Regimen de Coparticipaicón de Recurssos Tributarios. Enfoques y Popuestas para una adecuada...

Citar ABELEDO PERROT Nº: AP/DOC/4954/2012

DERECHO TRIBUTARIO (En general) ~ Régimen constitucional ~ Unificación y coparticipación

Autor: Urristi, RamiroTítulo: Régimen de coparticipación de recursos tributarios. Enfoques y propuestas para una adecuadaintegración de la próxima ley al ordenamiento jurídico argentinoFecha: 2013-01-23Publicado: SJA 2013/01/23-3 ; JA 2013-I

I. INTRODUCCIÓN

Uno de los principios rectores de la ciencia económica enseña que los recursos siempre son escasos. Dichoprincipio alcanza inclusive el Estado, lo cual ilustra que uno de los mayores desafíos de todo gobierno es lograrllevar a cabo sus cometidos con los recursos disponibles para ello.

No escapa a los ojos de cualquier interesado en la vida política o estadual que las vicisitudes relativas al erario,al Fisco estadual y al presupuesto que cada repartición recibe de acuerdo con las normas legales que lodeterminan resultan de excluyente importancia (1).

El régimen transitorio de distribución de recursos fiscales entre la Nación y las provincias, conocido comorégimen de coparticipación de impuestos, es una figura que, si bien no es novedosa en el ordenamiento jurídicoargentino, la reciente jerarquización del régimen en la reforma constitucional de 1994 ha proporcionado nuevosmatices a su esencia.

El régimen es una construcción jurídica harto relevante, tanto desde el punto de vista jurídico como desde lasperspectivas financiera y política.

Jurídicamente, es un régimen complejo que abarca una variada gama de figuras y se inserta en el ámbitojurídico especial denominado derecho intrafederal, donde los principales entes públicos autónomos de laArgentina —léase, la Nación y las provincias— concurren en un pie de igualdad a la formación de normasintrafederales.

Desde una visión financiera, el régimen se expresa como una fuente de ingresos de vital importancia para losEstados locales, cuya propia fuente tributaria de ingresos, en términos comparativos, es significativamentemenor a la recaudada por el Estado central.

Finalmente, en su aspecto político, el régimen ha devenido en una herramienta de dominación de las provinciaspor parte del gobierno federal ante la insuficiencia financiera de éstas en un sistema tributario, que ha venidodesnaturalizándose con el correr de la historia de nuestro país.

La constitucionalización del régimen de coparticipación disipó algunas dudas existentes hasta ese momento. Noobstante ello y bajo una óptica situada en los efectos que el régimen arroja en la praxis, son más las dudasoriginadas que las superadas por el fenómeno jurídico de la constitucionalización, tales como: si las normasincluidas en el nuevo texto constitucional se adecuan a las ya existentes y al espíritu de la Carta Magna, si esasnormas son compatibles entre sí, entre otras cuestiones que veremos en el desarrollo del trabajo.

En el presente trabajo de investigación volcaré algunas ideas en relación con lo referido en el párrafo anterior eincluiré algunas propuestas que pueden resultar útiles para la sanción de la próxima Ley de Coparticipación, enrelación con su adecuación a las mandas constitucionales que regulan el tópico.

En tal sentido, el objeto de la presente tesis es describir los diferentes aspectos y realidades del régimen decoparticipación, diagnosticar sus defectos y proponer soluciones en pos de una nueva regulación a nivel legalque se ajuste a los nuevos parámetros constitucionales.

En el iter investigativo comenzaré con una pequeña reseña histórica del origen del régimen; nos sumergiremosen una exploración científico-jurídica del régimen, abocándonos al estudio de la naturaleza jurídica de losdiferentes elementos que lo integran y lo enmarcan. En esa tarea, abordaré los conceptos de régimen intrafederaly federalismo de concertación; estudiaremos las disposiciones legales y constitucionales sobre el tópico enestudio, la ubicación dada al régimen en el nuevo texto constitucional y concluiré esbozando propuestas para unnuevo sistema de coparticipación de recursos tributarios entre los diferentes entes públicos del régimen federal

Régimen de coparticipación de recursos tributarios. Enfoques ypropuestas para una adecuada integración de la próxima ley al

ordenamiento jurídico argentino

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argentino.

II. CONSIDERACIONES HISTÓRICAS SOBRE EL RÉGIMEN DE COPARTICIPACIÓN

a) Preliminar

Nuestra Nación ha tomado, para sentar sus bases constitucionales, el modelo federal originado en EstadosUnidos de Norteamérica (2). Dicha extracción no fue literal y los bosquejos proyectuales de nuestra CartaMagna tomaron determinados parámetros de la del país del Norte, pero con matices propios de la idiosincrasialocal (3). No obstante ello, es conveniente advertir que ambos países provienen de realidades diferentes almomento de determinar sus bases políticas y constitucionales. En Estados Unidos se trató de un proceso decentralización de funciones y competencias de los Estados preexistentes (4) a través de los pactos de uniónperpetua, hacia un Estado federal (5). En nuestro país, el federalismo surgió más bien como una fórmulasuperadora de antagonismos en la lucha feroz entre unitarios y federales; estos últimos respondían más a unconcepto de "independistas" que al homónimo de "federalistas" (6).

La unidad política del gobierno es una tradición constitucional de nuestro país (7). El federalismo argentino esuna unidad descentralizada, mientras que el estadounidense es una unión de soberanías aisladas eindependientes desde su fundación (8).

Asimismo, resulta necesario advertir que los modelos federales de Estados Unidos y la Argentina se diferencianpor el grado de descentralización presente en cada uno de ellos, el cual resulta notablemente mayor en el paísdel Norte (9).

El sistema argentino resultó ser un federalismo centralizado desde sus inicios. Según Carmagnani, el PactoFederal de 1831 (10) no reflejó un modelo confederal toda vez que el término "provincias" no reflejaba Estadosautónomos sino que, por el contrario, conformaban una "unión" establecida en torno al liderazgo que ejercíaJuan Manuel de Rosas, a través del cargo de las relaciones exteriores por delegación de los gobernadores de lasprovincias (11).

En tal tesitura, Germán Bidart Campos ha expresado que, en rigor de verdad, nuestro sistema responde a unanaturaleza de "Unitarismo solapado" (12), cada vez más centralista, en el cual el sistema de coparticipación deimpuestos ha ocupado un papel protagónico.

Las tensiones centralistas y anticentralistas se reflejan en la Constitución Nacional al establecer, por un lado, elprincipio de facultades originarias en cabeza de las provincias, las cuales se delegan desde la periferia al centro,y, por otro, un determinante fortalecimiento del Estado central.

En lo que respecta al régimen de distribución de competencias tributarias, la Carta Magna argentina adoptó ensus inicios un sistema fiscal de separación de fuentes (13). En tal sentido se estableció la conocida división entreimpuestos directos e indirectos, actualmente muy criticada por responder a una categorización válida y útil en sutiempo, pero desactualizada para los tiempos que vivimos.

Alberdi explicó que el impuesto directo era el que se pagaba directamente por el ciudadano conforme al censo onómina —era un impuesto personal— y el impuesto indirecto era aquel que podía trasladarse a otro sujetodistinto del contribuyente directo. La doctrina imperante no se empacha en expresar que, en la organizaciónmoderna, el impuesto directo, como categoría pura, ha dejado de existir (14).

b) Separación de fuentes en el derecho comparado

En el marco del derecho comparado podemos advertir que no todos los países descentralizados han adoptado elmismo sistema fiscal. Ciertos países presentan una notable centralización en la recaudación impositiva. Ejemplode ello son países como México o Venezuela, donde más allá de que sus Constituciones declaran de maneraformal que su sistema es federalista, la mayoría de los recursos tributarios los recauda el Estado central,exponiendo una realidad centralista (15).

En los Estados Unidos de Norteamérica, el sistema adoptado también es el de separación de fuentes y existe unaconsiderable potestad tributaria en manos de los Estados locales (16).

Brasil es un caso interesante de resaltar, puesto que, en su Constitución de 1986, diseñó un sistema deseparación de fuentes en el que resaltan importantes atribuciones estaduales en materia recaudatoria (17), ennotoria contraposición con el Estado central (18).




c) Origen de la doble imposición tributaria (1890)

Volviendo a nuestra Nación, cabe recordar que el principio constitucional que establece el actual art. 75, inc. 2,CN, es que los impuestos directos son locales y sólo excepcionalmente pueden ser recaudados por el Estadocentral (19). Dicha interpretación surge del natural juego del nombrado artículo con el art. 121, CN, el cual abinitio establece: "Las provincias conservan todo el poder no delegado por esta Constitución al GobiernoFederal...".

Ahora bien, en relación con los impuestos indirectos, el art. 75, inc. 2, establece que éstos pueden serrecaudados por el gobierno federal como facultad concurrente que tiene con las provincias, pero ello no siemprefue de esa manera. En la Constitución histórica, la facultad de recaudar impuestos indirectos era privativa de lasprovincias (20), no obstante lo cual, desde muy temprano en nuestra historia, comenzó a tergiversarse el sistemaa medida que las necesidades fiscales del Estado central fueron aumentando; así, éste procuró ampliar loslímites de sus facultades recaudatorias.

El régimen de distribución de competencias tributarias basado en el estándar "separación en la fuente" fuerespetado hasta 1891, momento en el que se sanciona la ley 2774 (21). Por esa ley se creó un impuesto interno(22) (hasta el momento de facultad exclusiva de las provincias) en manos del Estado nacional. Dicha norma, quehabía nacido sin vocación de permanencia, fue prorrogada por varios períodos.

Al momento de su primigenia prórroga, el ministro Terry, en su mensaje de elevación del proyecto al Congresode la Nación, argumentó que, si bien la Constitución no establece en forma expresa esa facultad recaudatoria enmanos del Estado central, tampoco la prohíbe (23), debiendo interpretarse que si la Nación y las provinciastienen la facultad concurrente de impulsar el desarrollo, también han de tener la facultad para recaudarimpuestos para lograr ese fin (24).

d) Convalidación jurisprudencial de la doble imposición tributaria

La doble imposición tributaria (25) nacida en 1890 contó con su primer aval jurisprudencial en 1927, cuando elSuperior Tribunal de Justicia de la Nación dictó sentencia en la causa "Sociedad Anónima Mataldi SimónLimitada v. Provincia de Buenos Aires por repetición de pago de impuestos" (26). El pronunciamiento se originóa raíz de la demanda promovida por SA Mataldi Simón Limitada, que accionó contra la provincia de BuenosAires, reclamando la repetición de sumas por ésta abonadas en concepto del impuesto provincial al comercio ylas industrias.

Dicha pretensión se fundó en que, a través de la nombrada gabela provincial, no se cobraba sólo el valor venaldel alcohol calculado sobre el precio de costo de elaboración más una prudente remuneración, sino que sobredicho precio se recargaba el impuesto nacional a los réditos. De tal modo se incorporaba el impuesto nacional ala suma grabada con el impuesto local.

La provincia, en su defensa, alegó que, en todo caso, son los impuestos internos federales los que afectan elrégimen constitucional impositivo de las provincias y que las cláusulas constitucionales no pueden interpretarsesino en el sentido de que las facultades que se atribuyan a la Nación dejen a salvo las correspondientes a laprovincias.

Según surge de la letra de la sentencia, el thema decidendum versaba sobre si los impuestos internos nacionalesy provinciales se excluyen o pueden coexistir dentro del régimen impositivo de la Constitución.

A continuación de dicha delimitación temática, en un obiter expresado casi como una disculpa, la CorteSuprema admitió que existe en el país una doble imposición tributaria sobre los mismos conceptos. En esainteligencia, dijo que esa doble imposición condujo a que la doctrina de esos días haya estudiado alternativaspara que no sean los contribuyentes los que carguen con los efectos de dicha imposición (27). Ahora bien—continuó—, las consideraciones sobre política tributaria le resultan ajenas al Poder Judicial, debiendo en elcaso decidir en términos jurídicos la solución de la controversia. Concretamente, expresó: "No se mantendríaesta Corte Suprema en la esfera legal de sus atribuciones jurisdiccionales, si apartándose de la cuestión traída asu examen, se hiciera parte del debate público sobre la materia".

Estos términos decían, con otras palabras, que ese órgano judicial no iba a decidir sobre la injusticia de la dobleimposición tributaria, lo cual probablemente la obligaría a fallar a favor de la juridicidad del impuestoprovincial; en contra, desde ya, de los intereses del gobierno nacional.




Por el contrario, encontró en la gabela provincial ciertos defectos que fundaron la sentencia receptora de lapretensión de la actora. En tal sentido, expresó que el art. 4, ley 3761, establecía una forma de percepción deltributo sobre bienes a comercializar fuera de la jurisdicción tributaria de la provincia de Buenos Aires, lo cual sedaba de bruces con la garantía constitucional de libre tránsito dentro del territorio nacional, establecida en el art.9, Carta Magna.

Ello sumado a que, para la percepción del tributo local, se toma en cuenta el monto a gravar sumado el tributonacional, que fue lo que condujo al alto tribunal a determinar que el tributo local no respondíasatisfactoriamente a un test de juridicidad. Resumiendo, la Corte Suprema encontró la solución para evitarexpresar que la Nación había sancionado tributos que se identificaban con los de las provincias y que los habíadeterminado en forma permanente y no temporaria.

No dejamos de advertir que, en el presente caso, se accionó contra la provincia de Buenos Aires y en relacióncon un tributo local por ésta creado, por lo cual correspondía expedirse sobre este impuesto y no sobre elnacional —que consideramos antijurídico—. No obstante ello, la Corte pudo haber expresado, por imperio delprincipio iuria novit curia y, tal vez, en obiter dictum, la necesidad de armonizar el sistema tributario argentinoevitando la doble imposición tributaria.

Más allá de la anterior valoración, nace de la mano de la sentencia descripta la convalidación jurisprudencial dela doble imposición tributaria (28), la cual se refleja en un claro avasallamiento de las garantías constitucionalesde todo contribuyente.

e) Origen y evolución de los regímenes de coparticipación federal

Luego de dicha convalidación jurisprudencial (29), el país se vio alcanzado por la gravitante crisis económicamundial surgida en 1929 con la caída de la Bolsa de Valores de Nueva York (30), cuyos efectos llegaron anuestra Nación en 1933 (31). Para enfrentar esta crisis, el gobierno nacional tomó una serie de medidas denaturaleza tributaria, dentro de las cuales podemos citar la creación, en 1931, del impuesto a las transacciones(32) y, en 1932, el impuesto a los réditos (33). Asimismo, se propuso en 1934 la creación de una ley deunificación de impuestos internos. Nace de esta manera la ley 12139 de Unificación de Impuestos Internos,piedra fundacional del régimen de coparticipación de impuestos (34), la cual fue sancionada a raíz de laimperiosa necesidad de solucionar el problema de la doble o múltiple imposición tributaria, surgida desde que elEstado nacional comenzó a crear tributos correspondientes a las provincias.

La mecánica de unificación se estructuró a través de la figura de ley-convenio, la cual requirió la adhesión de lasprovincias por leyes de sus respectivas Legislaturas, para poder así participar en el producido de los tributos,asumiendo las obligaciones correspondientes —fundamentalmente, las de derogar los impuestos internosprovinciales existentes y no establecer ni cobrar desde su adhesión impuesto, tasa, tributo u otro gravamendistinto de los comprendidos en el régimen de unificación— (35).

En ese momento, la denominada distribución primaria (36) establecía que la Nación se quedaba con 82% de losrecursos y las provincias, con el 17,5%. La distribución secundaria, que definía el reparto entre las provincias,se realizaba de acuerdo con la población en un 30%, en un 30% de acuerdo con el gasto, un 30% de acuerdo conlos recursos totales de la provincia (antes de la implementación del sistema) y un 10% por partes iguales entretodas las provincias.

A partir de entonces, la parte que les correspondía a las provincias en la distribución primaria fue aumentandoprogresivamente.

En 1946, a través de la ley 12956, por la cual se incorporó al régimen el impuesto a las ganancias eventuales,pasó a corresponderles un 21% a las provincias y un 79%, a la Nación.

En 1951, mediante la ley 14060 se creó, como recurso tributario nacional, el impuesto sustitutivo del gravamena la transmisión gratuita de bienes. Esta norma estableció una coparticipación del 48,8% sobre este tributo encabeza de la Nación, mientras que el 51,2% restante quedaba en manos de las provincias.

En 1954, a través de la ley 14390 se reordenó en forma global la distribución de los recursos coparticipables;léase, tomó todos los gravámenes en forma conjunta, consignándose que la Nación percibiría el 68,8% y lasprovincias, el 31%. Ese porcentaje se vio reducido por la nueva Ley de Coparticipación sancionada en 1958. Laley 14788, por la que se instituyó un nuevo régimen de distribución del impuesto a los réditos, estableció un54% para la Nación y un 45%, para las provincias.




Iniciada la década del 70 (37), la Argentina comenzó a vivir un acelerado proceso inflacionario, el cual tuvocomo efecto directo la erosión de las finanzas provinciales, puesto que afectaba la recaudación bruta de losimpuestos coparticipables. En tal contexto se sanciona una nueva Ley de Coparticipación, la 20221, quebeneficiaba en términos nominales a las provincias (38), puesto que el 53,5% de lo recaudado—coparticipable— se transfería a esas jurisdicciones, mientras que el gobierno nacional conservaba el 46,5% delo recaudado.

La distribución secundaria se establecía de acuerdo con tres criterios: un 65% de acuerdo con la población, un25% de acuerdo con la brecha en el desarrollo de las provincias y un 10% de acuerdo con la dispersiónpoblacional.

La particularidad que destaca esta ley de las anteriores normas citadas radica en que a través de ella se agrupóen un único régimen legal de coparticipación los impuestos dispersos en los diferentes regímenes creados porlas leyes 14060, 14390 y 14788.

Otra cuestión notoria y merecedora de ser citada es que el régimen de la ley 20221 ordenó una vigenciatemporal hasta el 31/12/1984 (39), fecha en la que el gobierno constitucional que iba a suceder al de factopudiese sancionar un nuevo régimen o prorrogar el existente. Nada de ello ocurrió y, como consecuencia de esaomisión, se produjo un vacío normativo entre 1985 y 1987, momento en el cual se sancionó la siguiente Ley deCoparticipación.

f) La ley 23548

El plexo jurídico actual se integra por una norma de jerarquía legal (40) y varias normas constitucionales que hanreceptado la figura de la coparticipación. La última Ley de Coparticipación sancionada es la 23548, de iniciosde 1988, que se ha visto afectada por la constitucionalización del régimen a través de los incs. 2 y 3, art. 75, CN.

Durante la década del 90 se crearon diversos pactos que tuvieron una influencia determinada en la asignación derecursos (41).

En 1992 se establecieron fondos precoparticipables que permiten a la Nación quedarse con un 15% de la masade recursos antes de la distribución primaria, para asignarlos de forma discrecional. Paralelamente, a lasprovincias se les garantizó un piso mínimo de recursos de la coparticipación, independiente de la recaudación.

En 1994 se convocó a una Convención Constituyente al efecto de modificar la Constitución Nacional; es deespecial importancia para el tema que nos convoca la incorporación, al texto constitucional, del régimentransitorio de distribución de recursos fiscales entre la Nación y las provincias, en los incs. 2 y 3, art. 75 (42).

Sus efectos, dependiendo del punto de vista, pueden ser positivos o negativos; luego volcaremos valoraciones alrespecto pero, sin dudas, ha sido un hecho relevante en la vida de la figura jurídica que estudiamos en esta tesis.

III. EXPLORACIÓN CIENTÍFICO JURÍDICA DEL RÉGIMEN DE COPARTICIPACIÓN

a) Los diferentes pasos instrumentales del régimen

1.— Convenios previos (combinación del ejercicio de la función administrativa y la función legislativa delEstado)

El modelo federal argentino adoptado por la Constitución de 1853-1860 fue el denominado federalismo dual.Este modelo consiste en la atribución de competencias a los distintos niveles de gobierno surgentes de ladivisión del Estado regido bajo la forma federal (43). En el federalismo argentino, el deslinde de competenciassurge de la Constitución Nacional, hecho que erige a este instrumento jurídico en el elemento más trascendentaldel régimen federal (44).

Germán Bidart Campos clasificó ese deslinde de competencias de la siguiente manera: a) competenciasexclusivas del gobierno nacional; b) competencias exclusivas de la provincias; c) competencias concurrentes; d)competencias excepcionales del gobierno nacional; e) competencias excepcionales de las provincias; f)competencias compartidas por el gobierno nacional y las provincias (45).

Las competencias que resultan de interés en el presente tópico son las denominadas concurrentes, o sea, aquellascuyo ejercicio puede ser realizado por la Nación o las provincias indistintamente.




Es en ese sentido que la coexistencia de múltiples niveles de gobierno en un Estado federal exigenecesariamente de instrumentos que posibiliten las relaciones intergubernamentales en busca de la convergenciade voluntades, cuyo norte es la coordinación de ciertas materias o competencias que pertenecen en común a losdistintos niveles de gobierno.

El hecho de que los diferentes órdenes de gobierno posean autonomía política (46) implica que las decisiones atomar en el ámbito de las relaciones intergubernamentales no pueden ser unilaterales (47).

En tal contexto, los instrumentos más idóneos para coordinar las competencias concurrentes resultan ser losacuerdos interjurisdiccionales.

