Porezni poloľaj usluga u turizmu RRIF 6_10

POREZI

73

RRiF br. 6/10.

Računovodstvo, revizija i fi nancije, lipanj 2010.

Porezni položaj usluga u turizmu – Porezni položaj usluga u turizmu – pružanje usluga izravno ili putem pružanje usluga izravno ili putem agencijeagencije

1. UVOD

Sukladno čl. 2. Zakona o pružanju usluga u turiz-mu (Nar. nov., br. 68/07.), kojim se uređuju način i uvjeti pružanja usluga u turizmu, uslugama u turiz-mu smatra se pružanje usluga turističke agencije, turističkog vodiča, turističkog pratitelja, turističkog animatora, turističkog zastupnika, turističke usluge u nautičkom turizmu, turističke usluge u seljačkom gospodarstvu ili obiteljskom poljoprivrednom gos-podarstvu, turističke usluge u ostalim oblicima turi-stičke ponude i ostale usluge koje se pružaju turisti-ma u vezi s njihovim putovanjem i boravkom.

Pri obavljanju turističke djelatnosti treba voditi bri-gu i o odredbama Zakona o ugostiteljskoj djelatno-sti (Nar. nov., br. 138/06. i 43/09.) koji uređuje način i uvjete pod kojima pravne i fizičke osobe mogu obav-ljati ugostiteljsku djelatnost, a kojom se smatra pripre-manje hrane i pružanje usluga prehrane, pripremanje i usluživanje pića i napitaka te pružanje usluga smje-štaja. Turističke odnosno ugostiteljske usluge mogu pružati trgovačka društva, zadruge, trgovci pojedinci i obrtnici koji ispunjavanju uvjete za pružanje turistič-kih usluga, u skladu s navedenim zakonima.

Porezni propisi razlikuju uslugu smještaja u ko-mercijalnim ugostiteljskim objektima koja se prema odredbama Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95. – 94/09., dalje: Zakon o PDV-u) i Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09., dalje: Pravilnik o PDV-u) načelno opore-zuje stopom PDV-a od 10%, od usluge najma i drugih usluga koje se pružaju pri obavljaju ugostiteljske dje-latnosti, koje se oporezuju PDV-om po stopi od 23%.

Osim usluge smještaja, a ovisno o vrsti iznajmlji-vača, na računu treba u skladu sa Zakonom o bora-višnoj pristojbi (Nar. nov., br. 152/08. i 59/09.) te u svotama kako je navedeno u Uredbi o utvrđivanju visine boravišne pristojbe za 2010. godinu (Nar. nov., br. 139/09. i 38/10.) obračunati svotu boravišne pri-stojbe koja je za smještajni objekt prolazna stavka,

što ne podliježe oporezivanju PDV-om prema čl. 8. st. 1. Zakona o PDV-u.

Za uslugu pruženu gostu porezna obveza nastaje po završetku pružene usluge, sukladno čl. 7. st. 1. t. 2. Zakona o PDV-u, a ako se usluga obavlja kroz dva obračunska razdoblja, porezna obveza nastaje po proteku drugog obračunskog razdoblja (čl. 44. st. 2. Pravilnika o PDV-u) te komercijalni ugostiteljski objekt treba izdati račun s elementima iz čl. 15. st. 3. ili 6. Zakona o PDV-u. To će ovisiti o tome izdaje li se račun građaninu pa može sadržavati najmanje četiri elementa, bez oznake R, a svota PDV-a od 10% ne treba biti zasebno iskazana na računu, nego može biti navedena zajedno u svoti naknade. No ako je riječ o zaračunavanju naknada koje podliježu različitim poreznim stopama, primjerice pružena usluga smještaja i masaže, naknade treba razvrstati − posebno iskazati na računu po poreznim stopama, odnosno onu koja je oporeziva PDV-om po stopi od 10% i 23%.

2. TURISTIČKE USLUGE – SMJEŠTAJ ILI NAJAM

Turističke usluge, bilo da je riječ samo o pružanju usluga smještaja ili organiziranju cjelokupnih turi-stičkih aranžmana, ugostiteljsko-hotelijerska društva odnosno smještajni objekti mogu pružati izravno go-stima ili navedenu uslugu mogu obavljati putem turi-stičkih agencija, što je češća praksa. Upravo u skladu sa sklopljenim ugovorom između pružatelja usluge i agencije te načinom obavljanja usluga smještaja na-staju i porezne obveze smještajnih objekata i agencija.

Porez na dodanu vrijednost po stopi od 10% obra-čunava se samo na usluge smještaja ili smještaja s doručkom, polupansiona ili punog pansiona u svim vrstama komercijalnih ugostiteljskih objekata i usluge agencijske provizije, ali samo za navedene usluge. Navedeni porezni položaj usluga smještaja proizlazi iz čl. 10.a st. 2. Zakona o PDV-u i čl. 60. st. 2. Pravilnika o PDV-u.

Snižena stopa PDV-a od 10% primjenjuje se u oporezivanju usluga smještaja u komerci-

jalnim ugostiteljskim objektima još od 1. siječnja 2006. Od tada je Ministarstvo financija

dalo nekoliko stajališta kojima su dana pojašnjenja u vezi s poreznim položajem usluga smje-

štaja te razlike u odnosu na ostale turističke usluge. Kako se navedene usluge mogu pružati

izravno gostima ili posredstvom turističke agencije, za određivanje poreznog položaja naj-

bitnije je da se pri sklapanju ugovora između komercijalnog ugostiteljskog objekta i agencije

točno navedu usluge koje će se obavljati, smještaj ili najam, kao i jasna odredba o tome u čije

ime i za čiji račun agencija posluje, jer upravo o tome ovisi i porezni položaj navedene usluge.

Napominjemo da smo o poreznom položaju usluga u seljačkim domaćinstvima, kao i

uvjetima za obavljanje navedenih usluga s motrišta nadzora Državnog inspektorata te pla-

ćanju boravišne pristojbe pisali u časopisu RRiF br. 5/10. U ovom broju časopisa RRiF u rubrici

POREZI može se pročitati još i o poreznom položaju usluga smještaja u sobama, apartmani-

ma i kampovima, a u rubrici TRŽIŠTE I PROPISI o uvjetima za obavljanje navedenih usluga.

UDK 336.2

Mr. sc. Ljerka MARKOTA, dipl. oec. i ovl. rač.

POREZI

74

RRiF br. 6/10.


Pritom treba imati na umu da se navedena stopa primjenjuje samo ako je usluga smještaja ili pansiona pružena u komercijalnim ugostiteljskim objektima, neovisno o tome je li riječ o domaćim ili stranim go-stima te neovisno o načinu naplate. Sve ostale usluge, osobito ako je riječ o uslugama najma, oporezuju se PDV-om po stopi od 23%.

Smještajem se, sukladno čl. 60. st. 2. Pravilnika o PDV-u, smatra noćenje u svim vrstama komercijalnih ugostiteljskih objekata, a usluga pansiona obuhvaća smještaj (noćenje) i tri obroka (doručak, ručak i ve-čera), a polupansion smještaj (noćenje) s doručkom i jednim od ostalih obroka. Koji se objekti smatraju komercijalnim ugostiteljskim objektima također je određeno navedenim člankom, i to: hoteli, apart-ho-teli, turistička naselja, turistički apartmani, pansioni, guest-house, kampovi, kamp-naselja, kampirališta, kuće za odmor, sobe za iznajmljivanje, apartmani i studio-apartmani, prenoćišta, odmarališta, hosteli, planinarski domovi, lovački domovi, objekti za robin-zonski smještaj i plovni objekti − brodovi ili brodice koji su prilagođeni i opremljeni za višednevni bora-vak posade i turista na krstarenjima i kružnim puto-vanjima.

Stopa PDV-a od 10% primjenjuje se samo na izričito propisane usluge, i to usluge smještaja, smještaja s doručkom, polupansiona ili punog pansiona u svim vrstama komercijalnih ugosti-teljskih objekata i usluge agencijske provizije, odnosno agencijske usluge, ali samo za spome-nute usluge. Pritom su bitna dva elementa: � da je uslugu smještaja pružio komercijalni

ugostiteljski objekt i� da je riječ o usluzi noćenja koja može, ali

i ne mora uključivati uslugu prehrane, od-nosno polupansion ili pansion.

