UNIVERSITATEA SPIRU HARETFACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL BUCUREŞTI
ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR PE EXEMPLUL UNEI INSTITUŢII PUBLICE
AUTOR
Bucureşti
CUPRINS
CAPITOLUL I DEFINIRE, TIPURI, OBIECTIVE, DOMENIU DE APLICARE A
AUDITULUI PUBLIC INTERN
1.1. Definire, trăsături, obiective şi sferă de aplicare a auditului public intern
1.1.1. Definirea şi trăsăturile auditului public intern
1.1.2. Obiectivele auditului public intern
1.1.3. Rolul şi contribuţia auditului public intern
1.2. Clasificarea auditului
1.3. Paralele între auditul public intern şi controlul
CAPITOLUL II SISTEMUL BUGETAR ÎN ROMÂNIA
2.1.Aspecte teoretice privind sistemul bugetar
2.2.Organizarea contabilitatii institutiilor publice
CAPITOLUL III CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR
3.1. Definiţii şi delimitări privind cheltuielile şi veniturile instituţiilor publice
3.2. Momentul recunoaşterii cheltuielilor
3.3. Contabilitatea cheltuielilor instituţiilor publice
3.4. Angajare, lichidare, ordonanţare şi plată privind cheltuielile bugetare
3.4.1. Angajarea cheltuielilor
3.4.2. Lichidarea cheltuielilor
3.4.3. Ordonanţarea cheltuielilor
3.4.4. Plata cheltuielilor
3.5. Momentul recunoaşterii veniturilor
3.6. Contabilitatea veniturilor instituţiilor publice
CAPITOLUL IV CONCLUZII ŞI PROPUNERI
CAPITOLUL V ANEXE
BIBLIOGRAFIE
1
CAPITOLUL I
DEFINIRE, TIPURI, OBIECTIVE, DOMENIU DE APLICARE A
AUDITULUI PUBLIC INTERN
1.1. Definire, trăsături, obiective şi sferă de aplicare a auditului public intern
1.1.1.Definirea şi trăsăturile auditului public intern
Auditul este o activitate independentă şi obiectivă desfăşurată de persoane fizice sau
juridice care analizează şi evaluează diversele domenii de activitate desfăşurate de o entitate,
emiţând în urma acestor operaţii o opinie rezonabilă şi independentă legată de domeniul
evaluat. Având o arie de aplicabilitate atât de diversificată, activitatea de audit se poate
clasifica după mai multe criterii.
Din punct de vedere al statutului persoanelor care exercită activitatea de audit, acesta
poate fi de două feluri, şi anume:
- auditul intern
- auditul extern
Auditul intern este ,, o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o
asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă pentru a-i
îmbunătăţii operaţiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare’’.
Auditul extern este o activitate independentă şi obiectivă efectuată de persoane fizice
sau juridice independente de entitatea analizată, care are rolul de a aprecia regularitatea,
sinceritatea şi imaginea fidelă a situaţiilor financiare.
Auditul intern se bazează pe un cadru reglementat la nivel internaţional sub forma
Normelor profesionale publicate de Institutul Auditorilor Interni, în care sunt incluse
următoarele:
definiţia;
codul deondologic;
Normele de calificare ( seria 1.000 ), care definesc caracteristicile ce trebuioe
îndeplinite de serviciile de audit intern şi personalul acestora;
Normele de funcţionare ( seria 2.000 ), care descriu activităţile de audit intern şi
definesc criteriile de calitate;
2
Normele de implementare ( seria 1.000 sau 2.000 însoţite de scrisoare), care au rolul
de a respinge celelate norme în cazul unor misiuni specifice.
Definiţia de bază a auditului intern este dată de Normele Profesionale ale Auditului
Intern elaborate de Institutul Auditorilor Interni. Astfel:
- ,, Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă, care dă unei organizaţii o
asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă
pentru a-i îmbunătăţii opţiunile şi cotribuie la adăugarea unui plus de valoare.
- ,,Auditul intern ajută această organizaţie să îşi atingă obiectivele evaluând într-o
abordare sistematică şi metodică procesele sale de management al riscurilor, de control şi de
guvernare a întreprinderii şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea’’.
Auditul public intern1 ,, o a ctivitate funcţional independentă şi obiectivă, care dă
asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor
publice, perfecţionând activităţile entităţii publice’’. Literatura de specialitate şi legislaţia
privind auditul public intern2 defineşte activitatea de audit intern ca fiind ,, activitatea
funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna
administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice;
ajută entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi
metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere
bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare’’.
Din această definiţie şi din normele de mai sus amintite reies următoarele trăsături
caracteristice auditului public intern, şi anume:
a) Auditul public intern este o activitate desfăşurată în cadrul instituţiilor publice şi în
unităţile cu profil economic, al căror acţionar majoritar este statul. Fiind o activitate
desfăşurată la nivelul sectorului de administraţie publică, aceasta este reglementată pe
baza legilor şi normelor elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. Normele elaborate
au caracter general.
b) Auditul public intern este o activitate independentă. Activitatea de audit trebuie să fie
independentă, iar auditorii inteni trebuie să fie obiectivi în realizarea sarcinilor lor.
Această activitate este desfăşurată de persoane care au calitatea de angajaţi ai
instituţiei la care efectuează auditul, însă pentru a li se asigura independenţa, aceştia
sunt organizaţi la nivelul unui serviciu funcţional aflat în subordinea directă a
conducătorului instituţiei publice.
1 Mircea Boulescu-Audit şi control financiar, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2005, pag.152 Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 953 din 24 decembrie 2002
3
c) Auditul public intern este o activitate obiectivă. Auditorii interni trebuie să aibă o
atitudine imparţială şi lipsită de prejudecăţi şi să evite conflictele de interese.
d) Auditul public intern dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a
veniturilor şi cheltuielilor publice. Această trăsătură decurge din faptul că ,, auditorii
interni dau dovadă de obiectivitate profesională, colectând, evaluând şi comunicând
informaţii legate de activitatea sau procesul examinat’’.
Pe lângă aceste trăsături, ce decurg din însăşi activitatea de audit intern, auditul intern
mai are o serie de funcţii, şi anume:
1. O primă funcţie este aceea că acordă asistenţă managerului. Auditorul intern are
rolul de a consilia, a asista sau recomnada şi în nici un caz de a folosi măsuri coercitive în
vederea remedierii deficienţelor. Pentru a pune în practică această funcţie, auditorul intern are
la îndemână o serie de instrumente pe care managerul nu le are, precum:
are norme sau standarde de audit şi are o metodă de cercetare proprie acestei activităţi;
dispune de independenţă în exercitarea activităţii, ceea ce-i permite formularea
ipotezelor şi recomandărilor legate de misiunea efectuată;
activitatea desfăşurată de auditor nu este stresantă şi nu duce la plafonarea
profesională a sa, deoarece permanent apare ceva nou, care-i cere o perfecţiune
continuă.
2. O funcţie specifică auditului este aceea că nu are rolul de a emite judecăţi în
privinţa salariaţilor.
3. O a treia funcţie este aceea ca acestă activitate este desfăşurată de persoane bine
pregătite profesional care sunt independente din punct de vedere a activităţii desfăşurate.
1.1.2. Obiectivele auditului public intern
Obiectivele auditului public intern3:
a) ,,asigurarea obiectivă şi consilierea destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile
entităţii publice”;
b) ,,sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi
metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de
conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor administrării’’.
Auditul public intern se desfăşoară la nivelul instituţiilor publice. Instituţiile publice
sunt grupate la nivelul economiei naţionale în sectorul instituţional ,,Administraţie
3 Legea nr.672/2002 privind auditul public intern.
4
publică’’. Resursele principale ale acestui sector sunt constituite din impozitele şi taxele
obligatorii preluate de la celelalte sectoare instituţionale.
Acestor sector este compus din:
Administraţia publică centrală;
Administraţia publică locală;
Administraţia asigurărilor sociale.
Administraţia publică centrală grupează statul cu toate organismele administraţiei
centrale de stat cu competenţele specifice, precum şi instituţiile ce depind direct de stat.
Administraţiile publice locale grupează colectivităţile locale ce au competenţe
generale pe o parte din teritoriu.
Administraţia asigurărilor sociale cuprinde regimul asigurărilor sociale ce distribuie
prestaţiile sociale care provin din cotizaţii sociale obligatorii precum şi organismele de
asigurări soaciale.
Instituţiile publice pot fi definite ca entităţi patrimoniale ce desfăşoară activităţi, de
regulă, sociale în folosul comunităţii, activităţi care nu produc venituri sau produc venituri
evaluate la preţul factorilor şi care nu sunt suficiente acoperirii cheltuielilor proprii, fiind
necesară alocarea de la buget de surse pentru acoperirea acestor cheltuieli.
Instituţia publică include Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celalte
organe de specialitate ale administraţie publice, alte autorităţi publice, instituţii publice
autonome, precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare al
acestora. Instituţie publică mică este instituţia care derulează un buget anual de până la nivelul
echivalentului în lei a 100.000 euro pe o periaodă de trei ani consecutivi.
Auditul public intern are ca sferă de acţiune:
a) ,, activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publică
din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către
beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă;
b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de
creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesiunea sau
închiririerea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor
administrativ-teritoriale;
d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele
informatice aferente’’4.
4 Legea nr.672/2002 privind auditul public intern
5
Pe lângă instituţiile publice care au obligaţia organizării activităţii de audit public
intern, acesta trebuie organizat şi de entităţile economice din domeniul public. Entităţile
economice din domeniul public sunt acele entităţi publice la care conducătorul entităţii şi
conducătorul entităţii subordonate, respectiv aflate în subordonare sau sub autoritatea altei
entităţi superioare, stabileşte şi menţine un compartiment funcţional de audit intern cu acordul
entităţii superioare, iar dacă acest acord nu se dă, auditul entităţii respective se efectuează de
către compartimentul de audit public intern al entităţii care a decis acest lucru.
În cadrul entităţilor economice din domeniul public, auditul are ca obiective:
a) Informarea obiectivă a managerului în legătură cu gradul de funcţionalitate a
sistemelor de control intern, prin:
evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare
dispuse de conducerea entităţii şi efectuate de compartimentele specializate;
evaluarea gradului de adecvare a informaţiilor financiare şi nefinanciare destinate
conducerii pentru cunoaşterea realităţii economice a entităţii;
evaluarea capacităţii sistemului de control intern legate de protejarea elementelor
patrimoniale, precum şi procedurile de prevenire şi identificare a fraudelor şi a
altor tipuri de pierderi.
b) Consilierea managementului pentru îndeplinirea obiectivelor economice ale
entităţii, printr-o abordare sistematică şi metodică ce are ca scop evaluarea şi
îmbunătăţirea eficacităţii sistemului de conducere bazat pe analiza riscului. În
acest scop, auditorul urmăreşte:
verificarea conformităţii activităţilor din entitatea economică cu politicile şi
programele acesteia;
evaluarea riscurilor asociate activităţilor şi identificarea unor căi
suplimentare de control sau schimbarea celor existente pentru eliminarea acestora.
Auditul public intern la entităţile economice din domeniul public are ca sferă de
acţiune:
activităţi financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitate din
domeniul costruirii angajamentelor, până la utilizarea fondurilor;
modul de determinare a veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea
titlurilor de creanţe şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea şi concesionarea
sau închirierea bunurilor din domeniul public / privat al statului au al unităţilor
administrativ-teritoriale;
6
sistemele de management financiar şi de control, inclusiv contabilitatea şi
sistemele informatice aferente.
1.1.3. Rolul şi contribuţia auditului public intern
Auditul intern este o activitate necesară, iar importanţa organizării acesteia reiese din
rolurile pe care le are, şi anume:
a) are rolul de a da asigurare cu privire la modul în care procedurile de control,
managementul riscurilor şi activitatea de conducere au un caracter adecvat, sunt
aplicabile şi eficace;
b) are rolul de a alerta conducerea cu privire la punctele slabe ale controlului, care ar
putea duce la erori majore, daune sau alte rezultate nedorite;
c) are rolul de a asigura consiliere conducerii entităţii şi personalului acesteia despre
îmbunătăţirea activităţii de control şi de creştere a performanţelor;
d) are rolul de a ajuta la soluţionarea problemelor, însă acest rol nu trebuie să fie
primordial, deoarece sarcina auditorului nu este de a oferi consultanţă, ci doar
consiliere;
e) de a stabili acţiuni privind modalităţile de a se continua activitatea în bune condiţii;
f) de a obţine rezultate, nu financiare sau profesionale, ci de a-i convinge pe cei auditaţi
despre importanţa constatărilor şi aplicarea recomandărilor.
1.2. Clasificarea auditului
A. În funcţie de obiectivele propuse pe parcursul dezvoltării istorice a funcţiei auditul
intern se împarte în:
- auditul de regularitate;
- audit de eficacitate;
- audit de management;
- audit de strategie.
A1. Auditul de regularitate sau de conformitate are ca scop verificarea modului cum se
respectă regulile interne ale entităţii şi dispoziţiile legale în vigoare.
A2. Auditul de eficacitate are ca obiectiv nu numai respectarea regulilor, ci şi calitatea
acestora.
