Ny erklæringsbekendtgørelse m.v. (Danrevi)

Ny erklæringsbekendtgørelse m.v.

Danrevi

Trinity, 11. januar 2017

Seniorkonsulent, cand.merc.aud., ph.d., LL.M. Jesper Seehausen

2 | November 2012 | Mastersæt. Power Point2 | Ny erklæringsbekendtgørelse m.v. | Jesper Seehausen


https://www.google.dk/url?sa=i&rct=j&q=&esrc=s&source=images&cd=&cad=rja&uact=8&ved=0ahUKEwiygYjz59bKAhVDuw8KHY3-CbUQjRwIBw&url=https://www.colourbox.dk/billede/billede-5115953&bvm=bv.113034660,d.ZWU&psig=AFQjCNE9IGpVX5LFImyxcvQ4EiOFN5awFA&ust=1454424574904159

https://www.google.dk/url?sa=i&rct=j&q=&esrc=s&source=images&cd=&cad=rja&uact=8&ved=0ahUKEwiygYjz59bKAhVDuw8KHY3-CbUQjRwIBw&url=https://www.colourbox.dk/billede/billede-5115953&bvm=bv.113034660,d.ZWU&psig=AFQjCNE9IGpVX5LFImyxcvQ4EiOFN5awFA&ust=1454424574904159


Erklæringer – hvorfor er det så vanskeligt?

Erklærin-ger

Revisorloven

Erklærings-bekendt-gørelsen

Erklærings-vejledningen

ISA

ISRE ISAE

ISRS

Standarder om udvidet gennem-

gang

Revisions-teknisk Udvalgs

udtalelser

Afgørelser fra Revisor-

nævnet m.v.


Fem gode nyheder?

1. Ulovlige ”kapitalejerlån” er blevet lovlige

2. Forbehold er afskaffet

3. Det samme er supplerende oplysninger

4. … og revisionsprotokollen

5. Og så er Revisortilsynet omsider nedlagt


Hvem er jeg?

Cand.merc.aud. 2004

– Danica-prisen for bedste kandidatafhandling

Ph.d. 2010

– Afhandling om ”Going concern i retligt perspektiv – ledelsens og revisors ansvar”

– Udgivet af Thomson Reuters (Karnov Group)

LL.M. 2014

– Afhandling om ”Revisor og revision m.v. i selskabsretligt perspektiv”

– Udgivet af Jurist- og Økonomforbundets Forlag

Aalborg Universitet 2004-2008

– Ph.d.-stipendiat m.v.

– Tuborgfondets Erhvervsøkonomiske Pris

Beierholm 2009-

– Faglig udviklingsafdeling

– Seniorkonsulent i revision, erklæringer og selskabsret

– Ansvarlig for erklæringer og selskabsretlige forhold

Aalborg Universitet 2011-

– Ekstern lektor i revision, erklæringer og selskabsret

Medlem af FSR – danske revisorers selskabsretsgruppe

Underviser internt og eksternt

Artikler i Revision & Regnskabsvæsen, RevisionsOrientering m.v.


Hvad vil du gerne have med dig i dag?

Hvorfor har du valgt at deltage på dette kursus?

(ud over at du selvfølgelig får timer … )


Dagens program …

Ny revisionspåtegning

– Ny erklæringsbekendtgørelse

– Ajourførte og nye ISA’er

Ændrede erklæringer

– Andre erklæringer end revisionspåtegninger

Typiske fejl i revisors erklæringer

– Meddelelse fra Erhvervsstyrelsen

Valg af erklæring

– Herunder beslutningstræer

Fortrykte erklæringer

– Problemet … og løsningen

Lidt om …

– Erklæringer om hoved- og nøgletal

– Selskabsretlige erklæringer

(Betinget lovliggørelse af ”kapitalejerlån”)

Materiale til jer


Erklæringsbekendtgørelsen


Ajourførte og nye ISA’er

Ajourførte ISA’er

– ISA 570

– ISA 700

– ISA 705

– ISA 706

– ISA 720

– ISA 800

– ISA 805

– ISA 810

Nye ISA’er

– ISA 701


Udtalelser fra Revisionsteknisk Udvalg

Endelige udtalelser

– Udtalelse om ISA 700

– Udtalelse om ISA 705

Høringsudkast

– Udtalelse om ISA 570 og ISA 706

– Udtalelse om rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2


Artikler fra Revision & Regnskabsvæsen (1:3)


Meddelelse fra Erhvervsstyrelsen

Ny revisionspåtegning


Regulering af revisionspåtegningen – den ”gamle” og den nye

”Gammel” revisionspåtegning Ny revisionspåtegning

ISA’er:• ISA 700, 705, 706, 710 og 720• Andre ISA’er, f.eks. ISA 570

Ajourførte og nye ISA’er:• Ajourført ISA 570, 700, 705, 706 og 720• Ny ISA 701 om centrale forhold ved revisionen

(kun PIE-virksomheder)Hertil kommer:• Ajourført ISA 800, 805 og ISA 810 (revision på

særlige områder)

Erklæringsbekendtgørelsen:• §§ 1-8 om revisionspåtegninger

Ny erklæringsbekendtgørelse:• Bekendtgørelse nr. 736 af 17.06.16 om

godkendte revisorers erklæringer

Erhvervsstyrelsens erklæringsvejledning Ny erklæringsvejledning fra Erhvervsstyrelsen?

Udtalelser fra Revisionsteknisk Udvalg:• ”Blanke” revisionspåtegninger• Forbehold• Supplerende oplysninger

Nye udtalelser fra Revisionsteknisk Udvalg:• ”Blanke” revisionspåtegninger (ISA 700)• Modifikationer af konklusionen (”forbehold”) (ISA

705)• Væsentlig usikkerhed om fortsat drift og

fremhævelser (”supplerende oplysninger”) (ISA 706 og ISA 570) (endnu ikke udsendt i endelig form)

• Rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 (endnu ikke udsendt i endelig form)

RL:• § 19 om underskriftsforhold

RL:• Ændret § 19 om underskriftsforhold

PIE-forordningen:• Artikel 10 om revisionspåtegningen



Ajourførte ISA’er

”Almindelig” revision

– ISA 570: Fortsat drift (going concern)

– ISA 700: Udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring om et regnskab

– ISA 705: Modifikationer til konklusionen i den uafhængige revisors erklæring

– ISA 706: Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af regnskabet og supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen i den uafhængige revisors erklæring

– ISA 720: Revisors ansvar i forbindelse med andre oplysninger

Revision på særlige områder

– ISA 800: Særlige overvejelser – revision af regnskaber udarbejdet i overensstemmelse med begrebsrammer med særligt formål

– ISA 805: Særlige overvejelser revision af bestanddele af et regnskab samt specifikke elementer, konti eller poster, der indgår i et regnskab

– ISA 810: Opgaver vedrørende afgivelse af erklæring om regnskabssammendrag

ISA 701: Kommunikation af centrale forhold ved revisionen i den uafhængige revisors erklæring

– Kun PIE-virksomheder – børsnoterede og pengeinstitutter (samt realkreditinstitutter og forsikringsselskaber)

Nye ISA’er


Ny erklæringsbekendtgørelse – hvad er nyt? (1:5)

Ændring Revisions-påtegninger på ”regnskaber”,

f.eks. årsrapporter(§§ 3-8)

Erklæringer om udvidet

gennemgang af ”regnskaber”,


Review-erklæringer på ”regnskaber”,


Andre erklæringer med sikkerhed

(§§ 16-19)

Bemærkninger

Krav om omtale af eventuel væsentlig usikkerhed om fortsat drift

X (Supplerendeoplysninger som

hidtil)

(Supplerendeoplysninger som

hidtil)

Ingen realitetsændring –fremgår i forvejen af ISA 570 (og ISA 706)

Generel tilpasning af overskrifter til erklærings-standarderne

• Konklusion i forbeholds-tilfælde

”Forbehold” +”Grundlag for

konklusion med forbehold [eller]

afkræftende konklusion [eller]

manglende konklusion” (dobbelt-

overskrifter)

er ændret til

”Grundlag for konklusion med forbehold [eller]


manglende konklusion”

(enkeltoverskrift)





overskrifter)

er ændret til




(enkeltoverskrift)





overskrifter)

er ændret til




(enkeltoverskrift)



manglende konklusion” (tidligere

ikke krav om en særlig overskrift)











(§§ 16-19)

Bemærkninger

• Supplerende oplysninger vedr. forhold i regnskabet

”Supplerende oplysninger

vedrørende forhold i regnskabet”

er ændret til

”Fremhævelse af forhold i regnskabet”



er ændret til


”Supplerendeoplysninger” + ”Supplerende oplysninger

vedrørende forhold i [eller] forståelse af

regnskabet” (dobbeltoverskrifter)

er ændret til


IR

• Supplerende oplysninger vedr. forståelse af erklærings-opgaven, f.eks. revisionen

”Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen”

er ændret til

”Fremhævelse af forhold vedrørende

revisionen”

”Supplerende oplysninger vedrørende

forståelse af den udvidede

gennemgang”

er ændret til


den udvidede gennemgang”

”Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af

gennemgangen”

er ændret til


gennemgangen”

”Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af

erklæringsopgaven eller en anden

passende overskrift”

er ændret til

”Fremhævelse af forhold vedrørende erklæringsopgaven”

eller en anden passende overskrift

Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af erklæringsopgaven er ikke reguleret i erklærings-bekendtgørelsen, men alene i erklærings-standarderne











(§§ 16-19)

Bemærkninger

• Supplerende oplysninger vedr. andre forhold

Ikke længere kravom overskriften ”Supplerende oplysninger

vedrørende andre forhold” – blot krav

om en overskrift, der er tilpasset indholdet

Ikke længere kravom overskriften ”Supplerende oplysninger

vedrørende andre forhold” – blot krav

om en overskrift, der er tilpasset indholdet

IR IR Omfatter supplerendeoplysninger om overtrædelse af bogførings-lovgivningen og supplerende oplysninger om ledelsesansvar

Erklærings-bekendtgørelsen taler generelt om modifikationer af konklusionen i stedet for forbehold

X X X X Dette er i overensstemmelse med begrebs-anvendelsen i erklærings-standarderne

Præcisering af, atrevisor kun skal give supplerende oplysninger om overtrædelse af bogførings-lovgivningen, hvis revisor under sit arbejde bliver opmærksom på, at denne lovgivning er overtrådt (og overtrædelsen ikke er uvæsentlig)

X X IR IR Ingen realitetsændring –fremgår i forvejen af Erhvervsstyrelsens erklærings-vejledning











(§§ 16-19)

Bemærkninger

Kriteriet for, hvornår revisor kan undlade at give supplerende oplysninger om ledelsesansvar, selv om ledelsen potentielt kan ifalde ansvar, er ændret i opadgående retning fra ”ikke bagatelagtige forhold” til ”ikke uvæsentlige forhold”

X X IR IR ”Ikke uvæsentlige forhold” svarer til den formulering, der i forvejen anvendes i relation til supplerende oplysninger om overtrædelse af bogførings-lovgivningen

Det må forventes, at en (forhåbentlig) kommende ny erklærings-vejledning fra Erhvervsstyrelsen vil bidrage til fortolkningen af ”ikke uvæsentlige forhold” i denne sammenhæng

På lidt længere sigt vil afgørelser fra Revisornævnet formentlig også bidrage hertil











(§§ 16-19)

Bemærkninger

Præcisering af, at ”andre erklæringer”vedrører handlinger rettet mod ”regnskabet”

IR X X IR Ingen realitetsændring – er i forvejen fortolkningen i praksis

Det antages desuden, at det er en forudsætning ikke blot, at revisor har aftalt med ledelsen om at udføre ”andre handlinger”, men også at revisor har aftalt med ledelsen, at ”andre erklæringer skal indgå i forlængelse af erklæringen om udvidet gennemgang eller reviewerklæringen


Ny erklæringsbekendtgørelse – hvad er gledet ud? (1:2)









(§§ 16-19)

Bemærkninger

Ophævelse af kravet om en fast rækkefølge i erklæringen

X X X X Sikrer overensstemmelse med de ajourførte ISA’er og fremtidssikrer i videst muligt omfang i forhold til eventuellekommende ajourførte eller nye erklærings-standarder

Ophævelse af kravet om angivelse af ”Revisionen [eller] Den udvidede gennemgang har ikke givet anledning til forbehold”

X X IR IR

Delvis ophævelse af kravet om, at revisor skal oplyse, hvis et forbehold er af så afgørende betydning, at general-forsamlingen ikke bør godkende ”regnskabet”

Ophævet for små virksomheder

(defineret ud fra størrelsesgrænser

svarende til størrelsesgrænserne for regnskabsklasse

B)

Ophævet IR IR


Ny erklæringsbekendtgørelse – hvad er gledet ud? (2:2)









(§§ 16-19)

Bemærkninger

Ad supplerende oplysninger om ledelsesansvar –ordet ”altid” er fjernet fra § 7, stk. 2, sidste pkt., der henviser til:• Strfl. kapitel 28• Den for

virksomheden fastsatte selskabsretlige eller tilsvarende lovgivning

• Lovgivningen om regnskabsaflæggelse, herunder bogføring og opbevaring af regnskabs-materiale

X X IR IR Ingen realitetsændring –ordet ”altid” har hidtil været overflødigt


Supplerende oplysninger om ledelsesansvar (1:5)

Hvornår kan revisor undlade at give supplerende oplysninger om ledelsesansvar, selv om ledelsen potentielt kan ifalde ansvar?

