 2131 Echipamente tehnologice

24.000

Observaie: n urma scoaterii din patrimoniu a imobilizrilor corporale i necorporale, din cauza uzurii fizice sau morale, valoarea neamortizat i cheltuielile cu casarea vor mri cheltuielile curente ale exerciiului.

18

Astfel:- nregistrrile cheltuielilor cu casarea se nregistreaz formulnd

articolul:

6588 Alte cheltuieli de exploatare = %3xx4xx5xx

- iar, nregistrarea bunurilor rezultate din casare vor fi evideniate prin articolul:

302 Materiale consumabile = 7588 Alte venituri din exploatare

Exemplul 6: Se scoate din folosin un mijloc de transport cu valoare contabil de 55.000 lei i o amortizare calculat de 25.000 lei:

% = 2133 Mijloace de transport

55.000

2813 Amortizarea instala-iilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

25.000

6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

30.000

Exemplul 7: Se vinde un utilaj din proprietatea societii la un pre stabilit cu beneficiarul de 150.000 lei + TVA. Valoarea de intrare a utilajului vndut este de 200.000 lei, iar amortizarea calculat pn la momentul vnzrii de 90.000 lei:

nregistrarea facturrii (transferului de proprietate):

461 Debitori diveri = % 178.5007583 Venituri din vnza-

rea activelor i alte operaii de capital

150.000

4427 TVA colectat 28.500

19

descrcarea gestiunii pentru utilajul vndut:

% = 2131 Echipamente tehnologice

200.000

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloa-celor de transport, animalelor i plantaiilor

90.000


110.000

Exemplul 8: O societate comercial doneaz un aparat de control i reglare tiind c valoarea de intrare este de 8.000 lei i amortizarea calculat pn n momentul donaiei este de 6.800 lei:

a) Acordarea donaiei:

% = 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare

8.000

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloa-celor de transport, animalelor i plantaiilor

6.800

6582 Donaii i subvenii acordate

1.200

b) nregistrarea taxei pe valoarea adugat aferent valorii rmas de amortizat, care se include n cheltuielile nedeductibile fiscal [(8.000 lei 6.800 lei) x 24%]:

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

= 4427 TVA colectat 228

9.2.3. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor

Amortizarea imobilizrilor reprezint alocarea (repartizarea) sistematic a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei de via util.

20

Amortizarea imobilizrilor poate fi analizat sub mai multe aspecte, motiv pentru care se pot delimita urmtoarele interpretri (semnificaii) ale acesteia:

amortizarea ca operaie de repartizare a costurilor imobilizrilor asupra cheltuielilor exerciiului, ce se realizeaz potrivit principiului independenei exerciiilor. Cheltuiala de exploatare privind amortizarea nregistrat n fiecare exerciiu trebuie s afecteze contul de profit i pierdere pe perioada n care beneficiile economice ale activului sunt utilizate;

amortizarea ca operaie de corectare a valorii contabile iniiale a amortizrilor, ce se efectueaz cu ocazia evalurii bilaniere, cnd se procedeaz la diminuarea valorii activelor imobilizate pentru ca acestea s fie prezentate n situaiile financiare la valoare efectiv, real (valoare net contabil);

amortizarea sub aspect financiar reprezint sursa de finanare pentru procurarea unor noi imobilizri;

amortizarea fiscal nseamn echivalentul valoric al deprecierii definitive a imobilizrilor, care afecteaz cheltuielile de exploatare ce sunt deductibile fiscal la determinarea profitului impozabil. Ea apare ca urmare a aplicrii legii amortizrii, a normelor metodologice aferente ei, precum i a altor reglementri fiscale. Amortizarea fiscal nu afecteaz cheltuielile ntreprinderii, ci doar mrimea profitului, implicit suma impozitului pe profit datorat bugetului statului.

Contabilitatea amortizrii imobilizrilor se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale i 281 Amortizri privind imobilizrile corporale.

Funciunea contului 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale:n creditul contului 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale se

nregistreaz valoarea amortizrii imobilizrilor necorporale (D. ct. 681).n debitul contului se nregistreaz amortizarea aferent imobilizrilor

necorporale scoase din eviden (C. ct. 201, 203, 205, 207, 208).Soldul contului reprezint amortizarea imobilizrilor necorporale.

Funciunea contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporalen creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale se

nregistreaz: cheltuielile aferente amortizrii imobilizrilor corporale (D. ct. 681); valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la imobilizrile corporale primite cu chirie i restituite proprietarului (D. ct. 212, 213, 214); ajustarea amortizrii cumulate nregistrate pn la data reevalurii imobilizrii corporale, atunci cnd reevaluarea se efectueaz prin aplicarea unui indice (D. ct. 105).

n debitul contului se nregistreaz: valoarea amortizrii imobilizrilor corporale scoase din eviden (C. ct. 211, 212, 213, 214); valoarea investiiilor efectuate de chiriai la imobilizrile corporale primite cu chirie, amortizate integral, restituite proprietarului (C. ct. 212, 213); valoarea amortizrii

21

imobilizrilor corporale, eliminat cu ocazia reevalurii, din valoarea contabil brut a acestora (C. ct. 212).

Soldul contului reprezint amortizarea imobilizrilor corporale.

Conturile sintetice de gradul I 280 i 281 se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:

280

Amortizri privind imobilizrile necorporale

2801

Amortizri privind imobilizrile necorporale

2803

Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare

2805

Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare

2807

Amortizarea fondului comercial

2808

Amortizarea altor imobilizri necorporale

281

Amortizri privind imobilizrile corporale

2811

Amortizarea amenajrilor de terenuri

2812

Amortizarea construciilor

2813

Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

281

Amortizarea altor imobilizri corporale

22

4Observaie: Contul 2807 Amortizarea fondului comercial apare, de regul, n situaiile financiare anuale consolidate.