Osim odredaba Zakona o PDV-u i Pravilnika o PDV-u, pojašnjenje pružanja turističkih usluga pu-tem agencija dano je u stajalištu MF Kl.: 410-19/02-01/263 od 4. travnja 2003. − Uputa o obračunu PDV-a na usluge iznajmljivanja soba i apartmana putem agencije, koja je i sada važeća. Prvotno je objavljena u časopisu PiP, br. 6/03., str. 71. te je ponovno u cijelosti objavljena u časopisu PiP br. 6/06., str. 77.

No ako komercijalni ugostiteljski objekt pruža samo uslugu prehrane koja se oporezuje stopom PDV-a od 23%, ta usluga ne može postati sastavnim dijelom usluge smještaja ako ju drugi komercijalni ugostiteljski objekt zajedno s pruženom uslugom smještaja zaračunava krajnjem korisniku – gostu.

All inclusive usluga smještaja pružena u komerci-jalnom ugostiteljskom objektu također se oporezuje stopom PDV-a od 10%. Riječ je o turističkim aran-žmanima u kojima je uz uslugu smještaja i prehrane uključeno i piće, korištenje športskih terena, šport-skih dvorana, teretana i ostale rekreacijske aktivno-sti, odnosno o cjelovitoj turističkoj usluzi koju neki komercijalni ugostiteljski objekt može pružiti, a koju zbog specifičnosti turističkog proizvoda nije moguće podijeliti na uslugu smještaja i ostale usluge, odno-sno isporuke. Upravo zbog toga i u poreznom smislu

uslugu treba definirati kao jedinstvenu uslugu koja se u cijelosti oporezuje PDV-om po stopi od 10%. Nave-deno potvrđuje i stajalište MF Kl.: 410-19/05-01/327 od 9. kolovoza 2006. koje je objavljeno u časopisu PiP br. 9/06., str. 56.

I pri pružanju usluge smještaja u kampu riječ je o specifičnoj turističkoj usluzi koja podrazumijeva sve usluge koje kamp treba pružati da bi i usluga bila cjelovita i potpuna te da bi kamp zadovoljio uvjete propisane u Pravilniku o razvrstavanju, minimalnim uvjetima i kategorizaciji ugostiteljskih objekata kam-pova iz skupine Kampovi i druge vrste ugostiteljskih objekata za smještaj (Nar. nov., br. 75/08. i 45/09.).

Iz navedenog proizlazi i porezni položaj pruže-ne usluge smještaja u kampu koja između ostaloga može obuhvaćati trošak struje, vode, mjesta na koje-mu se šator ili kamp-prikolica nalazi i druge usluge koje su obuhvaćene Pravilnikom te se kao cjelovita usluga oporezuju PDV-om po stopi od 10%. Na ugo-vorenu paušalnu svotu za korištenje usluga smještaja u kampu koju plaćaju korisnici kampa (najčešće raz-doblje od travnja do rujna) treba također obračunati PDV po stopi od 10%, neovisno o tome kako je pla-ćena boravišna pristojba, kao i na naknadu za kraće razdoblje. Navedeno potvrđuje stajalište MF Kl.: 410-01/07-01/333 od 30. svibnja 2007., koje je objavljeno u časopisu PiP br. 7/07., str. 76.

Uslugom smještaja ne smatra se usluga čuvanja kamp-prikolice ili sličnog objekta za smještaj izvan turističke sezone ili čak za vrijeme sezone ako se ne pruža usluga smještaja, odnosno ako je riječ o usluzi najma prostora – zemljišta na kojemu će kamp-pri-kolica biti smještena. Zato na uslugu najma ili uslu-gu čuvanja kamp-prikolice treba obračunati PDV po stopi od 23%.

Na uslugu smještaja na brodu i charter uslugu može se primijeniti stopa PDV-a od 10% jer su i plo-vila navedena kao komercijalni ugostiteljski objekti. No u ugovorima u kojima je ugovoren najam plovila u turističkoj sezoni… treba obračunati PDV po sto-pi od 23%. Navedeno potvrđuje i stajalište MF Kl.: 410-01/07-01/1454 od 30. listopada 2007., koje je u cijelosti objavljeno u časopisu PiP br. 12/07., str. 85. Smatramo da se na uslugu smještaja na plovilu koja se oporezuje stopom PDV-a od 10% mogu pri-mijeniti svi primjeri koji se daju u nastavku članka, neovisno o tome pruža li se usluga izravno gostu ili posredstvom agencije.

No pružena usluga najma, primjerice zakupa ho-telskih kapaciteta za neko razdoblje (turističku sezo-nu), odnosno soba, apartmana, „dnevni odmor” i sl., a tako i plovnih objekata, oporezuje se stopom PDV-a od 23%. To se odnosi i na agencijsku, odnosno po-sredničku proviziju za prethodno navedene usluge.

Smještajni objekti, a najčešće turističke agencije, u ponudi turističkih usluga imaju i tzv. ture, odnosno cjelokupna izletnička putovanja koja osim usluge smještaja u jedinstvenoj cijeni sadržavaju i druge usluge. To mogu biti turistički obilasci drugih mjesta, osim mjesta njihova boravka, posjeti muzejima, gale-rijama, sudjelovanje različitim priredbama i dr.

Kako su prema čl. 10.a Zakona o PDV-u izriči-to određene samo usluge smještaja oporezive po-reznom stopom od 10%, proizlazi da se navedena

POREZI

75

RRiF br. 6/10.


usluga cjelokupnog aranžmana (ture), ako je tako navedena na računu, oporezuje PDV-om po stopi od 23%. No ako se usluga smještaja zasebno iskaže na računu, neovisno o tome je li uslugu pružio smje-štajni objekt ili je riječ o posredovanju preko agenci-je, usluga smještaja podliježe oporezivanju po stopi od 10%, a ostale usluge (naknade) stopom od 23%.

Ostale usluge u turizmu, primjerice usluga turistič-kog vodiča, turističkog pratitelja, turističkog anima-tora, zastupnika te turističke usluge u ostalim oblici-ma turističke ponude i ostale usluge koje se pružaju turistima u vezi s njihovim putovanjem i boravkom oporezuju se stopom PDV-a od 23% pod uvjetom da je riječ o poduzetnicima – obveznicima PDV-a.

3. NAČINI PRUŽANJA TURISTIČKIH USLUGA

Turističke usluge (usluga smještaja ili organiziranje cjelokupnih turističkih aranžmana), ugostiteljsko-hotelijerska društva odnosno smještajni objekt mogu pružati izravno gostima ili navedenu uslugu mogu obavljati putem turističkih agencija, što je češća prak-sa. Upravo u skladu sa sklopljenim ugovorom između pružatelja usluge i agencije te načinom obavljanja usluga smještaja proizlaze i porezne obveze smje-štajnih objekata i agencija. Pritom je najbitnije je da se pri sklapanju ugovora između pružatelja usluge i agencije točno navedu usluge koje će se obavljati, smještaj ili najam, kao i jasna odredba o tome u čije ime i za čiji račun agencija posluje jer upravo o tome ovisi i porezni položaj navedene usluge.

Kako je već navedeno, samo se usluga smještaja ili posrednička usluga u vezi sa smještajem oporezuje PDV-om po stopi od 10%, a sve ostale usluge opore-zuju se stopom PDV-a od 23%. Porezni položaj nave-denih usluga ne mijenja se ako se usluge obavljaju putem agencije jer usluga smještaja u poreznom smi-slu uvijek ostaje usluga smještaja. Zbog toga je bitno da je u ugovoru nedvosmisleno određena vrsta uslu-ge. To će pojasniti i porezni položaj pa se ne bi smjelo dogoditi da je u ugovoru navedena usluga najma, a da je zapravo riječ o usluzi smještaja i obrnuto.

Navedene načine poslovanja u pružanju usluga smještaja opisujemo u nastavku.

3.1. IZRAVNO PRUŽANJE USLUGA SMJEŠTAJA

DOMAĆIM ILI STRANIM GOSTIMA

Kada usluge smještaja iz čl. 10.a Zakona o PDV-u obavlja izravno hotelsko-ugostiteljsko društvo ili neki drugi komercijalni ugostiteljski objekt gostu građani-nu, drugoj pravnoj osobi ili turističkoj agenciji koja može biti posrednik ili obavljati uslugu u svoje ime, na računu za pruženu uslugu smještaja treba obraču-nati PDV po stopi od 10%.

