FEDERACION DE COLEGIOS DE CONTADORES PUBLICOS DE VENEZUELA

DECLARACION DE NORMAS DE AUDITORIA No. 0

DNA - 0

INTRODUCCIÓN

1. En septiembre de 1974, después de promulgada la ley del ejercicio de la Contaduría Publica, la primera asamblea de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, celebrada en la ciudad de Mérida, aprobó la Publicación técnica N° 1, relativa a las Normas de Auditoria de Aceptación General, la cual permanece vigente sin modificación desde esa fecha, y entre sus consideraciones generales expone lo siguiente:

La responsabilidad del Contador Publico respecto a los estados financieros que examina, se concreta a expresar una opinión sobre los mismos; la empresa es responsable por los hechos presentados en dichos estados financieros. En forma semejante, ya que el examen del Contador Publico tiene como finalidad el expresar una opinión, este no puede tomarse como base específicamente para revelar desfalcos y otras irregularidades similares. Para prevenir y detectar esta deficiencia depende del control interno de la empresa.

Debido a la responsabilidad que tiene el Contador Publico ante todos los usuarios de estados financieros, el examen debe llevarse a cabo de forma imparcial. La información y la evidencia que se obtenga durante el curso del examen deberá ser evaluada honesta y objetivamente. Esta independencia en la actitud mental es u precepto profesional esencial.

El trabajo debe realizarse con el cuidado y con deligencia profesional, por personas competentes en los campos de contabilidad y auditoría. Los individuos asignados al trabajo deben estar supervisados adecuadamente, y los trabajos que ejecutan revisados con apreciación critica en todos los niveles.

La selección de los procedimientos de Auditoría se basa en una completa evaluación del sistema de control interno e la empresa para que el Contador Publico pueda determinar las transacciones que deban examinarse y pueda formarse un juicio sobre la propiedad de los métodos de contabilidad de la misma.

El Contador Publico necesita tener un conocimiento detallado del sistema de contabilidad y de los sistemas de control que son relativos, ya que, sin ellos, no puede evaluar adecuadamente la efectividad del control interno. Las investigaciones que realice acerca del sistema serán de tal índole que le permita conocer lo que realmente acontece día a día, y no basar su trabajo en un sistema teórico que no se sigue en la practica.

Una vez identificado el sistema y las medidas de control interno existentes, el Contador Publico puede determinar los aspectos débiles y fuertes que se

tengan, la clase de errores que pueden ocurrir y si tales casos pudieran ser importantes. Las pruebas apropiadas de los conocimientos y registros, así como las declaraciones de la empresa proporcionan evidencia y dan respaldo a la evaluación del control interno. Esta evaluación constituye uno de los aspectos de la Auditoría mas critico y que exigen mas del Contador Público en cuanto a sus aptitudes profesionales, ya que es durante esta fase cuando él establece la naturaleza, el alcance y la oportunidad de sus procedimientos de Auditoría. Sin embargo éstos procedimientos podrán modificarse como resultado de circunstancias descubiertas posteriormente, durante el transcurso de la Auditoría debe obtener y evaluar objetivamente evidencia suficiente sobre la cual se ha de basar una opinión. Cualquier evidencia que luzca contradictoria debe investigarse y aclararse debidamente la suficiencia y validez de la evidencia deben apoyarse en la naturaleza del concepto que se examina, la posibilidad de un error significativo y el grado de riesgo que represente.

Es indispensable una documentación apropiada de la auditoría para contar con un registro de la planeación y ejecución del trabajo. Esta documentación incluirá una descripción de los sistemas y procedimientos de la empresa, en forma narrativa o mediante diagramas de flujo, y también deben tener una evaluación de control interno, junto con un programa de auditoría, papeles de trabajo y memorando que detalle las pruebas efectuadas, las conclusiones a las que se haya llegado y las razones para la documentación para asegurarse de lo adecuado del trabajo y de la forma apropiada de dictamen que habrá que emitir.

La opinión de un Contador Publico Independiente sobre los estados financieros de una empresa, es la mejor indicación de si personas relacionadas o no con dicha empresa puedan confiar con seguridad en tales estados como base para tomar importantes decisiones. Consecuentemente, el Contador Publico asume una responsabilidad publica al emitir tal opinión.

Es debido al carácter profesional de responsabilidad social por lo que la profesión, principalmente se ha preocupado por asegurar que el desempeño se servicios profesionales se efectúe a un nivel alto de calidad. A tal efecto se han establecido un conjunto de principios denominados “Normas de Auditoría”, sobres las cuales el Instituto Americano de Contadores Públicos Autorizados dice lo siguiente:

Las Normas de Auditoría, como cosa distinta de los procedimientos de auditoria, se refieren, no solo a las cualidades personales del auditor, sino también al ejercicio de su juicio en el desarrollo de su examen y la información relativa a él.

Es conveniente aclarar que las normas de auditoría puede decirse que se diferencian de los procedimientos de auditoría, en cuanto as que los últimos se relacionan con los actos a desarrollar, mientras que las primeras conciernen a la calidad del desarrollo de tales actos, y a los objetos que se persiguen en el empleo de los procedimientos llevados a cabo; por lo tanto los procedimientos son susceptibles a cambios según las circunstancias, mientras que las normas no varían.”

2. Es responsabilidad de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, actuar con la debida amplitud con el objetivo de que las normas y procedimientos de auditoría sean aplicados sin restricción alguna, permitiendo una mayor confianza en los usuarios de la información financiera y del dictamen sobre los estados financieros teniendo presente el proceso de globalización de las normas internacionales. El Contador Publico Independiente (CPI) no debe limitarse en su labor por la no-promulgación en Venezuela de una norma de auditoría especifica, sino que debe contar con opciones adecuadas a nuestra realidad nacional.

3. La Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela tiene como política la adaptación, de acuerdo con las circunstancias locales de las normas internacionales de auditoría y su supletoriedad.

