Kosten- und Leistungsrechnung (KLR)

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Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Dieses Skript wurde nur für Lehr- und Ausbildungszwecke erstellt. © 1993/2007 by Lutz Völker Alle Rechte vorbehalten! Jede Form der Vervielfältigung und der Verwendung zu Unterrichtszwecken bedarf der ausdrücklichen schriftlichen Zustimmung des Verfassers. Alle im Rahmen dieses Skriptes gemachten Angaben wurden mit größter Sorgfalt erarbeitet. Trotzdem sind Fehler nicht völlig auszuschließen. Insofern wird jede Haftung ausgeschlossen. http://www.lutzvoelker.de/
1. Einführung............................................................................................................................4 1.1. Stellung der KLR im Rechnungswesen ...............................................................................4 1.2. Aufgaben und Prinzipien der KLR.......................................................................................6 1.3. Grundbegriffe .......................................................................................................................7 1.3.1. Grundbegriffe im Rechnungswesen .....................................................................................7 1.3.2. Einteilung der Kosten.........................................................................................................10 2. Kostenartenrechnung..........................................................................................................14 2.1. Kostengliederung ...............................................................................................................14 2.2. Kostenerfassung .................................................................................................................14 2.2.1. Materialkosten....................................................................................................................14 2.2.2. Personalkosten....................................................................................................................18 2.2.3. Kalkulatorische Kosten ......................................................................................................19 2.2.3.1. Kalkulatorische Abschreibung ...........................................................................................19 2.2.3.2. Kalkulatorische Zinsen.......................................................................................................21 2.2.3.3. Kalkulatorische Wagnisse..................................................................................................23 2.2.3.4. Kalkulatorischer Unternehmerlohn ....................................................................................24 2.2.3.5. Kalkulatorische Miete ........................................................................................................24 2.2.4. Dienstleistungskosten und Abgaben ..................................................................................24 2.3. Kostenabgrenzung und -verrechnung.................................................................................25 3. Kostenstellenrechnung .......................................................................................................29 3.1. Gliederung des Unternehmens in Kostenstellen ................................................................29 3.2. Einstufiger Betriebsabrechnungsbogen (BAB) ..................................................................30 3.3. Mehrstufiger Betriebsabrechnungsbogen (BAB) ...............................................................32 3.3.1. Gliederung in Vor- und Endkostenstellen..........................................................................32 3.3.2. Sekundärkostenverteilung und innerbetriebliche Leistungsverrechnung...........................34 3.3.3. Wirtschaftlichkeitskontrolle durch Normalkostenvergleich ..............................................37 4. Kostenträgerrechnung auf Vollkostenbasis........................................................................40 4.1. Kostenträgerstückrechnung................................................................................................40 4.1.1. Überblick............................................................................................................................40 4.1.2. Divisionskalkulation ..........................................................................................................40 4.1.3. Äquivalenzziffernkalkulation.............................................................................................42 4.1.4. Zuschlagskalkulation..........................................................................................................44 4.1.5. Maschinenstundensatzrechnung.........................................................................................45
