MONOGRAFIA LAISLA FINAL.../$,6/$ &5,6/$
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UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE
CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
LAISLA CRISLAYNE CÂMARA TAVARES
NOVO RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES: UM ESTUDO
SOBRE OS PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA NAS COMPANHIAS
LISTADAS NA BMF&FBOVESPA.
NATAL-RN
2017
LAISLA CRISLAYNE CÂMARA TAVARES
NOVO RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES: UM ESTUDO
SOBRE OS PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA NAS COMPANHIAS
LISTADAS NA BMF&FBOVESPA.
Projeto de Monografia apresentado a Universidade Federal do Rio Grande do Norte como requisito parcial para obtenção do título de bacharel em Ciências Contábeis. Orientador: MSc. Felipe da Silva
Moreira
NATAL-RN
2017
Catalogação da Publicação na Fonte. UFRN / Biblioteca Setorial do CCSA
Tavares, Laisla Crislayne Câmara.
Novo relatório dos auditores independentes: um estudo sobre os principais assuntos de auditoria nas companhias listadas na BMF&FBOVESPA / Laisla Crislayne Câmara Tavares. - Natal, 2017.
46f.: il. Orientador: Prof. Me. Felipe da Silva Moreira. Monografia (Graduação em Ciências Contábeis) - Universidade Federal do Rio
Grande do Norte. Centro de Ciências Sociais Aplicadas. Departamento de Ciências Contábeis.
1. Auditoria - Monografia. 2. Novo Relatório de Auditoria - Monografia. . 3.
Principais assuntos de auditoria - Monografia. I. Moreira, Felipe da Silva. II. Universidade Federal do Rio Grande do Norte. III. Título. RN/BS/CCSA CDU 657.6
LAISLA CRISLAYNE CÂMARA TAVARES
NOVO RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES: UM ESTUDO
SOBRE OS PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA NAS COMPANHIAS
LISTADAS NA BMF&FBOVESPA.
Essa monografia foi julgada para obtenção do grau de bacharel em
Ciências Contábeis e aprovada em sua forma final pelo Departamento de
Ciências Contábeis da Universidade Federal do Rio Grande do Norte
Banca examinadora:
______________________________________
Prof. Felipe da Silva Moreira
Universidade Federal do Rio Grande do Norte
Orientador
__________________________________________________
Prof. Victor Godeiro de Medeiros Lima
Universidade Federal do Rio Grande do Norte
Membro
Prof. Ronaldo José Rego de Araújo
Universidade Federal do Rio Grande do Norte
Membro
Natal, 26 de junho de 2017
AGRADECIMENTOS
Agradeço primeiramente à Deus, que em todas as situações, foi
meu amigo, meu protetor e meu orientador espiritual. Obrigada, Pai.
Aos meu pais, Crisanto e Jaqueline, que me fizeram a pessoa que
sou hoje, contribuindo positivamente para a formação dos meus princípios, eles
quem me deram a oportunidade de acesso ao estudo desde cedo e nunca
pouparam esforços e dedicação pra meu crescimento pessoal e profissional.
Além disso, despertaram em mim o amor pela contabilidade e agora tornam-se
meus colegas de profissão.
Ao meu esposo ícaro Sena, que esteve a meu lado durante a
realização deste trabalho, segurou minha mão, me deu forças para seguir em
frente e chegar até aqui, não tenho palavras para agradecer seu apoio,
obrigada Caro.
Ao professor MSc. Felipe Moreira, agradeço por me orientar, por
ser sempre tão disponível e paciente comigo. Além de excelente professor, um
amigo que me inspira pessoal e profissionalmente. Tem minha admiração.
A todos vocês, muito obrigado!
Aqueles que se sentem satisfeitos sentam-se e nada fazem
Os insatisfeitos são os únicos benfeitores do mundo. Walter S. Land
RESUMO
O papel da auditoria é emitir opinião, por meio de relatório, sobre as demonstrações contábeis, baseando-se nas análises das conclusões alcançadas pelas evidências do trabalho do auditor. Assim, a auditoria tem papel fundamental na economia, com a função de trazer ao mercado uma maior transparência sobre a realidade patrimonial e a capacidade de geração de lucros das empresas. Diante disso, e sabendo ainda da crise econômica que o país enfrenta, onde o mercado é afetado pela corrupção e falta de transparência, ocasionando insegurança em toda sociedade e, principalmente, aos investidores, surge o NRA – Novo Relatório de Auditoria com aplicabilidade aos relatórios referentes às demonstrações contábeis de 31 de dezembro de 2016. O NRA busca aumentar o valor agregado do relatório de auditoria, tornando-o mais proveitoso e transparente aos usuários, reportando informações complementares às demonstrações, que antes eram desconhecidas pelos usurários, a fim apresentar mais claramente a realidade financeira e patrimonial da empresa auditada. Dentre as mudanças ocorridas, tem-se a inclusão do parágrafo de principais assuntos de auditoria, onde o auditor deverá relatar e destacar os principais assuntos auditados de acordo com o seu julgamento profissional, e deverá também indicar o motivo porque foi considerado como um assunto de maior importância para a auditoria. Levando em consideração que essa é uma temática recente e que esse é o primeiro ano de aplicabilidade no Brasil, faz-se necessário um estudo que aponte a atuação das empresas de auditoria em relação a essa mudança. Diante disso, o objetivo desse trabalho é apontar quais os principais assuntos de auditoria (PAA’s) nas companhias abertas brasileiras e avaliar possíveis descumprimentos da NBC TA 701 – Principais Assuntos de Auditoria. Para tanto, os dados foram coletados de uma amostra de 50 empresas de segmentos diversos da BM&F Bovespa e analisados qualitativamente. Para os resultados foram observados Reconhecimento de Receitas e Impairment como assuntos mais abordados e o descumprimento da NBC TA 701 em aspectos estruturais. Palavras-chave: Auditoria. Principais Assuntos de Auditoria. Novo Relatório de Auditoria. Relatório de Auditoria.
ABSTRACT
The role of the audit is to express an opinion, by means of a report, on the financial statements, based on the analysis of the conclusions reached by the evidences of the auditor's work. Thus, auditing plays a fundamental role in the economy, with the function of bringing to the market greater transparency about the assets reality and the profitability of companies. Faced with this, and knowing the economic crisis that the country faces, where the market is affected by corruption and lack of transparency, causing insecurity in every society and, especially, investors, the NRA - New Report of Audit with applicability to reports Related to the financial statements of December 31, 2016. The NRA seeks to increase the added value of the audit report, making it more profitable and transparent to users, reporting supplementary information to the statements previously unknown to usurers in order to present more Clearly the financial and equity reality of the audited company. Among the changes that have taken place is the inclusion of the main audit subjects paragraph, where the auditor should report and highlight the main audited subjects according to his / her professional judgment, and should also indicate the reason why it was considered as a matter of Importance for the audit. Taking into account that this is a recent issue and that this is the first year of applicability in Brazil, a study is needed that points out the behavior of audit firms in relation to this change. Therefore, the objective of this paper is to identify the main auditing issues (PAA's) in Brazilian public companies and to evaluate possible noncompliance with NBC TA 701 - COMMUNICATING KEY AUDIT MATTERS IN THE INDEPENDENT AUDITOR’S REPORT. For that, the data were collected from a sample of 50 companies from diverse segments of BM & F Bovespa and analyzed qualitatively. For the results were observed Revenue Recognition and Impairment as subjects more addressed and non-compliance with ISA 701 in structural aspects. Keywords: Audit. Key Audit Matters. New Audit Report. Independet Auditor’s Report.
LISTA DE QUADROS
Quadro 1 – Empresas sem PAA................................................................. 28
Quadro 2 – Empresas analisadas ............................................................. 29
Quadro 3 – Relação de PAA por empresa................................................. 33
Quadro 4 – Empresas sem clareza no motivo do PAA.............................. 38
Quadro 5 – Empresas com Empréstimos consideráveis............................ 40
Quadro 6 – Empresas com Imobilizado consideráveis............................... 40
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 – Análise quantitativa dos PAA ................................................. 35
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
BM&FBOVESPA - Bolsa de Mercadoria e Futuros & Bolsa de Valores de São
Paulo
IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
NBC TA - Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas de Auditoria
FRC - Financial Reporting Council
UK – Reino Unido
NRA – Novo Relatório de Auditoria
PAA – Principais Assuntos de Auditoria
PDD – Provisão para Devedores Duvidosos
POC - Percentage of completion
SUMÁRIO
1. INTRODUÇÃO.......................................................................................12
1.1 QUESTÃO DA PESQUISA...............................................................14
1.2 OBJETIVOS DA PESQUISA.............................................................14
1.2.1 Objetivo Geral.........................................................................14
1.2.2 Objetivos Específicos.............................................................15
1.3 RELEVÂNCIA E JUSTIFICATIVA.....................................................15
1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO..........................................................16
2. REFERENCIAL TEÓRICO.....................................................................17
2.1 RELATÓRIO DE AUDITORIA...........................................................17
2.2 NOVO RELATÓRIO DE AUDITORIA................................................20
2.3 PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA.......................................22
3. PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS...............................................26
4. RESULTADO E ANÁLISE......................................................................30
4.1 EMPRESAS QUE NÃO DIVULGARAM PAA....................................30
4.2 ANÁLISE QUANTITATIVA DOS PAAs..............................................32
4.3 ANÁLISE DA ESTRUTURA DA NORMA..........................................38
4.4 COMPARAÇÃO COM DADOS FINANCEIROS................................40
5. CONSIDERAÇÕES FINAIS...................................................................42
REFERÊNCIAS............................................................................................44
11
1. INTRODUÇÃO
Inseridos em um momento de crise econômica, o mercado é afetado
pela corrupção e falta de transparência, ocasionando insegurança em toda
sociedade e, principalmente, aos investidores que são diretamente afetados
por esse cenário econômico. Diante desse quadro desfavorável, pode-se
afirmar que a busca por maiores evidências de auditoria é essencial no sentido
de provocar confiabilidade aos stakeholders.
