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“I REDDITI DIVERSI”
Dr. Franco Tuosto
I redditi diversi
ARGOMENTI
NOZIONE
PRINCIPALI FATTISPECIE
PRINCIPI DI DETERMINAZIONE
I redditi diversi
DISCIPLINATI DAGLI ART. DA 67 A 71 DEL T.U.I.R.
ART. 67: METODO CASISTICO
TASSATIVE FATTISPECIE ETEROGENEE
NON DEVONO ESSERE CONSEGUITI NELL’ESERCIZIO DI IMPRESA, ARTI O PROFESSIONI NE’ COSTITUIRE REDDITI
FONDIARI, DI CAPITALE O DI LAVORO DIPENDENTE
CARATTERE RESIDUALE
I redditi diversi
IL CARATTERE RESIDUALE
ART. 67, lettera l) assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere
Previgente disposizione: art. 80 DPR nr. 597/73:
Alla formazione del reddito complessivo, per il periodo d'imposta e nella misura in cui è stato percepito, concorre ogni altro reddito diverso da quelli
espressamente considerati dalle disposizioni del presente decreto.
I redditi diversi
MACROAREE OMOGENEE
PLUSVALENZE OCCASIONALI E
ISOLATE IMMOBILIARI
PLUSVALENZE FINANZIARIE
ATTIVITA’ OCCASIONALI
ALTRI REDDITI DIVERSI
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Per quanto riguarda le plusvalenze occorre rilevare come la precedente normativa attribuisse rilevanza alle plusvalenze conseguite mediante operazioni poste in essere con fini speculativi (erano previste diverse ipotesi in cui l’intento speculativo era presunto). L’intento speculativo si aveva quando l’acquisto del bene era finalizzato alla successiva rivendita, per fini appunto speculativi. L’indeterminatezza del concetto (di carattere eminentemente soggettivo) aveva creato numerose controversie in ordine alle quali si registrarono notevoli oscillazioni da parte della giurisprudenza. Il legislatore successivo ha quindi eliminato ogni riferimento all’intento speculativo ed ha preferito individuare TASSATIVE fattispecie imponibili. Tuttavia il quadro normativo che ne è derivato non appare completamente coerente in quanto sembrano residuare ipotesi di presunzione speculativa.
I Redditi diversi
Plusvalenze isolate e occasionali di natura
immobiliari
I redditi diversi
le plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l'esecuzione di opere intese a renderli edificabili, e la successiva vendita, anche parziale, dei terreni e degli edifici (art. 67, lett. a)
le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non piu' di cinque anni (lett. b) AD ECCEZIONE: - Immobili acquisiti per succesione; - Unità immobiliari urbane adibite ad abitazione principale, per la maggior parte del periodo
le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione (lett. b)
I Redditi diversi
Plusvalenze e altre redditi di natura
finanziaria (DLgs 461/97 – DLgs. 344/03)
I redditi diversi PLUSVALENZE E REDDITI DI NATURA FINANZIARIA
(ART. 67, 1° COMMA)
LETTERA
Plusvalenze derivanti da cessioni di partecipazioni qualificate e fattispecie assimilate
Lett. c)
Plusvalenze derivanti da cessioni di partecipazioni non qualificate e fattispecie assimilate
Lett. c bis)
Plusvalenze derivanti da cessioni di titoli obbligazionari e simili, da metalli preziosi, valute ect.
Lett. c ter)
Altre plusvalenze e redditi finanziari (contratti derivati) Lett. c quater)
Norma di chiusura per altre plusvalenze e proventi, anche di carattere aleatorio
Lett. c quinquies)
I redditi diversi
DANNO LUOGO A PLUSVALENZE SU PARTECIPAZIONI QUALIFICATE, le cessioni a titolo oneroso di azioni, diverse dalle azioni di risparmio, e di ogni altra partecipazione al capitale o al patrimonio di:
1) società di persone ed equiparate residenti nel territorio dello Stato di cui all'art. 5 del Tuir (ad esclusione delle associazioni tra artisti e professionisti);
2) società ed enti commerciali residenti nel territorio dello Stato [art. 73, comma 1, lettere a) e b), del Tuir] (con esclusione degli non commerciali di cui all’art. 73, c. 1, lett. C))
3) società ed enti non residenti nel territorio dello Stato [art. 73, comma 1, lettera d), del Tuir] , nel cui ambito sono compresi anche le associazioni tra artisti e professionisti nonché gli enti non commerciali.