Izravno pružanje usluga podrazumijeva i izravno izdavanje računa gostu – korisniku usluge, bez posre-dovanja agencije, a primjena stope PDV-a od 10% ili 23% ovisi o tome je li riječ o usluzi smještaja ili o dru-gim uslugama iz asortimana iznajmljivača.

Za uslugu pruženu gostu porezna obveza nastaje po završetku pružanja usluge, sukladno čl. 7. st. 1. t. 2. Zakona o PDV-u, a ako se usluga obavlja tijekom dva obračunska razdoblja, porezna obveza nastaje po proteku drugog obračunskog razdoblja (čl. 44. st.

2. Pravilnika o PDV-u) pa komercijalni ugostiteljski objekt treba izdati račun s elementima iz čl. 15. st. 3. ili 6. Zakona o PDV-u.

Račun za pruženu uslugu smještaja drugoj prav-noj osobi može imati sljedeće elemente:

Hotel “KORALJ” R-1

Opatija, Šibenska 55OIB 35555555555

“KONI” d.o.o.- korisnik uslugeZagreb, Vlaška 25OIB 44444422222 Opatija 15. lipnja 2010.

Račun br. 250/10

Za pruženu uslugu smještaja - polupansion za boravak od 10. do 15. lipnja 2010. za gosta A.A.

Vrsta pružene uslugeJedinična

cijena u knUkupna

svota u kn

Usluga polupansiona – 5 dana 450,00 2.250,00PDV – stopa 10% 225,00

Ukupno 2.475,00Boravišna pristojba 5 x 7,00 35,00

SVEUKUPNO 2.510,00

Napomena:Svota boravišne pristojbe ne podliježe oporezivanju – prolazna stavka, prema čl. 8. st. 1. Zakona o PDV-u.

Hotel “KORALJ” za izdani račun provodi sljedeća knjiženja u knjigovodstvu:

� Knjiženje:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Potraživanja od kupaca za pružene uslugePrihodi od hotela i noćenjaObveze za PDV – 10%Obveze za boravišnu pristojbu

Za pruženu uslugu smještaja polupansiona u hotelu

12017512

240002493

2.510,002.250,00

225,0035,00

Korisnik usluge, odnosno primatelj računa zara-čunani PDV po stopi od 10% priznaje kao pretporez (ako je riječ o obvezniku PDV-a), a neto-svotu računa knjiži u troškove.

Boravišna pristojba obračunana je na temelju Zakona o boravišnoj pristojbi (Nar. nov., br. 152/08. i 59/09.), a u skladu s Pravilnikom o razdobljima glavne sezone, predsezone, posezone i izvansezone u turističkim općinama i gradovima (Nar. nov., br. 92/09.) za Grad Opatiju glavna sezona određena je u cijelom razdoblju godine, odnosno od 1. siječnja do 31. prosinca. Razvrstavanje turističkih mjesta u razrede uređeno je Pravilnikom o proglašavanju tu-rističkih općina i gradova i o razvrstavanju naselja u turističke razrede (Nar. nov., br. 122/09. – 9/10.), a Grad Opatija je u Razredu A turističkog mjesta. Pre-ma Uredbi o utvrđivanju visine boravišne pristojbe za 2010. godinu (Nar. nov., br. 139/09. i 38/10.) visina boravišne pristojbe po osobi i noćenju utvrđena je u svoti od 7,00 kn. Svota osiguranja gosta od nesret-nog slučaja koja proizlazi iz čl. 9. st. 1. t. 11. Zakona

POREZI

76

RRiF br. 6/10.


o ugostiteljskoj djelatnosti je u cijeni usluge smje-štaja te se ne iskazuje posebno na računu.

Osim poreznih propisa kojima su propisani obve-zni elementi računa, odnosno Zakona i Pravilnika o PDV-u, Zakon o ugostiteljskoj djelatnosti u čl. 9. st. 1. t. 6. propisuje također koje elemente treba sadrža-vati račun za pruženu ugostiteljsku uslugu, odnosno uslugu smještaja. Tako je navedeno da ugostitelj tre-ba izdati gostu račun za svaku pruženu ugostiteljsku uslugu s naznakom vrste, količine i cijene pruženih usluga, a kod pružanja usluga smještaja navesti u računu i iznos boravišne pristojbe.

3.2. USLUGE SMJEŠTAJA PRUŽENE

PUTEM AGENCIJE

O posredovanju govorimo kada se usluga smje-štaja ne obavlja izravno gostu, nego najčešće putem turističkih agencija koje obavljaju poslove u vezi sa smještajnim objektima, u skladu sa sklopljenim ugo-vorom, a o čemu ovisi i porezni položaj pružene uslu-ge i usluge posredovanja.

Razlikujemo nekoliko načina poslovanja agencija:- u svoje ime i za svoj račun,- u svoje ime, a za račun iznajmljivača (kao ko-

misioni posao),- u ime i za račun iznajmljivača kao posrednički

(zastupnički) posao.U poduzetničkoj praksi, a u skladu sa Zakonom o

obveznim odnosima (Nar. nov., br. 35/05. i 41/08., da-lje: ZOO), agencije u turističkoj djelatnosti uobičajeno sklapaju s „iznajmljivačima” ugovor o alotmanu, odno-sno ugovor o raspolaganju ugostiteljskim smještajem. Tako je čl. 909. ZOO-a navedeno: Ugovorom o raspola-ganju ugostiteljskim smještajem ugos ti telj se obvezuje u određenom razdoblju staviti na raspolaganje turističkoj agenciji određeni broj ležaja, odnosno smještaj nih jedini-ca u određenom objektu, pružiti ugostiteljske usluge oso-bama koje uputi agencija i platiti joj određenu proviziju, a ova se obvezuje popunjavati ih, odnosno obavijestiti u ugovorenim rokovima da to ne može učiniti te platiti cijenu usluga, ako se koristila ugovorenim smještajem.

Smatra se, sukladno čl. 909. st. 2. ZOO-a da su ugostitelj-ski smještaji stavljeni na raspolaganje za jednu godinu, ako ugovorom nije drukčije određeno. Nadalje, čl. 910. ZOO-a propisuje da ugovor o raspolaganju ugostitelj-skim smještajem mora biti sklopljen u pisanom obliku.

No neovisno o tome kako su ugovorne strane na-zvale dokument – ugovor o pružanju usluga smješta-ja, za određivanje poreznog položaja pružene usluge treba voditi brigu o stvarnom poslovnom odnosu između agencije i iznajmljivača, odnosno o tome je li zaista riječ o usluzi najma ili smještaja, a što treba pratiti odgovarajuća dokumentacija – računi.

S poreznog motrišta treba voditi brigu o sljedećim situacijama:

3.2.1. Agencija posluje u svoje ime i za svoj račun

Kada turistička agencija radi u svoje ime, može sklapati ugovore na dva načina, odnosno može raditi za svoj račun ili za tuđi račun, a iz ugovorenog odnosa proizlaze i porezne obveze.

Ako agencija posluje u svoje ime i za svoj račun, obveznik je PDV-a na cjelokupnu naknadu za smje-štaj koju zaračunava gostu, što je ujedno u cijelosti

i prihod agencije, a kalkulaciju izlazne cijene izraču-nat će na temelju ulaznog računa za pruženu uslugu smještaja od komercijalnog ugostiteljskog objekta ili drugog iznajmljivača.

Koje su porezne obveze iznajmljivača (hotel, turi-stičko naselje, turistički apartman, pansion, kamp, kuća za odmor, planinarski dom, plovni objekt i dr.) i agencije, pod uvjetom da su oba u sustavu PDV-a, pokazuje se na shematskom prikazu u nastavku:

Iznajmljivač i agencija obveznici su PDV-a

Iznajmljivač obveznik PDV-a

Agencija obv. PDV-a

Korisnikusluge

1. isporuka

PDV 10%

2. isporuka

PDV 10%

Ako iznajmljivač nije u sustavu PDV-a, na uslugu smještaja neće obračunati PDV, no agencija koja ta-kođer pruža uslugu smještaja treba obračunati PDV po stopi od 10%.