Según Barrera Buteler, habrá acuerdo interjurisdiccional cuando distintos sujetos de una relación federalconcierten entre sí voluntades, creando un vínculo jurídico sobre la base del consentimiento recíproco, por elcual se fijan objetivos comunes y los medios para alcanzarlos. Todo ello, en el ejercicio de sus respectivasatribuciones, generando derechos y obligaciones entre las partes y, generalmente, también para sus respectivoshabitantes (48).

La necesaria concertación mediante el acuerdo de voluntades indica que el elemento esencial de la relaciónfederal instrumentada mediante los citados acuerdos es la autonomía de la voluntad. Actualmente no contamos,en el ordenamiento jurídico argentino, con normas que regulen los pasos para perfeccionar un acuerdointerjurisdiccional ni los principios que deban respetarse para su concreción.

Más allá de la imaginable controversia sobre la titularidad de la competencia para esa regulación (49), lo ciertoes que no han surgido inquietudes en los gobernantes acerca de la necesidad de regular este tipo deprocedimientos. Y ello tiene su lógica, puesto que la potestad de los entes autónomos en este tipo deregulaciones sólo debe tener como plataforma de base la Constitución Nacional y las homónimas locales, atentoa la naturaleza jurídico-política de esos instrumentos.

Altavilla expresó que los acuerdos interjurisdiccionales constituyen un acto complejo, dado que el acuerdo quematerializan se logra por intermedio de una sucesión de actos que implican diversas etapas: negociación, firma,aprobación, conclusión y publicación (50).

La concertación de un acuerdo de esta naturaleza es sólo una parte instrumental del vasto procedimiento quenecesariamente hay que caminar para concretar un régimen de coparticipación, pero ya vamos advirtiendo queen las etapas iniciales de este procedimiento se intercalan actos que se crean mediante el ejercicio de diferentesfunciones estatales.

Agustín Gordillo afirma que la función administrativa es toda la actividad que realizan los órganosadministrativos y la que realizan los órganos legislativo y jurisdiccional, excluidos respectivamente los hechos ylos actos materialmente legislativos y jurisdiccionales (51). En esta inteligencia, concebimos que la negociacióny la firma de este tipo de acuerdos se practiquen bajo el ejercicio de aquella función estatal.

Ahora bien, celebrados esos acuerdos, al momento de su aprobación por parte de los diferentes entes estatales segenera la siguiente duda: ¿cuál es la naturaleza del instrumento por el que los acuerdos interjurisdiccionales hande ser aprobados? ¿Deben ser aprobados por ley formal o pueden serlo mediante un decreto del PoderEjecutivo?

Si establecemos que los acuerdos basales han de ser aprobados por leyes sancionadas en cada una de lasjurisdicciones intervinientes estamos diciendo que la perfección del régimen requiere de dos leyes formales porcada una de las jurisdicciones que intervienen en su formación (52).

No obstante ello y la inevitable conclusión de que el requerimiento de dos leyes formales por cada una de lasjurisdicciones intervinientes resulta un tanto tedioso, consideramos que es inviable que el instrumento basal delrégimen sea negociado y aprobado por una sola persona en representación de cada jurisdicción, léase, el PoderEjecutivo. Si así fuese, estaría depositada en manos de cada gobernador la concertación del instrumento másimportante del régimen. El corazón del régimen de coparticipación son los acuerdos previos dados en el marcodel derecho intrafederal.

En la formación de una de las figuras jurídicas más relevantes del sistema federal argentino deben intervenir losrepresentantes de todos los ciudadanos argentinos, máxime en la etapa donde se plasman los instrumentos en losque todo el régimen deberá basarse. No debemos olvidar que la intervención legislativa posterior se da por una




ley de adhesión y aprobación, por lo cual es lógico colegir que la instancia de acuerdos previos es la másimportante y es la que condiciona la posterior Ley de Coparticipación.

Hauriou, al referirse al principio de legalidad, estableció que es deber y dominio de la ley toda condición nuevaimpuesta al ejercicio de una libertad y toda organización importante del Estado para la garantía de una libertad(53). En tal sentido, expresa que la voluntad gubernamental que anima la creación de reglamentos no es la mismaque anima la creación de las leyes. Hay, en efecto, dos capas —dice—, una de policía jurídica y la del fondo delderecho. La capa del fondo comprende a las leyes; la capa de policía jurídica pertenece a los reglamentos, lassentencias y las directivas (54).

Es por ello que estimamos que, en este particular tópico relativo a la aprobación de cada pacto o acuerdointerjurisdiccional, la naturaleza del instrumento que lo apruebe debe ser el de ley formal.

Reiteramos que bajo una óptica de la esencia del régimen consideramos que los acuerdos previos son el corazóndel plexo normativo, su instrumento más importante.

2.— Ley-convenio y posteriores leyes de adhesión y aprobación

Las leyes-convenio, según Germán Bidart Campos, quien expresa ideas que compartimos, son normas legalesque implican una verdadera ley-contrato (55). Esta modalidad legal conjuga la voluntad del Estado federal que ladicta y de cada una de las provincias que integran el régimen por ella estatuido. La voluntad de las provincias seejerce mediante una posterior adhesión a la ley-convenio dictada por el Congreso de la Nación (56).

En la evolución del derecho constitucional, la doctrina ha ideado numerosas clasificaciones de las normas encuanto a su ubicación jerárquica dentro del ordenamiento jurídico argentino. Algunas antiguas se basaban en elart. 31, CN (57), otras más recientes han incorporado las nuevas normas constitucionales (art. 75, incs. 22 y 24),pero pocas de ellas incorporan las leyes-convenio o leyes contrato.

En una antigua pero muy completa clasificación para su época, Zorraquín Becú estableció que el orden deprelación normativa dentro de la escala jerárquica de las normas se compone de la siguiente manera: 1.Constitución (58); 2. tratados internacionales; 3. leyes-convenio celebradas con las provincias; 4. leyesnacionales dictadas como consecuencia de la Constitución; 5. tratados interprovinciales; 6. Constitucionesprovinciales; 7. otras leyes nacionales; 8. leyes provinciales; 9) decretos; etcétera (59).

Si bien es dable colegir que la mencionada clasificación luce hoy un tanto desactualizada (60), dado que nomenciona los tratados con jerarquía constitucional nacidos en el ordenamiento jurídico con la reformaconstitucional de 1994, lo cierto es que, en lo que nos interesa, ubica de manera adecuada las leyes-convenio:éstas son de inferior jerarquía que la Constitución Nacional y las provinciales, pero superior a toda otra normade rango legal que sea dictada, tanto por las provincias como por el Estado nacional (61).

Esta clasificación encuentra sintonía con la idea de que todo el régimen de coparticipación, que se instrumentamediante una compleja y concatenada serie de actos jurídicos, responde a una naturaleza contractual (62).

No encuentra óbices la idea de que toda norma que cobre vida a través de la confluencia de voluntades de dospartes autónomas se erige y ubica en un plano superior al alcance de la competencia individual de los entes quehan prestado su conformidad. Esto indica que, si se han respetado todas las normas basales del sistema almomento de su perfección (63), la norma que entra en vigencia con la sanción del Congreso en el marco delderecho intrafederal no podrá ser modificada o derogada por alguna de las partes de manera unilateral (64).

Bidart Campos, a través de una original idea, entendió que la realidad descripta en el párrafo anterior puede serexplicada por su analogía con la correspondiente al proceso de formación de los tratados internacionales (65). Untratado —dice— se introduce al derecho interno una vez ratificado en sede internacional, e incorporado por unaley que lo aprueba en el ámbito interno, pero esta inclusión se hace respetando la naturaleza del tratado, por locual no son leyes internas más allá de haber sido aprobados por esos instrumentos. De poseer la misma jerarquíaque las leyes, un órgano legislativo de un país consignatario podría modificar el tratado con la sola modificaciónde la ley, aunque es de toda sensatez que ello sea inviable. Para este autor, lo mismo ocurre con lasleyes-contrato del ordenamiento jurídico interno (66).

No se nos escapa que sobre el tópico en análisis ha surgido una interesante discusión doctrinaria que versaacerca de si, bajo la génesis de acto consensuado, las leyes-convenio configuran un tratado interprovincial (67) otratado interjurisdiccional interno (68), o si expresan una especial modalidad contractual que no escapa delámbito legal (69). En esta última inteligencia también hay quienes exponen que la ley-convenio es un




instrumento de concertación pero distinto de los tratados interprovinciales que prevé el art. 125, CN (70), y delas leyes de la Nación. Opinión que comparto (71).

No obstante lo interesante de dicho intercambio de ideas doctrinarias, estimo que excedería en mucho el objetodel presente segmento expositivo, máxime teniendo en cuenta que lo que aquí me interesa resaltar, léase, lagénesis contractual o multilateral de la Ley de Coparticipación, es algo que no está controvertido por los citadosautores, sino sólo en las formas jurídicas que ha de plasmarse.

b) Naturaleza del régimen de coparticipación

1.— Federalismo de concertación

El federalismo en la Argentina no surge históricamente ni se concibe actualmente como una mera técnicagubernamental de división territorial de las competencias estatales, sino que tiene su origen en un largo períodosignado por conflictos internos que modelaron a lo largo de los años el perfil de la Nación Argentina. De esaspujas surgió un sistema de gobierno denominado federal, que creó una sinergia competitiva entre las fraccionesque luego se unieron para formar la Nación.

Lo dicho ya se advertía en las ideas volcadas en fallos de la Corte Suprema que desde temprano expresabamemorables obiter dictums en relación con una suerte de concertación en el federalismo argentino (72).

Actualmente, hemos superado aquella etapa inicial y ya no existen pujas celosas entre los Estados quecomponen nuestro país, al menos no en los términos críticos del nacimiento de la Nación Argentina.

Pedro Frías decía, mucho antes de la reforma de la Constitución Nacional en 1994 y de las reformas a lasConstituciones locales, que el federalismo de concertación surgía como un sistema inevitable (73).

El federalismo ha ido mutando su carácter competitivo. Las provincias, sin renunciar a los poderes queconstitucionalmente le son propios, comprendieron que, en esta hora, federalismo no es antagonismo,confrontación, lucha u oposición, sino acuerdo, conciliación, concertación conjunta, equilibrio armónico yutilización razonable de prerrogativas que deben valerse de consuno con la Nación (74).

A su vez, en términos positivos, nuevas ideas han surgido en los textos constitucionales de las provinciasargentinas (75). Las provincias de Córdoba (76), Neuquén (77), Salta (78) y Tierra del Fuego (79) prevén, enidénticos términos, una norma bajo el ítem cláusula federal, que establece como misión "promover unfederalismo de concertación con el gobierno federal y entre las provincias, con la finalidad de satisfacerintereses comunes y para participar en organismos de consulta y decisión en el nivel federal y establecerrelaciones intergubernamentales o interjurisdiccionales, mediante tratados y convenios".

En igual sentido, pero sin identidad literal, la Constitución del Chaco expresa: "Promover políticas deconcertación con el Estado nacional y las restantes provincias y participar en los organismos de consulta ydecisión" (80).

Chubut establece en su Carta Magna, también bajo el título de cláusula federal, que "corresponde al gobiernoprovincial... concertar regímenes de coparticipación federal o regional de tributos" (81).

La Constitución de Formosa contiene una norma que reza: "El gobierno provincial promueve... un federalismode integración y concertación que facilite el desarrollo armónico de la provincia y de la Nación" (82).

En otro contexto, el texto constitucional de Córdoba precisa —como Salta— que procura la desconcentración yel sistema previsional. Del modo señalado, las Constituciones explicitaron propósitos sobre temas que, en estosúltimos años, han sido más ampliamente desarrollados en las tratativas tendientes a lograr un nuevo "pacto oacuerdo federal", con intervención del gobierno nacional y de todas las provincias, suscripto en mayo de 1990en la localidad de Pilar, Buenos Aires (83).

En otro plano, en los debates constituyentes de la reforma de 1994 se advirtió que el régimen de coparticipación"...no es sólo una distribución de recursos basada en un diseño económico de país. Para nosotros, un régimen decoparticipación federal es más que eso; es el producto de una decisión política de armonizar los desequilibriosregionales; las ventajas o desventajas comparativas para promover el bienestar general; decisiones degobernantes nacionales y también provinciales para encontrar la armonía entre la defensa de los interesesprovinciales y el resguardo de los intereses de la Nación..." (84).




La exposición muestra el ámbito de concertación en el que se enmarcó la reforma en temas de competenciafederal. En términos de Frías, hablaríamos de un federalismo de posible consenso, que exige transitar el caminodel acuerdo y la concertación, recreando las instancias necesarias para conciliar políticas que atiendan al interésgeneral (85).

Por lo expuesto, no podemos negar, hoy en día, que el federalismo debe darse en un marco de concertación yacuerdo entre todos los entes autónomos que lo componen. Dicho estándar supone una situación ecléctica entrelos extremos —Estado confederal, Estado unitario—, la cual implica, en la idiosincrasia argentina, que lasprovincias deben propender a colaborar entre sí en un marco de equidad y solidaridad.

2.— Régimen intrafederal

La etimología del vocablo intrafederal indica la conjunción del prefijo intra-, que significa "dentro de", "en elinterior" (86), con el adjetivo federal, proveniente del latín foedus, -eris que, a su vez, significa "pacto" o"alianza". Dicha expresión lingüística ilustra que el ámbito jurídico intrafederal es aquel en el cual nacen y sedesarrollan aquellos hechos o actos jurídicos multilaterales dados entre los Estados provinciales autónomos, elEstado nacional y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, en un pie de igualdad.

El régimen intrafederal se encuentra presente en el espíritu de la Constitución Nacional, puesto que surgeimplícito en lo explícito, relacionado con las potestades que en la Carta Magna se plasmaron para la Nación ypara los Estados locales.

Si el Estado nacional y las provincias tienen competencias propias y concurrentes que los erigen a cada uno enun pie de igualdad, se vuelve evidente que determinadas realidades jurídico-políticas han de ser creadas ydelineadas en un ámbito consensuado en el cual no existen prevalencias.

Dentro del llamado derecho intrafederal no existe primacía del Estado nacional sobre los diferentes Estadoslocales que la integran.

Las relaciones intrafederales son aquellas que por su naturaleza integran los diferentes actores en un idénticogrado de jerarquía, en atención a que la materia sobre la cual han de versar comprende una competenciaconcurrente de los diferentes actores del sistema. Este tipo de vinculación ha sido denominada en la doctrina (87)"relaciones de coordinación" (88).

Ya hemos citado en páginas pasadas la clasificación que hizo Zorraquín Becú sobre la pirámide jurídica quedetermina la jerarquía de las normas, la cual comparto ampliamente (89).

De esta clasificación doctrinaria surge que las leyes-convenio o leyes contrato (90) integran un ámbito jurídicoespecial y diferenciado de los demás ámbitos jurídicos. Sólo las Constituciones del ordenamiento jurídicoargentino (91) están por encima de las normas surgidas en un ámbito contractual entre los actores del régimenfederal.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha tenido oportunidad de pronunciarse en numerosas sentenciasacerca del régimen intrafederal.

Como sabemos, la Corte, como órgano que encabeza el Poder Judicial, tiene la competencia de resolver loscasos o controversias judiciales que hasta su instancia llegan con fuerza de verdad legal, en una tarea para lacual ejerce como facultad propia la potestad de interpretar el derecho. En ese contexto, al inmiscuirse en temasdeterminados por la voluntad de las partes, tiene el deber de interpretar las normas vigentes que resulten deaplicación al caso y adecuarlas con los principios que sean aplicables de acuerdo con la materia, para luegootorgar una solución a la controversia que responda a sus libres convicciones razonadas.

De acuerdo con lo expuesto, no resulta difícil colegir que, en materia de coparticipación, la intervención de laCorte históricamente ha tenido lugar cuando se controvierten tributos locales en contraposición a los nacionales,aduciendo que los primeros violan el régimen de coparticipación. No obstante ello, la Corte se abocó en algunasde esas sentencias a discernir la génesis del régimen intrafederal a efectos procesales de determinar si estaba enpresencia de un caso federal que merita su competencia originaria o, por lo contrario, frente a un caso dederecho local, que la excluya en primera instancia.

En una primera etapa, la Corte rechazaba categóricamente la habilitación de la instancia federal cuando la litisse trababa con la impugnación de tributos locales, entendiendo que éstos contrariaban el régimen decoparticipación de impuestos.




En esa inteligencia, colegía que al adherir las provincias al régimen mediante normas locales, la pugna se dabaentre las normas locales, las de creación del tributo, las de adhesión al régimen (92).

Luego, podía accederse a la instancia federal mediante recurso extraordinario federal, pero la Corte vedaba laprocedencia de la acción en instancia originaria.

Con posterioridad, la Corte comenzó a morigerar su postura aceptando de manera condicionada algunos casosen la instancia federal, sólo cuando el thema decidendum de dichas controversias versara sobre tributos localesy su incompatibilidad directa con normas constitucionales (93).

Una de las sentencias que primero se ocupó de revisar la génesis o la esencia del régimen intrafederal fue lasentencia recaída en autos "Asociación de Grandes Usuarios de Energía Eléctrica de la República Argentina(Agueera) v. Provincia de Buenos Aires y otro" (Corte Sup., 19/8/1999), donde la Corte Federal expresó conclaros términos: "Ese pacto (94), como las demás creaciones legales del federalismo de concertación, configurael derecho intrafederal (Fallos 314:862) y se incorpora una vez ratificado por la Legislatura al derecho públicointerno de cada estado provincial aunque con la diversa jerarquía que le otorga su condición de ser expresión dela voluntad común de los órganos superiores de nuestra organización constitucional: nación y provincias. Esagestación institucional ubica a los tratados o leyes convenio celebrados entre las provincias y el gobiernonacional con un rango normativo específico dentro del derecho federal. Prueba de su categoría singular es queno es posible su derogación unilateral por cualquiera de las partes (Zorraquín Becú, Horacio, "El federalismoargentino", Ed. Perrot, 1958, p. 194)". Huelgan los comentarios sobre este notable obiter dictum, dado quecoincide plenamente con las ideas expresadas al inicio de este segmento, no obstante lo cual merece serresaltado por la claridad de su doctrina. Vale agregar que la Corte hizo lugar a la pretensión y dictó sentencia eninstancia federal.

Con la constitucionalización del régimen de coparticipación en 1994, la Corte cambió su criterio ante el nuevomarco jurídico constitucional, siendo así que en la causa "El Cóndor Empresa de Transportes S.A v. Provinciade Buenos Aires" (Corte Sup. 7/12/2001) (95), expresó que el nuevo art. 75, CN, introdujo modificacionessustanciales en el tratamiento de la coparticipación federal de impuestos, entre las que adquiere la mayorrelevancia la asignación de rango constitucional a dicha materia (consid. 5); en tal sentido, el nuevo rangoasignado al tema por la Convención Constituyente de 1994 y el amplio tratamiento que la Ley Fundamental lededica después de la reforma conducen a la conclusión que la afectación del sistema así establecido involucra,en principio, una cuestión constitucional (consid. 8). En ese orden de ideas, la Constitución Nacional establecela imperativa vigencia del esquema de distribución de impuestos previsto en la ley-convenio, sancionada por elEstado nacional y aprobada por las provincias, la que "no podrá ser modificada unilateralmente nireglamentada", de modo que una hipotética transgresión a la ley local de adhesión —y, por ende, a dicha normafederal— se proyecta como una afectación de las nuevas cláusulas constitucionales (consid. 9).

En la causa "La Independencia Sociedad Anónima de Transportes v. Provincia de Buenos Aires s/accióndeclarativa" (Corte Sup., 21/3/2006), en la que se cuestionaba un tributo local de la provincia de Buenos Aires,respecto no sólo del régimen de coparticipación sino de otras normas locales —Código Fiscal y actosadministrativos locales—, se entendió que la existencia de pugna entre normas locales es un obstáculoinsalvable para la competencia federal.

La última doctrina jurisprudencial de la Corte al respecto la encontramos en la sentencia "Papel MisioneroS.A.I.F.C v. Provincia de Misiones" (Corte Sup., 5/5/2009) (96). En esta sentencia, la Corte reiteró el obiter delfallo "El Cóndor" en relación con la consideración constitucional que corresponde asignar al régimen,entendiendo que una afectación a la ley local de adhesión y a la Ley de Coparticipación de Impuestos importaafectar las nuevas cláusulas constitucionales.

El cuerpo principal de la pieza jurisprudencial no es muy rico en cuanto a doctrina se trate, y no fue dado enunanimidad de votos sino que hubo votos disidentes. Podemos contemplar los aspectos más ricos de la sentenciaen el voto del juez Maqueda, que acompañó el voto de la mayoría. Este magistrado reconoce que los últimospronunciamientos de la Corte se otorgaron entendiendo la falta de carácter exclusivamente federal del régimende coparticipación. En tal sentido, reconoce los vaivenes de la doctrina de la Corte e ilustra la voluntad delmáximo órgano judicial de otorgar una doctrina jurisprudencial hacia futuro a fin de dar previsibilidad yseguridad jurídica en materia de coparticipación (97).

A continuación, expresa que se "abandona el criterio adoptado en Fallos 324:4226 y retoma la tradicionaldoctrina con arreglo a la cual las leyes convenio... en sus respectivas ratificaciones locales por medio de laslegislaturas provinciales hacen parte, aunque con diversa jerarquía, del derecho público provincial por lo que suviolación no abre, en principio, la instancia originaria ante esta Corte..." (98). En tal tesitura, la Corte concluye




que la causa no es de su competencia originaria.