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(LQIKUXQJ 6WHOOXQJGHU./5LP5HFKQXQJVZHVHQ Das Rechnungswesen im Betrieb hat die Aufgabe, die das betriebliche Geschehen betreffenden Daten für Kontroll-, Steuerungs- und Planungszwecke zu erfassen, aufzubereiten und auszuwerten. Um den verschiedenen Aufgaben gerecht zu werden, wird das Rechnungswesen üblicherweise wie folgt gegliedert:
Rechnungswesen
Finanzbuchhaltung Betriebsbuchhaltung Planungsrechnung Statistik(KLR) Die )LQDQ]EXFKKDOWXQJ hat die Aufgabe, das *HVDPWHUJHEQLV des Unternehmens für ein Jahr (GuV) und den 9HUP|JHQVVWDQG (Bilanz) zu ermitteln. Adressaten sind Personen und Orga- nisationen außerhalb des Unternehmens (Anteilseigner, Fiskus), die Finanzbuchhaltung ist also auf H[WHUQH,QIRUPDWLRQV]ZHFNH ausgerichtet. Bei der Durchführung sind zwingende gesetzliche Vor- schriften (HGB, Steuerrecht) zu beachten. Grundprinzip der Finanzbuchhaltung ist das Vorsichts- prinzip. Aufgabe der ./5 ist es, das %HWULHEVHUJHEQLV des Unternehmens über kurze Perioden zu ermitteln (kurzfristige Erfolgsrechnung), die :LUWVFKDIWOLFKNHLW zu kontrollieren und betriebliche Leistungen zu kalkulieren. Die Betriebsbuchhaltung ist somit auf LQWHUQH ,QIRUPDWLRQV]ZHFNH ausgerichtet und unterliegt keinen gesetzlichen Vorschriften (Ausnahme: bei Datenlieferung an die Fibu, z.B. Bewertung von Erzeugnisbeständen). Die 3ODQXQJVUHFKQXQJ beschäftigt sich mit der Aufbereitung von Zahlenmaterial zum Zweck der Vorbereitung von unternehmerischen Entscheidungen in der operativen und langfristigen Planung. Gegenstand der 6WDWLVWLN im betrieblichen Rechnungswesen ist es, Datenmaterial über mehrere Perioden zu erfassen und aufzubereiten, insbesondere um Vergleichswerte zu schaffen. Die Kostenrechnung geht bei ihrem Aufbau vom Grundmodell der betrieblichen Leistungserstellung aus. Dieses wird durch Zahlungs- und Leistungsströme mit der Umwelt (Märkte, Staat) dargestellt. In der Kosten- und Leistungsrechnung sind hierbei insbesondere die Leistungsströme von Bedeutung, welche zahlenmäßig abgebildet werden sollen.
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Dienstleistungen
Kapitalmarkt
Leistungsströme Zahlungsströme Die Kostenrechnung gliedert sich nach ihrem Ablauf ausgehend von diesem Modell in drei 7HLOEHUHLFKH: 1. Die .RVWHQDUWHQUHFKQXQJ hat die Aufgabe, die angefallenen Kosten zu ermitteln und zu
gliedern. 2. In der .RVWHQVWHOOHQUHFKQXQJ werden die Kosten den Bereichen des Unternehmens (= Kosten-
stellen) zugeordnet, in denen sie angefallen sind. 3. Die .RVWHQWUlJHUUHFKQXQJ ordnet die Kosten den erstellten Leistungen (= Kostenträger) zu.
Zahlenmaterial u.a. aus der Finanz-, Material-, Anlagen-, und Lohnbuchhaltung
.RVWHQDUWHQUHFKQXQJ Welche Kosten sind angefallen?
.RVWHQVWHOOHQUHFKQXQJ Wo sind die Kosten angefallen?
.RVWHQWUlJHUUHFKQXQJ Wofür sind die Kosten angefallen?
Zahlenmaterial u.a. für die Erfolgs- und Planungsrechnung und die Finanzbuchhaltung
Die Kostenrechnung kann nach verschiedenen .RVWHQUHFKQXQJVV\VWHPHQ durchgeführt werden. Nach dem =HLWEH]XJ wird unterschieden zwischen: • Istkostenrechnung • Normalkostenrechnung und • Plankostenrechnung.
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In der KLR müssen bestimmte Prinzipien beachtet werden, um einerseits die Aufgaben erfüllen zu können, andererseits die Wirtschaftlichkeit zu gewährleisten: • Vollständigkeit, d.h. die Kosten und Leistungen sind vollständig zu erfassen. Somit werden in der
KLR auch Kosten angesetzt, denen kein Aufwand in der Fibu gegenübersteht (vgl. Pkt. 2.2.3.). • Zweckorientiertheit, d.h. die Kostenrechnung ist so einzurichten, dass sie die zu erfüllenden
Aufgaben zweckgerichtet erfüllen kann. • Wirtschaftlichkeit, d.h. der Aufwand der Kostenerfassung und die erzielbare Ganauigkeit müssen
in einem vertretbaren Verhältnis zueinander stehen. • Kontinuität, d.h. die KLR muss über mehrere Perioden kontinuierlich und gleichartig durchgeführt
werden, um vergleichbare Werte zu erreichen. • Periodengerechtheit, d.h. Kosten und Leistungen sind den Perioden zuzurechnen, für die sie
angefallen sind. • Verursachungsgerechtheit, d.h. Kosten sind so weit wie möglich den Bereichen und Produkten
anzulasten, für die sie angefallen sind. Nur wenn dies nicht oder nur erschwert möglich ist, kann ersatzweise das Beanspruchungs-, Durchschnitts- oder Tragfähigkeitsprinzip angewendet werden.
