Ghid Noile Reglementari Contabile 2015

1

GHID PRACTIC privind Noile Reglementari contabile

aplicabile incepand cu 1 ianuarie 2015 (OMFP 1802/2014)

S&R Accounting Leader SRL este o firm de contabilitate din Bucureti, avnd asociai pe Lect. Univ. Dr. Rapcencu Cristian i Laurentiu Stanciu, ACCA. Oferim servicii de:

- Contabilitate; - Consultan fiscal-contabil; - Audit financiar; - Audit fonduri europene; - Certificarea declaratiilor fiscale; - Retratarea situaiilor financiare la IFRS etc.

Cnd avei nevoie de soluii pentru orice problem n aceste domenii, (fie c este vorba de o ntrebare punctual, de reflectarea unor nregistrri contabile, de un tratament fiscal ori monografie contabil pe o spe anume) v putem oferi sprijin, contactndu-ne la [email protected], sau direct de pe site-ul nostru www.accounting-leader.ro.

Va puteti abona la Newsletter-ele noastre astfel: - pe o perioada de 3 luni cost 150 lei plus TVA (pe toata perioada) - pe o perioada de 1 an cost 480 lei plus TVA (pe toata perioada)

Mai multe detalii regasiti la acest link: http://www.accounting-leader.ro/noutatile-noastre/abonament-cu-plata-newsletter_86_8.html

2

Cuprins:

A01. Notiuni introductive....................................................................................................... 004 A02. Modificarea Legii contabilitatii 82/1991 1 ianuarie 2015.................. 004

Eliminarea sistemului simplificat de contabilitate....................................... 005 Depunerea mai multor seturi de situatii financiare..................................... 005 Partida simpla vs partida dubla............................................................................. 005 Exercitiul financiar diferit de anul calendaristic............................................ 006 Alte modificari............................................................................................................... 009

A03. Categorii de entitati si structura situatiilor financiare individuale... 009 Microentitatile.............................................................................................................. 010 Entitile mici................................................................................................................ 011 Entitile mijlocii i mari.......................................................................................... 012

A04. Grupurile de firme si structura situatiilor financiare consolidate..... 015 A05. Categoriile de entitati supuse auditului statutar.......................................... 016

B01. Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale primite............. 017 Reducere comerciala primita pe aceeasi factura cu bunul sau

serviciul............................................................................................................................

017

Reducere comerciala primita ulterior facturii de achizitie, pentru stocuri aflate inca in gestiune.................................................................................

018

Reducere comerciala primita ulterior facturii de achizitie, pentru stocuri care nu se mai afla in gestiune................................................................

023

Reducere comerciala primita pentru servicii, ulterior facturii initiale 024 B02. Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale acordate... 026

Reducere comerciala acordata pe aceeasi factura cu bunul sau serviciul............................................................................................................................

026

Reducere comerciala acordata pentru bunuri, ulterior facturii initiale de vanzare.......................................................................................................

027

Reducere comerciala acordata pentru servicii, ulterior facturii initiale...............................................................................................................................

029

B03. Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale primite/acordate ulterior datei bilantului.......................................................

030

B04. Tratamentul contabil aferent reevaluarii imobilizarilor corporale.. 031 Modificarea conturilor utilizate............................................................................. 031 Transferul rezervei la derecunoaterea activului.......................................... 036 Transferul rezervei pe msura amortizrii activului................................... 038

B05. Cheltuielile ulterioare aferente imobilizrilor corporale.. 041 B06. Capitalizarea costurilor indatorarii.... 043 B07. Contabilitatea investitiilor imobiliare.. 049 B08. Contabilitatea activelor biologice si a produselor agricole.. 062 B09. Evaluarea si contabilizarea avansurilor in valuta 066 B10. Investiii nete n entiti strine 072 B11. Stimulente acordate la ncheierea sau renegocierea unor contracte

de chirie.................................................................................................................................

075

3

B12. Recunoasterea comisioanelor bancare aferente obtinerii de credite.....................................................................................................................................

077

B13. Programe de fidelizare a clienilor........................................................................ 078 B14. Recunoasterea depozitelor bancare... 080 B15. Eliminarea categoriilor de venituri/cheltuieli extraordinare 081 B16. Contabilitatea provizioanelor.. 081

Provizioane pentru dezafectarea imobilizrilor corporale 082 Provizioane pentru restructurare.. 093 Provizioane pentru terminarea contractului de munc... 096 Provizioane pentru contracte cu titlu oneros. 096 Provizioane n legtur cu acorduri de concesiune 099 Evaluarea provizioanelor 099

B17. Evaluarea fondului commercial pozitiv 099 B18. Actiuni primite fr plat 100 B19. Alte noutati contabile.................................................................................................... 102 B20. Modificarea Planului de conturi.............................................................................. 103

C01. Caracteristicile calitative ale situaiilor financiare. 107 Relevana........................................................................................................................ 107 Reprezentare exact................................................................................................... 109 Comparabilitatea.......................................................................................................... 109 Verificabilitatea............................................................................................................ 110 Oportunitatea................................................................................................................ 110 Inteligibilitatea.............................................................................................................. 111

C02. Principii generale de raportare financiar.... 111 Principiul continuitii activitii 111 Principiul permanenei metodelor. 113 Principiul prudenei. 113 Principiul contabilitii de angajamente. 115 Principiul intangibilitii.. 117 Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii... 118 Principiul necompensrii. 119 Contabilizarea i prezentarea elementelor din bilan i din contul de

profit i pierdere innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al angajamentului n cauz.

120

Principiul evalurii la cost de achiziie sau cost de producie... 122 Principiul pragului de semnificaie 122

C03. Politici contabile, corectarea erorilor contabile, estimri i evenimente ulterioare datei bilanului

123

Politici contabile........................................................................................................... 123 Corectarea erorilor contabile................................................................................. 125 Estimri........................................................................................................................... 128 Evenimente ulterioare datei bilanului 129

C04. Definitii ale unor termeni utilizati in mod frecvent (alfabetic). 137

4

Pana la 31 decembrie 2014, operatorii economici ale cror valori mobiliare nu erau admise la tranzacionare pe o pia reglementat au aplicat OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene. Aceste reglementari au fost publicate in MOf nr 766 bis din 10 noiembrie 2009 si au intrat in vigoare incepand cu 1 ianuarie 2010. Practic, la momentul respectiv, au fost transpuse prevederile cuprinse n Directiva a IV-a a CEE 78/660/CEE din 25 iulie 1978 si Directiva a VII-a a CEE 83/349/CEE din 13 iunie 1983 privind conturile consolidate.

Notiuni introductive Cele dou directive contabile au fost abrogate prin Directiva 2013/34/UE

a Parlamentului European i a Consiliului privind situaiile financiare anuale, situaiile financiare consolidate i rapoartele conexe ale anumitor tipuri de ntreprinderi, care a fost publicata in Jurnalul Oficial al UE nr. 182 din 29 iunie 2013. Termenul de transpunere a noii Directive contabile n legislaia intern era de 20 iulie 2015, iar raportrile financiare ntocmite ulterior acestei date trebuiau s fie conforme cu noile cerine contabile europene.

Astfel, tinand cont ca pentru cea mai mare parte a entitilor din Romnia exerciiul financiar coincide cu anul calendaristic si de faptul ca ar fi dificil/imposibil de implementat in cursul anului, s-a optat pentru introducerea acestor noi reglementari contabile ncepnd cu 1 ianuarie 2015.

In acest sens, in MOf nr 963 din 30 decembrie 2014 a fost publicat OMFP 1802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate care se aplica incepand cu 1 ianuarie 2015, iar OMFP 3055/2009 a fost abrogat.

Precizam inca de la inceputul acestui Ghid faptul ca situatiile financiare

aferente exercitiului financiar cu inchidere la 31 decembrie 2014 trebuie sa fie intocmite conform OMFP 3055/2009, noile reglementari intrand in vigoare la 1 ianuarie 2015. De asemenea, in cazul entitilor pentru care exerciiul financiar n curs nu se ncheie la 31 decembrie 2014, reglementrile contabile conforme cu OMFP 1802/2014 se aplic ncepnd cu exerciiul financiar urmtor. De exemplu, dac exerciiul financiar n curs la 31 decembrie 2014 se ncheie la 30 aprilie 2015, noile reglementari vor fi aplicate incepand cu 1 mai 2015.

In toate exemplele prezentate in continutul acestui ghid, am insistat pe cazul cel mai des intalnit in practic si anume ca exercitiul financiar se incheie la 31 decembrie.

Modificarea Legii contabilitatii 82/1991 1 ianuarie 2015

Inainte de introducerea noilor reglementari contabile, era nevoie de unele

ajustari aduse Legii contabilitatii. Astfel, in MOf nr 902 din 11 decembrie 2014 a fost publicata OUG nr 79/2014 pentru modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991. In continuare, am extras principalele aspecte de care ar trebui sa tinem cont in acest sens.

5

a. Eliminarea sistemului simplificat de contabilitate

In MOf nr 522 din 25 iulie 2011 a fost publicat OMFP 2239/2011 pentru

aprobarea sistemului simplificat de contabilitate, sistem care insa nu a fost implementat in practica de catre cei implicati si nu a avut efectul scontat. Ar fi trebuit ca entitatile care n exerciiul financiar precedent nregistrau o cifra de afaceri sub echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro i totalul activelor sub echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro sa poata opta pentru intocmirea de situatii financiare simplificate alcatuite doar din bilant si cont de profit si pierdere simplificate.

Inclusiv planul de conturi era unul simplificat, cu mai putine elemente (de exemplu, imobilizarile corporale indiferent ca erau terenuri, constructii, masini, mobilier erau inregistrate impreuna in contul 210 Imobilizari corporale etc.).

Conform datelor disponibile la sfarsitul anului 2013, doar 12.900 de operatori economici (circa 2% din totalul entitilor) au ales s aplice sistemul simplificat de contabilitate.

Avand in vedere Directiva 2013/34/UE privind situaiile financiare, incepand cu 1 ianuarie 2015 s-au abrogat prevederile referitoare la sistemul simplificat de contabilitate.