I redditi diversi
LA PARTECIPAZIONI SI DICONO QUALIFICATE
Quando sono riferite alla cessione a titolo oneroso di partecipazioni che rappresentino una percentuale dei diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria, SUPERIORE AL
20%
2% se si tratta di titoli negoziati in mercati regolamentati in Italia o all’estero
Quando sono riferite alla cessione a titolo oneroso di partecipazioni che rappresentino una percentuale del capitale o del patrimonio, SUPERIORE AL
25%
5% se si tratta di titoli negoziati in mercati regolamentati in Italia o all’estero
I redditi diversi
LE PARTECIPAZIONI NON QUALIFICATE
Derivano dalle cessioni che hanno ad oggetto partecipazioni, titoli o diritti che rappresentano una percentuale complessiva di diritti di voto, ovvero una percentuale di partecipazione al capitale o al patrimonio, pari o inferiore alle percentuali prima indicate.
Derivano dalle cessioni che hanno per oggetto: azioni di risparmio non convertibili; quote di partecipazione in enti non commerciali residenti
I redditi diversi
AL FINE DI INDIVIDUARE IL SUPERAMENTO DELLE SOGLIE
1) IL CONTRIBUENTE DEVE AVER POSSEDUTO PER ALMENO UN GIORNO UNA PARTECIPAZIONE SUPERIORE ALLE PERCENTUALI SOPRA INDICATE
2) OCCORRE CUMULARE LE CESSIONI EFFETTUATE NELL’ARCO DI DODICI MESI CONTINUATIVI, ANCHE SE RICADENTI IN PERIODI D’IMPOSTA DIVERSI
3) E’ QUINDI POSSIBILE CHE TALUNE CESSIONI DIVENTINO “QUALIFICATE”, GRAZIE ALLA SOMMATORIA DI PRECEDENTI CESSIONI “NON QUALIFICATE”
4) APPLICAZIONE DEL CRITERIO L.I.F.O.
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Esempio: Tizio possiede il 30% del capitale della società Alfa Spa, al 28.03.2011. Ne cede a Caio il 15% in data 30.11.2011; Successivamente, cede il restante 15% a Sempronio in data 08.02.2012. SI VERIFICA UNA CESSIONE QUALIFICATA, perché sommando le cessioni avvenute nei dodici mesi, ancorché riferite a periodi d’imposta diversi, è stata superata la percentuale di sbarramento.
I redditi diversi
ALTRE PLUSVALENZE FINANZIARIE (ART. 67, 1° COMMA, C TER)
le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di: - titoli non rappresentativi di merci; - certificati di massa; - valute estere, oggetto di cessione a termine o rivenienti da
depositi o conti correnti; - metalli preziosi, sempreché siano allo stato grezzo o monetato; - quote di partecipazione ad organismi d'investimento collettivo.
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Contratti derivati (art. 67, 1° c., lett. c quater)
i redditi realizzati mediante rapporti da cui deriva il diritto o l'obbligo di cedere od acquistare a termine strumenti finanziari, valute, metalli preziosi o merci ovvero di ricevere o effettuare a termine uno o più pagamenti collegati a tassi di interesse, a quotazioni o valori di strumenti finanziari, di valute estere, di metalli preziosi o di merci e ad ogni altro parametro di natura finanziaria.
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Altre plusvalenze e proventi (art. 67, 1° c., lett. c quinquies) CLAUSOLA DI CHIUSURA
- le plusvalenze ed altri proventi realizzati mediante cessione a titolo oneroso ovvero chiusura di rapporti produttivi di redditi di capitale e mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di crediti pecuniari o di strumenti finanziari;
- Plusvalenze e altri proventi realizzati mediante rapporti
attraverso cui possono essere conseguiti differenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento incerto
I Redditi diversi
ALTRE TIPOLOGIE DI REDDITI DIVERSI
I redditi diversi
ALTRE FATTISPECIE DI REDDITI DIVERSI
ATTIVITA’ OCCASIONALI (commerciali, artistiche e
professionali prive del carattere di abitualità)
REDDITI DERIVANTI DA IMMOBILI che non costituiscono redditi fondiari (immobili non censiti né censibili in
Catasto ovvero situati all’estero)
ALTRE TIPOLOGIE vincite delle lotterie, dei concorsi a premi,
ect.; Utilizzazione economica di opere di
ingegno, brevetti, et similia, da parte di terzi.