– Erhvervsstyrelsens eksisterende erklæringsvejledning => ”ikke bagatelagtige forhold”

– Ny erklæringsbekendtgørelse => ”ikke uvæsentlige forhold”

Dette medfører alt andet lige, at revisor fremover skal give færre oplysninger om ledelsesansvar end hidtil

– Men hvor mange færre?

Bliver det fremover nemmere for revisor at vurdere, hvorvidt der skal gives supplerende oplysninger om ledelsesansvar, hvis ledelsen potentielt kan ifalde ansvar?

– Nej, snarere tværtimod!

”Bagatelagtige forhold” ligger på et meget lavt niveau og under alle omstændigheder på et niveau, der ligger betydeligt under ”uvæsentlige forhold”

– Det er derimod mindre entydigt, hvor ”uvæsentlige forhold” ligger på en ”væsentlighedsskala”



Afgørelser fra Revisornævnet (vedr. ulovlige ”kapitalejerlån”)

– Tre afgørelser (fra 2010 og 2011), hvor Revisornævnet når frem til, at der ikke er tale om et ”bagatelagtigt forhold”

– En afgørelse (fra 2012), hvor Revisornævnet når frem til, at der er tale om et ”bagatelagtigt forhold”

Ulovligt ”kapitalejerlån” på DKK 5.733 kr. i et selskab, hvor årets resultat udgjorde ca. DKK -250.000, egenkapitalen ca. DKK 713.000 og balancesummen ca. DKK 2,4 mio.

– Disse afgørelser har ikke længere retskildeværdi

– Det må antages, at Revisornævnet i sagerne fra 2010 og 2011 alt andet lige ville være nået til en anden konklusion i dag



Hvad skal der så forstås ved ”ikke uvæsentlige forhold”?

På den ene side …

– Formuleringen ”ikke uvæsentlige forhold” lægger umiddelbart op til, at der kan anvendes sædvanlige væsentlighedsbetragtninger, herunder et sædvanligt væsentlighedsbeløb

På den anden side …

– ISA 320 omtaler ikke blot væsentlighed for regnskabet som helhed og væsentlighed ved udførelsen (50-75 % af væsentlighed for regnskabet som helhed), men også …

– ”Hvis der efter virksomhedens specifikke forhold er en eller flere bestemte grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger, hvor fejlinformationer, der beløbsmæssigt ligger under væsentlighed for regnskabet som helhed, med rimelighed kan forventes at påvirke de økonomiske beslutninger, som brugere træffer på grundlag af regnskabet, skal revisor også fastsætte det eller de væsentlighedsniveauer, der skal anvendes på disse bestemte grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger” (afsnit 10)



Et eksempel

– Væsentlighedsbeløb for regnskabet som helhed på DKK 1 mio.

– Ulovligt ”kapitalejerlån” på DKK 100.000

– Revisor vurderer, at ledelsen kan ifalde ansvar

– Skal revisor give supplerende oplysninger om ledelsesansvar?

– … eller kan revisor – med henvisning til, at kriteriet for, hvornår revisor kan undlade at give oplysninger om ledelsesansvar, er ændret – undlade at give oplysninger om ledelsesansvar – naturligvis med behørig begrundelse i arbejdspapirerne?

På den ene side …

– Det ulovlige ”kapitalejerlån” på DKK 100.000 kr. er under væsentlighedsbeløbet for regnskabet som helhed

– Dette taler for, at revisor kan undlade at give oplysninger om ledelsesansvar

På den anden side …

– Har regnskabsbrugerne, herunder offentlige myndigheder, ikke en forventning om at blive gjort opmærksom på et ulovligt ”kapitalejerlån” på DKK 100.000?

– ISA 320 kræver skærpet opmærksomhed på væsentlighed i forbindelse med transaktioner med nærtstående parter, og ulovlige ”kapitalejerlån” er pr. definition udtryk for transaktioner med nærtstående parter



Hvornår skal revisor så give supplerende oplysninger om ledelsesansvar fremover?

– Det må forventes, at en (forhåbentlig) kommende ny erklæringsvejledning fra Erhvervsstyrelsen vil bidrage til fortolkningen af ”ikke uvæsentlige forhold” i denne sammenhæng

– På lidt længere sigt vil afgørelser fra Revisornævnet formentlig også bidrage hertil

– Er der indtil videre hjælp at hente i den eksisterende erklæringsvejlednings omtale af supplerende oplysninger om overtrædelse af bogføringslovgivningen?

Revisor kan ved vurdering af, om en overtrædelse af bogføringslovgivningen er uvæsentlig, f.eks. kan lægge vægt på følgende forhold:

– Er overtrædelserne bragt til ophør? +

– Ligger overtrædelserne flere år tilbage? ÷

– Er der tale om gentagne overtrædelser? +

– Hvad er omfanget af overtrædelserne? + (afsnit 5.6.2)

– Der skal desuden vurderes, hvorvidt ledelsen har handlet uagtsomt eller ligefrem forsætligt

Simpel uagtsomhed er dog som hovedregel tilstrækkeligt

Vi anbefaler indtil videre en forsigtig tilgang …


Supplerende oplysninger om ledelsesansvar – er vi blevet klogere?

Nej, ikke endnu …

Revisionsteknisk Udvalgs høringsudkast til en udtalelse om rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens §7, stk. 2

– ”For både rapportering vedrørende bogføringsloven m.v. og ansvarspådragende forhold gælder, at der skal være tale om ikke-uvæsentlige forhold. Væsentlighed skal ikke forstås som væsentlighed i forhold til regnskabets retvisende billede og kan heller ikke fortolkes i relation til det væsentlighedsniveau, der er fastsat ved revisionen. Væsentlighed i relation til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, må bero på en konkret vurdering af både kvalitative og kvantitative forhold”


Supplerende oplysninger om ledelsesansvar –sammenfatning

1. Kan ledelsen ifalde ansvar?

– Nej => ikke supplerende oplysninger om ledelsesansvar

– Ja => videre til spørgsmål 2

2. Er der tale om et ”uvæsentligt forhold”?

– Ja => ikke supplerende oplysninger om ledelsesansvar – husk behørig begrundelse i arbejdspapirerne

– Nej => videre til spørgsmål 3

3. Har revisor tidligere givet supplerende oplysninger om ledelsesansvar som følge af samme forhold?

– Ja =>

HR: ikke supplerende oplysninger om ledelsesansvar

U1: Ulovlige ”kapitalejerlån” => supplerende oplysninger om ledelsesansvar, så længe det ulovlige forhold består

U2: Ulovlig selvfinansiering => supplerende oplysninger om ledelsesansvar, så længe …

– Nej => supplerende oplysninger om ledelsesansvar


Supplerende oplysninger om ledelsesansvar – praktiske forhold (1:2)

Indledes normalt ikke med ordene ”Uden at modificere vores konklusion …”

Det er vigtigt, at det klart fremgår af de supplerende oplysninger, at ledelsen kan ifalde ansvar, idet dette er årsagen til, at revisor skal give de supplerende oplysninger

Der er ikke noget til hinder for, at revisor udtrykker usikkerhed, hvis der reelt er usikkerhed

Eksempler

– Manglende eller fejlagtig angivelse af skat eller moms?

Supplerende oplysninger om ledelsesansvar – det er strafbart

Dette gælder dog ikke, hvis der er tale om et ”uvæsentligt forhold”

– Manglende betaling af skat eller moms?

Ikke supplerende oplysninger om ledelsesansvar – det er ikke strafbart

Det er uden betydning, om der er tale om et ”uvæsentligt forhold” eller ej


Supplerende oplysninger om ledelsesansvar – praktiske forhold (2:2)

Eksempler (fortsat)

– Overtrædelse af SL?

Som udgangspunkt supplerende oplysninger om ledelsesansvar, idet hovedparten af SL er strafbelagt (§ 367, stk. 1)

Dette gælder dog ikke, hvis der er tale om et ”uvæsentligt forhold”

– For sen indberetning af årsrapporten?

Supplerende om ledelsesansvar om ledelsesansvar, hvis fristen på 4 uger fra påkravsbrevets datering er overskredet, og revisor er bekendt med dette

– Overtrædelse af ÅRL generelt?

I praksis som udgangspunkt ikke supplerende oplysninger om ledelsesansvar, selv om hovedparten af ÅRL faktisk er strafbelagt (§ 164, stk. 1)


Anbefaling til generalforsamlingen om ikke at godkende regnskabet

Hvornår skal revisor anbefale generalforsamlingen ikke at godkende regnskabet (årsrapporten)?

– Hidtidig erklæringsbekendtgørelse => hvis …

Der er tale om revision eller udvidet gennemgang,

Revisor tager forbehold,

Forbeholdet er af afgørende betydning, og

Ledelsen er i stand til at udbedre forholdet (afkræftende eller evt. manglende konklusion)

– Ny erklæringsbekendtgørelse => hvis …

Der er tale om revision,

Revisor tager forbehold (modificerer konklusionen),

Forbeholdet (modifikationen af konklusionen) er af afgørende betydning,

Ledelsen er i stand til at udbedre forholdet (afkræftende eller evt. manglende konklusion), og

Der ikke er tale om en lille virksomhed (defineret ud fra størrelsesgrænser svarende til størrelsesgrænserne for virksomheder omfattet af regnskabsklasse B)

Men ikke hvis …

– Der er tale om udvidet gennemgang, eller

– Der er tale om en lille virksomhed


Hvad er ikke ændret?

Erklæringsbekendtgørelsens anvendelsesområde

– Omfatter fortsat alle erklæringer med sikkerhed, der kræves i henhold til lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug

– Erklæringer uden sikkerhed er fortsat ikke omfattet

Erklæringsbekendtgørelsens opbygning og regnskabsbegreb

– Erklæringer med sikkerhed på ”regnskaber” (§§ 3-15)

– Andre erklæringer med sikkerhed (§§ 16-19)

Ikke mulighed for at placere dele af revisionspåtegningen på en hjemmeside, f.eks. hos Erhvervsstyrelsen

– … hvilket de nye ISA’er ellers åbner op for

Supplerende oplysninger om ledelsesansvar i reviewerklæringer

– Er fortsat ikke påkrævede

– Kan fortsat være i strid med revisors tavshedspligt

Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard om udvidet gennemgang (bilag til erklæringsbekendtgørelsen)

– Bortset fra, at sætningen ”Den udvidede gennemgang har ikke givet anledning til forbehold” er slettet


Rækkefølgen i revisionspåtegningen – den ”gamle” og den nye

Den ”gamle” revisionspåtegning

Den uafhængige revisors erklæringer

Adressat

(Påtegning på årsregnskabet)

Ledelsens ansvar for årsregnskabet

Revisors ansvar

(Forbehold + Grundlag for konklusion med forbehold/afkræftende konklusion/manglende konklusion)

Konklusion (med forbehold/Afkræftende konklusion/Manglende konklusion)

(Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet)

(Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen)

(Erklæringer i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering)

(Udtalelse om ledelsesberetningen)

(Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold)

Den uafhængige revisors revisionspåtegning

Adressat

(Revisionspåtegning på årsregnskabet)

Konklusion (med forbehold/Afkræftende konklusion/Manglende konklusion)

Grundlag for konklusion (…)

(Væsentlig usikkerhed vedrørende fortsat drift)

(Fremhævelse af forhold i regnskabet)

(Fremhævelse af forhold vedrørende revisionen)


Revisors ansvar for revisionen af årsregnskabet

(Udtalelse om ledelsesberetningen)

(Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering)

(Rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2)

(Andre rapporteringsforpligtelser)

Den nye revisionspåtegning


Den nye revisionspåtegning

Generelle forudsætninger

– Virksomhed omfattet af regnskabsklasse B eller C

– Kun årsregnskab – ikke koncernregnskab

– Årsregnskabet udarbejdes efter ÅRL

– Årsrapporten indeholder en ledelsesberetning, hvilket normalt vil være tilfældet efter den ”nye” ÅRL

Og indtil videre …

– Ingen modifikationer af konklusionen (”forbehold”)

– Ingen væsentlig usikkerhed om fortsat drift

– Ingen fremhævelser m.v. (”supplerende oplysninger”)

– Ingen bemærkninger i udtalelsen om ledelsesberetningen

– Revisionspåtegningen er med andre ord ”blank”


Den nye revisionspåtegning – ”blank” (1:4)

DEN UAFHÆNGIGE REVISORS REVISIONSPÅTEGNING

Til kapitalejerne i Beierholm Kunde BC

Konklusion

Vi har revideret årsregnskabet for Beierholm Kunde BC for regnskabsåret 01.01.16 - 31.12.16, der omfatter resultatopgørelse, balance og noter, herunder anvendt regnskabspraksis. Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven.

Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31.12.16 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 01.01.16 - 31.12.16 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Grundlag for konklusion

Vi har udført vores revision i overensstemmelse med internationale standarder om revision og de yderligere krav, der er gældende i Danmark. Vores ansvar ifølge disse standarder og krav er nærmere beskrevet i revisionspåtegningens afsnit ”Revisors ansvar for revisionen af årsregnskabet”. Vi er uafhængige af selskabet i overensstemmelse med internationale etiske regler for revisorer (IESBA’s etiske regler) og de yderligere krav, der er gældende i Danmark, ligesom vi har opfyldt vores øvrige etiske forpligtelser i henhold til disse regler og krav. Det er vores opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vores konklusion.

Konklusionen kommer først

Nyt afsnit om grundlaget for konklusionen




Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et årsregnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser for nødvendig for at udarbejde et årsregnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl.

Ved udarbejdelsen af årsregnskabet er ledelsen ansvarlig for at vurdere selskabets evne til at fortsætte driften, at oplyse om forhold vedrørende fortsat drift, hvor dette er relevant, samt at udarbejde årsregnskabet på grundlag af regnskabsprincippet om fortsat drift, medmindre ledelsen enten har til hensigt at likvidere selskabet, indstille driften eller ikke har andet realistisk alternativ end at gøre dette.

Revisors ansvar for revisionen af årsregnskabet

Vores mål er at opnå høj grad af sikkerhed for, om årsregnskabet som helhed er uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, og at afgive en revisionspåtegning med en konklusion. Høj grad af sikkerhed er et højt niveau af sikkerhed, men er ikke en garanti for, at en revision, der udføres i overensstemmelse med internationale standarder om revision og de yderligere krav, der er gældende i Danmark, altid vil afdække væsentlig fejlinformation, når sådan findes. Fejlinformationer kan opstå som følge af besvigelser eller fejl og kan betragtes som væsentlige, hvis det med rimelighed kan forventes, at de enkeltvis eller samlet har indflydelse på de økonomiske beslutninger, som regnskabsbrugerne træffer på grundlag af årsregnskabet.

Væsentligt længere afsnit om revisors

ansvar (fortsættes)

Særskilt afsnit om ledelsens ansvar i

relation til going concern



Revisors ansvar for revisionen af årsregnskabet (fortsat)

Som led i en revision, der udføres i overensstemmelse med internationale standarder om revision og de yderligere krav, der er gældende i Danmark, foretager vi faglige vurderinger og opretholder professionel skepsis under revisionen. Herudover:

Identificerer og vurderer vi risikoen for væsentlig fejlinformation i årsregnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, udformer og udfører revisionshandlinger som reaktion på disse risici samt opnår revisionsbevis, der er tilstrækkeligt og egnet til at danne grundlag for vores konklusion. Risikoen for ikke at opdage væsentlig fejlinformation forårsaget af besvigelser er højere end ved væsentlig fejlinformation forårsaget af fejl, idet besvigelser kan omfatte sammensværgelser, dokumentfalsk, bevidste udeladelser, vildledning eller tilsidesættelse af intern kontrol

Opnår vi forståelse af den interne kontrol med relevans for revisionen for at kunne udforme revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, men ikke for at kunne udtrykke en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol

Tager vi stilling til, om den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, samt om de regnskabsmæssige skøn og tilknyttede oplysninger, som ledelsen har udarbejdet, er rimelige

Konkluderer vi, om ledelsens udarbejdelse af årsregnskabet på grundlag af regnskabsprincippet om fortsat drift er passende, samt om der på grundlag af det opnåede revisionsbevis er væsentlig usikkerhed forbundet med begivenheder eller forhold, der kan skabe betydelig tvivl om selskabets evne til at fortsætte driften. Hvis vi konkluderer, at der er en væsentlig usikkerhed, skal vi i vores revisionspåtegning gøre opmærksom på oplysninger herom i årsregnskabet eller, hvis sådanne oplysninger ikke er tilstrækkelige, modificere vores konklusion. Vores konklusioner er baseret på det revisionsbevis, der er opnået frem til datoen for vores revisionspåtegning. Fremtidige begivenheder eller forhold kan dog medføre, at selskabet ikke længere kan fortsætte driften

Særskilt afsnit om revisors ansvar i relation

til going concern



Revisors ansvar for revisionen af årsregnskabet (fortsat)

Tager vi stilling til den samlede præsentation, struktur og indhold af årsregnskabet, herunder noteoplysningerne, samt om årsregnskabet afspejler de underliggende transaktioner og begivenheder på en sådan måde, at der gives et retvisende billede heraf.

Vi kommunikerer med den øverste ledelse om blandt andet det planlagte omfang og den tidsmæssige placering af revisionen samt betydelige revisionsmæssige observationer, herunder eventuelle betydelige mangler i intern kontrol, som vi identificerer under revisionen.

Udtalelse om ledelsesberetningen

Ledelsen er ansvarlig for ledelsesberetningen.

Vores konklusion om årsregnskabet omfatter ikke ledelsesberetningen, og vi udtrykker ingen form for konklusion med sikkerhed om ledelsesberetningen.

I tilknytning til vores revision af årsregnskabet er det vores ansvar at læse ledelsesberetningen og i den forbindelse overveje, om ledelsesberetningen er væsentligt inkonsistent med årsregnskabet eller vores viden opnået ved revisionen eller på anden måde synes at indeholde væsentlig fejlinformation.

Vores ansvar er derudover at overveje, om ledelsesberetningen indeholder krævede oplysninger i henhold til årsregnskabsloven.

Baseret på det udførte arbejde er det vores opfattelse, at ledelsesberetningen er i overensstemmelse med årsregnskabet og er udarbejdet i overensstemmelse med årsregnskabslovens krav. Vi har ikke fundet væsentlig fejlinformation i ledelsesberetningen.

[Underskrift m.v.]

Længere udtalelse om ledelsesberetningen, men

arbejdsmæssigt ingen ændringer


Vi skal tage ”forbehold” i helt de samme situationer som hidtil!

Væsentlige, men ikke

gennemgribende forhold

Konklusion med forbehold

Væsentlige og gennemgribende

forhold

Afkræftende konklusion


forhold

Manglende konklusion

Uenighed med ledelsen

”… bortset fra indvirkningen [eller]

indvirkningerne af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet

”Grundlag for konklusion med

forbehold”, giver …”

”… som følge af betydeligheden af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet

”Grundlag for afkræftende

konklusion”, ikke giver …”

–

Begrænsning i omfanget af revisors

arbejde

”… bortset fra den [eller] de mulige indvirkning [eller]

indvirkninger af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet

”Grundlaget for konklusion med

forbehold”, giver …”

–

”På grund af betydeligheden af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet

”Grundlag for manglende

konklusion”, har vi ikke …”


Et ”sidespring” …Hvornår er et forhold væsentligt og gennemgribende?

Konsekvensen af, at et forhold er væsentligt og gennemgribende, er, at revisor skal udtrykke en afkræftende konklusion eller en manglende konklusion

– Det er derimod ikke tilstrækkeligt, at revisor udtrykker en konklusion med forbehold (”bortset fra”)

ISA 705 – definition af ”gennemgribende”

– Gennemgribende indvirkninger på regnskabet er de indvirkninger, der efter revisors vurdering:

Ikke begrænser sig til specifikke elementer, konti eller poster i regnskabet

Hvis de er begrænset til specifikke elementer, konti eller poster i regnskabet, repræsenterer eller kan repræsentere en substantiel del af regnskabet

I relation til oplysninger er grundlæggende for brugernes forståelse af regnskabet (afsnit 5, litra a)

Dvs.

– Det er ikke nødvendigvis et krav, at flere elementer, konti eller poster i regnskabet er påvirket

– Ikke kun beløb, men også oplysninger kan være væsentlige og gennemgribende


Hvornår er et forhold væsentligt og gennemgribende? –Revisornævnets opfattelse

Afgørelse fra Revisornævnet Forbehold Væsentligt oggennemgribende?

Kendelse af 06.08.13 i sag nr. 41/2012

Forbehold for tilstedeværelse og værdiansættelse af ca. 99 % af aktivposterne

Ja (selvfølgelig)


Forbehold for tilstedeværelsen og værdiansættelsen af varelageret. Varelageret udgjorde 98 % af de samlede aktiver

Ja (selvfølgelig)


Forbehold for tilstedeværelse og værdiansættelse af varelageret. Varelageret udgjorde 98 % af balancesummen

Ja (selvfølgelig)


Forbehold for værdiansættelse af en pantebrevsportefølje.Pantebrevsporteføljen udgjorde DKK 206 mio. ud af en balancesum på DKK 219 mio. svarende til 94 % af selskabets balance

Ja (selvfølgelig)


Forbehold for lager, debitorer og kreditorer samt indtægter og udgifter svarende til 85 % af selskabets aktiver og 46 % af selskabets forpligtelser samt hele resultatopgørelsen

Ja (selvfølgelig)


Hvornår er et forhold væsentligt og gennemgribende? –vores opfattelse (1:2)

Forhold, der ikke begrænser sig til specifikke elementer, konti eller poster i regnskabet

F.eks. forbehold for fortsat drift afkræftende konklusion

Forhold, der er begrænset til specifikke elementer, konti eller poster i regnskabet, men repræsenterer eller kan repræsentere en substantiel del af regnskabet

– Forhold, der vedrører mindst 85 % af balancesummen, er som absolut hovedregel væsentlige og gennemgribende, jf. Revisornævnets praksis

– Efter vores opfattelse er forhold, der vedrører mindre end 85 %, men mindst 50 % af balancesummen, som udgangspunkt også væsentlige og gennemgribende

– … ligesom revisor bør overveje, om forhold, der vedrører mindst 20-25 % af balancesummen, er væsentlige og gennemgribende

Hvis revisor i denne situation vurderer, at forholdet ikke er væsentligt og gennemgribende, skal dette begrundet i revisors dokumentation

– Husk – ud over balancesummen – også at overveje forholdets indvirkning på egenkapitalen

– Husk desuden at overveje indvirkningen på resultatopgørelsen og en eventuel pengestrømsopgørelse


Hvornår er et forhold væsentligt og gennemgribende? –vores opfattelse (2:2)

Forhold, der er begrænset til specifikke elementer, konti eller poster i regnskabet, men repræsenterer eller kan repræsentere en substantiel del af regnskabet (fortsat)

– Der er tale om en konkret vurdering

– Vi kan ikke forvente en udmelding fra Revisionsteknisk Udvalg, men yderligere afgørelser fra Revisornævnet kan forhåbentlig med tiden indsnævre definitionen af ”gennemgribende” yderligere

Oplysninger, der er grundlæggende for brugernes forståelse af regnskabet

– F.eks. forbehold for manglende oplysninger om væsentlig usikkerhed vedr. fortsat drift afkræftende konklusion


Tilbage på sporet …Den nye revisionspåtegning – konklusion med forbehold (1:2)




Vi har revideret …

Det er vores opfattelse, at årsregnskabet, bortset fra indvirkningen [eller] den mulige indvirkning [eller] indvirkningerne [eller] de mulige indvirkninger af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet ”Grundlag for konklusion med forbehold”, giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31.12.16 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 01.01.16 - 31.12.16 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Grundlag for konklusion med forbehold

[Omtale af modifikationen eller modifikationerne]

Vi har udført vores revision i overensstemmelse med …


Ledelsen har ansvaret for …

Revisors ansvar for revision af årsregnskabet

Vores mål er at …

”Bortset fra” –ligesom hidtil

Her skal selve ”forbeholdet” eller ”forbeholdene” stå


Den nye revisionspåtegning – konklusion med forbehold (2:2)


Ledelsen er ansvarlig for …

[Overvej om udtalelsen skal tilpasses som følge af den modificerede konklusion]

[Underskrift m.v.]