Conform Legii contabilitatii nr 82/1991, in cazul acestor entitati, contabilitatea putea fi organizata si condusa pe baza unor contracte de prestari servicii incheiate cu persoane fizice care trebuiau sa aiba studii economice superioare, fara a fi obligate sa fie membre ale CECCAR. Tinand cont ca sistemul simplificat de contabilitiate s-a abrogat, atunci si aceasta prevedere cu privire la calitatea persoanelor care organizeaza contabilitatea a fost eliminata incepand cu 1 ianuarie 2015.

b. Depunerea mai multor seturi de situatii financiare

Pentru a se evita prezentarea unor informatii prelucrate, se interzice

depunerea mai multor seturi de situaii financiare anuale pentru acelai exerciiu financiar. Erorile constatate dup depunerea situaiilor financiare anuale se corecteaz la data constatrii lor, potrivit reglementrilor contabile aplicabile. De altfel, depunerea mai multor seturi de situatii financiare constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda de la 1.000 lei la 10.000 lei.

c. Partida simpla vs partida dubla

Pana la 31 decembrie 2014, persoanele fizice care desfasurau activiti

productoare de venituri erau obligate s aiba o contabilitate simplificat, bazat pe regulile contabilitii n partid simpl si sa ntocmeasca Registrul-jurnal de ncasri i pli i Registrul-inventar.

Incepand cu 1 ianuarie 2015, persoanele fizice care desfoar activiti n scopul realizrii de venituri au obligaia s conduc evidena contabil pe baza regulilor contabilitii n partid simpl sau, la opiunea acestora, pe baza regulilor contabilitii n partid dubl, cu excepia situaiei n care n legislaia fiscal se prevede altfel. De asemenea, dispare obligativitatea intocmirii

6

Registrului-jurnal de ncasri i pli i Registrului-inventar, introducandu-se un Registru de evidenta fiscala.

d. Exercitiul financiar diferit de anul calendaristic

CONTABIL: Exerciiul financiar este de 12 luni si reprezint perioada pentru care se

ntocmesc situaiile financiare anuale. De regul, exercitiul financiar coincide cu anul calendaristic.

Conform Legii contabilitatii 82/1991, actualizata prin OUG 79/2014, incepand cu 1 ianuarie 2015, exerciiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic pentru sucursalele cu sediul n Romnia, care aparin unei persoane juridice cu sediul n strintate, precum i pentru persoanele juridice cu sediul n Romnia. Aceste prevederi nu se aplic: - instituiilor de credit; - instituiilor financiare nebancare, nscrise n Registrul general; - instituiilor de plat i instituiilor emitente de moned electronic, care

acord credite legate de serviciile de plat i a cror activitate este limitat la prestarea de servicii de plat, respectiv emitere de moned electronic i prestare de servicii de plat;

- entitilor autorizate, reglementate i supravegheate de Autoritatea de Supraveghere Financiar.

Pana la 1 ianuarie 2015, doar urmtoarele categorii de entiti puteau opta

pentru un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic: sucursalele care aparin unei persoane juridice cu sediul n strintate,

dac exerciiul financiar pentru persoana juridic de care aparin difer de anul calendaristic; i

filialele consolidate ale unei societi-mam cu sediul n strintate, dac exerciiul financiar al societii-mam difer de anul calendaristic.

Persoanele nou-nfiinate, care se ncadreaz n categoria celor care pot

avea un exercitiu financiar diferit de anul calendaristic pot opta pentru un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic inca de la data nfiinrii acestora.

Persoanele care opteaz pentru un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic au obligaia s ntiineze n scris organul fiscal competent despre exerciiul financiar ales, cu cel puin 30 de zile calendaristice nainte de nceputul acestuia. Persoanele nou-nfiinate depun ntiinarea respectiv n termen de 30 de zile calendaristice de la data nfiinrii.

Cu excepia cazurilor n care persoana juridic strin sau societatea-mam strin i schimb data de raportare ori au loc operaiuni de reorganizare, potrivit legii, data aleas pentru ntocmirea de situaii financiare anuale n condiiile unui exercitiu financiar diferit de anul calendaristic nu poate fi modificat de la un exerciiu financiar la altul.

Exerciiul financiar al unitilor nou-nfiinate ncepe la data nfiinrii. Exerciiul financiar al unei persoane juridice care se lichideaz ncepe n ziua urmtoare ncheierii exerciiului financiar anterior i se ncheie n ziua

7

precedent datei cnd ncepe lichidarea. Perioada de lichidare este considerat un exerciiu financiar distinct fa de cel precedent, indiferent de durata sa.

Pentru instituiile publice, exerciiul financiar este anul bugetar. FISCAL: ncepnd cu 1 ianuarie 2014, contribuabilii care au optat, n conformitate cu

legislaia contabil n vigoare, pentru un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic pot opta ca anul lor fiscal s corespund exerciiului financiar ales, asigurandu-se astfel o corelare a legii fiscale cu cea contabil.

n MOf nr 10 din 8 ianuarie 2014 a fost publicat OPANAF nr 3854/2013 prin care s-a introdus Formularul 014 Notificare privind modificarea anului fiscal.

Astfel, in anul 2014, au putut opta pentru un alt an fiscal decat anul calendaristic:

sucursalele care aparin unei persoane juridice cu sediul n strintate, dac exerciiul financiar pentru persoana juridic de care aparin difer de anul calendaristic; i

filialele consolidate ale unei societi-mam cu sediul n strintate, dac exerciiul financiar al societii-mam difer de anul calendaristic.

ATENTIE: Asa cum am precizat, incepand cu 1 ianuarie 2015, Legea

contabilitatii nr 82/1991 permite tuturor categoriilor de persoane juridice sa opteze pentru un exercitiu financiar diferit de anul calendaristic. Din moment ce Codul fiscal prevede ca entitatile care au optat conform legislatiei contabile pentru un exercitiu financiar diferit pot opta si pentru un an fiscal diferit, rezulta ca toate entitatile patitoare de impozit pe profit isi pot modifica anul fiscal, in functie de activitatea desfasurata (sezoniera) sau de alte criterii.

Pentru modificarea anului fiscal, entitile trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014 Notificare privind modificarea anului fiscal, cu cel puin 30 de zile calendaristice nainte de nceputul anului fiscal modificat.

Primul an fiscal modificat include i perioada anterioar din anul

calendaristic cuprins ntre 1 ianuarie i ziua anterioar primei zi a anului fiscal modificat, acesta reprezentnd un singur an fiscal.

Aceste entiti au obligaia s depun Declaraia anual de impozit pe profit 101 i s plteasc impozitul pe profit aferent anului fiscal respectiv, pn la data de 25 a celei de-a treia luni inclusiv, de la nchiderea anului fiscal modificat.

Exemplu: ncepnd cu anul 2015, entitatea Leader care activeaza in industria

hoteliera dorete s i modifice anul fiscal. n acest sens, entitatea face toate demersurile pentru ca anul fiscal s fie 1 octombrie 30 septembrie.

Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal? Entitatea Leader trebuie s depun la organul fiscal pn n data de 31 august 2015 Formularul 014. Primul an fiscal al acestei sucursale va fi 1 ianuarie 2015 30 septembrie 2016, deoarece lunile din anul 2015, anterioare anului fiscal ales, vor fi incluse n primul an fiscal.

8

Entitatea va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la data de 25 decembrie 2016.

Declararea i plata impozitului pe profit

Pentru primul an fiscal modificat, aceste entiti trebuie s acorde atenie momentului din care anul fiscal se modific. Astfel, dac anul fiscal modificat ncepe n a doua lun a trimestrului calendaristic, prima lun a trimestrului calendaristic respectiv va constitui un trimestru, pentru care contribuabilul are obligaia declarrii i plii impozitului pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare ncheierii trimestrului calendaristic respectiv.

Exemplu: n anul 2015, entitatea Leader i modific anul fiscal, astfel incat acesta sa

inceapa la 1 mai si sa incheie la 30 aprilie. Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal?

Entitatea Leader trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014, pn n data de 31 martie 2015, iar primul an fiscal al acestei societati va fi 1 ianuarie 2015 30 aprilie 2016.

Luna aprilie 2015 va constitui un trimestru separat, iar societatea va depune Declaraia 100 cu impozitul pe profit pn la 25 iulie 2015.

Ulterior, societatea va declara impozitul pe profit corespunztor trimestrelor componente anului fiscal modificat, dupa cum urmeaz:

Trimestrul I 1 mai 2015 31 iulie 2015; Trimestrul II 1 august 2015 31 octombrie 2015; Trimestrul III 1 noiembrie 2015 31 ianuarie 2016; Trimestrul IV 1 februarie 2016 30 aprilie 2016 (nu depune Declaraia

100). Entitatea Leader va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate

pn la data de 25 iulie 2016.

Dac anul fiscal modificat ncepe n a treia lun a trimestrului calendaristic, primele dou luni ale trimestrului calendaristic respectiv vor constitui un trimestru, pentru care contribuabilul are obligaia declarrii i plii impozitului pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare ncheierii trimestrului calendaristic respectiv.

Exemplu: n anul 2015, entitatea Leader i exprima intentia modificrii anului fiscal,

astfel incat acesta sa inceapa la 1 septembrie si sa incheie la 31 august. Cum va proceda entitatea Leader in vederea modificarii anului fiscal?

Entitatea Leader trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014 pn n data de 31 iulie 2015, iar primul an fiscal al acestei societati va fi 1 ianuarie 2015 31 august 2016.

Lunile iulie i august 2015 vor constitui un trimestru separat, iar societatea va depune Declaraia 100 cu impozitul pe profit pn la 25 octombrie

9

2015. Ulterior, societatea va declara impozitul pe profit corespunztor

trimestrelor componente anului fiscal modificat, dupa cum urmeaz: Trimestrul I 1 septembrie 2015 30 noiembrie 2015; Trimestrul II 1 decembrie 2015 28 februarie 2016; Trimestrul III 1 martie 2016 31 mai 2016; Trimestrul IV 1 iunie 2016 31 august 2016 (nu depune Declaraia 100).

Entitatea Leader va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la data de 25 noiembrie 2016.

e. Alte modificari

Legea contabilitatii prevede ca situatiile financiare anuale trebuie sa fie

insotite de raportul administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori (daca este cazul) si de propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile.