7
A3. Auditul de management are rolul de a analiza politicile de conducere duse de către
managerii diverselor compartimente ale entităţii şi de a emite o opinie legată de măsura în
care politica respectivă corespunde strategiei entităţii.
A4. Auditul de strategie are rolul de a corobora politicile şi strategiile entităţii cu mediul
în care aceasta îşi desfăşoară activitatea în scopul armonizării acestora pentru dezvoltarea
ulterioară a entităţii.
B. În normele de audit elaborate de Unitatea Centrală de Armonizare a Auditului
Public Intern ( UCAAPI), tipurile de audit public intern sunt împărţite în trei categorii, şi
anume:
B1 Auditul de sistem - este definit ca ,, o evaluare de profunzime a sistemelor de
conducere şi control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace
şi eficient, pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea
acestora’’.
Auditul de menagement şi de strategie / audit de sistem:
Auditul de management şi de strategie este etapa finală în care a ajuns auditul pe
parcursul dezvoltării sale ca activitate.
Auditul de management5 permite auditorului intern să observe alegerile şi deciziile
luate de conducătorii departamentelor şi chiar de conducătorul entităţii, compară aceste
decizii şi evaluează consecinţele, atrăgând atenţia asupra riscurilor sau a incoerenţelor.
Auditul de sistem şi de strategie este un audit de sistem, deoarece acesta din urmă are
ca scop o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control intern, cu scopul de a
stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient.
B2 Auditul performanţei – este forma de audit prin care ,, se examinează dacă
criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt corecte
pentru evaluarea rezultatelor şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele’’.
Auditul de eficacitate/performanţă este o formă mai avansată de audit prin care auditorul,
pe lângă obiectivele legate de auditul de regularitate, are ca obiectiv suplimentar verificarea
calităţii acestor reguli şi proceduri. Această formă de audit este utilizată de auditorii care sunt
mai vechi în instituţia publică şi care cunosc foarte bine regulile, procedurile, activităţile
instituţiei, precum şi particularităţile acesteia.
B3. Auditul de regularitate - ,, reprezintă examinarea acţiunilor asupra efectelor financiare
pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului
5 Mircea Boulescu-Audit şi control financiar.
8
principiilor, regulilor procedurale şi medologice, care le sunt aplicabile’’. Auditul de
regularitate/conformitate este o primă formă a activităţii de audit în care auditorul îşi propune
să verifice modul de aplicare a regulilor, procedurilor, organigramelor, fişelor de post, a
sistemelor de informare etc.
Schematic, clasificarea auditului în funcţie de acest criteriu este prezentată în fig.1.
Fig.1. Clasificarea auditului intern
Pentru exemplificarea tipurilor de audit prezentate în instituţiile publice este propusă
efectuarea unui audit la o instituţie de învăţământ astfel:
- Audit de regularitate/conformitate; auditorul examinează modul cum sunt respectate
dispoziţiile legale şi regulamentul stabilit de către Ministerul Educaţiei Naţionale.
- Auditul de eficacitate/performanţă; la acest nivel, auditorul examinează dacă
dispoziţiile existente şi organizarea permit funcţionarea activităţii de învăţământ cu
maxim de eficacitate.
- Auditul de management; în această etapă, auditorul îşi propune să stabilească dacă
activităţile unei instituţii sunt conforme cu strategia acesteia, în măsura în care
reglementarea lasă o marjă de iniţiativă în acest domeniu.
- Auditul de strategie; auditorul stabileşte dacă toate funcţiile existente în activitatea
entităţii auditate sun legate între ele şi dacă acestea răspund în mod eficient activităţii
didactice şi pedagogice.
C. În funcţie de obiectivele urmărite auditul poate fi:
- audit de conformitate( de legalitate);
- audit de atestare financiară
- audit al performanţei
9
Audit intern Auditul performanţei
Audit de sistem
Audit de regularitate
C1. Auditul de conformitate are ca scop evaluarea modului cum se îndeplineşte funcţia
financiar-contabilă a entităţii şi constă în auditul controlului intern şi al funcţiilor acestuia,
auditul sistemelor şi tranzacţiilor financiare, modul de respectare a reglementărilor în vigoare
etc.
C2. Auditul de atestare financiară este auditul efectuat de un auditor independent asupra
situaţiilor financiare ale entităţii, exprimând o opinie în legătură cu situaţia financiară şi
tranzacţiile entităţii.
C3. Auditul performanţei este un audit al eficienţei sau al rezultatelor.
D. În funcţie de momentul în care se face auditul acesta poate fi:
- audit preventiv;
- udit ulterior.
D1. Auditul preventiv este auditul efectuat înaintea desfăşurării efective a operaţiilor
economice, financiare şi administrative şi are rolul de a preveni un prejudiciu înainte ca acesta
să apară.
D2. Auditul ulterior este auditul efectuat după ce operaţiile economice, financiare şi
administrative au avut loc.
F. În funcţie de entităţile la care se efectuează auditul, acesta poate fi:
- audit public;
- audit în unităţile economice;
- udit bancar;
- audit al întreprinderilor de asigurare.
F1. Auditul public cuprinde auditul intern organizat la nivelul instituţiilor publice, dar şi în
cadrul unităţilor economice la care acţionarul principal este statul, precum şi cel extern
efectuat de instituţiile abilitate pentru atestarea situaţiilor financiare ale acestora.
F2. Auditul unităţilor economice se referă la uuditul intern şi extern efectuat pentru unităţile
economice, potrivit legislaţiei în vigoare.
1.3. Paralele între auditul public intern şi controlul
Controlul financiar organizat şi exercitat prin instituţiile statului se împarte în funcţie de
apartenenţa la instituţiile din sfera de activitate a legislşativului sau executivului astfel:
În sfera de activitate a legislativului ( Parlamentului), controlul financiar este exercitat
de Curtea de Conturi a României;
10
În sfera de activitate a executivului( Guvernul), controlul financiar este exercitat prin
structurile specializate ale Ministerului Finanţelor Publice: Unitatea Centrală de
Armonizare a Sistemelor de Management Financiar şi de Control; Agenţia
Naţională de Administrare Fiscală ( ANAF)
Controlul financiar organizat şi exercitat de organele proprii aparţinând
entităţilor economice se organizează şi exercită astfel:
La nivelul entităţilor publice, controlul financiar propriu se organizează şi exercită în
formele:
Control financiar preventiv propriu;
Control intern-managerial.
La nivelul unităţilor economice, altele decât entităţile publice, controlul financiar
se organizează şi exercită în formele:
Control financiar preventiv;
Control financiar ulterior.
Controlul intern este controlul managerial şi reprezintă organizarea, politicile şi
procedurile utilizate pentru a se asigura că programele îşi ating scopurile.
Controlul financiar public intern6 reprezintă întregul sistem de control intern din
sectorul public, format din sistemele de control de entităţi publice, ale altor structuri abilitate
de guvern şi dintr-o unitate centrală care este responsabilă de armonizarea şi implementarea
principiilor şi standardelor de control şi audit.
Conceptul de control financiar public intern include ansamblul controlului financiar
executat intern, de către o organizaţie guvernamentală sau de către organizaţiile sale delegate,
în scopul asigurării că managementul financiar şi controlul instituţiilor ce folosesc fonduri
publice sunt în concordanţă cu legislaţia, prevederile bugetare, principiile unui management
financiar sănătos, transparenţei, eficienţei, eficacităţii şi al economicităţii.
Economicitatea înseamnă minimizarea resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor
estimate ale unei activităţi, cu menţiunea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate.
Eficacitatea reprezintă gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare
dintre activităţi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităţii respective.
Eficienţa constă în maximizarea rezultatelor unei activităţi în relaţie cu resursele
utilizate.
6 Mircea Boulescu – Audit şi control finaciar, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2005, pag.87
11
CAPITOLUL II
SISTEMUL BUGETAR ÎN ROMÂNIA
2.1. Aspecte teoretice privind sistemul bugetar
Fiecare stat al lumii elaborează mai multe tipuri de bugete corelate ce împreună
alcătuiesc un sistem, diferenţiat în funcţie de structura organizatorică a fiecărei ţări: unitară
sau federală7.
7 Iulian Văcărel coord. – Finanţe publice, Ediţia a V-a, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2006
12
În România, cheltuielile şi veniturile publice sunt reflectate în bugetul general
consolidat. Conform Legii finanţelor publice nr.500/2002, sistemul bugetar din ţara noastră
reprezintă un ansamblu unitar de bugete ce cuprinde bugetul de stat, bugetele locale, bugetul
asigurările sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetul
institutiilor publice autonome, bugetele institutiilor publice finantate integral sau partial din
bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale, bugetele
instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii, bugetul fondurilor provenite din
credite externe contractate sau garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte costuri
se asigură din fonduri publice şi bugetul fondurilor externe nerambursabile. Bugetul general
consolidat este rezultatul însumării acestor bugete, eliminându-se transferurile interbugetare.
Întocmirea bugetului presupune respectarea unor principii şi reguli stipulate în cadrul
Legii finanţelor publice. Principiile bugetare care guvernează elaborarea bugetului sunt în
număr de şase, o descriere succintă a acestora fiind realizată în continuare.
Principiul universalităţii presupune ca veniturile şi cheltuielile publice să se includă
în buget în totalitate, în sume brute.
Principiul publicităţii vizează transparenţa sistemului bugetar relavată de:
a) dezbaterea publică a proiectelor de buget, cu prilejul aprobării acestora;
b) dezbaterea publică a conturilor generale anuale de execuţie a bugetelor, cu prilejul
aprobării acestora;
c) publicarea în Monitorul Oficial al României, a actelor normative de aprobare a
bugetelor şi conturilor anuale de execuţie a acestora;
d) mijloacele de informare în masă, pentru difuzarea informaţiilor asupra conţinutului
bugetului.
Pentru a asigura o alocare eficientă a fondurilor publice şi a le putea monitoriza
corespunzător, veniturile şi cheltuielile bugetare se înscriu într-un singur document, conform
principiului unităţii.
Principiul anualităţii precizează faptul că veniturile şi cheltuielile bugetare sunt
aprobate prin lege pe o perioadă de un an, corespunzătoare exerciţiului bugetar, iar toate
operaţiunile de încasări şi plăţi efectuate în cursul unui an bugetar în contul unui buget aparţin
exerciţiului corespunzător de execuţie bugetară respectiv.
Specializarea bugetară este un principiu conform căruia veniturile şi cheltuielile
bugetare se înscriu şi se aprobă în buget pe surse de provenienţă şi, respectiv, pe categorii de
cheltuieli, grupate după natura lor economică şi destinate acestora, potrivit clasificaţiei
bugetare.
13
Toate operaţiunile legate de componentele bugetului general consolidat sunt exprimate
în monedă naţională, conform princpiului unităţii monetare.
Procesul bugetar parcurge patru etape, denumite şi procedură bugetară:
1) Eaborarea proiectului de buget de către Ministerul Finanţelor Publice pe baza
propunerilor ordonatorilor de credite, a evoluţiei din perioada premergătoare şi a
previziunilor pentru exerciţiul următor.
2) Aprobarea proiectului de buget de către Parlament şi ratificarea legii bugetare anuale
de către preşedintele României.
3) Execuţia bugetului este de fapt procesul de încasare a veniturilor bugetare şi de
efectuare a cheltuielilor stabilite prin lege. Responsabilitatea pentru execuţia bugetului
aparţine Guvernului.
4) Închiderea execuţiei bugetare presupune, de fapt, elaborarea contului general anual de
execuţie bugetară. Ministerul Finanţelor Publice elaborează contul general anual de
execuţie a bugetului de stat şi, respectiv, contul de execuţie a bugetului asigurărilor
sociale de stat, care au ca anexe conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor
speciale şi bugetele ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele la acestea, pe
care le prezintă Guvernului. Guvernul analizează şi prezintă spre adoptare
Parlamentului contul anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor
sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie, până la data de 1 iulie a anului
următor celui de execuţie. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a
bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelate conturi anuale de execuţie se aprobă
prin lege după verificarea acestora de către Curtea de Conturi.
Încheierea execuţiei bugetare are loc la data de 31 decembrie a fiecărui an, pentru
realizarea sa fiind necesară respectarea unor condiţii stipulate expres în cadrul Legii
finanţelor publice.
Desfăşurarea procesului bugetar se realizează ca urmare a acţiunii concertate a mai
multor instituţii specifice statului de drept.
Parlamentul adoptă legile bugetare anuale şi legile de rectificare, elaborate de guvern
precum şi legile contului general anual de execuţie.
Guvernul asigură realizarea politicii fiscal-bugetare, care ia în considerare
perspectivele economice şi priorităţile politice cuprinse în Programul de guvernare acceptat de
Parlament, asigurând, totodată şi:
a) elaborarea raportului privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar respectiv şi
proiecţia acesteia în următorii 3 ani;
14
b) elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale şi transmiterea acestora spre adoptare
Parlamentului;
c) exercitarea conducerii generale a activităţii executive în domeniul finanţelor publice,
scop în care examinează periodic execuţia bugetară şi stabileşte măsuri pentru
menţinerea sau îmbunătăţirea echilibrului bugetar, după caz;
d) supunerea spre adoptare Parlamentului a proiectelor legilor de rectificare şi a contului
general anual de execuţie;
e) utilizarea fondului de rezervă bugetară şi a fondului de intervenţie la dispoziţia sa.