De acordo com Attie (2010), a auditoria independente tem como
finalidade emitir opinião sobre a propriedade das demonstrações contábeis
através do parecer de auditoria. Sabe-se também que a auditoria tem papel
essencial na economia, com a função de trazer ao mercado uma maior
transparência sobre a realidade patrimonial e a capacidade de geração de
lucros das empresas.
No entanto, os relatórios de auditoria possuem um padrão engessado,
que é composto por, basicamente, dois pontos: a opinião do auditor
independente sobre as demonstrações financeiras e a outra parte do relatório,
com descrições perfeitamente padronizadas. Entretanto, esse modelo de
relatório de auditoria, o tradicional, vem levantando dúvidas nos usuários em
relação à existência de informações genéricas e a falta de informações
relevantes. Segundo Garcia (2016), diante da necessidade de informações
mais detalhadas, os investidores e analistas vem demandando mais
explicações aos auditores.
Movidos por essa necessidade, a partir de 31 de dezembro de 2016, os
relatórios de auditoria passaram a apresentar uma nova formatação, com o
intuito de aumentar o valor agregado do relatório do auditor independente e
torna-lo mais esclarecedor e objetivo para seus usuários.
Para colocar em prática o NRA – Novo Relatório de Auditoria – faz-se
necessário um conjunto de seis Normas Brasileiras de Contabilidade de
Auditoria Independente (NBC TA), são elas: NBC TA 260 (R2) – Comunicação
com os Responsáveis pela Governança; NBC TA 570 – Continuidade
Operacional; NBC TA 700 – Formação da Opinião e Emissão do Relatório do
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Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis; NBC TA 701 –
Comunicação dos Principais Assuntos de Auditoria no Relatório do Auditor
Independente; NBC TA 705 – Modificações na Opinião do Auditor
Independente; e NBC TA 706 – Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros
Assuntos no Relatório do Auditor Independente.
Com a finalidade de atender melhor aos seus usuários, o NRA vem
trazer dentre as principais alterações a inclusão de um novo parágrafo
denominado de Principais Assuntos de Auditoria - PAA. Nessa parte do
relatório o auditor deverá relatar e destacar os principais assuntos auditados de
acordo com o seu julgamento profissional, e deverá também indicar o
motivo porque foi considerado como um assunto de maior importância para a
auditoria. Segundo Breda (2016), deverá ser incluído no PAA tudo que for
considerado importante de acordo com o julgamento do auditor.
Esse detalhamento terá obrigatoriedade para as empresas listadas,
embora seu cumprimento seja recomendado para as demais empresas, já que
colabora para a uniformidade entre relatórios.
Vale destacar que o esse modelo já é uma realidade em diversos
países, como por exemplo, o Reino Unido que já o aplica desde 2010, segundo
FRC (Financial Reporting Council) órgão regulador independente em UK. O
Novo Relatório de Auditoria – NRA - apresentará informações de maneira mais
esclarecedora e objetiva. Pouco conhecido até o momento, ele trará
observações apontadas diretamente pelos auditores sobre temas relevantes
que impactam o planejamento de auditoria.
Levando em consideração que essa é uma temática recente, sabendo
ainda que não existem estudos aprofundados sobre o assunto no Brasil e que
até os próprios auditores estarão buscando um melhor entendimento de como
e quais serão os PAAs (Principais Assuntos de Auditoria), faz-se necessário
um estudo que, aponte o comportamento dos auditores independentes nesse
primeiro ano do NRA no Brasil, relacionando e avaliando quais os assuntos
considerados como principais de acordo com julgamento dos auditores e se a
NBCTA 701 - Principais Assuntos está sendo atendida. O estudo pretende
auxiliar os trabalhos dos auditores independentes sobre o NRA, considerando
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que os resultados desta pesquisa levantam os assuntos mais abordados e de
que maneira a auditoria tem se planejado.
1.1 QUESTÃO DA PESQUISA
Levando em consideração essa temática recente e pouco explorada,
esta pesquisa visa direcionar os estudos na área, ampliando a visão dos
profissionais de auditoria independente, investidores e acionistas, companhias
listadas e dos órgãos reguladores, buscando responder ao seguinte problema:
Quais os principais assuntos de auditoria (PAA’s) nas companhias
abertas brasileiras?
1.2 OBJETIVOS DA PESQUISA
1.2.1 Objetivo geral
O presente trabalho tem como objetivo geral identificar quais são os
Principais Assuntos de Auditoria das empresas listadas na BM&FBovespa,
buscando responder à questão de pesquisa mencionada anteriormente. Assim,
pretende-se colaborar, com o direcionamento dos profissionais de auditoria
independente sobre o enfoque do novo Relatório do Auditor, identificando quais
os assuntos mais relevantes e de que maneira estão sendo abordados.
Desse modo, o aprofundamento que será levantado sobre esse tema
tende a contribuir positivamente com a sociedade, já que virá a encabeçar os
estudos nessa área do Novo Relatório do Auditor, identificando os temas
abordados e assim, norteando as empresas de auditoria independente, como
também os órgãos reguladores. Além disso, tenderá a contribuir com a
valorização do papel do auditor no mercado de capitais, aumentando sua
credibilidade diante dos stakeholders, de modo a aumentar a transparência das
empresas, já que os investidores e os demais usuários serão beneficiados com
dados que antes não eram de conhecimento público.
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1.2.2 Objetivos Específicos
Já no tocante aos objetivos específicos, a presente pesquisa consiste
em:
a) Levantar o Relatório dos Auditores Independentes sobre as
demonstrações financeiras das empresas listadas na BM&F Bovespa;
b) Coletar os principais assuntos de auditoria mencionados no
relatório dos auditores independentes;
c) Realizar uma análise qualitativa dos principais assuntos de
auditoria
d) Averiguar possíveis descumprimentos normativos exigidos pela
NBC TA 701 – Principais Assuntos de Auditoria.
1.3 RELEVÂNCIA E JUSTIFICATIVA DA PESQUISA
Com o surgimento do Novo Relatório do Auditor, surge também a
necessidade de entender como essas informações deverão ser abordadas, de
maneira que os objetivos de clareza e utilidade sejam alcançados, gerando
confiabilidade aos stakehoders.
O parágrafo de Principais Assuntos de Auditoria poderá ser um
importante passo no tocante à materialização da missão do auditor em
esclarecer aos usuários a realidade patrimonial e financeira da empresa
auditada. Nesse parágrafo serão elencados os temas mais relevantes no
processo de auditoria e os motivos pelos quais foram considerados relevantes.
Servirá, principalmente, como transparência aos usuários da informação.
Por se tratar de uma temática recente, nota-se a carência de amparo
bibliográfico, de modo que os auditores independentes estarão no primeiro ano
de aplicabilidade do NRA – Novo Relatório do Auditor. A pesquisa poderá servir
como base, para os auditores independes, a fim de observarem quais os PAAs
mais abordados, relacionando-os com os dados financeiros e com o segmento
das empresas auditadas, como também poderá vir a ser norteadora para os
órgãos reguladores, visualizando quais os principais descumprimentos da NBC
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TA 701 - Comunicação dos Principais Assuntos de Auditoria no Relatório do
Auditor Independente nesse primeiro ano de aplicabilidade no Brasil. A
pesquisa também poderá impulsionar na construção bibliografias dessa área
do NRA. Os primeiros relatórios publicados até 31 de março de 2017 serão
analisados, e será feito um levantamento dos principais assuntos mais
apontados nos relatórios dos auditores e de que maneira estão sendo
abordados pelas firmas de auditoria.
O tema do estudo, os assuntos mais abordados no Parágrafo dos
Principais Assuntos de Auditoria, torna-se relevante pelo fato de poder
contribuir com o aprofundamento do tema, auxiliando no conhecimento dos
conceitos e a aplicabilidade no NRA, levantando seus possíveis impactos e
analisando os primeiros relatórios publicados.
