Memoire Droit Comptable Ohada
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WAHA JEAN PIERREWAHA JEAN PIERREWAHA JEAN PIERREWAHA JEAN PIERRE
B.P.B.P.B.P.B.P. : 12489 DOUALA: 12489 DOUALA: 12489 DOUALA: 12489 DOUALA
RPUBLIQUE DU CAMEROUNRPUBLIQUE DU CAMEROUNRPUBLIQUE DU CAMEROUNRPUBLIQUE DU CAMEROUN
DIPLOME DEXPERTISEDIPLOME DEXPERTISEDIPLOME DEXPERTISEDIPLOME DEXPERTISE COMPTABLECOMPTABLECOMPTABLECOMPTABLESESSION DE MAI 2013SESSION DE MAI 2013SESSION DE MAI 2013SESSION DE MAI 2013
MEMOIREMEMOIREMEMOIREMEMOIRE
PROPOSITION DE CONVERGENCE DU REFERENTIELCOMPTABLE OHADA VERS LES NORMES IFRS : CAS DESIMMOBILISATIONS ET AUTRES DISPOSITIONS ESSENTIELLES
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
TABLE DES MATIERES
Pages
NOTE LIMINAIRE .8
LISTE DES ABREVIATIONS..10
NOTE DE SYNTHESE..11
INTRODUCTION GENERALE.. 16
PREMIERE PARTIE : ETUDE DES IMMOBILISATIONS DUREFERENTIEL OHADA VERS LES NORMES IFRS... 18
CHAPITRE 1 : TYPOLOGIE COMPAREE DES IMMOBILISATIONS... 20
I. CHARGES IMMOBILISEES....20
I.1. Problmatique des charges non activables..20
I.2. Nature des charges activables.20
I.2.1. Frais dtablissement..21
I.2.2. Charges rpartir sur plusieurs exercices..21
I.2.3 Primes de remboursement des obligations..21
I.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systmecomptable OHADA et les normes IFRS .22
I.4. Traitement prfrentiel des charges immobilises ..22
I.4.1. Cas gnral .22
I.4.2. Cas des charges rpartir et des primes de remboursement des
obligations.22
I.5. Donnes extraites de la comptabilit de Granit Htel SARL..23
I.5.1. Principes et choix mthodologiques23
I.5.2. Evaluation des impacts..23
I.5.2.1. Enregistrement comptable .23
I.5.2.2.. Impacts comptables de la conversion.24
I.5.2.3. Impacts fiscaux de la conversion..25
II. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES.... 25
II.1. Principales caractristiques de la norme IAS 38 ...25
II.1.1. Classification des immobilisations incorporelles..26
II.1.1.1. Aspects gnraux des immobilisations incorporelles..26
II.1.1.2. Cas spcifique des frais de recherche et dveloppement..26
II.1.2. Cot dacquisition .27
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
II.1.2.1. Valeur dentre en cas dacquisition directe .27
II.1.2.1.1. Cas gnral..27
II.1.2.1.2. Prise en compte des subventions.27
II.1.2.2. Cot dentre dans le cadre dun regroupement dentreprises...28
II.1.2.3. Cot dentre en cas de dveloppement en interne.28
II.1.2.3.1. Goodwill gnr en interne....28
II.1.2.3.2. Autres immobilisations incorporelles gnres en interne...28
II.1.2.4. Cot dentre en cas dchange..29
II.2. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS ...29
II.2.1. Prise en compte dans le patrimoine ..... 29
II.2.2. Synthse de comparaison....30
II.2.3. Donnes extraites de la comptabilit de la Socit Granit Htel S.A.R.L...31
III. IMMOBILISATIONS CORPORELLES...31
III.1. Principales caractristiques des normes IAS 16 et 40.31
III.2. Classification des immobilisations corporelles..32
III.2.1. Immobilisations corporelles destines lexploitation..32
III.2.2. Autres actifs corporels dtenus 33
III.2.3. Prise en compte dans le patrimoine.33
III.2.4. Cot dentre dans le patrimoine..33
III.2.4.1. Aspect gnral des cots dacquisition.33
III.2.4.2. Cot selon les composants.34
III.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS ..35
III.4. Application du corpus normatif la Socit Granit Htel ..35
III.4.1. Donnes extraites de la comptabilit ...35
III.4.2. Evaluation des impacts ...38
III.4.2.1. Impacts comptables de la conversion ...38
III.4.2.2. Impacts fiscaux de la conversion.......40
IV. IMMOBILISATIONS FINANCIERES...41
IV.1. Dfinition des immobilisations financires.41
IV.2. Classification des immobilisations financires..42
IV.3. Cot dacquisition43
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
IV.4. Similitudes et divergences identifies entre les rgles comptables OHADA et
IFRS...44
IV.5. Application du corpus normatif la Socit Granit Htel ..44
V. PRESENTATION DE LINFORMATION FINANCIERE44
CHAPITRE 2 : EVALUATION COMPAREE ET COMPTABILISATION
DES IMMOBILISATIONS46
I. NOTION DE JUSTE VALEUR46
I.1. Existence dun march actif.47
I.2. Absence dun march actif...47
II. TRAITEMENT COMPTABLE DES CHARGES IMMOBILISEES...47
II.1. Evaluation des charges immobilises ..47
II.2. Comptabilisation des charges immobilises...48
II.3. Application du corpus normatif aux donnes de la socit Granit Htel..48
II.3.1. Principes et choix mthodologiques .....48
II.3.2. Evaluation des impacts.....49
II.3.2.1. Impacts comptables de la conversion ...49
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES..50
III.1. Apprhension de la rvaluation .50
III.1.1. Rvaluation libre.50
III.1.2. Rvaluation lgale..50
III.2. Evaluation compare postrieure des immobilisations incorporelles.51
III.2.1. Modle du cot..51
III.2.2. Modle de rvaluation des immobilisations incorporelles .51
III.2.3. Sort des dpenses ultrieures....52
III.2.4. Evaluation des amortissements ....52
III.2.5. Evaluation des dprciations .53
III.4. Ajustement des cots des immobilisations incorporelles..53
III.5. Comptabilisation des immobilisations incorporelles la sortie du patrimoine54
III.6. Application du corpus normatif la socit Granit Htel...54
IV. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES55
IV.1. Evaluation des immobilisations corporelles ..55
IV.1.1. Traitement de rfrence..55IV.1.2. Autre traitement autoris.55
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
IV.1.3. Evaluation des amortissements...55
IV.1.4. Evaluation des dprciations ...56
IV.2. Comptabilisation des acquisitions par crdit-bail56
IV.2.1. Cas gnral..56
IV.2.2. Cas des biens de faible valeur..57
IV.2.3. Comptabilisation des dpenses ultrieures ...58
IV.2.4. Comptabilisation des amortissements .58
IV.2.5. Comptabilisation des dprciations .58
IV.2.5.1.Comptabilisation des dprciations des immobilisations valorises au
cot ....58
IV.2.5.2. Comptabilisation des dprciations des immobilisations rvalues..59
IV.2.6. Comptabilisation des sorties des immobilisations corporelles 59
IV.2.6.1. Echange des immobilisations.59
IV.2.6.2. Mises au rebut et cessions dactif...60
V. APPLICATION DU CORPUS NORMATIF AUX IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES ET CORPORELLES.60
V.1. Evaluation des impacts suivant le modle du cot...60
V.1.1. Impacts comptables de la conversion ...60
V.1.1.1. Schmas des critures dans le rfrentiel OHADA ..61
V.1.1.2. Schmas des critures suivant les normes IFRS ..62
V.1.2. Impacts fiscaux de la conversion.67
V.2. Evaluation des impacts suivant le modle de la rvaluation ...67
VI. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS FINANCIERES.68
VI.1. Evaluation compare postrieure des immobilisations financires...68
VI.2. Comptabilisation des immobilisations financires la clture des comptes68
DEUXIEME PARTIE : ETUDE DE CERTAINES DISPOSITIONS DU DROITET SYSTEME COMPTABLES OHADA...71
CHAPITRE 3 : EFFETS DE CERTAINES REGLES COMPABLES SURLES CONTENUS DES COMPTES PATRIMONIAUX.73
I.REGLES DEVALUATION DES BIENS A LENTREE DANS LE
PATRIMOINE ..73I.1. Principe gnral de dtermination des cots dacquisition...73
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
I.2. Dispositions contradictoires de dtermination des cots dacquisition.74
I.2.1. Rgles de fonctionnement des comptes des stocks et achats...74
I.2.2. Rgles de fonctionnement du compte 61 intitul Transports 74
I.2.3. Prise en compte des frais dacquisition des immobilisations...74
I.3. Analyses et suggestions lies aux enregistrements comptables.....75
I.3.1. Analyses des lments du cot dacquisition ....75
I.3.2. Problmatique lie aux escomptes obtenus sur achats....75
I.3.3. Application du corpus normatif la socit Granit Htel ..76
I.3.3.1. Donnes comptables 76
I.3.3.2. Impacts comptables sur les comptes de gestion .. ...77
I.3.4. Suggestions intgrer..78
II. TRAITEMENT COMPTABLE DES CESSIONS DES IMMOBILISATIONS.79
II.1. Cessions des immobilisations relevant des activits ordinaires.79
II.2. Cessions des immobilisations ne relevant pas des activits ordinaires...79
II.3. Application 80
II.3.1. Donnes comptables ..80
II.3.2. Schmas des critures comptables .80
II.4. Uniformisation du traitement comptable.81