4. El consejo de la Federación Nacional de Contabilidad (IFAC), según se declara en su constitución tiene como misión “el desarrollo y enriquecimiento de una profesión contable que sea capaz de proporcionar servicios de una consistente calidad para el interés publico. Al trabajar por esta misión, el Consejo de IFAC ha establecido el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) para desarrollar y emitir a nombre del Consejo, normas y declaraciones de auditoría y servicios relacionados. De acuerdo a la Constitución del IFAC, los organismos miembro se adhieren a la misión expuesta en el párrafo antecedente. Para ayudar a los organismos miembros en la Implementación de Normas de Auditoría (NIAs), (IAPC) buscara, con ayuda del Colegio de la IFAC, promover su aceptación voluntaria”. A la fecha de entrada de vigencia de esta norma, el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) ha promulgado cuarenta y tres (43) Normas Internacionales de Auditoría (NIAs).

5. En México el Instituto mexicano de Contadores Públicos (IMCP) a través de su Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría ha establecido normas de Auditoría identificados como boletines de Auditoría (B-1010 hasta B-5130) cuyo propósito fundamental es determinar los procedimientos de auditoría recomendables para el examen de los estados financieros que sean sometidos a la opinión del contador publico.

6. En los Estados Unidos de Norte América corresponde al Consejo de Normas de Auditoría, promulgar las normas y procedimientos de Auditoría que deben observar American Istitute of Certified Public Accoutants (AICPA) de acuerdo con las reglas de conducta del Instituto. A los pronunciamientos del Comité Ejecutivo de Normas de Auditoría se les llaman pronunciamientos sobre las normas de auditoría (SAS) y tienen por objeto definir la naturaleza y alcance de las responsabilidades de los auditores y ofrecer a estos últimos las directrices para realizar sus trabajos. Este Comité ha emitido hasta la fecha de entrada en vigencia de esta norma noventa y tres (93) pronunciamientos. Los pronunciamientos emitidos por el Comité son técnicamente ampliaciones e interpretaciones de las diez normas de Auditoría básicas, se les conoce como normas de auditoria generalmente aceptadas.

DEFINICIONES DE LAS NORMAS DE AUDITORÍA DE ACEPTACIÓN GENERAL.

7. Normas de Auditoría de Aceptación General

Las normas de auditoría aprobadas y adoptadas por los miembros colegiados de nuestra profesión en Venezuela, son las siguientes:

7.1 Normas relativas a la capacidad y Personalidad Profesional del Auditora. El trabajo de auditoría, con la finalidad de emitir una opinión profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que teniendo un titulo universitario de Contador Publico nacional o revalidado, o licencia otorgada legalmente, tengan capacidad como auditores.b. El auditor (en adelante es utilizado el termino auditor, el cual debe ser asumido como Contador Publico en el ejercicio independiente) esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.c. El auditor esta obligado a mantener una actitud de objetividad e independencia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesional.

7.2 Normas sobre Organización y Ejecución del Trabajoa. El trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.b. El auditor debe efectuar un estudio y evaluación de control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoria que va a aplicar.c. El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente; mediante inspección, observación, confirmación e indagación; para proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados financieros examinados.

7.3 Normas Relativas al Dictamena. El informe debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.b. A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revelaciones incluidas en las notas los estados financieros, estan razonablemente presentadas.c. El informe debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto; o una opinión: con salvedad, abstención o negación, en estos casos debe indicarse las razones para el tipo de opinión.d. En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con alguna información financiera, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dicha información financiera. Si se ha realizado algún examen de ella, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de él, asume:

COMENTARIOS.

NORMAS RELATIVAS A LA CAPACIDAD Y PERSONALIDAD PROFESIONALDEL AUDITOR8. CapacidadEl trabajo de auditoria, con la finalidad de emitir un dictamen profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que, teniendo un Titulo Universitario de Contador Publico, nacional o revalidado, tengan capacidad como auditores.

El Contador Publico al ofrecer sus servicios, esta declarando públicamente estar en capacidad para desempeñar satisfactoriamente las actividades propias de esta profesión. La adquisición de esa capacidad empieza con la educación formal del Contador Publico y se extiende hasta su posterior experiencia.

La educación formal, o preparación académica, se adquiere, en Venezuela, mediante la obtención del titulo universitario de Contador Publico, lo cual indica que este profesional se ha sometido al estudio programado y sistemático de la Contabilidad y Auditoria y de otras disciplinas conexas y complementarias que le permitan una mejor formación.

No basta sin embargo, la preparación teórica conducente a la obtención del titulo de Contador Publico. La Contaduría Publica y el ejercicio de las actividades propias de esta profesión requieren un bagaje de madurez, de conocimientos y de habilidades que es muy difícil transmitir por la mera preparación universitaria. Debe pues complementarse tal preparación con la adquirida en la experiencia practica. Es conveniente que el Contador Publico que se gradúa complemente su conocimiento mediante un periodo razonable de experiencia.

No es sin embargo, la capacidad profesional una cosa que se adquiere definitivamente, de una vez y que ya no requiere de ninguna actividad posterior. La vida de los negocios cambia continuamente y a una velocidad desconcertante; la investigación y el estudio hacen que los conocimientos técnicos vayan avanzando también a una considerable velocidad. De aquí que sea necesario para que el Contador Publico conserve su capacidad y calidad profesional, que se mantenga en una continua revisión de sus conocimientos para estar al corriente de los avances de las disciplinas que afectan a su actividad, desarrollando el estudio y la investigación paralelamente a todas las demás actividades y ciencias de nuestro mundo con el objetivo de colocar y mantener la profesión en los mas altos niveles, para ofrecer el mas optimo servicio a la colectividad.

9. Cuidado y diligenciaEl auditor esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.

Es necesario que en el desempeño de su trabajo el Contador Publico ponga la atención, el cuidado y la diligencia con sentido de responsabilidad. Esto impone al Contador Publico la obligación de cumplir con las normas sobre organización

y ejecución del trabajo y las relativas al informe.