Merece especial atención reparar en que la Corte, como órgano judicial, sólo puede expresar su interpretaciónsobre las normas jurídicas cuando partes legítimas le llevan una controversia para que sea resuelta con fuerza deverdad legal.

En este sentido, no son muchas las oportunidades para que el más Alto Tribunal de la Argentina se exprese enforma directa sobre la legitimidad de la Ley de Coparticipación respecto del nuevo régimen constitucional ointerprete las normas de este nuevo régimen en sí mismas. Todo ello, dado que las pretensiones quecomúnmente se intentan hacer valer en esta temática es dar por tierra a tributos locales en su oposición a losnacionales para pagar menos impuestos.

Sólo las provincias tienen interés por excitar el fuero federal para entrar a discernir o interpretar los preceptosconstitucionales y las normas intrafederales relativas a la coparticipación. Los perjudicados por el régimen en símismo son los Estados provinciales; claro está que todos los habitantes de cada provincia se perjudicanindirectamente cuando sus Estados provinciales no reciben el dinero que les corresponde o que sería justo quereciban. Pero en primera instancia y sólo como principio, podrí decir que son los gobiernos provinciales los quetienen el interés suficiente para excitar la jurisdicción de la Corte nacional para que sentencie sobre el régimende coparticipación en su plenitud (99).

Por ello es que no contamos con sentencias que vayan más allá de decir si el régimen es cuestión federal o no,en términos adjetivos, o de establecer la inconstitucionalidad o ilegalidad de normas locales respecto de lasfederales (100).

No obstante las consideraciones recientes, resulta de gran importancia la doctrina volcada en los fallos citadosque han dado luz a conceptos como derecho intrafederal, leyes-convenio, entre otras figuras que influyen en elrégimen de coparticipación.

3.— Conclusión

No puedo evitar expresar, a efectos de emitir una conclusión parcial del punto referido a la naturaleza delrégimen de coparticipación, que lo que realmente resulta imprescindible entender es que este régimen es unapieza jurídica compleja (101), pero que se inserta como un componente más de una ámbito superior y especialque es el derecho intrafederal.

Lo novedoso e importante aquí es colegir que el derecho intrafederal, como un ámbito cuyos requisitos deingreso son muy altos, dado que se requiere la confluencia de voluntades de las más importantes entidades delpaís, es una porción especial dentro del ordenamiento jurídico. Es un lugar al cual no se llega con la voluntad deun gobernador, ni de un presidente, sino que se requiere la voluntad de todos los gobernadores y del presidentepara crear una norma que se ubique en ese particular espacio jurídico. Sólo las Constituciones están por encimade las normas del derecho intrafederal. Son las únicas normas que los convenios multilaterales, lasleyes-convenio, las leyes-contrato o cualquier otra manifestación del derecho intrafederal deben respetar.

Por tales motivos, considero harto relevante haber desarrollado los puntos relativos al federalismo deconcertación y al régimen intrafederal, porque sólo entendiendo donde se ubican las normas intrafederalespodremos valorar una especie de ellas como el régimen de coparticipación de impuestos.

El régimen de coparticipación responde a una naturaleza contractual. No debemos entenderlo como un contratoliso y llano del derecho común sino como una norma contractual enmarcada en el federalismo de concertación.En este marco, dicho convenio o contrato deberá respetar las situaciones políticas, sociales y económicas decada uno de los actores que intervienen en su armado. En tal sentido es que el régimen de coparticipación seerige como una de las figuras más complejas e interesantes del ordenamiento jurídico argentino.

c) Análisis de la última Ley de Coparticipación sancionada

Como vimos en la parte histórica, la distribución de recursos tributarios entre la Nación y los diferentes entesestaduales fue evolucionando y cambiando sus características. En una primera instancia coexistían diferentesregímenes, dado que cada uno de ellos se refería a un tributo en particular. Con la sanción de la ley 20221 seunificó en un solo cuerpo normativo la distribución de los recursos surgentes de la recaudación de todos lostributos a coparticipar. Luego de la norma citada se sancionó la ley 23548, la última norma legal creada aefectos de regular el régimen de distribución de recursos tributarios entre la Nación y los diferentes entes localesde la República.




Propongo iniciar este segmento consignado a la ley como la última norma sancionada y no como la Ley deCoparticipación vigente, dado que no resulta claro si ésta está vigente o, al menos, si lo está en su totalidad. Másadelante expresaré algunas ideas al respecto.

La norma fue sancionada en enero de 1988 y su objetivo, en términos de vigencia temporal, como principio, eratener vida por el lapso de un año, desde el 1/1/1988 hasta el 31 de diciembre de ese año (102). Como vía deescape ante una previsible omisión, se estableció en forma accesoria la prórroga automática de la ley mientrasno fuera sancionada una nueva norma legal con el mismo propósito sustantivo.

En el sentido recién indicado, la norma descripta, luego de la sanción de la reforma constitucional de 1994, haquedado implícitamente derogada, toda vez que la cláusula transitoria 6ª, incluida en el nuevo textoconstitucional, ordena la sanción de una nueva Ley de Coparticipación bajo los parámetros en él establecidos,antes de la finalización de 1996. Es por ello que resulta sano colegir que, desde la fecha consignada, no existe laposibilidad de renovar automática e indefinidamente la vigencia de la norma.

A efectos de brindar una didáctica lectura de los aspectos de la ley, a continuación segmentaré los aspectos másrelevantes de la norma bajo los siguientes apartados:

a) Determinación de la masa coparticipable: a través del art. 2, la ley establece que la masa coparticipable será laresultante, en forma residual, de la recaudación de todos los impuestos nacionales, con las excepciones que allíse enumeran, a saber: derechos de exportación e importación; aquellos que estén previstos en otros regímenesespeciales de coparticipación; los impuestos y las contribuciones nacionales con afectación específica, siempreque cuenten con plazo de vigencia limitado y destino de los recursos, y los impuestos y las contribucionesnacionales cuyo producido se afecte a la realización de inversiones, servicios y obras y al fomento deactividades, que se declaren de interés nacional por acuerdo entre la Nación y las provincias. También con unplazo de vigencia limitado.

En relación con los derechos de importación y exportación, la norma se basa en lo establecido en el art. 4, CN(103), norma que en términos literales podría entenderse que reserva para el Estado nacional el disfrute de losrecursos provenientes de ese rubro (104).

En otro contexto, la aceptación en el inc. 2 de la existencia de otros regímenes de coparticipación es una normaque a mi juicio también ha quedado derogada implícitamente por la reforma constitucional.

El nuevo inc. 2, art. 75, en su párr. 2, comienza expresando: "Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entrela Nación y las provincias, instituirá regímenes de coparticipación". En el texto se eligió expresar la frase "unaley" y no otra leyenda, por lo cual entendemos correcto interpretar que la distribución de recursos entre laNación y los diferentes entes estaduales debe integrarse en un solo cuerpo normativo. De esta manera, no sólose simplifica la ingeniería de un régimen ab initio complejo sino que se otorga claridad que contribuye demanera directa a la seguridad jurídica.

Los recursos tributarios con afectación específica a propósitos o destinos determinados están reflejados endiferentes normas legales.

El concepto de asignaciones específicas que permite extraer recursos tributarios de la masa coparticipable fuerecogido en 1994 e incluido en el nuevo texto de la Constitución Nacional.

En la parte donde estudiaremos el nuevo texto constitucional expresaré mis ideas sobre esta categoría derecursos provenientes de impuestos con asignación especifica; sólo adelantaré que creo que la inclusión dedicha categoría en el inc. 3, art. 75, desnaturaliza todo el sistema y que es una de las normas que más se aleja delsistema federal de gobierno adoptado por la Carta Magna originaria.

Actualmente, la masa coparticipable se compone de los siguientes porcentuales de los diferentes impuestosnacionales: impuesto al valor agregado (IVA) (neto), 89%; impuesto a las ganancias, 64%; impuesto a losdébitos y créditos bancarios, 30%, y con el 100% de los siguientes impuestos, impuestos internos, gananciamínima presunta, impuesto a los premiso de juegos de azar, impuesto a la transferencia de inmuebles, impuestoa los intereses pagados, entre otros de menor valía.

b) Determinación de la coparticipación en términos primarios: el art. 3 de la ley regula la distribución primariade los recursos en los siguientes términos: 42,43% para la Nación; 54,66% para las provincias adheridas; 2%para el recupero del nivel relativo de determinadas provincias y 1% para aportes del Tesoro de la Nación.




Esta norma refleja porcentuales aceptables de distribución primaria. Lamentablemente, la desnaturalización delrégimen, principalmente por la detracción de los recursos provenientes del cobro de impuestos con asignaciónespecífica, provoca que en la realidad, sobre la masa coparticipable, las provincias reciban un porcentajenotablemente menor al consignado en este artículo. En términos específicos que ejemplifiquen lo aseveradotraeré a colación algunos números que ilustrarán la desnaturalización del régimen.

El solo hecho de afectar específicamente el 20% del impuesto a las ganancias para ser destinado al sistemaintegrado de jubilaciones y pensiones (en adelante, SIJP) (105) produjo una inversión del porcentual de lacoparticipación primaria, teniendo como resultado que la Nación recibe un 52% de la masa coparticipable y lasprovincias, un 48%.

Esta mutación no es la única que el régimen ha padecido. Entre 1991 y 2008, las provincias perdieron quincepuntos de coparticipación sólo para alimentar el sistema previsional nacional (106). Las provincias pasaron depercibir el 46% de la masa coparticipable en 1991 a percibir el 31% en 2008 (107).

Otras afectaciones específicas que se detraen de la masa coparticipable son las siguientes: impuesto al valoragregado (11%), cuyo destino, al igual que la detracción porcentual de ganancias, es el SIJP, impuesto a losdébitos y créditos bancarios (70%).

La Administración Nacional de la Seguridad Social (ANSeS), organismo nacional cuyo presupuesto en un 59%proviene de asignaciones específicas de recursos coparticipables (108), no es el único ente que se beneficia conlas notables asignaciones específicas.

La Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) es un organismo que desde su nacimiento siempreestuvo solventada por el presupuesto del Tesoro nacional hasta que en 2001 se sancionó el dec. 1399, cuyo art.1, estableció que los recursos de aquella entidad estarán confirmados, además de las partidas presupuestariasasignadas, por un porcentaje de los tributos nacionales cuya recaudación sea una gestión de ese organismo (109).

El financiamiento de la AFIP pasó de ser de $ 1163.000.000 en 2002 a $ 4285.000.000 en 2009; léase, supresupuesto es mayor al de veintiuna de las veinticuatro provincias argentinas, sólo Buenos Aires, Santa Fe yCórdoba lo superan (110).

Estos datos numéricos fueron citados para brindar una dimensión de la distorsión provocada en el régimenoriginario establecido en la ley 23548.

No emitimos un juicio de valor que pretenda demonizar los entes beneficiados con las asignaciones específicasni nada por similar, quizá los fondos asignados a la ANSeS beneficien indirectamente a la sociedad en suconjunto. El hincapié se hace en el plano subjetivo; léase, en quién decide a dónde van los fondos y en quécuantía ellos se asignan.

c) Determinación de la coparticipación en instancia secundaria: la ley establece que el 54,66% que han derecibir las provincias se efectuará de acuerdo con el siguiente orden: Buenos Aires, 19,93%; Catamarca, 2,86%;Córdoba, 9,22%; Corrientes, 3,86%; Chaco, 5,18%; Chubut, 1,38%; Entre Ríos, 5,07%; Formosa, 3,78%; Jujuy,2,95%; La Pampa, 1,95%; La Rioja, 2,15%; Mendoza, 4,33%; Misiones, 3,43%; Neuquén, 1,54%; Río Negro,2,62%; Salta, 3,98%; San Juan, 3,51%; San Luis, 2,37%; Santa Cruz, 1,38%; Santa Fe, 9,28%; Santiago delEstero, 4,29%, y Tucumán, 4,94%.

El porcentaje asignado a cada provincia fue establecido de acuerdo con el peso político y el poder denegociación de los gobiernos de turno en la época de la sanción de la ley, factores que no responden a criterios oprincipios que orienten a una justa distribución de la masa coparticipable.

A propósito de ello, en la reforma constitucional de 1994, una de las innovaciones más importantes fue lainclusión de parámetros que deberán seguirse para una nueva distribución secundaria. El criterio de repartodeberá ser objetivo, la distribución deberá ser equitativa y solidaria y dar prioridad al logro de un gradoequivalente de desarrollo, la calidad de vida y la igualdad de oportunidades (111).

En esa inteligencia entendemos que, al no haberse seguido los criterios antes nombrados en la ley, se entiendeque este artículo también ha sido derogado tácitamente por el nuevo texto constitucional.

d) Regulación de la emisión de aportes del Tesoro de la Nación: por el art. 5 se especifica que los aportes delTesoro de la Nación (en adelante, ATN) serán destinados a los gobiernos provinciales ante situaciones de




emergencia o desequilibrios financieros. En otras palabras, se determina el sujeto destinatario de dichos aportes,que no podrán ser otras entidades que las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, y se especificataxativamente las causales que ameritan su práctica: emergencia o desequilibrios financieros (112).

Asimismo, deberá informar trimestralmente de manera fundada, indicando criterios seguidos para la asignaciónde los aportes.

e) Automaticidad en la remisión de los fondos: éste es un principio vital del régimen cuya contracara es laretención indebida de recursos correspondientes a las provincias por parte del Estado nacional. El art. 6establece que el Banco Nación transferirá automáticamente a cada provincia y al fondo de ATN el monto derecaudación que les corresponda y, más aún, ordena que dicha transferencia sea diaria.

Esta norma se presenta en forma adecuada en relación con la reforma de 1994, atento a que ésta establece que laley-convenio deberá garantizar la automaticidad en la remisión de los fondos, obligación que este artículoestablece.

Lo único que resta mencionar es lo obvio, si el Banco Nación, sea por decisión de sus autoridades o por decisiónde una autoridad superior a ellas, v.gr., el presidente de la Nación, omite realizar la remisión en formaautomática, configuraría una grave vía de hecho injustificable.

f) Garantía nominal mínima a favor de las provincias: a través del art. 7 se establece un piso nominal a favor delos Estados locales en el marco de la distribución primaria. Se establece que el monto a distribuir entre lasprovincias no podrá ser inferior al 34% de la recaudación de la totalidad de los recursos tributarios de la Nación.

Esta norma es una importante garantía en cabeza de las provincias; su propósito principal es limitar ladetracción de la masa coparticipable a través de asignaciones específicas a fondos coparticipables.

El 27/2/2002 se celebró el ya mencionado Acuerdo Nación-provincias sobre relación financiera y bases para unrégimen de coparticipación federal de impuestos" aprobado a nivel nacional por la ley 25570.

La mencionada ley de aprobación establece una norma que ha sido entendida como derogatoria de la garantía enexamen. En efecto, la ley 25570 en su art. 2, establece: "Déjanse sin efecto todas las garantías establecidas conanterioridad sobre los niveles a transferir por el gobierno nacional correspondientes a los regímenes dedistribución de recursos nacionales coparticipables...".

En la mencionada norma, de dudosa legitimidad, se ha encontrado la vía de escape para faltar el respeto a lagarantía consignada en el régimen de distribución originario.

Aseveramos sobre la ausencia de claridad acerca de la legitimidad de la norma, por cuanto la ley 25570 es unanorma que, al igual que otras normas dictadas por las diferentes provincias, han aprobado un acuerdo celebradopor todas las jurisdicciones del régimen federal y sólo debe limitarse a aprobar lo acordado con las diferentespartes en el pie de igualdad que el ámbito intrafederal establece para todos sus actores.

En otros términos, no puede, una ley sancionada por una de las partes, establecer normas que vayan más allá delo acordado por todos los sujetos del pacto, sin extralimitarse en la función formal de aprobar el acuerdo.

El art. 2 de la ley de aprobación propone derogar las garantías de la ley 23548, entre ellas, la del art. 7, la másimportante, dado que aquella norma es de una jerarquía inferior a la norma que pretende derogar. Recordemosque las normas acordadas y sancionadas por los diferentes actores del ámbito intrafederal no pueden sermodificadas de manera unilateral por ninguno de los actores de ese ámbito.

Distinto hubiese sido si la norma derogatoria habría estado ubicada dentro del acuerdo, dado que la voluntad delos Estados provinciales hubiese estado prestada para avanzar en el sentido derogatorio expuesto. Pero ello nofue de esa manera, sino que una vez cerrado el acuerdo, la norma que debió limitarse a aprobarlo conforme sehabía convenido estableció una norma con propósitos derogatorios de normas de mayor jerarquía (113).

Por esos motivos consideramos que la norma en cuestión, la cual viene siendo aplicada sin resquemores, da debruces con el sistema jerárquico de normas establecido en la Constitución Nacional. En términos conclusivosopinamos que el art. 2, ley 25570, es inconstitucional.

g) Condicionamientos en la adhesión de las provincias: la adhesión de las provincias ha de darse mediante unaley formal, la cual conforme lo establece el art. 9 de la norma, deberá sancionarse sin reservas ni limitaciones y




deberá contener normas que establezcan: a) la obligación de abstenerse de aplicar gravámenes locales análogosa los nacionales distribuidos por la ley; b) la obligación de derogar los gravámenes provinciales y promover laderogación de los municipales que se opongan al presente régimen; c) la obligación de suspender laparticipación a los municipios que no den cumplimiento a las normas de la presente ley o las emanadas de laComisión Federal de Impuestos (en adelante, CFI) y d) la obligación de establecer un régimen decoparticipación entre la provincia y sus municipios, asegurando automaticidad en la remisión de fondos ydistribución objetiva de recursos, entre otros requisitos menores.

Las nombradas limitaciones ilustran una fuerte imposición del Estado nacional a las provincias que convienencon él, que operan como condiciones que las provincias tienen que aceptar para adherirse al régimen.

Pienso que dicha norma no es manifiestamente inconstitucional, puesto que para su procedencia las provinciashan prestado su voluntad. Ahora bien, si consideramos la génesis del régimen, teniendo en cuenta que lo que sedistribuye son recursos que en origen pertenecen a las provincias y que el Estado se apropió de maneraintempestiva, parece que dichas limitaciones no se dan respondiendo al espíritu de la Constitución Nacional, yaque ésta establece un régimen de gobierno federal (114).

En esa inteligencia consideramos que las partes del régimen intrafederal tienen libertad para convenir laley-convenio de coparticipación de impuestos, pero su voluntad está limitada por los preceptos constitucionalesaplicables a la temática. V.gr., no pueden las partes suprimir su potestad tributaria porque así lo dispongan en untexto legal consensuado con la Nación. La potestad tributaria, entre otros aspectos constitucionales, no estádisponible para las partes.

En este sentido, autores de renombre entienden que las adhesiones de las provincias no legitiman elapartamiento de los preceptos constitucionales, dado que la competencia que la Constitución adjudica no puedealterarse por acuerdo de partes, puesto que la rigidez impide que la voluntad de las partes introduzcanmodificaciones que desfiguren el reparto constitucional" (115).

h) Reconocimiento y regulación de la CFI: el art. 10 de la ley, ratifica la vigencia de la CFI, órgano preexistente,y, a su vez, regula su estructura y composición. Se prevé que el comité ejecutivo lo integren representantes de laNación y de ocho provincias cuya participación supere el 9% en la distribución secundaria (art. 10). Susfunciones están enumeradas en el art. 11 (116). El art. 12 prevé un medio de impugnación de las resoluciones dela comisión. Si bien, como principio, las decisiones de la CFI son obligatorias para las partes conforme esteartículo, también expresa que dentro de los sesenta días del dictado de cada decisión existe recurso de revisión,ante ese mismo órgano, que resuelve con quórum de dos tercios de sus integrantes por simple mayoría. Luegode resuelta la impugnación se da la posibilidad de impugnar mediante recurso extraordinario ante la CorteSuprema.

El propósito de establecer un tribunal sui géneris para entender en todas las cuestiones relativas a lacoparticipación de recursos de origen tributario no es en sí mismo reprobable.

La CFI es un órgano que, según las funciones asignadas por la Ley de Coparticipación, posee altas atribucionespara entender y decidir sobre los más variados temas que puedan suscitarse en el ámbito de la distribución derecursos tributarios, así como también de las normas a crearse que puedan influir en el régimen de distribución(117).

i) Facultades ejecutorias de las decisiones de la CFI: el art. 13 establece que cuando la CFI toma una decisión, lajurisdicción que deba cumplir lo decidido en dicho acto deberá notificar las medidas tomadas para darcumplimiento a lo ordenado y, en caso de incumplimiento de esta carga, la CFI tiene la facultad de ordenar alBanco de la Nación Argentina que se abstenga de transferir los importes que le correspondan por el tributoanálogo al tributo local en pugna, hasta que se dé cumplimiento con lo decidido.

Si bien es cierto que la remisión automática de fondos ha sido interrumpida por parte del Banco Nación, nada hatenido que ver con la norma en estudio, siempre fueron vías de hecho originadas por órdenes de naturalezapolítica.

j) Recurso directo: los particulares, según el art. 14, tienen la facultad de recurrir, administrativa o judicialmenteante los Fiscos locales, la devolución de los impuestos en pugna con lo establecido en la presente ley sinnecesidad de recurrir en forma previa a la CFI.

k) Vigencia de la norma: la norma establece una vigencia de un año a partir de su sanción, con prórrogaautomática ante la ausencia de sanción de un nuevo régimen de coparticipación.