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES CREANCES ET DES DETTESLIBELLEES EN DEVISES EN FIN DEXERCICE..82III.1. Principe gnral dajustement des crances et dettes linventaire...82
III.2. Traitement des carts de conversion et rsultat..82
III.3. Ecarts de conversion et structure du bilan...83
III.4. Application du corpus normatif .84
III.4.1. Donnes 84
III.4.2. Schmas des critures comptables ..84
III.5. Suggestion de traitement en fin dexercice .85IV. REGLES DEVALUATION DE LA TRESORERIE EN DEVISES EN
FIN DEXERCICE.86IV.1. Principe dajustement de la trsorerie en devises .....86
IV.2. Application du corpus normatif ..87
IV.2.1. Donnes .87
IV.2.2. Schmas des critures comptables ..87
IV.3. Ajustement prconis de la trsorerie en devise ...88
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
CHAPITRE 4 : STRUCTURE DU CADRE COMPTABLE OHADA ET
PERSPECTIVES DHARMONISATION.90
I. NOMENCLATURE DES COMPTES...90
I.1. Structure dfinitionnelle de la codification des comptes90
I.1.1. Constantes ....90
I.1.2. Paralllismes......91
I.2. Structure envisageable des comptes ventes...91
II. NOTION DE CHARGES ET PRODUITS HORS ACTIVITES ORDINAIRES..92
II.1.Problmatique danalyse des charges et des produits..92
II.2. Analyses et nouvelle approche dfinitionnelle.93
III. INFLUENCE DE TRANSFERT DES CHARGES SUR LE RESULTAT...94
III.1. Prsentation du compte de rsultat....94
III.1.1. Marge brute sur marchandises....94
III.1.2. Marge brute sur matires .94
III.1.3. Valeur ajoute 95
III.1.4. Excdent brut dexploitation 95
III.1.5. Rsultat dexploitation ..95
III.1.6. Rsultat financier ......96
III.1.7. Rsultat des activits ordinaires .96
III.1.8. Rsultat hors activits ordinaires....96
III.1.9. Rsultat net.96
III.2. Principe de transfert des charges...96
III.3. Impacts des transferts des charges et suggestion..97
III.3.1. Application du corpus normatif Granit htel .97
III.3.2. Analyses et suggestion 97
IV. ANALYSE COMPAREE DU CREDIT-BAIL ENTRE LE SYSTEME
COMPTABLE OHADA ET LE PLAN COMPTABLE DES ETABLISSEMENTS DE
CREDIT ..100
IV. 1. Aperu gnral de la notion de crdit-bail ..100
IV.2. Traitement comptable du crdit-bail en droit comptable OHADA.100
IV.2.1. Analyse du cadre comptable100
IV.2.2. Charges annuelles damortissement......101
IV.2.3. Enregistrement des redevances..101IV.2.4. Cas des biens de faible valeur.101
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
IV.2.5. Application ....102
IV.2.5.1. Donnes comptables ...102
IV.2.5.2. Calculs prliminaires et enregistrement ...102
IV.3. Crdit-bail dans le systme comptable des tablissements de crdit ....104
IV.3.1. Comptabilisation des oprations de crdit-bail104
IV.3.1.1. Principe de comptabilisation chez le bailleur 105
IV.3.1.2. Principe de comptabilisation chez le preneur....106
IV.4. Consquences de la comptabilisation des biens en crdit-bail...107
V. NECESSITES DE CONVERGENCE VERS LES NORMES IFRS108
V.1. Objectifs viss par la conversion.108
V.1.1. Recherche de lefficience dans les transactions internationales109
V.1.2. Uniformisation de linterprtation des informations financires...109
V.1.3. Accs quitable aux marchs financiers internationaux..110
V.2. Structure rgionale danimation et dencadrement .110
V.3. Organismes professionnels nationaux...112
CONCLUSION GENERALE114
ANNEXE..117
BIBLIOGRAPHIE ..191
LISTE DES TABLEAUX...196
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
NOTE LIMINAIRE
Le prsent mmoire intitul PROPOSITION DE CONVERGENCE DU REFERENTIEL
COMPTABLE OHADA VERS LES NORMES IFRS : CAS DES IMMOBILISATIONS ET
AUTRES DISPOSITIONS ESSENTIELLES a fait lobjet de deux soutenances
successives. Les aspects conceptuels nouveaux dcoulant des observations
du jury ont t intgrs dans ce travail afin de le parfaire.
La refonte de lapproche globale prcdemment amorce dans la notice
explicative a t le fil conducteur visant intgrer les critiques constructives.
Dans cette optique, il a t question de procder une analyse simultane des
concepts et faits apprhends dans les deux rfrentiels comptables (OHADA
et IFRS). De mme, il a fallu intgrer les donnes comptables de la socit
cible (Granit Htel) concernant ses deux premires annes dactivits pour
apprhender davantage, les impacts de lapplication du corpus normatif
international sur les immobilisations et les informations financires et
comptables obtenues. Les autres dispositions essentielles dapplication parfois
contradictoire en droit comptable OHADA contenues dans la deuxime partie
ont ainsi t revues et prsentes de manire concise et largement influences
par les normes IFRS avec des cas pratiques dillustration.
La version prsente de notre travail nous cde ainsi lopportunit de relever les
ajouts et modifications majeurs dcoulant des critiques et observations
constructives issues des soutenances prcdentes :
La partie traitant lanalyse comparative du traitement comptable des
immobilisations suivant les exigences des deux rfrentiels comptables
OHADA et IFRS a fait lobjet sous laspect forme de lgres modifications
orthographiques ;
Une refonte globale de la deuxime partie traitant des autres dispositions
du droit comptable OHADA a t matrialise par la prise en compte des
lments pertinents suivants :
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
o Des exemples dapplication illustrant la pertinence des arguments
dvelopps pour chaque disposition essentielle aborde ;
o Des conclusions partielles revues et corriges tout en prenant en
considration les impacts contenus dans les rsultats obtenus des
applications en conformit avec les exigences de la normalisation
comptable internationale.
Les illustrations contenues dans ce travail eu gard aux attentes prescrites
permettent davantage de comprendre les impacts induits par lapplication des
normes IFRS dans la mise en uvre du droit comptable OHADA. Il est alors
question de relever que le droit comptable OHADA depuis plus dune dcennie na
pas fait lobjet dune mise jour voire dune rvision malgr les travaux
suffisamment avancs de la normalisation comptable sur le plan international.
Cette normalisation se veut pertinente voire obligatoire pour lhomognisation du
traitement des faits comptables et linterprtation des informations financires. Ce
travail devrait ainsi se vouloir comme le fil conducteur de convergence du droit
comptable OHADA vers les normes IFRS.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
LISTE DES ABREVIATIONS
BEAC Banque des Etats de lAfrique Centrale
CEMAC Communaut Economique et Montaire de lAfrique Centrale
COBAC Commission Bancaire de lAfrique Centrale
EMF Etablissement de Micro-Finance
HAO Hors Activits Ordinaires
IAS International Accounting Standard
IASB International Accounting Standards Board
IFRS international Financial Reporting Standard
OCAM Organisation Commune Africaine, Mauricienne et Malgache
OHADA Organisation pour lHarmonisation en Afrique du
Droit des Affaires
ONECCA Ordre National des Experts-Comptables du Cameroun
PCEMF Plan Comptable des Etablissements de Micro-finance
PCG Plan Comptable Gnral
UEMOA Union Economique et Montaire Ouest Africaine
UMAC Union Montaire de lAfrique centrale
US GAAP United States Generally Accepted Accounting Principles
SYSCO Systme Comptable Ohada
TVA Taxe sur la valeur ajoute
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
NOTE DE SYNTHESE
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
NOTE DE SYNTHESE
Une panoplie dactes uniforme portant Organisation pour lHarmonisation en
Afrique du Droit des Affaires (OHADA) a boulevers de manire significativelespace juridique des affaires depuis son entre en vigueur en date du 1erjanvier
2001 dans les Etats-parties. Parmi ces actes celui portant organisation et
harmonisation des comptabilits des entreprises sises dans les Etats-parties se
trouve au cur de la prsente tude.
Lobjectif vis par ce nouveau droit comptable nonce les rgles de mise en place
des comptabilits. Lorganisation comptable mise en place dans lentreprise doit
satisfaire aux exigences de rgularit et de scurit pour assurer lauthenticit des
critures de faon ce que la comptabilit puisse servir la fois dinstrument de
mesure des droits et obligations des partenaires de lentreprise, dinstrument de
preuve, dinformation des tiers et de gestion1 . Pour atteindre cet objectif, des
principes, mthodes et procds comptables doivent prciser dans leurs dtails
les diffrentes tches comptables excuter.