Skal udtalelsen om ledelsesberetningen

tilpasses?


Den nye revisionspåtegning – afkræftende konklusion (1:2)





Det er vores opfattelse, at årsregnskabet, som følge af betydeligheden af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet ”Grundlag for afkræftende konklusion”, ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31.12.16 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 01.01.16 - 31.12.16 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

[Det er vores opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.]

Grundlag for afkræftende konklusion







”Giver ikke” –ligesom hidtil


Anbefaling til generalforsamlingen om ikke at godkende

årsrapporten, medmindre der er tale om en ”lille

virksomhed” (størrelsesmæssigt

svarende til virksomheder omfattet af

regnskabsklasse B)


Den nye revisionspåtegning – afkræftende konklusion (2:2)



…

Baseret på det udførte arbejde er det vores opfattelse, at ledelsesberetningen er i overensstemmelse med årsregnskabet og er udarbejdet i overensstemmelse med årsregnskabslovens krav. Vi har ikke fundet væsentlig fejlinformation i ledelsesberetningen. Som det fremgår af den afkræftende konklusion, er det dog vores opfattelse, at årsregnskabet ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31.12.16 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 01.01.16 - 31.12.16 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

[Underskrift m.v.]

Udtalelsen om ledelsesberetningen

er tilpasset


Den nye revisionspåtegning – manglende konklusion (1:2)




Vi er blevet valgt til at revidere …

Vi udtrykker ingen konklusion om årsregnskabet. På grund af betydeligheden af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet ”Grundlag for manglende konklusion”, har vi ikke været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis, der kan danne grundlag for en konklusion om årsregnskabet.

[Det er vores opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.]

Grundlag for manglende konklusion




”Har vi ikke” –ligesom hidtil


Overvej, hvorvidt generalforsamlingen skal anbefales ikke

at godkende årsrapporten,

medmindre der er tale om en ”lille

virksomhed” (størrelsesmæssigt

svarende virksomheder omfattet af

regnskabsklasse B)

Omtalen af ledelsens ansvar er uændret …


Den nye revisionspåtegning – manglende konklusion (2:2)


Vores ansvar et at udføre en revision af årsregnskabet i overensstemmelse med internationale standard om revision og de yderligere krav, der er gældende i Danmark, og at afgive en revisionspåtegning. På grund af det [eller] de forhold, der er beskrevet i afsnittet ”Grundlag for manglende konklusion”, har vi imidlertid ikke været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis, der kan danne grundlag for en konklusion om årsregnskabet.

Vi er uafhængige af selskabet i overensstemmelse med internationale etiske regler for revisorer (IESBA’s etiske regler) og de yderligere krav, der er gældende i Danmark, ligesom vi har opfyldt vores øvrige etiske forpligtelser i henhold til disse regler og krav. Det er vores opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vores konklusion.


Som det fremgår af afsnittet ”Grundlag for manglende konklusion”, har vi ikke været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis, der kan danne grundlag for en konklusion om årsregnskabet. Vi afgiver derfor ikke en udtalelse om ledelsesberetningen.

[Underskrift m.v.]

… men det er omtalen af revisors ansvar ikke

Udtalelsen om ledelsesberetningen

er tilpasset


Vi skal også næsten give ”supplerende oplysninger” i de samme situationer som hidtil!

”Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet”

– Hedder nu ”Fremhævelse af forhold i regnskabet”

– Væsentlig usikkerhed om fortsat drift skal ikke længere omtales under ”Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet”, men skal nu omtales i et særskilt afsnit

”Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen”

– Hedder nu ”Fremhævelse af forhold vedrørende revisionen”

”Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold”

– Omfatter rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2

Oplysninger om overtrædelse af bogføringslovgivningen

Oplysninger om ledelsesansvar

– Skal nu omtales under en overskrift, der er tilpasset indholdet – f.eks. ”Overtrædelse af selskabsloven”

– Hvis der er flere rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens §7, stk. 2, ”aktiveres” overskriften ”Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering”

– Revisor skal nu kun give oplysninger om ledelsesansvar, hvis der er tale om et ikke uvæsentligt forhold


Den nye revisionspåtegning – væsentlig usikkerhed om fortsat drift og fremhævelser (1:2)



Konklusion





Væsentlig usikkerhed om fortsat drift

[Omtale af usikkerheden]

Fremhævelse af forhold i regnskabet

[Omtale af fremhævelsen eller fremhævelserne]

Fremhævelse af forhold vedrørende revisionen

[Omtale af fremhævelsen eller fremhævelserne]

Særskilt afsnit vedr. væsentlig usikkerhed om fortsat drift

Skulle tidligere omtales under ”Supplerende oplysninger


Hed tidligere ”Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet”

Hed tidligere ”Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen”


Den nye revisionspåtegning – væsentlig usikkerhed om fortsat drift og fremhævelser (2:2)







[Underskrift m.v.]


Den nye revisionspåtegning – rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 (1:2)



Revisionspåtegning på årsregnskabet

Konklusion









Overskriften ”Revisionspåtegning på årsregnskabet” er kun relevant, hvis

der f.eks. er rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens

§ 7, stk. 2, f.eks. oplysninger om ledelsesansvar


Den nye revisionspåtegning – rapporteringsforpligtelser i henhold til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 (2:2)



Overtrædelse af selskabsloven

[Omtale af forholdet]

[Eller]

Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering

Overtrædelse af bogføringsloven


Overtrædelse af selskabsloven


Overtrædelse af skattelovgivningen


Overtrædelse af momslovgivningen


Overtrædelse af tilskudslovgivningen


[Underskrift m.v.]

Overskriften ”Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering” er kun

relevant, hvis der f.eks. er flere rapporteringsforpligtelser i henhold til

erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, f.eks. flere oplysninger om ledelsesansvar

(vedr. overtrædelse af forskellig lovgivning)

Det skal fremgå af overskriften, hvilken lov eller

lovgivning der er overtrådt


Ny revisionspåtegning – ikrafttræden (1:2)


– HR: Regnskabsår, der slutter d. 15.12.16 eller senere

– U: Formentlig mulighed for førtidsimplementering

Ny erklæringsbekendtgørelse

– HR: Som ISA’erne, dvs. regnskabsår, der slutter d. 15.12.16 eller senere

– U: Mulighed for førtidsimplementering for revisionspåtegninger, der afgives d. 15.12.16 eller senere

Revisionsteknisk Udvalg fraråder førtidsimplementering af den nye opbygning af revisionspåtegningen

– Det samme gør vi, men det kan efter omstændighederne være relevant at førtidsimplementere:

Den nye erklæringsbekendtgørelses regler vedr. oplysninger om ledelsesansvar

Den nye erklæringsbekendtgørelses regler om anbefaling til generalforsamlingen om ikke at godkende årsrapporten


Ny revisionspåtegning – ikrafttræden (2:2)

Regnskabsafslutning Regnskabsafslutning i 2016

Regnskabsafslutning i 2017

31.03 2015/16 er indsendt –”gammel” revisionspåtegning

2016/17 – ny revisionspåtegning

30.06 2015/16 er indsendt –”gammel” revisionspåtegning


30.09 2015/16 er muligvis indsendt – ”gammel” revisionspåtegning


31.12 Ny revisionspåtegning

Andre erklæringer

Udvidet gennemgang, review, andre erklæringer med sikkerhed og erklæringer uden sikkerhed


Andre erklæringer med sikkerhed – hvad er ændret?

Erklæringer om udvidet gennemgang på ”regnskaber”, f.eks. årsrapporter

Reviewerklæringer på ”regnskaber”, f.eks. årsrapporter


Rækkefølgen i erklæringen

Uændret

Indholdet af erklæringen Næsten uændret (se dog nedenfor under ”Udtalelse om ledelsesberetningen”)

Uændret

”Den udvidedegennemgang har ikke givet anledning til forbehold”

Udgået (ligesom i revisionspåtegningen)

IR


Længere (ligesom i revisionspåtegningen)

IR

”Forbehold” Overskrifter ændret (ligesom i revisionspåtegningen)

Anbefaling til generalforsamlingen om ikke at godkende årsrapporten

Udgået IR

”Supplerende oplysninger”

Overskrifter ændret (ligesom i revisionspåtegningen)

Overskrifter ændret (ligesom i revisionspåtegningen)

Oplysninger om f.eks. ledelsesansvar fortsat IR


Ikke særskilt afsnit – fortsat ”supplerende oplysninger”, men nu under overskriften ”Fremhævelse af forhold i regnskabet”

Ikke særskilt afsnit


Andre erklæringer med sikkerhed – ikrafttræden

Erklæringer med sikkerhed på ”regnskaber”, f.eks. årsrapporter

– Som den nye revisionspåtegning

– HR: Regnskabsår, der slutter d. 15.12.16 eller senere

– U: Mulighed for førtidsimplementering for erklæringer, der afgives d. 15.12.16 eller senere

– Førtidsimplementering frarådes generelt, men det kan for erklæringer om udvidet gennemgang efter omstændighederne være relevant at førtidsimplementere:

Den nye erklæringsbekendtgørelses regler vedr. oplysninger om ledelsesansvar


– Erklæringer, der afgives d. 18.06.16 eller senere


Erklæringer uden sikkerhed – hvad er ændret?


Forbehold i erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæringer) på årsrapporter? (1:2)

http://www.google.com/url?sa=i&rct=j&q=&esrc=s&frm=1&source=images&cd=&cad=rja&docid=Hr2nMer2Q-ERmM&tbnid=QcvixrZkZpZy_M:&ved=0CAUQjRw&url=http://www.projektledelsen.dk/har-du-svaert-ved-at-sige-nej&ei=8scxUum_IcLBtQa-m4GYAQ&psig=AFQjCNGHPEJBkbsa-Hx79ewTejmIu5N8qA&ust=1379080525120183

http://www.google.com/url?sa=i&rct=j&q=&esrc=s&frm=1&source=images&cd=&cad=rja&docid=Hr2nMer2Q-ERmM&tbnid=QcvixrZkZpZy_M:&ved=0CAUQjRw&url=http://www.projektledelsen.dk/har-du-svaert-ved-at-sige-nej&ei=8scxUum_IcLBtQa-m4GYAQ&psig=AFQjCNGHPEJBkbsa-Hx79ewTejmIu5N8qA&ust=1379080525120183


Forbehold i erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæringer) på årsrapporter? (2:2)

Hvad gør jeg så?

– Sørger for, at årsregnskabet rettes (hvis der er tale om uenighed med ledelsen), eller at begrænsningen i revisors arbejde fjernes (hvis der er tale om begrænsning i revisors arbejde), hvis dette overholdet er muligt

– Fratræder opgaver og undlader at afgive erklæring eller

– Afgiver en erklæring med sikkerhed, f.eks. en reviewerklæring, med det eller de nødvendige forbehold

Forbehold i erklæringen på årsrapporten og erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger på det interne årsregnskab og det skattemæssige årsregnskab?


Supplerende oplysninger i erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæringer) på årsrapporter?

Ikke krav om supplerende oplysninger

Supplerende oplysninger vedr. forhold i regnskabet?

– Ikke krav, men formentlig ikke noget til hinder herfor

– Med eller uden overskrift? Tja …

Supplerende oplysninger vedr. forståelse af opgaven?

– Svarende til supplerende oplysninger vedr. forståelse af revisionen

– Ikke krav, men formentlig ikke noget til hinder herfor

– Med eller uden overskrift? Tja …

Supplerende oplysninger vedr. andre forhold?