Ya hemos expresado que dicha prórroga automática se considera inconstitucional a partir de la fecha consignadaen la cláusula 6ª, CN; remitimos a lo allí expresado en cuanto a argumentos.

d) Examen del art. 75, incs. 2 y 3, CN

1.— Ubicación de las normas que regulan el régimen de coparticipación en la Constitución Nacional

A través del la ley 24309, sancionada el 29/12/1993, se declaró la necesidad de la reforma de la ConstituciónNacional. En dicha ley se estableció, mediante el art. 3, que quedan habilitados para su debate y resolución, porparte de la Convención Constituyente, determinados puntos dentro de los cuales se encontraba elfortalecimiento del régimen federal y el régimen de coparticipación. A tal efecto, la Convención Constituyentequedó habilitada para modificar el antiguo art. 67 de la Constitución. Dicho artículo establecía, en su extensadisposición de incisos, al igual que en la actualidad lo hace el 75, las atribuciones del Congreso.

Como ya he explicado anteriormente, en el ordenamiento jurídico argentino existen facultades en cabeza delEstado nacional, facultad en cabeza de las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y facultadesconcurrentes de todos ellos.

Antes me referí con extensas consideraciones al régimen intrafederal en el que se encuentra inmerso el régimende coparticipación (118).

Oportunamente expresé que el derecho intrafederal es un ámbito jurídico especial compuesto por normas queresponden a una naturaleza contractual en la que se funden las voluntades del Estado nacional y de losdiferentes Estados locales. Siempre en el marco del federalismo de concertación que lo dota de una naturalezaúnica, sui géneris, en el ordenamiento jurídico de nuestro país.

Por los motivos mencionados entiendo que la ubicación de las normas constitucionales referidas al régimen decoparticipación bajo las atribuciones del Congreso (119) no resulta del todo adecuada.

Reitero que las normas intrafederales sólo tienen por encima a las diferentes constituciones del ordenamientojurídico. Toda norma de rango legal, sea nacional o provincial, se encuentra por debajo de aquellas normas en laestructuración jerárquica normativa. En tal sentido considero que el régimen de coparticipación de impuestosdebió ubicarse en un segmento específico dentro del texto constitucional que dé cuenta de su jerarquía eimportancia.

Del análisis de la estructura de la Constitución Nacional vigente surge que ésta se divide en dos partes. Laprimera de ellas fue denominada por la doctrina la parte dogmática, dado que, en sus dos capítulos, abarca lasdeclaraciones, los derechos y las garantías y los nuevos derechos y garantías.

La segunda parte, conocida como parte orgánica, es donde se encuentran, no ya los derechos y las garantíasconstitucionales, sino la regulación de los poderes del Estado y los diferentes órganos constitucionales, ycontiene, a su vez, algunas disposiciones sobre los gobiernos de provincia. Esta parte se titula "Autoridadesnacionales" y se divide en dos títulos, el primero de ellos referido al "Gobierno federal" y el segundo, a los"Gobiernos de provincia".

El primero de los títulos se divide, a su vez, en cuatro secciones: secc. 1ª, "Poder Legislativo"; secc. 2ª, "PoderEjecutivo"; secc. 3ª, "Poder Judicial" y secc. 4ª, "Ministerio Público".

Todas estas secciones se dividen en capítulos. El régimen de coparticipación de impuestos está ubicado en el tít.I "Gobierno federal", secc. 1ª "Poder Legislativo", cap. 4 "Atribuciones del Congreso".

De acuerdo con la perspectiva planteada en el presente trabajo y considerando que el régimen de coparticipaciónes una manifestación del derecho intrafederal, superior a los poderes del Estado que integran el ámbitointrafederal por la necesaria confluencia de todos ellos para su creación, creo pertinente aseverar que laubicación dada en la reforma de 1994 a las normas que regulan el régimen de coparticipación es inadecuada.

En ese sentido, estimo que el derecho intrafederal es un ámbito que en una regulación constitucional deberíasituarse a la par de las normas que regulan el gobierno federal y los gobiernos de provincia.

En tal tesitura, creo que bien podría haberse establecido un tercer título que integre las normas del ámbitointrafederal y, dentro de ellas, el régimen de coparticipación de recursos tributarios. Ello ilustraría una adecuada




situación del ámbito intrafederal en la Constitución Nacional y del régimen de coparticipación como una de lasvariantes de aquel espacio jurídico.

2.— Análisis del art. 1, CN

La Nación Argentina adoptó para su gobierno, según lo establece la propia Constitución, la formarepresentativa, republicana y federal (120).

Las formas de Estado apuntan a la manera en que las funciones emanadas del poder se distribuyen entre losórganos del Estado. Según la distribución territorial del poder, el gobierno puede ser confederal, federal ounitario (121).

En sintonía con el pensamiento de Alberdi (122), el constituyente argentino adoptó en la Constitución unasolución de corte intermedio, entre el clásico Estado confederal y el Estado unitario (123).

El Estado confederal es aquel que está integrado por entidades cuasi soberanas, que se unen bajo un órganocomún con competencia muy limitada y sólo se vincula con los Estados confederados a través de los gobiernosde éstos pero sin poder de imperio sobre ellos.

En el otro extremo, el Estado unitario es aquel que no se integra por entidades políticas parciales, no hayEstados o provincias con potestad de dictarse sus propias normas e instituciones. Todas sus divisiones sonmeros entes administrativos de un Estado central.

En medio de estos extremos se encuentra la forma federal de organización gubernamental. Lo cual significa que,además de una división funcional en tres poderes del Estado (124), también existe una división territorial enórganos regionales, en nuestro país denominados "provincias". Estas entidades coexisten con el Estado federal.

La doctrina ha ideado pautas o notas características del federalismo. Miguel Á. Ekmekdjian, en su "Tratado dederecho constitucional" (125), al comentar el art. 1 de la Constitución, expresó, siguiendo los lineamientosideados por María C. Castorina de Tarquini (126), que se advierten como notas principales del federalismo: a) laexistencia de dos órdenes de gobierno, dos sistemas normativos de distinto nivel, uno federal y uno local; b) unadistribución en la Constitución Nacional de los límites y las competencias de cada uno de los órdenes; c) ladescentralización del poder político en Estados locales: d) la descentralización nombrada responde a las diversasparticularidades de las zonas o regiones que componen el país federal; el juego de los sistemas normativoslocales con el federal debe actuar como un medio de cohesión de esas realidades; e) la necesidad de garantías derespeto recíproco de cada estrato a las atribuciones propias del otro; si el sistema federal avanza sobre el local oviceversa se quiebra el necesario equilibrio entre todos los actores del sistema.

En nuestro sistema federal, las provincias son autónomas; léase, son entes capacitados para crear sus propiasinstituciones, tienen potestad constituyente para crear órganos que dicten sus propias leyes (127), la cual esimprorrogable e irrenunciable (128). Estas atribuciones están coordinadas con el sistema normativo federal.

En suma, la Constitución originaria eligió como forma de gobierno la federal (129), pudo haber elegido otras, yno abriré aquí un juicio de valor para intentar determinar si una u otra forma de gobierno es la mejor, sólo diréque entre las variantes posibles se escogió la federal.

La elección de una forma federal de gobierno importa declarar la existencia de Estados locales autónomos eindependientes. Asimismo, implica reconocerles un poder constituyente y la facultad constitucional de crear suspropias normas y procurar los recursos para su subsistencia. Ésa es la forma de gobierno que los ancestrosargentinos eligieron para la posteridad, la cual no ha sido cambiada por ninguna Convención Constituyenteposterior.

En los debates constituyentes para la reforma de la Constitución Nacional de 1994 se volcaron muchasexpresiones en defensa del régimen federal (130). Desde la perspectiva de los fundamentos, la reforma en nadaobstó a la forma federal sino que tuvo como norte reafirmar dicha modalidad de gobierno (131).

3.— Análisis del inc. 2, art. 75, CN

En el inc. 2, art. 75, CN reformada, se ubicó a las normas que establecen el marco jurídico constitucionalreferido a la coparticipación de recursos tributarios.

En la Constitución histórica la norma sólo refería a la competencia del Congreso nacional en materia impositiva,




regulándola de la siguiente manera (ex art. 67, inc. 2): "Corresponde al Congreso imponer contribucionesdirectas, por tiempo determinado y proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que ladefensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan".

El nuevo inciso consta de seis párrafos y el único párrafo que poseía el inc. 2, art. 67, ha sido conservado en suesencia pero con serias modificaciones.

El párrafo inicial del nuevo inciso establece: "Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente conlas provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo elterritorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Lascontribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de las que tengan asignaciónespecífica, son coparticipables" (132).

Al marco jurídico que establecía la competencia del Poder Legislativo nacional en materia impositiva se leagregó una facultad significativa, cual es la de imponer contribuciones indirectas de manera concurrente con lasprovincias.

Esa modificación tiene la entidad suficiente para ameritar un trabajo de investigación en su honor, pero en loque respecta a este trabajo, excede su objeto, por lo cual sólo nos limitamos a advertir que la modificación alinc. 2, art. 75, varió la distribución de facultades impositivas obrante en la Constitución de la Nación Argentina.

En ese contexto, resulta oportuno citar que dicho cambio no fue aceptado por todos los miembros del debate dela reforma constitucional; así, varios exponentes de la reforma expresaron sus objeciones al respecto (133).

Siguiendo la línea crítica y en relación con la inclusión de los impuestos directos como facultad concurrente,también se expresó: "La facultad de imponer estos impuestos por tiempo determinado no garantizaabsolutamente nada, porque puede entenderse a ese lapso como de uno a diez años. En la Argentina, el tiempodeterminado es indefinido, de manera que lo que estamos haciendo no es crear un impuesto para resolver unproblema transitorio por un tiempo determinado, sólo estamos facultando al Congreso para que por un lapsoindeterminado mantenga los gravámenes o los aumente" (134).

A su vez, se adecuó el párrafo a la incorporación de las normas que regulan el régimen de coparticipación, alestablecer que las contribuciones referidas en el inciso son coparticipables. Claro está, con excepción deaquellas contribuciones que cuenten con una asignación específica de los recursos que de ellas surjan.

El párr. 2 del inciso, es el que establece la modalidad instrumental del régimen de coparticipación y la principalgarantía del sistema. En efecto, reza: "Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y lasprovincias, instituirá regímenes de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en laremisión de los fondos".

Ya me he referido a la naturaleza de la ley-convenio o ley-contrato como instrumento jurídico del ámbitointrafederal, a través del cual se regulan regímenes que involucran los principales actores autónomos jurídica ypolíticamente de nuestra Nación, palabras que invito a repasar (135).

El medio instrumental elegido para volcar en el texto de la norma constitucional que regula el régimen decoparticipación no ha sido discutido ni objetado por los diferentes integrantes de los famosos debatesconstituyentes de 1994. En ese contexto poco es lo que puedo agregar a lo ya dicho sobre esta particularmodalidad jurídica.

Respecto de la garantía de la automaticidad de fondos, corresponde ilustrar que sólo se ha enervado su rangonormativo, dado que ya estaba presente en el régimen legal de la coparticipación (136). No obstante ello, no sedeja de reconocer la importancia de su transcripción en el texto constitucional, puesto que de no haber sidoincluida dicha garantía en alguno de los párrafos del nuevo inc. 2, ello podría generar interpretaciones disparesal momento de sancionar la nueva Ley de Coparticipación.

La verdadera sustantividad normativa del régimen de coparticipación la encontramos en el párr. 3, inc. 2. Ésteenuncia las principales características que ha de poseer el nuevo sistema de coparticipación; en efecto, el párrafoestablece: "La distribución entre la Nación, las provincias y la Ciudad de Buenos Aires y entre éstas, seefectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas contemplandocriterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de un grado equivalente dedesarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional".




La redacción del párrafo, por su abundante normatividad, nos obliga a hender su contenido para analizar lasprincipales características enunciadas.

En primer término, la distribución entre la Nación y los diferentes entes estaduales y la distribución entre estosúltimos en secundaria, se realizará en relación directa con las competencias, los servicios y las funciones decada una de ellas.

Dicha exclamación nos conduce a vincular necesariamente la participación a recibir por cada parte del régimen,con los gastos que deba soportar de acuerdo con los servicios y las funciones que estén en su cabeza y, claroestá, las competencias que por manda constitucional le hayan sido atribuidas (137).

En efecto, en el marco de políticas globales de reforma del Estado a principios de la década del 90, a través de laley 24049 se puso en marcha un proceso de descentralización educativa que implicó la transferencia a lasprovincias y a la Ciudad de Buenos Aires de los servicios educativos que aún administraba y gestionaba enforma directa el Estado nacional a través del Ministerio de Cultura y Educación de la Nación y el ConsejoNacional de Educación Técnica.

Esta medida fue dada en un marco económico financiero en donde las provincias estaban observando unanotable recuperación. La transferencia de servicios educativos es sólo un ejemplo de la variada gama deservicios transferidos, entre los cuales podemos mencionar los servicios de salud, los programas sociales, losservicios ferroviarios interurbanos, etcétera.

La transferencia de servicios se inició con la Ley de Presupuesto del Estado nacional para el ejercicio 1991.Ahora bien, dicha transferencia debió ir acompañada de un incremento en la asignación de recursoscoparticipables a las provincias, lo cual no sólo no ocurrió sino que, por el contrario, la participación a lasprovincias disminuyó al tiempo de la transferencia. El financiamiento de esos servicios fue un engaño, dado quelos montos transferidos fueron detraídos de la coparticipación secundaria, como una cifra fija anual.

Actualmente, las provincias reciben el 31% de los recursos tributarios recaudados por la Nación y afrontan el50% del gasto social primario global (138). En otras palabras, las provincias no tienen posibilidad de afrontar laserogaciones que les toca solventar luego de la federalización de la educación y la salud. De acuerdo con lodescripto, considero que este carácter del régimen de coparticipación transformará los índices a establecerse enel nuevo marco legal de distribución de recursos tributarios, atento a la notable trascendencia de lastransferencias realizadas desde la Nación a las provincias.

En segundo término, el párrafo establece que la distribución habrá de establecerse contemplando criteriosobjetivos de reparto. Este estándar inteligible es un pilar fundamental del nuevo régimen de coparticipación,atento a que, hasta el momento, ninguna de las normas relativas a la coparticipación ha establecido porcentajesde distribución, sean en la distribución primaria o en la secundaria, respondiendo a un criterio objetivo.

Históricamente, la distribución fue establecida de acuerdo con pujas políticas, cercanías y lejanías de cadagobierno provincial respecto del poder central y cuestiones que en nada responden a parámetros objetivos dereparto.

A efectos de dotar de objetividad los índices de distribución, habrá de tenerse en cuenta la situación financieraeconómica de cada uno de los Estados participantes del régimen y, sobre todo, la participación de cada estadoen la economía nacional y en la recaudación de tributos coparticipables.

En el cuadro que obra a continuación puede cotejarse la dispar distribución de los recursos coparticipables quese realiza entre las provincias, teniendo en cuenta la cantidad de habitantes que éstas poseen (139):

Los montos señalados pertenecen al período 2008, en 2009 la disparidad se acrecentó. Si tomamos comoejemplos los extremos de la lista, obtenemos que en 2009 la provincia de Buenos Aires recibió $ 994 porhabitante, mientras que la provincia de Tierra del Fuego recibió $ 7323 (140). Curiosamente, Tierra del Fuego seencuentra situada en una región de país donde los índices de pobreza no son los más altos. Según el INDeC, en2009, la Patagonia (141) poseía un 3% de habitantes indigentes y un 9% de habitantes bajo la línea de la pobreza(142). Por lo tanto, la patente desigualdad en los recursos que recibe cada provincia tampoco responde a criteriosde equidad o solidaridad, que luego veremos.

Estos indicadores nos ilustran sobre la notable ausencia de objetividad en el reparto de los recursoscoparticipables, sobre todo teniendo en cuenta los elementos característicos constitucionales a seguir por el




marco legal de una futura coparticipación de recursos tributarios.

El párr. 3, en relación con la distribución de la masa coparticipable, continúa en su contenido estableciendo queésta "...será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vidae igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional".

La citada leyenda es la que de manera más fiel expresa la presencia del actual federalismo de concertación en laletra de la Constitución Nacional. En ella se advierte que existe una clara intención de establecer relacionesmutuales entre los diferentes actores del régimen de coparticipación, basadas en las desigualdades económicas ysociales de cada uno de los Estados componentes.

Una visión federal de país implica entender que la unión nacional se logra con el aporte de todos los Estadoslocales, sumado al aporte del Estado central, en un marco de colaboración y cooperación. En ese marco, losEstados más beneficiados, sea por su condición económica, industrial, natural, etc., deben colaborar con losmenos agraciados.

Los mencionados estándares de equidad y solidaridad, que han de tenerse en cuenta para establecer las pautas dedistribución, están dirigidos a la obtención de determinados valores jurídicos, económicos y sociales, como sonun grado equivalente de desarrollo entre los habitantes de todas las provincias, calidad de vida e igualdad deoportunidades en todo el territorio de la República.

En estos términos resulta pertinente advertir que estos criterios filantrópicos —basados enteramente en unfederalismo de concertación—, enmarcados en la hermandad de los habitantes de todo el territorio argentino,han de ser balanceados con los criterios objetivos a seguir, donde se pone en juego la importancia de cadaEstado de acuerdo con los ingresos que en él se generan y los gastos que debe afrontar en sus cargas públicas.

Por ello es que resulta imposible explicar cómo, en la actualidad, una provincia como Tierra del Fuego recibecasi ocho veces más dinero por habitante que la provincia de Buenos Aires y que, a su vez, un habitante deTucumán recibe un cuarto de lo que recibe un habitante de Tierra del Fuego, cuando la región que lo contieneposee casi el triple de personas bajo la línea de la pobreza que la región patagónica (143).

Los criterios establecidos en el párr. 3, inc. 2, CN, son letra jurídica vigente que no ha nacido aún. No fueronprevistos por la última Ley de Coparticipación sancionada y se encuentran lejos de ser practicados por elesquema actual que ha desnaturalizado significativamente aquella norma legal.

Existen motivos para sospechar que estos criterios o parámetros constitucionales que deberán ser seguidos porla próxima Ley de Coparticipación son la causa de la exagerada dilación en la sanción de aquélla. Ello es así,puesto que una ley de coparticipación que respete todos los criterios citados sería una ley con valoressustancialmente diferentes a los actuales. En otras palabras, el régimen de coparticipación cambiaríadrásticamente en procura de niveles justos de distribución.

El párr. 4, inc. 2, establece los siguientes requisitos formales de procedencia para el dictado de la norma legal.Como es de esperar, el proyecto ha de ingresar por el Senado de la Nación, donde se encuentran losrepresentantes de las provincias. La ley será sancionada previo quórum agravado consistente en la mayoríaabsoluta la totalidad de los miembros de cada Cámara. Este estándar obliga a obtener un alto grado de consensoentre los representantes de las provincias y los del pueblo. No podrá ser modificada unilateralmente por ningunade las partes, atento a su naturaleza de ley-contrato (144). Tampoco podrá ser reglamentada, lo cual otorgaría unprivilegio antijurídico a favor del Estado central consistente en reglamentar una norma que posee una jerarquíasuperior a las leyes formales de la Nación.

Cabe agregar aquí una efímera referencia al instituto del veto, el cual no fue previsto por el texto constitucional.En este contexto entiendo (145) que la norma sancionada luego del complejo trámite enmarcado en el ámbitointrafederal no puede ser vetada por el Poder Ejecutivo nacional. Ello es así por cuanto la Ley deCoparticipación no es una ley común de la Nación y ejercer el veto sobre ella sería actuar sobreestimando lacapacidad jurídica del presidente, quien sólo puede vetar una norma legal en el ejercicio dialéctico con el PoderLegislativo en el ámbito nacional, mas no en el intrafederal.

Por último, el párrafo en análisis establece que la ley será aprobada por las provincias a través de una ley deadhesión. Desde una óptica ideal, el sistema es coherente, puesto que las provincias han puesto de manifiesto suvoluntad en los acuerdos previos y, a su vez, la ley nacional se ingresa por la Cámara donde se encuentran losrepresentantes propios de cada provincia.




El párr. 5 establece que "no habrá transferencia de servicios o funciones sin la respectiva reasignación derecursos". A esta particular situación ya me he referido en párrafos pasados, palabras a las que remito so pena deresultar reiterativo.

Los párrs. 6 y final contienen la norma que jerarquiza constitucionalmente el órgano de aplicación en materia decoparticipación.

Dicho párrafo establece: "Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecuciónde lo establecido en este inciso, según lo determine la ley, la que deberá asegurar la representación de todas lasprovincias y la Ciudad de Buenos Aires en su composición".

La presencia en la Constitución de este organismo fiscal federal no hace más que reconocer la existencia de laantigua CFI como órgano de aplicación en esa materia.

No obstante ello, resulta pertinente mencionar que en un primer momento se había consignado en el proyecto dereforma el término "interpretará" en lugar de "tendrá a cargo el control y fiscalización". La diferencia entreambas funciones es esencial, por la relevancia de su contenido. Por ese motivo resulta destacable la labor de losdebates previos dados en el seno de la Comisión de Competencia Federal a través de los cuales se logró cambiaresa redacción, quedando en el texto constitucional la última de las leyendas citadas (146).

Luego de la reciente reseña de los seis párrafos que contiene el nuevo inc. 2, art. 75, CN, estimamos aptoconcluir que dicho inciso otorga claridad jurídica y parámetros justos a tener en cuenta en la distribución derecursos surgentes de tributos coparticipables.