La mise en uvre du cadre oprationnel a contribu davantage dgager les
diffrents impacts quentranent lapplication et ladoption des normes comptables
internationales dans le processus de traitement des donnes. Les interprtations
des diffrentes informations ainsi obtenues permettent de comprendre la
complexit rencontre dans la mise en uvre du dispositif normatif au niveau
rgional.
Le nouveau rfrentiel comptable OHADA sapparente, quant au traitement
comptable des immobilisations, au modle anglo-saxon dominant en intgrant
certains dispositifs des normes comptables internationales. La premire partie du
travail vise ltude comparative des immobilisations sous laspect comptable dans
les deux rfrentiels.
______________________________
1 Article 14 de lActe uniforme portant organisation des comptabilits en vigueur le 01 janvier 2001
pour les comptes personnels et le 01 janvier 2002 pour les comptes combins et consolids.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
Elle permet de mettre en relief les points divergents ainsi que les aspects
convergents issus des deux modles. Lapplication des normes IFRS au regard
des immobilisations cde loccasion de dgager les diffrents impacts quant aux
rsultats obtenus. Ces rsultats, dans lenvironnement de la socit cible (Socit
Granit Htel SARL) au cours de ses deux premires annes dactivits, permettent
de comprendre et de mesurer davantage les carts dinterprtation et de
comprhension des diffrents agrgats de gestion.
La deuxime partie du travail contient les analyses critiques de certaines
dispositions conceptuelles du systme comptable OHADA. Il est apparu que de
multiples tudes ont eu pour objectif dapprcier la convergence des pratiques et
lharmonisation des cadres conceptuels. Des outils ont t souvent utiliss pour
mesurer le degr des convergences, malgr le fait que la porte de ces outils na
pas toujours t la hauteur des attentes. Cette slection permet de rduire les
interprtations, souvent divergentes, des diffrents intervenants dans le processus
de traitement des donnes comptables. Les diffrents dispositifs lgaux ainsi
analyss ont t retenus, soit en raison des ambiguts quils semblent revtir, soit
en raison des difficults dapplication quils posent. Il faut aussi noter leurs
particularits et leurs caractristiques qui requirent un traitement comptable
particulier. Cette analyse illustre par des exemples dapplication permet eu gard
aux normes IFRS de donner une orientation pour lobtention des informations
comptables et financires fiables susceptibles de conduire les dcideurs dans
lorientation des choix en matire de dcision de gestion.
Des rgles qui influencent le contenu des informations comptables abordes en
plus des procdures de traitement de certaines catgories de faits comptables
nonces sont parfois apprhendes de faon contradictoire. La mise jour de
ces rgles devrait permettre tous les intervenants interpells par la pratique de la
comptabilit duniformiser les interprtations et les rgles de prsentation des
informations financires. En annexe 1.3, figure un listing des rubriques et articles
du droit comptable OHADA et du plan comptable des tablissements de micro-
finance impacts par la mise en uvre des normes IFRS.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
Ici, il faut reconnatre que les pays de lespace OHADA comme toute conomie en
dveloppement, ont besoin de concours financiers extrieurs pour amorcer
vritablement leur dveloppement. Il est important de noter la faiblesse de l'espace
OHADA caractris par un grand nombre de PME/PMI qui exercent dans des
secteurs purement informels et accordent peu dimportance la fiabilit des
informations financires et comptables. Ce phnomne sobserve surtout en
marge des entreprises multinationales qui mobilisent des capitaux plus importants.
Le systme comptable OHADA mrite ainsi une attention particulire. Ce travail
devra ainsi permettre aux comptables chargs de lappliquer, aux gestionnaires,
vrificateurs et rviseurs chargs de lexploiter et aux enseignants chargs de
lexposer, davoir des interprtations communes et uniformes des diffrentes
rgles et normes comptables. Ceci sera un pari gagn ds que le processus de
sa mise jour sera amorc, voire ladoption des normes internationales IFRS dans
son ensemble.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
INTRODUCTION GENERALE
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
INTRODUCTION GENERALE
Il est naturel de constater que le dveloppement des normes comptables
internationales contribue au processus de normalisation de traitement des
informations comparables dans le temps et dans lespace. Les systmes
comptables sont parfois diffrents dun pays lautre ou du moins dune rgion
lautre malgr les avances de certaines institutions internationales et rgionales.
Le paramtre dintgration comptable au niveau rgional est de rendre plus aise
lhomognisation des informations financires. Cest ainsi qu la veille du trait
de lOHADA, les droits des Etats de lUEMOA et de la CEMAC prsentaient une
trs grande diversit. Les ministres des finances de la zone franc ont entrepris en
1991, llaboration dun droit rgional des affaires unique, moderne et susceptible
de favoriser le dveloppement conomique et l intgration sous rgionale.
Lharmonisation du droit des affaires dans cet espace conomique a intgr
certains aspects comptables en sinspirant des travaux en cours concernant la
normalisation comptable au niveau international lpoque.
Les pays africains, en majorit de culture francophone de lespace OHADA
contenant 17 Etats de lAfrique de louest et centrale (Bnin, Burkina Faso,
Cameroun, Centrafrique, Comores, Congo Brazzaville, Cte dIvoire, Gabon,
Guine Equatoriale, Mali, Niger, Sngal, Tchad et Togo), y comprises la Guine
Conakry, la Guine Bissau et la Rpublique Dmocratique du Congo, dans le
souci de disposer des informations comptables et financires fiables base du tissu
conomique et du dveloppement, se sont dots des outils favorisant le
dveloppement des transactions commerciales entre les diffrents intervenants.
Parmi les diffrents traits, lActe uniforme portant organisation et harmonisation
des comptabilits des entreprises sises dans les Etats-parties au trait relatif
lharmonisation du droit des affaires en Afrique attire particulirement notre
attention. Les enjeux sont significatifs pour lobtention des informations financires
au profit des diffrents partenaires sociaux.
Ce nouveau droit comptable en vigueur dans la sous-rgion a hrit les facettes
positives du plan comptable OCAM (plan comptable prcdent au rfrentiel
OHADA). La mise en uvre de ce nouveau cadre normatif a ainsi, en plus de
lancien droit comptable, intgr certaines dispositions contenues dans les normes
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
comptables internationales. On note par l, le souci dintgration et
dharmonisation progressive des pratiques comptables. Malgr ce facteur intgrant
aussi bien les spcificits des pays concerns et la prise en compte de certaines
dispositions normatives internationales, il reste relever certaines insuffisances.
Des difficults certaines pour tendre davantage vers ces normes internationales se
signalent. Cependant, elles simposent de nos jours comme modle
incontournable. Raison suffisante pour lucider les points abords dans cette
tude et llaboration dun listing des rubriques et articles du droit comptable
OHADA et du PCEMF impacts par les normes IFRS en annexe 1.3.
Notre travail intitul PROPOSITION DE CONVERGENCE DU REFERENTIEL
COMPTABLE OHADA VERS LES NORMES IFRS : CAS DES
IMMOBILISATIONS ET AUTRES DISPOSITIONS ESSENTIELLES vise
tudier le traitement comptable de lactif immobilis dans les deux rfrentiels
comptables. Les divergences et les convergences sont abordes afin dtayer les
impacts dcoulant des informations comptables obtenues par la mise en uvre
des dispositifs de la normalisation comptable internationale. Ceci constitue la
premire partie de notre travail. Quant la seconde partie qui vise lanalyse de
certaines dispositions du droit comptable OHADA, il est question, eu gard aux
normes internationales, de relever des insuffisances pour justifier davantage
lintrt de la convergence de ce rfrentiel comptable rgional vers les normes
IFRS. Ces dispositions lgales apprhendes dans le cadre de cette deuxime
partie appuyes par des cas pratiques illustratifs sont celles qui posent des
problmes dinterprtation voire des contradictions que nous avons dceles
travers une tude approfondie du droit comptable OHADA.
Il sagira en fait, par le truchement de cette analyse dichotomique (tude de
limpact de lapplication des normes internationales sur les immobilisations et
tude critique de certaines rgles comptables OHADA), de procder au
rapprochement de ces dispositifs avec les normes comptables internationales.
Ceci vise principalement une contribution lamlioration du droit comptable
OHADA qui se voudrait dynamique pour sadapter lenvironnement international.
Cette adaptation contribuera une meilleure interprtation du droit comptable etde la pratique de la comptabilit dans cet espace juridique.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
PREMIERE PARTIE :
ETUDE DES IMMOBILISATIONS DU REFERENTIEL OHADAVERS LES NORMES IFRS
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
Le traitement comptable des immobilisations dans les rfrentiels comptables
OHADA et IFRS reprsente lobjectif vis par cette premire partie de notre
travail. Cette tude se base sur une application pratique pour mettre en exergue
les points convergents et les points divergents dcels dans la mise en uvre des
dispositions normatives internationales. Nous avons pris un chantillon
suffisamment reprsentatif par une socit nouvellement cre pour mettre en
relief limpact de lapplication des normes IFRS sur le traitement de ses
immobilisations. Les rsultats obtenus permettent de comprendre davantage les
difficults significatives et les enjeux dinterprtation des informations dun
rfrentiel lautre.