Ni el Contador Publico, ni ningún profesional, puede ser considerado infalible, ni puede, por tanto, exigírsele el acierto en todos los casos y la resolución satisfactoria de todos los problemas, sin embargo, el profesional asume una gran responsabilidad moral y falta gravemente a sus deberes profesionales si la ineficacia se debe a la carencia

NORMAS SOBRE ORGANIZACIÓN Y EJECUCIÓN DEL TRABAJO

10. Planificación supervisiónEl trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.

El trabajo de auditoría, como cualquier trabajo profesional, no puede ser realizado sin una planificación previa. Tiene un objetivo definido: suministrar al auditor elementos de juicio suficientes y competentes para su opinión; se realiza mediante los procedimientos de auditoría de acuerdo con las circunstancias y a las condiciones cambiantes que se presenten en cada uno de los negocios; las características peculiares de la empresa cuyos estados financieros se examina. En tal virtud, para que un trabajo profesional lleve perspectivas de realizarse con éxito razonable tiene que ser planeado en el sentido de prever, antes de emprender cada fase del trabajo, cuáles procedimientos de auditoría van a emplearse, la extensión y la oportunidad en que van a ser utilizados y los papeles de trabajo en que van a registrarse sus resultados.

Por otra parte, no es posible, ni sería conveniente que la totalidad del trabajo de auditoría sea realizado personalmente por el propio Contador Público. En la aplicación de los procedimientos de auditoría existen labores de ejecución que no requieren la capacidad profesional del Contador Público u que pueden ser desempeñadas por personal asistente de un nivel menor de conocimientos y experiencia.

Una adecuada utilización de asistentes y una distribución apropiada de las labores entre ellos, es conveniente para el trabajo de auditoría, y funciona en el sentido más favorable para los intereses de la propia clientela y del Contador Público, al delegar el Contador Público en sus asistentes aquellas labores que no necesiten forzosamente de su criterio y capacidad y, por tanto, de la ejecución personal, está aprovechando al máximo su propia capacidad, liberándose de tareas que constituían una carga rutinaria excesiva y, por consiguiente, beneficiando al propio cliente, al quedar libre para estudiar con mayor meticulosidad las decisiones de verdadera importancia y también al permitir que los costos del trabajo de auditoría no se eleven indebidamente por la realización de trabajos secundarios a través de personas que requieren una remuneración mayor que la que el propio trabajo justifica.

Pero la delegación de funciones en los asistentes no libera al Contador Público de la responsabilidad personal e indeclinable que tiene en todo el trabajo. Aun cuando la ejecución material no haya sido hecha por él, el Contador Público es

responsable ante su cliente y ante los terceros que usarán los estados financieros sobre lo que dictamina, por lo adecuado de todo el trabajo de auditoría, independientemente de quien prácticamente lo efectúe. De ahí que resulte indispensable que la delegación de parte del trabajo de auditoría en los asistentes vaya acompañada de un procedimiento de supervisión que permita dirigir y orientar a los asistentes en la ejecución del trabajo y cerciorarse de la efectividad con que lo realiza y la autenticidad de los resultados que obtienen a través de él.

11. Estudio y evaluación del Control interno

El auditor debe efectuar un estudio y evaluación del control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoría que va aplicar.

El determinar qué procedimientos de auditoría van a aplicarse en cada caso y el fijar su extensión y oportunidad depende de varios factores: en primer lugar depende de los objetivos generales de trabajo de auditoría, que son los de suministrar al Contador Público elementos de juicio suficientes para apoyar su opinión; depende también de la naturaleza de cada una de las partidas examinadas y de los principios de contabilidad aplicables a ella, y depende por último de las condiciones particulares específicas que existen en cada empresa. Las condiciones de la empresa, su forma de operar, su forma de tramitar interiormente sus asuntos, las actividades de control sobre las operaciones, sus registros contables y emisión de los estados financieros, son circunstancias particulares de cada empresa que modifican la naturaleza de las pruebas de auditoría que se van a realizar y la extensión y oportunidad con que estas pruebas puedan ejecutarse.

De ahí que sea absolutamente necesario que el Contador Público para poder realizar un trabajo satisfactorio, deba tomar en cuenta esas particularidades de la empresa cuyos estados financieros están examinando. Sin esos elementos, la planeación, la auditoría y la ejecución de ella serían cosas que estarían totalmente alejadas de la realidad del negocio examinado y tendría muy pocas probabilidades de éxito. Por ello es necesario que el Contador Público estudie y evalúe el control interno de la empresa cuyos estados financieros va a examinar.

La evaluación del control interno tiene como objeto la determinación de la existencia de adecuados controles, entendiéndose por esto: el ambiente de control, la valoración cualitativa de los riesgos, la presencia de actividades de control, la información y comunicación constante de las operaciones y la vigilancia adecuada del cumplimiento de esas actividades.

La evaluación adecuada de un sistema de control interno requiere de dos fases:1. Conocimiento y comprensión de los procedimientos y métodos prescritos y 2. Un grado razonable de seguridad que se encuentran en uso y que están

operando tal como se planearon.Estas dos fases del estudio se describen como la <>, respectivamente. Aunque estas fases se comentan separadamente, están íntimamente relacionadas en lo que respecta de a que algunas partes de cada una deben realizarse concurrentemente y pueden contribuir a la evaluación de los procedimientos prescritos y del cumplimiento de los mismos.

El propósito de las pruebas de cumplimiento es suministrar una seguridad razonable que los procedimientos relativos a los procedimientos contables están siendo aplicados tal como fueron prescritos. Tales pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos prescritos para la determinación de la naturaleza, oportunidad o extensión de las <> de determinadas clases de transacciones o saldos, como se comenta más a delante. El Contador Público puede decidir no confiar en los procedimientos prescritos porque haya concluido ya sea (a) que los procedimientos no son satisfactorios para este objetivo, o (b) que el trabajo requerido en las medidas de control interno, excede a la reducción que se lograría en las <> en virtud de tal confianza, lo que no se justifica desde un punto de vista de eficiencia.