Exemple:

Exemplul 1: O entitate achiziioneaz la 12.12.N un utilaj cu valoarea contabil de intrare de 120.000 lei i o durat normal de utilizare de 10 ani.

A) Metoda amortizrii liniare:

Calculul amortizrii anuale (Aa) se poate realiza prin dou modaliti:

a) prin raportarea valorii contabile de intrare (Vi) a utilajului supus amortizrii la durata normal de utilizare a respectivului utilaj (DUN):

lei 000.12ani 10

lei 000.120DUN

ViAa ===

23

b) aplicarea cotei de amortizare liniar (Cal) la valoarea de intrare a utilajului (Vi).

Aa = Vi x Cal

Cota de amortizare liniar (Cal) se calculeaz raportnd numrul 100 la durata normal de utilizare a utilajului:

Aa = Vi x Cal = 120.000 lei x 10% = 12.000 lei

Tabloul amortizrii liniarelei

AnulValoarea de intrare

(contabil)

Cota de amortizare

(Cal)

Amortizarea anual

(Aa)

Amortizarea cumulat

Valoarea net contabil (valoarea

rmas)N+1 120.000 10% 12.000 12.000 108.000N+2 120.000 10% 12.000 24.000 96.000N+3 120.000 10% 12.000 36.000 84.000N+4 120.000 10% 12.000 48.000 72.000N+5 120.000 10% 12.000 60.000 60.000N+6 120.000 10% 12.000 72.000 48.000N+7 120.000 10% 12.000 84.000 36.000N+8 120.000 10% 12.000 96.000 24.000N+9 120.000 10% 12.000 108.000 12.000

N+10 120.000 10% 12.000 120.000 0

B) Metoda amortizrii degresive:

Cota de amortizare degresiv (Cad) se determin prin multiplicarea cotelor de amortizare liniar (Cal) cu coeficienii prevzui de lege, astfel:

a) dac durata normal de utilizare a utilajului de amortizat este ntre 2 i 5 ani:

Cad = Cal x 1,5

b) dac durata normal de utilizare a utilajului de amortizat este ntre 5 i 10 ani:

Cad = Cal x 2

24

%1010100

DUN100Cal ===

c) dac durata normal de utilizare a imobilizrii depete 10 ani

Cad = Cal x 2,5

Metoda amortizrii degresive se poate aplica n dou variante: Amortizarea degresiv fr influena uzurii morale (AD1) Amortizarea degresiv cu influena uzurii morale (AD2)

B1) Amortizarea degresiv fr influena uzurii morale (AD1)

Potrivit acestei variante: pentru primul an de funcionare a imobilizrii se aplic cota de amortizare

degresiv (Cad) la valoarea de intrare (Vi) pentru urmtorii ani se aplic cota de amortizare degresiv (Cad) la

valoarea net contabil sau valoarea rmas (Vr) pn n anul n care amortizarea anual calculat n sistem degresiv devine egal sau mai mic dect amortizarea anual liniar calculat pentru perioada de funcionare rmas. ncepnd cu acel an i pn la expirarea duratei normale de utilizare (DUN) se aplic sistemul liniar de amortizare, raportnd valoarea rmas de amortizat (Vr) la numrul anilor rmai de utilizare.

Relund exemplul, n cazul aplicrii amortizrii degresive varianta AD1, cota de amortizare degresiv (Cad) se va obine prin multiplicarea cotei de amortizare liniare (Cal) cu 2, ntruct utilajul are o durat normal de utilizare de 10 ani.

Cad = Cal x 2 = 10% x 2 = 20%

Tabloul amortizrii degresive (AD1)lei

AnulBaza de calcul

descrescnd

Cota de amortizare

(Cad)

Amortizarea anual(Aa)

Amortizarea cumulat

Valoarea rmas

(Vr)N+1 120.000,00 20% 24.000,00 24.000,00 96.000,00N+2 96.000,00 20% 19.200,00 43.200,00 76.800,00N+3 76.800,00 20% 15.360,00 58.560,00 61.440,00N+4 61.440,00 20% 12.288,00 70.848,00 49.152,00N+5 49.152,00 20% 9.830,40 80.678,40 39.321,60N+6 39.321,60 - 7.864,32 88.542,72 31.457,28N+7 31.457,28 - 7.864,32 96.407,04 23.592,96N+8 23.592,96 - 7.864,32 104.271,36 15.728,64N+9 15.728,64 - 7.864,32 112.135,68 7.864,32

25

N+10 7.864,32 - 7.864,32 120.000,00 0,00n anul N+6 amortizarea calculat prin metoda degresiv n sum de 7.864,32

lei (39.321,60 lei x 20%) este egal cu amortizarea calculat prin metoda liniar (39.321,60 lei / 5 ani). Din acest moment se aplic metoda amortizrii liniare. Amortizarea n anii N+6, N+7, N+8, N+9 i N+10 este de 7.864,32 lei, sum care se obine prin raportarea valorii rmase de amortizat (39.321,60 lei ) la numrul anilor rmai de utilizare (5 ani).

Momentul pentru trecerea de la amortizarea degresiv la amortizarea liniar (tk) este dezvluit pe baza formulei1:

Cad100)1DUN(tk +=

unde:DUN - durata normal de utilizareCad - cota de amortizare degresiv

Pentru cazul concret de mai sus:

6 anul51120

100)110(tk ==+=

B2) Amortizarea degresiv cu influena uzurii morale (AD2)

Aceast variant presupune:

Determinarea duratei de utilizare aferent regimului liniar recalculat (DUR)n funcie de cota medie anual de amortizare degresiv:

ani 520

100Cad100DUR ===

Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DUI):

DUI = DUN DUR = 10 ani 5 ani = 5 ani

Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare degresiv (DUD):

1 Ristea, M., Dumitru, C-G., op.cit., pag. 154

26

DUD = DUI DUR = 5 ani 5 ani = 0 ani Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de

amortizare liniar (DUL):