1.4 ESTRUTURA DO TRABALHO
O presente trabalho está estruturado em cinco tópicos, sendo eles:
Introdução, Referencial Teórico, Procedimentos Metodológicos, Resultados e
Análises e Considerações Finais. A Introdução traz uma sucinta
contextualização sobre o tema, questões da pesquisa, objetivos e relevância e
justificativa. O Referencial Teórico traz com a abordagem teórica sobre o
relatório do auditor, parágrafo de principais assuntos e o embasamento nas
NBC TAs. O terceiro tópico aponta os procedimentos metodológicos com
elucidações a respeito da coleta dos dados, universo e amostra, além do
modelo de análise que será utilizado. O quarto tópico, Resultados e Análises,
aborda sobre os principais resultados da pesquisa e o debate sobre as
evidências encontradas e principais contribuições. Por fim, as Considerações
Finais retoma os principais pontos discutidos, principais contribuições, limitação
e sugestões para pesquisas futuras.
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2. REFERENCIAL TEÓRICO
2.1 RELATÓRIO DE AUDITORIA
Anteriormente conhecido como parecer de auditoria, o relatório do
auditor independente é compreendido como a materialização final do trabalho
do auditor. De acordo com a NBCTA 700 os objetivos do auditor são: construir
uma opinião acerca das demonstrações contábeis tendo como base a análise
das conclusões obtidas pela evidência de auditoria obtida, e demonstrar
claramente sua opinião por meio de relatório por escrito.
Santos (2007) acredita que o objetivo do auditor independente é emitir
uma opinião sobre as demonstrações contábeis com base na análise das
conclusões alcançadas pelas evidências de auditoria e consequentemente
formar sua opinião por meio de relatório de auditoria e esclarecendo a base
tomada para emissão da opinião.
Nesse caso, para a execução do trabalho do auditor, as demonstrações
contábeis devem possibilitar suficientemente uma análise sobre a situação
financeira da entidade auditada. Essas demonstrações devem ser completas,
incluindo Notas Explicativas que complementam as informações contábeis, e o
relatório da administração, que permitem a análise estrutural da empresa.
Assim, o relatório de auditoria traduz uma opinião sobre a adequação
das demonstrações, em consonância às normas brasileiras de contabilidade e
legislação específica (ALVES, ANTUNES & ANTUNES, 2006).
Executando um trabalho de forma planejada e programada, o auditor
cruza dados, realiza procedimentos, analisa controle interno, faz cálculos,
coleta informações e analisa também aspectos qualitativos das políticas
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contábeis da entidade, incluindo indicadores de possível tendenciosidade nos
julgamentos da administração.
Para Jund (2001) o relatório do auditor possui vantagens para todos os
usuários. Para a Administração, fiscalizando a eficiência dos controles internos,
dificultando desvios de bens materiais e opinando sobre a adequação das
demonstrações contábeis; para os Investidores, contribui para maior exatidão
das demonstrações contábeis, assegura maior exatidão dos resultados
apurados e possibilita melhores informações sobre a real situação patrimonial e
financeira da empresa; para o Fisco, colabora para a observância das leis
fiscais e para a Sociedade, dando credibilidade às demonstrações contábeis,
informando através das demonstrações contábeis do conjunto das empresas o
grau de evolução e solidez da economia nacional e, assegurando a veracidade
das informações, das quais dependerá a tranquilidade das empresas e a
garantia de empregos.
De acordo com a NBCTA 700, para formar sua opinião, o auditor deve
avaliar se obteve segurança razoável de que as demonstrações contábeis
estão livres de distorções relevantes, independente se causada por fraude ou
erro. Para essa conclusão deve-se levar em consideração: a conclusão do
auditor se foi obtida evidência de auditoria apropriada e suficiente à conclusão
do auditor se as distorções não corrigidas são relevantes, individualmente ou
em conjunto; e outras avaliações exigidas.
Ainda para a formação de opinião, o auditor deverá analisar se as
demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes,
de acordo com os requisitos da estrutura de relatório financeiro aplicável. Essa
avaliação deve incluir a consideração dos aspectos qualitativos das políticas
contábeis da entidade, incluindo indicadores de possível tendenciosidade nos
julgamentos da administração. (NBCTA 700, Formação da opinião sobre as
demonstrações contábeis)
Santos (2007) afirma que a estrutura do relatório do auditor
independente deverá ser por escrito e apresentar título, ser endereçado de
acordo com as circunstâncias do trabalho. Ele afirma ainda que o relatório do
auditor deve especificar a reponsabilidade e expressar opinião referente às
demonstrações contábeis baseado no trabalho realizado pela auditoria.
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Levando em consideração a NBCTA 700, o relatório do auditor deverá
seguir a seguinte estrutura:
Deverá ser por escrito;
O relatório do auditor deve ter título que indique claramente
que é o relatório do auditor;
O relatório do auditor deve ser endereçado conforme
exigido pelas circunstâncias do trabalho;
A primeira seção do relatório do auditor deve incluir a
opinião do auditor independente e deve ter “Opinião” como
título;
A seção “Opinião” do relatório do auditor também deve:
o identificar a entidade cujas demonstrações
contábeis foram auditadas;
o afirmar que as demonstrações contábeis foram
auditadas;
o identificar o título de cada demonstração que
compõe as demonstrações contábeis;
o fazer referência às notas explicativas, incluindo o
resumo das principais políticas contábeis; e
especificar a data ou o período de cada
demonstração que compõe as demonstrações
contábeis.
Logo após a seção “Opinião”, deverá ser incluída uma outra seção
com título de “Base para Opinião”. A NBCTA 700 aponta as seguintes
características para essa seção:
declare que a auditoria foi conduzida em conformidade com
as normas de auditoria;
referencie a seção que descreve as responsabilidades do
auditor segundo as normas de auditoria;
inclua a declaração de que o auditor é independente da
entidade de acordo com as exigências éticas relevantes
relacionadas com a auditoria e que ele atendeu às outras
responsabilidades éticas do auditor de acordo com essas
exigências. A declaração deve identificar a jurisdição de
origem das exigências éticas relevantes ou referir-se ao
Código de Ética do IESBA (International Ethics Standards
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Board for Accountants) da Federação Internacional de
Contadores (IFAC)
declare se o auditor acredita que a evidência de auditoria
obtida por ele é suficiente e apropriada para fundamentar
sua opinião.
Além das orientações expostas acima, o relatório de auditoria deverá
trazer ainda outras seções, como, “Outras informações”, “Continuidade
Operacional”, que, quando aplicáveis, deverão ser incluídas.
A NBCTA 700 orienta também a inclusão da seção “Responsabilidade
pelas demonstrações contábeis”, nesse caso o auditor não precisa fazer
referência especificamente à “administração”, mas deve usar o termo que é
apropriado no contexto da estrutura legal. Em algumas situações, a referência
apropriada pode ser os responsáveis pela governança.
Entende-se então, que o relatório de auditoria deve-se obedecer a
uma estrutura específica, analisando a particularidade da auditoria, e
remetendo às demonstrações contábeis. Com o objetivo de atender a todos os
usuários da melhor forma e emitindo confiança e credibilidade aos mesmos.
Ainda sobre o relatório de auditoria, olhando pela ótica dos
honorários cobrados pelas firmas, segundo Castro e Paleias (2014), em estudo
sobre determinantes dos honorários de auditoria, afirmam que pode-se
correlacionar alguns fatores, como no caso dos custos dos serviços, das horas
estimadas e outros fatores, como a qualificação técnica dos auditores. Nesse
caso, levando em consideração que a qualificação técnica do auditor contribui
para a formação dos honorários, estima-se que as mudanças ocorridas no
relatório do auditor, poderão vir a contribuir com a agregação do valor dos
serviços de auditoria, já que os auditores necessitam de estudo, análise e
aperfeiçoamento para a elaboração do NRA – Novo Relatório do Auditor.
2.2 NOVO RELATÓRIO DE AUDITORIA
Com o objetivo de atender melhor aos usuários da informação, para que
o relatório do auditor fornecesse além de que uma opinião de aprovação ou
reprovação, o International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)
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emitiu novos requerimentos que fazem surgir o NRA – Novo Relatório do
Auditor.
Dentre as mudanças ocorridas, tem-se a Comunicação com
Responsáveis pela governança, atendida pela NBCTA 260. Segunda essa
norma, o papel dessa alteração é manter a comunicação recíproca entre o
auditor e a governança para que o trabalho de auditoria desenvolva de maneira
positiva. A norma destaca ainda que embora o auditor seja responsável pela
comunicação de assuntos exigidos por esta norma, a administração também
tem a responsabilidade de comunicar assuntos de interesse da governança aos
seus responsáveis, desse modo, a comunicação do auditor não exime a
administração dessa responsabilidade. Da mesma forma, a comunicação da
administração aos responsáveis pela governança de assuntos que o auditor
deve comunicar não isenta o auditor da responsabilidade de também
comunicá-los.