*UXQGEHJULIIH *UXQGEHJULIIHLP5HFKQXQJVZHVHQ Innerhalb des Rechnungswesens haben sich verschiedene Begriffe herausgebildet, deren Ab- grenzung von großer Bedeutung ist. Häufig werden die Grundbegriffe nicht exakt verwendet, was dann zu Mißverständnissen führt. Aus diesem Grund sollen die wichtigsten Begriffe nachfolgend erläutert und voneinander abgegrenzt werden. Die wichtigsten Begriffe zeigt die nachfolgende Übersicht: %HJULII 'HILQLWLRQ 9HUlQGHUXQJYRQ Auszahlung: Zahlungsmittelabfluß (Bar- und Buchgeld) Bank und Kasse Einzahlung: Zahlungsmittelzufluß (Bar- und Buchgeld) Ausgabe: Auszahlung berichtigt um Forderungs- und Verbindlichkeitsänderungen Bank+Kasse+Fdrg.-Verbindl. (=Geldvermögen) Einnahme: Einzahlung berichtigt um Forderungs- und Verbindlichkeitsänderungen Aufwand: Werteverzehr an Gütern und Dienstleistungen innerhalb einer Periode (in Geld bewertet) Gesamtvermögen Ertrag: Wertezuwachs an Gütern und Dienstleistungen innerhalb einer Periode (in Geld bewertet) Kosten: Periodengerechter Werteverzehr zur betrieblichen Leistungserstellung (in Geld bewertet) betriebsnotw. Vermögen Leistung: Periodengerechtes Ergebnis der betriebsge- wöhnlichen Tätigkeit (in Geld bewertet)
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Auszahlungen
Ausgaben
Aufwand
Kosten
Für diese neun Fallgruppen kann man z.B. folgende Beispiele angeben:
Nummer Bezeichnung Beispiele c Auszahlung ohne Ausgabe Begleichung einer Lieferantenverbindlichkeit durch Überweisung
d Auszahlung gleich Ausgabe Barkauf von Büromaterial
e Ausgabe ohne Auszahlung Materialkauf auf Ziel
f Ausgabe ohne Aufwand Materialkauf für künftige Perioden, Privatentnahme in Geld
g Ausgabe gleich Aufwand Büromaterialkauf, Betanken eines betrieblichen KFZ
h Aufwand ohne Ausgabe Materialverbrauch ab Lager
i Aufwand ohne Kosten Spenden, Insolvenzverluste
j Aufwand gleich Kosten Materialverbrauch, Löhne
k Kosten ohne Aufwand Kalkulatorischer Unternehmerlohn, Kalkulatorische Zinsen Für Einzahlungen, Einnahmen, Erträge und Leistungen lassen sich analoge Überlegungen anstellen. Von besonderer Bedeutung ist die Abgrenzung zwischen Aufwand und Kosten, da diese Ab- grenzung die Schnittstelle zwischen Fibu und KLR betrifft. Der gesamte Aufwand ist zunächst in neutralen Aufwand und Zweckaufwand zu unterteilen. Neutraler Aufwand kann sein: • betriebsfremder Aufwand, d.h. Aufwand, der nichts mit dem eigentlichen Betriebszweck zu tun
hat, z.B. Spenden, Kursverluste nicht betriebsnotwendiger Wertpapiere. • periodenfremder Aufwand ist zwar betrieblich veranlasst, aber einer anderen Periode zuzurechnen
z.B. eine Gewerbesteuernachzahlung • außerordentlicher Aufwand ist zwar betriebsbedingt, aber nach Art oder Höhe außergewöhnlich,
so dass er nicht als Kosten verrechnet wird, um die Kostenrechnung von zufälligen Schwankungen freizuhalten. (z.B. Verluste aus Anlagenverkäufen, Brandschaden).