DUL = DUI DUD = 5 ani 0 ani = 5 ani

Determinarea duratei de utilizare aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz amortizare (DUM):

DUM = DUN DUI = 10 ani 5 ani = 5 aniTabloul amortizrii degresive (AD1)

lei

AnulValoarea de intrare (contabil)

Cota de amortizare (Cad)


Amortizarea cumulat

Valoarea rmas(Vr)

N+1 120.000 - 24.000 24.000 96.000N+2 120.000 - 24.000 48.000 72.000N+3 120.000 - 24.000 72.000 48.000N+4 120.000 - 24.000 96.000 24.000N+5 120.000 - 24.000 120.000 0N+6N+7N+8N+9N+10

Utilajul se amortizeaz n 5 ani. Durata de utilizare n sistem de amortizare degresiv este zero, iar durata de utilizare n sistem de amortizare liniar este de 5 ani.

Se aplic metoda amortizrii liniare. Amortizarea n anii N+1, N+2, N+3, N+4 i N+5 este de 24.000 lei, sum care se obine prin raportarea valorii de intrare (120.000 lei) la numrul anilor de utilizare (5 ani).

C) Metoda amortizrii accelerate:

Potrivit acestei metode:

n primul an de funcionare se includ n cheltuielile de exploatare o amortizare de pn la 50% din valoarea contabil de intrare a imobilizrii;

pentru urmtorii ani se aplic metoda liniar de amortizare, raportnd valoarea rmas de amortizat la numrul anilor rmai de utilizare.

n acest exemplu presupunem c n primul an de funcionare, utilajul se amortizeaz ntr-o proporie de 40% din valoarea contabil de intrare, respectiv

27

48.000 lei (120.000 lei x 40%).Pentru diferena rmas de amortizat, respectiv 72.000 lei (120.000 lei

48.000 lei) se aplic metoda liniar de amortizare.Amortizarea n anii N+2 N+10 este de 8.000 lei, sum care se obine prin

raportarea valorii rmase de amortizat (72.000 lei) la numrul anilor rmai de utilizare (9 ani). Amortizarea anual (Aa) mai poate fi calculat i prin intermediul cotei de amortizare liniar (Cal):

%111,119

100Cal ==

Aa = Valoarea rmas de amortizat x Cal = 72.000 lei x 11,111% = 8.000 lei

Tabloul amortizrii acceleratelei

AnulValoarea de intrare (contabil)

Cota de amortizare


Amortizarea cumulat

Valoarea net contabil (valoarea rmas)

N+1 120.000 40% 48.000 48.000 72.000N+2 72.000 11,111% 8.000 56.000 64.000N+3 72.000 11,111% 8.000 64.000 56.000N+4 72.000 11,111% 8.000 72.000 48.000N+5 72.000 11,111% 8.000 80.000 40.000N+6 72.000 11,111% 8.000 88.000 32.000N+7 72.000 11,111% 8.000 96.000 24.000N+8 72.000 11,111% 8.000 104.000 16.000N+9 72.000 11,111% 8.000 112.000 8.000N+10 72.000 11,111% 8.000 120.000 0

Indiferent prin ce metod se calculeaz amortizarea, nregistrarea n contabilitate va fi urmtoarea:

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

= 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

Observaie: O problem a calculului amortizrii este aceea n care imobilizrile corporale de natura mijloacelor fixe nu funcioneaz integral n cursul unui an (deoarece nu intr n gestiunea ntreprinderii la data de 1 ianuarie).

n acest caz, amortizarea anual (Aa) se calculeaz n funcie de numrul lunilor ntregi de funcionare (Lf), ceea ce se mai numete prorata temporis a amortizrii, potrivit relaiei:

28

luni 12LfCalViAa =

Aceast prorat se poate determina lundu-se n calcul i numrul de zile de funcionare dintr-un an.

Lunar, pentru nregistrarea n contabilitate a amortizrii efective n cheltuielile de exploatare, determinarea acesteia are n vedere valoarea de intrare a imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe de la sfritul lunii precedente (Vi)i cota medie de amortizare (Ca):

luni 12(Ca) medie Cota x (Vi) intrare de Valoarea efectiva A =

Exemplul 2: Un echipament tehnologic n valoare de 60.000 lei intr n funciune la data de 23.05.N. Se amortizeaz liniar n 4 ani.

Amortizarea anual (Aa) se poate obine prin aplicarea cotei de amortizare liniar (Cal) la valoarea de intrare a utilajului (Vi).

Aa = Vi x Cal

Cota de amortizare liniar (Cal) se calculeaz raportnd numrul 100 la durata normal de utilizare a utilajului:

Aa = Vi x Cal = 60.000 lei x 25% = 15.000 lei

Totui, n primul an, echipamentul tehnologic se amortizeaz numai 7 luni, respectiv din luna iunie pn n luna decembrie inclusiv.

Prin urmare, amortizarea aferent anului N (AN) se calculeaz dup cum urmeaz:

lei 750.8luni 12

luni 7 x lei 000.15luni 12

luni 7 x AaAN ===

n anul N+4, echipamentul tehnologic se amortizeaz numai 5 luni, respectiv din luna ianuarie pn n luna mai inclusiv.