Outra alteração no NRA é a inclusão da seção “Continuidade
Operacional”, que segundo a NBC TA 570 os objetivos do auditor para alcançar
essa avaliação são: obter evidência de auditoria apropriada e suficiente com
relação à adequação do uso, pela administração, da base contábil de
continuidade operacional na elaboração das demonstrações contábeis;
concluir, com base na evidência de auditoria obtida, se existe incerteza
significativa em relação a eventos ou condições que podem levantar dúvida
significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade; e
emitir relatório de acordo com essa mesma NBCTA.
A NBC TA 706 aponta outra alteração para o NRA, a inclusão dos
Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros Assuntos. O objetivo é chamar a
atenção dos usuários, quando necessário, por meio de comunicação e clara
para assunto que, apesar de apropriadamente apresentado ou divulgado nas
demonstrações contábeis, tem tal importância que é fundamental para o
entendimento das demonstrações contábeis pelos usuários, ou quando
apropriado, qualquer outro assunto que seja relevante para os usuários
entenderem a auditoria, as responsabilidades do auditor ou o seu relatório.
A seção de “Responsabilidade dos Auditores Independentes” também foi
objeto de alteração, a afirmação anterior desse parágrafo era que o auditor
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possui uma “segurança razoável de que as demonstrações financeiras estão
livres de distorção relevante”, entretanto, a palavra razoável pode não causar
tanta confiança. Portanto, agora o auditor deverá informar que o termo tem o
significado de alto nível de segurança.
Além das mudanças já citadas, o layout também fora alterado, da
maneira que parágrafo de opinião do auditor que, anteriormente, aparecia no
final do relatório agora irá aparecer na parte inicial. Isso porque, os assuntos
serão organizados em ordem decrescente de importância.
Por fim, dentre as mudanças ocorridas ao relatório do auditor, tem-se a
inclusão do parágrafo dos Principais Assuntos de Auditoria – PAA, objeto de
estudo desta pesquisa. Onde, segundo a NBC TA 701, o auditor deverá
determinar quais assuntos, entre aqueles comunicados aos responsáveis pela
governança, exigiram atenção significativa na realização da auditoria.
Entende-se que as mudanças citadas, tendem a contribuir positivamente
com o relatório de auditoria, aumentando seu valor agregado e tornando-o mais
proveitoso para os usuários da informação. Isso porque ele apresentará
informações antes desconhecidas, e que serão complementares aos dados
financeiros das companhias, aumentando assim a transparência a utilidade aos
usuários da informação.
2.3 PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA
A inclusão do parágrafo de Principais Assuntos de Auditoria foi uma das
mudanças que contribuíram para o NRA. De acordo com a NBC TA 701 –
Comunicação dos Principais Assuntos de Auditoria no Relatório do Auditor
Independente, a comunicação do PAA visa tornar o relatório de auditoria mais
informativo, fornecendo informações adicionais que foram consideradas mais
importantes na auditoria, auxiliando os usuários no entendimento acerca da
entidade auditada.
A aplicabilidade da NBC TA 701 é voltada para as empresas listadas em
bolsa de valores. A norma se aplica também quando o auditor é obrigado, por
meio de lei ou regulamento, a comunicar os principais assuntos de auditoria em
seu relatório sobre as demonstrações contábeis. O que não proíbe as demais
22
empresas a incluírem essa aplicação em seus relatórios, pode-se dizer que a
inclusão do PAA em todas as empresas, até mesmo as não listadas, virá a
contribuir com uma possível padronização de relatórios, aumentando a
comparabilidade.
Entretanto, a NBC TA 705 – Modificação na Opinião do Auditor
Independente proíbe o auditor de incluir o PAA quando ele se abstém de
opinião, a menos que essa apresentação seja exigida por lei ou regulamento.
Esse aspecto será avaliado nessa pesquisa, visando analisar se a norma está
sendo cumprida em sua totalidade, no caso de abstenção de opinião.
De acordo com a definição trazida pela NBC TA 701, os Principais
assuntos de auditoria são os que, segundo o julgamento profissional do auditor,
foram os mais significativos na auditoria das demonstrações contábeis do
período em questão. E ainda, devem ser selecionados entre os assuntos
comunicados aos responsáveis pela governança.
A NBC TA 701 aponta que o auditor poderá selecionar os principais
assuntos considerando os seguintes pontos:
áreas avaliadas como de maior risco de distorção relevante
ou riscos significativos identificados, de acordo com a NBC
TA 315 – Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção
Relevante por meio do Entendimento da Entidade e do seu
Ambiente;
julgamentos significativos do auditor relativos às áreas das
demonstrações contábeis que também envolveram
julgamento significativo por parte da administração,
inclusive estimativas contábeis identificadas que
apresentam alta incerteza de estimativa
efeito sobre a auditoria de fatos ou transações significativos
ocorridos durante o período
Assim, o auditor deverá determinar quais os assuntos foram
considerados mais significativos na auditoria, e terá escolhido quais os
principais assuntos de auditoria de acordo com seu julgamento profissional.
A NBC TA 701 determina de que maneira deverá ser apresentado o
PAA. Primeiramente, ele será escrito em seção separada do relatório, com o
título de “Principais Assuntos de Auditoria”, com o seguinte texto de introdução:
“os principais assuntos de auditoria são aqueles que, segundo o julgamento
23
profissional do auditor, foram os mais significativos na auditoria das
demonstrações contábeis do período corrente”. Em seguida serão apresentado
cada principal assunto em um subtítulo diferente, descrevendo o motivo pelo
qual o assunto foi considerado como um dos mais significativos na auditoria e,
portanto, determinado com principal assunto de auditoria e como o assunto foi
tratado na auditoria das demonstrações contábeis.
Vale destacar que a norma que trata esse tema, determina que o
assunto que deu origem à opinião modificada, ou à incerteza significativa
quanto à continuidade operacional da empresa, são naturalmente um PAA.
Entretanto, tais assuntos não devem ser descritos na seção “Principais
assuntos de auditoria” do relatório do auditor, o auditor deverá então que
incluir, na seção “Principais assuntos de auditoria”, uma referência à seção
“Base para opinião com ressalva (ou adversa)” ou à seção “Incerteza
significativa quanto à continuidade operacional”. Esse fator também será objeto
de análise nessa pesquisa, verificando se as empresas que apresentaram tais
situações estão obedecendo às determinações da norma.
Caso o auditor avalie, que não existem assuntos a serem tratados como
“Principais assuntos de auditoria”, ou que os únicos principais assuntos de
auditoria comunicados são aqueles relacionados como o assunto que deu
origem à opinião modificada, ou à incerteza significativa quanto à continuidade
operacional da empresa, ele deve incluir uma declaração nesse sentido em
seção separada do seu relatório, sob o título “Principais assuntos de auditoria”.
Esse fator também será objeto de análise nessa pesquisa, verificando se as
empresas que apresentaram tais situações estão obedecendo às
determinações da norma.
Diante das orientações e determinações propostas pela NBC TA 701,
entende-se que a inclusão da seção com os Principais Assuntos de Auditoria
tem a finalidade de tornar o relatório mais informativo e objetivo aos usuários
da informação. Caberá ao auditor a analisar, de acordo com seu julgamento
profissional, quais os assuntos mais importantes a serem apresentados nessa
nova seção.
Em material disponibilizado pelo IBRACON (Instituto de Auditores
Independentes do Brasil), visualizou-se resultado de estudo feito pelo FRC
24
analysis (UK) em dois anos, analisando quais os Principais Assuntos de
Auditoria e a variação de um ano para outro. No ano 1 da pesquisa os
principais assuntos foram:
1º: Impairment de outros ativos
2º: Tributos
3º: Goodwill Impairment
4º: Fraude em Receitas
5º: Reconhecimento de Receitas
6º: Provisões
7º: Benefícios de Aposentadoria
8º: Alienações e Avaliações de Estoque
9º: Provisões – termos legais
10º: Capitalização de Juros
No ano 2 da pesquisa a colocação dos principais assuntos foram:
1º: Tributos
2º: Goodwill Impairment
3º: Reconhecimento de Receitas
4º: Provisões
5º: Impairment de outros ativos
6º: Aquisições e Alienações
7º: Benefícios de Aposentadoria
8º: Avaliações de Estoque
9º: Provisões – termos legais
10º: Fraude em Receitas
Considera-se razoável variação entre a disposição dos assuntos em
ordem de prioridade de um ano para outro. Nota-se que Fraude em Receitas
saiu de 5º para 10º colocação, o que se entende como considerável alteração.
Os demais assuntos não apresentam grandes variações.
25
3. PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS
A metodologia é a maneira utilizada para desenvolver uma
pesquisa. Método pode ser caracterizado como um conjunto de atividades
sistemáticas e racionais que com maior segurança e economia permite ao
pesquisador alcançar o objetivo. Neste sentido, através do método chega-se a
conhecimentos válidos e verdadeiros, traçando o caminho a ser seguido,
detectando erros e auxiliando as decisões do cientista (LAKATOS, 2003).