2.2. Organizarea contabilităţii instituţiilor publice
Conform Legii contabilităţii nr.82/1991 republicată, instituţiile publice au obligaţia să
organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară şi, după
caz, contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea organizată de instituţiile sectorului public trebuie să asigure
înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu
privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru
cerinţele interne ale acestora, cât şi pentru utilizatori externi: Gucernul, Parlamentul,
creditorii, clienţii, dar şi alţi utilizatori.
Informaţiile pe care le oferă contabilitatea instituţiilor publice sunt legate de execuţia
bugetelor de venituri şi cheltuieli, rezultatul execuţiei bugetare, patrimoniul aflat în
administrare, rezultatul patrimonial, costul programelor aprobate prin buget, dar şi contribuie
în egală măsură şi la întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului de stat, a
contului anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale.
Tot în cadrul Legii contabilităţii este definită şi aria de cuprindere a contabilităţii
publice, respectiv:
a) contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare, care să reflecte încasarea veniturilor
şi plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar;
b) contabilitatea trezoreriei statului;
c) contabilitatea generală bazată pe principiul constatării drepturilor şi obligaţiilor, care
să reflecte evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum şi excedentul sau
deficitul patrimonial;
d) contabilitatea destinată analizării costurilor programelor aprobate.
15
Instituţiile publice au obligaţia să conducă contabilitatea în partidă dublă cu ajutorul
conturilor prevăzute în planul de conturi general care cuprinde următoarele clase:
clasa 1 Conturi de capitaluri;
clasa 2 Conturi de active fixe;
clasa 3 Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie;
clasa 4 Conturi de terţi;
clasa 5 Conturi la trezoreria statului şi bănci comerciale;
clasa 6 Conturi de cheltuieli;
clasa 7 Conturi de venituri şi finanţări;
În cadrul claselor există grupe de conturi, dezvoltate la rândul lor, pe conturi sintetice
de gradul I şi II. Fiecare instituţie publică poate să îşi dezvolte conturile sintetice în conturi
analitice în funcţie de specificul activităţii şi de necesităţile proprii de informare.
Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii la instituţiile publice
revine ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării unităţii
respective. De regulă, instituţiile publice organizează şi conduc contabilitatea în
compertimente distincte, conduse de către directorul economic, contabilul şef sau altă
persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie.
Înregistrările în contabilitate se efectuează cronologic, prin respectarea succesiunii
documentelor după data de întocmire sau de intrare a acestora în unitate şi sistematic, în
conturi sintetice şi analitice, în conformitate cu regulile stabilite pentru forma de înregistrare
în contabilitate ,,maestru-şah’’. Ea presupune ca principale registre şi formulare utilizate:
Registrul-jurnal, Registrul-inventar, Cartea Mare şi Balanţa de verificare.
Registrele de contabilitate se pot prezenta sub formă de registru, foi volante sau listări
informatice, după caz, fiind necesar ca ele să fie completate astfel încât să permită, în orice
moment, identificarea şi controlul operaţiunilor contabile efectuate.
Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu de înregistrare cronologică şi
sistematică a modificării elementelor în activ şi de pasiv al instituţiei. Se întocmeşte zilnic sau
lunar, după caz, prin înregistrarea cronologică fără ştersături şi spaţii libere, a documentelor în
care se reflectă mişcarea elementelor de activ şi de pasiv ale unităţii.
Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează toate
elementele de activ şi de pasiv grupate în funcţie de natura lor, inventariate potrivit legii.
Registrul-inventar se întocmeşte la înfiinţarea instituţiei, cel puţin o dată pe an pe parcursul
funcţionării instituţiei, cu ocazia fuziunii, divizării sau încetării activităţii precum şi în alte
situaţii prevăzute de lege pe bază de inventar faptic.
16
Registrul Cartea Mare este un registru contabil obligatoriu în care se înregistrează
lunar şi sistematic, prin regruparea conturilor, existenţa şi mişcarea elementelor de activ şi de
pasiv, la un moment dat. Registrul Cartea Mare se întocmeşte într-un exemplar, lunar, separat
pentru debitul şi separat pentru creditul fiecărui cont sintetic, pe măsura înregistrării
operaţiunilor.
La instituţiile publice, balanţele de verificare sintetice se întocmesc lunar iar balanţele
de verificare analitice, cel mai târziu la sfârşitul perioadei pentru care se întocmesc situaţiile
financiare.
Utilizarea sistemelor informatice financiar-contabile la nivelul instituţiilor publice
trebuie să asigure prelucrarea datelor înregistrate în contabilitate în conformitate cu normele
contabile aplicabile, controlul şi păstrarea acestora pe suporturi tehnice. De asemenea, din
punct de vedere al bazei de date trebuie să existe posibilitatea reconstituirii în orice moment a
conţinutului registrelor, jurnalelor şi altor documente financiar-contabile.
CAPITOLUL 3
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR
3.1. Definiţii şi delimitări privind cheltuielile şi veniturile instituţiilor publice
Potrivit contabilităţii de angajamente, cheltuielile reflectă costul bunurilor şi serviciilor
utilizate în vederea realizării serviciilor publice sau veniturilor, după caz, precum şi subvenţii,
transferuri, asistenţă socială acordate, aferente unei perioade de timp. Veniturile reprezintă
impozite, taxe, contribuţii şi alte sume de încasat potrivit legii, precum şi preţul bunurilor
vândute şi serviciilor prestate, după caz, aferente unei perioade de timp.
Veniturile şi cheltuielile se grupează în buget pe baza clasificaţiei bugetare.
17
Veniturile şi cheltuielile aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de
stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele creditelor externe contractate sau garantate de stat,
bugetele fondurilor externe nerambursabile şi bugetele instituţiilor publice autonome se
repartizează pe trimestre, în funcţie de termenele legale de încasare a veniturilor, de termenele
şi posibilităţile de asigurare a surselor de finanţare a deficitului bugetar şi de perioada în care
este necesară efectuarea cheltuielilor. Repartizarea pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor
aprobate în bugete se aprobă de către:
Ministerul Finanţelor Publice pe capitole de cheltuieli şi în cadrul acestora, pe titluri,
la propunerea ordonatorilor principali de credite; pe capitole şi subcapitole la venituri
şi pe capitole şi în cadrul acestora, pe titluri de cheltuieli, pentru bugetul asigurărilor
sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale, la propunerea ordonatorilor principali de
credite; pentru sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi pentru
transferurile din bugetul de stat, către bugetele locale, la propunerea ordonatorilor
principali de credite ai bugetelor locale, transmise de direcţiile generale ale finanţelor
publice ale Ministerului Finanţelor Publice;
ordonatorii principali de credite, pentru celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare,
pentru bugetele proprii şi pentru bugetele ordonatorilor secundari de credite bugetare
sau ale ordonatorilor terţiari de credite după caz;
ordonatorii secundari de credite, pentru bugetele proprii şi pentru bugetele
ordonatorilor terţiari de credite bugetare.
3.2. Momentul recunoaşterii cheltuielilor
Cheltuielile bugetare sunt recunoscute în momente diferite, în funcţie de natura lor.
Reglementările contabile în vigoare prevăd momentul recunoaşterii pentru fiecare din
categoriile de cheltuieli definite, astfel:
cheltuielile de personal, reprezentate de salarii, prime, contribuţiile aferente acestora,
trebuie recunoscute în perioada în care munca a fost prestată.
Cheltuielile cu stocurile se recunosc atunci când acestea au fost consumate/vândute, cu
excepţia materialelor de natura obiectelor de inventar care se înregistrează la scoaterea
din folosinţă a acestora. Momentul recunoaşterii cheltuielilor cu stocurile depinde şi
de metoda aleasă pentru organizarea contabilităţii stocurilor. Astfel, dacă instituţia
18
utilizează metoda inventarului permanent, atunci cheltuiala cu stocurile este
recunoscută la momentul consumului efectiv.
De exemplu, achiziţia se realizează pe 2.05.N:
302 = 401
Materiale consumabile Furnizori
Cheltuiala cu stocul cumpărat este recunoscut la momentul consumului efectiv, pe data de
4.06.N:
602 = 302
Cheltuieli cu materiale Materiale consumabile
consumabile
Dacă instituţia utilizează metoda inventarului intermitent, atunci cheltuiala cu stocurile este
recunoscută la momentul achiziţiei acestora, astfel:
602 = 401
Cheltuieli cu materiale Furnizori
consumabile
cheltuielile cu serviciile se recunosc în perioada când serviciile au fost prestate şi
lucrările executate, indiferent de momentul când a fost efectuată plata acestora.
cheltuieli cu dobânzile se recunosc drept costuri în perioada când sunt datorate
conform contractului de împrumut şi nu atunci când sunt plătite. De exemplu, în cazul
emisiunii unui împrumut obligator la data de 1 octombrie N, reprezentând 10.000 de
obligaţiuni cu valoare nominală de 150 lei/obligaţiune, dobânda anuală 20%, durata 6
ani, în condiţiile în care dobânda se plăteşte anual, la aniversarea împrumutului, atunci
instituţia publică va trebui să recunoască la 31 decembrie N cota de dobândă aferentă
acestui exerciţiu bugetar, chiar dacă ea va fi plătită abia pe 1 octombrie N+1.
Dobânda la 31.12.N =1.500.000 lei × 20% × 3/12 =75.000 lei
75.000 lei 666 = 1681 75.000 lei
Cheltuieli privind dobânzile Dobânzile aferente împrumuturilor
din emisiunea de obligaţiuni
cheltuielile de capitol se recunosc lunar, sub forma amortizării care înregistează în
mod sistematic, pe parcursul duratei de viaţă utile a activului fix.
transferurile între unităţi ale administraţiei publice, curente şi de capital, se recunosc
ca şi costuri la beneficiarii finali ai fondurilor.
alte transferuri, interne şi în străinătate, se recunosc ca şi costuri la instituţia care
transferă fondurile.
19
Conform Legii finanţelor publice nr.500/2002 privind finanţele publice, cheltuielile
bugetare reprezintă sumele aprobate în bugete, în limitele şi potrivit destinaţiilor stabilite prin
bugetele respective.
Finanţarea cheltuielile curente şi de capital ale instituţiilor publice se asigură:
integral din bugetul de stat, bugetul asigurările sociale de stat, bugetele fondurilor
speciale, după caz;
din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;
integral, din veniturile proprii.
3.3. Contabilitatea cheltuielilor instituţiilor publice
În cadrul instituţiilor publice, contabilitatea cheltuielilor se ţine în conturi distincte,
după natură şi destinaţie. Conturile de cheltuieli se dezvoltă în analitic pe structura
clasificaţiei bugetare. Structura contului contabil va fi următoarea:
1) simbolul contului din planul de conturi;
2) capitolul;
3) sursa de finanţare a cheltuielii, respectiv:
bugetul de stat;
bugetele locale;
bugetul asigurărilor sociale de stat;
bugetul asigurărilor pentru şomaj;
bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate;
bugetul fondurilor externe nerambursabile;
bugetul instituţiilor publice şi activităţilor finanţate integral sau parţial din
venituri proprii;
cheltuieli evidenţiate în afara bugetelor locale.
4) subcapitolul;
5) titlul;
6) articolul;
7) alineatul;
8) subalineatul ( paragraful).
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe grupe de cheltuieli, după natura şi destinaţia
lor. Principalele grupe de cheltuieli sunt: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrările şi
serviciile executate de terţi, cheltuieli cu alte servicii executate de terţi, cheltuieli cu alte
20
impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli operaţionale,
cheltuieli financiare, alte cheltuieli finanţate din buget, cheltuieli de capital, amortizări şi
provizioane, cheltuieli extraordinare.
Conturile de cheltuieli se închid la sfârşitul perioadei în vederea stabilirii rezultatului
patrimonial.
Cheltuieli privind stocurile
Cheltuielile privind stocurile sunt reflectate în conturile din grupa 60. Acestea se referă
la materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, materiale
nestocate, animale şi păsări, mărfuri, ambalaje, alte stocuri.
Exemple:
1) O grădiniţă dă în consum materiale consumabile în sumă de 600 lei.
600 lei 602 = 302 600 lei
Cheltuieli cu materialele Materiale consumabile
consumabile
2) O instituţie publică achiziţionează furaje în valoare de 20.000 lei, TVA 19%, conform
facturii. Instituţia utilizează metoda inventarului intermitent pentru evidenţa furajelor.
20.000 lei 6026 = 401 23.800 lei
Cheltuieli privind furajele Furnizori
3.800 lei 4426
TVA deductibilă
3) Un liceu industrial scoate din folosinţă obiecte de inventar a căror valoare contabilă
este de 3.000 lei.
3.000 lei 603 = 3032 3.000 lei
Cheltuieli privind materialele Materiale de natura
de natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar de folosinţă
4) O grădină zoologică înregistrează decesul a trei animale provenite din achiziţiile
efectuate şi evaluate la 15.000 lei.
15.000 lei 606 = 361 15.000 lei
cheltuieli privind animale Animale şi păsări
şi păsări
21
5) O instituţie subordonată transferă la sfârşitul perioadei către instituţia superioară
următoarele cheltuieli:
cheltuieli cu materiale consumabile 2.000 lei;
cheltuieli cu obiectele de inventar 3.000 lei;
cheltuieli cu mărfurile 5.000 lei.