– Herunder supplerende oplysninger om overtrædelse af bogføringslovgivningen og supplerende oplysninger om ledelsesansvar?

– Ikke krav og formentlig i strid med revisors tavshedspligt

Vi anbefaler, at revisor aldrig giver supplerende oplysninger, herunder særligt supplerende vedr. andre forhold, i erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger

Typiske fejl i revisors erklæringer


Typiske fejl i revisors erklæringer (1:2)

Erhvervsstyrelsen har i februar 2014 udsendt en meddelelse om typiske fejl i revisors erklæringer

Formålet med meddelelsen er at medvirke til at hæve den samlede kvalitet i revisors erklæringer

– Meddelelsen sætter fokus på de hyppigst konstaterede fejltyper i et forsøg på at forhindre disse fejltyper i at opstå fremadrettet

– De medtagne eksempler på fejl er konstateret af Revisortilsynet og Erhvervsstyrelsen som led i den samlede kontrol af kvalitet i revisors arbejde

– Meddelelsen har ikke til formål at stille yderligere krav til revisor

Husk – meddelelsen er baseret på den ”gamle” erklæringsbekendtgørelse!


Typiske fejl i revisors erklæringer (2:2)

1. Manglende forbehold for overtrædelse af ÅRL

2. Manglende supplerende oplysninger

3. Fejl i revisors erklæring i relation til going concern

– Herunder sammenblanding af going concern og kapitaltab

4. Fejl i modifikation som følge af forbehold

5. Andre fejltyper


1. Manglende forbehold for overtrædelse af ÅRL

Uddrag af Erhvervsstyrelsens meddelelse

– Noter, der giver regnskabsbrugerne relevant supplerende målingsinformation, skal altid opfattes som væsentlige, medmindre såvel det indregnede beløb som det i noten oplyste beløb er uvæsentlige

– Oplysningskrav, der giver information til kapitalere og andre regnskabsbrugere til et ”kontrolformål”, f.eks. ledelseshonorering, herunder incitamentsprogrammer, revisionshonorar m.v., vil som udgangspunkt altid vil være væsentlige

– Hvis oplysningerne ikke er til stede, vil dette være en væsentlig fejl, mens fejl i oplysningerne vil skulle vurderes ud fra en væsentlighedsbetragtning

Manglende noter er som udgangspunkt væsentlige, hvilket medfører forbehold i erklæringen på årsrapporten

– … medmindre det konkret (og undtagelsesvist) vurderes, at den manglende note er uvæsentlig


2. Manglende supplerende oplysninger


– Forhold omkring ulovlige ”kapitalejerlån” har været et tilbagevendende tema igennem en del år

– Alligevel viste kvalitetskontrollen for 2012 (og 2013), at der fortsat er revisorer, der ikke giver de krævede supplerende oplysninger i revisionspåtegningen (eller erklæringen om udvidet gennemgang), når et ulovligt ”kapitalejerlån” har været til stede i løbet af regnskabsåret

– Revisortilsynet har således også i 2012 (og efterfølgende) valgt at indbringe flere revisorer for ikke at give supplerende oplysninger eller for at give upræcise oplysninger om ulovlige ”kapitalejerlån”

– Revisortilsynet har endvidere sanktioneret en del revisorer for ikke at tage forbeholdfor manglende noteoplysninger relateret til lån til ledelsen i henhold til ÅRL § 73

Husk at tilgodehavendet også skal indregnes og måles korrekt

– ”Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse”?

– Nedskrivning til lavere nettorealisationsværdi?

Utilstrækkelig formulering af supplerende oplysninger – eksempel

– ”Uden at vi tager forbehold henleder vi opmærksomheden på, at selskab fortsat bør arbejde målrettet på indfrielse af det forrentede mellemværende”


3. Fejl i revisors erklæring i relation til going concern (1:2)


Omtale af usikkerhed i årsregnskabet (note 1)

Tilstrækkelig Utilstrækkelig

Going concern valgt som

regnskabsprincip

Relevant valg(enig med ledelsen)

Supplerende oplysninger vedr.

forhold i regnskabet

Konklusion uden forbehold

Forbehold for utilstrækkelige eller

manglende oplysninger

Konklusion med forbehold eller

afkræftende konklusion

Ikke relevant valg(uenighed med

ledelsen)

Forbehold for fortsat drift


Forbehold for fortsat drift og forbehold for utilstrækkelige eller

manglende oplysninger


Going concern ikke valgt som

regnskabsprincip

Relevant valg(enig med ledelsen)

Supplerende oplysninger vedr. forhold i regnskabet

Konklusion uden forbehold


Going concern – kan jeg udtrykke en manglende konklusion?

Efter FSR – danske revisorers opfattelse er det som absolut hovedregel ikke muligt for revisor at udtrykke en manglende konklusion vedr. going concern

En manglende konklusion kan således kun komme på tale i helt særlige tilfælde, hvor ledelsen enten tilbageholder relevant information for revisor eller afviser en anmodning om at fremskaffe et bedre grundlag for ledelsens og revisors vurdering af going concern

– F.eks. udarbejdelsen af et budget eller andet relevant materiale for vurderingen af going concern

Vi er enige i denne fortolkning


Sammenblanding af going concern og kapitaltab (1:2)


– Der ofte ses eksempler på sammenblanding af reglerne om henholdsvis supplerende oplysninger vedr. kapitaltab og supplerende oplysninger vedr. going concern

– Kapitaltab er ikke altid sammenfaldende med usikkerhed om going concern

– Revisor skal derfor – ved afgivelse af sin erklæring – skelne mellem, om der alene er tale om, at ledelsen ikke har opfyldt sine pligter vedr. kapitaltab, eller der også er tale om usikkerhed vedr. going concern

– Revisor skal ikke give supplerende oplysninger om kapitaltab, hvis ledelsen har overholdt sine pligter og derfor ikke kan ifalde ansvar

– Hvis der som følge af bl.a. kapitaltabssituationer eksisterer going concern-problemer, skal dette adresseres særskilt

ISA 570 – fortsat drift (going concern)

– Negativ egenkapital eller manglende overholdelse af kapitalkrav kan være indikationer på væsentlig usikkerhed om fortsat drift (afsnit A2)


Sammenblanding af going concern og kapitaltab (2:2)

Going concern

– Erklæringsmuligheder

Supplerende oplysninger vedr. forhold i regnskabet – væsentlig usikkerhed om fortsat drift

Forbehold – for regnskabsprincip (going concern) eller oplysninger i årsregnskabet (note 1)

… eller ingen af delene

Se oversigt på tidligere planche

– Revision, udvidet gennemgang og review

– Hvad med opstilling af finansielle oplysninger (assistance)?

Kapitaltab

– Erklæringsmuligheder

Supplerende oplysninger vedr. andre forhold – ledelsesansvar som følge af overtrædelse af SL

… eller ingenting

– Revision og udvidet gennemgang, men ikke review

– Hvad med opstilling af finansielle oplysninger (assistance)?


Sammenblanding af going concern og kapitaltab –eksempler

”Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet

– Uden at modificere vores konklusion, gør vi opmærksom på, at selskabet har tabt over halvdelen af selskabskapitalen og dermed er omfattet af kapitaltabsbestemmelserne i selskabslovens § 119. Vi har vurderet at selskabet kan fortsætte driften de næste 12 måneder fra balancedagen”


– Uden at tage forbehold henleder vi opmærksomheden på, at selskabet har tabt mere end halvdelen af anpartskapitalen. Selskabet ledelse forventer, at de nuværende kreditfaciliteter kan opretholdes, hvorfor selskabets ledelse har aflagt årsregnskabet med fortsat drift for øje”


– Selskabet har tabt sin egenkapital og opfylder dermed ikke lovgivningens krav til kapitalgrundlag. Der henvises i øvrigt til ledelsesberetningen”


– Selskabet har tabt selskabskapitalen. Ledelsen forventer, at selskabskapitalen retableres ved egen indtjening jævnfør ledelsesberetningen. Vi er enige i ledelsens vurdering”


4. Fejl i modifikation som følge af forbehold


– Der er kun fire forskellige måder at modificere konklusionen på, hvis revisor har taget forbehold i revisionspåtegningen (eller erklæringen om udvidet gennemgang eller reviewerklæringen)

Væsentlige, men ikke

gennemgribende forhold



forhold



forhold


Uenighed med ledelsen

Begrænsning i omfanget af revisors

arbejde


4. Fejl i modifikation som følge af forbehold – eksempler

”Forbehold

– Vi tager forbehold for værdiansættelsen af selskabets pantebrevsportefølje, som indgår i årsregnskabet med 205.690 tkr. Selskabet har foretaget vurdering af tabsrisiko for pantebrevsporteføljen. Vi har som følge af den aktuelle finansielle situation i samfundet og markedet for pantebrevshandel ikke kunnet opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for værdiansættelsen af pantebrevene, herunder den samlede tabsrisiko

Konklusion

– Det er vores opfattelse, at årsregnskabet, bortset fra det anførte forbehold, giver et retvisende billede af …”

”Forbehold

– Selskabets bogføring udgør som følge af væsentlige mangler ikke et pålideligt grundlag for udarbejdelse af årsrapporten. Der er ikke foretaget en pålidelig rekonstruktion af alle registreringer, og der henstår væsentlige, uafklarede differencer. Vi tager derfor forbehold for regnskabsgrundlaget

Konklusion

– Det er vores opfattelse, at regnskabet, med foranstående forbehold, giver et retvisende billede af …”


5. Andre fejltyper (1:2)

En ikke godkendt revisor underskriver sammen med en godkendt revisor i revisionspåtegningen

– Revisionspåtegninger

HR – revisionspåtegninger på regnskaber kan ikke afgives sammen med andre end godkendte revisorer (RL § 19, stk. 1)

U – revisor kan dog under visse betingelser afgive en revisionspåtegning sammen med rigsrevisor (RL § 19, stk. 3)

Revisionsprotokollen skal underskrives af den eller de godkendte revisorer, der underskriver revisionspåtegningen – og ikke andre

– Erklæringer om udvidet gennemgang

Som revisionspåtegninger

– Andre erklæringer med sikkerhed, herunder reviewerklæringer

Andre erklæringer med sikkerhed kan afgives sammen med andre end godkendte revisorer (RL § 19, stk. 4)

– Erklæringer uden sikkerhed, herunder erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæringer)

Som andre erklæringer med sikkerhed


5. Andre fejltyper (2:2)

F.eks. sammenblanding af erklæringstyper, herunder forkert grad af sikkerhed

– Uddrag af Erhvervsstyrelsens meddelelse

Når en erklæring fremstår som en erklæring med sikkerhed, har regnskabsbrugerne en berettiget forventning om, at revisor har udført arbejde, der understøtter den afgivne erklæring

Hvis revisor fejlagtigt udtrykker en grad af sikkerhed i sin erklæring, kan regnskabsbrugerne få en falsk tillid til indholdet i erklæringsemnet

Det er derfor alvorligt, hvis revisor afgiver en erklæring, der udtrykker en grad af sikkerhed, som ikke er i overensstemmelse med det underliggende arbejde

– ISRS 4400 DK – aftalte arbejdshandlinger

Da revisor alene afgiver erklæring om de faktiske resultater vedr. de aftalte arbejdshandlinger, udtrykkes ingen grad af sikkerhed

– I stedet vurderer brugerne af erklæringen selv de arbejdshandlinger og forhold, som revisor erklærer sig om, og drager deres egne konklusioner af revisors arbejde (afsnit 5)

– ISRS 4410 – opstilling af finansielle oplysninger (assistance)

Et vigtigt formål med revisors erklæring er at kommunikere klart om arten af opgaven om opstilling af finansielle oplysninger samt revisors rolle og ansvar i forbindelse hermed

– Revisors erklæring kan ikke på nogen måde udtrykke en konklusion om de finansielle oplysninger (afsnit 39)

Valg af erklæring

Erklæringsstandarderne


Betegnelser for standarder

IAASB Revisionsteknisk Udvalg Standarder

ISQC International Standard on Quality Control

ISQCInternational standard om kvalitetsstyring

ISQC 1-99

ISA International Standard on Auditing

ISA International standard om revision

ISA 100-999

ISRE International Standard on Review Engagements

ISRE (DK)

International standard om review (og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning)

ISRE 2000-2699 (DK)

ISAE International Standard on Assurance Engagements

ISAE (DK)