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Zweckaufwand neutraler Aufwand =ZHFNDXIZDQG ist der Aufwand, dem auch Kosten gegenüberstehen. Ein Teil des Zweckaufwandes stimmt wertmäßig mit den Kosten überein, man spricht hier von den *UXQGNRVWHQ. Zu den Grundkosten gehören üblicherweise Fertigungslöhne und Fertigungsmaterial. Ein weiterer Teil des Zweckaufwandes wird nicht als Kosten verrechnet, ihm stehen zwar Kosten gegenüber, diese werden jedoch in abweichender Höhe ermittelt (z.B. bilanzielle AfA - kalkula- torische Abschreibung, vgl. 2.2.3.1.). Aus diesem Grunde werden Kosten, denen Aufwand in anderer Höhe gegenübersteht, als NDONXODWRULVFKH$QGHUVNRVWHQ bezeichnet. Letztlich gibt es Kosten, denen kein Aufwand gegenübersteht. Diese Kosten werden als NDONXOD WRULVFKH =XVDW]NRVWHQ bezeichnet. Sie werden als 2SSRUWXQLWlWVNRVWHQ (= Kosten des ent- gangenen Nutzens) erfasst. Beispiele sind der kalkulatorische Unternehmerlohn, die kalkulatorische Eigenmiete sowie die kalkulatorischen Zinsen für Eigenkapital (Vgl. 2.2.3.).
Gesamter Aufwand
neutraler Aufwand
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(LQWHLOXQJGHU.RVWHQ Kosten lassen sich nach verschiedenen Kriterien einteilen. Die erste Unterteilung bezieht sich auf die Verrechnung der Kosten auf die Kostenträger (= erstellte Leistungen). Je nachdem, ob sich die Kosten dem einzelnen Kostenträger direkt zuordnen lassen oder nicht, unterscheidet man zwischen (LQ]HONRVWHQ und *HPHLQNRVWHQ. Einzelkosten lassen sich dem einzelnen Kostenträger direkt zuordnen. Zu den Einzelkosten gehören Fertigungslöhne, Fertigungsmaterial, Sondereinzelkosten der Fertigung (z.B. Spezialvorrichtungen, die nur für ein Produkt angeschafft werden, Patente u.ä.) sowie Sondereinzelkosten des Vertriebs (z.B. Spezialverpackungen, Sonderfrachten u.ä.). Gemeinkosten können den Kostenträgern nicht unmittelbar zugeordnet werden, sie werden zunächst den Kostenstellen und dann den Kostenträgern nach Inanspruchnahme der Kostenstellen zuge- ordnet. Bei den Gemeinkosten ist zwischen echten Gemeinkosten, bei denen eine Zurechnung zu den Kostenträgern sachlich unmöglich ist (z.B. Gehälter, Energie, Gebühren) und unechten Gemein- kosten, die nur aus Vereinfachungsgründen als Gemeinkosten behandelt werden (z.B. geringwertige Materialien, Hilfsstoffe) zu unterscheiden. Die Einteilung in Einzel- und Gemeinkosten ist für die 9ROONRVWHQUHFKQXQJ notwendig.
Einzelkosten Gemeinkosten
Kostenträger Die Struktur der 6HOEVWNRVWHQ auf Vollkostenbasis in der Industrie und die damit verbundenen Begriffe zeigt folgende Übersicht:
Materialeinzelkosten Materialkosten Materialgemeinkosten Fertigungslöhne Herstellkosten Fertigungsgemeinkosten Fertigungskosten Selbstkosten Sondereinzelkosten Fert. Verwaltungsgemeinkosten Vertriebsgemeinkosten Sondereinzelkosten Vertrieb
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Die zweite Unterteilungsmöglichkeit bezieht sich auf die Abhängigkeit der Kosten von der Beschäf- tigung. Unter %HVFKlIWLJXQJ ist dabei die tatsächliche Nutzung eines vorhandenen Leistungsver- mögens zu verstehen. Die Beschäftigung wird ausgedrückt über den Beschäftigungsgrad (BG in %):
BG eingesetzte Kapazitä vorhandene
%HLVSLHO In einer Abteilung eines Unternehmens können innerhalb einer Periode maximal 18.000 Maschinen- stunden geleistet werden. Tatsächlich wurden 12.000 Maschinenstunden geleistet.
BG = × =12 000 18 000
100 66 67% . .