Înregistrările efectuate sunt:
A. La instituţia subordonată:
10.000 lei 481 = 602 2.000 lei
Decontări între instituţia superioară Cheltuieli cu materialele
şi instituţiile subordonate consumabile
= 603 3.000 lei
Cheltuieli cu materiale de natura
obiectelor de inventar
= 607 5.000 lei
Cheltuieli cu mărfurile
B. La instituţia superioară:
2.000 lei 602 = 481 10.000 lei
Cheltuieli cu materialele Decontări între instituţia
consumabile superioară şi instituţiile subordonate
3.000 lei 603
Cheltuieli cu materialele de natura
obiectelor de inventar
5.000 lei 607
Cheltuieli cu mărfurile
Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi
Acestea sunt reflectate de conturile grupei 61 şi includ: energie şi apă, întreţinere şi
reparaţii, chirii, prime de asigurare, deplasări, detaşări, transferuri.
Exemple:
1) O instituţie publică înregistrează cheltuielile cu energia termică aferente lunii încheiate
în valoare de 2.000 lei şi achitate în baza unui avans de trezorerie.
2.000 lei 610 = 542 2.000 lei
22
Cheltuieli privind energia şi apa Avansuri de trezorerie
2) În baza avizului de expediţie întocmit de prestator, o primărie înregistează cheltuieli cu
lucrările de reparaţii curente la autoturismele din dotare în valoare de 400 lei. Factura primită
ulterior are înscrisă aceeaşi valoare ca şi cea din aviz. De asemenea, înregistrează şi prima de
asigurare obligatorie auto în valoare de 3.000 lei.
Înregistrarea prestaţiei:
400 lei 611 = 408 400 lei
Cheltuieli cu întreţinerea şi Furnizări-facturi nesosite
reparaţiile
Primirea facturii:
400 lei 408 = 401 400 lei
Furnizori-facturi nesosite Furnizori
Înregistrarea poliţei RCA:
3.000 lei 613 = 401 3.000 lei
Cheltuieli cu primele Furnozori
de asigurare
3) O instituţie de învătământ achită în luna noiembrie N chiria pe următoarele trei luni pentru
unul din spaţiile pe care le are în folosinţă. Valoarea facturii este de 6.000 lei, fiind achitată
din veniturile proprii.
Achitarea chiriei:
6.000 lei 471 = 560 6.000 lei
Cheltuieli înregistrate Disponibil al instituţiilor
în avans publice finanţate integral
din venituri proprii
În luna decembrie, transferul cheltuielilor în avans la cheltuielile curente:
2.000 lei 612 = 471 2.000 lei
Cheltuieli cu chiriile Cheltuieli înregistrate
în avans
Această ultimă înregistrare se va repeta şi în anul N+1, în lunile ianuarie şi februarie.
Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi
23
Sunt reflectate de conturile grupei 62 şi includ: comisioane şi onorarii, protocol,
reclamă şi publicitate, transportul de bunuri şi pesonal, servicii poştale şi taxe de
telecomunicaţii, servicii bancare şi asimilate, alte servicii executate de terţi, alte cheltuieli
autorizate prin dispoziţii legale.
Exemple:
1) O instituţie publică dispune plata unui onorariu pentru o expertiză contabilă
efectuată în cadrul unui proces penal în valoare de 3.000 lei.
3.000 lei 622 = 770 3.000 lei
Cheltuieli privind comisioanele şi Finanţarea de la buget
onorariile
2) Se înregistează cheltuieli de protocol în valoare de 500 lei, achitate cu numerar din
casieria instituţiei.
500 lei 623 5311 500 lei
Cheltuieli de protocol, Casa în lei
reclamă şi publicitate
3) Direcţia Generală a Finanţelor Publice înregistează consumul de timbre poştale în
sumă de 1.000 lei:
1.000 lei 626 = 5321 1.000 lei
Cheltuieli poştale şi taxe de Timbre fiscale şi poştale
telecomunicaţii
4) O instituţie publică înregistează factura pentru cursurile de pregătire profesională a
10 salariaţi în valoare de 5.000 lei.
5.000 lei 629 = 401 5.000 lei
Alte cheltuieli autorizate prin Furnizori
dispoziţii legale
5) O autoritate contractantă plăteşte comisioane bancare în valoare de 200 lei pentru
un împrumut derulat în valută prin contul deschis la o bancă comercială.
200 lei 627 512 200 lei
Cheltuieli cu serviciile bancare şi Conturi la bănci
asimilate
24
Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
Aceste cheltuieli pot include prorata din taxa pe valoarea adăugată deductibilă,
devenită nedeductibilă, taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă bunurilor şi serviciilor
folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor peste normele
legale neimputabile, precum şi cea aferentă bunurilor şi serviciilor acordate salariaţilor sub
forma avantajelor în natură, valoarea altor impozite, taxe şi vărsăminte asimilate datorate
bugetului statului sau bugetelor locale, după caz.
Exemplu:
Un ordonator principal constată un minus de materiale consumabile peste normele
legale neimputabile în valoare de 300 lei, TVA 19%.
300 lei 602 = 302 300 lei
Cheltuieli cu materiale Materiale consumabile
consumabile
Înregistrarea TVA aferentă minusului:
57 lei 635 = 4427 57 lei
Cheltuieli cu alte impozite, TVA colectată
taxe şi vărsăminte asimilate
Cheltuieli cu personalul
Cheltuieli cu personalul includ salariile personalului, drepturi salariale în natură,
asigurări soaciale: contribuţiile angajatorilor pentru asigurări soaciale, asigurări de şomaj,
asigurări sociale de sănătate, accidente de muncă şi boli profesionale, alte cheltuieli privind
asigurările şi protecţia socială, îndemnizaţii de delegare, detaşare, drepturi salariale în natură
de tipul tichetelor de masă, norme de hrană, uniforme şi echipament obligatoriu, locuinţa de
serviciu folosită de salariat şi familia sa, transportul la şi de la locul de muncă, alte drepturi
salariale în natură.
Exemplu:
1) O instituţie publică achită diurna unui salariat pentru o delegaţie de 3 zile din
avansul acordat.
39lei 646 = 542 39 lei
Cheltuieli cu îndemnizaţiile de Avansuri de trezorerie
delegare, detaşare şi alte drepturi
salariale
25
2) Un ordonator principal de credite înregistează fondul de stimulente aferente lunii
septembrie la nivelul 2.5% din fondul de salarii, acesta din urmă fiind de 100.000 lei.
2.500 lei 647 = 4281 2.500 lei
Cheltuieli din fondul destinat Alte datorii în legătură cu
stimulării personalului personalul
Alte cheltuieli operaţionale
Acestea cuprind pierderi din creanţe şi debitori derivaţi şi alte cheltuieli operaţionale.
Exemplu:
Se constată ca pierdere o creanţă a bugetului de stat ce nu se mai poate încasa, în
valoare de 20.000 lei
20.000 lei 654 lei = 463 20.000 lei
Pierderi din creanţe şi debitori Creanţe ale bugetului de stat
diverşi
Cheltuieli financiare
Acestea includ pierderi din creanţe imobilizate, cheltuieli privind investiţiile
financiare cedate, diferenţe de curs valutar, dobânzi, sume de transferat bugetului de stat
reprezentând câştiguri de schimb valutar în cadrul programelor PHARE, SAPARD, ISPA,
dobânzi de transferat Comunităţii Europene sau de alocat în cadrul programelor PHARE,
SAPARD, ISPA, alte pierderi-cheltuieli neeligibile: PHARE, SAPARD, ISPA.
Exemplu:
1) Un ordonator de credite vinde titluri de participare deţinute la o societate
comercială, preţ de vânzare 10.000 lei, valoare contabilă 8.000 lei.
10.000 lei 461 764 10.000 lei
Debitori Venituri din investiţii financiare
cedate
Scăderea din gestiune:
8.000 lei 664 = 2602 8.000 lei
Cheltuieli din investiţii financiare Titluri de participare necotate
cedate
2) La sfârşitul exerciţiului financiar, o instituţie publică reevaluează suma de
3.000 EUR constituită într-un acreditiv. Cursul de shimb la constituirea acreditivului 3,35 lei,
cursul de schimb la 31 decembrie 3,3 lei.
26
150 lei 665 5412 150 lei
Cheltuieli cu diferenţele de curs Acreditive în valută
valutar
3) Un ordonator principal înregistrează cheltuiala cu dobânda în sumă de 10.000 lei
aferentă unui credit contractat de la Banca Mondială.
10.000 lei 666 = 164 10.000 lei
Cheltuieli privind dobânzile Împrumuturi interne şi externe
contractate de stat
Alte cheltuieli finanţate din buget
Acestea sunt evidenţiate în conturile 67: subvenţii, transferuri curente între unităţi
ale administraţiei publice, transferuri de capital între unităţi ale administraţiei publice,
transferuri interne, transferuri în străinătate, asigurări sociale, ajutoare sociale, alte cheltuieli.
Exemplu:
1) O instituţie publică înregistrează sumele datorate donatorilor de sânge în valoare
de 5.000 lei.
5.000 lei 677 = 438 5.00 0 lei
Ajutoare sociale Alte datorii sociale
2) Oinstituţie de învăţământ înregistrează bursele elevilor, în valoare de 15.000 lei.
15.000 lei 679 = 429 15.000 lei
Conturile evidenţiind transferurile efectuate între unităţi se debitează pe parcursul
perioadei prin intermediul contului 770 Finanţarea de la buget cu plăţile efectuate din contul
de finanţare bugetară pe diferite destinaţii.
671 = 770 - cu plăţile efectuate din contul de
Transferuri curente Finanţarea de la buget finanţare bugetară reprezentând
între unităţi ale adm. transferuri curente între unităţi
publice ale adm.publice acordate de la
buget
672 - cu plăţile efectuate din contul de
Transferuri de capital între finanţare bugetară reprezentând
unităţi ale adm.publice transferuri de capital între unităţi
ale adm.publice acordate de la
buget
673 - cu plăţile efectuate din contul de
27
Transferuri interne finanţare bugetară reprezentând
transferuri acordate de la buget
674 - cu plăţile efectuate din contul de
Transferuri în străinătate finanţare bugetară reprezentând
transferuri în stăinătate acordate
de la buget
Cheltuieli de capital, amortizări, provizioane şi ajustări
Cheltuielile de capital sunt reflectate de conturile clasei 68 şi cuprind cheltuieli
operaţionale privind amortizările, provizioanele şi ajustările pentru depreciere, cheltuieli cu
active fixe neamortizabile, cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanle şi ajustările
pentru pierderea de valoare, cheltuieli privind rezerva de stat şi de mobilizare.
Exemplu:
O instituţie publică deţine un autoturism a cărui valoare de intrare este de 50.000 lei,
amortizabil liniar pe durata de 5 ani. Amortizarea lunară este de 50.000/5×12=833 lei şi se va
înregistra:
833 lei 6811 = 2813 833 lei
Cheltuieli operaţionale privind Amortizarea instalaţiilor tehnice,
amortizarea activelor fixe mijloacele de transport,
animalelor şi plantaţiilor
Exemplu:
O instituţie publică este acţionată în justiţie în cursul anului N de către o societate
comercială. La 31.12.N, juristul instituţiei apreciază că şansele de a câştiga procesul sunt de
30%, iar daunele obligate să le plătească s-ar ridica la suma de 20.000 lei. În cursul anului
N+1, instituţia pierde procesul şi este obligată să plătească daune în valoare de 15.000 lei.
Înregistrarea pierderii probabile la nivelul daunei la 31.12.N:
20.000 6812 = 1511 20.000 lei
Cheltuieli operaţionale privind Provizioane pentru litigii
provizioanele
Plata daunelor în N+1;
15.000 lei 658 560 15.000 lei
Alte cheltuieli operaţionale Disponibil al instituţiilor publice
28
finanţate integral din venituri
popririi
Anularea provizionului pentru riscuri şi cheltuieli:
20.000 lei 1511 = 7812 20.000 lei
Provizioanele pentru litigii Venituri din provizioane
Exemplu:
Un ordonator principal cumpără 10 hectare de teren de la o societate comercială
pentru construirea unui obiectiv de interes naţional. Preţul de cumpărare este de 1.000.000 lei.
Achiziţia terenului:
1.000.000 lei 6821 = 404 1.000.000 lei
Cheltuieli cu activele fixe Furnizori de imobilizări
corporale neamortizabile
Şi
1.000.000 lei 2111 = 101 1.000.000 lei
Terenuri Fondul bunurilor care
alcătuiesc domeniul public
al statului
Exemplu:
O instituţie publică înregistează la 31.12.N o depreciere de 1.000 lei la titlurile imobilizate
deţinute în patrimoniu.
1.000 lei 6863 = 296 1.000 lei
Cheltuieli financiare privind Ajustări pentru pierderea
ajustările pentru pierderea de de valoare a activelor financiare
valoare a activelor financiare
Exemplu:
O instituţie publică acordă ajutoare umanitare gratuit din rezerva de stat, al căror cost de
achiziţie a fost de 23.000 lei:
23.000 lei 6891 = 304 23.000 lei
Cheltuieli privind Materiale rezerva de stat
rezerva de stat şi de mobilizare
Dacă se constată un plus la inventar pentru materiale din rezerva de stat:
Valoarea 304 = 6891 Valoarea
Plusului Materiale rezerva de stat şi de Cheltuieli privind plusului
29
mobilizare rezerva de stat
Cheltuieli extraordinare
Cheltuielile extraordinare includ pierderile din calamităţi (contul 690) şi cheltuielile
extraordinare din operaţiuni cu active fixe ( contul 691).