La evaluación de los controles contables hechos por el Contador Público, en relación con cada tipo significativo de transacciones y cuentas de los estados financieros, debe ser una conclusión de si los procedimientos prescritos son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos de control interno y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisión del Contador Público y sus pruebas no revelan ninguna situación que considerare que sea una debilidad importante para su propósito. Dentro de este contexto, debilidad importante significa una situación en la cual el Contador Público cree que los procedimientos o el grado de cumplimiento con ellos, no suministra una razonable seguridad de que errores o irregularidades por cantidades que podrían ser importantes reflejados en los estados financieros que están siendo auditados, pudieran prevenirse o detectarse en un periodo razonable por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecución de las funciones que se les asignan.

Ya que el objetivo de la evaluación requerida por la segunda norma de auditoría sobre organización y ejecución del trabajo es suministrar una base <>, es claro que su objetivo final es el de proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados examinados incluidos en la tercera norma relativa a la organización y ejecución del trabajo.

La evidencia comprobatoria requerida por la tercera norma es obtenida por tipos de procedimientos de auditoría: (a) pruebas de detalles de las transacciones y saldos y (b) revisión analítica de razones y tendencias significativas e investigaciones resultantes de fluctuaciones anormales y partidas cuestionables. Estos procedimientos se describen en esta declaración como <>. El objeto de estos procedimientos es obtener evidencia acerca de la validez y tratamiento contable apropiado de las transacciones y saldos o, de otra manera, de errores o irregularidades que puedan estas allí reflejadas. Aunque este objetivo difiere del de las pruebas de cumplimiento, ambos objetivos pueden alcanzarse frecuentemente a través de las pruebas de

detalles.

La segunda norma no contempla que el Contador Público vaya a depositar confianza completa en el control interno, al grado de la exclusión de otros procedimientos de auditoría respecto a cantidades importantes que aparezcan en los estados financieros. Esta interpretación es apropiada por varias razones. Primero, la tercera norma no está expresada de manera que sugiera una completa dependencia en el control interno. Las limitaciones inherentes a la efectividad del control contable son las razones fundamentales en las que se apoya esta interpretación.

La segunda norma sobre organización y ejecución del trabajo reconoce que la extensión de las pruebas requeridas para constituir suficiente evidencia comprobatoria en los términos de la tercera norma deben variar inversamente con la confianza que tenga el Contador Público en el control interno. Estas normas consideradas conjuntamente implican que la combinación de la confianza que el Contador Público deposita en el control interno y en sus procedimientos de auditoría, debe suministrar una base razonable para su opinión en todos los casos, aunque la parte de la confianza que se derive de las fuentes respectivas pueda variar apropiadamente en distintos casos.

12. Obtención de evidencia suficiente y competente

El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente, mediante inspección, observación, confirmación e indagación, para proporcionar una base razonable con el fin de emitir una opinión respecto a los estados financieros examinados.

Ya sabemos que el objetivo principal que persigue el Contador Publico al aplicar los procedimientos de auditoria es el de obtener los elementos de juicio indispensables para poder emitir su opinión sobre los estados financieros. Tales elementos deben representar la evidencia suficientes y objetivas que demuestren lo razonable de su examen. Por tanto, el trabajo de auditoría debe suministrar al Contador Publico la base suficiente para respaldar su opinión profesional.

La evidencia comprobatoria, debe llenar dos condicione: debe ser suficiente y competente. La evidencia será suficiente cuando, ya sea por los resultados de una sola prueba, o por la concurrencia de los resultados de varias pruebas diferentes, el Contador Publico y sus asistentes con la capacidad necesaria, pueden concluir razonablemente de que los hechos que se están tratando de probar o los criterios cuya razonabilidad se esta juzgando han quedado satisfactoriamente comprobados.

Además, la evidencia comprobatoria debe ser competente, es decir, debe referirse a aquellos hechos, circunstancias o criterios que realmente tienen importancia y su relación con lo examinado. El Contador Publico al hacer su examen de estados financieros y al dar su opinión sobre ellos, esta haciendo un juicio de equilibrio y evaluación. Los estados financieros presentan, por la selección de ciertos hechos importantes y por la aplicación de ciertos criterios,

una presentación razonable de la situación de la empresa y de los resultados de sus operaciones, la cual debe ser suficiente para dar a los interesados la información que necesitan como base para tomar sus decisiones, pero que, por ningún motivo, es una descripción minuciosa detallada y exhaustiva de todos los elementos que forman parte de la situación financiera y de los resultados de las operaciones.

La evidencia que obtenga el Contador Publico debe referirse a los hechos importantes de su examen, estar relacionada con ellos y ser útil como base para la opinión que va a emitir. La simple acumulación de datos, comprobaciones y elementos que no tienen relación con los objetivos fundamentales e importantes de la auditoría es, al mismo tiempo, un desperdicio de tiempo y energía y una demostración de falta de eficacia profesional.

En realidad tanto en la conducción de su trabajo de auditoría, como en la preparación de su informe, el Contador Publico debe guiarse por los criterios de <> y de <>.

Es cierto que entre los hechos, criterios y elementos que forman parte de los estados financieros, no todos son de la misma importancia. En la misma forma, entre los procedimientos que puede utilizar el Contador Publico y las partidas o conceptos a los que puede dirigir su atención, tampoco son todos de la misma importancia. Existen algunos cuya importancia es decisiva dentro del aspecto general que los estados financieros dan, o que serian decisivos dentro de la opinión que el Contador Publico va a rendir; pero hay otros que no afectan sustancialmente ni a los estados ni a la opinión, aun cuando hubiera dentro de ellos errores.