,
Nach der Abhängigkeit von der Beschäftigung werden Kosten in YDULDEOH.RVWHQ.Y, die von der Beschäftigung abhängig sind und IL[H .RVWHQ .I, die von der Beschäftigung unabhängig sind, eingeteilt. )L[NRVWHQ können sich entweder absolut fix, d.h. vollkommen unabhängig von der Beschäftigung, oder sprungfix verhalten. Sprungfixe Kosten sind innerhalb bestimmter Grenzen gleichbleibend, steigen aber bei Überschreitung dieser Grenze sprunghaft an, um dann wieder kostant zu bleiben. Absolut fixe Kosten sind z.B. Mieten, Versicherungen und zeitabhängige Abschreibungen, sprung- fixe Kosten z.B. die Heizkosten beim Übergang vom Ein- zum Zweischichtbetrieb. Die Kostenverläufe für Fixkosten werden auf der Übersicht auf der nächsten Seite für die Gesamtkosten pro Zeiteinheit (K) und die Stückkosten (k) dargestellt, wobei folgender Zusammenhang gilt:
k K x
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Absolut fixe Kosten
Menge Gesamtkosten Stückkosten x K k
50 3000 60 100 3000 30 150 3000 20 200 3000 15 250 3000 12 300 3000 10 350 3000 9 400 3000 8
Sprungfixe Kosten
Menge Gesamtkosten Stückkosten x K k
50 1800 36 100 1800 18 150 1800 12 151 3000 20 200 3000 15 250 3000 12 251 4200 17 300 4200 14
0 500
50 100 150 200 250 300 350 400









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Proportionale Kosten
Menge Gesamtkosten Stückkosten x K k
50 500 10 100 1000 10 150 1500 10 200 2000 10 250 2500 10 300 3000 10 350 3500 10 400 4000 10
Degressive Kosten
Menge Gesamtkosten Stückkosten x K k
50 500 10,0 100 900 9,0 150 1215 8,1 200 1458 7,3 250 1640 6,6 300 1771 5,9 350 1860 5,3 400 1913 4,8
Progressive Kosten
Menge Gesamtkosten Stückkosten x K k
50 500 10,0 100 1100 11,0 150 1815 12,1 200 2662 13,3 250 3660 14,6 300 4832 16,1 350 6200 17,7 400 7795 19,5
0
1000
2000
3000
4000
5000












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Kostengliederung nach Produktionsfaktoren
Nach der Art der Kostenerfassung ist zwischen *UXQGNRVWHQ (= aufwandsgleiche Kosten), die un- mittelbar aus der Finanzbuchhaltung entnommen werden können, und NDONXODWRULVFKHQ.RVWHQ, die in der KLR gesondert ermittelt werden, zu unterscheiden. Die erfassten Kosten müssen weiterhin in der Vollkostenrechnung in (LQ]HONRVWHQ und *HPHLQ NRVWHQ unterschieden werden. Bei Teilkostenrechnungssystemen ist schließlich die Unterscheidung in )L[NRVWHQ und YDULDEOH .RVWHQ notwendig. Auf Basis der nach o.g. Kriterien gegliederten Kostenarten sollte ein unternehmensspezifischer .RVWHQDUWHQSODQ aufgestellt werden. Die Kostenarten sind hierbei in der Kontenklasse 4 beim GKR und in der Kontenklasse 9 beim IKR enthalten. .RVWHQHUIDVVXQJ 0DWHULDONRVWHQ Die Materialkosten sind für folgende Materialarten zu ermitteln: • Rohstoffe (z.B. Blech, Holz, Stoff) • Hilfsstoffe (z.B. Lack, Leim, Nähgarn) • Betriebsstoffe (z.B. Energie, Gas, Wasser, Schmiermittel) • Zulieferteile (z.B. Kugellager, Beschläge, Reißverschlüsse). Während die Rohstoffe und die Zulieferteile den Einzelkosten zuzuordnen sind, gehören die Hilfs- und Betriebsstoffe normalerweise zu den Gemeinkosten. Im weiteren Sinne des Wortes ist auch der Wareneinsatz im Handel hier mit einzuordnen und wird als Einzelkostenart behandelt.