International standard om andre erklæringsopgaver med sikkerhed (og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning)

ISAE 3000-3699 (DK)

ISRS International Standard on Related Services

ISRS (DK)

International standard om beslægtede opgaver (og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning)

ISRS 4000-4699 (DK)


Erklæringsstandarderne

Retningslinjer for revisors etiske adfærd (etiske regler for revisorer)

Revision og review af historiske finansielle oplysninger

Andre erklæringsopgaver end revision eller review af historiske finansielle

oplysninger

ISA og udtalelser

Revision

ISAE og udtalelser

Andre erklæringsopgaver med sikkerhed

ISA 700

ISA 701

ISA 705 og ISA 706

ISA 710

ISA 720

ISA 800, ISA 805 og ISA 810

ISAE 3000

ISAE 3400 DK

ISAE 3402

(ISAE 3410)

ISAE 3420

ISRE og udtalelser

Review

Beslægtede opgaver

ISRS og udtalelser

Beslægtede opgaver

ISRS 4400 DK

ISRS 4410

ISRE 2400

ISRE 2410 DK

ISQC vedr. kvalitetskontrol

Begrebsramme for erklæringsopgaver med sikkerhed


Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsenog -standarderne

Revisions-påtegninger på

reviderede regnskaber


gennemgang af regnskaber

Erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber

Andre erklæringer med

sikkerhed

Erklæringer uden sikkerhed

§§ 3-8 §§ 9-11 §§ 12-15 §§ 16-19 –

ISA 700Erhvervsstyrelsens

erklærings-standard

ISRE 2400ISA 800, ISA 805

og ISA 810ISRS 4400

ISA 701FSR – danske

revisorers standardISRE 2410 DK ISRE 2400 ISRS 4410 DK

ISA 705 og ISA 706

ISRE 2410 DK

ISA 710 ISAE 3000

ISA 720 ISAE 3400 DK

ISAE 3402

(ISAE 3410)

ISAE 3420


Erklæringsbekendtgørelsens regnskabsbegreb

Ved et regnskab forstås i denne bekendtgørelse:

1. En årsrapport, et årsregnskab, et koncernregnskab, en delårsrapport, et delårsregnskab og et delårskoncernregnskab i henhold til ÅRL (eller IFRS), samt

2. Et andet tilsvarende regnskab, som ikke er omfattet af nr. 1, og som i det mindste indeholder en resultatopgørelse, en balance og forklarende noter, og som tjener et generelt formål og retter sig mod en bred kreds af brugere (§ 2)

Eksempler fra erklæringsvejledningen

Eksempler på regnskaber Eksempler på andre dokumenter

Regnskaber, der aflægges efter ÅRL Skatteregnskaber

Regnskaber, der aflægges efter IFRS Mellembalancer

Regnskaber for ikke erhvervsdrivende fonde

Åbningsbalancer (samt overtagelsesbalancer m.v.)

Regnskaber for skoler m.v. Fusionsregnskaber (og spaltningsregnskaber)

Afsluttende boregnskaber ved konkurs

Statusoversigter som grundlag for akkord

Projekt- og tilskudsregnskaber


Revisorloven (1:2)

Erklæringermed sikkerhed


Finder revisorloven anvendelse? Ja Ja, delvist

Overordnede krav til revisors arbejde

God revisorskikAlene professionel kompetence

og fornøden omhu

Tavshedspligt Ja Ja

Lovpligtig forsikring Ja Ja

Disciplinæransvar (Revisornævnet)

Ja Ja

Underretning om økonomiske forbrydelser (SØIK)

Ja Ja


Revisorloven (2:2)

Erklæringermed sikkerhed


Offentlighedens tillidsrepræsentant

Ja Nej

Uafhængighed Ja Nej (men oplysningskrav)

Ekstern kvalitetskontrol Ja Nej

En række andre krav til revisor og revisionsvirksomheden

Ja Nej


Udvalgte forskelle på erklæringsstandarderne (1:3)

ISA ISRE ISAE 3000 ISAE 3400

DKISAE 3402 ISAE 3420

ISRS 4400 DK

ISRS 4410

Ydelse Revision ReviewUnder-søgelse

Under-søgelse

Under-søgelse

OpstillingAftalte

arbejds-handlinger

Opstilling

Selvstændig standard eller ”tillægs-standard”

ISA 800 og 805 er

(ligesom f.eks. ISA

705 og 706) ”tillægs-

standarder” til ISA 700

Selvstæn-dige

standarder

Selvstændig standard

”Tillægs-standard” til ISAE 3000

”Tillægsstandard” til

ISAE 3000

”Tillægs-standard” til ISAE 3000



Grad af sikkerhed

Høj BegrænsetHøj eller

begrænsetHøj og

begrænsetHøj eller

begrænsetHøj Ingen Ingen

Konklusion Ja, positiv Ja, negativJa, positiv

eller negativJa, positiv og negativ

Ja, positiv Ja, positiv Nej Nej

Forbehold Ja Ja Ja Ja Ja Ja - -



ISA ISRE ISAE 3000 ISAE 3400


ISRS 4400 DK

ISRS 4410

Kunde-kendskab

Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja

Analytiske handlinger

Ja Ja Ja Ja Ja JaEfteraftale

Opstilling og gennem-læsning

Forespørgsler Ja Ja Ja Ja Ja JaEfteraftale

Nej

Efterprøvelse Ja

Nej, men efter

omstændig-hederne krav

om overvejelse af andre og yderligere handlinger, herunder

efterprøvelseshandlinger

Ja eller nej

Ja, men kun for så vidt angår den

del af erklæringen, der er med høj grad af sikkerhed

Ja eller nej JaEfteraftale

Nej



ISA ISRE ISAE 3000ISAE 3400


ISRS 4400 DK

ISRS 4410

Aftalebrev eller lignende

Ja, evt. tiltrædel-

sesprotokol-lat

Ja Ja Ja

Nej, men der er krav om, at revisor skal opnå service-leveran-dørens

accept af, at denne

anerkender og forstår sit

ansvar

Nej, men der er krav om, at revisor skal opnå

enighed med den

ansvarlige part om, at

denne accepterer og

forstår sit ansvar

Ja Ja

Ledelsens regnskabs-erklæring eller lignende

Ja, dog ikke ved ISA 810

Ja Ja Ja Ja Ja

Nej, med-mindre dette indgår som en specifik arbejds-handling

Nej, men der er krav om, at revisor fra ledelsen skal indhente en bekræftelse

på, at ledelsen har påtaget sig ansvaret –

f.eks. i form af en

ledelses-påtegning

Valg af erklæring

Beslutningstræer


Beslutningstræ – erklæringsbekendtgørelsen


Beslutningstræ – erklæringsstandarderne

Valg af erklæring

Diskussionsopgave


Erklærings-standarderne

ISA 700

ISA 800

ISA 805

ISA 810

Udvi-det

gen-nem-gang

ISRE 2400

ISRE 2410 DK

ISAE 3000

ISAE 3400 DK

ISAE3402

ISAE 3420

ISRS 4400 DK

ISRS 4410

Årsregnskab

Skattemæssigt årsregnskab

Personligt regnskab

Åbningsbalance

Indberetning af omsætningstal

Forretningsgange/interne kontroller

Mellembalance

Budget

Klientkontoerklæ-ring for advokater

Bogføringsbalance


Erklærings-bekendtgørelsen

Revisionspåtegnin-ger på reviderede

regnskaber

Erklæringer om udvidet gennemgang

af regnskaber

Erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber


Ikke omfattet

§§ 3-8 §§ 9-11 §§ 12-15 §§ 16-19 –

Årsregnskab

Skattemæssigt årsregnskab

Personligt regnskab

Åbningsbalance

Indberetning af omsætningstal

Forretningsgange/interne kontroller

Mellembalance

Budget

Klientkontoerklæ-ring for advokater

Bogføringsbalance


Problemet … og løsningen


Analyse af revisorerklæringer (1:3)


Fortrykte erklæringer – hvad er problemet?

Hvad hvis erklæringen ikke overholder erklæringsbekendtgørelsenog/eller erklæringsstandarderne?

Erklæringsbekendtgørelsen skal naturligvis overholdes (hvis der er tale om en erklæring med sikkerhed)

Det samme skal erklæringsstandarderne – dels via RL’s henvisning til god revisorskik, dels via henvisningen til standarderne i revisors erklæringer

Hvad siger erklæringsvejledningen om fortrykte erklæringer?

– En revisor kan ikke undlade at følge erklæringsbekendtgørelsens krav til erklæringer, medmindre speciallovgivning eller særlige EU-retlige regler stiller krav, der går forud for erklæringsbekendtgørelsen

– Underskriver revisor en fortrykt blanket fra en offentlig myndighed, hvor revisors arbejde ikke er tilstrækkeligt beskrevet, overtræder revisor derfor i princippet erklæringsbekendtgørelsen, medmindre det er i henhold til særlovgivning

– Bekendtgørelsen overtrædes også, hvis revisor undlader at tage de nødvendige forbehold og give de nødvendige supplerende oplysninger (afsnit 2)


Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorers kendelse af 09.03.04 i sag nr. 18/2003

Revisors erklæring

Disciplinærnævnets afgørelseAllerede fordi indklagedes erklæring ikke indeholder en omtale af det udførte arbejde, findes den ikke at opfylde de krav, der i erklæringsbekendtgørelsen stilles til en erklæring … .

Indklagede har således ved sin handlemåde handlet i strid med god revisorskik … .

Uanset at klagen alene drejer sig om en lille sag beløbsmæssigt, har Disciplinærnævnet ved fastsættelsen af bødestørrelsen lagt vægt på, at sagen angår en erklæring, der ikke opfylder erklæringsbekendtgørelsen. Klageren pålægges derfor … en bøde på 10.000 kr.

Under henvisning til den af … Byret den 25. marts 2002 afsagte dom skal jeg herved erklære, at de af A's Forlag foretagne afregninger vedrørende C og B er korrekte og i overensstemmelse med firmaets lageropgørelse.


Fortrykte erklæringer – typiske ”faresignaler” (1:2)

Faresignal Bemærkninger

Alt for kort erklæring En erklæring, der overholder både erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne, er som bekendt relativt lang. En alt for kort erklæring kan derfor være et tegn på, at erklæringen ikke overholder erklæringsbekendtgørelsen og/eller -standarderne

Forkert overskrift (erklæringer med sikkerhed) En erklæring med sikkerhed skal altid have overskriften ”Den uafhængige revisors erklæring” eller lignende. Det skal således eksplicit fremgå af erklæringen, at den er afgivet af en uafhængig revisor

Forkert henvisning til den eller de relevante standarder

En erklæring, der henviser til ”den eller de danske standarder om …” i stedet for ”den eller de internationale standarder om …” er forældet og overholder derfor ikke erklæringsbekendtgørelsen og/eller -standarderne

En erklæring, der – ud over den eller de relevante standarder – ikke også henviser til ”… og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning”er typisk også forældet og overholder derfor typisk heller ikke erklæringsbekendtgørelsen og/eller -standarderne


Fortrykte erklæringer – typiske ”faresignaler” (2:2)

Faresignal Bemærkninger

Forkerte henvisninger til bekendtgørelser m.v. Bekendtgørelserne m.v. kan være ophævet og erstattet af nye. Dette kan kontrolleres på www.retsinformation.dk, hvor det tydeligt fremgår, hvis en bekendtgørelse m.v. er ophævet

Manglende eller for kort omtale af ledelsens og revisors ansvar samt det udførte arbejde

En erklæring, der overholder både erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne, skal indeholde en relativt lang omtale af ledelsens og især revisors ansvar samt det udførte arbejde

”Farlig” konklusion (erklæringer med sikkerhed) Det er vigtigt at være opmærksom på, hvordan den eventuelle konklusion i en fortrykt erklæring er udformet, og om revisor kan stå inde for denne konklusion, der kan være udformet som en ”garanti” og ikke en konklusion med enten høj grad af sikkerhed eller begrænset sikkerhed

Manglende sammenhæng mellem graden af sikkerhed og konklusionen (erklæringer med sikkerhed)

Høj grad af sikkerhed medfører altid en positiv konklusion, ligesom begrænset sikkerhed altid medfører en negativ konklusion

Konklusion i erklæringer uden sikkerhed En erklæring uden sikkerhed må aldrig indeholde en konklusion

http://www.retsinformation.dk/


Retsinformation – brug det …


… men pas på!