El Contador Publico debe graduar su examen y la atención que dedique a las partidas conforme a la importancia relativa de éstas. Una partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentación, en su evaluación, en su descripción o en cualquiera de sus elementos pudiera modificar la decisión de un lector o analista sobre los estados financieros. Cuando esto no ocurre se dice que las partidas carecen de importancia relativa.

Al mismo tiempo, el Contador Publico debe adecuar sus procedimientos de acuerdo con el riesgo relativo de error que corre en cada uno de los grupos sometidos a su examen. Ya hemos dicho que es prácticamente imposible adquirir la certeza absoluta sobre los hechos y criterios que se esta examinando. Sin embargo, las diferencias encontradas en el examen o el grado de comprobación varían de acuerdo con la naturaleza de las partidas.

NORMAS RELATIVAS AL EXAMEN

13. Aplicación de Principios de Contabilidad

El Dictamen debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general.

La presentación de la situación financiera, los resultados de operaciones, el estado de movimiento del patrimonio y el movimiento del flujo del efectivo que se hace a través de los estados financieros no es una presentación arbitraria. La experiencia, el desarrollo de la técnica de contabilidad y la aplicación de los principios de contabilidad hacen que, para que un estado presente razonablemente la situación y los resultados de una empresa, el movimiento de su patrimonio y su flujo de efectivo deben haber sido formulados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.

La determinación sobre si se han requerido los <> requiere el ejercicio de un buen juicio de parte del Contador Publico, así como un conocimiento profundo acerca de cuales son los principios que han sido generalmente aceptados, aunque algunos de estos hayan sido muy poco utilizados. Un principio de contabilidad puede tener un uso limitado y aun ser de aceptación general.

En adición al hecho que un principio de contabilidad puede estar generalmente aceptado, a pesar que no se haya aplicado regularmente, es necesario también tomar en consideración que un mismo principio puede ser aplicado de manera distinta por diferentes empresas. Por eso el hecho que una empresa siga un procedimiento de contabilidad peculiar en sus operaciones no la descalifica para que se pueda reconocer que esta actuando de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general, siempre y cuando el principio que dicho procedimiento trata de implementar sea uno generalmente aceptado.

14. Uniformidad en la aplicación de los principios de contabilidad.

La interpretación de los estados financieros requiere, en la mayoría de los casos, la posibilidad de comparar la situación financiera de una empresa en distintos periodos de su actividad. así como entre empresas que se dediquen a igual actividades. Esto no es posible si los estados financieros relativos a las distintas épocas o periodos han sido formulados bajo bases diferentes o utilizado principios distintos

El Contador Publico por tanto debe verificar si los principios de contabilidad aplicados en el periodo bajo revisión son semejantes a aquellos aplicados en el periodo anterior. Cuando se haya llevado a cabo un cambio en la aplicación de los principios de contabilidad durante el año o los años acerca de los cuales el Contador Publico esta informando el tratamiento del cambio debe ser considerado de acuerdo a lo señalado en la norma aplicable.

15. Revelaciones en los estados financieros

A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revisiones informativas incluidas en los estado financieros son razonablemente adecuadas.

La presentación razonable de los estados financieros, aparte de su relación con principios de contabilidad de aceptación general, depende de la adecuada revelación de aspectos importantes. Estos aspectos se refieren a las políticas contables, y sus notas pertinentes; la terminología usada; los detalles

expuestos; la clasificación de las partidas en los estados, gravámenes sobre activos; atrasos en pagos de dividendos; restricciones sobre la declaración de dividendos; pasivos contingentes; la existencia de intereses en/y control de compañías afiliadas, así como la naturaleza y volumen de las transacciones de tales intereses. Esta enumeración no pretende incluir todos los casos posibles, sino que simplemente indica entre otras la naturaleza y tipo de revelaciones que son necesarios para que los estados financieros sean lo suficientemente informativos.

El Contador Publico debe efectuar una revisión de las transacciones y eventos subsecuentes, ocurridos desde la fecha de los Estados Financieros hasta la fecha del informe y entrega del mismo al cliente, a fin de determina su efecto sobre los estados financieros examinados.

Si se omiten en los estado financieros aspectos que el Contador Publico considera requieren ser señalados, debe incluir estos aspectos en su informe y salvar adecuadamente su opinión.

16.Expresión de opinión

El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto, o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones por las cuales se expresa dicha opinión.

El objetivo del examen de los estados financieros por un Contador Publico es la expresión de una opinión respecto a tales estados. El dictamen de auditoría es el medio por el cual el Contador Publico expresa su opinion de los estados financieros objeto de su examen.

El examen con esta finalidad debe efectuarse en base a normas de auditoría, aplicándose los procedimientos de auditoría que se consideren necesarios según las circunstancias. Una vez realizado el examen el Contador Publico deberá; emitir una opinión sin salvedades, expresar una opinión con salvedades, emitir una opinión adversa, o abstenerse de emitir su opinión.Opinión sin salvedades: El Contador Publico deberá emitir una opinión sin salvedades cuando no tiene limitación alguna en su trabajo, y encuentra que los estados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, y que dichos principios son aplicados sobre bases uniformes con las del año anterior.

Opinión con salvedades: Una opinión con salvedades debe emitirse cuando existen excepciones o salvedades importantes, pero no a tal grado que se considere una opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto. Se deberá procurar presentar las excepciones en forma tal que su alcance, significado e implicaciones queden claramente expresados.

Opinión adversa: El Contador Publico deberá expresar una opinión adversa cuando, como consecuencia de su examen, encuentra que los estados

financieros que pretenden presentar la situación financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la posición financiera de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, y no lo presentan de acuerdo con dichos principios, y las excepciones son a tal grado importantes que la expresión de una opinión con salvedades no seria adecuada. Este tipo de opinión debe incluir una explicación de todas las razones que la originaron.