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Bei der Ermittlung der Materialkosten ist zwischen zwei Fällen zu unterscheiden: dem 6RIRUWYHU EUDXFK und dem 9HUEUDXFKDE/DJHU. Während beim Sofortverbrauch der entsprechende Rech- nungsbetrag unmittelbar in die Kostenrechnung übernommen werden kann, sind beim Verbrauch ab Lager grundsätzlich zwei Schritte erforderlich: 1. die Mengenermittlung 2. die Preisermittlung (Bewertung). Die Materialkosten lassen sich dann nach folgender Gleichung ermitteln:
Materialkosten = Menge × Preis Zur Mengenermittlung können drei Verfahren eingesetzt werden:
Mengenermittlung durch
Inventurmethode
%HLVSLHO Ein Maschinenbaubetrieb stellt u.a. Getriebe her. Für jedes Getriebe werden 4 Lager benötigt. Innerhalb der betrachteten Periode werden 198 Getriebe hergestellt. Die Lagerbuchhaltung liefert für die betrachteten Lager folgende Werte:
Menge (Stück) 1.1. AB 100 14.1. Zugang 300 30.1. Entnahme 200 16.2. Zugang 200 25.2. Entnahme 300 18.3. Zugang 400 30.3. Entnahme 300 Der inventurmäßige Endbestand beträgt 196 Lager. Skontration: 200 + 300 + 300 = 800 Stck. Inventur: 100 + 300 + 200 + 400 - 196 = 804 Stck. Retrograd: 198 × 4 = 792 Stck.
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Bewertung mit
a) Bewertung mit den Anschaffungskosten Bei der Bewertung nach den Anschaffungskosten kommen verschiedene Varianten in Betracht: • Bewertung nach den effektiven Anschaffungskosten, d.h. jeder Verbrauch wird zu den
Anschaffungskosten bewertet, zu dem das Material tatsächlich angeschafft wurde. • Permanente Durchschnittsbewertung, d.h. bei jedem Zugang erfolgt die Ermittlung eines neuen
Durchschnittswertes, zu dem der jeweilige Verbrauch bewertet wird. %HLVSLHO
Menge (Stück) Preis /Stück Wert / EUR Durchschnitt 1.1. AB 100 5,00 500,00 14.1. Zugang 300 5,60 1.680,00
Bestand 400 2.180,00 5,45 30.1. Verbrauch 200 5,45 1.090,00
Bestand 200 1.090,00 5,45 16.2. Zugang 200 5,85 1.170,00
Bestand 400 2.260,00 5,65 25.2. Verbrauch 300 5,65 1.695,00
Bestand 100 565,00 5,65 18.3. Zugang 400 5,20 2.080,00
Bestand 500 2.645,00 5,29 30.3. Verbrauch 300 5,29 1.587,00 31.3. EB 200 5,29 1.058,00
Verbrauchsmenge: 800 wertmäßiger Verbrauch: 4.372,00
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%HLVSLHO
Menge (Stück) Preis /Stück Wert / EUR
1.1. AB 100 5,00 500,00 14.1. Zugang 300 5,60 1.680,00 16.2. Zugang 200 5,85 1.170,00 18.3. Zugang 400 5,20 2.080,00 Summe 1000 5.430,00 Durchschnitt 5,43 31.3. EB 200 1.086,00
Verbrauch 800 4.344,00 • permanente Bewertung nach Lifo (last in - first out), d.h. es wird von der Fiktion ausgegangen,
dass zuletzt angeschaffte Materialien zuerst verbraucht werden. %HLVSLHO
Menge (Stück) Preis /Stück Wert / EUR
1.1. AB 100 5,00 500,00 14.1. Zugang 300 5,60 1.680,00
Bestand 400 2.180,00 30.1. Verbrauch 200 5,60 1.120,00
Bestand 200 1.060,00 16.2. Zugang 200 5,85 1.170,00
Bestand 400 2.230,00 25.2. Verbrauch 300 200×5,85 1.730,00
100×5,60 Bestand 100 500,00
18.3. Zugang 400 5,20 2.080,00 Bestand 500 2.580,00
30.3. Verbrauch 300 5,20 1.560,00 31.3. EB 200 1.020,00
Verbrauchsmenge: 800 wertmäßiger Verbrauch: 4.410,00
• periodische Bewertung nach Lifo (last in - first out), d.h. es wird von der Fiktion ausgegangen,
dass zuletzt angeschaffte Materialien innerhalb einer Periode zuerst verbraucht werden. %HLVSLHO
Menge (Stück) Preis /Stück Wert / EUR
1.1. AB 100 5,00 500,00 14.1. Zugang 300 5,60 1.680,00 16.2. Zugang 200 5,85 1.170,00 18.3. Zugang 400 5,20 2.080,00 31.3. EB 200 1.060,00
400×5,20 Verbrauch 800 200×5,85 4.370,00
200×5,60
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• Bewertung nach Fifo (first in - first out), d.h. es wird die Annahme zugrunde gelegt, dass die zuerst angeschafften Materialien auch zuerst verbraucht werden. %HLVSLHO
Menge (Stück) Preis /Stück Wert / EUR
1.1. AB 100 5,00 500,00 14.1. Zugang 300 5,60 1.680,00 16.2. Zugang 200 5,85 1.170,00 18.3. Zugang 400 5,20 2.080,00 31.3. EB 200 1.040,00
100×5,00 Verbrauch 800 300×5,60 4.390,00
200×5,85 200×5,20
• Weitere Bewertungsmethoden nach unterstellten Verbrauchsreihenfolgen (Lofo: lowest in - first
out und Hifo: highest in - first out) sind von geringer Bedeutung, so dass auf diese hier nicht näher eingegangen wird.