Amortizarea aferent anului N+4 (AN+4) se calculeaz dup cum urmeaz:

lei 250.6luni 12

luni 5 x lei 000.15luni 12

luni 5 x AaA 4N ===+

29

%254

100DUN100Cal ===

Tabloul amortizrii liniarelei

AnulValoarea de intrare

(contabil)

Cota de amortizare

(Cal)


Amortizarea cumulat

Valoarea rmas

N (7 luni) 60.000 25% 8.750 8.750 51.250N+1 60.000 25% 15.000 23.750 36.250N+2 60.000 25% 15.000 38.750 21.250N+3 60.000 25% 15.000 53.750 6.250N+4 (5 luni) 60.000 25% 6.250 60.000 0

Exemplul 3: Lunar, pe baza situaiei de calcul, se nregistreaz amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale, care afecteaz rezultatul exerciiului curent:6811 Cheltuieli de

exploatare privind amortizarea imobilizrilor

= % 25.000

280 Amortizri privind imobilizrile necorporale

5.000

281 Amortizri privind imobilizrile corporale

20.000

Exemplul 4: Pe baza procesului-verbal de predare-primire se nregistreaz preluarea unei investiii efectuat de un chiria, la o construcie nchiriat acestuia, valoarea neamortizat a investiiei este de 28.500 lei:

212 Construcii = 2812 Amortizarea construciilor

28.500

Exemplul 5: Se reflect n contabilitate scoaterea din eviden a unei instalaii vndute cunoscndu-se valoarea de intrare 180.000 lei i amortizarea nregistrat pn la data vnzrii n valoare de 150.000 lei:

% = 2131 Echipamente tehnologice

180.000

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloa-celor de transport, animalelor i planta-iilor

150.000


30.000

30

10.3. CONTABILITATEA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE

10.3.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie

Pe lng activele fixe, ce asigur baza tehnic a produciei, circulaia mrfurilor i prestrilor de servicii, activitatea desfurat de unitile patrimoniale impune i folosirea unui volum mare i diversificat de active circulante (curente). n cadrul lor, cele materiale dein un rol hotrtor n realizarea obiectului de activitate propriu fiecrei ntreprinderi.

Un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd: este achiziionat sau produs

pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilanului;

este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare;

este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror utilizare nu este restricionat.

n categoria activelor circulante se cuprind: Stocuri; Creane; Investiii pe termen scurt; Casa i conturi la bnci.

Din punct de vedere al rolului economic, modului de intrare n patrimoniu, surselor de finanare, destinaiei etc., activele circulante materiale, dei eterogene, pot fi structurate n dou mari categorii:

- Stocuri;- Producie (comenzi) n curs de execuie.

Dup forma fizic i destinaie, stocurile se clasific astfel:- Materiile prime;- Materialele consumabile;- Materialele de natura obiectelor de inventar;- Produsele;- Mrfurile;- Animalele i psrile;- Ambalajele;- Producia n curs de execuie.

31

10.3.2. Evaluarea curent a stocurilor i produciei n curs de execuie

De regul, intrrile de bunuri materiale nu ridic probleme sub aspectul evalurii, ntruct toate informaiile necesare cu privire la cantitile i preurile acestora sunt preluate din documentele justificative. Astfel, la intrarea n patrimoniu stocurile i producia n curs de execuie se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate, n funcie de sursele lor de provenien, dup cum urmeaz:

a) Stocurile cumprate (materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, mrfuri, ambalaje etc.) se evalueaz la costul de achiziie, care are urmtoarea structur:

Preul de cumprare negociat+ Cheltuielile accesorii: cheltuieli de transport-aprovizionare; cheltuieli de asigurare pe durata transportului; cheltuieli de manipulare, ncrcare-descrcare; comisioanele intermediarilor.+ Impozite i taxe nerecuperabile: comisioane vamale, taxe vamale i accize (n cazul importurilor), TVA

la unitile nepltitoare; taxa pe valoare adugat (atunci cnd nu exist dreptul de deducere a

acesteia). Reducerile de pre cu caracter comercial primite de la furnizori

b) Stocurile fabricate (produse finite, semifabricate etc.) se evalueaz la costul de producie, format din:

Costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile directe(+) alte cheltuieli directe(+) o cota parte din cheltuielile indirecte de producie(+) dobnzile bancare la creditele obinute pentru producia cu ciclu lung de

fabricaie

c) Stocurile dobndite cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea just, care reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunvoie ntre dou pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii, cu preul determinat obiectiv.

d) Stocurile intrate ca aport n natur pentru capitalul social se evalueaz la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora.

33

10.3.3. Metode de organizare a contabilitii sintetice i analitice a stocurilor i produciei n curs de execuie

Din punct de vedere practic, pentru a conduce i organiza contabilitatea stocurilor, astfel nct aceasta s rspund cerinelor informaional-decizionale, o unitate patrimonial poate opta pentru una din urmtoarele metode:

- metoda (sistemul) inventarului permanent;- metoda (sistemul) inventarului intermitent.

Observaie: Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric n cadrul celor dou metode.

A) Metoda (sistemul) inventarului permanent Atunci cnd inventarul se realizeaz permanent, fiecare intrare i ieire de

bunuri se nregistreaz valoric n conturile de stocuri specifice. Aceast nregistrare se face la nivelul contului sintetic, cantitile evalundu-se la costul de achiziie sau costul de producie i mai rar, la preul pieei (situaii excepionale).

Utilizarea acestei metode de inventar permite cunoaterea n permanen a cantitilor i valorilor existente n stoc.

Potrivit acestei metode:Vsf = (Vsi + I) E

unde:Vsi Valoarea stocului iniial; I Valoarea intrrilorVsf Valoarea stocului final; E Valoarea ieirilor

Observaie: n cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitic a stocurilor i produciei n curs se poate organiza n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii de informare a echipei manageriale, dup una din urmtoarele metode:

metoda operativ contabil (pe solduri), care const n evidenierea cantitativ a bunurilor materiale (pe fie de magazie) pe feluri, la locurile de gestionare, iar la contabilitate, a evidenei valorice organizat pe gestiuni, i n cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de bunuri, dup caz. Controlul dintre nregistrrile locurilor de depozitare i cele din contabilitate se realizeaz lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative din fiele de magazie n registrul stocurilor;

metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic), are la baz evidenierea cantitativ a bunurilor deinute (pe feluri) la locul de depozitate, iar n contabilitate evidena se realizeaz cantitativ-valoric. n cazul acestei metode, contabilitatea stocurilor se desfoar pe gestiuni, iar n cadrul acestora, pe feluri de bunuri. Asigurarea controlului ntre exactitatea i concordana nregistrrilor

34

din evidena organizat la locul de depozitare i contabilitate se asigur periodic, prin punctajele dintre cantitile nregistrate n fiele de magazie i cele din fiele de cont analitic, inute la contabilitate;

metoda global-valoric, care asigur evidena valoric att la locurile de depozitare, ct i n contabilitate. Controlul ntre concordana nregistrrilor din evidena depozitului (magaziei) cu cea de contabilitate se realizeaz periodic. Aceast metod se aplic, n general, pentru evidena mrfurilor i ambalajelor gestionate n unitile de desfacere cu amnuntul, precum i pentru alte bunuri.