Exemplu:
În urma unor inundaţii, o primărie înregistrează scăderea din gestiune a unor materiale
consumabile evaluate la 1.200 lei:
1.200 lei 690 = 302 1.200 lei
Exemplu:
O instituţie publică vinde un utilaj, cost de achiziţie 22.000 lei, amortizare cumulată
13.000lei, preţ de vânzare 12.000 lei. Înregistrarea vânzarii:
14.280 lei 461 = 791 12.000 lei
Debitori Venituri din valorificarea unor
bunuri ale statului
4427 2.280lei
TVA colectată
Şi
13.000 lei 2813 = 2131 22.000 lei
Amortizarea instalaţiilor tehnice, Echipamente tehnologice
mijloacelor de transport,
animalelor şi plantaţiilor
9.000 lei 691
Cheltuieli extraordinare din
operaţiuni cu active fixe
3.4. Angajare, lichidare, ordonanţare şi plata privind cheltuielile bugetare
30
3.4.1. Angajarea cheltuielilor
Angajarea oricărei cheltuieli din fondurile publice îmbracă două forme de
angajamente:
a) Angajamentul legal – faza în procesul execuţiei bugetare reprezentând orice act
juridic din care rezultă sau ar putea să rezulte o obligaţie pe seama fondurilor publice.
Angajamentul legal trebuie să se prezinte sub formă scrisă şi să fie semnat de ordonatorul de
credite. Acest tip de angajament îmbracă forma unui contract de achiziţie publică, comandă,
convenţie, contract de muncă, acte de control, acord de împrumut etc. Angajarea şi
ordonanţarea cheltuielilor se efectuează numai cu viza prealabilă de control financiar
preventiv propriu.
Angajarea cheltuielilor se efectuează pe tot parcursul exerciţiului bugetar, astfel încât
să existe certitudinea că bunurile şi serviciile care fac obiectul angajamentelor vor fi livrate,
respectiv prestate, şi se vor plăti în cursul exeriţiului bugetar respectiv.
b) Angajamentul bugetar reprezintă orice act prin care o autoritate competentă
afectează fonduri publice unor anumite destinaţii, în limita creditelor bugetare aprobate.
Valoarea angajamentelor legale nu poate depăşi valoarea angajamentelor bugetare şi
respectiv, a creditelor bugetare aprobate, cu excepţia angajamentelor legale aferente acţiunilor
multianuale. Angajarea cheltuielor trebuie să se facă întotdeauna în limita disponibilului de
credite bugetare. În scopul garantării acestei reguli, angajamentele legale, respectiv toate
actele prin care statul sau unităţile admistrativ-teritoriale contractează o datorie faţă de terţii
creditori, sunt precedate de angajamente bugetare, respectiv de rezervarea creditelor necesare
plăţii angajamentelor legale.
Angajamentele bugetare pot fi:
angajamente bugetare individuale;
angajamente bugetare globale.
Angajamentul bugetar individual este un angajament specific unei anumite operaţiuni
noi care urmează să se efectueze.
Angajamentul bugetar global este un angajament bugetar aferent angajamentului legal
provizoriu care priveşte cheltuielile curente de funcţionare de natură administrativă, cum ar fi:
cheltuieli de deplasare;
cheltuieli de protocol;
cheltuieli de întreţinere şi gospodărie ( încălzit, iluminat, apă, canal, salubritate,
poştă, telefon, radio, furnituri de birou etc.);
cheltuieli cu asigurările;
31
cheltuieli cu chiriile;
cheltuieli cu abonamentele la reviste, buletine lunare etc.
Angajamentele bugetare se realizează prin emiterea unui document scris privind
angajamentul bugetar individual şi angajamentul bugetar global, prin care se certifică
existenţa unor credite bugetare disponibile şi se pun în rezervă creditele aferente unei
cheltuieli, potrivit destinaţiei prevăzute în buget.
Propunerile de angajamente se înaintează din timp persoanei împuternicite cu
exercitarea controlului financiar preventiv, pentru a da posibilitatea acesteia să îşi exercite
atribuţiile conform legii. Propunerile de angajare a cheltuielilor trebuie însoţite de toate
documentele justificative aferente şi, dacă este cazul, de orice alte documente şi informaţii
solicitate de către persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv. În cazul în
care nu există diferenţe semnificative întere cheltuielile previzionate şi cele definitive,
persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv avizează angajamentul
bugetar global care devine definitv.
Avizarea proiectelor de angajamente legale se poate face după îndeplinirea
următoarelor condiţii:
a) proiectul de angajament legal a fost prezentat conform legii;
b) existenţa creditelor bugetare disponibile la subdiviziunea corespunzătoare din bugetul
apobat;
c) proiectul de angajament legal se încadrează în limitele angajamentului bugetar;
d) proiectul de angajament legal respectă toate prevederile legale care îi sunt aplicabile, în
vigoare la data efectuării sale;
e) proiectul de angajament legal respectă sub toate aspectele ansamblul principiilor şi
regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriei de cheltuieli din care fac
parte.
Persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv poate să refuze
acordarea vizei dacă consideră că nu sunt îndeplinite condiţiile menţionate mai sus.
Evidenţa angajamentelor bugetare şi a celor legale se ţine cu ajutorul conturilor 8066
Angajamente bugetare şi 8067 Angajamente legale.
Cu ajutorul contului 8066 Angajamente bugetare se ţine evidenţa angajamentelor
bugetare, respectiv a sumelor rezervate în vederea efectuări unor cheltuieli bugetare, în limita
creditelor bugetare aprobate. Contabilitatea analitică a angajamentelor bugetere se ţine pe
titluri, articole şi alineate în cadrul fiecărui subcapitol sau capitol al bugetului aprobat.
32
Contul 8067 Angajamente legale ţine evidenţa angajamentelor legale, aprobate de
ordonatorul de credite în limita creditelor bugetare aprobate. Contabilitatea analitică a
angajamentelor legale se ţine pe titluri, articole şi alineate în cadrul fiecărui subcapitol sau
capitol al bugetului aprobat.
Ambele conturi prezentate mai sus funcţionează în contabilitatrea tuturor
ordonatorilor de credite, indiferent de subordonarea acestora.
Exemplu:
La începutul exerciţiului N, unui ordonator i se aprobă credite în valoare de 1.900.000 lei,
reprezentând angajamentele bugetare ale anului N. Angajamentele legale ale primelor două
trimestre sunt în valoare de 980.000 lei. Angajamentele legale aferente trimestrului III, sunt în
sumă de 570.000 lei, din care ordonatorului de credite i se retrag 100.000 lei. Angajamentele
legale aferente trimestrului IV sunt în sumă de 350.000 lei, iar plăţile efectuate în cursul
anului în contul angajamentelor legale sunt în sumă de 1.750.000 lei.
Înregistrarea angajamentelor bugetare aferente anului N:
1.980.000 lei Debit 8066 1.900.000 lei
Angajamente bugetare
Înregistrarea angajamentelor legale aferente anului N:
1.900.000 lei Debit 8067 1.900.000 lei
Angajamente legale
Retragerea creditelor bugetare în trimestrul III.:
100.000 lei Credit 8067 100.000 lei
Angajamente legale
100.000 lei Credit 8066 100.000 lei
Angajamente bugetare
La sfârşitul lunii decembrie, înregistrarea plăţilor efectuate în contul angajamentelor legale pe
parcursul anului:
1.750.000 lei Credit 8067 1.750.000 lei
Din creditele bugetare angajate au rămas neutilizate 50.000 lei, care se anulează de drept la
sfârşitul anului:
50.000 lei Credit 8067 50.000 lei
Angajamente legale
Şi
50.000 lei Credit 8066 50.000 lei
Angajamente bugetare
33
3.4.2. Lichidarea cheltuielilor
Este faza în procesul execuţiei bugetare în care se verifică existenţa angajamentelor,
se determină sau se verifică realitatea sumei datorate, se verifică condiţiile de exigibilitate ale
angajamentului legal pe baza documentelor justificative care să ateste operaţiunile respective.
Verificarea existenţei obligaţiei de plată se realizează prin verificarea documentelor
justificative din care să rezulte pretenţia creditorului, precum şi realitatea ,, serviciului
efectuat’’.
Salariile şi îndemnizaţiile vor fi lichidate în baza statelor de plată colective,
întocmite de compartimentul de specialitate. Documentele care atestă bunurile livrate, lucrărle
executate şi serviciile prestate sunt factura fiscală sau factura sau alte formulare ori
documente aprobate potrivit legii.
Determinarea sau verificarea existenţei sumei datorate creditorului se efectuează de
către persoana împuternicită de ordonatorul de credite, pe baza datelor înscrise în factură şi a
documentelor întocmite de comisia de recepţie. Documentele care atestă bunurile livrate,
lucrările executate şi serviciile prestate sau din care reies obligaţii de plată certe care vizează
pentru ,,Bun de plată’’ de ordonatorul de credite, prin care se confirmă:
bunurile furnizate au recepţionate, cu specificarea datei şi locului primirii;
lucrările au fost executate şi serviciile prestate;
condiţiile cu privire la legalitatea efectuării rambursărilor de rate sau a plăţilor de
dobânzi la credite ori împrumuturi contactate/garantate sunt îndeplinite etc.
Prin acordarea semnăturii şi menţiunii ,, Bun de plată’’ pe factură, se atestă că
serviciul a fost efectuat corespunzător de către furnizor şi că toate poziţiile din factură au fost
verificate.
3.4.3. Ordonanţarea cheltuielilor
Reprezintă acea fază în procesul execuţiei bugetare în care se confirmă că livrările
de bunuri au fost efectuate sau alte creanţe au fost verificate şi că plata poate fi realizată.
Ordonanţarea de plată este documentul intern prin care ordonatorul de credite dă dispoziţie
conducătorului compatimentului financiar-contabil să întocmească instrumentele de plată a
cheltuielilor.
Ordonanţarea de plată trebuie să cuprindă date cu privire la:
exerciţiul bugetar în care se înregistrează plata;
subdiviziunea bugetară la care se înregistrează plata;
34
suma de plată exprimată în monedă naţională sau în monedă străină, după caz;
datele de identificare ale beneficiarului plăţii;
natura cheltuielilor;
modalitatea de plată.
Ordonanţarea de plată este datată şi semnată de ordonatorul de credite. Ea va fi
însoţită de documente justificative în original.
3.4.4. Plata cheltuielilor
Aceasta este faza finală a execuţiei bugetare prin care instituţua publică este
eliberată de obligaţiile faţă de terţii-creditori. Plata cheltuielilor se efectuează de către
conducătorul compartimentului financiar-contabil în limita creditelor bugetare deschise şi
neutilizate sau a disponibilităţilor din conturi, după caz, prin unităţile de trezorerie şi
contabilitate publică la care îşi au conturile deschise, cu excepţia plăţilor în valută, care se
efectuează prin bănci, sau a altor plăţi prevăzute de lege să se efectueze prin bănci.
Instrumentele de plată utilizate de instituţiile publice, respectiv cecul de numerar şi
ordinul de plată pentru trezoreria statului se semnează de către două persoane autorizate în
acest sens, dintre care prima semnătură este cea a conducătorului compartimentului financiar-
contabil, iar a doua a persoanei cu atribuţii în efectuarea plăţii.
Plata se efectuează de conducătorul compartimentului financiar-contabil numai dacă
sunt îndeplinite următoarele condiţi:
cheltuielile care urmează să fie plătite au fost angajate, lichidate şi odonanţate;
există credite bugetare deschise/repartizate sau disponibilităţi în conturi de disponibil;
subdiviziunea bugetului aprobat de la care se efectuează plata este cea corectă şi
corespunde naturii cheltuielilor respective;
există toate documentele justificative care să justifice plata;
semnăturile de pe documentele justificative aparţin ordonatorului de credite sau
persoanelor desemnate de acesta să exercite atribuţii ce decurg din procesul executări
cheltuielilor bugetare, potrivit legii;
beneficiarul sumelor este cel îndreptăţit potrivit documentelor care atestă serviciul
efectuat;
sumada torată beneficiarului este cea corectă;
documentele de angajare şi ordonanţare au primit viza de control financiar preventiv;
documentele sunt întocmite cu toate datele cerute de formular;
alte condiţii prevăzute de lege.
35
Plata nu se poate efectua:
în cazul în care nu există credite bugetare deschise şi/sau repartizate ori
disponibilităţile sunt insuficiente;
când nu există confirmarea serviciului efectuat şi documentele nu sunt vizate
pentru ,,Bun de plată’’;
când beneficiarul nu este cel de faţă de care instituţia are obligaţii;
când nu există viza de control financiar preventiv pe ordonanţarea de plată şi nici
autorizarea prevăzută de lege.
Ordinele de plată se emit pe numele fiecărui creditor. Acestea vor fi datate şi vor
avea înscrise în spaţiul rezervat obiectul plăţii şi subdiviziunea bugetului aprobat de la care se
face plata.