Kada turistička agencija posluje u svoje ime i za svoj račun, tada s iznajmljivačem dogovara nakna-du za pruženu uslugu smještaja, a za gosta u pravi-lu sama utvrđuje cijenu usluge smještaja, pri čemu iznajmljivač ne mora znati po kojoj je cijeni turistič-ka agencija „prodala” uslugu smještaja gostu. Dakle, kada agencija posluje u svoje ime i za svoj račun ne izdaje iznajmljivaču račun za svoju proviziju, a na temelju ulazne cijene oblikuje cijenu prema gostu kojemu izdaje račun za pruženu uslugu smještaja i obračunava PDV po stopi od 10%.

Bitno je istaknuti da je u oba slučaja riječ o usluzi smještaja. Prvo, kada zaračuna uslugu smještaja agen-ciji, hotel obračunava PDV po stopi od 10%, a kada agencija zaračuna uslugu smještaja gostu, ona također zaračunava na takvu uslugu PDV po stopi od 10%.

Račun koji hotel izdaje agenciji koja radi u svoje ime i za svoj račun (s ugovorenom i iskazanom svo-tom popusta, npr. za plaćanje u roku od 8 dana, visini ostvarenog prometa u turističkoj sezoni i sl.) može imati sljedeće elemente:

Hotel “KORALJ” R-1

Opatija, Šibenska 55OIB 35555555555

“BONO” d.o.o.- turistička agencijaRijeka, Zagrebačka 15OIB 77766666666 Opatija 18. lipnja 2010.

Račun br. 265/10

Za pruženu uslugu smještaja polupansion za boravak od 11. do 18. lipnja 2010. za gosta B.B.


cijena u kn

Ukupna

svota u kn

Usluga polupansiona – 8 dana 450,00 3.600,00Popust 20% 720,00Osnovica za PDV 2.880,00PDV –stopa 10% 288,00Ukupno 3.168,00Boravišna pristojba 8 x 7,00 56,00SVEUKUPNO 3.224,00

Napomena:Svota boravišne pristojbe ne podliježe oporezivanju – prolazna stavka, prema čl. 8. st. 1. Zakona o PDV-u

POREZI

77

RRiF br. 6/10.


Knjiženje navedenog računa hotel će provesti u knjigovodstvu kako je pokazano u t. 3.1. Napominje-mo da popusti odobreni na računu smanjuju pore-znu osnovicu prema čl. 8. st. 2. Zakona o PDV-u te se ne knjiže; kako pružatelj usluge, tako i primatelj, odnosno agencija će u svom knjigovodstvu knjižiti krajnju svotu računa kao obvezu prema dobavljaču.

Na temelju ulaznog računa agencija utvrđuje svoju cijenu prema gostima te na uslugu smještaja također treba obračunati PDV po stopi od 10%. Izdani računi korisnicima usluga u ovom su slučaju u cijelosti pri-hod turističke agencije.

3.2.2. Agencija posluje u svoje ime, a za tuđi račun

(kao komisionar)

Ako agencija posluje, odnosno pruža uslugu smješta-ja u svoje ime, a za tuđi račun (kao komisionar), suklad-no čl. 5. st. 1. i 2. Pravilnika o PDV-u treba obračunati PDV na ukupnu naknadu za obavljenu uslugu po sto-pi od 10%, a predmet oporezivanja, odnosno porezna osnovica uvijek je puna naknada za obavljenu uslugu smještaja, što se može, ovisno o poreznom položaju iznajmljivača, shematski prikazati na sljedeći način:

a) Iznajmljivač nije obveznik PDV-a, a agencija jest

Iznajmljivač nije obveznik PDV-a

Agencija obveznik PDV-a

Korisnikusluge

1. usluga smještaja

bez PDV-a


PDV-a 10%

b) Iznajmljivač i agencija obveznici su PDV-a

Iznajmljivač obveznik PDV-a


Korisnikusluge


PDV-a 10%


PDV-a 10%

Kada agencija radi u svoje ime, a za tuđi račun, riječ je o komisionom poslu. Temelj tog posla je u ugovoru o komisiji sklopljenom između komisionara i komi-tenta kojim se komisionar obvezuje da će uz proviziju obaviti posao – uslugu u svoje ime i za račun komiten-ta (tuđi račun). To znači da agencija kao komisionar knjigovodstveno iskazuje prihod samo u visini dogo-vorene „komisione provizije”, a korisnika usluge treba teretiti za punu cijenu usluge smještaja koja podliježe oporezivanju PDV-om po stopi od 10%. Iako je komisi-oni posao rad za proviziju (naknadu), u ovom slučaju agencija komitentu ne zaračunava dodatno komisio-nu uslugu. Upravo je to i temeljna razlika u odnosu na situaciju kada agencija radi u svoje ime i za svoj račun i iskazuje prihod u visini zaračunane usluge smještaja. U nekim se situacijama u praksi inzistira na izdavanju računa za komisionu – posredničku proviziju, što ne mora biti neuobičajeno ako komitent na temelju ko-misionog ugovora zahtijeva da komisionar „prodaje” turističku uslugu po istoj cijeni po kojoj je i nabavljena.

Razlika između slučaja kada agencija radi u svoje ime, a za tuđi račun i slučaja posredovanja je u tome što u prvom slučaju postoje dva obveznopravna odnosa i predmet svakog obveznopravnog odnosa je usluga pru-žanja smještaja, a porezna osnovica je puna naknada za obavljenu uslugu smještaja, kao i za uslugu provizije, dok je prihod agencije neto komisiona naknada.

Račun može imati elemente kako je navedeno u t. 3.2.1. kada agencija radi u svoje ime i za svoj račun, osim što se ne iskazuje popust. Ako su se ugovorne

strane dogovorile za svotu provizije, agencija treba hotelu izdati račun za proviziju te obračunati PDV po stopi od 10%. U opisanom je slučaju to prihod agen-cije i za tu svotu provizije hotel ne može iskazati uma-njenje na računu jer nije riječ o popustu.

Agencija gostu izdaje račun za uslugu smještaja i obračunava PDV po stopi od 10%, a račun može imati sljedeće elemente:


Račun br. 99/10

Za pruženu uslugu smještaja - polupansion za boravak od 11. do 14. lipnja 2010. korisnik usluge: Branimir Marić, Osječka 33, Varaždin


cijena u kn

Ukupna

svota u kn

Usluga polupansiona – 4 dana 450,00 1.800,00PDV –stopa 10% 180,00Ukupno 1.980,00Boravišna pristojba 4 x 7,00 28,00SVEUKUPNO 2.008,00


Napominjemo da se stopa PDV-a od 10% primje-njuje na uslugu smještaja i posredovanja pri smje-štaju u komercijalnim ugostiteljskim objektima ne-ovisno o tome je li riječ o korisnicima – domaćim ili stranim gostima te neovisno o načinu naplate.

3.2.3. Agencija radi kao posrednik ili zastupnik

Ako agencija radi kao posrednik ili zastupnik pri pružanju usluga smještaja sukladno čl. 5. st. 3. i 4. Pravilnika o PDV-u, tada obračunava i plaća PDV po stopi od 10% na pripadajuću proviziju iskazanu na računu. Ovisno o poreznom položaju iznajmljivača, na uslugu smještaja i na pripadajuću proviziju agen-cije u vezi sa smještajem treba obračunati PDV po stopi od 10%, kako pokazujemo u nastavku:

a) Iznajmljivač nije obveznik PDV-a, agencija jest

Iznajmljivač nije obveznik PDV-a


Korisnikusluge

provizija

PDV 10%

Usluga smještaja - nema PDV-a

b) Iznajmljivač i agencija obveznici su PDV-a

Iznajmljivač je obveznik PDV-a

Agencija PDV

Korisnikusluge

provizija

PDV 10%

Usluga smještaja - PDV 10%

U navedenom slučaju agencija (posrednik/zastu-pnik) ne obavlja uslugu smještaja, nego samo posre-duje u dogovaranju i izvršavanju usluge smještaja pa joj pripada naknada za obavljenu uslugu posre-

POREZI

78

RRiF br. 6/10.


dovanja koja se oporezuje PDV-om po stopi od 10% (ako je agencija obveznik PDV-a).