In cadrul grupurilor de firme, o societate-mama trebuie sa intocmeasca atat situatii financiare anuale individuale (pentru propria activitate), cat si situatii financiare anuale consolidate. Se aduce aici o completare in sensul ca atunci cand situaiile financiare anuale ale societii-mam sunt prezentate n vederea aprobrii impreuna cu situaiile financiare anuale consolidate, iar societatea-mam are obligaia auditarii lor, cele dou rapoarte de audit pot fi prezentate sub forma unui singur raport.

Atunci cnd societatea are obligaia s ntocmeasc un raport consolidat al administratorilor, pe lng raportul administratorilor ntocmit pentru situaiile financiare anuale ale societii-mam, cele dou rapoarte pot fi prezentate sub forma unui singur raport.

Categoriile de entitati si structura situatiilor financiare individuale

Reglementrile contabile se aplic de ctre urmtoarele categorii de entitati, conditia fiind ca valorile mobiliare ale acestora sa nu fie admise la tranzacionare pe o pia reglementat:

a) societile nfiinate potrivit legislaiei romne (societi n nume colectiv, societi n comandit simpl, societi pe aciuni, societi n comandit pe aciuni i societi cu rspundere limitat);

b) societile/companiile naionale si regiile autonome; c) institutele naionale de cercetare-dezvoltare; d) societile cooperative i celelalte persoane juridice care, n baza legilor

speciale de organizare, funcioneaz pe principiile societilor; e) subunitile fr personalitate juridic, cu sediul n Romnia (sucursale,

agenii, reprezentane) sau n strintate, care aparin persoanelor juridice cu sediul n Romnia, n condiiile prevzute de reglementri;

f) subunitile din Romnia, care aparin unor persoane juridice cu sediul n strintate;

g) grupurile de interes economic, nfiinate potrivit cadrului legal in vigoare.

10

Situaiile financiare anuale constituie un tot unitar. Obiectivul acestora l constituie furnizarea de informaii despre poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti, utile unei categorii largi de utilizatori. Elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, reflectate prin bilan, sunt activele, datoriile i capitalurile proprii, iar elementele direct legate de evaluarea performanei financiare, prin intermediul contului de profit i pierdere, sunt veniturile i cheltuielile.

Potrivit noilor reglementari contabile (OMFP 1802/2014), se introduc,

pentru scopuri de raportare financiar, trei categorii de entitati, respectiv: - microentitatile; - entitatile mici; - entitatile mijlocii i mari.

Potrivit estimrilor Ministerului de Finante, aproximativ 94% din numrul total al operatorilor economici reprezint microentiti (608.300 entiti), circa 5% sunt entiti mici (30.600 entiti), n timp ce entitile mijlocii i mari reprezint 1% (4.600 entiti).

ATENTIE: Se introduc cerine privind informaiile care trebuie prezentate de

entiti, n funcie de mrimea acestora. Pentru determinarea sumelor care stau la baza criteriilor de clasificare, se utilizeaza cursul de schimb valutar publicat n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene la data de 19 iulie

2013, respectiv 4,4338 lei/euro.

A. Microentitatile

Atentie! Nu trebuie sa confundati microintreprinderile prezentate in Codul fiscal cu microentitatile definite in continutul Directivei 2013/34/UE. Acestea reprezinta acele societi care la data bilanului nu depesc limitele a cel puin 2 dintre urmtoarele 3 criterii:

a) total active: 350.000 euro (1.551.830 lei); b) cifra de afaceri net: 700.000 euro (3.103.660 lei); c) numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 10.

Situaiile financiare anuale ale microentitatilor sunt compuse din:

- bilan prescurtat; - cont prescurtat de profit i pierdere care prezinta separat:

cifra de afaceri net; alte venituri; costul materiilor prime i al consumabilelor; cheltuieli cu personalul; ajustri de valoare; alte cheltuieli; impozite; profit sau pierdere.

11

- informatii suplimentare care cuprind: politicile contabile despre:

bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente; conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile

contabile prevzute de reglementrile contabile; orice modificri semnificative ale politicilor contabile adoptate;

valoarea total a oricror angajamente financiare, garanii sau active i datorii contingente neincluse n bilan, indicnd natura i forma oricrei garanii reale care a fost acordat;

orice angajamente privind pensiile i entitile afiliate sau asociate; suma avansurilor i creditelor acordate membrilor organelor de

administraie, de conducere i de supraveghere, cu indicarea ratelor dobnzii, a principalelor condiii i a oricror sume restituite, amortizate sau la care s-a renunat, precum i a angajamentelor asumate n numele acestora sub forma garaniilor de orice fel, cu indicarea totalului pe fiecare categorie;

informaii privind achiziiile propriilor aciuni, i anume: motivele achiziiilor efectuate n cursul exerciiului financiar; numrul i valoarea nominal sau, n absena acesteia,

echivalentul contabil al aciunilor achiziionate i nstrinate n cursul exerciiului financiar i proporia din capitalul subscris pe care acestea o reprezint;

n cazul achiziiei i nstrinrii cu titlu oneros, contravaloarea aciunilor;

numrul i valoarea nominal sau, n absena acesteia, echivalentul contabil al tuturor aciunilor achiziionate i deinute de entitate i proporia din capitalul subscris pe care acestea o reprezint;

B. Entitile mici Entitile mici sunt entitile care, la data bilanului, nu se ncadreaz n

categoria microentitilor i care nu depesc limitele a cel puin 2 dintre urmtoarele 3 criterii:

a) total active: 4.000.000 euro (17.735.200 lei); b) cifra de afaceri net: 8.000.000 euro (35.470.400 lei); c) numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50. Situaiile financiare anuale ale entitatilor mici sunt compuse din:

- bilan prescurtat; - cont de profit i pierdere; - notele explicative la situaiile financiare anuale.

Opional, entitile mici pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie.

12

Pana la 31 decembrie 2014, entitile care la data bilanului depeau limitele a dou din trei criterii (total active: 3.650.000 euro, cifr de afaceri net: 7.300.000 euro i numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50) ntocmeau situaii financiare anuale cu 5 componente. Ca urmare a creterii criteriilor de mrime, este posibil ca unele entiti care ntocmeau situaii financiare cu 5 componente sa intocmeasca incepand cu 1 ianuarie 2015 situaii financiare cu 3 componente.

C. Entitile mijlocii i mari Entitile mijlocii i mari sunt entitile care, la data bilanului, depesc

limitele a cel puin 2 dintre urmtoarele 3 criterii: a) total active: 4.000.000 euro (17.735.200 lei); b) cifra de afaceri net: 8.000.000 euro (35.470.400 lei); c) numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.

Situaiile financiare anuale ale entitatilor mijlocii si mari sunt compuse din:

- bilan; - cont de profit i pierdere; - situaia modificrilor capitalului propriu; - situaia fluxurilor de trezorerie; si - notele explicative la situaiile financiare anuale.

Entitile de interes public (societile/companiile naionale, societile cu

capital integral/majoritar de stat i regiile autonome) sunt asimilate entitile mijlocii i mari, indiferent dac ndeplinesc sau nu criteriile de mai sus.

RETINETI: In tabelul de mai jos, regasiti sintetizat coninutul situaiilor financiare

pentru fiecare categorie de entiti:

Componente situatii financiare Microentitati Entitati

mici

Entitati mijlocii si

mari Bilan - - DA Bilan prescurtat DA DA - Cont de profit i pierdere DA DA Cont de profit i pierdere prescurtat DA - - Situaia fluxurilor de trezorerie - Optional DA Situaia modificrilor capitalului propriu

- Optional DA

Note explicative - DA DA Informaii suplimentare DA - DA Raport consolidat - pli ctre guverne - - DA

----------------------------------------------------------------------------------

13

Entitatea schimb categoria n care se ncadreaz doar dac 2 exerciii financiare consecutive depete sau nceteaz s depeasc criteriile de mrime. Ca urmare, modificarea criteriilor de mrime nu determin automat ncadrarea entitii ntr-o nou categorie. Pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale, ncadrarea n criteriile de mrime se efectueaz la sfritul exerciiului financiar, pe baza indicatorilor determinai din situaiile financiare ale exerciiului financiar precedent celui de raportare i a indicatorilor determinai pe baza datelor din contabilitate i a balanei de verificare ncheiate la finele exerciiului financiar curent.

n cazul entitilor nou-nfiinate, acestea pot ntocmi pentru primul

exerciiu de raportare situaii financiare anuale n oricare dintre formatele prevzute mai sus. Pentru al doilea exerciiu financiar de raportare, entitatile vor analiza indicatorii determinai din situaiile financiare ale anului precedent i indicatorii determinai pe baza datelor din contabilitate i a balanei de verificare ncheiate la sfritul exerciiului financiar curent si vor ntocmi situaii financiare anuale n funcie de criteriile de mrime nregistrate.

Exemplu: Entitatea Leader a fost nfiinat n martie 2014. Dispunei de urmtoarele

informaii extrase din evidena contabil de la sfarsitul celor 5 exerciii financiare care au urmat (sumele sunt exprimate n euro):

Indicatori 2014 2015 2016 2017 2018

Total active 300.000 320.000 340.000 400.000 330.000 Cifra de afaceri net 900.000 650.000 800.000 1.100.000 87 .000 Nr mediu de salariai 8 11 15 18 9

Avnd n vedere c pentru exerciiul financiar 2014 entitatea a ntocmit

situaii financiare conform OMFP 3055/2009 cu 3 componente, care considerai c va fi componena situaiilor financiare pentru ntreaga perioad de mai sus?

LA 31.12.2015: Avand in vedere ca in anul 2014 nu s-au depasit 2 criterii de marime

specifice microentitatilor (total active < 350.000 euro si numar mediu salariati < 10), iar in anul 2015 situatia a fost similara in sensul ca nu s-au depasit 2 criterii (total active < 350.000 euro si cifra de afaceri neta < 700.000 euro), societatea Leader va fi considerata MICROENTITATE si va intocmi situatii financiare alcatuite din bilan prescurtat, cont prescurtat de profit si pierdere si o serie de informatii suplimentare (daca este cazul).

LA 31.12.2016: Entitatea a depasit 2 criterii de marime specifice microentitatilor (cifra de

afaceri neta > 700.000 euro si numar mediu salariati > 10), insa in anul precedent s-a depasit un singur criteriu de marime (numar mediu salariati > 10). Astfel, entitatea va fi considerata tot MICROENTITATE si va intocmi situatii financiare cu aceleasi componente.