Para Acevedo e Nohara (2013, p.71) “o objetivo da pesquisa
exploratória é proporcionar maior compreensão do fenômeno que está sendo
investigado, permitindo assim que o pesquisador delineie de forma mais
precisa o problema.
“Com relação ao emprego do método ou abordagem qualitativa esta
difere do quantitativo pelo fato de não empregar dados estatísticos como centro
do processo de análise de um problema”. (Moretti, 2008 p.21)
Para Chizzotti (2008) a Análise de Conteúdo consiste em relacionar
a frequência de citação de alguns temas, palavras ou ideias em um texto para
26
medir o peso relativo atribuído a um determinado assunto. É o tipo da análise
da comunicação que pretende garantir a imparcialidade objetiva.
Levando em consideração as afirmações acima, pode-se apontar o
presente trabalho como sendo uma pesquisa que se baseia na ideia de análise
de conteúdo, sendo ela também exploratória e qualitativa.
O presente trabalho analisa o universo das empresas da
BM&FBOVESPA, escolhendo uma amostra de 50 empresas de segmentos
diversos, tendo em vista que se pretende uma análise geral e não restritiva.
Os dados foram coletados por meio de acesso eletrônico ao site da
BM&FBOVESPA, realizando também consultas diretas aos sites das empresas
da amostra, no campo de Relações com Investidores, com intuito de buscar
informações adicionais.
Foram coletados os dados dos relatórios de auditoria e das
demonstrações contábeis com a finalidade de extrair informações dos PAAs
(Principais Assuntos de Auditoria), além de informações adicionais como:
firmas de auditoria e tipos de opinião, como também informações financeiras.
Nas informações financeiras, foram levantados o: ativo total, imobilizado,
intangível, passivo total, empréstimos e financiamentos, patrimônio líquido total,
capital social, receita e lucro líquido, foram consideradas os valores das
demonstrações financeiras.
Após a realização da coleta de dados das empresas negociadas na
Bovespa, as informações foram ajustadas e compiladas, compondo a amostra
da pesquisa em um total de 50 companhias abertas.
A partir da coleta, foi realizada a tabulação dos dados extraídos em
planilha eletrônica do Microsoft Excel, sendo separado em duas abas, sendo
uma aba para as informações gerais da empresa contendo: nome, segmento,
firma de auditoria, tipo de parecer, ativo total, contas a receber, imobilizado,
intangível, passivo total, empréstimos e financiamentos, patrimônio líquido,
capital social, receita, lucro líquido e tópicos dos Principais Assuntos de
Auditoria; a segunda aba agrupando os parágrafos completos dos PAAs. Com
separação de informações foi feita a comparação entre PAAs e os dados
financeiros da empresa, avaliando se aquele assunto caberia ter sido
considerado como importante, e se há algum dado financeiro que aponte um
27
principal assunto que não foi abordado pelo auditor em seu relatório. Com a
organização de todos os parágrafos de principais assuntos em uma aba
separada foi possível analisar se os relatórios de auditoria das empresas da
amostra obedeceram a NBC TA 701 no tocante à estrutura determinada.
Logo após a tabulação, foi realizada uma análise geral e identificou-
se 6 empresas que não apresentaram o parágrafo de principais assuntos.
Essas empresas foram organizadas na planilha em uma aba separada, a fim
de avaliar se dois itens da NBC TA 701 estão sendo atendidos, são eles: o item
5 que proíbe o auditor de publicar os principais assuntos quando se abstém de
opinião; e o item 16 da mesma norma, que determina que quando o auditor, de
acordo com seu julgamento, entenda que não existem principais assuntos de
auditoria a serem reportados, ele devem incluir uma declaração em seção
separada do relatório com o título de “Principais assuntos de auditoria”. O
Quadro 1 detalha quais as empresas da amostra que não apresentarem PAA.
Quadro 1: Empresas sem PAA
EMPRESA FIRMA OPINIÃO
CABINDA PARTICIPACOES S.A. PWC Sem Ressalva
GRUCAI PARTICIPAÇÕES S.A. PWC Sem Ressalva
LONGDIS S.A. BKR Sem Ressalva
ITAITINGA PARTICIPAÇÕES S.A. PWC Sem Ressalva
OCTANTE SECURITIZADORA S.A. KPMG Sem Ressalva
VIVER INCORPORADORA E CONSTRUTORA S.A. BDO RCS Auditores Independentes SS Abstenção de Opinião
FIBAM COMPANHIA INDUSTRIAL S.A. JPPS Auditores Com Ressalva Fonte: dados da pesquisa, 2017.
Organizando as 7 empresas sem PAA separadamente, resta um
grupo de 44 empresas a serem analisados o parágrafo de principais assuntos
de auditoria.
28
Os tópicos dos PAAs foram agrupados em outra aba totalizando um
montante de 112 tópicos. Os PAAs foram separados pelos seus tópicos para
que pudessem ser analisados quantitativamente. Os tópicos foram
classificados em 15 categorias: Ágio, Estoque, Imobilizado, Impairment,
Impostos, Impostos a Recuperar, Intangíveis, Investimentos, Obrigações
Financeiras, Casos peculiares da companhia, Partes relacionadas, PDD,
Provisões, Reconhecimento de Receita e Situação Financeira da companhia.
Com essa organização analisou-se a porcentagem de cada PAA em relação ao
total de 112, verificando o PAA mais abordado e avaliou-se a média de PAA
que as empresas da amostra apresentaram.
O Quadro 2, abaixo, relaciona as empresa que tiveram seus PAAs
analisados
Quadro 2: Empresas Analisadas
EMPRESA FIRMA PARECER BR HOME CENTERS S.A. PWC Sem Ressalva CAMBUCI S.A. SAX AUDITORES Sem Ressalva CEMIG DISTRIBUIÇÃO S.A. Deloitte Sem Ressalva DOHLER S.A. VGA AUDITORES Sem Ressalva FUTURUTEL S.A. Grant Thornton Auditores Sem Ressalva GENERAL SHOPPING BRASIL S.A. Grant Thornton Auditores Sem Ressalva HOTÉIS OTHON S.A. ACAL AUDITORES Sem Ressalva LIBRA TERMINAL RIO S.A PWC Sem Ressalva M DIAS BRANCO S.A. PWC Sem Ressalva IDEIASNET S.A. Grand Thornton Auditores I Sem Ressalva IGB ELETRONICA S.A VACC Sem Ressalva IGUTAEMI S.A. KPMG Sem Ressalva J. MACEDO S.A. KPMG Sem Ressalva JHSF PARTICIPAÇÕES S.A KPMG Sem Ressalva JOÃO FORTES ENGENHARIA S.A. KPMG Sem Ressalva JOAQUIM OLIVEIRA S.A. PARTICIPAÇÕES Baker Tilly Brasil Auditores Sem Ressalva KARSTEN S.A. Deloitte Sem Ressalva BOMBRIL S.A. BDO RCS Auditores Com Ressalva NATURA COSMÉTICOS S.A. ERNST & YOUNG Sem Ressalva NEWTEL PARTICIPAÇÕES S/A Grand Thornton Auditores Sem Ressalva ALPARGATAS S.A ERNST & YOUNG Sem Ressalva ALTUS SISTEMA DE AUTOMAÇÃO S.A KPMG Sem Ressalva AMBEV S.A. Deloitte Sem Ressalva AMPLA ENERGIA E SERVIÇOS S.A BDO RCS Auditores Sem Ressalva AZUL S.A ERNST & YOUNG Sem Ressalva BRASIL BROKERS PARTICIPAÇÕES S.A. Grand Thornton Auditores Sem Ressalva DTCOM - DIRECT TO COMPANY S.A. BDO RCS Auditores Sem Ressalva
29
ENEVA S.A. PWC Sem Ressalva HELBOR EMPREENDIMENTOS S.A. PWC Sem Ressalva RANDON S.A. IMPLEMENTOS E PARTIC KPMG Sem Ressalva RUMO S.A. KPMG Sem Ressalva SARAIVA S.A. Grant Thornton Auditores Sem Ressalva SCHULZ S.A. MARTINELLI AUDITORES Sem Ressalva SMILES S.A ERNST & YOUNG Sem Ressalva SUZANO PAPEL E CELULOSE SA KPMG Sem Ressalva TECNISA S.A. Deloitte Sem Ressalva TELEFÔNICA BRASIL S.A. ERNST & YOUNG Sem Ressalva TIM PARTICIPAÇÕES S.A. BDO RCS Auditores Sem Ressalva ULTRAPAR PARTICIPACOES S.A. Deloitte Sem Ressalva VALE S.A. KPMG Sem Ressalva ANDRADE GUTIERREZ CONCESSOES S.A. KPMG Sem Ressalva
Fonte: dados da pesquisa, 2017.