Abstención de opinión: El Contador Publico deberá abstenerse de emitir una opinión cuando no ha obtenido una evidencia comprobatoria suficiente y competente como para formarse una opinión en cuanto la presentación razonable de los estados financieros tomados en conjunto. La necesidad de una abstención de opinión se hace presente cuando hay limitaciones importantes en el alcance del examen por la existencia de asuntos no resueltos o por incertidumbre que influyan en la vida misma del negocio. Al abstenerse de emitir una opinión se deben indicar claramente las razones o motivos que dieron origen a la abstención.

Incertidumbres: en los casos en que así lo requiera el dictamen del Contador Publico, contendrá párrafos de incertidumbre, originados por situaciones sobre los cuales no se tiene la certeza de que pudieran ocurrir.

Párrafo de énfasis: en algunas circunstancias el auditor un párrafo de énfasis en su dictamen para indicar situaciones que él estime necesario revelar, tales como: la compañía auditada es parte de un grupo empresarial, etc.

17. Aclaración de su relación con los estados financieros y la responsabilidad asumida respecto a ellos.

En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con algunos estados financieros, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dichos estados financieros. Si se ha realizado algún examen de ellos, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia él asume.

Aun cuando la auditoría de estados financieros con vista a dictaminar sobre ellos, forma una parte importante, quizás la mas importante del trabajo profesional del Contador Publico, no es la única actividad que éste realiza en el desempeño de sus labores profesionales. No es raro que el Contador Publico preste otra clase de servicios, diferentes de la auditoría para efectos de informe, cuya consecuencia sea que, en una u otra forma, su nombre aparezca asociado a ciertos estados financieros o información financiera. Entre estos servicios profesionales se pueden citar la preparación de estados financieros de carácter general o para fines especiales, sin realizar auditoría de ellos; la interpretación de estados financieros; las revisiones o auditorias parciales de partidas que, estando dentro de los estados financieros, no forman su totalidad, y otros semejantes.

Por otro lado, como la auditoría con vistas a la formulación de un dictamen es la actividad principal de un Contador Publico y su función esta generalmente

asociada a esta actividad, es importante que el publico reciba la impresión siempre que vea el nombre de Contador Publico permita que su nombre quede asociado, expresa o implícitamente, a unos estados financieros o información financiera, sin que haya una explicación clara y expresa del tipo de esa relación y de la responsabilidad que el Contador Publico asume con respecto a los estados financieros o información financiera.

Cuando el nombre de un Contador Publico quede asociado a ciertos estados financieros o información financiera debido a que el Contador Publico sea funcionario de la empresa, debe aclararse de manera precisa y expresa tal relación, anteponiendo o posponiendo al nombre del Contador Público la explicación clara de la posición que ocupa en la empresa. Cuando se trata de un Contador Publico, que realiza actividades profesionales liberalmente y su nombre se asocie a estados financieros o información financiera sin que se haya realizado un examen lo suficientemente extenso para justificar la expresión de una opinión en forma de dictamen, el Contador Publico debe evitar cualquier confusión o interpretación errónea, expresando de manera clara y precisa la naturaleza de su relación con los estados financieros o información financiera, y el alcance de su revisión. De esta manera cuando el Contador Publico ha realizado un examen tendiente a la expresión de una opinión profesional a través de un dictamen, deberá expresar dicha opinión de manera clara. No es necesario, y por contrario, seria muy inconveniente, que el Contador Publico entre en una descripción detallada del trabajo realizado. Esa descripción seria tediosa, excesivamente técnica y generalmente incomprensible para el lector de los estados financieros o información financiera. Además, es poco probable que se pudiera hacer una descripción que incluyera todos los detalles del trabajo y que por lo tanto no hiciera ninguna exclusión.

OBJETO DE ESTA NORMA

El objeto de esta Norma es establecer el orden de aplicación supletoria de las normas y procedimientos de auditoría en Venezuela.

CRITERIOS PARA LA APLICACIÓN SUPLETORIA DE OTROSPRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORÍA.

En la aplicación de las Normas de Auditoría de Aceptación General, los profesionales de la contaduría publica en Venezuela deben guiarse en primer termino por los promulgados por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela emitidas y auscultado por intermedio de su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de Auditoría: ”Declaraciones sobre Normas y Procedimientos de Auditoría DNA” “Publicaciones Técnicas-PT”.

18. Si algún aspecto no es tratado por las normas mencionadas en el párrafo anterior, en segundo lugar y de maneras supletoria, los contadores públicos venezolanos deberán guiarse por las normas internacionales de auditoría (NIAs) promulgadas por la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC), a través de sus comités respectivos.

19. En caso de aspectos o situaciones no consideradas en los puntos anteriores, la supletoriedad se dará en tercer lugar, con las normas de auditoría emitidas y publicadas por la Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría del Instituto Mexicano de Contadores Públicos.

20. En cuarto lugar y de acuerdo con el mismo criterio de supletoriedad, se aplicaran las normas emitidas por el American Institute of Certified Public Accounts (AIPA) conocidas como SAS y finalmente por las normas de auditoría emitidas en países latinoamericanos con características económicas similar a la de Venezuela.

VIGENCIA Y APROBACIÓN

21. La presente norma de auditoría aprobada para su publicación y divulgación por el Directorio Nacional Ampliado de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada en San Cristóbal, estado Táchira el 19 de mayo de 2001 previa su consideración y aprobación por el Directorio de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela y el proceso de auscultación por su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de auditoría y deroga la Publicación Técnica N° 1 de septiembre de 1974.