Ordinele de plată se emit pe baza documentelor justificative din care să reiasă că
urmează să se achite integral sau parţial o datorie contractată şi justificată.
Documentele utilizate în cadrul procesului de angajare, lichidare, ordonanţare şi
plată a cheltuielilor bugetare sunt Propunerea de angajare a unei cheltuieli, Angajament
bugetar individual/global, Ordonanţare de plată, Situaţia privind execuţia cheltuielilor
bugetare, fiind prezentate în Anexa nr.1.
Exemple privind circuitul de plată a cheltuielilor ( cele patru faze din procesul execuţiei
bugetare a cheltuielilor)
A.Plata salariilor nete
Angajarea cheltuielilor cu salariile: angajamentul legal al cheltuielilor îl reprezintă
contractele individuale de muncă încheiate cu salariaţii instituţiei. Angajamentul bugetar îl
reprezintă suma totală din statul de funcţii întocmit pentru exerciţiul bugetar în curs.
Lichidarea cheltuielilor cu salariile: verificarea angajamentelor, determinarea
realităţii sumei datorate, condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal.
Ordonanţarea cheltuielilor: s-au verificat cheltuielile cu salariile, iar plata pooate fi
efectuată. Ordonatorul de credite semnează documentul intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată
în baza căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie sunt virate salariile nete în
conturile de card ale angajaţiilor.
B.Plata lucrărilor de modernizare a sediului instituţiei
36
Angajarea cheltuielilor: angajamentul legal al cheltuielilor îl reprezintă contractul
de achiziţie publică de servicii încheiat de instituţia publică cu firma de construcţii
CONSTRUCT S.A.
Lichidarea cheltuielilor cu lucrările executate de firma CONSTRUCT: verificarea
angajamentelor, determinarea realităţii sumei datorate, condiţiile de exigibilitate ale
angajamentului legal. Pe facturile emise de prestator, se scrie menţiunea ,,Bun de plată’’.
Ordonanţarea cheltuielilor: s-au verificat lucrările executate, se confirmă că există
o obligaţie certă şi o sumă datorată, iar plata poate fi efectuată. Ordonatorul de credite
semnează documentul intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată
în baza căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie sunt virate sumele aferente
facturilor întocmite de prestator.
C. Plata facturilor de rechizite
Angajarea cheltuielilor cu rechizitele: angajamentul legal al cheltuielilor cu
rechizitele îl reprezintă contractul de chiziţie publică de bunuri încheiat cu societatea Biroul
SRL.
Lichidarea cheltuielilor cu rechizitele: verificarea angajamentelor, determinarea
realităţii sumei datorate, condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal. Pe facturile emise
de prestator, se înscrie menţiunea ,, Bun de plată’’.
Ordonanţarea cheltuielilor: s-a verificat efectuarea livrării de rechizite, se confirmă
că există o obligaţie certă şi o sumă datorată, iar plata poate fi efectuată. Ordonatorul de
credite semnează documentul intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată
în baza căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie este virată suma aferentă facturii
de la Birou.
D. Plata facturilor de utilităţi
Angajarea cheltuielilor cu utililităţile: angajamentul legal al cheltuielilor cu
utilităţile îl reprezintă contractele încheiate cu entităţile furnizoare de utilităţi.
Lichidarea cheltuielilor cu utilităţile: verificarea angajamentelor, determinarea
realităţii sumei datorate, condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal. Pe facturile emise
de prestator, se înscrie menţiunea ,,Bun de plată’’.
37
Ordonanţarea cheltuielilor: furnizarea utilităţilor fiind neîntreruptă, etapa de
verificare practic este încheiată, se confirmă că există o obligaţie certă şi o sumă datorată, iar
plata poate fi efectuată. Ordonatorul de credite semnează documentul intern numit
Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată
în baza căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie este virată suma eferentă facturii
de utilităţi.
Procesul de angajare, lichidare, ordonanţare şi plată a cheltuielilor bugetare este
verificat permanent prin sistemul de control financiar preventiv organizat la nivelul instituţiei
publice. Controlul financiar este reglementat prin Ordonanţa Guvernului nr.119/1999 privind
controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată, şi Ordinul Ministrului Finanţelor
Publice nr.522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la
exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare.
Controlul financiar preventiv se regăseşte sub trei forme: control de legalitate,
control de regularitate şi control bugetar, în funcţie de elementul verificat, astfel:
a) respectarea tuturor prevederilor legale aplicabile operaţiunilor respective, în vigoare la data
efectuării acestora ( control de legalitate);
b) îndeplinirea sub toate aspectele a principiilor şi a regulilor procedurale şi metodologice
care sunt aplicabile categoriilor de operaţiuni din care fac parte operaţiunile supuse
controlului ( control de regularitate);
c) încadrarea în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament după caz
( control bugetar).
Controlul financiar preventiv se exercită pe baza actelor şi/sau documentelor
justificative certificate în prezenţa realităţii, regularităţii şi legalităţii, de către conducătorii
compartimentelor de specialitate emitente. Controlul financiar preventiv poate fi propriu sau
delegat.
Controlul financiar preventiv propriu se organizează, de regulă, în cadrul
compartimentelor de specialitate financiar-contabilă, fiind exercitat, prin viză, de persoane din
cadrul compartimentelor de specialitate desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii
publice. În mod obligatoriu, persoanele care exercită controlul financiar preventiv sunt altele
decât cele care apobă şi efectuează operaţiunea supusă vizei.
Viza de control financiar preventiv se exercită prin semnătura persoanei desemnate
şi prin aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informaţii: denumirea
entităţii publice; menţiunea ,,vizat pentru controlul financiar preventiv’’; numărul sigiliului;
38
data acordării vizei. Toate documentele prezentate la viza de control financiar preventiv se
înscriu în Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv,
întocmit la nivelul entităţii publice.
Procedura de control este schematizată în figura din Anexa nr.2.
Controlul financiar preventiv delegat este exercitat de către Ministerul Finanţelor
Publice prin controlori delegaţi numiţi de ministerul finanţelor publice, în cadrul unor entităţi
publice şi asupra unor operaţiuni care pot afecta execuţia în condiţii de echilibru a bugetelor
sau care sunt asociate unor categorii de riscuri determinate prin metodologia specifică analizei
riscurilor. De asemenea, ministrul finanţelor publice numeşte unul sau mai mulţi controlori
delegaţi pentru operaţiunile derulate prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaţiuni privind
datoria publică şi pentru alte operaţiuni specifice Ministerului Finanţelor Publice.
Printre atribuţiile controlorului delegat se numără formularea de avize consultative
cu privire la conformitatea, economicitatea, eficienţa şi eficacitatea unor operaţiuni sau
proiecte de acte normative, analiza îndeplinirii condiţiilor prevăzute de lege pentru includerea
în programul de investiţii anexă la proiectul de buget a obiectivelor de investiţii noi şi în
continuare, supravegherea execuţiei bugetare în condiţii de echilibru şi de prudenţialitate,
modificarea repartizării pe trimestre a creditelor bugetare, monitorizarea şi îndrumarea
metodologică a controlului financiar preventiv intern, exercitarea controlului financiar
preventiv, din punct de vedere al legalităţii, regularităţii şi, după caz, al încadrării în limitele şi
destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament etc.
Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operaţiunilor care se înscriu
în condiţiile fixate prin ordinul de numire al controlului delegat.
În Anexa nr.3. sunt prezentate câteva aspecte legate de controlul financiar preventiv
al unor operaţiuni efectuate de instituţiile publice.
3.5. Momentul recunoaşterii veniturilor
Veniturile se înregistrează în contabilitatea instituţiilor publice, pe baza
documentelor care atestă creearea dreptului de creanţă ( declaraţia fiscală sau decizia emisă de
organul fiscal), avize de expediţie, facturi alte documente legal întocmite sau în momentul
încasării efective a acestora, în situaţia în care nu există documente anterioare încasării pentru
înregistrarea creanţei. Raglementările contabile în vigoare prevăd momentul recunoaşterii
pentru fiecare din categoriile de cheltuieli definite, astfel:
veniturile din activităţi economice se înregistrează în momentul predării bunurilor
către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiţii prevăzute în
39
contract, al facturării lucrărilor executate şi serviciilor prestate, moment care atestă
transferul de proprietate către terţi. Veniturile proprii ale instituţiilor publice provin
din chirii, orgnizarea de manifestări culturale şi sportive, concursuri artistice,
publicaţii, prestaţii editoriale, studii, proiecte, valorificări de produse din activităţi
proprii sau anexe, prestări de servicii şi alte asemenea.
venturile fiscale ale bugetului general consolidat sunt recunoscute la momentul
constatării, înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor emise de organul
fiscal.
veniturile din contibuţii de asigurări sunt recunoscute la momentul constatării, şi
înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor emise de organul fiscal.
veniturile din diferenţe de curs valutar trebuie recunoscute în perioada în care apar cu
ocazia decontării sau a raportării în situaţiile financiare ale elementelor monetare,
creanţelor şi datoriilor, la cursuri diferite faţă de cele la care au fost înregistrate iniţial
pe parcursul perioadei sau faţă de cele care au fost raportate în situaţiile financiare
anterioare.
veniturile din dobânzi se înregistrează pe măsura generării veniturilor respective.
3.6. Contabilitatea veniturilor şi finanţărilor instituţiilor publice
Contabilitatea veniturilor se ţine în conturi distincte, după natură şi sursă. Conturile
de venituri se dezvoltă analitic pe structura clasificaţiei bugetare. Structura contului de
venituri este următoarea:
1) simbolul contului din planul de conturi;
2) bugetul căruia îi aparţine:
bugetul de stat;
bugetele locale;
bugetul asigurărilor sociale de stat; bugetul asigurărilor pentru şomaj;
bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate;
bugetul fondurilor externe nerambursabile;
bugetul instituţiilor publice şi activităţilor finanţate integral sau parţial din
venituri proprii;
venituri evidenţiate în afara bugetelor locale.
3) capitolul;
4) sucapitolul;
5) paragraful.
40
Contabilitatea veniturilor se ţine pe grupe de venituri, după natura şi sursele lor.
Principalele grupe de venituri sunt: venituri din activităţi economice, ale venituri operaţionale,
venituri din producţia de active fixe, venituri fiscale, venituri din contribuţii de asigurări,
venituri nefiscale, venituri financiare, finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţi bugetare cu
destinaţie specială, fonduri cu destinaţie specială, venituri din provizioane, venituri
extraordinare.
Conturile de venituri se închid la sfârşitul perioadei în vederea stabilirii
rezultatului patrimonial.
Venituri din activităţi economice
Veniturile din activităţi economice sunt cele incluse în grupa 70 şi cuprind: venituri
din vânzarea produselor finite, venituri din vânzarea semifabricatelor, venituri din vânzarea
produselor reziduale, venituri din lucrări executate şi sevicii prestate, venituri din studii şi
cercetări, venituri din chirii, venituri din vânzarea mărfurilor, venituri din activităţi diverse,
variaţia stocurilor.
Exemplu:
O instituţie publică obţine produse finite la costul de producţie de 2.000 lei, pe care
le vinde ulterior la preţul de vânzare de 2.500 lei. Pentru această activitate, instituţia publică
este încadrată ca plătitoare de TVA.
Obţinerea produselor finite:
2.000 lei 345 = 709 2.000 lei
Produse finite Variaţia stocurilor
Vânzarea produselor finite:
2.975 lei 4111 = 701 2.500 lei
Clienţi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
produselor finite
4427 475 lei
TVA colectată
Scăderea din gestiune a produselor finite:
2.000 lei 709 = 345 2.000 lei
Variaţia stocurilor Produse finite
Exemplu:
O instituţie publică prestează servicii către agenţi economici facturate la valoarea de
5.000 lei, TVA 19%. Veniturile sunt încasate în contul de disponibil din venituri proprii.
41
Facturarea veniturilor:
5.950 lei 4111 = 704 5.000 lei
Clienţi cu termen sub 1 an Venituri din lucrări
executate şi servicii prestate
4427 950 lei
TVA colectată
Încasarea facturii:
5.950 lei 560 = 4111 5.950 lei
Disponibil al instituţiilor publice Clienţi cu termen sub 1 an
finanţate integral din venituri proprii
Venituri din alte activităţi operaţionale
Venituri din alte activităţi operaţionale includ conturile din grupa 71, respeciv
veniturile din creanţe reactivate şi debitori diverşi şi alte venituri operaţionale.
Exemplu:
La inventarierea generală de predare a unei gestiuni, o instituţie publică a descoperit
o lipsă a unor materiale consumabile a căror valoare contabilă era de 2.000 lei. Lipsa se
impută gestionarului la valoarea de înlocuiere de 2.000 lei, TVA 19%, suma urmând a fi
reţinută pe statul de plată.
Constatarea lipsei:
2.000 lei 602 = 302 2.000 lei
Cheltuieli cu materiale Materiale consumabile
consumabile
Imputarea pagubei în baza deciziei de imputare:
2.499 lei 4282 = 719 2.100 lei
Alte creanţe în legătură Alte venituri operaţionale
personalul
= 4427 399 lei
TVA colectată
Venituri din producţia de active fixe
Acestea includ veniturile din producţia de active fixe necorporale şi respectiv
corporale.