B) Metoda (sistemul) inventarului intermitentMetoda const n inventarierea la sfritul perioadei de gestiune a diferitelor

stocuri, iar existenele cantitative, constatate faptic, sunt evaluate printr-un calcul extracontabil.

n acest caz, ieirile se determin cu ajutorul relaiei:

E = (Vsi + I) Vsfunde:

Vsi Valoarea stocului iniial; I Valoarea intrrilorVsf Valoarea stocului final; E Valoarea ieirilor

Observaii: 1. Concepia de baz a metodei inventarului intermitent este cea potrivit

creia bunurile materiale nu sunt aprovizionate n scopul stocrii, ci al consumului, astfel nct, n momentul aprovizionrii lor, bunurile intrate n patrimoniu nu se reflect n conturile de stocuri, ci direct n conturile specifice de cheltuieli (cu materiile prime, materialele consumabile etc.);

2. Stocurile apar evideniate n contabilitate, doar la sfritul fiecrei perioade de gestiune cnd se stabilesc pe baza inventarierii i a datelor oferite de contabilitatea intern de gestiune;

3. Aceast metod presupune parcurgerea urmtoarelor etape: la nceputul lunii se preia ca stoc iniial stocul final al lunii precedente; acest stoc iniial este trecut n contul de cheltuieli corespunztor; toate intrrile de stocuri din lun se contabilizeaz direct n conturile de

cheltuieli corespunztoare; la sfritul fiecrei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere i se

nregistreaz n conturile de stocuri corespunztoare, concomitent cu micorarea cheltuielilor;

4. Sistemul inventarului intermitent este n general, preferat de unitile mici i mijlocii care nu utilizeaz un nomenclator variat de active circulante materiale, datorit dezavantajului major pe care l prezint i anume: este suficient o eroare

35

de omisiune n inventarul fizic pentru a se ajunge la informaii false n conturile anuale.

10.3.4. Contabilitatea materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar

10.3.4.1. Fluxul informaional financiar-contabil n sfera gestiunii stocurilor de materii prime, materiale consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar

ntre unitile patrimoniale aflate n calitate de furnizor i cumprtor se ncheie contracte economice n baza crora cumprtorul emite comenzi ctre furnizori. La datele prevzute n contracte i comenzi furnizorul expediaz stocurile de materii prime, materiale etc., ntocmind documentele corespunztoare: Avizul de nsoire a mrfii i/sau factura.

La unitatea patrimonial cumprtoare, pentru urmrirea realizrii programului de aprovizionare este organizat evidena operativ, care cuprinde: Registrul de comenzi i Fia de urmrire a executrii comenzilor.

Activele circulante materiale care intr n unitatea patrimonial trebuie recepionate i nregistrate ca intrri n depozite, chiar dac n mod cu totul excepional, n interesul produciei, ele intr direct n procesul de producie.

Recepionarea activelor circulante materiale intrate se realizeaz din trei puncte de vedere:

- recepia cantitativ, care se efectueaz n prezena gestionarului, prin numrare, msurare, cntrire i se confrunt datele rezultate cu cele nscrise n documentele furnizorului sau persoanei care a efectuat transportul bunurilor de la furnizor la cumprtor.;

- recepia calitativ, care se realizeaz prin efectuarea unor probe speciale de laborator, de ctre comisia de recepie care funcioneaz n unitate. Rezultatele acestor verificri se trec n Buletinul de analiz sau Proces verbal de analiza calitii.

- recepia transportului se efectueaz n momentul prelurii mrfii de la crui prin verificarea sigiliilor la vagoane, containere, colete, a ncuietorilor, astfel nct s corespund numrul i greutatea mijlocului de transport cu cel din documentele nsoitoare ale bunurilor.

La intrarea n gestiune a bunurilor, gestionarul ntocmete Nota de intrare-recepie, avndu-se n vedere concordana datelor din documentele nsoitoare cu cele rezultate n urma verificrilor. n situaia apariiei unor decalaje se ntocmete documentul numit Nota de recepie i constatare de diferene n care se consemneaz aceste nepotriviri.

Avizul de nsoire a mrfii se emite n dou exemplare, de ctre compartimentul vnzri, pe msura livrrii bunurilor. Exemplarul 1 servete ca document de nsoire a bunurilor pe timpul transportului, document de primire n

36

gestiunea cumprtorului precum i pentru nregistrarea n contabilitate, ataat la factur i efectuarea plii ctre furnizor. Exemplarul 2 servete ca document pentru eliberarea i scderea depozitului de active circulante materiale destinate vnzrii, trimise pentru prelucrare la teri, n custodie sau pstrare, pentru nregistrarea cantitilor ieite n evidena privind executarea contractelor i apoi ataat la factur este trimis la compartimentul financiar-contabil pentru nregistrare.

Factura fiscal reprezint documentul care, pe lng funciile avizului de nsoire, ndeplinete i funcia de act justificativ pentru decontarea contravalorii bunurilor preluate de unitatea patrimonial cumprtoare.

Factura i avizul de nsoire, precum i datele referitoare la sosirea transportului i efectuarea plii sunt consemnate de ctre compartimentul de aprovizionare n registrul de comenzi i n fia de urmrire a executrii comenzilor.