DECLARACIÓN SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 1. PAPELES DE TRABAJO1- El Contador Público debe preparar y conservar papeles de trabajo. La forma y contenido delos mismos debe ser diseñada para llenar las circunstancias de un trabajo en particular. Lainformación contenida en los papeles de trabajo constituye el registro principal del trabajo que elContador Público ha hecho y las conclusiones a que ha llegado sobre asuntos importantes.FUNCIONES Y NATURALEZA DE LOS PAPELES DE TRABAJO2.- Los papeles de trabajo sirven principalmente para:a. Proporcionar la base principal para el dictamen del Contador Público incluyendo sumanifestación sobre el cumplimiento de las normas relativas a la ejecución del trabajo que estánimplícitas en la referencia en su dictamen a la normas deAuditoria de aceptación general.b. Ayudar al Contador Público a conducir y a supervisar el trabajo.3.- Los papeles de trabajo son registros elaborados por el Contador Público quedemuestran los procedimientos aplicados, las pruebas realizadas, la información obtenido Y lasconclusiones pertinentes a que ha llegado en el trabajo. Ejemplos de los papeles de trabajo son losprogramas de auditoria, análisis, memorandos, certificaciones y confirmaciones obtenidas de lagerencia y terceros, extractos de documentos de la compañía, cédulas y comentarios preparados yobtenidos por el Contador Público. Los papeles de trabajo pueden también estar en forma de datosarchivados en cintas u otros medios, siempre y cuando la legislación vigente lo permita.

4.- Los factores que afectan el juicio del Contador Público sobre la cantidad, tipo ycontenido de los papeles de trabajo, para un trabajo en particular incluyen a) la naturaleza deltrabajo, b) la naturaleza del informe del Contador Público, c) la naturaleza de los estados financieros,cédulas y otra información sobre la cual el Contador Público está informado, d) la naturaleza ycondición de los registros del cliente, e) el grado de confianza sobre el control interno contable, y f) lanecesidad en circunstancias particulares de supervisión y revisión del trabajo.CONTENIDO DE LOS PAPELES DE TRABAJO5.- La cantidad, tipo y contenido de los papeles de trabajo, varía con las circunstancias(véase párrafo 4), pero éstos deben ser suficientes para mostrar que los registros contablesconcuerdan con los estados financieros y otra información dada y que las normas aplicables altrabajo de campo han sido cumplidas. Normalmente, los papeles de trabajo deben incluirdocumentación que muestre:a. Que el trabajo ha sido adecuadamente planificado v supervisado, indicando el cumplimientode la primera norma relativa a la ejecución del trabajo.b. El Sistema de control interno contable ha sido estudiado y evaluado hasta el grado necesariopara determinar si y hasta que grado, otros procedimientos de auditoria deben ser restringidos,indicando el cumplimiento de la segunda norma relativa a la ejecución del trabajo.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2c. La evidencia de auditoria, los procedimientos de auditoria aplicados y las pruebas realizadashan proporcionado suficiente material evidencial para dar una base razonable para una opinión,indicando el cumplimiento de la tercera norma relativa a la ejecución del trabajo.PROPIEDAD Y CUSTODIA DE LOS PAPELES DE TRABAJO6.- Los papeles de trabajo son Propiedad del Contador Público. El derecho de propiedad delContador Público, sin embargo, está sujeto a limitaciones de ética vinculadas a la relaciónconfidencial con los clientes, de acuerdo con el Código de Ética Profesional y lo previsto en el Art. 11de la Ley de Ejercicio de Contaduría Pública.7.- Los papeles de trabajo, sólo podrán ser puestos a la disposición de un Contador Públicoindependiente sucesor o cualquier otra persona debidamente autorizada por el cliente. Tambiénprevio requerimiento por escrito de algún organismo competente autorizado por las leyes. En amboscasos, el Contador Público independiente, responsable del trabajo mantendrá el debido control sobredichos papeles, bien personalmente o por medio de un miembro del personal de su firma (ver párrafo9 de esta Declaración).8.- Ciertos papeles de trabajo del Contador Público pueden algunas veces servir como fuente dereferencia útil a su cliente, pero los Papeles de Trabajo no deben considerarse como parte de, osustituto para, los registros contables del cliente.9.- El Contador Público debe adoptar procedimientos razonables para la custodia segura de sus

papeles de trabajo y debe retenerlos durante un período suficiente para llenar las necesidades de suprofesión y para satisfacer cualquier requisito legal pertinente de retención de registros.FECHA EFECTIVA10.- Esta Declaración tiene efecto a partir del 30 de Octubre de 1982, fecha de aprobación por laFederación de Colegio de Contadores Públicos de Venezuela.

DECLARACIÓN SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 2. SOLICITUD DE INFORMACIÓNAL ABOGADO DEL CLIENTEINTRODUCCION1. Esta declaración proporciona una guía de los procedimientos que un contador público debeconsiderar para identificar litigios demandas y otras reclamaciones o contingencias de tipo legal, parasatisfacerse a sí mismo de la forma en que estos se contabilizan y revelan cuando está llevando acabo un examen de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general.2. La Gerencia de la empresa es la responsable de adoptar políticas y procedimientos paraidentificar, evaluar y registrar los litigios, demandas y otras reclamaciones o contingencias de tipolegal, como base para la preparación de estados financieros de acuerdo con principios decontabilidad de aceptación general.3. Los estándares de contabilidad e información financiera sobre pérdidas contingentes,incluyendo aquellas provenientes de litigios, demandas y otras reclamaciones de tipo legal, sedescriben en la publicación técnica N° 11 correspondiente a los principios de contabilidad, aprobadapor la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.CONSIDERACIONES DE AUDITORIA4. Con respecto a litigios, demandas y otras reclamaciones o contingencias de tipo legal, elcontador público deberá obtener evidencia suficiente sobre los siguientes asuntos:a. La existencia de una condición situación o conjunto de situaciones que den lugar a unaincertidumbre, respecto a una posible pérdida proveniente de litigios, demandas y otrasreclamaciones o contingencias de tipo legal.b. El período en el cual se presentó la causa que originó la acciónlegal.c. El grado de probabilidad de un resultado desfavorable.d. El monto o límites de las pérdidas potenciales.PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA5. En vista de que las situaciones o condiciones que deben ser consideradas al contabilizar einformar sobre litigios, demandas y reclamaciones de tipo legal, son materia de conocimiento directoy control de la Gerencia, esta es la fuente primordial de información de esos, asuntos. Enconsecuencia, los procedimientos de auditoria respecto a litigios, demandas y otras reclamacionesde tipo legal deberán incluir lo siguiente:a. Investigar y discutir con la Gerencia las políticas y procedimientos adoptados para identificar,evaluar y contabilizar los litigios demandas y otras reclamaciones de tipo legal;b. Obtener de la gerencia una descripción y evaluación de los litigios, demandas y otrasreclamaciones de tipo legal que existían a la fecha de cierre del balance general que se audita y