14

LA 31.12.2017: In anul precedent, entitatea a depasit 2 criterii de marime aferente

microentitatilor (cifra de afaceri neta > 700.000 euro si numar mediu salariati > 10). In anul curent, au fost depasite toate cele 3 criterii de marime, insa nu s-au depasit criteriile de marime specifice entitatilor mici. Astfel, entitatea va fi considerata ENTITATE MICA si va intocmi situatii financiare alcatuite din bilan prescurtat, cont de profit si pierdere si note explicative.

LA 31.12.2018: Entitatea a depasit un singur criteriu de marime specific microentitatilor

(cifra de afaceri > 700.000 euro), insa va fi calificata tot ca ENTITATE MICA, deoarece este primul an dupa 2017 in care societatea nu depaseste 2 criterii de marime.

Daca si la sfarsitul anului 2019 societatea ar fi inregistrat aceleasi sume ca in anul 2018, atunci ar fi fost considerata iar MICROENTITATE si ar fi depus situatii financiare conform cerintelor.

Asa cum am prezentat mai sus, criteriile in functie de care se clasifica entitatile sunt: - total active; - cifra de afaceri neta; si - numar mediu de salariati.

Total active = Active Imobilizate + Active Circulante + Cheltuieli in avans. Cifr de afaceri net = sumele obinute din vnzarea de produse i

prestarea de servicii dup deducerea reducerilor comerciale acordate i a TVA i a altor impozite direct legate de cifra de afaceri;

Numarul mediu de salariati nu trebuie confundat cu numarul de salariati existent la sfarsitul anului.

Exemplu: Societatea Leader prezinta la 31 decembrie 2014 urmatoarele date: - cifra de afaceri 500.000 EUR; - total active 600.000 EUR; si - numar mediu de salariati 12.

La 31 decembrie 2015, se cunosc urmatoarele informatii: - cifra de afaceri 420.000 EUR; - total active 580.000 EUR; - in perioada ianuarie-iunie a avut 8 salariati, in perioada iulie

noiembrie 6 salariati, iar in luna decembrie 12 salariati. Care va fi componenta situatiilor financiare intocmite de entitatea Leader? Criteriul privind cifra de afaceri NU este indeplinit in niciun an din cei doi

ani prezentati. Desi totalul activelor detinute in fiecare din cei 2 ani este mai mare decat plafonul de 350.000 EUR, societatea Leader va fi MICROENTITATE, deoarece numarul mediu de salariati NU este minim 10 in ambele exercitii

15

financiare (desi in decembrie 2015 are 12 salariati).

Numar mediu salariati 2015 = =++12

112

12

56

12

68 7,5 angajati

In concluzie, informaiile care trebuie reflectate de entiti in situatiile

financiare depind de mrimea acestora. Astfel, microentitile vor prezenta un numr redus de informaii, att n bilan, ct i n contul de profit i pierdere, n timp ce entitile mijlocii i mari vor prezenta informaii mai dezvoltate.

Grupurile de firme si structura situatiilor financiare consolidate

Entitatile trebuie s ntocmeasc situaii financiare anuale consolidate i un

raport consolidat al administratorilor dac entitatea respectiv (societatea-mam):

a) deine majoritatea drepturilor de vot ale acionarilor sau asociailor ntr-o alt entitate, denumit n continuare filial;

b) este acionar sau asociat al unei filiale i are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de administraie, conducere sau de supraveghere ale acelei filiale;

c) este acionar sau asociat al unei filiale i are dreptul de a exercita o influen dominant asupra acelei filiale, n temeiul unui contract ncheiat cu entitatea n cauz sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, dac legislaia aplicabil filialei permite astfel de contracte sau clauze;

d) este acionar sau asociat al unei entiti i majoritatea membrilor organelor de administraie, conducere sau de supraveghere ale entitii n cauz (filial) care au ndeplinit aceste funcii n cursul exerciiului financiar, n cursul exerciiului financiar precedent i pn n momentul ntocmirii situaiilor financiare anuale consolidate, au fost numii doar ca rezultat al exercitrii drepturilor sale de vot; sau

e) este acionar sau asociat al unei entiti i deine singur controlul asupra majoritii drepturilor de vot ale acionarilor sau asociailor acelei entiti (filial), ca urmare a unui acord ncheiat cu ali acionari sau asociai ai acelei filiale.

n afara cazurilor menionate mai sus, o entitate trebuie s ntocmeasc

situaii financiare anuale consolidate i un raport consolidat al administratorilor dac entitatea respectiv (societatea-mam) deine puterea de a exercita sau exercit efectiv o influen dominant sau controlul asupra unei alte entiti (filial).

Grupurile de firme se clasifica n grupuri mici i mijlocii, respectiv grupuri

mari, in functie de urmatoarele criterii de marime (se includ valorile de la societatea mama si cele de la fiecare filiala):

a) total active: 24.000.000 EUR (106.411.200 lei); b) cifra de afaceri net: 48.000.000 EUR (212.822.400 lei); c) numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 250.

16

Grupurile mici i mijlocii sunt grupurile constituite din societile-mam i

filialele care urmeaz s fie incluse n consolidare i care, pe baz consolidat, nu depesc limitele a cel puin 2 din cele 3 criterii de mai sus la data bilanului societii-mam. Acestea NU INTOCMESC SITUATII financiare consolidate.

Atentie! Daca una din societatile grupului fie filiala sau societate mama este de interes public, atunci exista obligatia intocmirii de situatii financiare anuale consolidate i un raport consolidat al administratorilor.

Grupurile mari sunt grupurile constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie incluse n consolidare i care, pe baz consolidat, depesc limitele a cel puin 2 dintre cele 3 criterii la data bilanului societii-mam. Acestea INTOCMESC SITUATII financiare consolidate.

Incadrarea in aceste praguri se determina analizand informatiile din

exercitiul financiar curent, in acest caz neaplicandu-se prevederea referitoare la analiza a doua exercitii financiare consecutive. De asemenea, schimbarea categoriei se face pe baza aceleiasi analize.

O entitate, inclusiv o entitate de interes public, poate fi exclus din

situaiile financiare anuale consolidate dac este ndeplinit cel puin una dintre urmtoarele condiii:

a) n cazurile extrem de rare n care informaiile necesare pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale consolidate n conformitate cu prezentele reglementri nu pot fi obinute fr cheltuieli disproporionate sau ntrzieri nejustificate;

b) aciunile sau prile sociale ale entitii n cauz sunt deinute exclusiv n vederea vnzrii lor ulterioare; sau

c) restricii severe pe termen lung mpiedic n mod substanial exercitarea de ctre societatea-mam a drepturilor sale asupra activelor sau conducerii entitii n cauz.

O societate-mam, inclusiv o entitate de interes public, este scutit de

obligaia de a ntocmi situaii financiare anuale consolidate dac are numai filiale care sunt nesemnificative att la nivel individual, ct i la nivel colectiv.

Categoriile de entitati supuse auditului statutar Urmatoarele categorii de entitati sunt obligate sa isi auditeze situatiile financiare intocmite:

1. Entitile mijlocii i mari, respectiv entitile care, la data bilanului, depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii:

a) totalul activelor: 4 000 000 EUR; b) cifra de afaceri net: 8 000 000 EUR; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.

17

2. Entitile care, la data bilanului, depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii:

a) totalul activelor: 3.650.000 EUR; b) cifra de afaceri net: 7.300.000 EUR; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.

3. Societatile care sunt obligate sa intocmeasca situatii financiare anuale consolidate.

4. Societile/companiile naionale, societile cu capital integral sau majoritar de stat i regiile autonome

Atentie! Auditorul (auditorii) statutar(i) sau firma (firmele) de audit:

a) exprim o opinie privind: consecvena raportului administratorilor cu situaiile financiare

pentru acelai exerciiu financiar; i ntocmirea raportului administratorilor n conformitate cu cerinele

legale aplicabile; b) declar dac, pe baza cunoaterii i a nelegerii dobndite n cursul

auditului cu privire la entitate i la mediul acesteia, a(au) identificat informaii eronate semnificative prezentate n raportul administratorilor, indicnd natura acestor informaii eronate.

Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale primite Asa cum bine stiti, incepand cu anul 2010, tratamentul contabil aplicabil in

cazul reducerilor comerciale primite/acordate a suportat modificari. OMFP 3055/2009 prevedea faptul ca reducerile comerciale primite ULTERIOR facturii initiale trebuiau sa fie inregistrate in contul 609 Reduceri comerciale primite.

Planul de conturi este structurat pe clase si pe grupe de conturi si contine o serie de reguli. De exemplu, in conturile cu trei cifre, cifra terminal 9 semnific operaiuni de sens contrar celor acoperite n mod normal de conturile de nivel superior din grupa din care fac parte. De aceea, contul 609 Reduceri comerciale primite stiam ca se crediteaza cu valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturrii.

Insa, incepand cu 1 ianuarie 2015, trebuie sa fim mai atenti in cazul reducerilor comerciale primite pentru stocuri.

a. Reducere comerciala primita pe aceeasi factura cu bunul sau serviciul

Reducerile comerciale primite de la furnizor in factura de achiziie a

bunurilor diminueaza costul de achiziie al acestora. Acest tratament contabil este similar cu cel prevazut in OMFP 3055/2009, care a fost abrogat.

Exemplu: In 20 ianuarie 2015, entitatea Leader a achizitionat materiale consumabile

in baza unei facturi cu urmatoarele date: valoare materiale consumabile: 1.000 lei + TVA;

18

reducere comerciala primita: 100 lei + TVA; total factura: 900 lei + TVA. Care este tratamentul contabil al acestei achizitii?

In acest caz, reducerea comerciala nu va fi contabilizata separat, ci va fi

scazuta din costul de achizitie al materialelor consumabile. Inregistrarea contabila va fi:

900 lei

216 lei

3028 Alte materiale consumabile

4426 TVA deductibila

= 401 Furnizori

1.116 lei

Este adevarat ca in practica, mai ales in cazul comertului cu amanuntul,

atunci cand intr-o factura de achizitie se regasesc mai multe elemente, este de multe ori dificil de operat si de diminuat costul de achizitie al fiecarui element cu reducerea comerciala primita, insa acesta este tratamentul corect.