Kod posredničkih/zastupničkih poslova agencija može:� izdati račun korisniku usluge u ime iznajmljiva-

ča sa svim podatcima iznajmljivača i korisnika usluge te kronološkim redom i brojem računa svakog iznajmljivača,

� u ime iznajmljivača primiti plaćanje usluge na svoj račun i proslijediti pripadajući dio iznaj-mljivaču, bez uključivanja u prihod agencije,

� u ime iznajmljivača platiti njegove porezne i druge zakonske obveze (porez na dohodak, bo-ravišnu pristojbu i sl.).

Agencije najčešće primjenjuju ovakav način poslo-vanja kod posredovanja pri pružanju usluga u doma-ćinstvu – najam soba, postelja, kampovi, a obveznik plaća porez na dohodak paušalno ili kod pružanja tu-rističkih usluga u seljačkom domaćinstvu kada podu-zetnici nisu obveznici PDV-a. O tome se može pročitati opširnije u ovom broju časopisa RRiF u rubrici PORE-ZI – Porezni položaj ugostiteljskih usluga u seljačkom domaćinstvu – najam soba, postelja, kampovi.

Ako su iznajmljivač i agencija obveznici PDV-a, usluga iznajmljivanja oporeziva je PDV-om jer je iznajmljivač obveznik PDV-a isto kao i usluga posre-dovanja koju obavi i zaračuna agencija iznajmljivaču. I u ovom slučaju agencija kao posrednik može fizički izdati račun u ime iznajmljivača, ali to treba biti ra-čun sa svim podatcima iz čl. 15. st. 3. i 6. Zakona o PDV-u. Jednako tako agencija može na svoj račun pri-miti i plaćanje za uslugu smještaja i proslijediti pri-padajući dio iznajmljivaču, bez uključivanja u prihod agencije, a može u ime iznajmljivača i platiti njegove porezne i druge zakonske obveze (na temelju ugovo-ra o preuzimanju duga). Opisana mogućnost dana je i u stajalištu – Uputi Ministarstva financija Kl.: 410-19/02-01/263, PiP br. 6/03., str. 71., a važeća je i sada.

Račun agencije izdan u ime i za račun hotela može imati sljedeće elemente:

Hotel “KORALJ” R-1Opatija, Šibenska 55OIB 35555555555zastupnik:


Račun br. 105/10

Za pruženu uslugu smještaja - polupansion za boravak od 13. do 20. lipnja 2010. korisnik usluge: Ivana Ivić, Petrinjska 15, Zagreb


cijena u kn

Ukupna

svota u kn

Usluga polupansiona – 7 dana 450,00 3.150,00PDV –stopa 10% 315,00Ukupno 3.465,00Boravišna pristojba 7 x 7,00 49,00SVEUKUPNO 3.514,00


Na temelju obračuna agencije s hotelom, u skladu s odredbama ugovora, agencija treba hotelu izdati ra-čun za ugovorenu proviziju (u pravilu se račun izdaje mjesečno). Ako provizija iznosi npr. 25% od svote iz-danog računa, naknada iznosi 878,50 kn + PDV.

Račun agencije za proviziju može imati sljedeće elemente:

“BONO” d.o.o.- turistička agencija R-1Rijeka, Zagrebačka 15OIB 77766666666

Hotel “KORALJ”Opatija, Šibenska 55OIB 35555555555 Rijeka 20. lipnja 2010.

Račun br. 25/10

Zastupnička provizija temeljem ugovora br. 9/10 za uslugu zastupanja/posredovanja pri smještaju u hotelu “Koralj” u razdoblju od 13. do 20. lipnja 2010. – gost Ivana Ivić

Opis Svota u kn

Zastupnička provizija (25% na 3.514,00 kn) 878,50PDV 10% 87,85UKUPNO 966,35

� Knjiženje kod agencije:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Kupci zastupničke prodajeObveze prema nalogodavatelju iz zastupničke prodaje

Za prodaju usluge u ime hotela

1206

2332

3.514,00

3.514,00

2. Potraživanja od kupaca Prihod od usluge posredovanjaObveze za PDV – 10%

Za zastupničku proviziju

120176222400

966,35878,50

87,85

3. Obveze prema nalogodavatelju iz zastupničke prodaje

Potraživanja od kupaca Za prijeboj međusobnih potraživanja

23321201

966,35966,35

4. Obveze prema nalogodavatelju iz zastupničke prodaje

Žiro-računZa plaćanje iznajmljivaču na temelju zastupničke prodaje

23321000

2.547,652.547,65

Najčešće protekom mjeseca domaća turistička agencija može kao podlogu za obračun pruženih usluga također u ime i za račun hotelijera ili drugih komercijalnih ugostiteljskih objekata − davatelja usluga, sastaviti obračun ili specifikaciju obavljenih usluga i dostaviti ga kupcu – agenciji (domaćoj ili stranoj), odnosno drugoj pravnoj osobi − primatelju usluge. Napominjemo da takva specifikacija nije ra-čun, nego popis računa koji se dostavljaju naručitelju usluge te u tom slučaju agencija može i naplatiti cje-lokupnu svotu od korisnika usluge ili druge agencije koju će kasnije doznačiti hotelu za kojeg posreduje.

Ako agencija osim svote provizije zaračuna iznaj-mljivaču i druge usluge koje je obavljala u skladu s ugovorom, na tu naknadu (prijava i odjava gostiju i dr.) treba obračunati PDV po stopi od 23%. Porezni položaj usluge smještaja ili iznajmljivanja putem

POREZI

79

RRiF br. 6/10.


agencije određuje obveznopravni sadržaj transakcije koji treba biti jasno određen ugovorom, a odgovara-juća dokumentacija (računi, način knjiženja i dr.) tre-ba pratiti ugovorenu transakciju.

No kada je riječ o posredovanju (pri čemu agenci-ja neće od korisnika naplatiti ukupnu svotu za pru-ženu uslugu smještaja), u praksi je uobičajeno da hotel ili neki drugi smještajni objekt (obveznik PDV-a) izravno izdaje račun gostu – korisniku usluge smještaja (i naplaćuje zaračunanu svotu), a agencija za svoju uslugu posredovanja izdaje zaseban račun hotelu (ili poduzetniku za kojeg posreduje) te obra-čunava PDV po stopi od 10%.

U opisanom slučaju račun koji izdaje hotel gostu – korisniku usluge smještaja, može imati elemente kao što je prikazano u prethodno navedenom, ali bez na-vođenja zastupnika. Račun agencije hotelu za uslugu posredovanja može u potpunosti imati elemente kao što je prethodno navedeno.

Nadalje, agencija kao posrednik ili komercijalni ugostiteljski objekt protekom mjeseca obično sastav-ljaju specifikaciju izdanih računa za pruženu uslugu smještaja, koja može imati sljedeće elemente (u na-šem slučaju služi samo za izračun ugovorene provizi-je agencije).

“BONO” d.o.o.- turistička agencijaRijeka, Zagrebačka 15OIB 77766666666

Hotel “KORALJ”Opatija, Šibenska 55OIB 35555555555 Rijeka 30. lipnja 2010.

Specifi kacija br. 6/101. Polupansion skupina 15 gostiju 7 dana Rn.15/10 49.500,00 kn2. Noćenje skupina 8 gostiju 1 dan Rn 22/10 4.800,00 kn3. Puni pansion skupina 22 gosta 10 dana Rn 26/10 115.410,00 kn4. Polupansion skupina 5 gostiju 5 dana Rn 44/10 12.900,00 knUkupno 182.610,00 knAgencijska provizija za mjesec lipanj 2010.prema ugovoru br. 9/10.u visini od 15 % na vrijednost isporuke iznosi: 27.391,50 kn

� Knjiženje kod agencije:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Potraživanja od kupaca Prihod od usluge posredovanjaObveze za PDV – 10%

Zastupnička provizija u lipnju 2010.

12017622

24000

30.130,6527.391,50

2.739,15

Napomena: Agencijska provizija može se ugovoriti na ukupnu svotu iskazanu u specifikaciji − prometu (kako je pokazano u našem primjeru) ili iz te svote.

Turistička agencija može također biti organizator cjelokupnog putovanja za skupinu putnika − kori-snika aranžmana ili samo posrednik u organiziranju putovanja.