O primărie recepţionează o clădire pe care a construit-o în antepriză, costurile totale
ridicându-se la valoarea de 150.000 lei.
150.000 lei 212 = 722 150.000 lei
42
Construcţii Venituri din producţia
de active fixe corporale
Venituri fiscale
Acestea includ veniturile fiscale ale bugetului general consolidat, recunoscute la
momentul constatării, înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor emise de organul
fiscal, respectiv impozitul pe venit, impozitul pe profit şi câştiguri din capital de la persoane
juridice şi fizice, impozitul pe salarii, impozite şi taxe pe proprietate, impozite şi taxe pe
bunuri şi sevicii, impozit pe comerţul exterior şi tranzacţiile internaţionale, alte impozite şi
taxe fiscale.
Exemplu:
Se înregistrează în baza declaraţiilor fiscale ( acestea reprezentând titluri de creanţă)
impozitul pe profit datorat de contribuabili pentru trimestrul I 2007 în valoare de de 1.000.000
lei:
1.000.000 lei 463 = 730 1.000.000 lei
Creanţe ale bugetului de stat Impozit pe venit, profit
şi câştiguri din capital de la
persoane juridice
Încasarea creanţei bugetare privind impozitul pe profit prin intermediul trezoreriei
statului:
1.000.000 lei 520 = 462 1.000.000 lei
Disponibil al bugetului de stat Creanţe ale bugetului de stat
Exemplu:
Înregistrarea majorărilor de întârziere aferente impozitului pe salarii şi datorate
bugetului consolidat în sumă de 20.000 lei:
20.000 lei 463 = 733 20.000 lei
Creanţe ale bugetului de stat Impozit pe salarii
Încasarea creanţei bugetare prin trezoreria statului:
20.000 lei 520 = 463 20.000 lei
Disponibil al bugetului de stat Creanţe ale bugetului de stat
Venituri din contribuţii de asigurări
Acestea cuprind veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat, veniturile bugetului
asigurărilor pentru şomaj, veniturile Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate
recunoscute la momentul constatării, înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor
43
emise de organul fiscal şi care se referă atât la contrbuţiile angajatorilor cât şi la cele ale
asigurăţilor.
Exemplu:
Pe baza declaraţiilor fiscale aferente lunii aprilie se înregistrează creanţa privind
asigurările sociale de sănătate datorate de angajatori în sumă de 600.000 lei şi de asigurări în
valoare de 350.000 lei.
1.250.000 lei 463 = 745 600.000 lei
Creanţe ale bugetului de stat Contribuţiile angajatorilor
= 746 650.000 lei
Contribuţiile asiguraţiilor
Încasarea parţială a creanţelor prin conturile de la trezoreria statului:
850.000 lei 520 = 463 850.000 lei
Disponibil al bugetului de stat Creanţe ale bugetului de stat
Venituri nefiscale
Acestea cuprind veniturile din proprietate şi veniturile din vânzări de bunuri şi
servicii, care, de regulă, sunt recunoscute la momentul încasării, neexistând obligaţia de a
întocmi declaraţii.
Venituri financiare
Acestea includ veniturile din creanţe imobilizate, veniturile din invenţii financiare
cedate, veniturile din diferenţe de curs valutar, veniturile din dobânzi, sumele de primit de la
bugetul de stat pentru acoperirea pierderii din schimb valutar – PHARE, SAPARD, ISPA, ale
venituri financiare precum şi sumele de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea altor
pierderi ( cheltuieli neeligibile) – PHARE, SAPARD, ISPA.
Exemplu:
Un ordonator principal vinde titluri de proprietate necotate al căror cost de achiziţie
a fost de 100.000 lei, la preţul de vânzare de 120.000 lei.
Vânzarea propriu-zisă a titlurilor:
120.000 lei 461 = 764 120.000 lei
Debitori Venituri din invenţii
financiare cedate
Scăderea din activ a titlurilor:
100.000 lei 664 = 2602 100.000 lei
Cheltuieli din investiţii financiare Titluri de participare necotate
cedate
44
Exemplu:
Pentru disponibilul existent în contul bancar, banca Alfa acordă instituţiei publice o
dobândă de 3.230. lei.
3.230 lei 6151 = 766 3.230 lei
Disponibil în lei din fonduri Venituri din dobânzi
externe nerambursabile
Exemplu:
La sfârşitul anului N, un ordonator îşi înregistează diferenţele favorabile de curs
valutar aferente contului de disponibil în valută provenite din fonduri externe rambursabile, în
valoare de 4.000 lei.
4.000 lei 5132 = 765 4.000 lei
Disponibil în valută din Venituri din diferenţe de curs
împrumuturi interne şi externe valutar
contractate de stat
45
Capitolul IV
Concluzii şi propuneri
Concluzii:
În lucrare am prezentat definirea auditului intern, al auditului public intern,
trăsături, obiective şi sfera de aplicare a acestuia, clasificarea auditului şi deosebiri între
auditul intern şi alte forme de verificare şi control.
Conţinutul lucrării tratează aspecte din activitatea desfăşurată de contabilii din
instituţiile publice, exemplele prezentate fiind corelate cu legislaţia în vigoare la
momentul elaborării lor, în mod special cu Ordinul Ministrului Finanţelor Publice
nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea şi conducerea
contabilităţii instituţiilor publice şi a Planului de conturi pentru acestea, dar şi cu alte acte
normative specifice.
Am abordat unele categorii de elemente raportate de instituţiile publice în situaţiile
financiare întocmite periodic: venituri şi cheltuieli. Prezentarea tranzacţiilor cu aceste
elemente în funcţie de momentul evaluării lor a avut drept punct de plecare faptul că
pentru a recunoaşte contabil un venit sau o cheltuială, este necesar ca acestora să le fie
atribuită o valoare. De asemenea am redat o serie de aspecte specifice aflate în relaţie de
interdependenţă cu misiunea de ţinere a contabilităţii în cadrul unei instituţii publice:
controlul financiar preventiv, procedura de angajare, lichidare, ordonanţare şi plată a
cheltuielilor.
Propuneri:
În scopul perfecţionării organizării activităţii sectorului financiar-contabil din
instituţiile de învăţământ superior propun: urgentarea armonizării bazelor normative
actuale, ce stau la baza organizării contabilităţii în instituţiile publice, cu standardele
naţionale şi internaţionale ale contabilităţii generale şi cu cerinţele ISPAS; trecerea
instituţiilor de învăţământ superior publice la Planul de conturi contabile al activităţii
economico-financiare a întreprinderilor.
La etapa actuală de armonizare a contabilităţii publice cu normele internaţionale
contabile în contextul legilor actuale şi a analizei clasificaţiei veniturilor bugetare se
46
recomandă de a defini noţiunile ,, venituri de bază’’ şi ,, cheltuieli de bază’’ astfel: ,,
veniturile de bază ale Bugetului public naţional sunt încasările fiscale şi nefiscale
curente provenite din impozite directe şi indirecte, la fel şi din alte taxe, plăţi, amenzi
şi sancţiuni administrative, iar cheltuieli de bază sunt alocaţiile efectuate din contul
acestor venituri, conform Bugetului anual aprobat şi în conformitate cu clasificaţia
organizaţională, funcţională şi economică a lor’’. În contextul ISPAS, activitatea de
bază a instituţiilor de învăţământ se va considera – prestarea serviciilor de pregătire a
specialiştilor, iar veniturile/cheltuielile de bază, e necesar să se considere cele
provenite din această activitate.
În scopul eficientizării gestiunii financiare şi perfecţionării metodelor actuale de
întocmire, aprobare, modificare şi de execuţie a planurilor de finanţare a instituţiilor
de învăţământ propun:
modalitatea de întocmire a bugetului instituţiei de învăţământ publice bazat pe
bugete sectoriale;
elaborarea şi planurilor de finanţare cu repartizare pe trimestre/semestre;
mijloacele bugetare neutilizate în anul curent de către executorii de bugete, să fie
lăsate în gestiunea acestora pentru următorul an financiar, fiind automat incluse şi
acceptate în planurile de finanţare în următorul an de gestiune;
Pentru o transparenţă totală a informaţiei referitoare la modul în care sunt
utilizaţi
banii publici, ar trebui promovat auditul independent al situaţiilor financiare şi al
execuţiei bugetare, iar pentru informarea corectă a opiniei publice asupra modului în
care se gestionează fondurile publice se impune publicarea situaţiilor financiare ale
instituţiilor publice.
Pentru perfecţionarea problemelor contabilităţii deconturilor cu personalul
propun:
retribuţiile neridicate în timp de 3 zile de către salariaţi din casierie să fie
depuse în contul 177 ,, Decontări cu personalul privind deponenţii’’ în mărimea
salariului calculat prin recalcularea reţinerilor;
În majoritatea ţărilor, autorităţile locale sunt libere să-şi aleagă propriile surse
de
creditare. Pentru a limita creşterea cheltuielilor publice propun o reglementare strictă a
împrumuturilor acordate autorităţilor locale.
În instituţia analizată propun elaborarea unor:
47
strategii privind întocmirea de baze de date, studii şi prognoze în vederea
analizării sistemului de cheltuieli publice;
strategii privind corelarea veniturilor cu cheltuielile.
Anexa nr. 1
MINISTERUL ( INSTITUŢIA)
.................................. Data emiterii..............
Compartimentul de specialitate
................................................
Nr.................
PROPUNERE DE ANGAJARE A UNEI CHELTUIELI
Scopul:.....................................
Benificiar: ...............................
Calculul disponibilului de credite bugetare
- lei -
Subdiviziunea clasificaţiei bugetuluiaprobatCap......................Subcap................Titlu....................Art.......................Alin.....................
Credite
bugetare
aprobate
Credite
bugetare
angajate
Disponibil
de credite
ce mai
poate fi
angajat
Suma angajată
Disponibil
de credite
rămas de
angajat
Valuta
Curs
valutarLeiFelul
Suma
0 1 2 3= col 1-2 4 5 6 7 8=col 3-7
Total.................................................
Compartimentul de Compartimentul de Specialitate contabilitate
Data........................... Data................................
Semnătura................... Semnătura.......................
Control financiar preventiv
CFPP CFPD
Data............................... Data..........................
Viza Viza
Semnătura...................... Semnătura...............
48
Ordonator de credite.
Data:
Semnătura:
MINISTERUL ( INSTITUŢIA)
.................................. Data emiterii..............
Compartimentul de specialitate
................................................
Nr.................
ANGAJAMENT BUGETAR INDIVIDUAL/GLOBAL
Beneficiar............................
- lei -
Înregistrarea bugetară Suma cap......... subcap....... titlu...........art..........alin.......... ............................................................. Suma totală .............................................................Tipul angajamentului: individual ( global)................................................Spaţiu rezervat CFPP Data: - Viza Semnătura: - Refuz de viză - Înregistrare individuală Nr. ...........Data...................
Spaţiu rezervat CFPD Data: - Viza - Intenţia de refuz de viză Semnătura: - Refuz de viză - Înregistrare individuală Nr..............Data..................
Ordonator de credite
Data:
Semnătura:
49
MINISTERUL ( INSTITUŢIA)
.................................. Data emiterii..............
Compartimentul de specialitate
................................................
Nr.................
ORDONANŢARE DE PLATĂ
Natura cheltuielii..................................................................................Lista documentelor justificative............................................................................................................................................................................................................................Nr./data angajamentului legal...............................................................Modul de plată ( virament/numerar) ....................................................Lei / Valută...........................................................................................Suma datorată beneficiarului................................................................Avansuri acordate şi reţinute beneficiarului.........................................Suma de plată ( lei)...............................................................................
Suma de plată ( valută) - felul valutei............................................ - suma în valută........................................ - cursul valutar.......................................... - suma în lei..............................................
Calculul disponibilului din contul de angajamente bugetare
Subdiviziunea clasificaţiei bugetareCap........Subcap...........Titlu..........art...............Alin.............
Disponibilînaintea efectuării plăţii
Suma de plată
Disponibildupăefectuarea plăţii
0 1 2 3= col1-2
Numele şi adresa.................. Numărul de cont...................Beneficiarului Trezoreria........................................................................... ( Banca) ............................................................................. Cod......................................
Compartimentul de Compartimentul de Control financiar preventiv
50
specialitate contabilitate
Data....................... Data......................Semnătura.............. Semnătura............
CFPP CFPDData............................ Data.....................Viza............................ Viza......................Semnătura................... Semnătura............
Ordonator de credite
Data: Semnătura:
MINISTERUL ( INSTITUŢIA)
..................................................
.................................................
STUAŢIA PRIVIND EXECUŢIA CHELTUIELILOR BUGETARE ANGAJATE
la finele trimestrului......................................./..........................
Semnificaţia coloanelor din tabelul de mai jos este următoarea: A – Credite bugetare aprobate
B – Angajamente bugetare C – Plăţi aferente angajamentelor legale
Subdiviziuneaclasificaţiei bugetuluiaprobat( cap. ......../titlu............)
A BCreditebugetare
disponibile
Angajamente legale
cAngajamentelegale de plătit
Total(ct.
960)
din care: Sold la începutuluianului
Angajamentecurente
0 1 2 3= ( col.
1-2 )
4 5 6 7 8= ( col.