Dac bunurile materiale sosesc odat cu factura i nu se constat nepotrivire la efectuarea recepiei, se poate consemna recepia direct pe factur fr a se mai ntocmi nota de intrare-recepie.

10.3.4.2. Reflectarea n contabilitate a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar.

Pentru organizarea contabilitii acestor valori materiale vom pleca de la definirea lor conceptual:

Materiile prime: bunuri care particip direct la realizarea produselor, regsindu-se n produsul finit integral sau parial.

Materialele consumabile: bunuri care particip sau ajut la procesul de fabricaie fr a se regsi, de regul, n produsul finit: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje, alte materiale consumabile;

Materialele de natura obiectelor de inventar: bunuri care nu ndeplinesc n mod cumulativ condiiile pentru a fi incluse n categoria imobilizrilor corporale de natura mijloacelor fixe. Cu alte cuvinte, au o valoare mai mic dect limita prevzut de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu sau au o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea lor.

Observaie: Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod constant nlocuite i a cror valoare total este de o importan secundar pentru entitate pot fi prezentate la Active la o valoare i cantitate fixe, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu variaz n mod semnificativ.

Contabilitatea materiilor prime, materialelor consumabile i materialelor de natura obiectelor de inventar se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I i gradul II:

30

Materii prime

37

1

302

Materiale consumabile

3021

Materiale auxiliare

3022

Combustibili

3023

Materiale pentru ambalat

3024

Piese de schimb

3025

Semine i materiale de plantat

3026

Furaje

3028

Alte materiale consumabile

303

Materiale de natura obiectelor de inventar

308

Diferene de pre la materii prime i materiale

10.3.5. Contabilitatea mrfurilor

Mrfurile bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii.

Contabilitatea mrfurilor se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I:

3

Mrfuri

38

71

378

Diferene de pre la mrfuri

Contul 371 Mrfuri are funcie contabil de activ, n timp ce contul 378 Diferene de pre la mrfuri este bifuncional.

n debitul contului 371 Mrfuri se nregistreaz: valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor achiziionate (C. ct. 401, 408, 446, 542); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare (C. ct. 451, 453); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor primite de la unitate sau subuniti (C. ct. 481, 482); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor reprezentnd aportul n natur al acionarilor/ asociailor (C. ct. 456); valoarea mrfurilor aduse de la teri (C. ct. 357, 401); valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor i psrilor i ambalajelor, vndute ca atare (C. ct. 301, 302, 303, 361, 381); valoarea la pre de nregistrare a produselor finite transferate magazinelor proprii (C. ct. 345); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor constatate plus la inventar i a celor primite cu titlu gratuit (C. ct. 607, 758); valoarea adaosului comercial i taxa pe valoarea adugat neexigibil, n situaia n care evidena mrfurilor se ine la pre cu amnuntul (C. ct. 378, 4428).

n creditul contului 371 Mrfuri se nregistreaz: valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor ieite din gestiune prin vnzare i lipsurile de inventar (D. ct. 607); valoarea adaosului comercial i a taxei pe valoarea adugat neexigibil aferent mrfurilor ieite din gestiune (D. ct. 378, 4428); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor livrate unitii sau subunitilor (D. ct. 481, 482); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor trimise la teri (D. ct. 357); valoarea donaiilor i pierderilor din calamiti (D. ct. 658, 671).

Soldul contului 371 Mrfuri reprezint valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor existente n stoc la sfritul perioadei.

Exemple:Exemplul 1: Contabilitatea stocurilor de mrfuri evaluate la cost de achiziie

O entitate achiziioneaz mrfuri n valoare de 8.000 lei + TVA care se revnd la un pre de 10.000 lei + TVA:

39

a) Se achiziioneaz mrfuri de la furnizori:

% = 401 Furnizori 9.520371 Mrfuri 8.0004426 TVA deductibil 1.520

b) Se achit factura ctre furnizori:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

9.520

c) Se vnd mrfurile achiziionate:

4111 Clieni = % 11.900707 Venituri din

vnzarea mrfurilor10.000


d) Se scot din gestiune mrfurile vndute:

607 Cheltuieli privind mrfurile

= 371 Mrfuri 8.000

e) Se ncaseaz factura:

5121 Conturi la bnci n lei

= 4111 Clieni 11.900

40

10.4. CONTABILITATEA TERILOR

Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor entitii n relaiile acesteia cu furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, entitile afiliate, asociaii/acionarii, debitorii i creditorii diveri.

10.4.1. Delimitri i structuri privind datoriile i creanele

Relaiile cu partenerii sunt evideniate n contabilitatea financiar prin folosirea unei clase de conturi de teri. Se regsesc aici datoriile (obligaiile sau angajamentele) ntreprinderii precum i creanele fa de alte persoane. Trebuie subliniat faptul c prin aceast clas de conturi nu sunt contabilizate creanele i datoriile financiare, determinate de creditele pe termen scurt acordate i respectiv primite de unitate.

Datoria este obligaia contractat fa de un ter i care presupune plata unei sume de bani, livrarea unui bun, prestarea de servicii sau executarea de lucrri n folosul acestuia. n mod generic, cel care are o datorie, poate fi numit debitor.

Datoriile apar ntre relaiile dintre entitate i furnizori (furnizori, furnizori de imobilizri, efecte de pltit), cu personalul, cu bugetul statului, cu bugetul asigurrilor sociale, n cadrul grupului, cu asociaii, cu creditorii diveri, precum i cu clienii (clieni-creditori).