I Redditi diversi
CRITERI DI DETERMINAZIONE DEI
REDDITI DIVERSI
I redditi diversi DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI (ART. 68)
PLUSVAMENZE IMMOBILIARI
LE PLUSVALENZE ISOLATE E
OCCASIONALI DI NATURA
IMMOBILIARE
CORRISPETTIVI PERCEPITI NEL
PERIODO D’IMPOSTA DALLA
CESSIONE DELL’IMMOBILE
PREZZO D’ACQUISTO O COSTO DELLA COSTRUZIONE
DELL’IMMOBILE CEDUTO,
AUMENTATO DI OGNI ALTRO COSTO INERENTE AL BENE
SONO PREVISTI SPECIFICI CRITERI PER L’ATTUALIZZAZIONE DEL COSTO STORICO E PER LA DETERMINAZIONE DEL VALORE DI RIFERIMENTO DEI BENI ACQUISITI PER SUCCESSIONE/DONAZIONE
IRRILEVANZA DELLE MINUSVALENZE; IPOTESI DI TASSAZIONE
SEPARATA O DI IMPOSTA SOSTITUTIVA
I redditi diversi TERRENI LOTTIZZATI E FABBRICATI SU DI ESSI REALIZZATI
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI ACQUISTO DIPENDE DAL TEMPO E DALLA MODALITA’ DI ACQUISIZIONE
COSTO DI ACQUISIZIONE Aumentato di ogni altro costo inerente il bene, comprese le spese di lottizzazione e/o di costruzione
Terreni lottizzati acquisiti oltre 5 anni prima dell’inizio della lottizzazione
Il costo sarà pari al valore normale del terreno al 5° anno anteriore all’inizio della lottizzazione.
Terreni lottizzati acquisiti per successione o donazione
Il costo sarà pari al valore normale del terreno al momento dell’inizio della lottizzazione
eventuale plusvalenza concorrerà a formare il reddito nel periodo d’imposta in cui e’ stata realizzata E PERCEPITO IL CORRISPETTIVO (opzione per la tassazione sostituiva)
MINUSVALENZA IRRILEVANTE
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CESSIONI DI IMMOBILI ACQUISITI O COSTRUITI DA NON PIU’ DI 5 ANNI
COSTO DI ACQUISIZIONE Aumentato delle spese inerenti.
Immobile acquisito per successione Il valore di acquisizione del bene sarà pari a quello indicato nella denuncia di successione ovvero accertato d’ufficio.
Immobile acquisito per donazione
Il valore di acquisizione del bene sarà pari a quello sostenuto dal donante al momento dell’acquisizione
eventuale plusvalenza sarà soggetta a tassazione ordinaria nel periodo di realizzo e percezione dei corrispettivi (opzione per tassazione sostitutiva)
MINUSVALENZA IRRILEVANTE
I redditi diversi CESSIONI DI AREE FABBRICABILI
AI FINI DELLA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI ACQUISTO NON RILEVA IL TEMPO MA SOLO LA MODALITA’ DI ACQUISIZIONE
COSTO DI ACQUISIZIONE Aumentato delle spese inerenti e rivalutato in base all'indice dei prezzi al consumo per le famiglie di impiegati ed operai (indice ISTAT)
Aree acquisite per successione o donazione Il valore di acquisizione del bene sarà pari a quello indicato nella denuncia di successione o donazione, aumentato delle spese inerenti e rivalutato secondo l’indice ISTAT
eventuale plusvalenza concorrerà a formare il reddito nel periodo d’imposta e sarà soggetto a tassazione separata, ex art. 17, ovvero – su opzione – nei modi ordinari.
MINUSVALENZA IRRILEVANTE
I redditi diversi DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI (ART. 68)
PLUSVALENZE DI NATURA FINANZIARIA
LE PLUSVALENZE FINANZIARIE
CORRISPETTIVI PERCEPITI ALL’ATTO DELLA VENDITA DEL
TITOLO
COSTO DI ACQUISTO
ASSOGGETTATO A TASSAZIONE,
AUMENTATO DI OGNI ALTRO ONERE
INERENTE L’ACQUISIZIONE, AD ECCEZIONE DEGLI INTERESSI PASSIVI
SONO PREVISTI SPECIFICI CRITERI PER LA DETERMINAZIONE DEL COSTO STORICO O DEL VALORE DI RIFERIMENTO DEI TITOLI ACQUISITI PER SUCCESSIONE/DONAZIONE OVVERO PER ASSEGNAZIONI GRATUITE
RILEVANZA DELLE MINUSVALENZE
I redditi diversi
DETERMINAZIONE DEL COSTO DI ACQUISIZIONE La Circ. 10.12.2004 nr. 52/E specifica che il costo della partecipazione comprende: a) I versamenti in denaro o natura, a fondo perduto o in conto capitale, effettuati dal
socio; b) La rinuncia ai crediti vantati dal socio nei confronti della società
L’art. 68, comma 6, TUIR richiama la nozione di «costo o valore assoggettato a tassazione». La norma è finalizzata ad evitare che valori assoggettati in precedenza in capo allo stesso soggetto, ad altro titolo, vengano nuovamente tassati anche come redditi diversi.