b) Bewertung mit Wiederbeschaffungswerten Eine Bewertung nach Wiederbeschaffungswerten hat den Vorteil, dass das Prinzip der Substanz- erhaltung des Unternehmens berücksichtigt wird. Allerdings bereitet die Bewertung erhebliche Schwierigkeiten, da der Wiederbeschaffungswert auf einen bestimmten Zeitpunkt bezogen werden muss und nicht einfach bestimmt werden kann. Sinnvoll ist eine Bewertung nach Wiederbe- schaffungwerten i.d.R. nur bei Materialien, die erst nach langer Lagerung verbraucht werden (z.B. Holz). c) Bewertung mit Verrechnungspreisen Die bisher betrachteten Bewertungsmethoden haben den Nachteil, dass schwankende Preise zu- grunde gelegt werden. Dieser Umstand führt zu Problemen bei Kostenvergleichen sowie in der Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung. Verrechnungpreise sind Durchschnittswerte der erwarte- ten Beschaffungspreise, die über einen längeren Zeitraum (i.d.R. ein Jahr) konstant gehalten werden, um so die Kontinuität in der Kostenrechnung zu sichern. In der Plankostenrechnung kann nur mit Verrechnungspreisen gerechnet werden. 3HUVRQDONRVWHQ Zu den Personalkosten gehören alle Kosten, die dem Faktor Arbeit zuzurechnen sind. Im einzelnen sind hier folgende Kosten zu betrachten: • Fertigungslöhne • Hilfslöhne • Gehälter • Sozialkosten • sonstige Personalkosten.
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Die Fertigungslöhne werden i.d.R. als Einzelkosten behandelt, Hilfslöhne und Gehälter als Gemeinkosten. Die Sozialkosten (z.B. Sozialversicherungsanteil des AG) können i.d.R. den Löhnen und Gehältern hinzugerechnet werden. Die sonstigen Personalkosten (z.B. Kosten im Zusammen- hang mit Einstellung und Entlassung) sind als Gemeinkosten zu behandeln.
Ein Problem bei der kostenrechnerischen Behandlung der Personalkosten stellt häufig die Ver- teilung der diskontinuierlich zu zahlenden Kosten (z.B. Urlaubslöhne) dar. Um eine gleichmäßige Verteilung zu erreichen, können z.B. Stundenverrechnungssätze gebildet werden oder die Personalzusatzkosten als prozentualer Zuschlag auf die Personalbasiskosten aufgeschlagen werden.