OMFP 1802/2014 prevede faptul ca in situatia in care achiziia de bunuri i

primirea reducerii comerciale sunt tratate mpreun, reducerile comerciale primite ulterior facturii de achizitie diminueaza, de asemenea, costul de achiziie al bunurilor. Aceasta prevedere este cam neclara, avand in vedere ca nu sunt prezentate detalii referitoare la ceea ce inseamna a fi tratate impreuna. Consideram ca fiecare entitate ar trebui sa precizeze in continutul politicilor contabile aplicabile situatiile in care o factura de achizitie stocuri si o factura de reducere primita pot fi tratate impreuna.

b. Reducere comerciala primita ulterior facturii de achizitie, pentru

stocuri aflate inca in gestiune Reducerile comerciale primite ulterior facturrii diminueaza costul

stocurilor la care se refer, dac acestea mai sunt n gestiune. Aceasta prevedere NU exista inainte de 1 ianuarie 2015 si consideram ca va fi greu de implementat la nivelul societatilor.

ATENTIE! In aceasta situatie este necesara o evidenta cat mai detaliata a stocului din gestiune, cu evidenta analitica pe furnizor si tip de stoc, deoarece la data primirii reducerii comerciale este obligatoriu sa se cunoasca daca acel stoc mai exista sau nu in gestiunea societatii.

Exemplu: In data de 5 ianuarie 2015, entitatea Leader a achizitionat marfuri de la

furnizorul Beta in baza unei facturi cu urmatoarele date: marfuri tip A: 20.000 lei + TVA 24%; marfuri tip B: 10.000 lei + TVA 24%;

19

In data de 12 ianuarie 2015, entitatea primeste de la furnizor o factura de reducere comerciala de 10 % cu urmatoarele informatii:

marfuri tip A: 2.000 lei + TVA 24%; marfuri tip B: 1.000 lei + TVA 24%; La 12 ianuarie 2015, societatea detinea in gestiune urmatoarele stocuri

valorice de la acest furnizor: marfuri tip A: 5.000 lei; marfuri tip B: 2.000 lei. Entitatea Leader si furnizorul Beta de la care se achizitioneaza marfa nu

aplica TVA la incasare. Care este tratamentul contabil pentru aceasta achizitie?

Avand in vedere ca la data primirii reducerii comerciale entitatea Leader

detine in gestiune stocuri de marfuri A si B cu valori suficient de mari, reducerea comerciala primita va diminua valoarea de intrare a acestora.

Inregistrarile contabile sunt:

achizitia marfurilor:

20.000 lei

10.000 lei

7.200 lei

371.A.FzBeta Marfuri A

371.B.FzBeta Marfuri B


= 401 Furnizori

37.200 lei

reducerea comerciala primita ulterior:

(2.000 lei)

(1.000 lei)

(720 lei)

371.A.FzBeta Marfuri A

371.B.FzBeta Marfuri B


= 401 Furnizori

(3.720 lei)

Atentie! Este foarte important ca, pe factura de reducere, furnizorul sa

mentioneze exact pentru ce categorie de stocuri a acordat discountul respectiv. In cazul in care nu se poate efectua o repartizare pe categorii de stocuri sau sumele sunt nesemnificative, cel mai indicat ar fi sa inregistrati reducerea primita prin contul 609 Reduceri comerciale primite.

De asemenea, o alta varianta ar fi utilizarea conturilor de diferente de pret (conturile 3X8, in functie de categoria de stoc la care se refera), specifice metodei cost-standard. Nu recomandam acest tratament deoarece este nevoie ca si conturile de diferente de pret sa fie organizate pe analitice in functie de categoriile de stocuri, ceea ce nu duce deloc spre o simplificare a evidentei contabile.

20

Exemplu: In data de 18 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime de

la un furnizor la costul de 5.000 lei, TVA 24%. In data de 24 martie 2015, se primeste de la acelasi furnizor o factura de reducere pentru materiile prime achizitionate in suma de 500 lei, TVA 24%.

Entitatea tine evidenta global-valoric si inregistreaza descarcarea din gestiune a materiilor prime la sfarsitul fiecarei luni. In data de 28 martie 2015, se dau in consum materii prime in suma de 2.500 lei.

Care este tratamentul contabil pentru aceasta achizitie?

Consideram ca entitatea a optat pentru recunoasterea reducerilor comerciale primite ulterior, pentru stocurile aflate inca in gestiune, in contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale.

La scoaterea din gestiune a stocurilor, entitatea ajusteaza contul de diferente de pret in mod proportional.

Inregistrarile contabile sunt: achizitia materiilor prime:

5.000 lei

1.200 lei

301 Materii prime


= 401 Furnizori

6.200 lei


(500 lei)

(120 lei)

308 Diferene de pre la

materii prime i materiale


= 401 Furnizori

(620 lei)

scoaterea din gestiune a materiilor prime consumate:

2.500 lei 601

Cheltuieli cu materiile prime

= 301 Materii prime

2.500 lei

ajustarea conturilor de diferente de pret:

(250 lei) 601

Cheltuieli cu materiile prime

= 308 Diferene de pre la

materii prime i materiale

(250 lei)

21

Daca este sa analizam in profunzime acest tratament contabil introdus incepand cu 1 ianuarie 2015, ajungem la concluzia ca este in beneficiul societatilor. Primirea unei reduceri comerciale si inregistrarea ei in contul 609 reprezinta o diminuare de cheltuieli, ceea ce duce la un rezultat contabil si fiscal mai mare, respectiv la un impozit pe profit mai mare...De ce sa reducem cheltuielile societatii daca stocul respectiv nu a fost inca recunoscut la cheltuieli??? Iata un exemplu in acest sens.

Exemplu: In data de 8 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime la

costul de 10.000 lei, TVA 24% care vor fi date in consum in data de 5 aprilie 2015. In data de 27 martie 2015, entitatea primeste de la furnizor o reducere comerciala de 2.000 lei, TVA 24% aferenta produselor respective.

Sa presupunem ca la 31 martie 2015, entitatea are venituri de 30.000 lei (impozabile) si cheltuieli de 10.000 lei (integral deductibile).

Care este tratamentul contabil pentru aceasta achizitie?

Conform OMFP 3055/2009 (inainte de 1 ianuarie 2015):

Din moment ce reducerea comerciala a fost acordata de furnizor pe o

factura separata, ea trebuia sa fie inregistrata in contul 609 Reduceri comerciale primite.


achizitia materiilor prime:

10.000 lei

2.400 lei

301 Materii prime


= 401 Furnizori

12.400 lei


2.000 lei 401

Furnizori = 609

Reduceri comerciale primite

2.000 lei

(480 lei) 4426

TVA deductibila = 401

Furnizori (480 lei)

Calculul impozit pe profit se prezinta astfel:

Elemente Suma * Venituri 30.000 lei Cheltuieli 10.000 lei + Reduceri comerciale primite 2.000 lei = Rezultat contabil/fiscal 22.000 lei

22

Impozit pe profit (22.000 lei x 16%) 3.520 lei = Rezultat net 18.480 lei

In aprilie, societatea ar fi inregistrat o cheltuiala de 10.000 lei:

consumul materiilor prime:

10.000 lei 601 Cheltuieli cu materii

prime

= 301 Materii prime

10.000 lei

Conform OMFP 1802/2014 (dupa 1 ianuarie 2015):

Reducerea comerciala a fost acordata de furnizor pe o factura separata.

Avand in vedere ca entitatea nu a consumat stocurile respective, reducerea va diminua costul materiilor prime si nu va fi recunoscuta in contul 609 Reduceri comerciale primite.


achizitia materiilor prime:

10.000 lei

2.400 lei

301 Materii prime


= 401 Furnizori

12.400 lei


(2.000 lei)

(480 lei)

301 Materii prime


= 401 Furnizori

(2.480 lei)

Calculul impozit pe profit se prezinta astfel:

Elemente Suma * Venituri 30.000 lei Cheltuieli 10.000 lei = Rezultat contabil/fiscal 20.000 lei Impozit pe profit (20.000 lei x 16%) 3.200 lei = Rezultat net 16.800 lei

Astfel, puteti observa ca impozitul pe profit este mai mic in primul

trimestru al anului 2015, urmand ca reducerea sa influenteze nivelul cheltuielilor in momentul in care stocurile vor fi consumate.

23

In aprilie, societatea inregistreaza o cheltuiala de 8.000 lei: consumul materiilor prime:

8.000 lei 601

Cheltuieli cu materii prime

= 301 Materii prime

8.000 lei

Astfel, pe cele 2 trimestre cumulat, impactul este acelasi. Este vorba practic

aici de conectarea veniturilor la cheltuieli, un principiu fundamental de care trebuie sa tinem cont de fiecare data.

c. Reducere comerciala primita ulterior facturii de achizitie, pentru

stocuri care nu se mai afla in gestiune

In cazul in care stocurile pentru care se primesc reduceri comerciale nu mai sunt n gestiune, reducerea se evideniaz distinct n contabilitate in contul 609 Reduceri comerciale primite, in corespondenta la conturile de teri.

Exemplu: In data de 11 februarie 2015, entitatea Leader a achizitionat materii prime la

costul de 4.000 lei, TVA 24%. Ulterior, in data de 19 februarie 2015, se primeste de la furnizor o factura de reducere comerciala in valoare de 300 lei, TVA 24%. Societatea detine un restaurant, iar materia prima se consuma in cel mult 2-3 zile de la data aprovizionarii, ceea ce inseamna ca la data reducerii comerciale stocurile nu mai sunt in gestiune.

Care este tratamentul contabil in acest caz?

Inregistrarile contabile sunt: achizitia materiilor prime:

4.000 lei

960 lei

301 Materii prime


= 401 Furnizori

4.960 lei


300 lei 401

Furnizori = 609


300 lei

(72 lei) 4426


Furnizori (72 lei)

24

d. Reducere comerciala primita pentru servicii, ulterior facturii initiale Reducerile comerciale legate de prestrile de servicii, primite ulterior

facturii initiale, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate in contul 609 Reduceri comerciale primite.

Exemplu: In data de 10 martie 2015, entitatea Leader a achizitionat de la Beta servicii

de consultanta in valoare de 50.000 lei, TVA 24%. La sfarsitul lunii martie 2015, se primeste de la furnizor o factura de reducere comerciala in valoare de 5.000 lei, TVA 24%.

Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala primita? Reducerile comerciale primite pentru orice tip de serviciu se contabilizeaza

pe seama contului 609 - Reduceri comerciale primite. Inregistrarile contabile sunt:

recunoasterea serviciilor de consultanta:

50.000 lei

12.000 lei

628 Alte cheltuieli cu

serviciile executate de teri 4426

TVA deductibila

= 401 Furnizori

62.000 lei


5.000 lei 401

Furnizori = 609


5.000 lei

(1.200 lei) 4426

TVA d ductibila = 401

Furnizori (1.200 lei)

In continuare, prezentam un exemplu recapitulativ axat pe reducerile

comerciale primite si tratamentul contabil aplicabil inainte si dupa 1 ianuarie 2015.

Exemplu: n data de 24 ianuarie 2015, entitatea Leader achiziioneaz materii prime

in valoare de 5.000 lei, TVA 24%. Furnizorul acorda o reducere de 20% - in factura de achizitie; - intr-o factura ulterioara, stocul de materii prime nefiind dat in consum; si - intr-o factura ulterioara, moment in care stocul de materii prime nu se mai

afla in gestiune. Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.

25

ANUL 2014: Achizitia materiilor prime se prezint astfel: 1. Reducerea este acordata in factura initiala:

4.000 lei

960 lei

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

.960 lei

2. Reducerea este acordata ulterior (nu conteaza daca stocul se afla in

gestiune):

5.000 lei

1.200 lei

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

6.200 lei

1.000 lei

401

Furnizori

609 Reduceri comerciale

pr mite ul erior

1.000 lei

(240 lei)

4426

TVA deductibil = 401

Furnizori (240 lei)

ANUL 2015: Achizitia materiilor prime se prezint astfel: 1. Reducerea este acordata in factura initiala:

4.000 lei

960 lei

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

4.960 lei

2. Reducerea este acordata ulterior stocurile se afla in gestiune:

5.000 lei

1.200 lei

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

6.200 lei

(1.000 lei)

(240 lei)

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

(1.240 lei)

26

3. Reducerea este acordata ulterior stocurile nu se afla in gestiune:

5.000 lei

1.200 lei

301 Materii prime

4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

6.200 lei

1.000 lei

401

Furnizori

= 609 Reduc ri come ciale

primite ulterior

1.000 lei

(240 lei)

4426

TVA deductibil = 401

Furnizori (240 lei)

Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale acordate OMFP 3055/2009 prevedea faptul ca reducerile comerciale acordate

ULTERIOR facturii initiale trebuiau sa fie inregistrate in contul 709 Reduceri comerciale acordate.

Ca si in cazul contului 609 Reduceri comerciale primite, contul 709 Reduceri comerciale acordate functioneaza invers fata de clasa din care face parte. Astfel, contul 709 Reduceri comerciale acordate se debiteaza cu valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturrii.

Noile reglementari contabile NU au modificat semnificativ tratamentul contabil aplicabil in cazul acestor tipuri de reduceri. Trebuie sa fim mai atenti la tranzactiile in care vnzarea de produse i acordarea reducerii comerciale sunt tratate mpreun.

a. Reducere comerciala acordata pe aceeasi factura cu bunul sau serviciul

Reducerile comerciale acordate pentru bunuri si servicii pe aceeasi

factura trebuie sa diminueze veniturile din vanzare, respectiv cele din prestari servicii.

Exemplu: In 15 februarie 2015, entitatea Leader vinde produse finite la pretul de

vanzare de 10.000 lei, TVA 24%, pentru care a acordat o reducere comerciala de 5% in aceeasi factura.

Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata?

Pret de vanzare fara reducere: 10.000 de lei; Reducere comerciala ( 5%): 500 lei; Pret de vanzare net: 9.500 lei.

27

Inregistarea contabila este: recunoasterea veniturilor din vanzarea produselor finite:

11.780 lei 4111

Clienti

= 701 Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

9.500 lei

2.280

b. Reducere comerciala acordata pentru bunuri, ulterior facturii initiale

de vanzare Reducerile comerciale ulterioare acordate pentru bunuri au doua

tratamente diferite: daca vnzarea de produse i acordarea reducerii comerciale sunt

tratate mpreun, atunci reducerea comerciala acordata ulterior facturrii ajusteaz veniturile din vnzare;

daca vnzarea de produse i acordarea reducerii comerciale sunt tratate separat, atunci reducerea se evideniaz distinct n contabilitate in contul 709 Reduceri comerciale acordate.

Exemplu: In data de 5 martie 2015, entitatea Leader a emis o factura de vanzare

marfuri in valoare de 80.000 de lei, TVA 24%. In data de 8 martie 2015, societatea a emis o factura de reducere comerciala in valoare de 5.000 de lei, TVA 24% pentru factura din data de 5 martie, cu mentionarea pe factura a acestui aspect.

Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata?

In acest caz, se aplica tratamentul prevazut la punctul 76, alin. 3 din OMFP nr. 1802/2014. Astfel, deoarece vanzarea si reducerea sunt tratate impreuna, reducerea comerciala va ajusta venitul realizat din vanzarea marfii.

Inregistrarile contabile sunt: recunoasterea veniturilor din vanzarea marfurilor in 5 martie 2015:

99.200 lei 4111

Clienti


marfurilor 4427

TVA colectata

80.000 lei

19.200 lei

reflectarea reducerii comerciale acordate in 8 martie 2015:

(6.200 lei) 4111

Clienti


marfurilor 4427

TVA colectata

(5.000 lei)

(1.200 lei)

28

Daca reducerea comerciala acordata in data de 8 martie nu era legata de

vanzarea din 5 martie 2015, atunci ar fi fost inregistrata in contul 709 Reduceri comerciale acordate. Inregistrarile contabile ar fi fost:

recunoasterea veniturilor din vanzarea marfurilor in 5 martie 2015:

99.200 lei 4111 Clienti


marfurilor 4427

TVA colectata

80.000 lei

19.200 lei

reflectarea reducerii comerciale acordate in 8 martie 2015:

5.000 lei 709

Reduceri comerciale acordate

= 4111 Clienti

5.000 lei

(1.200 lei) 4111

Clienti = 4427

TVA colectata (1.200 lei)

Exemplu: n data de 11 februarie 2015, entitatea Leader vinde unui client marfuri in

valoare de 10.000 lei, TVA 24%. Furnizorul acorda o reducere de 25%: - in factura de vanzare; - intr-o factura ulterioara, fara legatura cu facture initiala.

Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader. Vanzarea marfurilor se prezint astfel (scoaterea din gestiune nu este

evidentiata): 1. Reducerea este acordata in factura initiala:

9.300 lei

4111 Clienti


marfurilor 4427

TVA colectata

7.500 lei

1.800 lei

2. Reducerea este acordata ulterior:

12.400 lei

4111 Clienti


marfurilor 4427

TVA colectata

10.000 lei

2.400 lei

29

2.500 lei


acordate ulterior

= 4111 Clienti

2.500 lei

(600 lei)

4111

Clienti = 4427

TVA colectata (600 lei)

c. Reducere comerciala acordata pentru servicii, ulterior facturii initiale

Reducerile comerciale acordate pentru prestarile de servicii, ulterior

facturrii, indiferent de perioada la care se refer, trebuie sa le evideniati in contul 709 Reduceri comerciale acordate.

Exemplu: In data de 23 ianuarie 2015, entitatea Leader a emis o factura de servicii de

reparatie utilaje in valoare de 6.000 lei, TVA 24%. In data de 29 ianuarie 2015, aceasta a acordat clientului o reducere comerciala in valoare de 400 lei, TVA 24%.

Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala acordata? Reducerea comerciala acordata ulterior facturarii, pentru orice tip de

serviciu, se contabilizeaza pe seama contului 709 Reduceri comerciale acordate. Inregistrarile contabile sunt:

recunoasterea veniturilor aferente facturii de reparatie:

7.440 lei 4111 Clienti

= 704 Venituri din servicii

prestate 4427

TVA colectata

6.000 lei

1.440 lei

reflectarea reducerii comerciale acordate ulterior:

400 lei 709

Reduceri comerciale acordate

= 4111 Clienti

400 lei

(96 lei) 4111

Clienti = 4427

TVA colectata (96 lei)

30

Tratamentul contabil aferent reducerilor comerciale

primite/acordate ulterior datei bilantului n cazul n care reducerile comerciale reprezint evenimente ulterioare

datei bilanului, care conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, trebuie sa le nregistrati la data bilanului n contul 408 Furnizori - facturi nesosite, respectiv contul 418 Clieni - facturi de ntocmit i sa le reflectati n situaiile financiare ale exerciiului pentru care faceti raportarea financiara, in baza documentelor justificative.

Reducerile care urmeaz a fi primite, nregistrate la data bilanului n contul 408 Furnizori - facturi nesosite, corecteaz costul stocurilor la care se refer, dac acestea mai sunt n gestiune.

Exemplu: In anul 2015, entitatea Leader a achizitionat materiale consumabile in

valoare de 1.200.000 lei. Potrivit prevederilor contractuale, furnizorul trebuie sa acorde o reducere (risturna) de 5% pentru acest volum de afaceri.

Factura de reducere comerciala in valoare de 60.000 de lei, TVA 24% este emisa in data de 06 ianuarie 2016.

La data de 31.12.2015, societatea Leader mai avea in gestiune de la acest furnizor materiale consumabile in valoare de 20.000 de lei.

Care este tratamentul contabil pentru reducerea comerciala primita?

Aceasta reducere comerciala este un eveniment ulterior datei bilantului, insa trebuie sa ajusteze situatiile financiare aferente anului 2015, deoarece se refera la tranzactii derulate in anul anterior. Reducerea primita este de 60.000 lei, iar stocurile detinute la 31 decembrie 2015 sunt de 20.000 lei, ceea ce inseamna ca diferenta de 40.000 lei va fi reflectata in contul 609 Reduceri comerciale primite.


achizitia materialelor consumabile in cursul anului 2015:

1.200.000 lei

288.000

lei

3028.X Alte materiale consumabile


= 401 Furnizori

1.488.000 lei

reflectarea reducerii comerciale la 31 decembrie 2015:

60.000 lei 408

Furnizori facturi nesosite

= 3028.X Alte materiale consumabile


primite

20.000 lei

40.000 lei

31

factura de reducere din 6 ianuarie 2016 se prezinta astfel:

60.000 lei 401 Furnizori

= 408 Furnizori facturi nesosite

60.000 lei

(14.400

lei) 4426


Furnizori (14.400

lei)

Bineinteles ca in functie de softul de contabilitate utilizat, prezentarea inregistrarilor contabile de mai sus poate fi diferita, insa regulile de baza sunt acestea.