Nel caso di pagamento della cessione dilazionato in più periodi d’imposta, ai fini della determinazione della plusvalenza (minusvalenza) il costo di acquisizione della partecipazione concorre nei diversi esercizi in modo proporzionale agli incassi
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DETERMINAZIONE DEL COSTO DI ACQUISIZIONE
ACQUISIZIONE DI TITOLI PER SUCCESSIONE
il costo e’ dato dal valore dichiarato o accertato agli effetti dell’imposta di successione ovvero, per i titoli esenti, dal valore normale all’atto dell’apertura della successione
ACQUISIZIONE DI TITOLI PER DONAZIONE
Si assume come costo quello sostenuto dal donante.
TITOLI ACQUISITI A SEGUITO DI AUMENTO GRATUITO DEL CAPITALE SOCIALE
Il costo unitario si ottiene suddividendo il costo originario per il numero complessivo dei titoli di compendio
PARTECIPAZIONI NELLE SOCIETÀ DI PERSONE
Il costo è aumentato (o diminuito) dei redditi (o delle perdite) attribuiti al socio, nonché diminuito degli utili distribuiti.
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DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI (ART. 68) E DLGS 461/97
PARTECIPAZIONI QUALIFICATE
REGIME DELLA DICHIARAZIONE (OBBLIGATORIO)
DETERMINAZIONE ANALITICA DELLA
PLUSVALENZA (minusvalenza) PER OGNI CESSIONE AVVENUTA NEL
PERIODO D’IMPOSTA
POSSIBILE COMPENSAZIONE CON LE
MINUSVALENZE DELLA STESSA SPECIE
LA DIFFERENZA POSITIVA CONCORRE A FORMARE IL REDDITO
COMPLESSIVO IN RAGIONE DEL 49.72%
LA DIFFERENZA NEGATIVA POTRA’ ESSERE RIPORTATA NEI PERIODI SUCCESSIVI (MA NON
OLTRE IL QUARTO) PER IL 49.72% IN DEDUZIONE
DALL’IMPONIBILE DELLA STESSA «MASSA»
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DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI (ART. 68) E DLGS. 461/97
PARTECIPAZIONI NON QUALIFICATE
REGIME ORDINARIO DELLA
DICHIARAZIONE (NATURALE)
ASSOGGETTAMENTO AD IMPOSTA
SOSTITUTIVA DEL 20%
SOMMA ALGEBRICA DELLE PLUSVALENZE E MINUSVALENZE DELLA
STESSA SPECIE REALIZZATE NELLO STESSO PERIODO
D’IMPOSTA
LA COMPENSAZIONE CONCERNE ANCHE LE IPOTESI DI CUI ALLE LETTERE DA C TER AL C QUINQUIES DELL’ART. 67
I redditi diversi
DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI (ART. 68)
PARTECIPAZIONI NON QUALIFICATE – REGIMI OPZIONALI
REGIME DEL RISPARMIO
AMMINISTRATO (Art. 6 DLgs 461/97)
REGIME DEL RISPARMIO GESTITO (art. 7 Dlgs 461/97)
Esistenza di un rapporto di custodia titoli ; Prelievo su ogni singola
operazione
VANTAGGIO Il contribuente non deve includere la plusvalenza
nella dichiarazione di periodo
Affidamento della gestione ad intermediari autorizzati; Tassazione per competenza; Sul saldo positivo della
gestione
VANTAGGI Compensazione con i
redditi di capitale. Il contribuente non deve
includere la plusvalenza nella dichiarazione di periodo
I redditi diversi
DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI
LE ATTIVITA’ OCCASIONALI
(ART. 71)
REDDITI DI NATURA FONDIARIA
(ART. 70) ALTRE TIPOLOGIE
PRINCIPIO DI CASSA: AMMONTARE
PERCEPITO SOTTRATTE
LE SPESE SPECIFICATAMENTE
INERENTI
PROVENTI FONDIARI TASSATI AL LORDO: PARTICOLARE
DISCIPLINA PER LA TASSAZIONE DEI REDDITI DEGLI IMMOBILI ESTERI
PREMI E VINCITE SOGGETTE A TASSAZIONE ALLA FONTE; SFRUTTAMENTO DEI DIRITTI D’AUTORE DA TERZI: PROVENTI RIDOTTI DEL 25%