La nueva Ley de Coparticipación que debería sancionarse por los sujetos del régimen intrafederal deberárespetar esos caracteres so pena de erigirse, ahora sí, en inconstitucional.

4.— Análisis del inc. 3, art. 75, cláusula unitaria

La discusión sobre la validez o invalidez de la coparticipación se eliminó al constitucionalizarse el régimen,incorporándose cinco párrafos al inc. 2, art. 75, y adicionándose el inc. 3 como una nueva norma.

Ahora bien, ¿todo lo que se incorporó es constitucional? Dicho de otra manera, ¿las normas incorporadas seadecuan a las ya vigentes? Para responder esta inquietud científica es necesario realizar un examen deadecuación de las normas incorporadas con las de la Constitución histórica, que no resultaron susceptibles demodificación o turbación alguna.

Esta tarea investigativa tendrá lugar en el siguiente ítem de esta parte. En este segmento proponemos analizar elinc. 3 en sí mismo, intentando determinar su naturaleza y sus efectos, para luego examinar las diferentesalternativas existentes para su implementación dentro de un régimen de gobierno federal.

La letra del inciso en cuestión reza (art. 75: Corresponde al Congreso): "Establecer y modificar asignacionesespecíficas de recursos coparticipables, por tiempo determinado, por ley especial aprobada por la mayoríaabsoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara".

La presente constitucionalización, al igual que otros aspectos del régimen de coparticipación, es unajerarquización de una praxis previa basada en normas previas de rango legal.

Muchos son los ejemplos de asignaciones específicas que pueden detraerse de la masa coparticipable.

Uno de los principales instrumentos sobre asignaciones específicas, dados en el marco del derecho intrafederal,es el acuerdo entre el gobierno nacional y los gobiernos provinciales, también denominado Pacto Fiscal 1, del12/8/1992, aprobado por ley nacional 24130. En su contenido, las provincias ceden al gobierno nacional el 15%de la masa coparticipable al Tesoro nacional para atender principalmente obligaciones del sistema previsionalnacional (147). Si bien el acuerdo giró sobre la idea de que ese 15% se destinaría al sistema previsional, el textode la ley señala que "los fondos serán destinados al sistema previsional o a otras erogaciones del Tesoro" (148).

Asimismo, las provincias ceden al Fondo de desequilibrios fiscales la suma fija de $ 43.800.000 del total de lamasa coparticipable para ser asignada a provincias con falencias de esa naturaleza. Esta detracción se dio conacuerdo de las provincias, pero no todas han sido de esa manera.




Por la ley 23966 se estableció que el 11% de la recaudación del IVA y el 90% de la recaudación por el impuestoa los bienes personales sean destinados a las arcas de la ANSeS (149).

La ley 24621 dispuso aplicar a la recaudación del impuesto a las ganancias una detracción del 30% dividida endos conceptos diferentes: 20% para el sistema nacional de seguridad social y 10% para el denominado Fondodel conurbano (150).

La ley 24699 estableció que el 21% del impuesto a los combustibles sea destinado al SIJP (151).

En 1998 se creó una nueva modalidad denominada monotributo, para pequeños contribuyentes, que integra losimpuestos de IVA y ganancias más aportes de la Seguridad Social, si correspondiere. La ley de creación 24977estableció que el 70% del producido de este gravamen sea destinado a la ANSeS (152).

Otro ejemplo de fondos destinados a la ANSeS es el impuesto a los cigarrillos. Según la ley de creación 25239,el 100% de su producido será enviado al destino nombrado.

Mediante el dec. nac. 1399/2901 se regula el financiamiento de la AFIP. A través del art. 1 de esa norma, seestablece que ese organismo podrá retener un porcentaje de la recaudación neta total de los gravámenes por ellapercibidos (153).

Como vemos, los supuestos de normas que establecen asignaciones específicas de recursos tributarioscoparticipables son muchos y variados y la lista no se agota allí. Sólo nombramos algunos ejemplos que ilustranla cuantía de estas detracciones.

Luego de esta presta y no taxativa lista de citas normativas y girando el sentido en el iter narrativo, estimopertinente resaltar que las asignaciones específicas de recursos coparticipables son la verdadera causa de ladesnaturalización del régimen de coparticipación.

Estas acciones unilaterales del Estado central desnaturalizan el régimen de coparticipación (154) y son violatoriasdel ámbito jurídico intrafederal, donde las decisiones se toman en un pie de igualdad entre todos los actores deese entorno, dado que poseen idéntica jerarquía.

Varios convencionales constituyentes describieron los efectos devastadores del federalismo que estasdetracciones producen y solicitaron establecer límites precisos a su imposición.

Un ya citado convencional por la provincia de Mendoza, llegando al final de su discurso, expresó: "Lacoparticipación no es la panacea sino un mecanismo de distribución que aceptamos como algo necesario en laactualidad. Quizás en el futuro puedan ser diseñados otros, pero hoy la coparticipación es el mecanismo queutilizamos. Quizás sea buena la mención constitucional, pero no lo es que simultáneamente con laconstitucionalización de la coparticipación —que parece ser lo que viene a coronar las expectativas de muchosseñores convencionales— estemos también dando rango constitucional a la formación de fondos de asignaciónespecífica que al ser sancionados por el Congreso de la Nación tienen el claro sentido de desvirtuar los acuerdoscoparticipables" (155).

Varias ideas surgieron para cambiar el aspecto y los efectos de estas detracciones financieras. En boca de variosconstituyentes, como el recién citado, surgió la idea de que esos fondos específicos no sean detraídos de la masacoparticipable.

Al respecto, la Dra. Cristina Fernández de Kirchner, convencional por la provincia de Santa Cruz, en una quejaa la redacción del despacho de mayoría de la Comisión de Competencia Federal, expresó que "puede haberasignaciones específicas, si las necesidades excepcionales así lo justifican, pero no deben serlo de la parte queles corresponde a las provincias, porque si no, estamos frente a una federalización al revés. Es como si sefederalizara, que tenemos que poner, pero no se federalizan los recursos... Creemos entonces que la discusión dela cuestión federal debe ser caracterizada en estos términos. Hubiera sido importante consagrar que lasasignaciones específicas que pudieran crearse no fueran detraídas de la masa de coparticipación quecorresponde a las provincias" (156).

Las palabras citadas son plenamente compartidas y nos conducen a reflexionar acerca de la génesis de estafigura jurídico-financiera, consistente en cooptar fondos coparticipables a las provincias para atender serviciosen cabeza del Estado nacional.

La forma de gobierno es unitaria o federal según los elementos de su estructura se encuentren articulados con




relación a uno o a varios centros de poder, respectivamente. Cuando la forma es unitaria, el poder es ejercidopor autoridades cuyas funciones comprenden todo el territorio y la población de la organización política. Elorden jurídico vale para todo el territorio, no pudiendo existir dos normas referidas al mismo objeto con idénticaesfera de vigencia. Cuando la forma es federal, el poder es ejercido por un gobierno central y gobiernos locales.Si bien el orden jurídico tiene vigencia en todo el territorio del Estado, las normas nacionales coexisten con lasnormas emanadas de los Estados locales (157).

Reitero que nuestro país ha adoptado, desde el nacimiento de la Constitución originaria, la forma de gobiernofederal (158), reconociéndole autonomía a los Estados locales. El régimen de coparticipación actual es fruto dediferentes acciones históricas del Estado central, a través de las cuales se entrometió en las finanzasprovinciales, por medio de la doble imposición tributaria, indebidamente convalidada por la Corte Suprema enreiteradas oportunidades (159).

Según Carlos Fayt, la centralización o descentralización comprende la totalidad del poder, es decir, delgobierno. No puede existir —dice— de modo parcial, afectando sólo una función o un órgano. El Estado esunitario o es federal (160). En ese contexto, resulta al menos dudosa la legitimidad de la incorporación del inc. 3en el texto de una Constitución, que ha adoptado una forma de gobierno federal.

Federalismo implica autonomía de los Estados que conforman la república. Esa autonomía les da el poder deautoconstituirse respetando determinados parámetros de la Carta Magna nacional. A su vez, la autonomíaimplica el ejercicio de las facultades no delegadas al gobierno central, por las cuales las provincias obtienen susrecursos.

En tal tesitura, recordemos que tenemos un régimen de coparticipación como resultado del avasallamiento delEstado central de las facultades impositivas locales. Por lo tanto, la cooptación de recursos de la masacoparticipable —léase, de lo que resulta disponible para las provincias a raíz de aquel avasallamiento—, sin laparticipación de los verdaderos dueños de esos recursos, que son los Estados locales, importa inteligir que lacláusula que lo permite es de entera extracción unitaria. El Estado central extrae, de la masa coparticipable,cantidades determinadas de divisas, sin la participación de las provincias y de forma caótica, desnaturalizandode esa manera el régimen de coparticipación.

Por ello consideramos que la cláusula en estudio es incompatible con el modelo federal de gobierno y se da enevidente contradicción con el art. 1, Carta Magna nacional.

A continuación analizaremos la adecuación de las nuevas normas constitucionales con las ya existentes queilustran las bases de nuestro sistema jurídico y político.

5.— ¿Son compatibles los incs. 2 y 3, art. 75, con el art. 1 de la Constitución?

Luego de lo expresado respecto del régimen de gobierno, que ilustró la elección que se hizo en la ConstituciónNacional por la forma de gobierno federal, propongo analizar las últimas reformas de la Constituciónrelacionadas con el régimen de coparticipación, a efectos de analizar la coherencia de éstas con los parámetrosbasales de nuestro sistema de gobierno.

Como ya hemos expresado, la procedencia de un régimen de distribución de recursos tributarios entre la Nacióny las provincias ha sido una práctica consuetudinaria que con la última reforma constitucional devino en normasde ese rango.

En la actualidad, el Estado nacional y cada una de las provincias adquieren recursos de origen tributario,algunos de manera directa, como son los provenientes de tributos exclusivos de cada uno de esos segmentosestatales (161), otros de manera indirecta, como son los que reciben las provincias a través del régimen decoparticipación.

Históricamente, la delegación de las provincias en el Estado nacional, relativa a la percepción de determinadosrecursos tributarios de origen provincial, ha sido —y debe serlo siempre— convenida con las provincias, através de acuerdos previos que forman la base del régimen de coparticipación instrumentado en unaley-convenio (162). Esa ley-contrato, por esencia, no es susceptible de ser modificada en forma unilateral, porninguno de los actores del sistema (163).

Ésa es la única interpretación posible si tenemos en cuenta que la masa coparticipable se forma con recursosgenuinamente originados en las provincias y que debieron, en primera instancia, ser gravados por ese ordengubernamental. En otras palabras, si el gobierno federal administra recursos que por su origen pertenecen a las




provincias, el requisito mínimo para dotar dicha delegación de juridicidad es la concurrencia de la voluntad delas provincias en el complejo proceso de creación del régimen de coparticipación.

Por este motivo no comparto lo expresado por Pérez Hualde (164), quien en sentido contrario a la opinión deGarat (165) entiende que "en la medida en que la propia Convención Constituyente es la que introdujo ambasnormas —incs. 2 y 3—, cuyos textos no ofrecen dudas, se nos hace difícil aceptar un nuevo rango normativopropuesto por dicho autor —refiriéndose a Garat (166)— y los efectos que se extraen, en contradicción con laclara expresión de alguna de las dos normas inevitablemente".

No comparto que los incisos citados guarden armonía por la claridad de su contenido y por la identidad delprocedimiento de creación de ambos. Precisamente eso es lo que aquí analizo de manera crítica, aportando unaopinión que intenta discernir la génesis del inc. 3 como una norma diferente al plexo que integran el inc. 2, art.75, con el art. 1, Carta Magna (167).

Siguiendo este iter, cabe recordar que en líneas anteriores expresamos, con citas doctrinarias de renombre, queen un ámbito de la envergadura del régimen intrafederal las partes no pueden renunciar a sus potestades aun enforma expresa a través de un convenio con el Estado federal. La potestad tributaria de las provincias, que hace ala vida de estos Estados, no puede, bajo ningún aspecto, ser suprimida.

En forma consuetudinaria se ha delegado en el gobierno federal la percepción de los recursos tributarios dedeterminados impuestos, con la consecuente obligación de remitir los saldos correspondientes a las provinciasen forma automática.

Ahora bien, debemos preguntarnos, la asignación específica a fondos tributarios que se extraen de la masacoparticipable, ¿es compatible con un modelo de gobierno que establece potestades tributarias en cabeza de losEstados locales que no resultan disponibles por éstos? Dicho de otro modo, si una norma constitucionalestablece una potestad al gobierno federal de extraer y utilizar a voluntad recursos que corresponde que seanenviados a las provincias, ¿estaríamos en presencia de una norma de génesis federal o de génesis unitaria?

Esa norma resulta, en nuestra opinión, identificable con los caracteres de un gobierno unitario, donde el Estadocentral es el soberano y los entes locales son meras descentralizaciones administrativas, sin legitimidad parareclamar recursos que les son propios (168). En efecto, la forma federal de gobierno establece la existencia deEstados locales autónomos. La constitucionalización del régimen de coparticipación dio juridicidad a ladelegación, en el Estado nacional, de la percepción de determinados recursos tributarios que pertenecen a unamisma base imponible. Y el inc. 3, art. 75, CN, establece que la Nación puede, a gusto, extraer determinadosfondos de la masa de recursos coparticipables para ser afectados específicamente a funciones propias del Estadonacional, sin participación de los gobiernos provinciales con su voluntad, en forma directa (169).

En tal contexto y dejadas sentadas las consideraciones acerca de que el inc. 3, art. 75, CN, es una cláusula deextracción unitaria, bien podríamos entender que dicha norma puede ser declarada inconstitucional, por haberviolado la ley que declaró la necesidad de la reforma, dado que ésta estableció que la parte dogmática de laConstitución Nacional quedaba fuera del espectro de normas pasibles de modificación, directa o indirectamente(170).

Cabe recordar que la Corte Suprema declaró la inconstitucionalidad de una disposición incorporada en lareforma de 1994. En efecto, el fallo recaído en la causa "Fayt, Carlos S. v. Estado Nacional s/proceso deconocimiento" (Corte Sup., 19/8/1999) (171), la Corte Suprema se vio obligada a examinar normas de laConstitución reformada en 1994 en relación con la Ley de Declaración de Necesidad de la Reforma, la cualestablecía las materias y los artículos reformables de la Constitución vigente y los agregables a ésta. La cuestiónversó acerca de si la modificación al inc. 4, art. 99, había estado autorizada por la ley habilitante de la reforma ono (172).

En tal tesitura, esbozó que el art. 96 de la Constitución —hoy, art. 110— no fue incluido entre las cláusulas quela Convención reformadora estaba habilitada para revisar, permaneciendo intacto con su nueva numeraciónluego de la sanción de la reforma (173).

Siguiendo la línea argumental e ingresando en el holding de la sentencia se indicó: "...No puede razonablementeadmitirse que, con motivo de la reforma de una cláusula relativa a las atribuciones del Poder Ejecutivo nacional,a saber, la intervención del presidente de la Nación en la designación de los magistrados federales (art. 99, inc.4, Constitución reformada, materia que estaba explícitamente habilitada puesto que el art. 86, inc. 5 del textoanterior, había sido incluido en el art. 2, inc. a, ley 24309), la convención reformadora incorpore una cláusulanítidamente extraña a las atribuciones del Poder Ejecutivo de la Nación, puesto que todo lo concerniente a la




inamovilidad de los jueces es inherente a la naturaleza del Poder Judicial de la Nación y configura uno de losprincipios estructurales del sistema político establecido por los constituyentes de 1853, al punto que es uno delos dos contenidos sobre los que se asienta la independencia de este departamento y que ha sido calificada por eltribunal, antes que de un privilegio en favor de quienes ejercen la magistratura, como una garantía en favor de latotalidad de los habitantes (Fallos 319:24)". Luego de ello, dejó sentado que "...por las razones expuestas, estaCorte no comparte la afirmación de que el Congreso, en cumplimiento de su función preconstituyente, habilitóuna modificación de significativa trascendencia a la garantía de la inamovilidad de los magistrados judicialesfederales a partir del cumplimiento de una edad determinada, ya que una alteración tan sustancial no reconocehabilitación suficiente en las facultades implícitas que se derivan de la expresa atribución de reformar —en lostérminos del apartado del ‘Núcleo de Coincidencias Básicas' incorporado a la ley 24309— el régimen dedesignación, ni jamás puede entenderse como implicado en una mera adecuación o actualización de lasfacultades del Poder Ejecutivo" (174).

En tal sentido, la Corte pronunció que se hace lugar a la demanda y se declara la nulidad de la reformaintroducida por la Convención reformadora de 1994 en el art. 99, inc. 4, párr. 3.

Es de advertir que la declaración de nulidad de la reforma constitucional es una cuestión de interpretaciónjurídica y debe operar como la ultima ratio dentro de las posibles alternativas en un marco de decisión judicial.

En un caso como el que nos convoca, una eventual declaración de inconstitucionalidad de la reforma podríatener lugar dado que el inc. 3, art. 75, da de bruces, nada menos, que con el art. 1 de la Constitución, queestablece una forma de gobierno federal, por aplicación del art. 7, ley 24309, que impide modificar explícita oimplícitamente cualquier artículo de la primera parte de la Carta Magna.

Ahora bien, la incongruencia entre el inc. 3, art. 75, y el art. 1 de la Constitución, no es enteramente manifiesta yrequiere un pormenorizado trabajo en la tarea judicial de interpretación del derecho. Por ello es que, si bienconsideramos perfectamente viable una declaración de inconstitucionalidad en ese sentido, también entendemosque no es la única solución (175).

En la praxis jurídica podemos encontrar otras soluciones de menor gravedad institucional. Una posible soluciónsería dotar de claridad y seguridad jurídica esas extracciones de la masa coparticipable a través de asignacionesespecíficas, incluyéndolas en el mismo cuerpo normativo legal que regula el sistema de coparticipación.

Esta idea será desarrollada en un punto posterior y pretende aportar elementos para morigerar la génesis unitariadel inc. 3, CN, el cual, en su praxis actual, opera en entera contradicción con la forma de gobierno federal que seadoptó en la Constitución originaria.

IV. PROPUESTAS PARA UN SISTEMA DE COPARTICIPACIÓN

Hemos pasado por diferentes tópicos del iter investigativo en los cuales analicé, desde diversos puntos de vista,el régimen de distribución de recursos tributarios. Recientemente, examiné en términos críticos las normasconstitucionales sobre la figura en análisis y, luego de volcar apreciaciones de tinte personal sobre lo estudiado,incumbe ahora expresar algunas propuestas para la sanción de la próxima Ley de Coparticipación.

En la parte anterior dejamos traslucir una proposición acerca de la correcta ubicación del régimen decoparticipación atento a la naturaleza del espacio en donde tiene lugar su creación —ámbito intrafederal—. Acontinuación considero propicio volcar las siguientes propuestas viables a corto plazo, dado que para aquellainnovación se requiere una modificación del texto constitucional, hecho jurídico que no resulta necesario paralas venideras proposiciones.

a) Diferencia entre régimen y sistema. La coparticipación debe ser un sistema

La coparticipación es un fenómeno jurídico complejo, integrado por normas y actos de la más variada jerarquíanormativa. La doctrina argentina la ha catalogado como un régimen. Incluso la Constitución, al referirse a latemática en el art. 75, inc. 2, expresa: "Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y lasprovincias, instituirá regímenes de coparticipación". La semántica del término régimen indica que es un"conjunto de normas que gobiernan o rigen una cosa o actividad" (176). La definición de régimen nos ilustra ungrupo o conjunto de normas referidas a una misma temática, como en la Antigüedad fueron los primeroscompilados que nucleaban las diferentes normas dispersas de un país o región. Dicho agrupamiento, por logeneral, se da con ausencia de vinculación relacional entre esas normas.

Analizando el conglomerado de normas referidas a la coparticipación surge la idea de que, para que el plexo




normativo de la coparticipación funcione de manera adecuada y respetando las normas basales del ordenamientojurídico, especialmente las normas constitucionales y las surgentes del régimen intrafederal, esas normas han deoperar relacionadas entre sí, en armonía y sin oponerse ni derogarse tácitamente en forma permanente. Dicho enpalabras concretas, de nada sirve tener un régimen de coparticipación perfectamente ideado y sistematizado si,por otro lado, existen numerosas normas que picotean recursos de la masa coparticipable sin audiencia previacon las provincias.

Comparto las palabras de José O. Casás (177), quien propugna la necesidad de una verdadera codificación enmateria tributaria que alcance todos los tributos. No obstante, considero que dicha codificación sería unresultado óptimo en la confluencia de voluntades legislativas, pero cuento con soluciones prácticas menospretenciosas, como la que se propondrá a continuación. En este sentido, corresponde aclarar que, bajo el modelofederal que la Constitución ha adoptado, dicha codificación debiera darse en el marco del derecho intrafederal.Debe darse en una ley-convenio y no como una mera ley nacional con adhesiones locales, atento a lasimplicancias que ésta tendría (178).

Ahora bien, en la inteligencia hasta aquí expuesta e intentando ahora idear un término que exprese lacircunstancia recién nombrada, surge el concepto de sistema. Por sistema se entiende: "Conjunto de reglas oprincipios sobre una materia racionalmente enlazados entre sí" o "conjunto de cosas que, relacionadas entre sí,ordenadamente, contribuyen a un determinado objeto". La diferencia semántica entre los términos régimen ysistema, en una acepción jurídica, consiste en que mientras el régimen implica agrupamiento o conglomerado denormas, el sistema es un conjunto de éstas que están relacionadas entre sí, que se conectan. En un sistema, todaslas normas que lo integran deben estar en armonía, sin existencia de contradicciones, oposiciones nisuperposiciones de unas y otras.