Dans le chapitre premier, il sera question, au-del de lapplication pratique
concernant le traitement des immobilisations, dapprhender leur typologie. Celle-
ci situera la conception de lactif immobilis dfinie par le droit comptable OHADA
et celle prsente par le normalisateur international. Les rsultats obtenus devront
clairer linterprtation des informations obtenues en intgrant dans le droit
comptable rgional OHADA, les dispositions des normes internationales.
Le chapitre deuxime contient lanalyse du traitement comptable des
immobilisations. Cette analyse permet ainsi de cerner limpact de lapplication des
normes internationales sur les informations obtenues au niveau de lactif
immobilis et du compte de rsultat dans le processus dvaluation en fin
dexercice.
Les diffrents rsultats obtenus permettront de mettre en relief les points
divergents et convergents. De mme, les carts obtenus seront dun atout majeur
dans le processus de convergence du rfrentiel OHADA vers les normes
internationales IFRS.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
CHAPITRE 1 : TYPOLOGIE COMPAREE DES IMMOBILISATIONS
Le systme comptable OHADA apprhende et classifie les actifs immobiliss pour
certaines catgories diffremment des normes IFRS. Lactif immobilis est la
masse du bilan constitue de lensemble des lments destins servir de faon
durable lactivit de lentreprise, et qui ne se consomme pas au premier usage.
Leur dure dutilisation est a priori suprieure un an2.
Lobjet de ce chapitre consiste examiner les apprhensions et les classifications
des lments constituant lactif immobilis sous un double aspect : prsentation du
corpus des exigences normatives comptables au niveau international etapprhension des immobilisations et leur contenu dans le systme comptable
OHADA.
Cette approche permettra de dgager les points convergents et divergents pour
aboutir des suggestions permettant damliorer le rfrentiel comptable OHADA.
I. CHARGES IMMOBILISEES
I.1. Problmatique des charges non activables
Un lment dactif immobilis doit tre comptabilis si et seulement sil est
probable que des avantages conomiques futurs attribuables iront lentit qui
contrle lactif. De plus, son cot doit tre estim de manire fiable. Ces conditions
sine qua non permettent ainsi de caractriser les lments qui composent lactif
immobilis. Les charges immobilises du rfrentiel comptable OHADA en fait,
sont des dpenses qui ont une incidence sur le rsultat de lentreprise mais
pourtant actives pour talement sur les exercices suivants.
I.2. Nature des charges activables
Les charges immobilises contenues dans le systme comptable OHADA sont des
______________________________________2
Benot ATANGANA ONANA, in Vers les normes mondiales : comparaison OHADA et IFRS, P.143
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
dpenses qui ont un caractre gnral. Elles sont des charges inscrites lorigine
selon leur nature dans les comptes de gestion pour lesquelles il peut tre
dmontr quelles sont profitables lexistence et au dveloppement de
lentreprise. Les effets bnficiaires ainsi mentionns doivent concerner non
seulement lexercice en cours, mais aussi bien les exercices futurs. Les charges
immobilises dans le systme comptable OHADA comprennent les diffrentes
rubriques suivantes :
I.2.1. Frais dtablissement
Les frais dtablissement reprsentent lensemble des dpenses exposes dans le
cadre des oprations qui conditionnent lexistence, lactivit ou le dveloppement
de lentreprise. Ils regroupent aussi les dpenses de fonctionnement antrieur au
dmarrage (frais de constitution constitus des droits denregistrement sur les
apports, les honoraires, les paiements effectus au titre de formalits lgales de
publication, frais de prospection, de publicit et de lancement et celles survenues
au cours de la vie de lentreprise (frais de modification du capital et doprations
diverses telles que les fusions, les scissions ou toute autre transformation de
socit, les frais dentre la bourse et les frais de restructuration).
I.2.2. Charges rpartir sur plusieurs exercices
Les charges rpartir sur plusieurs exercices comprennent des charges engages
ou enregistres pendant lexercice en cours ou les exercices antrieurs et qui se
rattachent aux exercices suivants.
I.2.3 Primes de remboursement des obligations
Ces primes concernent les diffrentes catgories dobligations (obligations
ordinaires, obligations convertibles et les autres emprunts obligataires).
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
I.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systmecomptable OHADA et les normes IFRS
Tableau 1: Elments comparatifs des charges immobilises
Critre NormesIFRS
Systme comptableOHADA
Observation
Dfinition Aucunedfinition
Charges profitables lexistence et audveloppement delentreprise ; non seulementpour lexercice en coursmais aussi pour lesexercices venir
Pour les normesinternationales :
- Aucune dfinition ;- Toutes ces charges
sont enregistresdirectement dans lecompte de rsultat
Elments
constitutifs deschargesimmobilises
Inconnus - Frais
dtablissement ;- Charges rpartir ;- Primes de
remboursement desobligations
Pour les normes
internationales, cesdpenses sont des chargesde gestion et non des actifs
I.4. Traitement prfrentiel des charges immobilises
I.4.1. Cas gnral
Nous relevons ici dans le tableau 1 ci-dessus, quil sagit dune divergence
fondamentale dans les critres de classification des immobilisations. Lactivation
des dpenses qui ne sont pas considres comme lment de cot dacquisition
ou de production pour un talement dans le temps ne contient aucun intrt
conomique pour lapprciation de la situation financire de lentreprise. Il convient
ainsi de les enregistrer dans les comptes de rsultat de lexercice au cours duquel
elles sont survenues.
I.4.2. Cas des charges rpartir et des primes de remboursement des obligations
Les charges rpartir et les primes de remboursement des obligations sont
susceptibles dtre tales sur plusieurs exercices cause de leur usage et leur
calendrier de dcaissement tals dans le temps. Pour une meilleure image de
lactif et du bilan eu gard aux normes IFRS, les charges rpartir mritent dtre
enregistres en actif circulant dans le compte 4746 intitul Rpartition priodique
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des charges . Les primes de remboursements des obligations devraient tre
enregistres dans un sous-compte dobligations avec le chiffre 9 comme
quatrime caractre significatif du numro de compte. Les observations en annexe
1.1 concernent les mises jour ncessaires pour la convergence vers les normes
IFRS du contenu du compte 20 intitul Charges immobilises .
I.5. Donnes extraites de la comptabilit de Granit Htel SARL
Les donnes sont exprimes en milliers de francs CFA. La socit Granit Htel est
une structure commerciale exerant dans lindustrie touristique et htelire
Douala au Cameroun. Cette structure htelire a dbut ses activits en dbut
janvier 2010 avec un capital social de 10 000 et un emprunt auprs dun groupe
dassocis pour un montant de 115 000 remboursable par amortissements
constants sur 20 ans au taux dintrt de 10% lan.
I.5.1. Principes et choix mthodologiques
Les dpenses de cration englobent les frais administratifs lis la formation de
la socit et les investissements initiaux.
I.5.2. Evaluation des impacts
Les lments constitutifs des diffrents cots dentre lis la cration sont ainsi
lists pour ce qui concerne principalement les charges immobilises.
Tableau 2: Dtermination des cots dacquisition des charges immobilises
Elment
Frais
dtablissement
- Honoraires du notaire
- Droit denregistrement du capital (dgressif 2%)
- Dbours (timbres, etc.)
- Dpenses de publicit
1 650
200
150
1 500
Cot dacquisition 3 500
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Taxe sur la valeur ajoute au taux de 19,25% exclue du cot dachat :
Sur les honoraires du notaire : 1 650 x 19,25% = 317
Sur les dpenses de publicit : 1 500 x 19,25% = 288
Total 605
I.5.2.1. Enregistrement comptable
01/ 2010
52 Banques 125 00010 Capital 10 00016 Emprunts 115 000
Libration capital et emprunts
62 Services extrieurs A 1 500
63 Services extrieurs B 2 00044 Etat (TVA) 60552 Banques 4 105
Rglement divers frais de cration
La prise en charges est identique dans les deux rfrentiels comptables (OHADA
et IFRS). Cependant la spcificit lie lexigence de lactivation de ces frais
dtablissement en droit comptable OHADA figure au point suivant.
I.5.2.2.. Impacts comptables de la conversion
Dans le rfrentiel comptable OHADA, nous constaterons un actif fictif en fin
danne par le mcanisme de transfert de charges (voir chapitre 2, point II.3.2).
Ceci entranera un accroissement anormal de la masse dactif immobilis et une
augmentation fictive des capitaux propres de la socit. Il faudra aussi noter
linexactitude dans la formation de la valeur ajoute et de lexcdent brutdexploitation du fait que le transfert entrane le dbit du compte Charges
immobilises et le crdit du compte Transfert de charges (voir chapitre 4
point III). De mme, il faut relever la mauvaise apprciation des performances de
lentreprise travers les rsultats intermdiaires. Par contre la mise en uvre du
rfrentiel normatif international conduit obtenir une image relle du bilan ne
contenant pas dactif fictif et ltablissement des soldes significatifs de gestion qui
prennent en compte lensemble des charges de lentreprise.
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II.1.1. Classification des immobilisations incorporelles
II.1.1.1. Aspects gnraux des immobilisations incorporelles
La dfinition couramment retenue mentionne quune immobilisation incorporelle
doit tre un actif non montaire, identifiable, sans substance physique, dtenu en
vue de son utilisation pour la production ou la fourniture de biens ou de services,
pour une location des tiers ou des fins administratives. Les immobilisations
incorporelles sont des lments incorporels satisfaisant aux caractristiques
suivantes :
Caractre identifiable ;
Contrle dune ressource ;
Existence davantage conomique futur.