Toda a análise foi realizada com o objetivo de responder a questão
da pesquisa de apontar quais os principais assuntos de auditoria (PAA’s) nas
companhias abertas brasileiras e detectar possíveis descumprimentos
normativos da NBC TA 701.
4. RESULTADOS E ANÁLISE
4.1 EMPRESAS QUE NÃO DIVULGARAM PAA
Foi realizada análise nas 7 empresas da amostra que não
reportaram os Principais Assuntos de Auditoria no relatório do auditor. A
análise foi feita para avaliar se a NBC TA 701 em seu item 16 foi atendida.
Se o auditor determinar, dependendo dos fatos e circunstancias
pertinentes à entidade e à auditoria que não existem assuntos a
serem reportados como “Principais assuntos de auditoria” ou que
os únicos principais assuntos de auditoria comunicados são
aqueles relacionados com o item 15, ele deve incluir uma
declaração nesse sentido em seção separada do seu relatório
sob o título “Principais assuntos de auditoria”. (NBC TA 701 item
16)
30
Na análise das 7 empresas da amostra sem PAA, obteve-se os
seguintes resultados: a empresa VIVER INCORPORADORA E
CONSTRUTORA S.A., foi auditada pela BDO RCS Auditores Independentes
SS e apresentou relatório de auditoria com abstenção de opinião, e, de acordo
com a NBC TA 701, no caso de abstenção de opinião, o auditor estará proibido
de divulgar os principais assuntos de auditoria. Então, entende-se que a norma
foi atendida nessa empresa.
As empresas Cabinda Participações S.A., Gruçaí Participações S.A
e Itaitinga Participações S.A apresentaram parágrafo de ênfase chamando
atenção para o fato de que as empresas estão em fase pré-operacional, ambas
auditadas pela Pricewaterhousecoopers – PWC, apresentaram relatórios
seguindo um mesmo padrão e na seção de PAA emitiram o seguinte texto “Não
existem PAA a comunicar em nosso relatório”. Como determina a NBC TA 701,
ao final do relatório, emitiram a seguinte declaração:
“As normas de auditoria requerem que divulguemos
principais assuntos de auditoria em nosso relatório, a menos
que lei ou regulamento tenha proibido divulgação pública de
algum assunto, ou quando, em circunstâncias
extremamente raras, determinamos que o assunto não deve
ser comunicado em nosso relatório porque as
consequências adversas de tal comunicação, podem, dentro
de uma perspectiva razoável, superar os benefícios da
comunicação para o interesse público. Dos assuntos que
foram objeto de comunicação aos responsáveis pela
governança, julgamos que não há principais assuntos de
auditoria a serem comunicados em nosso relatório de
auditoria das demonstrações financeiras do exercício
corrente.”
Entende-se então, que as 3 empresas atenderam a norma no tocante
à não divulgação do PAA, já que apresentaram uma declaração sobre o
assunto. O único ponto que não foi atendido foi o fato de que a declaração final
deveria ter o título de “Principais Assuntos de Auditoria”, e as empresas não
colocaram título nessa parte do relatório. É valido apontar também, que as 3
empresas estão em fase pré-operacional, o que possivelmente esse fato pôde
31
contribuir para não terem nenhum assunto que seja tratado como principal para
divulgação.
A empresa LONGDIS S.A., auditada pela BRK Lopes e Machado,
apresentou seção destacando a incerteza relevante relacionada a continuidade
operacional, nesse caso, a NBC TA em seu item 15, determina que deve-se
incluir, na seção “Principais assuntos de auditoria”, uma referência à seção “Base
para opinião com ressalva (ou adversa)” ou à seção “Incerteza significativa quanto
à continuidade operacional”, e no caso da LONGDIS, esse item não foi atendido.
No parágrafo de principais assuntos, a auditoria apenas mencionou que não
foram identificados principais assuntos de auditoria a comunicar em seu
relatório, sem fazer referência à seção Incerteza significativa quanto à
continuidade operacional. Nessa companhia, percebe-se que a norma não foi
atendida em seu item 16, pelo fato de o parágrafo de PAA não fazer referência a
Incerteza significativa quanto à continuidade operacional da empresa.
A empresa FIBAM COMPANHIA INDUSTRIAL S.A, auditada pela
JPPS Auditores Independentes S/S, que apresentou opinião com ressalva e
parágrafo de Incerteza relacionada a continuidade operacional, fez menção na
seção de PAA, à esses dois parágrafos, com o seguinte texto: “Além dos assuntos
descritos na seção “Base para opinião com ressalva” e “Incerteza relacionada à
continuidade operacional”, não existem outros principais assuntos de auditoria a
comunicar em nosso relatório.” Entende-se então que a norma foi plenamente
atendida em seu item 15.
Por último, nessa avaliação, foi analisada a Octane Securitizadora
S.A, auditada pela KPMG Auditores Independentes. Identificou-se que a
auditoria não incluiu a seção de principais assuntos, não teve opinião
ressalvada, não apresentou seção de incerteza relevante relacionada a
continuidade com a operacional e não apresentou declaração final sobre o
PAA. Notou-se que a companhia não atendeu a norma em nenhum aspecto,
pois não divulgou o PAA, e não apresentou declaração final sobre o assunto.
Assim, dessa amostra de 7 empresas conclui-se que, no tocante a NBC TA
701 em seus itens 15 e 16, 2 empresas atenderam completamente, 3
empresas atenderam parcialmente e 2 empresas não atenderam a norma. O
que nos chama a atenção para o fato de empresas de auditoria como a KPMG,
32
uma Big Four, que auditou a Octane Securitizadora S.A, não atendeu a norma
em nenhum aspecto nessa empresa, e que a PWC, também Big Four, atendeu
parcialmente à norma nas 3 empresas da amostra, fazendo perceber que até
mesmo as grandes firmas de auditoria estão em fase inicial de aplicabilidade
do NRA
4.2 ANÁLISE QUANTITATIVA DO PAA
Com a separação dos PAAs por tópicos e a classificação por
categorias, pôde-se fazer análise quantitativa dos PAAs. Os tópicos foram
classificados em 15 categorias: Ágio, Estoque, Imobilizado, Impairment,
Impostos, Impostos a Recuperar, Intangíveis, Investimentos, Obrigações
Financeiras, Casos peculiares da companhia, Partes relacionadas, PDD,
Provisões, Reconhecimento de Receita e Situação Financeira da companhia.
Quadro 6 relaciona as empresas analisadas e os seus PAAs.
Quadro 3: Relação de PAA por empresa
EMPRESA PAA BR HOME CENTERS S.A. Impairment Situação Financeira Estoque CAMBUCI S.A. Obrigações Financeiras Reconhecimento de Receita Investimentos CEMIG DISTRIBUIÇÃO S.A. Reconhecimento de Receita DOHLER S.A. Impairment Imobilizado Provisões FIBAM COMPANHIA INDUSTRIAL S.A. Casos peculiares da companhia FUTURUTEL S.A. Impostos a Recuperar Provisões GENERAL SHOPPING BRASIL S.A. Investimentos Obrigações Financeiras Partes Relacionadas PDD HOTÉIS OTHON S.A. Impostos Imobilizado Partes Relacionadas LIBRA TERMINAL RIO S.A Impairment Impairment Situação Financeira M DIAS BRANCO S.A. Reconhecimento de Receita
33
Intangíveis Provisões IDEIASNET S.A. Impairment IGB ELETRONICA S.A Casos peculiares da companhia Impostos a Recuperar Impairment Provisões IGUTAEMI S.A. Impairment Provisões Impairment J. MACEDO S.A. Provisões JHSF PARTICIPAÇÕES S.A Casos peculiares da companhia Casos peculiares da companhia Impairment Investimentos Impairment JOÃO FORTES ENGENHARIA S.A. Reconhecimento de Receita Casos peculiares da companhia JOAQUIM OLIVEIRA S.A. PARTICIPAÇÕES Obrigações Financeiras KARSTEN S.A. Reconhecimento de Receita Impairment Provisões BOMBRIL S.A. Impostos a Recuperar Reconhecimento de Receita Impairment Provisões NATURA COSMÉTICOS S.A. Intangíveis Reconhecimento de Receita Impostos NEWTEL PARTICIPAÇÕES S/A Impostos a Recuperar Provisões ALPARGATAS S.A Reconhecimento de Receita Ágio Casos peculiares da companhia ALTUS SISTEMA DE AUTOMAÇÃO S.A Impostos a Recuperar Impairment Impairment Reconhecimento de Receita AMBEV S.A. Reconhecimento de Receita Partes Relacionadas AMPLA ENERGIA E SERVIÇOS S.A Reconhecimento de Receita Obrigações Financeiras Impairment PDD Casos peculiares da companhia Casos peculiares da companhia AZUL S.A Reconhecimento de Receita Obrigações Financeiras Casos peculiares da companhia Partes Relacionadas Intangíveis
34
BRASIL BROKERS PARTICIPAÇÕES S.A. Reconhecimento de Receita Provisões Impairment DTCOM - DIRECT TO COMPANY S.A. Impairment ENEVA S.A. Impairment Situação Financeira Casos peculiares da companhia HELBOR EMPREENDIMENTOS S.A. Reconhecimento de Receita Provisões RANDON S.A. IMPLEMENTOS E PARTICIPAÇÕES Imobilizado Impostos a Recuperar RUMO S.A. Impostos a Recuperar Impairment SARAIVA S.A. Estoque Ágio Impostos a Recuperar Casos peculiares da companhia Estoque SCHULZ S.A. PDD Casos peculiares da companhia Estoque Estoque SMILES S.A Reconhecimento de Receita Reconhecimento de Receita SUZANO PAPEL E CELULOSE SA Casos peculiares da companhia Impostos a Recuperar Impostos a Recuperar TECNISA S.A. Reconhecimento de Receita Casos peculiares da companhia Casos peculiares da companhia Casos peculiares da companhia Partes Relacionadas TELEFÔNICA BRASIL S.A. Ágio Reconhecimento de Receita TIM PARTICIPAÇÕES S.A. Provisões Reconhecimento de Receita Reconhecimento de Receita Impairment ULTRAPAR PARTICIPACOES S.A. Ágio Casos peculiares da companhia Casos peculiares da companhia VALE S.A. Impairment Obrigações Financeiras Provisões Imobilizado Impostos
ANDRADE GUTIERREZ CONCESSOES S.A. Impairment Fonte: dados da pesquisa, 2017.