A nivel normativo, los ejemplos más claros de un sistema de normas son los Códigos Civil, Comercial,Procesal, etcétera. Estos cuerpos normativos están sistematizados y todas sus normas guardan relación entre sí.El juego de las normas codificadas siguen un sentido, van todas en una misma dirección.

Por ello considero que la coparticipación en nuestro país debería ser un sistema y no un régimen. Todas lasnormas que de alguna manera se relacionan con la masa coparticipable deberían estar integradas en un cuerponormativo, brindando así la necesaria claridad que el sistema debe poseer, sobre todo, por su notablecomplejidad.

De esta simple consideración podrían surgir notables características del sistema de coparticipación. Sin dudas, lamás importante de ellas sería la obligatoria adecuación de las asignaciones específicas de recursos provenientesde tributos coparticipables, a las restantes normas que integran el sistema de coparticipación, por ejemplo, lasque establecen las garantías mínimas nominales a recibir por las provincias en la distribución primaria.

Si tomamos la coparticipación como un régimen y no como un sistema es posible prescindir de la necesariarelación y adecuación de todas las normas que integran el conglomerado de la coparticipación. En efecto, lafigura de asignación específica de recursos provenientes de tributos coparticipables podría no vincularse a lasnormas restantes referidas a la coparticipación.

Si consideramos el plexo normativo de la coparticipación como un sistema, todas las normas relacionadas con ladistribución de recursos fiscales entre la Nación y las provincias deberían analizarse en conjunto. Los incs. 2 y3, art. 75, deberían estudiarse y discutirse en simultáneo y, de esa manera, la detracción de recursos de la masacoparticipable no operaría en términos desnaturalizantes como lo hace hoy en día.

Considerar las normas relacionadas con la coparticipación en un marco sistematizado daría claridad y seguridadjurídica a la situación financiera de las provincias.

Hoy en día, la masa coparticipable —y, por ende, los índices de coparticipación primaria— se modifica con lasola voluntad del gobierno nacional en entera violación del régimen intrafederal (179). Por tal motivo,propiciamos la necesidad de que el plexo jurídico de la coparticipación deje de ser una agrupación de normas,como se presenta en la actualidad, para estar integrado en un conjunto sistemático de normas adecuadas,vigentes (180) y efectivas.

b) Cooptación de la masa coparticipable por ley-convenio

El inc. 3, art. 75, establece que las asignaciones específicas han de crearse por ley especial sancionada por lamayoría absoluta de los miembros de cada Cámara. Ahora bien, planteada la necesidad de sistematizar el plexojurídico de la distribución de recursos tributarios entre los diferentes actores del régimen intrafederal podemos




decir, en términos lógicos, que las detracciones de la masa coparticipable, para ser destinadas a asignacionesespecíficas, deben ser establecidas por ley-convenio.

Otra no puede ser la conclusión, dado que, en mi opinión, lo que ha de discutirse en un pie de igualdad no sonlos índices netos de coparticipación a recibir por los Estados en la distribución primaria y secundaria, sino laconformación de la totalidad de la masa coparticipable y cada uno de los centavos que de ella se extraen paracumplir con los fines nacionales.

En otras palabras, toda detracción de la masa coparticipable debe darse en el marco del derecho intrafederal, conla participación de todos los actores que puedan verse afectados por esa medida (181). Ello responde a que lamasa coparticipable es un cúmulo de ingresos tributarios sobre el cual tienen derecho tanto el Estado nacionalcomo las provincias, órganos todos con idéntica autonomía en este asunto (182).

No sólo resulta injusto que el Estado nacional pueda acceder por su sola voluntad a los fondos que resultanpropios y ajenos a la vez, sino que dicha praxis responde a un sistema de gobierno que pareciera no ser el que hasido elegido por los padres de la patria. Si el Estado nacional puede, por su solo parecer, tomar recursos de unfondo destinado a ser compartido con los Estados locales para atender sus necesidades financieras, procededesconociendo la autonomía que en la Constitución Nacional se reservaron las provincias, actuando de esamanera como si el gobierno fuese uno solo, plagado de descentralizaciones operativas administrativas, sin poderde decisión.

Reiteramos las palabras volcadas en la última reforma de la Constitución por Battagion, convencional porMendoza, quien decía que "el federalismo es sobre todo poder de decisión: hacerlo nosotros; hacerlo losprovincianos, por nosotros. Poder ser artífices de nuestro propio destino y sin tener que esperar que lassoluciones a los problemas cotidianos de nuestra sociedad tengan que venir de las decisiones iluminadas delCongreso, de los poderes centrales de Buenos Aires; que puedan surgir de nuestras propias facultades dedecisión. Y no hay poder de decisión si no hay recursos económicos" (183).

Esta frase engloba en parte los conceptos que quiero expresar, evidenciando que si las provincias no puedendecidir sobre los fondos que les son propios, estamos ante un esquema que no se condice con los principios deuna forma de gobierno federal.

Por estas consideraciones entiendo que la única manera de que el inc. 3, art. 75, CN, no se erija como una normaoscura en un cuerpo de normas claras, por contradecir las formas gubernamentales elegidas por losconstituyentes originarios, es instrumentarla a través del derecho intrafederal. En otras palabras, estascooptaciones de la masa coparticipable deben ser dadas en un pie de negociación y participación de todos losEstados locales junto al Estado central, sólo así dejaría de reputarse como una norma unitaria.

c) Ley-convenio única

En palabras anteriores he expresado mi opinión acerca de la necesidad de contar con un sistema decoparticipación y no con un mero rejunte de normas relacionadas con ese tópico. Asimismo, me referí a lanecesidad de establecer cooptaciones de la masa coparticipable para ser destinadas a asignaciones específicas,con el objeto de atender necesidades financieras del Estado nacional, a través de leyes-convenio.

La derivación de las ideas que vengo exponiendo me lleva a concluir, en términos lógicos, que una soluciónpráctica al problema de la desnaturalización del plexo jurídico de la coparticipación es integrar, en una solaley-convenio, todos los aspectos regulatorios de la distribución de recursos tributarios entre la Nación y lasprovincias. De esta manera, todas las normas que operan dispersas en el ordenamiento jurídico estaríanobligadas a coligar entre sí, adecuarse, sistematizarse, brindando de esa manera un plexo jurídico claro,previsible y razonable.

No propongo aquí centralizar toda la materia tributaria en un cuerpo normativo codificado, como lo hapropuesto Casás (184), dado que ello, en términos constitucionales, sería avasallante de las potestades de losgobiernos locales. Simplemente hago hincapié en armonizar en un solo cuerpo normativo todas las normasrelativas a la coparticipación de recursos tributarios. Bajo esta hipotética realidad habría sólo un gran debatepara determinar las reglas de la coparticipación y tendría lugar al crearse esta única ley-convenio de distribuciónde recursos tributarios. Todo debería discutirse allí, sin ventajas injustas para ninguno de los actores autónomos.

En los acuerdos previos deberían tratarse todos los ítems del tópico coparticipación, la determinación de la masacoparticipable, de los índices de distribución primaria y secundaria, los aportes del Tesoro nacional, lasgarantías del sistema. Asimismo, se regularían en forma conjunta las concesiones de los gobiernos locales en




cabeza del Estado nacional, las cuales deberán ser especialmente consideradas a efectos de que no resulteninconstitucionales, por cuanto ciertas facultades no son susceptibles de ser delegadas. También deberían sertratadas en dicho debate las atribuciones del órgano de aplicación del régimen, de acuerdo con lo establecidopor la Constitución reformada y los medios de impugnación de sus decisiones. En fin, todos los aspectosexistentes o a crearse deberían ser dados en un solo debate, en una sola negociación, para así volcarse a un soloinstrumento jurídico.

Tal vez, lo dicho sea una quimera o resulte una mera expresión de deseos, pero entiendo que de esta maneraestaríamos dando un gran apoyo al sistema de gobierno federal elegido por la Constitución, daríamos lanecesaria claridad a un régimen que hoy no la tiene. Muy por el contrario, el berenjenal normativo existente entorno a la coparticipación expresa un notorio caos normativo.

En ese contexto, creo que la luz que daríamos los argentinos al sistema de coparticipación a partir de una únicaley-convenio que integre los incs. 2 y 3, art. 75, eliminaría la posibilidad de crear trampas o ventajas paraalguno de los actores del marco intrafederal. Estas cuestiones siempre resultan posibles dados los diferentesgrados de poder real existentes entre los dirigentes políticos que negocian por sus respectivos gobiernos.

V. EPÍLOGO

A lo largo de la presente investigación he puesto de manifiesto que el régimen de coparticipación tuvo lugar araíz de prácticas jurídico financieras de dudosa legitimidad. Dicho en otros términos, de no haber ocurrido unasuperposición tributaria en las potestades que originariamente dividió la Constitución, nunca hubiese sidonecesario idear un sistema para distribuir esos recursos.

Más allá de esas consideraciones, hoy en día mucha agua ha pasado por el río desde el primer impuestosancionado en doble imposición, con su consecuente convalidación por el máximo órgano judicial de laRepública.

Varios regímenes de coparticipación fueron sucediéndose (185), llegando hasta un punto de no retorno, que fuela constitucionalización del régimen de distribución. Volver las cosas atrás, hasta el punto donde el sistemaconstitucional de división de potestades tributarias, según la fuente de creación del tributo, era claro yprevisible, es harto difícil. De ocurrir ello, caerían las frondosas columnas edificadas sobre bases espurias, en lasque el sistema fiscal actual reposa. En otras palabras, volver a un esquema donde las provincias tengan lapotestad no compartida de establecer gravámenes como el actual impuesto a las ganancias importaría dejar alEstado nacional con la mitad de sus recursos de origen tributario.

En ese contexto, estimo que la solución a los problemas del actual régimen de coparticipación no debe serbuscada en un contexto revisionista extremo, que pretenda volver a foja cero todo lo históricamentetranscurrido, sino en las posibles interpretaciones del ordenamiento jurídico vigente, en relación con las normasreferidas a la coparticipación.

La realidad vista sin ropajes indica que la última Ley de Coparticipación sancionada posee una vigencia parcial.Numerosas normas la derogan de forma implícita, principalmente aquellas que establecen cooptaciones a lamasa coparticipable para ser asignadas específicamente a funciones o servicios nacionales. En tal sentido,algunos actores políticos (186) expresan que volver la línea a la vigencia de la ley 23548, paradójicamente, seríaun gran avance (187).

Si bien no encuentro objeciones a lo expresado recientemente, considero que, luego de la sanción del la reformaconstitucional, a través de la cual se incluyeron normas que brindan importantes pautas a seguir, la soluciónóptima sería la sanción de ese nuevo cuerpo legal de distribución de recursos fiscales, no ya en caráctertangencial, sino en términos de permanencia (188). La solución es sancionar de una vez el nuevo régimen dedistribución de recursos tributarios conforme los parámetros de las nuevas mandas constitucionales.

Es probable que los elementos establecidos en la nueva Constitución sean el escollo, desde una perspectivapolítica, para la sanción de este nuevo cuerpo legal. Mucho sería lo que debería resignar la abundante caja delEstado nacional si respetara criterios objetivos de reparto; si la distribución debiera realizarse en relación directacon la competencia, los servicios y las funciones de cada jurisdicción, debiendo darse en un marco de equidad ysolidaridad, dando prioridad a un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidadesen todo el territorio de nuestra Nación.

Creo que es ésa y no otra la explicación de la extrema dilación en el cumplimiento de la cláusula transitoria 6ªde la Constitución reformada en 1994.




Ahora bien, deviene oportuno recordar lo que la historia romana nos enseñó: el apogeo del Imperio Romanotuvo lugar dada la asfixia financiera y el embargo político sufrido por las provincias romanas en manos delpoder central de Roma. Lamentablemente, no siempre se aprende de los errores de la historia, pero estamos atiempo de ser sensatos.

La sanción de una nueva Ley de Coparticipación es uno de los mayores retos de nuestros días. Bien harían alpaís federal los políticos actuales si se pusieran al menos a trabajar en los acuerdos políticos previos quedesembocarían en un nuevo sistema de coparticipación. No obstante ello, en este trabajo he realizadoimportantes observaciones en miras de la sanción de una próxima ley-convenio de coparticipación.

Al analizar las normas constitucionales, advertí que el nuevo inc. 3, art. 75, CN, es una norma que posee uncolor diferente de las restantes normas constitucionales relacionadas con el sistema federal de gobierno. Estasnormas nunca fueron modificadas por ninguna Convención Constituyente posterior. La nota diferencial de aquelinciso la da su génesis unitaria.

Una norma que otorga una potestad al Estado nacional, consistente en poder cooptar sin consultas niautorizaciones fondos que corresponden a las provincias, es una norma propia de un país unitario, donde lasreparticiones descentralizadas son meras dependencias administrativas de un poder central (189).

Si confrontamos esa norma con el art. 1, Carta Magna, podemos advertir que no se relacionan adecuadamente,más bien podríamos afirmar que el inc. 3 opera en contradicción con el nombrado artículo. Ello invalidaría estenuevo inciso, atento a que el compromiso política y jurídicamente asumido para poder reformar la Constituciónen 1994 fue que las nuevas normas no iban a derogar ni modificar, explícita ni implícitamente, ninguna normade la primera parte de ese cuerpo (190). En tal sentido, entiendo, como lo he expuesto, que existe una salida antela evidente inconstitucionalidad de esa norma, solución que puede darse en el plano infraconstitucional.

El escape a un reprobable examen de constitucionalidad procedería con la confluencia de dos situacionesrelacionadas. Por un lado, se propicia la necesidad de que todas las detracciones de la masa coparticipable seancreadas por ley-convenio, en el marco del derecho intrafederal, con la participación de todas las provinciassusceptibles de verse afectadas por la medida. Por otro lado, entiendo que resulta necesario que todas las normasrelativas a la coparticipación, incluidas las referentes a detracciones de masa coparticipables, sean incorporadasen un único texto legal, relacionándose y adecuándose entre sí, o sea, sistematizándose.

Creo que la praxis de estas ideas sería vital en la sanción de la nueva Ley de Coparticipación. De esa manera,podríamos contar con un sistema de coparticipación y no con un mero rejunte de normas contradictorias,catalogadas bajo ese tópico.

Si las normas regulatorias de la coparticipación se expresan en forma conjunta con las normas que establecendetracciones a la masa coparticipable, integrándose entre sí, habría una sola torta de donde cortar porciones (191). La cooptación de recursos correspondientes a las provincias sería llamada de inmediato a la razonabilidad.

Otra de las observaciones volcadas en esta investigación tiene que ver con la ubicación que se dio a las normasreferidas a la coparticipación. Dichas normas fueron situadas dentro de las facultades del Congreso de la Nación—art. 75, CN—. En una opinión particular entiendo que, surgiendo todo el régimen del ámbito intrafederaldonde la Nación concurre en un pie de igualdad con las provincias a la creación de normas que poseen mayorjerarquía que las normas legales nacionales y provinciales, las normas constitucionales referidas a lacoparticipación no pueden estar bajo el título "Atribuciones del Congreso de la Nación", sino que deberíanposeer un título específico que le otorgue la jerarquía que realmente les corresponde.

Uno de los principales errores que advierto en la actualidad es pensar el régimen de coparticipación como unaley nacional, omitiendo considerar que es un instrumento jurídico especial que se da en un ámbitoextraordinario denominado intrafederal.

Muchas serán las ideas que han de requerirse para perfeccionar un sistema que hoy luce demasiado imperfecto.Éstas son sólo algunas de ellas a fin de estimular la imaginación y la creatividad de los diferentes actores conposibilidad cierta de cambiar las cosas.

Las posibilidades están; la voluntad, ¿está? Esperemos que éste y otros aportes incentiven el espectro político dela Argentina para cambiar uno de los aspectos más importantes del ordenamiento jurídico argentino, como es elplexo normativo relativo a la coparticipación de impuestos.




Tener un país federal no es sólo una decisión política basada en pujas personales, sino que es una forma degobierno que brinda las mejores herramientas para gobernar un país tan extenso y rico por su diversidadidiosincrática (192).

Ahora bien, federalismo implica autonomía local; ésta, a su vez, implica poder de decisión y deautodeterminación en relación con los recursos que nutren el sector público (193).

(1) Juan Bautista Alberdi oportunamente expresó que "el tesoro y el gobierno son dos hechos correlativos quese suponen mutuamente. El país que no puede costear su gobierno, no puede existir como nación independiente,porque no es más el gobierno que el ejercicio de su soberanía por sí mismo...", Alberdi, Juan Bautista, "Sistemaeconómico y rentístico", Ed. Vaccaro, Buenos Aires, 1921, 3ª parte, cfr. cualquiera de sus ediciones.

(2) Cassagne, Juan Carlos, "Bases para la reconstrucción del sistema tributario federal (algunas ideas acerca dela coparticipación)", LL 2003-C-1257.

(3) A propósito la Corte Suprema ha dicho que "... si bien es cierto que hemos adoptado un gobierno queencontramos funcionando, cuyos precedentes y cuya jurisprudencia deben servirnos de modelo, también lo esque en todo lo que nos hemos separado de aquél nuestras instituciones son originales y no tienen másprecedentes y jurisprudencia que los que se establezcan en nuestros propios tribunales..." (Fallos 67:235).

(4) Bianchi, Alberto B., "Fragmentos poco conocidos de la formación constitucional de los Estados Unidos",LL 2007-E-820.

(5) Ello, en materia tributaria, significó que el sistema fiscal de separación de fuentes permitió mantener encabeza de los Estados locales amplias facultades tributarias, dado que éstos fueron muy celosos al momento deresignar poderes a la Unión.

(6) Iturrez, Arturo H., "El Estado federal argentino", en AA.VV. y Frías, Pedro J. (dir.), "Derecho públicoprovincial", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1987, p. 12.

(7) Según Alberto Bianchi, la diferencia histórica que el término federal tiene entre nosotros y en los EstadosUnidos. En la Argentina, los federales luchaban por la implantación de un sistema federal descentralizado yrespetuoso de la autonomía de las provincias, mientras que allí los federalistas querían la instalación de ungobierno federal fuerte a expensas de la autonomía de los Estados. Cfr. Bianchi, Alberto B., "Fragmentos pococonocidos...", cit.

(8) Martínez Peroni, José L., "Nación y provincias en los orígenes del Estado federal argentino", LL del4/7/1989, supl. Actualidad, ps. 2 y ss.

(9) Cfr. Bianchi, Alberto B., "Fragmentos poco conocidos...", cit. En tal sentido, como ejemplos de ellopodemos decir que, en materia de legislación sustantiva o de fondo, en Estados Unidos pertenece a los Estadosdicha prerrogativa, mientras que en la Argentina corresponde al gobierno central; por otro lado, no existe enEstados Unidos norma similar a la obrante en el art. 6, CN, que posibilite la intervención del Estado central auna o más provincias para velar por la paz interior, etcétera.

(10) El Pacto Federal fue un tratado suscripto en la ciudad argentina de Santa Fe el 4/1/1831 por las provinciasde Buenos Aires, Entre Ríos y Santa Fe, en el que se constituyó una alianza ofensiva y defensiva entre lasprovincias federales para hacer frente a la recientemente formada Liga Unitaria. Posteriormente, adhirió al pactola provincia de Corrientes, incorporando su diputado el 19/8/1831.

(11) Cfr. Carmagnani, Marcelo, "Federalismos latinoamericanos, México, Brasil y Argentina", Ed. Fondo deCultura Económica, México, 1993.

(12) Cfr. Bidart Campos, Germán J., "Tratado elemental de derecho constitucional argentino", t. I, Ed. Ediar,Buenos Aires, 2005.

(13) Guilhou, Dardo P., "Recursos financieros de la Nación", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1986, p. 104.

(14) Dalla Vía, Alberto, "El sistema federal fiscal", LL 1998-E-1152, secc. Doctrina.

(15) Cfr. Carmagnani, Marcello, "Federalismos latinoamericanos...", cit.




(16) Carmagnani, Marcello, "Federalismos latinoamericanos...", cit. Cassagne, Juan Carlos, "Bases para lareconstrucción...", cit., nota al pie 5.

(17) Como dato adicional sobresaliente cabe citar que en Brasil el impuesto a la circulación de bienes ymercaderías (análogo al impuesto al valor agregado [IVA] argentino) es de recaudación local.

(18) Dalla Vía, Alberto, "El sistema federal...", cit., p. 1170.

(19) Art. 75, inc. 2, párr. 1: "(Corresponde al Congreso): Imponer contribuciones indirectas como facultadconcurrente con las provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmenteiguales en todo el territorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado loexijan. Las contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de las que tenganasignación específica, son coparticipables".

(20) En esa época se hablaba de impuestos internos o externos —derechos de importación y exportación—; losprimeros estaban en cabeza de las provincias y los últimos, en cabeza del Estado central.

(21) Cabe recordar que Carlos Pellegrini llega al gobierno por la renuncia de Juárez Celman, dada en un marcode crisis económico financiera suscitado a partir de 1889.

(22) Sobre fabricación de alcoholes, cervezas y fósforos.

(23) Cfr. Ravignani, Emilio, "Asambleas constituyentes argentinas. Fuentes seleccionadas, coordinadas yanotadas", Ed. Instituto de Investigaciones Históricas, Universidad de Buenos Aires, Buenos Aires, 1937.