Creana reprezint contrapartida unei datorii i se concretizeaz n dreptul de a pretinde plata unei sume de bani, livrarea unui bun, prestarea unui serviciu, execuia unei lucrri. Titularul unei creane este numit, n mod generic creditor.

n desfurarea activitii sale, entitatea nregistreaz creane n relaiile cu clienii (creane-clieni, efecte de primit), cu debitorii, cu personalul, cu bugetul statului (TVA de recuperat, vrsminte de impozite peste suma real), cu bugetul asigurrilor sociale, precum i n cadrul grupului, cu asociaii, cu subunitile i chiar cu furnizorii (furnizori-debitori).

n categoria datoriilor i creanelor se cuprind: Datorii i creane fa de furnizori i clieni; Datorii i creane fa de personal; Datorii i creane fa de bugetul asigurrilor sociale; Datorii i creane fa de bugetul statului; Datorii i creane fa de grup i acionari/asociai; Datorii i creane fa de creditori, respectiv debitori diveri.

10.4.2. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii

Furnizorul este persoan fizic sau juridic care, n calitate de vnztor, pune la dispoziia terilor bunuri i/sau servicii contra cost, n baza unei nelegeri prealabile.

41

Contabilitatea decontrilor cu furnizorii se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I i gradul II:

Furnizori

Efecte de pltit

Furnizori de imobilizri

Efecte de pltit pentru imobilizri

Furnizori facturi nesosite

Furnizori debitori

4091

Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor

4092

Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri

Conturile 401 Furnizori, 403 Efecte de pltit, 404 Furnizori de imobilizri, 405 Efecte de pltit pentru imobilizri, 408 Furnizori facturi nesosite au funcie contabil de pasiv, n timp ce contul 409 Furnizori debitori are funcie contabil de activ.

Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind decontrile cu furnizoriiExemplul 1. Pe baza facturii ntocmit de furnizor se nregistreaz aprovizionarea

de materiale consumabile pentru care se cunosc urmtoarele elemente:

42

Valoarea, la pre de contract, aferent cantitii recepionate 4.000 lei() rabat acordat de furnizor pentru defecte de calitate 250 leiI. Valoarea net 3.750 lei() remiz de 4% acordat de furnizor pentru valoarea aprovizionrilor ce depesc 2.500 lei [(3.750 lei 2.500 lei) x 4%]

50 lei

II. Valoarea net 3.700 lei(+) TVA 3.700 lei x 19% 703 lei

III. Valoarea total de plat 4.403 lei% = 401 Furnizori 4.403

302 Materiale consumabile

3.700

4426 TVA deductibil 703

Observaie: n cazul n care se primete o reducere, reprezentat de o cot procentual pentru risturnuri, nu se mai poate rectifica costul bunurilor deoarece este o operaie ulterioar i, ca atare, se vor afecta conturile de cheltuieli n care au fost incluse valoarea bunurilor cumprate sau vndute, prin stornarea acestora, concomitent cu diminuarea obligaiei fa de furnizori.

Exemplul 2: Se achit obligaia, fa de furnizorul de la care s-au aprovizionat materiale consumabile, cu 30 de zile nainte de scaden, operaie pentru care se obine un scont de 90 lei:

a) Achitarea facturii nainte de scaden:

401 Furnizori = % 4.4035121 Conturi la bnci n lei 4.313767 Venituri din sconturi

obinute90

b) Regularizarea TVA aferent scontului primit1:

a) Valoarea scontului primit 90 leib) TVA aferent scontului (a x 19/119) 14,37 lei

4426 TVA deductibil = 767 Venituri din sconturi obinute 14,37

Exemplul 3: Conform extrasului de cont i a ordinului de plat anexat se nregistreaz acordarea unui avans furnizorului de mrfuri, n sum de 2.380 lei.

1 Furnizorul trebuie s ntocmeasc o factur privind regularizarea TVA aferent scontului acordat, ntruct scontul nu intr n baza de impozitare.

43

Factura privind avansul este ntocmit n momentul acordrii avansului. Dup 15 zile, se recepioneaz materia prim n valoare de 20.000 lei + TVA:

a) Acordarea avansului n vederea achiziionrii de materii prime:

% = 5121 Conturi la bnci n lei 2.3804091 Furnizori - debitori

pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor

2.000

4426 TVA deductibil 380

b) Recepionarea materiile prime conform facturii i a notei de intrare recepie, n valoare de 20.000 lei + TVA:

% = 401 Furnizori 23.800301 Materii prime 20.0004426 TVA deductibil 3.800

44

c) Regularizarea avansului acordat:

401 Furnizori = % 2.3804091 Furnizori - debitori

pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor

2.000

4426 TVA deductibil 380d) Decontarea obligaiei fa de furnizor, innd cont de avansul acordat anterior:

a) Valoarea facturii 23.800 leib) Valoarea avansului 2.380 lei Suma de achitat (a b) 21.420 lei

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 21.420

Exemplul 4: Pe baza contractului cu o unitate specializat n ntreinerea unei instalaii, se primete factura pentru cheltuielile ocazionate, n sum 650.000 lei + TVA 19%. Datoria se achit pe baza unui bilet la ordin:

a) Se nregistreaz datoria fa de furnizor:

% = 401 Furnizori 773.500611 Cheltuieli cu

ntreinerea i reparaiile

650.000

4426 TVA deductibil 123.500

b) Se accept biletul la ordin de ctre furnizor:

401 Furnizori = 403 Efecte de pltit 773.500

c) Decontarea la termen a biletului la ordin:

403 Efecte de pltit = 5121 Conturi la bnci n lei 773.500

Observaie: Furnizorul care accept decontarea pe baz de efecte de comer poate s ncaseze valoarea acestora la termenele fixate sau s le valorifice nainte de scaden, prin intermediul societii bancare, care rein un comision, de regul egal cu dobnda bancar practicat n aceea perioad.

45

10.4.3. Contabilitatea decontrilor cu clienii

Clientul este persoan fizic sau juridic care, n calitate de cumprtor, achiziioneaz de la teri bunuri i/sau servicii contra cost.