Tratamentul contabil aferent reevaluarii imobilizarilor corporale Precizam inca de la inceputul acestui subcapitol ca tratamentul fiscal

aferent reevaluarilor ramane acelasi si dupa 1 ianuarie 2015. Chiar daca avem alte conturi de venituri si cheltuieli care trebuie utilizate in cazul unei reevaluari, legislatia fiscala nu a suferit nicio schimbare pe acest subiect.

Modificarea conturilor utilizate Modificari importante incepand cu 1 ianuarie 2015:

- contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare a fost inlocuit cu contul 1175 Rezultat reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare;

- sumele reprezentnd diferene de natura veniturilor i cheltuielilor rezultate din reevaluare trebuie prezentate separat n contul de profit i pierdere in contul 755 Venituri din reevaluarea imobilizrilor corporale (in loc de 7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor), respectiv contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale (in loc de 6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor).

Atentie! Daca aveti de inregistrat in contabilitate reevaluari efectuate la 31

decembrie 2014, veti aplica prevederile OMFP 3055/2009 si veti utiliza conturile corespunzatoare.

Atunci cnd dorii s reevaluai o imobilizare corporal, trebuie s

procedai la reevaluarea simultan a tuturor elementelor din acea categorie (grupa) de imobilizri corporale pentru a evita reevaluarea selectiv i raportarea n situaiile financiare a unor valori formate din costuri i sume determinate la date diferite. O categorie (grupa) de imobilizri corporale cuprinde active de aceeai natur i cu utilizare similar, aflate n exploatarea entitii. Exemple de categorii (grupe) de imobilizri corporale sunt: terenuri, cldiri, maini i echipamente etc.

32

Poate ca nu este o modificare atat de importanta, insa precizam ca in cazul prevederilor din paragraful de mai sus, termenul de grupa de active a fost inlocuit cu cel de categorie, probabil pentru a evita confuzia cu grupele din Catalogul mijloacelor fixe.

Exemplu: Entitatea Leader deine trei terenuri i dou construcii. La sfritul anului

2014, societatea dispune de urmtoarele informaii: - primul teren este situat n zona central a oraului i are o valoare

contabil de 200.000 lei, iar valoarea just este de 300.000 lei; - al doilea teren are valoarea contabil de 400.000 lei, iar valoarea just este

de 600.000 lei; - al treilea teren este situat la periferia oraului i are valoarea contabil de

80.000 lei i valoarea just de 65.000 lei; - prima construcie este situat n sectorul 4 i are o valoare net contabil

de 250.000 lei, iar valoarea just este de 200.000 lei; - a doua construcie se afl n sectorul 1 i are valoarea net contabil de

800.000 lei, iar valoarea just este de 1.200.000 lei. Poate societatea s-i reevalueze numai cea de-a doua constructie, avnd n

vedere c n cazul ei valoarea just depete valoarea contabil? NU. Entitatea trebuie s reevalueze ntreaga grup de imobilizri corporale

pentru a evita reevaluarea selectiv. Nu este corect ca o cladire s figureze n situaiile financiare la costul su, iar cealalta s fie evaluata la valoarea de pia. Astfel, s-ar raporta n situaiile financiare valori formate din sume determinate la date diferite.

Soluia este ca entitatea fie s nu i reevalueze nicio cladire, fie s le reevalueze pe ambele.

Poate societatea s-i reevalueze numai terenurile, iar cldirile s le prezinte

n continuare la cost? DA. Terenurile reprezint o grup de imobilizri corporale distinct de cea

a construciilor. Astfel, entitatea i poate reevalua fie toate terenurile, fie toate construciile, fie i terenurile i construciile, n funcie de decizia luat de conducerea societii.

ns i n acest caz trebuie fcut precizarea c entitatea nu i poate reevalua doar prima construcie sau doar cea de-a doua, ci trebuie s le considere componente ale aceleiai grupe de imobilizri, iar dac opteaz pentru reevaluare, atunci trebuie s reevalueze ambele construcii.

Diferena rezultat dintre valoarea just i valoarea contabil a activului

trebuie s fie prezentat ca un plus de valoare sau ca un minus de valoare.

33

Incepand cu 1 ianuarie 2015, surplusul din reevaluare trebuie s fie nregistrat:

n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dac anterior nu s-a constatat un minus de valoare;

n contul 755 Venituri din reevaluarea imobilizrilor corporale, dac anterior s-a constatat un minus de valoare nregistrat n contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale, iar eventualul surplus rmas va fi nregistrat n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare. Incepand cu 1 ianuarie 2015, minusul din reevaluare va fi nregistrat:

n contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale, dac anterior nu s-a constatat niciun plus de valoare;

n debitul contului 105 Rezerve din reevaluare, dac anterior s-a constatat un plus de valoare, iar eventuala diferen negativ rmas va fi nregistrat n contul 655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale. Atenie!!! Atunci cnd reflectai n contabilitate un minus de valoare,

trebuie s fii ateni s nu ajungei n situaia de a avea sold debitor aferent contului 105 Rezerve din reevaluare. Acesta este un cont de capitaluri proprii i poate avea sold creditor sau zero. Dac preluai evidena contabil a unei societi care prezint un sold debitor pentru acest cont, poate fi destul de greu de depistat de unde provine eroarea i cum poate fi aceasta ndreptat.

n exemplul urmtor, pentru a nelege mecanismul care st la baza

nregistrrii n contabilitate a reevalurii, vom prezenta tratamentul specific unei imobilizri corporale neamortizabile (teren), n care vom surprinde o serie de situaii cu care v putei confrunta. Exemplu: In data de 15 iulie 2013, societatea Leader a achiziionat un teren, costul acestuia fiind de 60.000 lei. Prima reevaluare a acestuia are loc la 31 decembrie 2015, moment in care s-a stabilit o valoare just de 81.000 lei. La a doua reevaluare, valoarea just a activului s-a situat la nivelul sumei de 52.000 lei. La a treia reevaluare, valoarea de pe pia a terenului a crescut pn la 76.000 lei. La a patra reevaluare, valoarea just a terenului a fost stabilit de evaluator la 63.000 lei. La a cincea reevaluare, evaluatorul a stabilit o valoare just a terenului de 68.000 lei. nregistrrile contabile efectuate sunt:

Prima reevaluare:

Valoare just 81.000 lei Valoare contabil 60.0 lei Surplus din reevaluare 21.0 0 lei

34

Diferena pozitiv aprut la prima reevaluare va fi nregistrat la rezerve din revaluare, avnd n vedere c este prima reevaluare i nu pot exista diferene negative din perioada precedent.

21.000 lei 2111

renuri = 105

Rezerve din reeva uare 21.000 lei

Rezerva din reevaluare se impoziteaz pe msura amortizrii activului

reevaluat, ns avnd n vedere c terenurile NU se amortizeaz, aceasta se va impozita la eventuala vnzare a acestuia.

A II-a reevaluare:

Valoare just 52.000 lei Valoare contabil 81.000 lei Minus din reeval are 29.000 lei

n aceast situaie, diferena negativ de valoare este de 29.000 lei (81.000

lei 52.000 lei), iar rezerva disponibil existent n contabilitatea entitii este de 21.000 lei. Astfel, se va anula rezerva din reevaluare existent, iar diferena de 8.000 lei (29.000 lei 21.000 lei) rmas neacoperit va fi nregistrat la cheltuieli. Este incorect ca entitatea s nregistreze ntreaga depreciere pe cheltuieli, n condiiile n care pentru terenul n cauz exist rezerve din reevaluare disponibile.

21.000 lei

8.000 lei

105 Rezerve din reevaluare

655 Cheltuieli din

reevaluarea imobilizrilor

corporale

= 2111 Terenuri

29.000 lei

Conform art 21, alin (4), lit din Codul fiscal, trebuie s reinei c

minusurile de valoare rezultate n urma reevalurilor reprezint cheltuieli nedeductibile.

A III-a reevaluare:

Valoare just 76.000 lei Valoare contabil 52.000 lei Surplus din reevaluare 24.0 0 lei

i n cazul primei reevaluri s-a obinut un plus de valoare, ns, de aceast

dat, tratamentul contabil va fi diferit, avnd n vedere c la a II-a reevaluare s-a nregistrat o depreciere pentru teren. Este incorect ca entitatea s recunoasc tot surplusul din reevaluare la rezerve.

35

n aceast situaie, surplusul obinut din revaluare este de 24.000 lei (76.000 lei 52.000 lei), ns pentru activul n cauz s-a nregistrat anterior o depreciere de 8.000 lei. Astfel, diferena pozitiv de 24.000 lei va conduce la recunoaterea unui venit care s compenseze cheltuiala recunoscut anterior, iar diferen pozitiv rmas se va nregistra la rezerve din reevaluare.

24.000 lei 2111

Terenuri = 755

Venituri din reevaluarea imobilizrilor corporale

105 zerve din reevaluare

8.000 lei

16.000 lei

innd cont de faptul c suma recunoscut la reevaluarea precedent pe

cheltuieli a fost considerat nedeductibil, plusul de valoare obinut, nregistrat la venituri pentru a compensa deprecierea precedent, este considerat venit neimpozabil.

A IV-a reevaluare:

Valoare just 63.000 lei Valoare contabil 76.000 lei Minus din reevaluare 13.000 lei

i n cazul celei de-a doua reevaluri s-a obinut un minus de valoare, ns,

de aceast dat, tratamentul contabil va fi diferit, avnd n vedere c, n acest caz, rezerva disponibil este suficient pentru a acoperi deprecierea constatat.

Diferena negativ de 13.000 lei (76.000 lei 63.000 lei) va diminua rezervele din reevaluare existente. Avnd n vedere c, nainte de reevaluare, soldul contului 105 Rezerve din reevaluare era de 16.000 lei, iar deprecierea constatat n prezent este de 13.000 lei, nu se va mai recunoate nicio cheltuial cu deprecierea.