(24) Este funcionario encuadraba el impuesto interno directo creado en los términos del art. 4, CN.

(25) Existe doble imposición tributaria cuando exista coincidencia sustancial —total o parcial— de hechosimponibles o bases de medición impositiva. Jarach, Dino, "Coparticipación provincial en impuestos nacionales",t. II, Ed. Consejo Federal de Inversiones, Buenos Aires, p. 1466.

(26) Fallos 149:260.

(27) Ejemplos de ello —dice el fallo— son las tesis sobre la nacionalización de los impuestos en cuanto a supercepción a base de coparticipaciones proporcionales y equitativas entre la Nación y los Estados federales(párr. 5 del considerando).

(28) Casás, José O., "Coparticipación y tributos municipales. Tributos análogos. Prestación efectiva del servicioy razonable proporción en los montos. Pacto federal para el empleo, la producción y el crecimiento.Codificación y armonización tributaria municipal", en AA.VV. y Bulit Goñi, Enrique (coord.), "Tasasmunicipales", Ed. LexisNexis, Buenos Aires, 2007, p. 431.

(29) Bajo una óptica personal, contraria al espíritu de la Constitución.

(30) Conocida como Bolsa de Wall Street, dado que se ubica en esa calle del bajo Manhattan en Nueva York,entre las calles Broadway y East River.

(31) La recaudación de impuestos externos cayó del 60% en 1929 al 40% en 1932.

(32) Ley 12143.

(33) Ley 12147.

(34) Corresponde mencionar en nota marginal que en forma previa al dictado de la ley mencionada, la ley11821 de Presupuesto para el ejercicio 1934, en su art. 45, facultó al Poder Ejecutivo de la Nación a concertarcon los gobiernos de provincia los acuerdos que reflejen normas de unificación y distribución de los impuestosinternos al consumo y a las transacciones y el reparto de los créditos.

(35) Normas que, a mi entender, se erigen en entera contradicción al espíritu de la Constitución de 1853-1860,basado en un sistema federal de gobierno.




(36) Olazábal, Raúl M., "La coparticipación federal de impuestos en la reforma constitucional", "Temas dederecho administrativo", t. I, Ed. Foro de Abogados de San Juan, San Juan, 1996, p. 59.

(37) Bajo el gobierno de facto de Alejandro A. Lanusse.

(38) En la coparticipación primaria.

(39) Habiendo sido prorrogada por el gobierno de facto hasta esa fecha.

(40) En realidad, corresponde sumarle la profusa cantidad de normas que detractan esta ley y la desnaturalizan,las cuales se mencionarán más adelante, pero aquí nos expresamos en términos genéricos aludiendo a lasnormas específicas de la coparticipación.

(41) Antecedentes directos del inc. 3, art. 75, CN.

(42) Más adelante analizaremos estas normas en profundidad.

(43) Nación, provincias, regiones, municipios.

(44) Altavilla, Cristian, "Acuerdos interjurisdiccionales en materia tributaria", Periódico Económico Tributario,junio 2009, p. 1.

(45) Bidart Campos, Germán J., "Manual de la Constitución reformada", Ed. Ediar, Buenos Aires, 1999, p. 441.

(46) La Nación y las provincias.

(47) Spisso, Rodolfo R., "Holocausto del régimen federal", Derecho Tributario, t. VIII, p. 8.

(48) Barrera Buteler, Guillermo, "Provincias y Nación", Ed. Ciudad Argentina, Buenos Aires, 1996, p. 319.

(49) Pudiendo entender que dicha competencia la ostenta el Congreso de la Nación (doctrina surgida deantiguas sentencias de la Corte Suprema de Justicia de la Nación; p. ej., Fallos 239:343) o mediante unprocedimiento complejo cuya conclusión ha de darse mediante leyes-convenio (posición de Barrera Buteler,entre otros.)

(50) Altavilla, Cristian, "Acuerdos interjurisdiccionales...", cit., p. 2.

(51) Gordillo, Agustín A., "Las fuentes del derecho administrativo argentino", Documentación Administrativa,ts. 267/268, Ed. Ministerio de Educaciones Públicas, Madrid, 2004, p. 36.

(52) Ello es así, por cuanto el régimen concluye con una ratificación legal por parte de todas las Legislaturasprovinciales de la ley que el Congreso de la Nación sanciona sobre la base de los acuerdos previos.

(53) Hauriou, Maurice, "Précis de droit administratif et de droit public", Ed. Sirey, Paris, 1933, p. 460.

(54) Hauriou, Maurice, "Précis de droit...", cit.

(55) Bidart Campos, Germán J., "Las leyes-contrato y el derecho provincial", ED 79-363.

(56) No debemos olvidar que estas normas legales provinciales no son la primera norma de ese rango que lasprovincias dictan, sino que éstas ya han dictado normas legales previas que aprueban los convenios sobre loscuales todo el régimen debe basarse.

(57) Art. 31, CN: "Esta Constitución, las leyes de la Nación que en su consecuencia se dicten por el Congreso ylos tratados con las potencias extranjeras son la ley suprema de la Nación; y las autoridades de cada provinciaestán obligadas a conformarse a ella, no obstante cualquier disposición en contrario que contengan las leyes oConstituciones provinciales, salvo para la provincia de Buenos Aires, los tratados ratificados después del pactodel 11/11/1859".

(58) A esta antigua pero excelente clasificación debemos agregar hoy en día los tratados que, sin integran laConstitución Nacional, poseen, vía imperio de la Constitución, una jerarquía equiparable (v.gr., losmencionados en el art. 75, inc. 22, o los que a través de esta norma adquieran esa jerarquía en el futuro).




(59) Zorraquín Becú, Ricardo, "El federalismo argentino", Ed. Perrot, Buenos Aires, 1958, p. 194.

(60) No olvidemos que el autor citado escribió sus ideas a mediados del siglo XX.

(61) Consideramos que las leyes-convenio no sólo están por debajo de la Constitución Nacional sino tambiénde las Constituciones provinciales, puesto que de estas últimas surgen las atribuciones y la competencia de cadaEstado provincial para actuar en la vida política y jurídica y la realización jurídica de un régimen decoparticipación no puede darse sin el apego a las normas que regulan la capacidad de actuar de cada Estado—en este caso, provincial—.

(62) En concordancia, Dromi, Roberto y Menem, Eduardo, "La Constitución reformada. Comentada,interpretada y concordada", Ed. Ciudad Argentina, Buenos Aires, 1994, p. 220.

(63) Constitución Nacional, Constituciones provinciales, convenios previos aprobados en cada jurisdicciónlocal, etcétera.

(64) Opinión receptada por la Procuración del Tesoro de la Nación en Dictámenes 103:6. Asimismo, el art. 9,ley 23548, expresa: "La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga...".

(65) Bidart Campos, Germán J., "Las leyes-contrato...", cit., p. 365.

(66) Bidart Campos, Germán J., "Las leyes-contrato...", cit.

(67) Pérez Hualde, Alejandro, "Coparticipación federal de impuestos en la Constitución Nacional", Ed.Depalma, Buenos Aires, 1997, p. 47.

(68) Piombo, Horacio D., "Teoría general y derecho de los tratados interjurisdiccionales internos. Sudesenvolvimiento en la estructura institucional argentina", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1994, pássim.

(69) Dromi, Roberto y Menem, Eduardo, "La Constitución...", cit.

(70) Frías, Pedro J., "El federalismo argentino. Introducción al derecho público provincial", Ed. Depalma,Buenos Aires, 1980, p. 86.

(71) Agregando que dicho plexo ha de darse siempre bajo la óptica del ámbito jurídico intrafederal.

(72) En efecto, en la causa "Bressani, Carlos v. Provincia de Mendoza" (Corte Sup., 2/6/1927, LL 6-989) laCorte expresó que "la Constitución ha querido hacer un solo país para un solo pueblo, ha dicho con razón estaCorte: no habría Nación si cada provincia se condujera económicamente como una potencia independiente. Perono se ha propuesto hacer una Nación centralizada. La Constitución ha fundado una unión indestructible pero deestados indestructibles... Los constituyentes actores y testigos presenciales del proceso que tuvo su término en laConstitución de 1853, establecieron una unidad no por supresión de las provincias —camino que había obligadoa desahuciar una terrible experiencia— sino por conciliación de la extrema diversidad de situación, riqueza,población y destino de los catorce estados y la creación de un órgano para esa conciliación, para la protección yestímulo de los intereses locales, cuyo conjunto se confunde con la Nación misma... El valor mayor de laConstitución no está en los textos escritos que adoptó y que antes de ella habían adoptado los ensayosconstitucionales que se sucedieron en el país durante cuarenta años, sin lograr realidad, sino en la obra práctica,realista, que significó encontrar la fórmula que armonizaba intereses, tradiciones, pasiones contradictorias ybelicosas".Actualmente, alusiones al federalismo de concertación han sido advertidas en pronunciamientos de laCorte Sup., tales como la causa "Asociación de Grandes Usuarios de Energía Eléctrica de la RepúblicaArgentina (Agueera) v. Provincia de Buenos Aires y otro" (Corte Sup., 19/8/1999), en donde se pronunció queel Pacto federal para el empleo, la producción y el crecimiento comporta por sus alcances y contenido lamanifestación positiva del llamado federalismo de concertación, tendiente a —según se expresa— establecer,mediante la participación concurrente del Estado nacional y las provincias, un programa, destinado, como en elcaso, a adoptar una política uniforme que armonice y posibilite "la finalidad común de crecimiento de laeconomía nacional y de reactivación de las economías regionales".

(73) Frías, Pedro J. "El proceso federal argentino. De la decadencia a la recuperación", t. I, edición propia,Córdoba, 1998, p. 67.

(74) Casás, José O., "Pacto federal para el empleo la producción y el crecimiento", Derecho Tributario, t. X, p.




7.

(75) García Lema, Alberto M., "El moderno constitucionalismo provincial y la reforma de la ConstituciónNacional", LL 1990-D-902.

(76) Art. 16, inc. 2.

(77) Art. 8, párr. 2.

(78) Art. 3, párr. 3.

(79) Art. 5, inc. 1.

(80) Art. 13, inc. 3.

(81) Art. 14, inc. 2.

(82) Art. 6, inc. 1. Asimismo, en el art. 7, Const. Formosa, establece: "Todo representante provincial ante elGobierno, Congreso o Convención Constituyente Nacionales, así como ante organismos federales, regionales ointerprovin¬ciales, propenderá a desarrollar las acciones pertinentes para la defensa, instrumentación ycumplimiento de las Cláusulas Federales del art. 6 y de los principios y normas sancionados en estaConstitución".

(83) Otra clara expresión del federalismo de concertación como tendencia del sistema federal argentino fue elacuerdo de reafirmación federal celebrado en la ciudad de Luján el 24/5/1990. Este acuerdo surgió atento a la"necesidad de reafirmar... el espíritu federalista, establecido en la Constitución Nacional", entendiendo a su vezque "la desfederalización del país es un problema real, cuya solución debe ser encarada efectivamente por elgobierno nacional y los gobiernos provinciales, mediante conductas que exterioricen una voluntad clara yconcreta, en orden a revitalizar los principios federalistas sobre los que se asienta nuestro sistemainstitucional".En ese contexto se establecieron, bajo un acuerdo de voluntades del Estado nacional, todas lasprovincias de la Nación y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, una serie de pautas normativas de relevanteimportancia en la materia que nos convoca, destacándose entre ellas las siguientes: las relacionesinterprovinciales se orientarán en el sentido de la actual evolución hacia un federalismo de concertaciónpreservando la unidad nacional; revertir la acumulación de funciones y atribuciones asumidas por el gobiernonacional; la transferencia de los servicios del Estado nacional a las provincias no deberá ser compulsiva niinconsulta, si no concertada y ratificada por ley del Congreso nacional. En todos los casos la transferenciadeberá ir acompañada con la correspondiente asignación de recursos por el tiempo que se convenga; revisar losaspectos económicos financieros de las relaciones entre la Nación y las provincias, tanto en lo que hace aldiseño del sistema de coparticipación impositiva, como en lo relativo a la repercusión en las provincias delejercicio de determinadas competencias del gobierno nacional en materia de políticas económicas, financieras yaduaneras. Entre otras medidas de igual importancia que, por su materia, exceden el objeto de esta cita.

(84) Exposición de Rubén H. Marín, presidente de la Comisión de Competencia Federal y miembro informantedel dictamen de la mayoría en relación con las reformas de tinte federal. Debates constituyentes, tercera sesiónordinaria (continuación), 4/8/1994, p. 3177.

(85) Frías, Pedro J., "La provincia argentina. Derecho público provincial, realidad y proyecto federal", RevistaNotarial de la Provincia de Córdoba, n. 28, Córdoba, 1976, p. 1123.

(86) Cfr. Real Academia Española (RAE), 22ª ed., www.rae.es.

(87) García Pelayo, Manuel, "Derecho constitucional", 5ª ed., Ed. Manuales de Revista de Occidente, Madrid,p. 234.

(88) En contraste de las relaciones de subordinación y supraordinación y a las relaciones de participación.

(89) Ver parte II, punto b).

(90) En palabras de Germán Bidart Campos.

(91) La nacional y las de cada provincia y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.




(92) Fallos 314:862, "Transportes Automotores Chevallier S.A v. Provincia de Buenos Aires s/accióndeclarativa"; "Dekalb Argentina v. Municipalidad de Exaltación de la Cruz" (Corte Sup., 13/7/1973), entre otrassentencias.

(93) Corte Sup., 17/12/1991, "Dirección Provincial de Rentas de la Provincia de Santa Cruz v. YacimientosPetrolíferos Fiscales s/ejecución fiscal".

(94) Se refiere al Pacto para el empleo, la producción y el crecimiento.

(95) Publicada en DJ 2002-1, p. 1029; Fallos 324:4226.

(96) Publicada en LL del 11/6/2009, supl. Imp., p. 813.

(97) En el consid. 6 del voto expresa: "Que esta Corte estima necesario efectuar un nuevo examen de lacuestión a fin de evitar que los distintos criterios enunciados precedentemente deriven en líneasjurisprudenciales encontradas. Conviene pues, esclarecer el interrogante, en pro del afianzamiento de laseguridad jurídica y para evitar situaciones potencialmente frustratorias de derechos constitucionales".

(98) Continúa expresando: "...Ello es así en atención a que no basta para que corresponda el fuero federal, laúnica circunstancia de que los derechos que se dicen vulnerados se encuentren garantizados por la ConstituciónNacional, porque cuando se arguye que un acto es contrario a ordenamientos legales provinciales o nacionales,debe irse primeramente ante los estrados de la justicia provincial y en su caso, llegar a esta Corte por el recursoextraordinario del art. 14, ley 48" (consid. 7). "...Que el sub examine no corresponde a la competencia originariade la Corte, toda vez que la cuestión federal cuyo planteamiento aquí se efectúa no es la predominante en lacausa. En efecto, según se desprende de los términos de la demanda, la actora pretende que se declare lainconstitucionalidad de resoluciones generales... de la Dirección General de Rentas por considerarlas contrariasal Código Fiscal de la provincia" (consid. 10).

(99) Léase, en cuanto a las normas constitucionales, en cuanto a la adecuación del régimen al sistema federal degobierno, en cuanto a la adecuación de la última Ley de Coparticipación sancionada al nuevo textoconstitucional, entre otras variantes que difícilmente otorguen legitimidad a los particulares.

(100) Actualmente, provincias como San Luis y Santa Fe, por ej., han iniciado procesos de la envergaduranecesaria para lograr un fallo importante sobre el tópico de la coparticipación, pero consideramos que la CorteSuprema no otorgará en lo inmediato solución a dicha solicitud, por cuanto importaría otorgar un fallo conenorme trascendencia política que podría generar una crisis política institucional de gran envergadura.

(101) García Belsunce, Horacio, "Enfoques sobre derecho y economía", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1998, p.448.

(102) Art. 15 de la ley.

(103) Art. 4, CN, parte pertinente: "El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos delTesoro Nacional, formado del producto de derechos de importación y exportación...".

(104) Si desea conocerse una opinión en sentido contrario puede consultarse el trabajo de investigación denuestra autoría titulado "Las retenciones no son coparticipables. ¿Un mito? Un análisis sobre la base de los arts.4 y 75, inc. 2, CN", ADLA 1988 A-53; LL, agosto 2008, secc. Doctrina.

(105) A través del dec. 879/1992.

(106) A través de la ley 24130.

(107) En el período 1993/2002, el promedio anual de detracciones fue de $ 3040.000.000; en la etapa2003/2009, la media anual ascendió a $ 18.600.000.000. Fuente: Economía & Regiones, informe, septiembre2009.

(108) Principalmente de las detracciones de los impuestos que generan la mayor recaudación de todo el sistematributario argentino: IVA 11% y ganancias, 20%.

(109) Desde 2005 hasta 2009, inclusive, la alícuota establecida por las sucesivas leyes de presupuesto sedeterminó en el 1,90% de la recaudación gestionada por la AFIP.




(110) Fuente: Economía & Regiones, informe, septiembre 2009.

(111) Conforme art. 75, inc. 2, párr. 3, CN.

(112) Para mayor ilustración se invita a leer la res. gral. interpretativa 27/2002 de la Comisión Federal deImpuestos, norma que reglamentó determinados aspectos de los ATN.

(113) En un fallo reciente (Corte Sup., 20/12/2005, "Provincia de Salta v. Estado Nacional", LL 2006-11-1392,supl. Imp.), la Corte Suprema de Justicia de la Nación se pronunció respecto de la ley 25570 y sus alcances encuanto a la limitación de las garantías del régimen intrafederal. En dicha oportunidad, el litigio se trabó en tornoa una garantía obrante en una ley (ley 24049) especial por la cual la provincia de Salta se beneficia con diversosrecursos tributarios, por lo cual la sentencia se limitó a examinar la armonía entre esa norma y la ley 25570, sinexaminar la juricidad de esta última en sí misma, claro está, por no haber sido una cuestión llevada por laspartes a juicio del tribunal. Esta cuestión excluida es a la que me he referido en el párrafo en el que se ubica estanota marginal.

(114) Ello así, máxime cuando indica los parámetros que han de seguirse para regular los impuestos localesreferidos a ingresos brutos y sellos.

(115) Bidart Campos, Germán J., "Algo sobre la coparticipación impositiva", ED 80-197.

(116) Entre las más importantes se destacan: aprobar al cálculo de porcentajes de distribución; controlar laliquidación de las participaciones; controlar las obligaciones de los Fiscos de acuerdo con el régimen; decidir deoficio o a pedido de alguno de los integrantes del régimen, contribuyentes o asociaciones reconocidas, sobreeventual doble imposición entre gravámenes nacionales y locales y sobre incompatibilidades de los gravámenescon la presente ley; dictar normas generales interpretativas de la presente ley; asesorar a la Nación y lasprovincias en la materia de su competencia; preparar estudios y proyectos relacionados con las facultadestributarias concurrentes; intervenir en carácter consultivo en todo proyecto de ley nacional de naturalezatributaria.

(117) Para un estudio pormenorizado de las funciones de la CFI, consultar Casás, José O., "La ComisiónFederal de Impuestos. Recurribilidad de las decisiones de su plenario por recurso extraordinario ante la CorteSuprema de Justicia de la Nación", LL 1995-B-1005.

(118) Ver parte II, punto b), Naturaleza del régimen de coparticipación.

(119) Art. 75, incs. 2 y 3.

(120) Linares Quintana, Segundo V., "Gobierno y administración de la República Argentina", t. I, Ed. TEA,Buenos Aires, 1959, p. 283.

(121) López, Mario J., "Introducción a los estudios políticos", t. II, Ed. Depalma, Buenos Aires, 1983, ps. 238 yss.

(122) Cfr. Alberdi, Juan Bautista, "Bases y puntos de partida para la organización política de la RepúblicaArgentina", Ed. Plus Ultra, Buenos Aires, 1981.

(123) Comadira, Julio R., "Derecho administrativo. Acto Administrativo. Procedimiento administrativo. Otrosestudios", Ed. LexisNexis, Buenos Aires, 2003, p. 677.

(124) Poder Ejecutivo, Poder Legislativo y Poder Judicial.

(125) Ekmekdjian, Miguel Á., "Tratado de derecho constitucional. Constitución de la Nación Argentina,comentada, y anotada con legislación, jurisprudencia y doctrina", 2ª ed., Ed. Depalma, Buenos Aires, 2000, ps.161 y ss.

(126) Castorina de Tarquini, María C., "El federalismo", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1991, ps. 157 y ss.

(127) Por ej., en la reglamentación de la potestad tributaria de los Estados locales que surge directamente de laConstitución.




(128) Al respecto expresamos que no se comparte la antigua doctrina de la Corte Sup., volcada en la sent."Carlos J. Madariaga Anchorena" (21/11/1958), Fallos 242:280, por la cual se estableció que "...el ordenamientovigente en el país admite que las provincias puedan restringir convencionalmente el ejercicio de sus poderesimpositivos mediante acuerdos entre sí y con la Nación, y la peculiaridad esencial de esos acuerdos, en lo que alcaso interesa, es que no afecten derechos individuales". Colegimos que dicha doctrina es disvaliosa por cuantoentendemos que las competencias y potestades asignadas a los gobiernos locales por la Constitución Nacionalno son disponibles por estos entes políticos. Asimismo, se interpreta que esa doctrina olvida la forma degobierno federal adoptada por la Constitución.

(129) Si bien hubo intentos de establecer otra realidad, procurando instaurar un régimen unitario en 1819 y1826, la modalidad de gobierno elegida en la Constitución finalmente sancionada fue la federal.