%HLVSLHO Für ein betrachtetes Jahr wurden folgende Werte ermittelt: 52 Samstage, 52 Sonntage, 11 Feiertage, 30 Urlaubstage, 5% krankheitsbedingter Arbeitsausfall, 7,5 Std. durchschn. tägliche Arbeitszeit 12 Beschäftigte. Jahresarbeitsstunden = (365-104-11-30) × 95% × 7,5 × 12 = 18.810 Std. Die monatliche Lohnsumme in dem betrachteten Unternehmen beträgt 24.000 EUR. Im Kalenderjahr fallen zusätzlich 12.000 EUR Urlaubslöhne und 20.000 EUR Weihnachtsgelder an. Jahreslohnsumme 12 × 24.000 EUR 288.000 EUR Urlaubslöhne 12.000 EUR Weihnachtsgelder 20.000 EUR Jahressumme 320.000 EUR : Jahresarbeitsstunden 18.810 Std. = Stundenverrechnungssatz 17,01 EUR/Std. .DONXODWRULVFKH.RVWHQ .DONXODWRULVFKH$EVFKUHLEXQJ Die Ermittlung von Abschreibungen hat aus betriebswirtschaftlicher Sicht zwei Funktionen: • die Erfassung des Werteverzehrs der Betriebsmittel und dessen Übertragung auf die Produkte • die Sicherung des Ersatzes verschlissener Betriebsmittel. Die Zusammenhänge lassen sich in einem „Abschreibungskreislauf“ darstellen:
Kosten Preis
Kalk. Abschreibung
Betriebsmittel Erlöse
Für die Ermittlung der Abschreibung kommen verschiedene Methoden in Betracht. Die OLQHDUH $EVFKUHLEXQJ geht von einer gleichmäßigen Verteilung des Basiswertes auf die Nutzungsdauer aus.
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Sie ist damit grundsätzlich für kostenrechnerische Zwecke geeignet, wenn das Betriebsmittel gleichmäßig genutzt wird oder primär einem „moralischen“ Verschleiß unterliegt. Bei GHJUHVVLYHU $EVFKUHLEXQJ wird mit fallenden Abschreibungsbeträgen gerechnet. Diese Verfahrensweise ist für die Kostenrechnung ungeeignet und wird nachfolgend nicht weiter betrachtet. Die OHLVWXQJVEH ]RJHQH $EVFKUHLEXQJ wird dem Verursachungsprinzip am besten gerecht, wenn der technische Verschleiß Hauptursache des Werteverlustes ist. Sie ist damit für Zwecke der Kostenrechnung grundsätzlich geeignet. Sinnvoll anwendbar ist sie jedoch nur, wenn sich Gesamtleistung und Periodenleistung ohne zu großen Aufwand ermitteln lassen. Zur Bestimmung der linearen Abschreibung ist von folgender Formel auszugehen:
a B R
a … Abschreibungsbetrag pro Jahr B … Basiswert (i.d.R. Wiederbeschaffungswert) R … Resterlös zum Ende der Nutzung n … Nutzungsdauer (Jahre) Bei der Ermittlung der kalkulatorischen Abschreibung ist zu beachten, dass andere Wertansätze zu- grundegelegt werden als in der Finanzbuchhaltung. Da in der KLR das Prinzip der Substanz- erhaltung angewendet wird, ist von den :LHGHUEHVFKDIIXQJVZHUWHQ bzw. Tageswerten (=Wiederbeschaffungszeitwerte) auszugehen. Um die Wiederbeschaffungswerte zu ermitteln, kann entweder von einem geschätzten Mehrpreis der Wiederbeschaffung ausgegangen werden, der Anschaffungswert mit der angenommenen Preissteigerungsrate aufgezinst werden oder ein Tageswert mithilfe von Preisindexzahlen ermittelt werden. %HLVSLHO: Ein Betriebsmittel wird für 100.000 EUR angeschafft und hat eine Nutzungsdauer von 5 Jahren. Es wird a) von einer Preissteigerung bis zur Wiederanschaffung von 20% b) 3% jährlicher Preissteigerung c) von einem Preisindex von 200% im Anschaffungs- und 235% im Betrachtungsjahr
ausgegangen. Damit berechnet sich der Wiederbeschaffungswert wie folgt: a) 100.000 EUR × 120% = 120.000 EUR b) 100.000 EUR × 1,03 5 = 115.927 EUR
c) EUR 500.117 200% 235%
EUR 000.100 =×
Für die Nutzungsdauer ist generell die WDWVlFKOLFKHQ1XW]XQJVGDXHU (nicht die bgND laut AfA- Tabelle) anzusetzen. Für die leistungsbezogene Abschreibung gilt folgende Formel:
a B R
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Ein besonderes Problem ist die 9HUlQGHUXQJ GHU $XVJDQJVZHUWH (Wiederbeschaffungswerte, Nutzungsdauer). Während die Finanzbuchhaltung dieses Problem löst, indem der Restwert über die Restnutzungsdauer verteilt wird, also…