4. USLUGA SMJEŠTAJA U ORGANIZACIJI

TURISTIČKIH AGENCIJA

Osim izravnog odnosa turističke agencije i iznaj-mljivača (komercijalni ugostiteljski objekt) pri pru-žanju usluge smještaja gdje agencija može nastupati na jedan od prethodno navedenih načina, u praksi su uobičajene situacije da i agencije posreduju u orga-niziranju neke turističke usluge između agencija. I u tom slučaju iz odredaba ugovora treba biti vidljivo u čije ime i za čiji račun agencija radi, a ne kako je na-zvan ugovor s drugom agencijom.

4.1. POSREDOVANJE U ORGANIZIRANJU

SMJEŠTAJA IZMEĐU DVIJE DOMAĆE

AGENCIJE

Mnogi se turistički aranžmani – usluge smješta-ja, neovisno o tome je li riječ o usluzi obavljenoj u tuzemstvu ili inozemstvu realiziraju posredstvom nekoliko turističkih agencija. Ako je riječ o posredo-vanju između domaćih agencija, tada je s poreznog motrišta, sukladno čl. 5. st. 3. i 4. Pravilnika o PDV-u određeno da posrednik uvijek obračunava PDV samo na svoju pripadajuću proviziju. To znači da će PDV na ukupnu naknadu usluge smještaja obračunati agen-cija koja je organizator usluge, odnosno ona koja je s iznajmljivačem sklopila ugovoru da radi u svoje ime i za svoj račun ili u svoje ime, a za tuđi račun.

� Primjer: Posredovanje u organiziranju turistič-kog aranžmana – smještaj između dvi-je domaće agencije

1. Turistička agencija A – posrednik na-plaćuje od putnika organizirano puto-vanje u tuzemstvu preko druge agenci-je, organizatora putovanja B (PDV sa-držan u cijeni − obračunava ga i plaća agencija, organizator putovanja) 270.000,00 kn

2. Agencija posrednik (A) obračunava posredničku proviziju i zaračunava je organizatoru putovanja 28.000,00 kn

3. PDV po stopi od 10% sadržan u usluzi posredovanja (prer. st. 9,0909%)

� Usluga posredovanja bez PDV-a2.545,45 kn

25.454,55 kn

4. Agencija posrednik (A) plaća ukupnu svotu putovanja umanjenu za svoju pro-viziju agenciji organizatoru putovanja 222.000,00 kn

5. Prijeboj obračunane naknade s agen-cijom – organizatorom putovanja (B) 28.000,00 kn

6. Prijevoznik je zaračunao uslugu prije-voza agenciji B u svoti od

(PDV u računu po stopi od 23% = 4.674,80)25.000,00 kn

7. Hotel je izdao račun agenciji B za uslugu smještaja

(PDV u računu po stopi od 10% = 12.272,72)135.000,00 kn

Knjiženje u knjigovodstvu agencije posrednika i agencije organizatora putovanja treba provesti na sljedeći način:

KNJIGA POSLOVNIH UDJELA

Narudžbenica na kraju časopisa

POREZI

80

RRiF br. 6/10.


� Knjiženje kod agencije A – posrednika

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Glavna blagajnaObveze za posredovanje u organizaciji smještaja sa agencijom B – organizatorom

Za naplatu turističkog aranžmana – usluge smještaja od gosta za organizatora putovanja

1020

2399

270.000,00

270.000,00

2. Potraživanja od kupaca za uslugu posredovanja

Prihodu od usluge posredovanjaObveze za PDV – 10%

Za obračun posredničke provizije s organizatorom putovanja

120176222400

28.000,0025.454,55

2.545,45

3. Obveze prema nalogodavatelju iz posredničke prodaje s agencijom B – organizatorom

Žiro-računZa plaćanje iznajmljivaču na temelju zastupničke prodaje

23321000

242.000,00242.000,00

4. Obveze prema nalogodavatelju iz posredničke prodaje s agencijom B – organizatorom

Potraživanja od kupaca za uslugu posrednika

Za prijeboj obračunane naknade

2332

1201

28.000,00

28.000,00

� Knjiženje kod agencije B − organizatora putovanja:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Potraživanja iz posredovanja od agencije A

Prihodi od prodaje usluga smještajaZa ostvareni prihod od aranžmana – usluga smještaja, prema obračunu

12897512

270.000,00270.000,00

2. Usluge posredovanja pri prodaji usluga smještajaPretporez – 10%

Dobavljači uslugaZa uslugu posredovanja agencije A

418114002201

25.454,552.545,45

28.000,00

3. Prijevozne usluge u cestovnom prometuPretporez – 23%

Dobavljači uslugaZa uslugu prijevoza za organizaciju putovanja

4102140022201

20.325,204.674,80

25.000,00

4. Usluge hotelaPretporez – 10%

Dobavljači uslugaZa usluge smještaja u hotelu-polupansion

412614002201

122.727,2812.272,72

135.000,00

5. Žiro-računPotraživanja iz posredovanja od agencije A

Za uplatu posrednika – agencije A

1000

1289

242.000,00

242.000,00

6. Dobavljači uslugaPotraživanja iz posredovanja od agencije A

Za prijeboj obračunane naknade posrednika

2201

1289

28.000,00

28.000,00

Napomena: U navedenom slučaju posrednik može također pri-mati račune ugostitelja, hotelijera, prijevoznika i ostalih koji kao dobavljači sudjeluju u realizaciji pu-tovanja, a radi podmirenja obveza. Knjiženje polo-ga gotovine te ostalih novčanih tijekova i saldiranja PDV-a ne prikazujemo jer nisu bitni za prikaz usluge posredovanja.

4.2. POSREDOVANJE U ORGANIZIRANJU

SMJEŠTAJA IZMEĐU DOMAĆE

I STRANE AGENCIJE

Prema čl. 10.a Zakona o PDV-u usluge smještaja u komercijalnim ugostiteljskim objektima oporezuju se stopom PDV-a od 10%. I usluge agencijske provi-zije, u slučaju da se usluga smještaja pruža putem agencije, također su oporezive stopom od 10%. Pri-tom nije bitno je li riječ o domaćoj ili stranoj turi-stičkoj agenciji jer je predmet oporezivanja usluga smještaja.

4.2.1. Inozemna agencija je posrednik u pružanju

usluge smještaja za domaću agenciju

Kada na temelju ugovora strana agencija ispo-stavlja račun domaćem poduzetniku za agencijsku proviziju − uslugu posredovanja pri usluzi smješta-ja u RH, domaći poduzetnik, neovisno o tome je li obveznik PDV-a ili ne, treba na zaračunanu uslugu − proviziju obračunati PDV. Riječ je o tzv. „inoze-mnoj usluzi“, a obveza obračuna PDV-a proizlazi iz čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u jer je riječ o usluzi koju inozemni poduzetnik zaračunava domaćem podu-zetniku. Za uslugu posredovanja, sukladno čl. 5. st. 4. t. 4. Zakona o PDV- u i čl. 33. st. 7. Pravilnika o PDV-u, mjestom obavljanja usluge smatra se mje-sto obavljene usluge za koju je izvršeno posredo-vanje, a to je tuzemstvo. Zato na svotu primljenog računa domaći poduzetnik treba obračunati PDV po stopi od 10% te ga uplatiti na račun Državnog proračuna najkasnije protekom obračunskog raz-doblja. Uplaćeni PDV treba evidentirati u knjigu U-RA za uvoz dobara i usluga te iskazati u obrascu PDV pod III-5.

Treba napomenuti da domaći i strani podu-zetnik trebaju izdati račun, i to svaki za svoj dio usluge. Domaći poduzetnik za obavljenu uslu-gu smještaja, a strani za uslugu posredovanja na temelju sklopljenog ugovora o posredova-nju. Pritom nije dopušteno da strani poduzet-nik izda račun umjesto domaćega, odnosno obrnuto, ili da se bez izdavanja računa provede bilo kakvo smanjenje računa na ime financij-skog obračuna (prebijanje). Navedeno potvr-đuje i stajalište Ministarstva financija MF Kl.: 410-19/04-01/232 od 16. srpnja 2004., koje je u cijelosti objavljeno u časopisu PiP, br. 10/04., str. 87.

4.2.2. Kada se inozemna agencija smatra

obveznikom PDV-a u RH

Sve mogućnosti poslovanja agencije navedene u članku odnose se i na domaće i strane agencije, no Zakon o PDV-u ne određuje kakav je porezni položaj usluge smještaja u RH kada ju zaračunava strana agencija gostu u inozemstvu jer je to pred-met poreznih propisa zemlje u kojoj strana agen-cija obavlja registriranu djelatnost. No u nekim se slučajevima inozemna agencija treba registrirati kao obveznik PDV-a u RH te imenovati poreznog zastupnika.