(130) Un convencional, al iniciar su relato, expresaba: "...Para nosotros el federalismo es ante todo, unarealidad de profunda raíz histórica además de una realidad sociológica. Pero el federalismo es mucho más queesa realidad. El federalismo es una vocación de los argentinos, un destino y, sobre todo, una necesidad. Y digoque es una necesidad aun frente a la globalización o frente al fenómeno de la integración. A pesar de todo ello,las sociedades expresan sus tendencias hacia el afianzamiento de las identidades locales y de sus rasgosparticulares. Frente a todos estos fenómenos se impone la tendencia a la descentralización, como una forma dereclamo de las autonomías ante la notable desvalorización del Estado, como una manera de democratizar elpoder y como un modo de acercar a gobernantes y gobernados a fin de hacer más inmediatas las cargas fiscalesen la acción del gobierno... para nosotros el federalismo es sobre todo poder de decisión: hacerlo nosotros;hacerlo los provincianos, por nosotros. Poder ser artífices de nuestro propio destino y sin tener que esperar quelas soluciones a los problemas cotidianos de nuestra sociedad tengan que venir de las decisiones iluminadas delCongreso, de los poderes centrales de Buenos Aires; que puedan surgir de nuestras propias facultades dedecisión. Y no hay poder de decisión si no hay recursos económicos". Convencional Gustavo R. Battagion,miembro informante de uno de los dictámenes en minoría de la Comisión de Competencia Federal. Debatesconstituyentes, 3ª sesión ordinaria (continuación), 4/8/1994, ps. 3211/3212.

(131) Decimos que se reafirma el modelo federal de gobierno en los fundamentos porque no todo lo reformadose considera hecho en ese sentido. El inc. 3, como veremos adelante, es una cláusula constitucional propia de unEstado unitario y no federal.

(132) Lo destacado es lo que se ha incluido en el párrafo en estudio.

(133) En la voz de un convencional por la provincia de Mendoza se escucharon exclamaciones tales como"...una forma clara de oponernos a la redacción que ha elegido el despacho de mayoría, que copia el texto actualque faculta al gobierno central a imponer contribuciones directas por tiempo determinado. Ésta es una facultadpropia de las provincias y ha sido utilizada por la Nación a lo largo de casi 100 años, avasallando la potestad denuestras provincias en la medida en que los impuestos directos han sido instaurados por la Nación, que los hacreado y puesto en vigor por tiempo indeterminado. La Nación ha conculcado así las potestades tributariaspropias de las provincias, y por eso hace falta una cláusula que sea clara y terminante para evitar que estadistorsión se reitere. Tanto es así que al sostenerse en el debate que finalmente se optaba por una redacciónidéntica a la actual parecía subyacer el espíritu de que por fin habrá de seguirse tolerando que la Naciónimponga contribuciones directas, avasallando las competencias propias de las provincias... Esto es fundamentale incluso más importante que la discusión de la coparticipación, porque si las provincias carecen de recursospropios no tienen el punto de salida necesario para negociar los términos de la coparticipación, y enconsecuencia la idea de que esto esté reglado por una ley-convenio se transforma en una mera ilusión". GustavoR. Battagion, convencional por la provincia de Mendoza, miembro informante de uno de los dictámenes enminoría de la Comisión de Competencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria(continuación), 4/8/1994, p. 3214.

(134) Rodolfo E. Borini, convencional por la provincia de Entre Ríos, miembro informante de uno de losdictámenes en minoría de la Comisión de Competencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria(continuación), 4/8/1994, p. 3230.

(135) Ver parte II, apart. a), punto ii).

(136) Art. 6, ley 23548.

(137) Este preciso punto ha sido materia de observación por varios convencionales constituyentes en la reformade 1994. En una exultante manifestación, una convencional constituyente por la provincia de Santa Cruzexpresó: "Cuando la Nación tenía a su cargo los servicios de salud y educación recibía aproximadamente un




46% en la distribución primaria de la masa coparticipable, y luego de la transferencia de los mencionadosservicios a las provincias ha quedado con el 54%. Es decir que se ha invertido la participación en el ingresotributario y las provincias han quedado con apenas el 46%; tienen más funciones vinculadas con la calidad devida de la gente y menos dinero para solventarlas. ¿Cómo no va a haber provincias inviables si nos estánfederalizando los gastos y centralizando los recursos?... Debemos invertir la discusión y plantearnos quémisiones y qué funciones tiene hoy la Nación y cuántos recursos maneja para esas misiones y funciones, queconstituye la discusión principal. También debemos preguntarnos qué misiones y qué funciones tienen lasprovincias, que están vinculadas con la calidad de vida de la gente, y con qué recursos cuentan... Ésta es laprimera discusión que tendremos que llevar a cabo, porque no se entiende que la Nación tenga un Ministerio deEducación sin escuelas y que le esté asignando recursos cuando al mismo tiempo retacea esa masa a lasprovincias, que sí están haciendo frente a la educación". Cristina Fernández de Kirchner, convencional por laprovincia de Santa Cruz, miembro informante de uno de los dictámenes en minoría de la Comisión deCompetencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria (continuación), 4/8/1994, p. 3259.

(138) Fuente: Economía & Regiones, informe septiembre 2009, sobre la base de datos del Ministerio deEconomía, p.5.

(139) Datos correspondientes a 2008. Fuente: IEE sobre la base de la Dirección Nacional de CoordinaciónFiscal con las provincias (www.mecon.gov.ar) e Instituto Nación de Estadística y Censos (Indec, HYPERLINK"http://www.indec.gov.ar" www.indec.gov.ar).

(140) Conforme datos suministrados por el Instituto Argentino de Análisis Fiscal en su informe económico 36,del 14/2/2010 (www.iaraf.org).

(141) El INDeC divide la Nación para determinados estudios en regiones estadísticas que no se condicen con ladivisión política del país. Por ej., la provincia de Buenos Aires está dividida en Gran Buenos Aires, por un lado,y muchas áreas del Sur de la provincia pertenecen a la zona pampeana de la grilla del Instituto, incluso una deellas se ubica en la región patagónica (Carmen de Patagones).

(142) www.indec.gov.ar, Pobreza, gráfico: incidencias de la pobreza y la indigencia en aglomerados urbanos yregiones estadísticas. Primer semestre 2009.

(143) Según datos oficiales, la región estadística noroeste, que nuclea a Tucumán, entre otras provincias, poseeun 26% de personas bajo la línea de pobreza y un 7% de personas bajo la línea de indigencia. La regiónestadística Patagonia posee un 9% de personas bajo la línea de pobreza y un 2,8% de personas bajo la línea deindigencia. Fuente: www.indec.gov.ar. Pobreza, gráfico: incidencias de la pobreza y la indigencia enaglomerados urbanos y regiones estadísticas. Primer semestre 2009.

(144) La Procuración del Tesoro de la Nación estableció que "toda modificación porcentual que le correspondea las provincias en concepto de coparticipación impositiva, establecida a través de la negociación entre laNación y las provincias, debe contar con la conformidad de todos los Estados intervinientes". Dictámenes201:36.

(145) En sentido contrario se ha expresado Pérez Hualde, Alejandro, "Coparticipación federal...", cit., p. 67.

(146) En palabras como las de un convencional por la provincia de La Pampa podemos ver expresiones comola siguiente: "Consideramos que el control y la fiscalización es lo que particularmente da la pauta de determinarcon certeza qué destinos tienen los fondos. Para el supuesto de una discusión en virtud de ellos será el PoderJudicial quien lo defina... La consagración constitucional jerarquiza este organismo y potencia esta estructura departicipación en la medida en que contribuirá a garantizar una eficacia práctica de los objetivos de solidaridad,equidad y desarrollo armónico que se definen como principios rectores de orientación". Rubén H. Marín,convencional por la provincia de La Pampa, miembro informante del dictamen de la mayoría de la Comisión deCompetencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria (continuación), 4/8/1994, p. 3175.

(147) En este respecto, algunos políticos entienden que al reestatizarse el sistema jubilatorio nacional, estadetracción pierde sentido. Jorge Busti, presidente de la Cámara de Diputados de la Provincia de Entre Ríos, endeclaraciones radiales en la Radio La Voz 901 (www.lavoz901.com.ar).

(148) Este porcentual se reflejó en la ley 26078 de Presupuesto Nacional para el ejercicio 2006. Al respecto, elsocialista Hermes Binner, actual gobernador de la provincia de Santa Fe, accionó ante la Corte Suprema en




instancia originaria a efectos de que se declare la abstracción de la prórroga obrante en la ley 26078, atento lareestatización del sistema de jubilaciones y pensiones. La Corte, a febrero de 2010, ha llamado a las partes,Binner por Santa Fe y Amado Boudou, ministro de Economía de la Nación, a una audiencia pública para el17/3/2010 a efectos de que expongan los motivos a favor y en contra de la prórroga permanente obrante en esanorma —de validez anual—.

(149) Base www.infoleg.gov.ar.

(150) Cabe mencionar prestamente que esta segunda detracción se establece en un 10% para el fondo delconurbano, estableciendo como monto máximo a recibir por la provincia de Buenos Aires el de $ 650.000.000.Este monto fijo, en la época de la sanción de la comentada ley, equivalía aproximadamente al porcentajeestipulado, hecho que perduró hasta 1996. A partir de ese año, el 10% del impuesto a las ganancias comenzó asuperar el monto asignado en suma fija al conurbano. Se previó que el excedente de esa suma fija se prorratearaentre las provincias de acuerdo con los índices establecidos en la ley 32548. Si tomamos, por ej., el 10% de lorecaudado en concepto de ganancias en 2009, llegamos a la cifra de $ 5475.000.000. Ello ilustra claramente queel fondo nacido para el conurbano hoy en día es un elemento de discriminación para ese sector del país, atento aque la suma fija que recibió el conurbano en 2009 fue aproximadamente del 12% del monto estipulado para enconcepto de fondo del conurbano; el resto se distribuyó entre las diferentes provincias de acuerdo con losíndices de la Ley de Coparticipación, que recibieron fondos en concepto del conurbano que nada tiene que vercon dichas provincias.

(151) Base www.infoleg.gov.ar.

(152) www.infoleg.gov.ar.

(153) Esa cifra porcentual, establecida en ese mismo artículo en forma inicial en el 2,75% para 2002, fuevariando en las sucesivas determinaciones a través de las correspondientes leyes de presupuesto. Desde 2005 ala fecha, el porcentaje ha sido de 1,9% de la recaudación neta total de los tributos percibidos por ese organismo.

(154) Cfr. Casás, José O., "El laberinto de la coparticipación", Periódico Económico Tributario, año VI, n. 107.

(155) Gustavo R. Battagion, convencional por la provincia de Mendoza, miembro informante de uno de losdictámenes en minoría de la Comisión de Competencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria(continuación), 4/8/1994, p. 3214. Asimismo, ese mismo participante del debate constituyente dijo: "Es verdadque hay disidencias entre los bloques firmantes del Pacto. Algunos convencionales requieren que los fondos deasignación específica se nutran del Tesoro nacional y no de los coparticipables. Pero aunque estos disidenteslogren que así sea, esa ley que puede sancionar el Congreso viene a distorsionar el reparto de recursos plasmadoen una ley-convenio, porque viene a agregar millones de dólares —que es lo mismo que decir puntos— en lacoparticipación para privilegiar a algunas provincias en perjuicio de otras".

(156) Cristina Fernández de Kirchner, convencional por la provincia de Santa Cruz, miembro informante deuno de los dictámenes en minoría de la Comisión de Competencia Federal. Debates constituyentes, 3ª sesiónordinaria (continuación), 4/8/1994, p. 3257.

(157) Ver cap. IV, punto b).

(158) Al respecto, las elocuentes palabras de Juan Bautista Alberdi dan color a la nota conceptual delfederalismo. Así, el reconocido prócer, en relación con la improcedencia del unitarismo, decía: "El enemigocapital de la unidad pura en la República Argentina no es don Juan Manuel de Rosas, sino el espacio de 200.000leguas cuadradas en que se deslíe, como gota de carmín del río Paraná, el puñadito de nuestra población de unmillón escaso". Alberdi, Juan Bautista, cap. IX, 2ª ed., Mercurio, 1852, cit. en el caso en Miller, Jonathan, Gelli,María Angélica y Cayuso, Susana, "Constitución y poder político", t. II, Ed. Astrea, Buenos Aires, 1987, p. 901.

(159) Frías, Pedro J., "Autonomía y dependencia de las provincias", en AA.VV. y Frías, Pedro J. (dir.),"Derecho público provincial y municipal", Ed. Depalma, Buenos Aires, 1987, cap. II, p. 27.

(160) Fayt, Carlos S., "Derecho político", t. II, Ed. Depalma, Buenos Aires, 1998, p. 101.

(161) V.gr., tributos surgentes de la importación o exportación de productos en cabeza del Estado nacional,tasas por la contraprestación de determinados servicios en cabeza de las provincias o sus municipios, etcétera.

(162) Frías, Pedro J., "Autonomía y dependencia...", cit., p. 27.




(163) Spisso, Rodolfo R., "Competencia originaria de la Corte Suprema y el derecho intrafederal", ED 144-630.

(164) Pérez Hualde, Alejandro, "Coparticipación federal...", cit., p. 16.

(165) Garat, Pablo M., "La coordinación financiera y el sistema de coparticipación federal a partir de la reformaconstitucional de 1994", ED del 26/2/1999, p. 9.

(166) En relación con la jerarquía del la ley-convenio.

(167) La expresión del mencionado autor acerca de que el inc. 3, art. 75, no modifica necesariamente el inc. 2(Pérez Hualde, Alejandro, "Coparticipación federal...", cit., p. 17), no puede ser menos compartida por quienescribe. Este trabajo intentará demostrar todo lo contrario, partiendo de la base de que es precisamente el inc. 3la norma que desnaturaliza todo el régimen.

(168) Spisso, Rodolfo R., "Potestad tributaria de los distintos niveles de gobierno", en AA.VV. y Bulit Goñi,Enrique (dir.), "Tasas municipales", cit., p. 235.

(169) Bien cabe aclarar que si la afectación específica se da por ley, los representantes de las provincias en elSenado de la Nación participan en la sanción de esa norma legal, pero claro es que los legisladores nacionalessuelen responder a intereses partidarios por sobre los intereses para los que han sido elegidos.

(170) La ley 24309 estableció en su art. 7: "La Convención Constituyente no podrá introducir modificaciónalguna a las Declaraciones, Derechos y Garantías contenidos en el cap. Único de la parte 1ª de la ConstituciónNacional".

(171) LL 2000-C-543.

(172) En el mencionado inciso se incluyó una importante modificación tendiente a reglamentar la permanenciade los magistrados federales en sus cargos teniendo en cuenta una cifra etaria consignada arbitrariamente. Elnuevo inc. 4, art. 99, establece: "Nombra los magistrados de la Corte Suprema con acuerdo del Senado por dostercios de sus miembros presentes, en sesión pública, convocada al efecto. Nombra los demás jueces de lostribunales federales inferiores en base a una propuesta vinculante en terna del Consejo de la Magistratura, conacuerdo del Senado, en sesión pública, en la que se tendrá en cuenta la idoneidad de los candidatos. Un nuevonombramiento, precedido de igual acuerdo, será necesario para mantener en el cargo a cualquiera de esosmagistrados, una vez que cumplan la edad de 75 años. Todos los nombramientos de magistrados cuya edad seala indicada o mayor se harán por cinco años, y podrán ser repetidos indefinidamente, por el mismo trámite".ElDr. Fayt, afectado por la reforma en cuestión, se agravió considerando que la norma impone una restricción nohabilitada a la garantía de la inamovilidad que consagra el art. 110 del actual texto constitucional. El art. 110,CN, expresa: "Los jueces de la Corte Suprema y de los tribunales inferiores de la Nación conservarán susempleos mientras dure su buena conducta, y recibirán por sus servicios una compensación que determinará laley, y que no podrá ser disminuida en manera alguna, mientras permaneciesen en sus funciones". Este artículo—argumenta— otorga una garantía de estabilidad vitalicia y no se encontraba entre los temas habilitados paraser tratados por la Convención Constituyente.No surge explícita ni implícitamente de los arts. 2 y 3, ley 24309,ni del núcleo de coincidencias básicas autorización alguna para reformar la garantía de inamovilidad de losjueces establecida en el actual art. 110. Expresó, asimismo, que lo recién nombrado fue expresado por varioscongresales de la Convención al tratar la temática en cuestión. Luego de ello, atendió las circunstancias de lacontroversia estableciendo que, en cuanto al fondo del asunto, la facultad de reformar la Constitución no puedeexceder el marco de la regulación —constitucional— en que descansa (consid. 7). Dijo que "en el sub lite y estetribunal centrará su juicio en las relaciones entre la ley 24309 y el ejercicio de la actividad reformadora. Caberecordar que no se trata de confrontar un acto legislativo material típico con un acto emanado de la convenciónreformadora, pues la declaración por el Congreso de la necesidad de reforma bajo las condiciones que expresa eltexto de la Constitución, es un acto del poder preconstituyente —aun cuando en la historia constitucionalargentina se haya implementado mediante la forma de leyes—, que se funda directamente en la Constitución—consid. 8, párr. final—. En tal sentido, la sanción explícita de nulidad contenida en el art. 6, ley 24309, paratodo aquello que comportase una modificación, derogación o agregado a la competencia establecida en los arts.2 y 3 de ese cuerpo normativo, revela el carácter de restricción explícita que el Congreso atribuyó a aquello quealterase o excediese el marco de la habilitación" (el art. 6, ley 24309, establece: "Serán nulas de nulidad absolutatodas las modificaciones, derogaciones y agregados que realice la Convención Constituyente apartándose de lacompetencia establecida en los arts. 2 y 3 de la presente ley de declaración").

(173) Consid. 11.




(174) Consid. 15.

(175) Recordemos que la Corte Suprema ha dicho en infinidad de casos que la declaración deinconstitucionalidad es una cuestión de suma gravedad que debe operar siempre como la ultima ratio en elordenamiento jurídico.

(176) Cfr. "Real Academia Española", 22ª ed., www.rae.es.

(177) Casás, José O., "Armonización de la codificación tributaria provincial y municipal e incremento delfortalecimiento de las fuentes tributarias locales", en AA.VV. y Bulit Goñi, Enrique (coord.), "Derechotributario local y municipal", Ed. Ad-Hoc, Buenos Aires, 2002, ps. 21 y ss.

(178) Casas, José O., "Armonización de la codificación...", cit., p. 36.

(179) Con excepciones, claro está, como lo fueron los Pactos Fiscales 1 y 2, cuando la voluntad de lasprovincias estuvo presente.

(180) O sea que todas tengan vigencia y no exista derogación tácita entre unas y otras.

(181) Ya lo expresaba Casás al decir que "...es menester transparentar la tributación en su conjunto evitandoque la nación resienta la masa coparticipable mediante la desviación de recursos fiscales a través del subterfugiode fijarles asignaciones específicas...". Casás, José O., "Coparticipación y tributos...", cit., p. 545.

(182) Spisso, Rodolfo R., "Competencia originaria...", cit., p. 631.

(183) Gustavo R. Battagion, convencional por la provincia de Mendoza, miembro informante de uno de losdictámenes en minoría de la Comisión de Competencia Federal. Debates constituyentes, tercera sesión ordinaria(continuación), 4/8/1994, p. 3212.

(184) Casás, José O., "Armonización de la codificación...", cit., nota al pie 140.

(185) Todos ellos objetados en diferentes exámenes de constitucionalidad.

(186) Fue la opinión de Juan Gobbi, miembro informante del bloque de la UCR de la Legislatura de laProvincia de Buenos Aires, al tratar una moción respecto de la coparticipación del impuesto al cheque. Diariode Sesiones correspondiente a la sesión del 23/3/2010, www.hcdiputados-ba.gov.ar.

(187) Ver parte II, secc. c), "Análisis de la última Ley de Coparticipación sancionada".

(188) El carácter transitorio de la última Ley de Coparticipación sancionada viene durando, a la fecha, 32 años.

(189) Podrá objetarse que en las detracciones hechas por ley (muchas lo son por decreto) interviene elCongreso de la Nación, donde hay representantes de las provincias, pero a nadie se le escapa que generalmentees más fuerte la presión política o partidaria que pesa sobre esos funcionarios que la conciencia de defensa delos intereses de sus provincias.

(190) Ver parte II, apart. c), punto e).

(191) Hoy en día existen dos tortas que reflejan los porcentuales de coparticipación: una virtual, en la cualfiguran los índices de la Ley de Coparticipación, y una real, que incluye las detracciones de la masacoparticipable realizadas mediante asignaciones específicas.

(192) Elocuentes palabras de Juan Bautista Alberdi dan color a la nota conceptual del federalismo al expresarque "el enemigo capital de la unidad pura en la República Argentina no es Juan Manuel de Rosas, sino elespacio de 200.000 leguas cuadradas en que se deslíe, como gota de carmín del río Paraná, el puñadito denuestra población de un millón escaso". Alberdi, Juan Bautista, cap. IX, 2ª ed., Mercurio, 1852, cit. en el casoen Miller, Jonathan, Gelli, María Angélica y Cayuso, Susana, "Constitución y poder...", cit.

(193) Dentro de los cuales se encuentran los de procedencia tributaria.




Regimen de Coparticipaicón de Recurssos Tributarios. Enfoques y Popuestas para una adecuada...

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