Fortrykte erklæringer – hvad gælder der?

Alle erklæringer, herunder fortrykte erklæringer, skal som udgangspunkt overholde erklæringsbekendtgørelsen (hvis der er tale om en erklæring med sikkerhed) og den eller de relevante erklæringsstandarder

Fortrykte erklæringer, hvis indhold er reguleret i speciallovgivningeller særlige EU-retlige regler, skal ikke nødvendigvis overholde erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne, idet sådan særlovgivning går forud for erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne

Det er imidlertid vigtigt, at der er tale om enten lovgivning, dvs. en lov eller en bekendtgørelse, eller EU-retlige regler, hvilket typisk vil være en forordning

– Det er således ikke tilstrækkeligt til at tilsidesætte erklæringsbekendtgørelsen -standarderne, hvis der f.eks. er tale om et cirkulære, en vejledning eller lignende

Det er også vigtigt, at det er selve indholdet af erklæringen, der er reguleret i særlovgivning

– Det er således ikke tilstrækkeligt til at tilsidesætte erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne, hvis det blot er afgivelsen af erklæringen, men ikke selve indholdet heraf, der er reguleret i særlovgivning


Fortrykte erklæringer – vores anbefalinger (1:2)

Hvis du skal afgive en fortrykt erklæring, der ikke overholder erklæringsbekendtgørelsen og/eller erklæringsstandarderne, bør du udarbejde din egen erklæring og indsende denne erklæring til den relevante myndighed

– Det kan i den forbindelse anbefales at vedhæfte den fortrykte erklæring uden underskrift, men med henvisning til den særskilte – og underskrevne –erklæring

Hvis den pågældende myndighed ikke vil acceptere en anden erklæring end den fortrykte, der ikke overholder erklæringsbekendtgørelsen og/eller erklæringsstandarderne, skal du vurdere, hvorvidt indholdet af erklæringen er reguleret i speciallovgivning eller særlige EU-retlige regler

– Hvis dette er tilfældet, kan du afgive erklæringen, selv om den ikke overholder erklæringsbekendtgørelsen og/eller erklæringsstandarderne, idet sådan særlovgivning går forud for erklæringsbekendtgørelsen og erklæringsstandarderne

– Det er dog vigtigt at være opmærksom på, hvordan konklusionen i erklæringen er formuleret, og om du kan stå inde for denne konklusion, der kan være formuleret som en ”garanti” og ikke en konklusion med enten høj grad af sikkerhed eller begrænset sikkerhed


Fortrykte erklæringer – vores anbefalinger (2:2)

Hvis den pågældende myndighed ikke vil acceptere en anden erklæringend den fortrykte, der ikke overholder erklæringsbekendtgørelsen og/eller erklæringsstandarderne, og indholdet af erklæringen ikke er reguleret i særlovgivning, kan du derimod som udgangspunkt ikke afgive erklæringen uden at overtræde erklæringsbekendtgørelsen og/eller erklæringsstandarderne og dermed god revisorskik

– Hvis du i denne situation alligevel vælger at afgive erklæringen, kan det anbefales at vedhæfte en erklæring uden underskrift, der overholder erklæringsbekendtgørelsen og erklæringsstandarderne, og i den fortrykte erklæring henvise til den særskilte erklæring

– Du bør i den forbindelse dokumentere i dine arbejdspapirer, at den pågældende myndighed ikke vil acceptere en anden erklæring end den fortrykte – enten med henvisning til en konkret forespørgsel til den pågældende myndighed eller med henvisning til tidligere lignende sager

– Denne fremgangsmåde vil formentlig betyde, at du undgår problemer i forbindelse kvalitetskontrollen eller en eventuel sag for Revisornævnet


Beslutningstræ


Fortrykte erklæringer - beslutningstræ


Diskussionsopgaver


Eksempel 1 – ansøgning om dagpenge for selvstændigt erhvervsdrivende (1:2)


Eksempel 1 – ansøgning om dagpenge for selvstændigt erhvervsdrivende (2:2)

Erklæringen vedrører ansøgning om dagpenge for selvstændigt erhvervsdrivende, hvor udbetaling sker på grundlag af revisorattestation af reguleret enkeltmandsvirksomhed eller interessentskab

Spørgsmål

– Overholder den fortrykte erklæring erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne?

– Kan revisor underskrive den fortrykte erklæring?

– Hvis nej – hvilken erklæring kan revisor afgive i stedet?


Eksempel 2 – helligdagsåbent for mindre dagligvarebutikker (1:3)



Erklæringen vedrører mindre dagligvarebutikker, der skal indsendes en revisorerklæring, hvis butikken ønsker at holde åbent på helligdage

Se nærmere om lovgrundlag m.v. på https://indberet.virk.dk/myndigheder/stat/ERST/Soendagsaabent

Spørgsmål

– Overholder den fortrykte erklæring erklæringsbekendtgørelsen og -standarderne?

– Kan revisor underskrive den fortrykte erklæring?

– Hvis nej – hvilken erklæring kan revisor afgive i stedet?

https://indberet.virk.dk/myndigheder/stat/ERST/Soendagsaabent

Erklæringer om hoved- og nøgletal


Erklæringer om hoved- og nøgletal (1:2)

Vi har i flere forskellige situationer brug for at afgive erklæringer om hoved- og nøgletal

Erklæringer om hoved- og nøgletal afgives som hovedregel efter ISA 810 om opgaver vedr. afgivelse af erklæring om regnskabssammendrag

– Dette kræver imidlertid efter vores opfattelse, at følgende betingelser er opfyldt:

Det eller de årsregnskaber, som hoved- og nøgletallene er uddraget fra, skal være reviderede

Samtlige hovedtal og samtlige de tal, som nøgletallene er beregnet på grundlag af, skal fremgå af årsregnskabet eller årsregnskaberne

Hvis en af eller begge disse betingelser ikke er opfyldt, kan erklæringen efter vores opfattelse ikke afgives efter ISA 810

– I denne situation kan erklæringen i stedet afgives efter ISA 805 om særlige overvejelser vedr. revision af bestanddele af et regnskab samt specifikke elementer, konti eller poster, der indgår i et regnskab

– Dette kræver dog, at hovedtallene og de tal, som nøgletallene er beregnet på grundlag af, er reviderede


Erklæringer om hoved- og nøgletal (2:2)

Hvad hvis hoved- og nøgletallene omfatter nettoomsætningen?

– I denne situation kan en erklæring efter ISA 810 efter vores opfattelse kun anvendes, hvis nettoomsætningen ikke i det eller de årsregnskaber, som hoved- og nøgletallene er uddraget fra, er sammendraget med andre regnskabsposter til bruttofortjeneste eller -tab (ÅRL § 32)

– Hvis nettoomsætningen i årsregnskabet eller årsregnskaberne er sammendraget med andre regnskabsposter til bruttofortjeneste eller -tab, kan en erklæring efter ISA 805 anvendes i stedet

Det er i den forbindelse et krav, at nettoomsætningen er revideret, hvilket forudsætningsvis er tilfældet

– Hvis nettoomsætningen i det eller de årsregnskaber, som hoved- og nøgletallene er uddraget fra, er sammendraget med andre regnskabsposter til bruttofortjeneste eller -tab, men nettoomsætningen er vist i det eller de interne årsregnskaber, kan en erklæring efter ISAE 3000 anvendes i stedet

En erklæring efter ISA 810 eller ISAE 3000 er (i denne sammenhæng) en ”afskriftserklæring”

– En erklæring efter ISA 805 er derimod en erklæring om revision

– Både en erklæring efter ISA 805 eller ISA 810 og en erklæring efter ISAE 3000 er (i denne sammenhæng) en erklæring med høj grad af sikkerhed


Et eksempel – erklæring om nettoomsætning, balance og egenkapital

Erklæringer på årsrapporter

Nettoomsætning vist i årsrapporter?

Nettoomsætning vist i interne årsregnskaber?

Erklæring om hoved- og nøgletal

Revision Ja IR ISA 810 –”afskriftserklæring”

Nej Ja ISA 805 – hvis vi har revideret nettoomsætningen, hvilket vi forudsætningsvis har

ISAE 3000 –”afskriftserklæring” –høj grad af sikkerhed

Nej ISA 805 – hvis vi har revideret nettoomsætningen, hvilket vi forudsætningsvis har

Udvidet gennemgang Ja IR ISAE 3000 –”afskriftserklæring” –høj grad af sikkerhedNej Ja

Review

Nej ISRE 2400 eller ISRS 4410Opstilling af finansielle

oplysninger (assistance)

Selskabsretlige erklæringer


Oversigt over selskabsretlige erklæringer

ISA 700 ISA 805 (og ISA 700)

Udvidet gennemgang

ISRE 2400 ISRE 2410 DK ISAE 3000

Erklæringer om revision af afsluttende likvidations-regnskaber

Erklæringer om revision af åbnings-overtagelses-, overdragelses-eller omdannelses-balancer

Erklæringer om revision af fusions- eller spaltnings-regnskaber (frivillige)

Erklæringer om revision af mellembalancer ved fusion, spaltning eller omdannelse af et andelsselskab til et A/S

Erklæringer om udvidet gennemgang af åbnings-overtagelses-, overdragelses-eller omdannelses-balancer

Erklæringer om udvidet gennemgang af mellembalancer ved fusion, spaltning eller omdannelse af et andelsselskab til et A/S

Erklæringer om udvidet gennemgang af afsluttende likvidations-regnskaber

Review-erklæringer på mellembalancer ved udlodning af ekstraordinært udbytte (hvis revisor ikke er valgt til at revidere selskabets årsregnskaber) (frivillige)

Erklæringer om review af fusions- eller spaltningsregnskaber (hvis revisor ikke er valgt til at revidere selskabets årsregnska-ber) (frivillige)

Review-erklæringer på mellembalancer ved udlodning af ekstraordinært udbytte (hvis revisor er valgt til at revidere selskabets årsregnskaber)

Erklæringer om review af fusions- eller spaltnings-regnskaber (hvis revisor er valgt til at revidere selskabets årsregnskaber) (frivillige)

Høj grad af sikkerhed

Vurderings-beretninger

Vurderings-mandsudtalelser om fusions-, spaltnings- eller omdannelses-planen, herunder vederlaget

”Kreditor-erklæringer”

”Genoptagelses-erklæringer”

”Omregistre-ringserklæringer”

Begrænset sikkerhed

Erklæring om det centrale ledelsesorgans beretning ved kapitalforhøjelse eller -nedsættel-se


Selskabsretlige erklæringer – revisionspligt eller ej? (1:2)

Er revisionspligt eller fravalg af revision afgørende for, hvorvidt der i forbindelse med forskellige selskabsretlige transaktioner skal afgives selskabsretlige erklæringer?

Nogle selskabsretlige erklæringer skal kun afgives, hvis selskabet er underlagt revisionspligt

– F.eks. en mellembalance ved udlodning af ekstraordinært udbytte

– Skal kun forsynes med en reviewerklæring, hvis selskabet er underlagt revisionspligt(SL § 183, stk. 4)

– Hvis selskabet ikke er underlagt revisionspligt, er der derimod ikke krav om, at mellembalancen skal forsynes med en reviewerklæring

– ISRS 4410 kræver dog under visse betingelser, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæring), på mellembalancen

Det afgørende er, om selskabet er underlagt revisionspligt eller ej

– Det er derimod uden betydning, om selskabet faktisk har fravalgt revision eller ej

– Selskaber, der har mulighed for at fravælge revision, men ikke har gjort brug af denne mulighed, er sidestilles således med selskaber, der faktisk har fravalgt revision


Selskabsretlige erklæringer – revisionspligt eller ej? (2:2)

Revisionspligt Fravalg af revision Erklæringer på årsrapporter

Evt. erklæring på mellembalance

Ja Nej Revisionspåtegninger Reviewerklæring

Erklæringer om udvidet gennemgang (regnskabsklasse B)

Nej Nej Revisionspåtegninger Som udgangspunkt ikke krav om erklæring fra revisor. ISRS 4410 kræver dog under visse betingelser, at revisor skal afgive en erklæring, i det mindste en erklæring om opstilling af finansielle oplysninger (assistanceerklæring)

Erklæringer om udvidet gennemgang

Ja (Erklæringer om udvidet gennemgang)

Reviewerklæringer

Erklæringer om opstilling af finansielle oplysninger (assistance-erklæringer)

Betinget lovliggørelse af ”kapitalejerlån”


Revisornævnet – typer af selskabsretlige afgørelser (2012-15)

0

5

10

15

20

25

30Stift

els

e –

vurd

eringsbere

tnin

ger,

åbnin

gsbala

ncer,

stift

els

e v

ed

indskud a

f ”s

tift

ert

ilgodehavender”

og

stift

els

e m

ed ”

rullende”

kapital

(”kæ

destift

els

e”)

Supple

rende o

ply

snin

ger

om

ledels

esansvar

–ulo

vlige

”kapitale

jerlån”

Supple

rende o

ply

snin

ger

om

ledels

esansvar

–ulo

vlig

selv

finansie

ring

Supple

rende o

ply

snin

ger

om

ledels

esansvar

–ulo

vlige

uddelinger

i en

erh

verv

sdrivende fond

Erh

verv

els

e a

f egne

kapitala

ndele

og r

evis

ors

kontr

ol af eje

rbogen

Antal afgørelser


Ændring af selskabsloven m.v.