Les immobilisations incorporelles dans le rfrentiel comptable OHADA intgrent
dans sa globalit les lments retenus dans la norme IAS 38. Il y a lieu de
sattarder sur laspect li aux dpenses de recherche et de dveloppement.
II.1.1.2. Cas spcifique des frais de recherche et dveloppement
Les dpenses de recherche et celles de dveloppement sont apprhendes
distinctement. La recherche est une investigation originale et programme par
lentreprise en vue dacqurir une comprhension et des connaissances
scientifiques ou techniques nouvelles. Par contre, le dveloppement est
lapplication des rsultats de la recherche ou dautres connaissances acquises,
un plan ou un modle en vue de la production de matriaux, dispositifs, produits,
procds, systmes ou services nouveaux ou substantiellement amliors, avant
le commencement de leur production commerciale ou de leur utilisation.
Dans le rfrentiel OHADA, ne peuvent tre immobilises que les dpenses
relatives des projets qui ont de srieuses chances de ralisation technique et de
rentabilit commerciale en raison d'un march potentiel. Aussi les projets
concerns doivent tre nettement individualiss et leur cot distinctement tabli
pour tre rpartis dans le temps. Sont par consquent exclus du champ des frais
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de recherche et de dveloppement les dpenses relatives la recherche
fondamentale ainsi que les frais de lancement de la production.
II.1.2. Cot dacquisition
Le cot dentre est apprci en fonction de leur provenance :
II.1.2.1. Valeur dentre en cas dacquisition directe
II.1.2.1.1. Cas gnral
Le cot dachat est constitu du prix dachat et des cots directement attribuables
pour prparer limmobilisation son utilisation finale lexclusion des taxes
rcuprables. Les lments constitutifs du cot dacquisition sont :
Le prix dachat qui est constitu par le prix pay au fournisseur en
retranchant toutes les rductions obtenues caractre commercial (rabais,
remises, ristournes) et celle caractre financier (escompte de rglement) ;
Les cots directement attribuables (cots des avantages lis au personnel
pour mettre lactif en tat de marche, honoraires directement attribuables,
tests de fonctionnement de lactif et les autres frais accessoires sur achats).
II.1.2.1.2. Prise en compte des subventions
Les subventions lies des actifs dfinies par la norme IAS 20 y comprises les
subventions non montaires values leur juste valeur doivent tre prsentes
au bilan sous deux formes distinctes :
Soit en produits diffrs ;
Soit en dduisant la subvention pour arriver la valeur comptable de lactif.
Dans le rfrentiel comptable OHADA, les subventions sont enregistres
uniquement en produits diffrs dans la rubrique des capitaux propres.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
II.1.2.2. Cot dentre dans le cadre dun regroupement dentreprises
Le cot dentre dune immobilisation incorporelle acquise dans le cadre de
regroupement dentreprises est constitu par sa juste valeur la date dacquisition
(norme IFRS 3 Regroupements dentreprises).
II.1.2.3. Cot dentre en cas de dveloppement en interne
Les immobilisations incorporelles gnres en interne prsentent deux aspects
divergents denregistrement en comptabilit.
II.1.2.3.1. Goodwill gnr en interne
Le goodwill gnr en interne ne doit pas tre comptabilis en tant qu'actif. Toutes
les charges ainsi engages sont comptabilises directement en compte de
rsultat.
II.1.2.3.2. Autres immobilisations incorporelles gnres en interne
Il est parfois difficile d'apprcier si une immobilisation incorporelle gnre en
interne remplit les conditions pour tre comptabilise en actif. Pour apprcier si
elle satisfait aux critres de comptabilisation, une entit classe la cration de
l'immobilisation dans une phase de recherche, puis dans une phase de
dveloppement. L'entit doit mettre en uvre des mcanismes denregistrement
des dpenses permettant de distinguer les deux phases. Toutes les dpenses
lies la phase de recherche sont directement enregistres en charges de gestionlorsquelles sont encourues. Par contre, une immobilisation incorporelle rsultant
de la phase de dveloppement doit tre comptabilise comme un lment dactif si
et seulement si une entit peut dmontrer le respect des critres suivants :
La faisabilit technique ncessaire l'achvement de l'immobilisation
incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente ;
Son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de la mettre en
service ou de la vendre ; Sa capacit mettre en service ou vendre l'immobilisation incorporelle ;
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
La faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages
conomiques futurs probables ;
La disponibilit de ressources techniques, financires et autres, appropries
pour achever le dveloppement et mettre en service ou vendrel'immobilisation incorporelle ;
Sa capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables
l'immobilisation incorporelle au cours de son dveloppement.
Le bien produit en tant quimmobilisation incorporelle par lentreprise est
comptabilis son cot de production. Les dpenses postrieures la date de
reconnaissance des critres dimmobilisation des frais de dveloppement sont
ainsi incorporables au cot de production. Cependant, les cots non incorporables
sont constitus par les frais administratifs et frais gnraux (sauf si directement
attribuables), les pertes oprationnelles initiales, les dpenses de formation du
personnel et les cots indirects.
II.1.2.4. Cot dentre en cas dchange
Le cot dentre est la juste valeur du bien chang sauf absence de substance
commerciale de la transaction et limpossibilit de dtermination fiable de la juste
valeur de limmobilisation reue ni transfre. Dans ces deux cas de non
possibilit de dtermination de sa juste valeur, il convient de retenir la valeur
comptable de lactif abandonn.
II.2. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS
II.2.1. Prise en compte dans le patrimoine
Les dpenses constitutives des immobilisations incorporelles sont enregistres en
comptabilit au cours de lexercice concern la date de leur engagement. Les
dpenses relatives un lment incorporel qui ont t initialement comptabilises
en charges par lentreprise dans ses tats financiers annuels antrieurs ou ses
rapports financiers intermdiaires antrieurs ne doivent pas tre incorpores dans
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
le cot dune immobilisation incorporelle une date future. Les dpenses
ultrieures au titre dune immobilisation incorporelle aprs son acquisition ou son
achvement doivent tre comptabilises en charges lorsquelles sont encourues.
De manire exceptionnelle, elles doivent tre ajoutes au cot de limmobilisation
incorporelle concerne si les conditions suivantes sont remplies :
Sil est probable que ces dpenses permettront lactif de gnrer des
avantages conomiques futurs, au-del du niveau de performance dfini
lorigine ; et
Si ces dpenses peuvent tre values et attribues lactif de faon fiable.
II.2.2. Synthse de comparaison
Quand bien mme le systme comptable OHADA dfinit les immobilisations
incorporelles avec des critres voisins de ceux des normes internationales, il faut
nanmoins noter que certaines dpenses sont directement enregistres en
charges suivant ces normes. Par contre, elles sont considres comme des actifs
par le rfrentiel comptable OHADA linstar des frais de recherche et de
dveloppement.
Tableau 3: Elments comparatifs des immobilisations incorporelles
Critre Normes IFRS Systme comptableOHADA
Observation
Dfinition
Actif :- Non montaires- Identifiables- Sans substance
physique
Biens :- Immatriels- Susceptibles de gnrer
des avantages futurs
Convergence
Elmentsconstitutifs desimmobilisationsincorporelles
Logiciels, brevets,licences, droits dedistribution, base dedonnes, frais dedveloppement
Logiciels, brevets, licences,droits de distribution, base dedonnes, frais de
dveloppement3
Convergence
AucunFrais de recherche
3, dpenses
de publicit et de promotion,dpenses lies au dmarragedune activit, dpenses dedlocalisation ou derestructuration
Divergence
____________
3Compte 211, Frais de recherche et dveloppement du sysco
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
II.2.3. Donnes extraites de la comptabilit de la Socit Granit Htel SARL
Dans notre application, la socit Granit Htel SARL pour ses activits acquis
des logiciels dexploitation pour une valeur de 4 500 hors taxe (en milliers de
francs CFA) et TVA au taux de 19,25%. Lenregistrement comptable est le
suivant :
01/ 201021 Immobilisations incorporelles 4 50044 Etat (TVA) 86652 Banques 5 366
Achat logiciels
Lenregistrement comptable est identique dans les deux rfrentiels comptables
lors de la constatation comptable des acquisitions des immobilisations
incorporelles acquises. Dans un contexte de dmatrialisation, les actifs
incorporels constituent un levier stratgique de valorisation de lentreprise.
Cependant, du fait caractristique que le droit comptable OHADA ne donne pas
plus dindications leurs contenus offre aux entreprises des options souvent
diffrentes dune entreprise lautre.
III. IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels qui sont dtenus par une
organisation pour une dure dutilisation ou de dtention suprieure une priode
de douze mois.
III.1. Principales caractristiques des normes IAS 16 et 40
La norme IAS 16 prescrit le traitement comptable des immobilisations corporelles.