Contabilitatea decontrilor cu clienii se conduce cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I i gradul II:

411

Clieni

4111

Clieni

4118

Clieni inceri sau n litigiu

413

Efecte de primit de la clieni

418

Clieni facturi de ntocmit

419

Clieni creditori

Conturile 411 Clieni, 413 Efecte de primit de la clieni, 418 Clieni facturi de ntocmit au funcie contabil de activ, n timp ce contul 419 Clieni creditori are funcie contabil de pasiv.

Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind decontrile cu clieniiExemplul 1: O entitate livreaz produse finite la preul negociat de 12.000

lei, rabat acordat pentru defecte 350 lei, remize acordate 150 lei, TVA 24%. Preul de nregistrare al produselor finite este de 9.780 lei:

Valoarea, la pre de contract, aferent cantitii de produse finite vndute: 12.000 lei

() rabat acordat pentru defecte de calitate 350 leiI. Valoarea net 11.650 lei() remiz acordat 150 leiII. Valoarea net 11.500 lei(+) TVA 11.500 lei x 19% 2.185 leiIII. Valoarea total de plat 13.685 lei

a) Facturarea vnzrilor de produse finite:

46

4111 Clieni = % 13.685701 Venituri din

vnzarea produselor finite

11.500


47

b) Descrcarea gestiunii de produse finite:711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 9.780

Exemplul 2: Entitatea acord un scont de clientului su n valoare de 119 lei deoarece aceasta achit factura cu 20 de zile mai devreme fa de termenul scadent:

a) ncasarea facturii nainte de scaden, mai puin scontul acordat:

% = 4111 Clieni 13.6855121 Conturi la bnci n

lei13.566

667 Cheltuieli privind sconturile acordate

119

b) Regularizarea TVA aferent scontului acordat1:

a) Valoarea scontului acordat 119 leib) TVA aferent scontului (a x 19/119) 19 lei

667 Cheltuieli privind sconturile acordate

= 4427 TVA colectat19

10.4.4. Contabilitatea decontrilor cu personalul, cu asigurrile sociale i protecia social

Contabilitatea decontrilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaiile pentru concediile de odihn, precum i cele pentru incapacitate temporar de munc, pltite din fondul de salarii i alte drepturi n bani i/sau n natur datorate de entitate personalului pentru munca prestat.

Observaii:1. Pentru munca prestat n baza contractului individual de munc, fiecare

salariat are dreptul la un salariu exprimat n bani.2. n mod principial, salariile se stabilesc prin negocieri individuale sau / i

colective, ntre persoanele juridice sau fizice care angajeaz i salariai sau reprezentani ai acestora. Ca o excepie de la acest principiu, sistemul de salarizare al personalului din

1 Vnztorul trebuie s ntocmeasc o factur privind regularizarea TVA aferent scontului acordat, ntruct scontul nu intr n baza de impozitare.

48

instituiile publice finanate integral sau n majoritate de la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale i bugetele fondurilor speciale se stabilete prin lege,cu consultarea organizaiilor sindicale reprezentative.

3. Salariul se stabilete pentru fiecare salariat n raport cu pregtirea (calificarea) i competena profesional, cu importana i complexitatea lucrrilor ce revin postului n care este ncadrat, i cuprinde:

Salariul de baz, care se acord n raport cu timpul lucrat. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2008, salariul de baz minim brut pe ar garantat n plat se stabilete la 500 lei lunar1, pentru un program complet de lucru de 170 ore n medie pe lun n anul 2008, reprezentnd 2,941 lei/or.

Conform Contractului Colectiv de Munc Unic la Nivel Naional pentru perioada 2007-2010, au fost stabilii urmtorii coeficieni minimi de ierarhizare2, care se aplic la salariul minim negociat pe societate pentru urmtoarele categorii de salariai:

muncitori:- necalificai = 1; - calificai = 1,2; personal administrativ ncadrat n funcii pentru care condiia de pregtire

este:- liceal = 1,2; - postliceal = 1,25; personal de specialitate ncadrat pe funcii pentru care condiia de pregtire este: - coala de maitri = 1,3; - studii superioare de scurt durat =1,5; personal ncadrat pe funcii pentru care condiia de pregtire este cea de

studii superioare = 23.

Sporuri4, i anume:

1 ncepnd cu 1 iulie 2008, salariul de baz minim brut pe ar garantat n plat va fi de 540 lei lunar, reprezentnd 3,176 lei/or, n condiiile realizrii principalilor indicatori economici pe care este construit bugetul de stat pe anul 2008, respectiv creterea produsului intern brut, inta de inflaie, precum i de nivelul productivitii muncii.

2 Coeficienii minimi de ierarhizare se aplic la salariul minim negociat pe societate, care (ncepnd cu data de 1.01.2008) nu poate fi mai mic de 500 lei, cu excepia ramurilor pentru care este negociat un salariu mai mare de 500 lei, salariu care se va aplica pentru salariaii din acea ramur (n ramura construcii salariul minim este 570 lei, iar n ramura energie electric, termic, petrol i gaze este de 620 lei).

3 Coeficientul minim de ierarhizare 2 se aplic numai pentru personalul ncadrat pe funcii pentru care condiia de pregtire este cea de studii superioare (nu pentru personalul care are studii superioare, dar este angajat pe un post inferior pregtirii deinute).

4 Sporurile se acord numai la locurile de munc unde acestea nu sunt cuprinse n salariul de baz.

49

pentru condiii de munc deosebite, grele, periculoase sau penibile; pentru condiii novice de munc; pentru orele suplimentare i pentru orele lucrate n zilele libere i n zilele

de srbtori legale; pentru vechime n munc: minimum 5% pentru 3 ani vechime i maximum

25% pentru o vechime de peste 20 de ani, din salariul de baz; pentru lucrul n timpul nopii

80462155 Contabilitate Financiara 2012 Lepadatu

Documents

Transcript of 80462155 Contabilitate Financiara 2012 Lepadatu