4-7)
Ordonator de credite Conducătorul compartimentului
51
financiar-contabil.
Anexa nr.2
Transmiterea documentelor
Parcurgerea listei de verificare
Da Nu
Acordarea vizei prin aplicarea sigiliuluişi a semnăturii pe exemplaruldocumentului care se arhivează de entitatea publică
52
Refuzul de viză motivat, în scris, şi consemnarea acestui fapt în Registrul privind operaţiunile prezentatela viza de control financiar preventiv
Compartimentul de specialitate iniţiator al operaţiunii
Persoana desemnată să exercitecontrolul financiar preventiv
Operaţiunea îndeplineşte condiţiile de legalitate, regularitate şi,
după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi / sau de angajament
Anexa nr. 3
Documentul supus CFP8 Actele justificative Elemente de verificat
1. Actul intern de decizie privind deplasarea în străinătate, inclusiv devizul estimativ de cheltuieli
nota de fundamentare a deplasării în străinătate
documente, invitaţii şi comunicări scrise de la partenerul extern
nota mandat privind deplasarea
existenţa creditelor bugetare
concordanţa dintre natura şi valoarea obligaţiilor financiare înscrise în actul intern de decizie şi cadrul legal ( transport, cazare, diurnă, alte cheltuieli)
rezervarea creditelor prin angajament bugetar
2. Decontul de cheltuieli privind deplasarea în strănătate
actul intern de decizie privind deplasarea în străinate
documente justificative pentru diferitele cartegorii de cheltuieli
documente justificative sunt cele prevăzute de cadrul legal, respectiv prevederile legate de formă şi conţinut
prezentarea documentelor justificative în termenul legal
corectitudinea calculului privind cheltuielile justificative şi a penalităţilor de întârziere, dacă este cazul
documentul de restituire a avansurilor nejustificative şi a penalităţilor
încadrarea cheltuielilor în plafonul legal
valoarea cheltuielilor justificative se încadrează în angajamentul bugetar
8 CFP = controlul financiar preventiv
53
Documentele vizate şi actelejustificative ce le-au însoţit suntrestituite, sub semnătură,compartimentului de specialitateemitent, în vederea continuării circuituluiacestora, consemnându-se acest fapt în registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv
Refuzul de viză, însoţit de actele justificativesemnificative, va fi adus la cunoştinţaconducătorului entităţii publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semnătură, compartimentelor de specialitate care au iniţiat operaţiunea. Refuzul de viză va avea anexat şi un exemplar al listei de verificare, cu indicarea elementelor ale căror cerinţe nu sunt îndeplinite.
3. Actul intern de decizie privind delegarea sau detaşarea în ţară, inclusiv devizul estimativ de cheltuieli
nota de fundamentare a delegării sau detaşării
acceptul scris al persoanei detaşate
existenţa creditelor bugetare
concordanţa dintre natura şi valoarea obligaţiilor fionanciare înscrise în actul intern de decizie şi cadrul legal ( transport, cazare, diurnă, alte cheltuieli)
rezervarea creditelor prin angajament bugetar
4. Decontul de cheltuieli privind justificarea avansului acordat pentru deplasarea în ţară sau pentru achiziţii prin cumpărare directă
actul intern de decizie privind deplasarea în ţară sau referatul aprobat pentru achiziţia directă
documente justificative pentru diferite categorii de cheltuieli
documente justificative sunt cele prevăzute de cadrul legal, respectiv prevederile legale de formă şi conţinut
prezentarea documentelor justificative în termenul legal
corectitudinea calculului privind cheltuielile justificative şi a penalităţilor de întârziere, dacă este cazul
documentul de restituire a avansurilor nejustificative şi a penalităţilor
încadrarea cheltuielilor în plafonul legal
valoarea cheltuielilor justificative se încadrează în angajamentul bugetar
5. Ordinul sau actul intern de decizie privind angajarea sau avansarea personalului
nota de fundamentare şi dosarul angajării sau avansării personalului
existenţa creditelor bugetare
respectarea reglementărilor legale privind angajarea personalului în limita posturilor aprobate şi stabilirea drepturilor salariale
rezervarea creditelor prin angajament bugetar
existenţa avizului compartimentului juridic
6. Ordonanţarea de plată privind achiziţiile publice efectuate de instituţia publică
contractul de achiziţii publice
factura fiscală factura externă documentele care arestă
livrarea produselor, prestarea resviciilor sau execuţia lucrărilor
documentele justificative corespund reglementărilor legale
dacă lichidarea cheltuielilor este certificată prin menţiunea ,, Bun de plată’’
concordanţa valorii cheltuielilor lichidate cu suma ordonanţată la plată şi încadrarea acesteia în angajamentul legal
încadrarea sumei ordonanţate la plată în subdiviziunea
54
corespunzătoare clasificaţiei bugetare pentru care există angajament bugetar
7. Contract de concesionare sau închiriere, instituţia publică fiind concedent, respectiv titular al dreptului de proprietate
studiul de oportunitate caietul de sarcini documentaţia de atribuire
încadrarea obiectului contractului în lista bunurilor care pot fi concesionate sau închiriate, potrivit legii
respectarea prevederilor legale referitoare la desfăşurarea licitaţiei
stabilirea termenilor contractuali în concordanţă cu cadrul normativ
existenţa avizului juridic8. Ordonanţare de plată privind redevenţe, chirii sau alte cheltuieli legate de concesionare sau închiriere
nota de fundamentare contractul de
concesionare sau de închiriere
documentele justificative emise de concendent sau proprietarul bunului închriat
documentele justificative corespund reglementărilor legale
dacă lichidarea cheltuielilor este certificat prin menţiunea ,, Bun de plată’’
concordanţa valorii cheltuielilor lichidate cu suma ordonanţată la plată şi încadrarea acesteia în angajamentul legal
încadrarea sumei ordonanţate la plată în subdiviziunea corespunzătoare clasificaţiei bugetare pentru care există angajament bugetar
9. Contractul de sponsorizare în care instituţia publică este beneficiar
nota de fundamentare a contractului de sponsorizare
verificarea încadrării activităţii ce urmează a fi desfăşurate de instituţia publică în categoriile legale
existenţa avizului juridic10. Actul de donaţie, instituţia publică având calitatea de donatar
nota de fundamentare a actului de donaţie
regimul juridic al bunului donat
grevarea sau nu de datorii a bunului donat
existenţa avizului juridic11. Ordonanţare de plată privind cheltuielile efectuate din donaţii sau sponsorizări
actul de donaţie sau sponsorizare
angajamentul legal ( contract, comandă etc.) documentele care atestă
livrarea produselor, prestarea serviciilor sau execuţia lucrărilor
cheltuielile respectă destinaţiile stabilite de donatori sau sponsori
documentele justificative corespund reglementărilor legale
dacă lichidarea cheltuielilor este certificată prin menţiunea ,, Bun de plată’’
concordanţa valorii cheltuielilor lchidate cu
55
suma ordonanţată la plată şi încadrarea acesteia în angajamentul legal
încadrarea sumei ordonanţate la plată în subdiviziunea corespunzătoare clasificaţiei bugetare pentru care există angajament bugetar
12. Ordonanţare de plată privind avansuri sau sume cuvenite titularului de decont care se acordă prin casierie
nota de fundamentare documentul specific prin
care s-a aprobat acţiunea şi devizul acesteia
decontul justificativ al cheltuielilor
alte documente justificative
concordanţa sumelor ce urmează a fi eliberate cu cele prevăzute în documentul de aprobare a acţiunii sau încadrarea sumelor cuvenite titularului de decont în limita cheltuielilor jurstificate prin decont
13. Ordonanţare de plată a salariilor, a altor drepturi salariale acordate personalului, precum şi a obligaţiilor fiscale aferente acestora
centralizatorul lunar al statelor de salarii
situaţia privind repartizarea pe luni a cheltuielilor de personal aprobate
alte documente
încadrarea în prevederile bugetului privind numărul maxim de posturi şi creditele bugetare destinate cheltuielilor de personal
cotele de contribuţii sunt cele în vigoare
dacă lichidarea cheltuielilor este certificată prin menţiunea ,, Bun de plată’’
regularizarea completării documentului supus vizei
14. Proces verbal de predare-primire privind transferul bunurilor fără plată
referatul de disponibilizare
adresele către/de la instituţiile publice care doresc să utilizeze bunul disponibil
respectarea prevederilor legale referitoare la procedurile de transmitere fără plată a bunurilor
existenţa avizului juridic15. Contract de vânzare-cumpărare a bunurilor disponibilizate ( instituţia publică este vânzătorul)
referatul de disponibilizare
decizia de numire a comisiei de evaluare
raportul de evaluare a bunurilor ce urmează a fi vândute
documentaţia licitaţiei
respectarea prevederilor legale referitoare la desfăşurarea licitaţiei
stabilirea termenilor contractului conform cadrului legal
existenţa avizului juridic
16. Proces verbal de scoatere din funcţiune a mijlocului fix
nota privind starea tehnică a mijlocului fix propus pentru a fi scos din funcţiune
act constatator al avariei devizul estimativ al
reparaţiei capitale alte documente
justificative
existenţa actelor justificative
întocmirea şi semnarea actelor justificative de către persoanele responsabile
îndeplinirea condiţiilor scoaterii din funcţiune
56
BIBLIOGRAFIE
1. Contabilitate bugetară, Editura Lucman, Bucureşti, 2003;
2. Codul Fiscal. Actualizat până la 1 ianuarie 2008. Editura Regia Autonomă, Monitorul
Oficial, Bucureşti 2008;
3. Codul de procedură fiscală. Actualizat până la 1 ianuarie 2008. Editura Regia
Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti 2008;
4. Guverul României. Ordonanţa Guvernului nr.119/1999 privind auditul intern şi
controlul financiar preventiv, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;
5. Guvernul României. Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură
fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;
6. Guvernul României. Ordonanţa Guvernului nr. 6 /2007 privind unele măsuri de
reglementare a drepturilor salariale şi altor drepturi ale funcţionarilor publici în anul 2007;
7. Guvernul României. Hotărârea Guvernului nr.214/1999 privind activităţile de natură
economică pentru care se calculează amortizarea mijloacelor fixe;
8. Guvernul României. Hotărârea Guvernului nr.1860/2006 privind drepturile şi
obligaţiile personalului autorităţilor şi instituţiilor publice pe perioada delegării şi detaşării
în altă localitate;
9. Guvernul României. Hotărârea Guvernului nr.105/2007 privind stabilirea valorii de
intrare a mijloacelor fixe;
10. Lăcrămioara Rodica Haiduc. Contribuţia sistemului fiscal la prevenirea şi
combaterea evaziunii fiscale. Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti 2004;
11. Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicată în Monitorul Oficial al
României nr. 953 din 24 decembrie 2004;
12. Legea nr.30/1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii
Financiare. Monitorul Oficial al României nr.64 din 27 martie 1991;
57
13. Ministerul Finanţelor Publice – Ordinul ministrului finanţelor publice nr.1792/2002
pentru aprobarea Normelor Metodologice privind angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi
plata cheltuielilor instituţiilor publice;
14. Ministerul Finanţelor Publice – Ordinul ministrului finanţelor publice nr.522/2003
pentru aprobarea Normelor Metodologice generale referitoare la exercitarea controlului
financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare;
15. Ministerul Finanţelor Publice- Ordinul ministrului finanţelor publice nr.1917/2005
pentru aprobarea Normelor Metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităţii
instituţiilor publice şi a Planului de conturi pentru acestea, cu modificările şi completările
ulterioare;
16. Mircea Boulescu. Audit şi control financiar. Editura Fundaţiei România de Mâine,
Bucureşti, 2005;
17. Mircea Boulescu. Control financiar fiscal. Editura Fundaţiei România de Mâine,
Bucureşti 2006;
18. Mircea Boulescu, Marcel Ghiţă. Expertiza contabilă. Editura Didactică şi
Pedagogică, Bucureşti 2001;
19. Mircea Botea, Constantin Dascălu. Contabilitate bugetară, Editura Lucman,
Bucureşti, 2003;
20. Mircea Botea, Constantin Dascălu. Contabilitatea instituţiilor publice, fundamente
teoretice şi aplicaţii practice. Editura ASE, Bucureşti, 2000;
21. Norme medodologice de aplicare a Codului Fiscal. Actualizat până la 1 ianuarie 2008.
Editura Regia Autonomă. Mnonitorul Oficial, Bucureşti 2008;
22. Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr.889/2005 privind aprobarea Normelor
Metodologice pentru aparatul de control financiar al statului din cadrul Ministerului
Finanţelor Publice. Monitorul Oficial al României nr. 604 din 13 iulie 2005;
23. Parlamentul României – Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată, cu modificările
şi completările ulterioare;
24.Parlamentul României – Legea nr.500/2002 privind finanţele publice, cu modificările
şi completările ulterioare;
25. Parlamentul României – Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi
completările ulterioare;
26. Parlamentul României – Legea nr.273/2006 privind finanţele publice locale;
27. Reglementări contabile conforme cu directivele europene. Aprobate prin Ordinul
Ministrului Finanţelor Publice nr.1752/2005. Monitorul Oficial nr.1080 din 13 iulie 2005.
58
28. www.mfinanţe.ro
29. www.edu.ro
59
Top Related