Les questions fondamentales concernant la comptabilisation des immobilisations
corporelles portent sur la date de comptabilisation des actifs, la dtermination de
leur valeur comptable ainsi que la comptabilisation des dotations aux
amortissements correspondantes. Cette norme dfinit une immobilisation
corporelle comme une ressource contrle indpendamment du critre juridique
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
de proprit, incluant notamment les contrats de location-financement comme
lment part entire de lactif corporel. Elle doit tre applique pour la
comptabilisation des immobilisations corporelles, sauf lorsquune autre norme
comptable internationale impose ou autorise un traitement comptable diffrent.
Elle ne sapplique pas aux immobilisations corporelles classes dans la rubrique
des actifs destins tre cds selon les dispositions de la norme IFRS 5 traitant
des Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes ,
aux actifs biologiques dfinis par la norme IAS 41 et aux droits miniers ou rserves
de minerais. Toutefois, elle sapplique aux immobilisations corporelles utilises
pour dvelopper ou entretenir des actifs biologiques ou des droits miniers et
rserves de minerais.
La norme IAS 40 prescrit le traitement des informations financires concernant les
immeubles de placement. Un immeuble de placement est apprhend comme un
bien immobilier (terrain ou btiment ou partie dun btiment ou les deux) dtenu
par le propritaire ou par le preneur dans le cadre dun contrat de location-
financement, voire dun contrat de location simple. Lobjectif du propritaire rside
dans la perception des loyers, dans la valorisation du capital ou dans les deux cas
plutt que pour lutiliser dans la production ou la fourniture de biens, de services,
ou des fins administratives ou le vendre dans le cadre de lactivit ordinaire.
III.2. Classification des immobilisations corporelles
III.2.1. Immobilisations corporelles destines lexploitation
Cette catgorie des immobilisations englobe lensemble constitu des matriels et
outillages industriels ncessaires lexploitation de lentreprise. Les
immobilisations issues des contrats de location sont intgres dans lactif
immobilis. Dans cette panoplie, il convient de relever la catgorie des
immobilisations corporelles dfinies par la norme IAS 41 concernant les actifs
biologiques. Lactivit agricole tant apprhende comme tant la gestion par
une entit de la transformation biologique dactifs biologiques en vue de la vente,
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
tant quactif doit tre value initialement son cot. Ce cot est gal son cot
dachat auquel sajoutent les cots directs lis sa mise en tat dutilisation. Les
caractristiques suivantes peuvent tre mentionnes pour comprendre les
lments constituant le cot dentre dans le patrimoine :
Le prix dachat sentend hors taxe rcuprable et dduction faite des
remises, ristournes et rabais commerciaux obtenus ainsi que de lescompte
de rglement ;
Les cots lis la livraison, les frais dinstallation, certains honoraires lis
lachat, les droits de douane et taxes non rcuprables sajoutent au cot
dacquisition ;
Les cots de dmantlement, de mise au rebut dune immobilisation et de
restauration du site rsultant dobligations la charge de lentit constituent
les autres lments du cot dentre.
Les lments suivants nentrent pas dans le cot dune immobilisation corporelle :
les cots douverture dune nouvelle installation ;
les cots de lancement dun nouveau produit ou service (y compris les
cots des activits de publicit et de promotion) ;
les cots de lexploitation dune activit dans un nouveau lieu ou avec une
nouvelle catgorie de clients ;
les frais administratifs et autres frais gnraux ;
les frais de dmarrage et frais similaires de pr-exploitation ;
les pertes oprationnelles initiales encourues avant que lactif parvienne
la performance prvue.
III.2.4.2. Cot selon les composants
Il est noter que ds lors que le cot dun actif immobilis peut tre rparti entre
diffrents composants ayant des dures dutilit ou des rythmes dutilisation
diffrentes, ces composants doivent tre obligatoirement comptabiliss
sparment lorsque leur cot est significatif par rapport au total de limmobilisation.
Cette disposition est prvue par la norme IAS 16 et le rfrentiel comptable
OHADA.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
a) Le terrain a t acquis par lassoci majoritaire et cd lhtel
suivant les modalits ci-aprs :
- Versement fin 2015 10 000
- Versement fin 2020 15 000
- Taux dactualisation retenu : 15% lan (taux de base de la
BEAC augment de 2 points)
b) Le complexe htelier constitu des btiments (20 chambres et un
bloc administratif) a t construit par le mme associ majoritaire et
cd lhtel en fin 2009. Son financement prvoit les modalits
suivantes en maintenant le mme taux dactualisation :
- Versement fin 2015 50 000
- Versement fin 2020 50 000
- Versement fin 2025 50 000
c) Les autres matriels dexploitation comportent :
- Climatiseurs et autres similaires, matriel et mobilier bureau 4 500
- Mobiliers dexploitation (lits, tables, etc.) : 15 000
- Collections et uvres dart : 2 500
- Groupe lectrogne 19 850
- Frais de transport du groupe lectrogne 150
d) Le matriel de transport concerne un minibus acquis en occasion et
financ comme suit :
- Prix comptant 5 000
- Versement en fin 2010 5 000
- Versement en fin dcembre 2011 5 000
- Le mme taux dactualisation est retenu
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Tableau 5.1 : Immobilisations corporelles entres au cot dachat en OHADA
Elment Terrain (a)
Btiments
(b)
Groupe
lectrogne
Matriel
transport (d)
- Prix dachat
-Droit proportionnel (15%)
- Droit de mutation (5%)
- Honoraires du notaire
- Autres dbours (notaire)
- Frais de transport
- Autres frais (dcoration)
25 000
3 750
1 200
225
150 000
22 500
1 500
150
19 850
150
15 000
750
300
Cot dachat 30 175 174 150 20 000 16 050
Tableau 5.2 : Immobilisations corporelles entres au prix dachat en OHADA
Elment Prix dachat
- Autres matriels et mobiliers hteliers
- Matriel et mobilier de bureau
- Autres matriels (collections et uvres dart)
15 000
4 500
2 500
Tableau 5.3 :Calcul de la taxe sur la valeur ajoute
Elment Base
- Groupe lectrogne
- Matriel de transport
- Autres matriels dexploitation
- Matriel et mobilier de bureau
- Honoraires du notaire
19 850
15 000
15 000
4 500
2 700
Total base de calcul 57 050
TVA au taux de 19,25% 10 982
-
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
Tableau 5.4 : Immobilisations corporelles et TVA par mode de financement
Elment Total Au comptant A terme
Cot dachat du terrainCot dachat du btiment
Cot dachat du groupe lectrogne
Cot dachat du matriel de transport
Autres matriels et mobiliers
Matriels et mobiliers de bureau
Collections et uvres dart
TVA
30 175174 150
20 000
16 050
15 000
4 500
2 500
10 982
5 17524 150
20 000
6 050
15 000
4 500
2 500
10 982
25 000150 000
10 000
Total 273 357 88 357 185 000
III.4.2. Evaluation des impacts
III.4.2.1. Impacts comptables de la conversion
- Schma de la comptabilisation suivant le rfrentiel comptable OHADA
01/ 201022 Terrains 30 17523 Btiments, installations techniques 174 15024. Matriel expl. (groupe lectrogne) 20 00024. Matriel expl. htelier 15 00024. Matriel et mobilier de bureau 4 50024. Matriel de transport 16 050
24. Matriel (collections et uvres dart) 2 50044 Etat (TVA) 10 98252 Banques 88 357481 Fournisseurs dinvestissements 5 00016 Emprunts et dettes assimiles 180 000
Acquisition des immobilisations
-
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
- Enregistrement suivant les normes IFRS
Tableau 6.1 : Calcul des valeurs actuelles des immobilisations corporelles enIFRS
Elment Brut Taux (1+i)-n
Valeur
actuellepaiement
Cumul
valeuractuelle
Terrain10 000 (1+0,15)- 4 323
7 54715 000 (1+0,15)-11 3 224
Btiments50 000 (1+0,15)- 21 616
37 70650 000 (1+0,15)- 10 74750 000 (1+0,15)-16 5 343
Matriel exploitation (groupe) 20 000 20 000 20 000Matriel exploitation (autres) 15 000 15 000 15 000Matriel et mobilier bureau 4 500 4 500 4 500
Matriel de transport 5 000 5 000
13 1275 000 (1+0,15)- 4 3475 000 (1+0,15)-2 3 780
Matriel (collections etuvres dart) 2 500 2 500 2 500
Tableau 6.2 : Immobilisations corporelles acquises entres au cot dachat en
IFRS
Elment Terrain (a)
Btiments
(b)
Groupe
lectrogne
Matriel
transport (d)
- Valeur actuelle
-Droit proportionnel (15%)
- Droit de mutation (5%)
- Honoraires du notaire
- Autres dbours (notaire)
- Frais de transport
- Autres frais (dcoration)
7 547
3 750
1 200
225
37 706
22 500
1 500
150
19 850
150
13 127
750
300
Cot dachat 12 722 61 856 20 000 14 177
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
- Ecritures comptables en normes IFRS
01/ 201022 Terrains 12 72223 Btiments, installations techniques 61 856
24. Matriel expl. (groupe lectrogne) 20 00024. Matriel expl. (autres) 15 00024. Matriel et mobilier de bureau 4 50024. Matriel de transport 14 17724. Matriel (autres) 2 50044 Etat (TVA) 10 98252 Banques 88 357481 Fournisseurs dinvestissements 4 34716 Emprunts et dettes assimiles 49 033
Acquisition des immobilisations
III.4.2.2. Impacts fiscaux de la conversion
Tableau 6.3 : Evaluation de limpact de lactualisation sur la TVA
Elment Anne Base actualise Montant TVA
Matriel de transport
Autres matriels
Matriels et mobiliers de bureau
Honoraires
Groupe lectrogne
0
1
2
5 000
4 347
3 780
15 000
4 500
2 700
19 850
962
836
727
2 887
866
519
3821
TVA sous effet IFRS (si TVA non exigible ds livraison des biens) 10 618
TVA Paye (TVA exigible et paye ds livraison des biens) 10 982
Ecart (TVA due lactualisation et paye par anticipation sur les
acquisitions des actifs)
364
Les impacts fiscaux que gnrent les enregistrements comptables dans les deux
rfrentiels sont les suivants :
Une augmentation de la base des amortissements dans le rfrentiel
comptable OHADA entranant de ce fait, la diminution de lassiette de calcul
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
de limpt sur les socits comparativement aux normes IFRS en cas de
paiement terme ;
Prise en compte en normes IFRS des intrts courus chus ou non sur la
base actualise entranant ainsi une charge financire ;
La loi fiscale en vigueur en Rpublique du Cameroun conduit lexigibilit
de la TVA concernant les biens ds la facturation et livraison aux clients ;
cet aspect a conduit les diffrents fournisseurs redevables exiger le
versement de la TVA sur les biens acquis7;
En normes IFRS, la TVA devrait avoir comme assiette de calcul la valeur
actuelle des biens. Ceci impliquerait le paiement de la TVA chaque
chance sur le montant des paiements constituant les charges financires
supporter par lentit. Cependant, les carts dus lactualisation
persistent comme en tmoigne le tableau 6.3 ci-dessus. Nanmoins,
chaque chance, le crdit de la TVA prcdemment obtenu par
anticipation devra faire lobjet de redressement pour assainir la situation
fiscale de lentreprise ; moins que la dductibilit complte ne soit faite sur
les autres transactions commerciales ralises au cours de lexercice.