POREZI

81

RRiF br. 6/10.


Inozemni poduzetnik je nova kategorija obve-znika PDV-a u hrvatskom poreznom sustavu koja je utvrđena čl. 6. st. 1. t. 3. Zakona o PDV-u. Obve-za upisa u registar obveznika PDV-a odnosi se i na poduzetnike koji na području RH nemaju sjedi-šte, poslovnu jedinicu, prebivalište ili uobičajeno boravište, a u tuzemstvu obavljaju isporuke do-bara i usluga koje su prema čl. 2. st. 1. t. 1. Zakona o PDV-u oporezive.

No obveza ulaska u sustav PDV-a ne odnosi se na inozemne poduzetnike koji su domaćem poduzet-niku obavili tzv. „inozemne usluge“ na koje domaći poduzetnik treba obračunati PDV prema čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u. Tako plaćeni PDV je pretporez za domaćeg poduzetnika. Taj primjer pojašnjen je pod t. 4.2.1 kada inozemna agencija zaračunava do-maćem poduzetniku uslugu posredovanja za uslugu smještaja koja je obavljena u RH.

Smatramo da se obveza registriranja inozemnog obveznika kao obveznika PDV-a odnosi npr. na uslugu organiziranja međunarodnih konferencija i simpozija u RH. Inozemni poduzetnik – organizator će uslugu organiziranja (predavanja, smještaj i dr.) zaračunavati domaćim i stranim poduzetnicima te domaćim i stranim fizičkim osobama. Upisom u re-gistar obveznika PDV-a ima obvezu svim navedenim sudionicima izdati račun i obračunati PDV. Pritom treba voditi brigu da samo na uslugu smještaja treba obračunati PDV po stopi od 10%, a za ostale usluge stopu 23%.

Inozemni je poduzetnik obvezan upisati se u regi-star obveznika PDV-a u RH prije početka obavljanja oporezivih isporuka, odnosno najkasnije u roku od 8 dana prije početka obavljanja djelatnosti. To znači da se za ulazak u sustav PDV-a na njega ne odnosi kri-terij ostvarenog prometa od 85.000,00 u prethodnoj godini. Za porezne potrebe kao i za prijavu u sustav PDV-a inozemni poduzetnik treba imenovati pore-znog zastupnika te ga opunomoćiti za obavljanje svih poslova u vezi s utvrđivanjem i plaćanjem poreza. PU izdaje odobrenje poreznom zastupniku koji također treba biti obveznik PDV-a u RH.

Prema čl. 6.a Zakona o PDV-u i čl. 42. Pravilnika o PDV-u porezni zastupnik zastupa inozemnog podu-zetnika u RH vezano za obveze PDV-a/pretporeza i promete dobara i u sluga koje će obaviti u RH. Pore-zni zastupnik koji zastupa inozemnog poduzetnika kao obveznika PDV-a u RH mora biti registriran u tu-zemstvu kao obveznik PDV-a i ne može biti podružni-ca niti poslovna jedinica strane pravne osobe.

Domaći porezni obveznik podnosi zahtjev za po-reznog zastupnika PU Područnom uredu Zagreb i u ime inozemnog poduzetnika daje prijavu za upis u registar obveznika PDV-a na obrascu P-PDV 2.

Vezano za postupanje s PDV-om, inozemni se pore-zni obveznik preko poreznog zastupnika ponaša kao i ostali obveznici PDV-a – tuzemni poduzetnici. To znači da zastupnik treba za ostvarene promete u RH voditi porezne knjige i evidencije propisane Zakonom i Pra-vilnikom o PDV-u, odnosno knjige izlaznih računa – I-RA te knjige ulaznih računa – U-RA. Nadalje, porezni je zastupnik obvezan podnositi za poreznog obveznika

prijavu poreza na obrascu PDV Poreznoj upravi Područ-nom uredu Zagreb do zadnjeg dana u tekućem mjesecu po proteku obračunskog razdoblja. Porezni zastupnik jamči za plaćanje poreza kojeg treba platiti porezni obveznik kao i za plaćanje kazni i zateznih kamata. Porezni obveznik i porezni zastupnik solidarno su odgovorni za obračunavanje i plaćanje PDV-a.

Da bi porezni zastupnik mogao točno utvrditi mjesečnu obvezu PDV-a, odnosno obvezu koja proi-zlazi iz godišnjeg obračuna, treba osigurati praćenje i evidentiranje podataka – ulaznih i izlaznih računa. Pritom smatramo da je za te potrebe dovoljno osi-gurati porezne evidencije – knjige I-RA i U-RA, od-nosno da ne treba osigurati knjigovodstveno praće-nje ulaznih i izlaznih računa. Koje će obveze porezni zastupnik preuzeti, osim propisanih Zakonom i Pra-vilnikom o PDV-u, stvar je prvenstveno ugovornog odnosa između poreznog zastupnika i inozemnog poduzetnika.� Porezni zastupnik može preuzeti obvezu vođenja

poreznih evidencija te iz toga utvrditi obvezu/pretporez i podatak dostaviti inozemnom podu-zetniku koji će sam plaćati utvrđenu obvezu ili preko poreznog zastupnika tažiti povrat PDV-a.

� Osim navedene mogućnosti porezni zastupnik može također preuzeti i obvezu plaćanja PDV-a koju je utvrdio iz poreznih evidencija.

� Primjer: Utvrđivanje obveze PDV-a za inoze-mnog poduzetnika

Sučeljavanjem PDV-a iz ulaznih računa i obveze PDV-a iz izlaznih računa društva STERN iz Hamburga, društvo BONO d.o.o – porezni zastupnik, utvrdilo je za lipanj 2010. obvezu PDV-a za inozemnog poduzetnika u svoti od 23.000,00 kn. U skladu s ugovorom društvo BONO je preuzelo i obvezu plaćanja PDV-a koju po-tom potražuje od inozemnog poduzetnika. Poslovni događaj u poslovnim knjigama društvo BONO treba knjigovodstveno evidentirati na sljedeći način:

� Knjiženje:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Potraživanja od inozemnog poduzetnika za PDV

Žiro-računPotraživanja za PDV koji je zastupnik platio umjesto inozemnog poduzetnika

13881000

23.000,0023.000,00

Ako je zastupnik za inozemnog poduzetnika utvr-dio veći pretporez od obveze u obračunskom razdo-blju i ako je na temelju zahtjeva dobio povrat, treba za primljena novčana sredstva iskazati obvezu prema inozemnom poduzetniku, knjiženje 1000/2398.

Obvezu PDV-a treba (kao i za ostale obveznike PDV-a) podmiriti uplatom na račun Državnog pro-računa na broj 1001005-1863000160. U pozivu se na broj odobrenja upisuje 68, brojčana oznaka vrste prihoda – 1201 i OIB koji je inozemnom poduzetniku dodijelila Porezna uprava.

Ako je riječ o većem pretporezu od utvrđene obveze u obračunskom razdoblju, ostvareni pretporez inozemni poduzetnik preko poreznog zastupnika može koristiti za podmirenje obveze PDV-a u nekom drugom obračun-

POREZI

82

RRiF br. 6/10.


skom razdoblju. Konačni obračun PDV-a treba predati do kraja travnja tekuće godine za proteklu kalendarsku godinu na obrascu PDV-K.

Kod prestanka obavljanja isporuka u RH, inoze-mni poduzetnik, odnosno porezni zastupnik, treba prije donošenja rješenja o likvidaciji predati konačni obračun poreza na obrascu PDV-K u roku od tri (3) mjeseca od dana prestanka poslovanja. Pritom treba podmiriti preostale porezne obveze do dana izvješći-vanja Porezne uprave o prestanku obavljanja isporu-ka dobara i usluga poreznog obveznika.