35
Com um total de 122 tópicos de principais assuntos obteve-se o
seguinte resultado, demonstrado pela Tabela 1:
Tabela 1: Análise quantitativa
PAA QUANTIDADE %
Impairment 22 18%
Reconhecimento de Receita 20 16%
Casos peculiares da companhia 18 15%
Provisões 13 11%
Impostos a Recuperar 10 8%
Obrigações Financeiras 6 5%
Estoque 5 4%
Partes Relacionadas 5 4%
Ágio 4 3%
Imobilizado 4 3%
Impostos 3 3%
Intangíveis 3 3%
Investimentos 3 3%
PDD 3 2%
Situação Financeira 3 2% Fonte: dados da pesquisa, 2017
A categoria Casos peculiares da companhia agrupa os assuntos que
só apareceram apenas 1 vez ou que são específicos da companhia, são eles:
Incerteza relacionada à continuidade operacional, Recuperação Extrajudicial,
Investigação Polícia Federal, Estimativa dos custos de construção e percentual
de conclusão da Obra ("POC"), Valor líquido realizável dos imóveis a
comercializar, Operações Descontinuadas, Reconhecimento de Benefícios Pós
Emprego, Reconhecimento de Ativos e Passivos Regulatórios, Reservas de
Manutenção, Combinação de negócios, Cláusulas restritivas (“covenants”),
Contingências trabalhistas, Mensuração ao valor justo de ativos biológicos,
Realização dos imóveis a comercializar, Distratos, Cumprimento de cláusulas
restritivas, Processos administrativos instaurados pelo Conselho Administrativo
de Defesa Econômica – CADE e Incêndio no terminal em Santos. O grande
percentual desse PAA pode-se associar com o objetivo de trazer ao usuário
informações relevantes não só ao operacional da companhia auditada, mas
36
também à situações específicas da empresa que podem dizer muito a respeito
da mesma.
Reconhecimento de Receita, em suma, foi apontando como PAA
pelos seguintes motivos: ter montante significativo, como é o caso da
companhia Cambuci S.A que apresentou um receita líquida de R$
276.389.000,00, que representa 123% em relação ao seu ativo de R$
224.018.000,00; possuir risco de fraude no reconhecimento da receita levando
em consideração a possibilidade da administração burlar o controle interno,
como o caso da empresa CEMIG – Cia Energética de MG; o risco de
inadequação no reconhecimento e mensuração da receita, como na empresa
M DIAS BRANCO que a receita ocorre na entrega do produto; e casos que a
empresa utiliza o método de Porcentagem de Conclusão (“POC” – “Percentage
of completion”) para contabilizar as receitas de vendas de imóveis, que em
função da complexidade na mensuração dos orçamentos dos
empreendimentos imobiliários, associada ao inerente grau de imprevisibilidade
da atividade de engenharia, como é a realidade da empresa JOÃO FORTES
ENGENHARIA S.A.
Na categoria Impairment foi agrupado todos os tipos de recuperação
de valores de todos os ativos. No caso de avaliação de valor recuperável de
tributos, foi mencionado o envolvimento de julgamentos baseados em
premissas operacionais e financeiras, a fim de determinar o valor em uso das
Unidades Geradoras de Caixa (“UGCs”) da Companhia, por isso considerado
um PAA. No caso de valor recuperável de contas a receber, foi citado que a
companhia poderá fazer julgamentos significativos relacionados aos critérios,
premissas e dados usados na determinação do valor do contas a receber e da
PDD – Provisão para devedores duvidosos.
Percebe-se que os 4 assuntos mais abordados foram Impairment,
Reconhecimento de Receita, Provisões e Impostos a recuperar. Nota-se que a
relação entre esses 4 assuntos está ligada exatamente ao reconhecimento e
mensuração dos valores, podendo a própria companhia interferir na
determinação desses números, seja por erro contábil, erro de controle interno,
erro operacional ou até mesmo, fraude. Entende-se claramente como PAA
esses grupos de contas que podem apresentar erros ou distorções na
37
mensuração e reconhecimento dos valores, considerando válido os esses 4
assuntos mais abordados, já que poderá direcionar o usuário da informação
para situação que podem ser manipuladas ou errôneas. Comparando com o
estudo publicado pelo Ibracon, realizado pelo FRC em UK, tem-se um
resultado semelhante, já que no ano 1 o estudo aponta Impairment como
assunto mais apontado pelos auditores, e no ano 2, Reconhecimento de
Receita aparece como 3º assunto mais reportado pelas firmas de auditoria.
Com essa comparação tende-se a pensar se as firmas de auditoria brasileiras
poderiam ter tomando como base os trabalhos no Reino Unido.
Ainda nessa análise quantitativa pode-se observar a quantidade
média de PAAs apontados nos relatórios de auditoria das companhias da
amostra. Com um total de 43 empresas e 122 PAAs, obtivemos o seguinte
resultado: 5 empresas apresentaram somente 1 PAA, 9 empresas
mencionaram 2 assuntos como principais, 17 empresas apresentaram 3
principais assuntos, 6 companhias apontaram 4 assuntos como principais, 4
empresas apresentaram 5 PAAs e apenas 2 empresas apresentaram 6
principais assuntos de auditoria. Ficando com uma média de 2,97 PAA por
empresa, analisando a amostra selecionada, esse resultado pode ser
observado no Quadro 3.
4.3 ANÁLISE DA ESTRUTURA DA NORMA
A análise realizada acerca da estrutura da norma contemplou 5
pontos estruturais propostos pela NBC TA 701: o título “Principais Assuntos de
Auditoria”, o texto de introdução à essa seção, o título por tópico de cada PAA,
a explicação do motivo pelo qual foi considerado um principal assunto e como o
assunto foi tratado pela auditoria.
Sobre o título de principais assuntos, sobre o texto introdutório e
sobre o título para cada tópico de PAA, todas as 43 empresas da amostra
cumpriram esses aspectos da norma. Os títulos utilizados foram “Principais
assuntos de auditoria” exatamente como propõe a norma, e o texto introdutório
também foi exatamente o determinado pela norma.
38
No tocante a explicação do motivo pelo qual foi considerado um PAA,
todas as 43 empresas da amostra apresentaram esse esclarecimento.
Entretanto, 11 empresas não apresentaram essa explicação de forma clara e
direta, não utilizando as expressões “esse assunto foi significativo para nossa
auditoria pelo motivo de”, “por isso nossa auditoria considerou esse assunto
como principal” ou “porque é um PAA”, conforme o Quadro 4 abaixo:
Quadro 4: Empresas sem clareza nos motivos dos PAA
EMPRESA FIRMA OPINIÃO
AMPLA ENERGIA E SERVIÇOS S.A BDO RCS Auditores Independentes Sem Ressalva
AZUL S.A ERNST & YOUNG Sem Ressalva BRASIL BROKERS PARTICIPAÇÕES S.A. Grand Thornton Auditores Indep Sem Ressalva
DTCOM - DIRECT TO COMPANY S.A. BDO RCS Auditores Independentes S.S. Sem Ressalva
HOTÉIS OTHON S.A. ACAL AUDITORES INDEPENDENTES S/S Sem Ressalva
IDEIASNET S.A. Grand Thornton Auditores Indep Sem Ressalva IGB ELETRONICA S.A VACC Sem Ressalva NEWTEL PARTICIPAÇÕES S/A Grand Thornton Auditores Indep Sem Ressalva SCHULZ S.A. MARTINELLI AUDITORES Sem Ressalva SMILES S.A ERNST & YOUNG Sem Ressalva
TIM PARTICIPAÇÕES S.A. BDO RCS Auditores Independentes SS Sem Ressalva
Fonte: dados da pesquisa, 2017.