IV. IMMOBILISATIONS FINANCIERES
IV.1. Dfinition des immobilisations financires
Lun des lments fondamentaux de dfinition des instruments financiers est
laspect contractuel. Il sen suit que des obligations non contractuelles, par
exemple celles qui se rapportent aux impts ne sont pas des instruments
financiers. Un instrument financier a de par sa dfinition un double aspect. Le
contrat doit donner lieu un actif financier pour lun des cocontractants et un
passif financier ou un instrument de capitaux propres correspondant lautre
cocontractant. Trois normes traitent des instruments financiers :
_______________________
7Article 133 (1) du Code gnral des impts de la Rpublique du Cameroun
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La norme IAS 32 qui sintresse la distinction entre instruments
demprunts et instruments de capitaux propres ainsi quaux questions de
compensation ;
La norme IAS 39 dont les dispositions visent la comptabilisation etlvaluation ;
La norme IFRS 7 qui indique les informations financires fournir.
IV.2. Classification des immobilisations financires
Lmetteur dun instrument financier oprera la classification de linstrument
financier en fonction de la substance des dispositions contractuelles. Un actif
financier peut dsigner un des lments suivants :
La trsorerie et quivalents ou liquidits ;
Un droit contractuel dchanger des instruments financiers avec une autre
entit des conditions potentiellement favorables ;
Un instrument de capitaux propres dune autre entit.
Le traitement comptable des instruments financiers postrieur la comptabilisation
initiale est fonction de la catgorie dans laquelle ils sont classs. Cest pourquoi
tous les actifs et les passifs financiers entrant dans le champ dapplication de la
norme IAS 39 doivent faire lobjet dune classification. Pour les actifs financiers, il
existe quatre catgories :
o A la juste valeur par le biais du compte de rsultat ;
o Disponibles la vente ;
o Dtenus jusqu leur chance ;
o Prts et crances.
Le classement de lactif financier nest pas ncessairement libre. Il est
certainement question des faits, des circonstances et de lintention de la direction
la date laquelle celle-ci devient partie prenante au contrat.
Nous retenons dans le cadre de notre tude, les instruments financiers
reprsentant les actifs financiers destins tre dtenus par lentreprise comme
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
actif immobilis pour une dure suprieure un exercice (notamment les prts, les
crances et les titres).
IV.3. Cot dacquisition
Aux termes de la norme IAS 39, les instruments financiers sont tous valus
initialement par rfrence leur juste valeur. La juste valeur correspond dans la
plupart des cas la contrepartie verse ou reue par lentreprise. Il revient
relever que la norme IAS 39 prcise que les cots de transaction nincluent ni les
primes de remboursement ou de lmission de la dette, ni les cots de
financement, ni les cots internes dadministration ou des frais de sige.
Les immobilisations financires dans le rfrentiel OHADA regroupent les
lments suivants selon leur nature :
Les avances et acomptes sur immobilisations ;
Les titres de participation ;
Les titres, autres que les titres de participation ;
Les prts et crances non commerciales ;
Les prts au personnel ;
Les crances sur lEtat ;
Les dpts et cautionnements verss.
Ces immobilisations financires dans son ensemble rpondent aux conditions
juridiques en matire de contrat. Leur comptabilisation initiale peut faire lobjet des
observations :
Les titres de participations sont ceux dont lacquisition et la possession
durables permettent dexercer une certaine influence auprs de la socit
qui les a mis. La valeur dentre est constitu par le cot dacquisition ;
Quant aux autres catgories dimmobilisations financires autres que les
titres de participation, la valeur dapport ou dacquisition est le montant
figurant dans le contrat de prts accords, des crances nes ou des
dpts et cautionnements. Tous les frais accessoires sont directement
enregistrs en compte de charges.
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
IV.4. Similitudes et divergences identifies entre les rgles comptables OHADA et
IFRS
Bien que les rfrentiels comptables IFRS et OHADA retiennent des approches
diffrentes en matire de terminologie quant aux immobilisations financires, la
nature des lments constitutifs confirme par contre la convergence des deux
rfrentiels. Cette convergence se prcise au niveau de lvaluation initiale des
lments constitutifs des actifs financiers immobiliss.
IV.5. Application du corpus normatif la Socit Granit Htel
Les donnes comptables de cette organisation ne contiennent pas les
immobilisations financires au cours de ces deux premires annes de
fonctionnement.
V. PRESENTATION DE LINFORMATION FINANCIERE
Lactif immobilis de la socit Granit SARL la date de clture des comptes et
avant les oprations dinventaire la fin de la premire anne dactivits en
fonction des rubriques ci-dessus analyses se prsente dans le tableau suivant.
Tableau 7 : Actif immobilis au 31/12/2010
Elment OHADA IFRS Ecart
Charges immobilises
Frais dtablissement 2 625 0 2 625
Immobilisations incorporelles
Logiciels 4 500 4 500 0
Immobilisations corporelles
Terrains
Btiments
Matriels
Matriels de transport
Total
30 175
174 150
42 000
16 050
262 375
12 722
61 856
42 000
14 178
130 756
17 453
112 294
0
1 872
131 619
Total actif immobilis 269500 135 256 134 244
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
CHAPITRE 2 : EVALUATION COMPAREE ET COMPTABILISATION
DES IMMOBILISATIONS
Le prsent chapitre comme continuit logique du prcdent traitant de la typologie
des immobilisations est consacr aux aspects complmentaires de suivi des
immobilisations dans les organisations. Il sagira de cerner les diffrentes
approches dvaluation et de comptabilisation des actifs immobiliss dans les deux
rfrentiels comptables. Deux mthodes sont prescrites par les normes IAS 16 et
IAS 38 quant lvaluation des immobilisations : Le modle de cot et celui de la
juste valeur. Par contre dans le rfrentiel OHADA, il est question dune mthode
prfrentielle qui est le modle de cot. Le modle de la rvaluation prconise
dans le rfrentiel IFRS est utilis dans des cas particuliers dans le rfrentiel
OHADA.
Cette tude prsentera pour chaque type dimmobilisation, les lments de
comparaison regroupant une synthse prsentant les points de convergence et de
divergence relative lvaluation, la comptabilisation des immobilisations et au
traitement des amortissements et des dprciations. Pour mieux apprhender en
large ces diffrentes mthodes, il convient de rappeler le concept de juste valeur.
I. NOTION DE JUSTE VALEUR
La norme IAS 39 dfinit la juste valeur comme le montant pour lequel un actif
pourrait tre chang, ou un passif teint, entre parties bien informes,
consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale9. Cette
dfinition reste soutenue par les apprhensions que le principe de continuit de
lexploitation de lentreprise et la prsomption que celle-ci na ni lintention, ni
lobligation dentrer en liquidation ou de conclure une transaction des conditions
dfavorables. La juste valeur nest pas le montant quune entit recevrait ou
paierait dans une transaction contrainte, une liquidation involontaire, ou une vente
en catastrophe10.