13.000 lei 105

Rezerve din reevaluare

= 2111 Te nuri

13.000 lei

A V-a reevaluare:

Valoare just 68.000 lei Valoare contabil 63.000 lei Surplus din reevaluare 5.000 lei

Avnd n vedere c nu exist diferene negative de valoare rezultate din cea

de-a patra reevaluare, entitatea va nregistra integral surplusul obinut la rezerve din revaluare.

5.000 lei 2111

Terenuri = 105

Rezerve din reevaluare 5.000 lei

36

n acest moment, societatea are nregistrat terenul n contabilitate la

valoarea de 68.000 lei, iar rezervele din reevaluare sunt de 8.000 lei. Trebuie s acordai atenie i tratamentului contabil ulterior aferent

rezervelor din reevaluare. Acestea nu pot rmne pe termen nelimitat n contul 105 Rezerve din reevaluare. Entitatea poate alege dintre cele 2 variante prezentate n coninutul reglementrilor contabile. Inainte de 1 ianuarie 2015, se proceda astfel: - surplusul din reevaluare recunoscut n contul 105 Rezerve din reevaluare

putea fi transferat direct n rezerve (contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare), atunci cnd activul era derecunoscut (casat, vndut sau transferat la stocuri);

- o parte din surplusul obinut putea fi transferat pe msur ce activul era utilizat de entitate (valoarea surplusului transferat era diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i amortizarea calculat pe baza costului iniial al activului). ATENTIE! Incepand cu 1 ianuarie 2015, contul 1065 Rezerve

reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare a fost inlocuit cu contul 1175 Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare. Cele 2 variante de mai sus raman in continuare in vigoare, insa a fost modificat contul care trebuie utilizat in cazul transferarii rezervei din reevaluare.

La 1 ianuarie 2015, soldul contului 1065 trebuie sa fie transferat

asupra contului 1175 Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare.

Transferul rezervei la derecunoaterea activului n exemplul urmtor, vom considera ca societatea a optat ca rezerva din

reevaluare sa fie transferat la rezultatul reportat la casarea bunului. Acesta este momentul n care rezerva este considerat ctig realizat.

Exemplu: La data de 11 octombrie 2009, entitatea Leader a achiziionat un utilaj la

costul de 72.000 lei. Activul a fost pus n funciune n aceeai lun i va fi amortizat pe o durat de 6 ani, prin metoda de amortizare liniar. La data de 31.12.2013, entitatea reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 44.000 lei. n luna ianuarie 2015, entitatea a casat utilajul, datorit imposibilitii reparrii acestuia.

37

nregistrrile contabile efectuate sunt: nregistrarea amortizrii lunare de 1.000 lei, pe perioada

noiembrie2009-decembrie2013:

1.000 lei 6811 ,,Cheltuieli de

exploatare privind amortizarea

imobilizrilor

= 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

1.000 lei

Reevaluarea activului:

* Cost de achiziie 72.000 lei Amortizare cumulat (4 ani i 2 luni) = 1.000 lei x 50 luni 50.000 lei = Valoare contabil net (neamortizat) 22.000 lei * Valoare just 44.000 lei Surplus obinut din reevaluare 22.000 lei

- eliminarea amortizrii cumulate

50.000 lei 2813

Amortizarea instalaiilor,

mijloacelor de transport, animalelor

i plantaiilor

= 2131 Echipamente tehnologice

50.000 lei

- nregistrarea surplusului de valoare constatat la 31 decembrie 2013

22.000 lei 2131

Echipamente ehnologice

= 105 Rezerve din reevaluare

22.000 lei

nregistrarea amortizrii lunare de 2.000 lei, pe perioada ianuarie

2014-decembrie 2014: Ulterior reevalurii, amortizarea se recalculeaz n funcie de noua valoare

a activului i de durata de utilizare rmas. Astfel, amortizarea lunar va fi de 2.000 lei (44.000 lei / 22 luni).

2.000 lei 6811

,,Cheltuieli de exploatare privind

amortizarea imobilizrilor


2. 00 lei

38

Casarea activului in ianuarie 2015: * Valoare contabil 44.000 lei Amortizare cumulat (1 an) = 2.000 lei x 12 luni 24.000 lei = Valoare contabil net (neamortizat) 20.000 l i

- scoaterea din gestiune a activului

24.000 lei

20. 00 lei

2813 Amortizarea instalaiilor,


i plantaiilor 6583

Cheltuieli privind activele cedate i alte

operaii de capital


44.000 lei

- transferul rezervei din reevaluare

22.000 ei 105

Rezerve din reevaluare

= 1175 Rezultatul reportat

reprezentnd surplusul realizat din rezerve din

reevaluare

22.0 i

Transferul rezervei pe msura amortizrii activului n acest exemplu, rezerva din reevaluare va fi transferat la rezultatul

reportat pe msura amortizrii activului. Exemplul 7: La data de 26 septembrie 2011, entitatea Leader a achiziionat un utilaj la

costul de 72.000 lei. Activul a fost pus n funciune n aceeai lun i va fi amortizat pe o durat de 6 ani, prin metoda de amortizare liniar. La data de 31.12.2014, entitatea reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 48.000 lei.

nregistrrile contabile efectuate sunt: nregistrarea amortizrii lunare de 1.000 lei, pe perioada octombrie

2011 decembrie 2014:

1.000 le 6811 ,,Cheltuieli de


imobilizrilor


1.000 lei

39

Reevaluarea activului:

* Cost de achiziie 72.000 lei Amortizare cumulat (3 ani i 3 luni) = 1.000 lei x 39 lu i 39.000 lei = Valoare contabil net (neamortizat) 33.000 lei * Valoare just 48.000 lei * Surplus obinut din reevaluare 15.000 lei

- eliminarea amortizrii cumulate

39.000 lei 2813

Amortizarea instalaiilor,


i plantaiilor


39.000 lei

- nregistrarea surplusului de valoare constatat la 31 decembrie 2014

15.000 lei 2131

Echipament tehnologice

= 105 Rezerve din reevaluare

15.000 lei

n perioada ianuarie 2015 septembrie 2017, entitatea va transfera lunar o

parte din surplus la rezultatul reportat (contul 1175 Rezultat reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare). Durata de via util rmas este de 2 ani i 9 luni.

* Valoare just n urma reevalurii 48.000 * Amortizare calculat la valoarea reevaluat (48.000 lei / 33 luni) 1.455 Amortizare calculat la cost (33.000 lei / 33 luni) 1.000 = Suma transferat la rezerve 455

nregistrarea amortizrii lunare de 1.455 lei, pe perioada

ianuarie2015 septembrie2017:

1.455 lei

6811 Cheltuieli de


imobilizrilor

= 2813 Amortizarea

instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor

i plantaiilor

1.455 lei

40

Transferul rezervei din reevaluare la rezultatul reportat

455 lei

105 Rezerve din reevaluare

= 1175 Rezultat reportat

reprezentnd surplusul realizat din rezerve din

reevaluare

455 lei

ATENTIE! Daca in cazul plusurilor sau minusurilor de valoare s-au introdus conturi

noi incepand cu 1 ianuarie 2015, dar care functioneaza dupa aceleasi reguli ca si cele din OMFP 3055/2009, in cazul prevederilor referitoare la transferul rezervei din reevaluare modificarea este substantiala!

Faptul ca rezerva din reevaluare este transferata la rezultatul reportat inseamna ca entitatile vor putea practic sa distribuie aceste sume asociatilor/actionarilor sub forma de dividende. Mai mult decat atat, OMFP 3055/2009 permitea distribuirea surplusului inregistrat in contul 1065 doar daca activul respectiv era valorificat, ceea ce nu mai este valabil conform noilor reglementari.

OMFP 3055 Noile reglementari (OMFP

1802/2014)

Art 124, alin (8): Nicio parte din rezerva din

reevaluare nu poate fi distribuit, direct sau indirect, cu excepia cazului n care activul reevaluat a fost valorificat, situaie n care surplusul din reevaluare reprezint ctig efectiv realizat.

Art 112: Nicio parte din rezerva din

reevaluare nu poate fi distribuit, direct sau indirect, cu excepia cazului n care reprezint un ctig efectiv realizat.

Inainte de 1 ianuarie 2015, OMFP 3055/2009 prevedea ca sumele din

contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare puteau fi distribuite atunci cand se considerau castig realizat. Puteau fie: - sa majoreze capitalul social al entitatii;

X lei

1065

Rezerve reprezentnd surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

= 1012 Capital subscris varsat

X lei

- sa acoperea pierderile contabile anterioare ale societatii.

X lei

1065

Rezerve reprezentnd surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

= 117 Rezultat reportat

X lei

41

Conform art 67 din Legea 31/1990 Legea societatilor comerciale,

dividendele reprezinta cota-parte din profit ce se pltete fiecrui asociat. Dividendele se distribuie asociailor proporional cu cota de participare la

capitalul social vrsat, dac prin actul constitutiv nu se prevede altfel. Acestea se pltesc n termenul stabilit de adunarea general a asociailor, dar nu mai trziu de 6 luni de la data aprobrii situaiei financiare anuale aferente exerciiului financiar ncheiat.

n caz contrar, entitatea va plti daune-interese pentru perioada de ntrziere, la nivelul dobnzii legale, dac prin actul constitutiv sau prin hotrrea adunrii generale a acionarilor care a aprobat situaia financiar aferent exerciiului financiar ncheiat nu s-a stabilit o dobnd mai mare. n prezent, acestea se calculeaz la nivelul ratei dobnzii de referin a BNR valabila la inceputul fiecarui semestru, plus 8 puncte procentuale.

Dividendele pot fi distribuite doar din profituri determinate potrivit legii. Dividendele pltite contrar dispoziiilor legale se restituie, dac societatea dovedete c asociaii au cunoscut neregularitatea distribuirii sau, n mprejurrile existente, trebuiau s o cunoasc. Dreptul la aciunea de restituire a dividendelor, pltite contrar prevederilor legale, se prescrie n termen de 3 ani

Ghid Noile Reglementari Contabile 2015

Documents

Transcript of Ghid Noile Reglementari Contabile 2015