4.2.3. Domaća agencija je posrednik u pružanju

usluge smještaja za stranu agenciju

Česti je slučaj da hotel nema izravan poslovni odnos niti sklopljeni ugovor sa stranom agencijom, nego sklapa aranžmane putem domaće putničke agencije koja svoju uslugu posredovanja naplaćuje stranoj agenciji. U tom se slučaju postupa na sljedeći način:

� Primjer: Domaća agencija posluje u ime i za ra-čun strane agencije pri pružanju usluga smještaja u domaćem hotelu − naplaćuje cijelu svotu

1. Domaća turistička agencija (u skla-du s ugovorom) prima račune od domaćeg hotela za pruženu uslugu smještaja, a za stranog organizatora − agenciju sastavlja popis, odnosno specifikaciju tih računa u eurima − protuvrijednost 160.000,00 kn

2. Ukupno PDV po stopi od 10% (pre-rač. stopa 9,0909%)

(osnovica = 145.454,56)14.545,44 kn

3. Turistička agencija ispostavlja ra-čun stranoj agenciji za uslugu po-sredovanja u eurima − protuvrijed-nost ukupno 10.500,00 kn

4. PDV 10% u računu za uslugu posre-dovanja (prerač. stopa 9,0909%)

(osnovica = 9.545,46) 954,54 kn

5. Strani organizator plaća na poseban devizni račun putničke agencije za uslugu smještaja prema specifikaciji i uslugu posredovanja 170.500,00 kn

6. Turistička agencija raspoređuje devi-zni priljev:

- hotelu na njegov devizni račun u eurima (protuvrijednost)

- ostaje na računu za uslugu posre-dovanja

160.000,00 kn

10.500,00 kn

� Knjiženje kod domaće agencije:

Tek.

br.O P I S Račun

Svota

Duguje Potražuje

1. Potraživanja od kupaca iz inozemstvaPrihod od posredničkih uslugaObveze za PDV – 10%

Za posredovanje pri pružanju usluga smještaja za inozemnog poduzetnika u tuzemstvu

121175192400

10.500,009.545,46

954,54

2. Devizni račun terminskih poslovaObveze za usluge u inozemstvu za tuđi računKupci usluga iz inozemstvu

Za primljenu doznaku od inozemne agencije

1038

23611211

170.500,00

160.000,0010.500,00

3. Obveze za usluge u inozemstvu za tuđi računDevizni račun u domaćoj banci

Devizni račun terminskih poslovaZa raspored deviznog priljeva iz inozemne banke

236110301038

160.000,0010.500,00

170.500,00

Knjiženje možebitnih tečajnih razlika nije prikaza-no, nego je dano poslovanje turističke agencije, odno-sno pružanje usluge smještaja s poreznog motrišta.

Na isti se način postupa ako agencija posreduje pri pružanju usluga smještaja s drugom domaćom agencijom, iznajmljivači ma građanima (sobe, poste-lje, kuće za odmor, smještajne jedinice u ka mpu) ili uslugama pruženim u seljačkom domaćinstvu.

Ako u opisanom slučaju inozemna agencija pruža i zaračunava uslugu smještaja različitim ko-

� Iznajmljivanje soba, apartmana, kampova, plovila (charter), odnosno uslugu smje-štaja u komercijalno ugostitelj-skim objektima iznajmljivači mogu obavljati izravno ili pu-tem turističke agencije, a obveze

s motrišta PDV-a ovise o tome je li iznajmljivač obveznik PDV-a .

� Neovisno o tome obavlja li se usluga smje-štaja izravno korisniku usluge ili putem agenci-je, oporezuje se PDV-om po stopi od 10%.

� Iznajmljivačima se za porezne potrebe smatraju sve pravne ili fizičke osobe koje pru-žaju uslugu smještaja u komercijalno ugostitelj-skim objektima.

� Uslugu smještaja turističke agencije mogu obavljati kao posrednički (zastupnički) posao kada rade u tuđe ime i za tuđi račun za naknadu (proviziju) ili kao posao koji rade u vlastito ime, a za tuđi račun, kao i u svoje ime za svoj račun.

� Iz odredaba ugovora mora se jasno vidjeti obveznopravni sadržaj transakcije, a odgovara-juća dokumentacija − računi, način knjiženja i ostale radnje trebaju pratiti ugovornu transak-ciju.

� Agencijska provizija za pruženu uslugu smještaja u komercijalno ugostiteljskom objektu također se oporezuje stopom PDV-a od 10%.

� U određenim se slučajevima inozemna agencija koja zaračunava uslugu smještaja u RH treba registrirati kao obveznik PDV-a u RH.

TELEFONSKI SAVJETI dokup minuta možete obaviti na tel.

01/4699-760

POREZI

83

RRiF br. 6/10.


risnicima, npr. domaćem poduzetniku, stranom po-duzetniku, domaćoj ili stranoj fizičkoj osobi, treba se u RH registrirati kao obveznik PDV-a. Iznimno, ako je usluga obavljena samo domaćem poduzetni-ku, riječ je o inozemnoj usluzi na koju domaći podu-zetnik treba sam obračunati PDV, platiti ga te potom priznati pretporez (ako je obveznik PDV-a). U ovom se slučaju inozemni poduzetnik ne treba registrirati kao obveznik PDV-a u RH. Mjesečnu obvezu PDV-a/pretporez će utvrđivati na način opisan u t. 4.2.2.

4.3. PRUŽANJE TURISTIČKIH USLUGA U

INOZEMSTVU POSREDOVANJEM

DOMAĆE AGENCIJE

U ovom je slučaju riječ o inozemnim turističkim aranžmanima koje domaće agencije prodaju u tu-zemstvu građanima i ostalim korisnicima. Ove turi-stičke usluge ili paket usluga u poreznom se smislu ne smatraju uslugama smještaja i na njih se ne odno-se odredbe čl. 10.a st. 2. Zakona o PDV-i i čl. 60. st. 2 Pravilnika o PDV-u, što znači da ne mogu biti opore-zive PDV-om po stopi od 10%.

No kako je u ovom slučaju riječ o ulaznom računu i usluzi koju je domaćem poduzetniku (agenciji) obavio inozemni poduzetnik (strani hotel i sl.), na ovu “inoze-mnu uslugu”, domaći poduzetnik ne treba obračunati PDV, prema kriteriju mjesta oporezivanja.

Sukladno čl. 5. st. 4 t. 1. Zakona o PDV-u i čl. 33. st. 3. Pravilnika o PDV-u kod usluga vezanih za ne-kretnine mjestom obavljanja usluga smatra se mjesto gdje se nalazi nekretnina. Kako se nekretnina nalazi u inozemstvu, na turistički aranžman iz inozemstva

(ljetovanje, zimovanje, krstarenje u inozemstvu i sl.) i primljeni ulazni račun, domaća turistička agencija ne treba obračunati PDV, kao ni na svotu računa-aran-žman koji će zaračunati korisniku aranžmana. Na ra-čunu treba navesti napomenu: Ne podliježe oporezi-vanju prema čl. 5. st 4. t. 1. Zakona o PDV-u.

Jednak porezni položaj ima i usluga prijevoza avi-onom ili brodom, kao zasebnim ili sastavnim dijelom aranžmana, a kada je jedna destinacija inozemna (pri polasku ili odlasku), sukladno čl. 5. st. 4 . t. 2. Zakona o PDV-u i čl. 33. st. 5. Pravilnika o PDV-u.

5. ZAKLJUČAK

Za određivanje sadržaja pojedine transakcije koju provodi agencija nije odlučujuće samo kako se nazi-va ugovor sklopljen između agencije i iznajmljivača (građana iznajmljivača ili ugostiteljsko-hotelijerskog objekta), nego iz odredaba ugovora treba biti vidljivo na koji se način poslovni događaji odvijaju.

Stoga ne bi trebalo biti poreznih dvojbi u vezi s primjenom porezne stope od 10% ako je riječ o pru-ženoj usluzi smještaja u komercijalno − ugostitelj-skom objektu, neovisno o tome pruža li se usluga smještaja izravno korisniku ili preko turističke agen-cije jer je usluga smještaja uvijek usluga smještaja i ne može „postati” nekom drugom uslugom. Smatra-mo da se porezna stopa od 10% također tako treba primjenjivati i na usluge smještaja na plovilu jer su i plovila navedena kao komercijalno ugostiteljski objekti, a samo se oni ugovori u kojima je izričito ugovoren najam plovila te se usluga najma i obavlja oporezuju PDV-om po stopi od 23%.

Porezni poloľaj usluga u turizmu RRIF 6_10

Documents

Transcript of Porezni poloľaj usluga u turizmu RRIF 6_10