________________________9
IAS 39.910Jonction PCGR-IFRS : Aides lenseignement des IFRS au Canada, Comptabilit gnrale
niveau avanc, P.111
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
I.1. Existence dun march actif
Un march actif est un march pour lequel les conditions suivantes sont runies :
Les lments ngocis sur ce march sont homognes ; On peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ;
les prix sont mis la disposition du public.
Lexistence de cotations publies pour lvaluation dun instrument financier sur un
march actif constitue la meilleure indication de la juste valeur. Ceci suppose que
le cours dun instrument financier doit tre aisment et rgulirement disponible
auprs dune bourse, dun courtier, dun ngociateur, dun secteur dactivit, dun
service dvaluation des prix ou dune agence rglementaire.
I.2. Absence dun march actif
En cas dabsence de march actif, lentit tablit la juste valeur par application
dune technique dvaluation. Lobjectif dapplication dune technique dvaluation
est dtablir ce quaurait t le prix de transaction la date dvaluation dans le
cadre dun change dans des conditions de concurrence pleine motiv par des
considrations commerciales rgulires. Cette technique doit prendre rfrence
une transaction identique en substance, avec des ajustements pour tenir comptes
des diffrences, des flux actualiss et modles permettant de dterminer le prix
des options. Dans la rgularit, le montant peru ou vers en change dun bien
constitue la meilleure estimation de sa juste valeur initiale.
II. TRAITEMENT COMPTABLE DES CHARGES IMMOBILISEES
II.1. Evaluation des charges immobilises
La notion de charges immobilises est totalement inconnue dans les normes
comptables internationales. Dans le rfrentiel comptable OHADA par contre, les
dpenses de cette nature prcdemment dfinies (chapitre I point I) sont classes
dans les actifs immobiliss quand bien mme ledit rfrentiel prcise que les
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
charges immobilises constituent des actifs fictifs11 . Lvaluation des charges
immobilises est faite selon la mthode du cot historique.
II.2. Comptabilisation des charges immobilises
Les charges immobilises sont pralablement comptabilises dans les comptes
de charges par nature. Les commentaires du compte Charges immobilises du
systme comptable OHADA prcisent quen aucun cas elles ne peuvent tre
portes directement au compte 20, lexception des primes de remboursement
des obligations qui sont inscrites directement au compte 206 intitul Primes de
remboursement des obligations .
A la clture de chaque exercice, les charges qui remplissent les conditions
requises pour tre immobilises sont transfres lactif par le truchement du
crdit du compte de transfert de charges. Ces charges doivent tre amorties le
plus tt possible entre deux et cinq ans lexception des primes de
remboursement des obligations qui peuvent tre rparties sur la dure de
lemprunt.
II.3. Application du corpus normatif aux donnes de la socit Granit Htel
II.3.1. Principes et choix mthodologiques
Nous avons retenu les donnes de la socit Granit Htel. Les tats financiers au
31 dcembre 2010 et 2011 (balance gnrale, bilan, compte de rsultat, tableau
financier des emplois et des ressources et les annexes lies aux immobilisations)
aprs inventaire tablis suivant les deux rfrentiels sont publis en annexes 2.1
3.1. Ces tats contiennent ainsi toutes les rgularisations ncessaires au titre des
immobilisations de cette organisation. Toutes choses restant gales par ailleurs, il
est question ici de mesurer limpact de la conversion du traitement comptable des
immobilisations et des instruments financiers (dettes) y affrents en normes IFRS
_____________________________11
Contenu du compte 20 Charges immobilises, de lActe uniforme portant organisation des
comptabilits des entreprises sises dans les Etat-parties au Trait relatif lharmonisation du droitdes affaires en Afrique
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
sur le compte de rsultat et limpact sur la prsentation des informations
comptables et financires au cours des deux premires annes dactivits de la
socit cible. Les diffrentes rgularisations entreprises concernant les
immobilisations ont t reprises dans la base de donnes duplique suivant les
normes IFRS pour obtenir des tats financiers similaires. Le modle de cot pour
lvaluation des immobilisations en fin dexercice dans les deux rfrentiels a t
retenu. Par contre, le modle de la rvaluation en application du dcret portant
rvaluation des immobilisations na pas fait lobjet de simulation du fait de la
neutralit du coefficient appliquer (voir en annexe 4.1 dcret portant rvaluation
des immobilisations).
II.3.2. Evaluation des impacts
II.3.2.1. Impacts comptables de la conversion
Nous schmatisons ici les enregistrements comptables des rgularisations issues
du cas pratique dans les deux rfrentiels.
Schmas des critures dans le rfrentiel OHADA
31/12/2010201 Frais dtablissement 3 500781 Transfert de charges dexploitation 3 500
Transfert des frais de constitution
Prise en compte des amortissements en fin 2010 et 2011
31/12/201.68 Dotations aux amortissements 875201 Frais dtablissement 875
Dotations aux amortissements
Le rfrentiel IFRS enregistre les frais dtablissement directement en charges
ds leur acquisition (voir chapitre I point I.5.2).
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
III.1. Apprhension de la rvaluation
Le systme comptable OHADA linstar de la grande majorit des modles
comptables, utilise la convention du cot historique. La combinaison de cette
convention et des principes de prudence et de continuit dexploitation conduit aux
diverses rgles dvaluation. Les tendances inflationnistes pouvant tre observes
dans les conomies conduisent de fortes distorsions entre les valeurs
historiques figurant dans les bilans et les valeurs actuelles en monnaie courante.
Toute rvaluation dun bien ou dun lment non montaire a pour consquence
la substitution dune valeur la valeur nette prcdemment comptabilise. Dans
de pareil contexte justifi par linflation, les pouvoirs publics peuvent autoriser,
voire imposer une rvision des cots par le mcanisme de la rvaluation des
biens des entreprises. Il peut sagir ainsi de la rvaluation libre ou de la
rvaluation lgale.
III.1.1. Rvaluation libre
Dans le cadre de la rvaluation libre, les organisations ont la possibilit de
rvaluer leurs bilans dans des conditions fixes par les autorits tatiques. La
technique de rvaluation mise en uvre utilise comme base de rfrence la
valeur rvalue ou la valeur actuelle de llment. Cette valeur actuelle est
dtermine par rfrence la valeur du march (juste valeur) et ne saurait tre
suprieure cette dernire.
III.1.2. Rvaluation lgale
La rvaluation lgale dcoule de la promulgation dune loi et peut tre obligatoire
pour toutes les entreprises ou pour certaines catgories seulement. Elle prsente
un caractre ponctuel avec une date deffet donne. Les effets de cette
rvaluation lgale sont les suivants :
Elle doit se drouler une date ou fourchette de dates dtermines ;
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
Les modalits techniques prcisent le plus souvent le recours un ou
plusieurs indices de rvaluation indiqus par les autorits comptentes ;
Les bnfices fiscaux plus ou moins attendus pouvant aller jusqu la non
imposition totale de lcart de rvaluation.
III.2. Evaluation compare postrieure des immobilisations incorporelles
La norme IAS 38 prescrit deux mthodes dvaluation des immobilisations
incorporelles postrieurement la comptabilisation initiale.Une entit peut choisir
comme sa mthode comptable, soit le modle du cot, soit le modle de la
rvaluation. Cependant, il faut noter que si une immobilisation incorporelle est
comptabilise postrieurement en utilisant le modle de rvaluation, tous les
autres actifs de sa catgorie doivent galement tre comptabiliss en utilisant le
mme modle. Lexception peut tre faite lorsquil n'existe aucun march actif pour
cette catgorie dactifs.
Les spcificits attribues chacun de ces modles mritent une attention
particulire pour comprendre les enjeux de la comptabilisation et leur impact sur
les informations financires publies par lentit. Il convient alors de retracer
brivement les caractristiques principales des deux modles dvaluation.
III.2.1. Modle du cot
La comptabilisation initiale des immobilisations incorporelles seffectue suivant la
mthode du cot historique. Aprs sa comptabilisation initiale, une immobilisation
incorporelle doit tre comptabilise son cot diminu du cumul des
amortissements et du cumul des pertes de valeur.
III.2.2. Modle de rvaluation des immobilisations incorporelles
Pour les rvaluations effectues selon la norme IAS 38, la juste valeur doit tre
dtermine par rfrence un march actif. Les rvaluations doivent tre
effectues avec une rgularit suffisante pour qu' la date de clture, la valeur
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Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles
comptable de l'actif ne diffre pas de faon significative de sa juste valeur. Si une
immobilisation incorporelle appartenant une catgorie d'immobilisations
incorporelles rvalues ne peut pas tre rvalue parce qu'il n'existe pas de
march actif pour cet actif, celle-ci doit tre comptabilise suivant le modle de
cot.
III.2.3. Sort des dpenses ultrieures
Les dpenses relatives un lment incorporel qui ont t initialement
comptabilises en charges ne doivent pas tre incorpores dans le cot d'une
immobilisation incorporelle une date ultrieure. Cependant, en marge du
principe gnral dactivation des dpenses relatives aux immobilisations, une
drogation particulire mentionne quune dpense ultrieure lie une
immobilisation incorporelle doit tre immobilise en ajout du cot dentre du bien
concern si et seulement si elle remplit les conditions dinscription lactif des
immobilisations inco