Lovforslag om ændring af SL m.v. vedtaget d. 01.12.16

– Indeholder ændringer af SL og ÅRL

– Loven er trådt i kraft d. 01.01.17

Indhold

– Betinget lovliggørelse af ”kapitalejerlån”

– Ændrede krav til ejerregistrering

Det bliver en forudsætning for registrering af nye selskaber hos Erhvervsstyrelsen, at man registrerer selskabets ejere i det offentlige ejerregister

Der indføres mulighed for tvangsopløsning i tilfælde, hvor et selskab ikke har registreret ejeroplysninger i ejerregisteret

– Præcisering vedr. IVS’er

Det præciseres, at kapitalforhøjelser i IVS’er kan ske ved enten indskud af kontanter eller en ompostering fra selskabets frie reserver til selskabskapitalen (fondsforhøjelse)


”Kapitalejerlån” – selskabsret, skatteret m.v.

”Kapitalejer-lån”

Selskabsret

Skatteret

RegnskabRevision og erklæringer

Strafferet

Erstatnings-ret

Ændret

Ændret(”ny” ÅRL)

Ændret(ny erklærings-bekendtgørelse

Ikke ændret, men …

Ikke ændret, men …

Ikke ændret


”Kapitalejerlån” – omfattede personer – selskabs- og skatteretligt

Kun selskabsretligt

Fysiske kapitalejere uden bestemmende

indflydelse

Juridiske kapitalejere uden bestemmende

indflydelse

LedelsesmedlemmerBåde selskabs- og

skatteretligt

Fysiske kapitalejere med bestemmende

indflydelse

Nærtstående (men lidt forskellig fortolkning)

Kun skatteretligt

Fysiske kapitalejere med bestemmende

indflydelse i udenlandske selskaber eller virksomheder


”Kapitalejerlån” – regnskabsmæssige aspekter

”Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse” (klassifikation)

Værdiansættelse/måling

ÅRL § 73 –tilgodehavender hos

og sikkerhedsstillelser for medlemmer af

ledelsen (oplysninger)


Årsregnskabslovens § 73 – før og nu


Betinget lovliggørelse af ”kapitalejerlån” (1:5)

Hvilke betingelser skal være opfyldt?

– Det antages her, at der er tale om et lån, men tilsvarende gælder for sikkerhedsstillelser

– Lånet skal kunne rummes inden for de frie reserver, der kan anvendes til udlodning af ordinært udbytte

Frie reserver, der alene kan anvendes til udlodning af ekstraordinært udbytte, kan ikke anvendes

– Lånet skal ydes på sædvanlige markedsvilkår

Dette er en (meget) konkret vurdering

– Beslutningen om at yde lånet skal træffes af enten generalforsamlingen eller det centrale ledelsesorgan efter bemyndigelse fra generalforsamlingen

Der er ikke krav om, at en eventuel bemyndigelse skal optages i vedtægterne

– Beslutningen om at yde lånet kan først træffes, når selskabet har aflagt mindst én årsrapport

Overflødig betingelse

– Der er krav om binding af et tilsvarende beløb på ”Reserve for udlån og sikkerhedsstillelse” under egenkapitalen

Ligesom ved lovlig selvfinansiering



Hvilke betingelser skal være opfyldt? (fortsat)

– I praksis vil der formentlig også være krav om kreditvurdering, ligesom der i praksis må gælde et forsvarlighedskrav

Ligesom ved lovlig selvfinansiering

Disse betingelser svarer i vidt omfang til de betingelser, der allerede i dag skal være opfyldt, hvis et selskab ønsker at yde lovlig selvfinansiering

– En væsentlig forskel er dog, at ledelsen i forbindelse med lovlig selvfinansiering skal udarbejde en redegørelse, der skal indsendes til Erhvervsstyrelsen, hvor den offentliggøres

– Det lægges ikke op til, at der skal gælde et tilsvarende krav for lovlige ”kapitalejerlån”

De foreslåede regler omfatter den samme personkreds, som i dag er omfattet af forbuddet mod ”kapitalejerlån”

– Kapitalejerne og medlemmer af ledelsen

– Kapitalejere og medlemmer af ledelsen i moderselskaber m.v.

– Nærtstående



Der er ikke lagt op til, at reglerne om lovlige ”moderselskabslån” ændres

– Dvs. fortsat ikke krav om frie reserver og fortsat ikke krav om binding under egenkapitalen

– Hvad med lån til ”moderselskaber”, som i dag ikke lovligt kan modtage ”moderselskabslån?

Der er heller ikke lagt op til, at reglerne om selvfinansiering ændres –hverken den lovlige eller den ulovlige

– Husk at reglerne om selvfinansiering altid har forrang for reglerne om ”kapitalejerlån” – også fremadrettet

… og endelig er der ikke lagt op til, at reglerne om beskatning af ”kapitalejerlån” (LL § 16 E) ændres

– Lovlige ”kapitalejerlån” ydet efter de foreslåede regler vil således skulle beskattes, hvis betingelserne herfor er opfyldt



Ikrafttræden

– Loven er trådt i kraft d. 01.01.17

– For så vidt angår ”kapitalejerlån”, har loven virkning for beslutninger om at yde lån, der træffes d. 01.01.17 eller senere

– Lån, der er ydet før d. 01.01.17, og som er ulovlige efter de eksisterende regler, kan lovliggøres ved, at selskabet senest på førstkommendegeneralforsamling efter d. 31.12.16 træffer beslutning om at opretholde lånet ved opfyldelse af betingelserne

Selskabet skal senest på tidspunktet for udløbet af indsendelsesfristen for årsrapporten kunne dokumentere over for Erhvervsstyrelsen, at lånet opfylder disse betingelser

I særlige tilfælde kan Erhvervsstyrelsen påbyde et selskab at lovliggøre et ulovligt lån og dokumentere dette over for Erhvervsstyrelsen

– Hvad med lån ydet før d. 14.08.12, hvor LL § 16 E trådte i kraft?

– Denne overgangsbestemmelse (altså muligheden for at lovliggøre et ulovligt lån) gælder ikke for lån, der ydes d. 01.01.17 eller senere, og hvor betingelserne ikke er opfyldt

Sådanne lån skal således – ligesom i dag – straks indfries (ved udlodning af fordringen som udbytte eller udbetalingen af fordringen som løn)



Ikrafttræden (fortsat)

– Lovbemærkningerne (i høringsudkastet)

”Det skal understreges, at lovens betingelser skal være opfyldt, inden der foretages en udbetaling til kapitalejeren. I modsat fald vil der være tale om et ulovligt lån, som skal tilbagebetales straks. Her kan fejlene ikke berigtiges, men der kan dog bevilges et nyt, lovligt lån, som kan anvendes til at indfri det ulovlige lån”

Selskabsretligt ja, men s.. ikke skatteretligt!


Ikrafttræden – sammenfatning

”Kapitalejerlån” Mulighed for lovliggørelse?

Ulovlige ”kapitalejerlån” ydet før d. 01.01.17

Kan lovliggøres, men dette skal i givet fald ske på førstkommendegeneralforsamling (ordinær eller ekstraordinær) efter d. 31.12.16

I særlige tilfælde kan Erhvervsstyrelsen påbydelovliggørelse

”Ulovlige” ”kapitalejerlån” ydet d. 01.01.17 eller senere, hvor betingelserne er opfyldt

Ikke ulovlige, men lovlige

Ulovlige ”kapitalejerlån” ydet d. 01.01.17 eller senere, hvor betingelserne ikke er opfyldt

Kan ikke lovliggøres, men skal indfries (ved udlodning af fordringen som udbytte eller udbetaling af fordringen som løn)


Eksempler på ”kapitalejerlån” – nugældende og nye regler (1:4)

”Kapitalejerlån” til … Nugældende regler Nye regler(”kapitalejerlån” ydet d. 01.01.17 eller)

Fysiske kapitalejere med bestemmende indflydelse

Ulovligt og beskatning Lovligt, hvis betingelserne er opfyldt, men fortsat beskatning

Nærtstående til fysiske kapitalejere med bestemmende indflydelse

Ulovligt og beskatning (men lidt forskellig fortolkning af nærtståendebegrebet selskabs- og skatteretligt)

Lovligt, hvis betingelserne er opfyldt, men fortsat beskatning (men fortsat lidt forskellig fortolkning af nærtståendebegrebet selskabs- og skatteretligt)

Fysiske kapitalejere uden bestemmende indflydelse• F.eks. et selskab ejet

ligeligt af to fysiske kapitalejere

• Eller et selskab ejet af flere end to fysiske kapitalejere, hvor ingen kapitalejer har bestemmende indflydelse

Ulovligt, men ikkebeskatning

Lovligt, hvis betingelserne er opfyldt, og fortsat ikke beskatning




Ledelsesmedlemmer, der ikke er kapitalejere – f.eks. en ansat direktør



Moderselskaber beliggende i Danmark

Lovligt og ikke beskatning Fortsat lovligt og fortsat ikke beskatning

Der er ikke krav om, at betingelserne skal være opfyldt

”Moderselskaber” beliggende i Danmark, derikke er moderselskaber i SL’s forstand• F.eks. ”moderselskaber”,

der ikke er omfattet af SL

• F.eks. erhvervsdrivende moderfonde






Moderselskaber beliggende i udlandet – omfattet af ”positivlisten”

Lovligt og ikke beskatning Fortsat lovligt og fortsat ikke beskatning

Der er ikke krav om, at betingelserne skal være opfyldt

Moderselskaber beliggende i udlandet – ikke omfattet af ”positivlisten”

Ulovligt, men ikke beskatning


Juridiske kapitalejere uden bestemmende indflydelse• F.eks. et selskab ejet

ligeligt af to holdingselskaber

• Eller et selskab ejet af flere end to andre selskaber, hvor intet andet selskab har bestemmende indflydelse




Eksempler på ”kapitalejerlån” – nugældende og foreslåede nye regler (4:4)”Kapitalejerlån” i forbindelse med …

Nugældende regler Foreslåede nye regler(”kapitalejerlån” ydet d. 01.01.17 eller)

Sædvanligeforretningsmæssige dispositioner

Lovligt og ikke beskatning (men risiko for forskellig fortolkning selskabs- og skatteretligt)

Fortsat lovligt og fortsat ikke beskatning (men fortsat risiko for forskellig fortolkning selskabs- og skatteretligt)

Lovlig selvfinansiering Lovligt, hvis betingelserne for lovlig selvfinansiering er opfyldt, og ikke beskatning, hvis de samme betingelserer opfyldt

Fortsat lovligt, hvis betingelserne for lovlig selvfinansiering er opfyldt, og fortsat ikke beskatning, hvis de samme betingelserer opfyldt

Der er ikke tilstrækkeligt, at betingelserne for lovlige ”kapitalejerlån” er opfyldt


Hold øje med postkassen …


Jesper Seehausen

[email protected]

96 34 78 84 / 29 60 28 84

www.linkedin.com/in/jesperseehausen

www.slideshare.net/jseehaus

http://dk.linkedin.com/in/jesperseehausen

http://dk.linkedin.com/in/jesperseehausen

http://www.slideshare.net/jseehaus

http://www.slideshare.net/jseehaus


Tak for i dag!

Ny erklæringsbekendtgørelse m.v. (Danrevi)

Business

Transcript of Ny erklæringsbekendtgørelse m.v. (Danrevi)