Dentre essas 11 empresas, 3 foram auditadas pela BDO RCS
Auditores Independentes SS e 3 foram auditadas pela Grand Thornton
Auditores Independentes.
Analisando as empresas da amostra que foram auditadas pela
Grand Thornton Auditores Independentes, totalizando 6 empresas auditadas
por essa firma, percebe-se uma oscilação no padrão dos relatórios. As 6
empresas auditadas pela Grand Thornton Auditores Independentes foram:
FUTURUTEL S.A., IDEIASNET S.A., GENERAL SHOPPING S.A, NEWTEL
PARTICIPAÇÕES S/A, BRASIL BROKERS PARTICIPAÇÕES S.A. e SARAIVA
S.A. As empresas GENERAL SHOPPING S.A e SARAIVA S.A. explicaram o
motivo dos PAAs de maneira clara; no relatório da GENERAL SHOPPING S.A
foi incluído um subtópico com o título “Motivo pelo qual o assunto foi
39
considerado um PAA”, já na SARAIVA S.A foi utilizada a expressão “Este
assunto foi considerado um PAA, devido(...)”; avaliando essas duas empresas,
percebe-se a inexistência de uma padrão dos relatórios de auditoria, onde uma
organizou em forma de subtópico e a outra organizou na forma de parágrafo.
Além disso, as outras 4 empresas auditadas pela Grand Thornton Auditores
Independentes não explicaram os motivos dos PAA de maneira clara. Entende-
se então que a firma de auditoria em questão não segue um padrão do relatório
e oscila entre as empresas auditadas.
Por fim, no tocante ao ponto de como o PAA foi tratado pela
auditoria, todas as 43 empresas da amostra atenderam esse aspecto da
norma.
Observa-se então que a estrutura da norma foi atendida em sua
totalidade, ficando apenas a particularidade de clareza não sendo atendida no
ponto de explicação de porque o assunto foi considerado um PAA. Esse ponto
não atendido não está expresso na NBC TA 701, mas entende- se que, como
objetivo do NRA é atender à clareza e a transparência, afim de tornar o
relatório de auditoria mais proveitoso para os usuários, esse é um ponto que o
presente trabalho considera importante em abordar.
4.4 COMPARAÇÃO COM DADOS FINANCEIROS
Sabendo que os PAAs são aqueles assuntos mais importantes e
significativos para o trabalho de auditoria, analisou-se os dados financeiros das
43 empresas da amostra afim de avaliar os grupos de contas de valores mais
consideráveis verificando se eles foram apontados como PAA.
Observou-se que do grupo de 43 empresas, 9 possuem o grupo de
Empréstimos e Financiamentos médio equivalente a 58% do total de passivo,
caracterizando um saldo relevante no grupo em questão, mas que não foram
considerados um PAA a ser apontado. Essas empresas estão apresentadas no
Quadro 5 abaixo:
Quadro 5: Empresas com Empréstimos consideráveis e não abordados no PAA
40
EMPRESA FIRMA PASSIVO EMPRÉSTIMOS % BR HOME CENTERS S.A. PWC 210.451.000,00 87.800.000,00 42 %
LIBRA TERMINAL RIO S.A PWC 800.934.000,00 679.488.000,00 85 %
IGUTAEMI S.A. KPMG 5.230.634.000,00 1.434.797.000,00 27 %
JOÃO FORTES ENG S.A. KPMG 2.641.547.000,00 884.094.000,00 33 %
KARSTEN S.A. Deloitte 314.602.000,00 345.476.000,00 109 %
NATURA COSMÉTICOS S.A. ERNST & YOUNG 8.421.579.000,00 4.390.171.000,00 52 %
ALTUS SIST DE AUTOMAÇÃO S.A KPMG 61.064.000,00 39.323.000,00 64 %
DTCOM S.A. BDO RCS 24.604.000,00 15.585.000,00 63 %
RANDON S.A. KPMG 3.430.294.000,00 1.804.758.000,00 52 % Fonte: dados da pesquisa, 2017.
Percebe-se que outros assuntos foram apontados como PAA,
assuntos considerados importantes para o trabalho da auditoria, entretanto,
nessas empresas que os montantes do grupos de empréstimos mostram-se
significativos seria válido a apresentação desse ponto como PAA.
Avaliando ainda os dados financeiros, constatou-se que 4 empresas
apresentaram Imobilizados com média de 42% em relação ao seu ativo total,
porém não foram apontados como PAAs, essas empresas estão apresentadas
no Quadro 6.
Quadro 6: Empresas com Imobilizados consideráveis e não abordados no PAA
EMPRESA FIRMA ATIVO IMOBILIZADO % BR HOME CENTERS S.A. PWC 210.451.000,00 47.995.000,00 22 % DOHLER S.A. VGA AUDITORES 641.824.000,00 329.996.000,00 51 % LIBRA TERMINAL RIO S.A PWC 800.934.000,00 454.184.000,00 56 %
M DIAS BRANCO S.A. PWC 5.861.045.000,00 2.297.077.000,00 39 % Fonte: dados da pesquisa, 2017.
Tomando como base o fato de que nas 4 empresas o imobilizado é
um item importante na sua operacionalidade, considera-se um item
interessante a se tratar como PAA. Entretanto, não se sabe o motivo pelo qual
a auditoria não julgou significativo o item para ser divulgado como PAA.
Sabe-se que a escolha dos PAAs vai além do seu montante em
valores, deve ser avaliando aspectos como riscos e possíveis fraudes, e
levando em consideração o julgamento do auditor em relação aos assuntos
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que foram mais significativos nos trabalhos de auditoria. Entretanto, é válido
ressaltar que o NRA tem o objetivo de demonstrar clareza e passar
transparência aos usuários, nesse caso, grupos importantes de contas, sempre
que julgados importantes, deverão ser publicados nos relatórios de auditoria.
42
5. CONSIDERAÇÕES FINAIS
Sabendo a atual situação do país, de crise econômica e corrupção, a
sociedade como um todo preza cada dia mais pela transparência e
credibilidade dos fatos. Diante disso, a auditoria coloca-se em posição de
grande responsabilidade, com a tarefa de emitir em seu relatório informações
satisfatórias aos usuários, aumentando a credibilidade principalmente dos
investidores.
Nesse contexto, surge o NRA – Novo Relatório de Auditoria, que
apresenta importantes mudanças, dentre elas a inclusão de um novo parágrafo
de Principais Assuntos de Auditoria, que de acordo com a NBC TA 701 –
PRINCIPAIS ASSUNTOS DE AUDITORIA, é onde os auditores deverão
reportar quais foram os assuntos mais significativos e importantes para o
trabalho de auditoria, explicando ainda o motivo pelo qual foi reportado como
PAA e de que maneira foi tratado pela auditoria.
O presente estudo foi motivado levando em consideração que esse é o
primeiro ano de aplicabilidade de NRA no Brasil e que existem poucos estudos
na área, fazendo-se necessário uma análise sobre o comportamento das firmas
de auditoria em relação ao NRA, avaliando ainda possíveis descumprimentos
da NBC TA 701 e comparando os PAAs com os dados financeiros das
empresas da amostra.
Para tanto, foi levantada uma amostra de 50 empresas listadas na
BM&FBOVESPA, de segmentos diversos. Dessa amostra foram levantados os
relatórios de auditoria e os dados financeiros das companhias referentes ao
ano de 2016 e compilados em planilha de Excel. Essa organização foi realizada
de maneira a proporcionar a análise os PAAs, comparando-os com os dados
financeiros e verificando se a NBC TA 701 foi cumprida em seus aspectos
estruturais e técnicos.
Os resultados obtidos a partir das análises levantadas na pesquisa,
apontaram Impairment e Reconhecimento de Receita como os PAAs mais
reportados pelas firmas de auditoria nas empresas da amostra. Em relação aos
aspectos estruturais e técnicos da NBC TA 701, observou-se que os auditores
vem se adequando bem à aplicabilidade da norma, deixando apenas de
43
cumprir em casos em casos de não divulgação dos PAAs. Constatou-se ainda,
que grupos de contas significativos, numericamente, não foram reportados
como PAAs.
Ainda sobre os resultados da pesquisa, não foi possível avaliar se os
assuntos apontados como PAAs foram escolhidos dentre os assuntos
reportados à governança pela auditoria, conforme orientado pela NBC TA 701.
Nesse sentido, tem-se uma limitação para o trabalho, diante da impossibilidade
de avaliação desse aspecto somente pelo relatório do auditor.
Desse modo, como sugestão de pesquisas futuras sugere-se realizar
estudos de caso que acompanhem todo o processo dos trabalhos de auditoria
avaliando se os PAAs escolhidos para serem publicados nos relatórios são
realmente significativos e, se existe algum assunto que deveria ser publicado
como PAA e pelo julgamento do auditor, não ocorreu.
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