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2aquellos existentes durante el período comprendido entre la fecha del balance general y la fecha enque se proporciona la información, identificando aquellos asuntos enviados al abogado.Asimismo, obtener de la gerencia, normalmente por escrito, la aseveración de que se han reveladotodos los asuntos que necesitan ser revelados, de acuerdo con los Principios de Contabilidad deAceptación General;c. Examinar los documentos en poder del cliente referentes a litigios, demandas yotras reclamaciones de tipo legal, incluyendo correspondencia y facturas de abogados;d. Obtener la certificación escrita de la Gerencia, de que se han revelado todas lasdemandas no introducidas, que según el abogado tienen probabilidades de formalizarse y debanrevelarse de acuerdo con los Principios de Contabilidad de Aceptación General. Igualmente elcontador público con autorización previa del cliente, deberá informar al abogado que el cliente le hadado esta certificación. Esta manifestación puede incluirla el cliente en la carta en la cual solicita lainformación al abogado, o bien el contador público puede hacerlo en carta por separado.6. Normalmente, un contador público no posee conocimientos legales suficientes, para evaluarla información sobre aspectos legales que le proporciona la Gerencia. En consecuencia, el contadorpúblico deberá solicitar a la Gerencia del cliente que envíe una carta a los abogados a quienes haconsultado respecto a litigios, demandas y otras reclamaciones de tipo legal, para que informen porescrito al contador público acerca de los asuntos que le hayan sido confiados.7. El examen del contador público normalmente incluye ciertos procedimientos llevados a cabopara distintos propósitos, que también pudieran revelar litigios, demandas u otras reclamaciones detipo legal. Ejemplos de esos procedimientos son:a. Lectura de las actas de la junta directiva, asamblea de accionistas, consejo de administracióny otros comités, celebradas durante el período que se está examinando hasta la fecha del dictamen.b. Lectura de contratos, convenios de préstamos, de arrendamientos y correspondencia con lasautoridades fiscales u otras entidades gubernamentales, así como otros documentos similares;c. Obtención de información de las confirmaciones bancarias referente a garantías otorgadas;d. Inspección de otra documentación que ampare posibles garantías otorgadas por el cliente.SOLICITUD DE INFORMACION AL ABOGADO DEL CLIENTE8. La carta solicitando información del abogado del cliente es el medio principal para corroborarla información dada por la Gerencia referente a litigios, demandas y otras reclamaciones de tipolegal. El contador público podrá obtener evidencia del departamento legal de la empresa o de suabogado interno. Sin embargo, cualquier evidencia obtenida del abogado interno no sustituye aaquella que rehúse dar el abogado externo.

9. Los puntos que debe contener la carta solicitando información, sin ser limitativos, son lossiguientes:a. Identificación de la compañía, incluyendo sus filiales y afiliadas y la fecha del examen;Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3b. Una relación preparada por la Gerencia (o solicitud de la Gerencia para que el abogado laprepare) que describa y evalúe los litigios, demandas y otras reclamaciones de tipo legal pendienteso probables, para los cuales se ha contratado al abogado y a los que este les ha dedicado atenciónconsiderable por cuenta de la compañía, en forma de consultas o actuando como su representantelegal;c. Una relación preparada por la Gerencia que describa y evalúe demandas no presentadas yotras reclamaciones de tipo legal pendientes que la Gerencia considere que puedan entablarse yque, en su caso, tuviesen una razonable posibilidad de una sentencia desfavorable, para lo cual seha contratado al abogado y a lo que le ha dado atención particular por cuenta de la compañía, enforma de consulta o actuando como su representante legal;d. Respecto a cada asunto relacionado en el literal b. la solicitud para que el abogadoproporcione sus comentarios sobre aquellos aspectos en los que sus puntos de vista difieran de losexpuestos por la Gerencia, o la información siguiente:1. Una descripción de la naturaleza del asunto, el desarrollo del caso a la fecha, y la acción quela empresa piense llevar a cabo (por ejemplo, proceder judicialmente o buscar un arregloextrajudicial);2. Una evaluación sobre la posibilidad de una sentencia desfavorable y una estimación, si esposible hacerla, de la cantidad o limites de la pérdida potencial;3. Respecto a la relación preparada por la Gerencia, es necesaria una identificación de laomisión de cualquier litigio, demanda y otras reclamaciones de tipo legal que existen o pudieranexistir y la ratificación de que la relación proporcionada está completa.e. Respecto a cada asunto citado en el literal c. será necesario solicitar del abogado uncomentario de aquellos asuntos en los que sus puntos de vista, difieran de los que ha expuesto laGerencia;f. Una solicitud para que el abogado identifique específicamente la naturaleza yrazones de cualquier limitación que tuviera en su contestación.No será necesario preguntar sobre asuntos que no se consideran de importancia, siempre y cuandotanto el cliente, como el contador público, hayan llegado a un acuerdo sobre los límites deimportancia para estos propósitos.La respuesta del abogado debe también cubrir el periodo comprendido entre la fecha del balance y lafecha estimada de finalización del trabajo del contador público en las oficinas del cliente.10. En circunstancias especiales, el contador público puede obtener una respuesta sobreasuntos propios de la carta en una reunión con los abogados del cliente la cual permita y déoportunidad a una discusión y explicación más detallada, que en una comunicación escrita. Una

entrevista pudiera ser más apropiada cuando la necesidad de contabilizar o revelar un litigio,demanda y otras reclamaciones de tipo legal, dependa de la evaluación que realice el contadorpúblico de la opinión del abogado sobre aspectos legales no solucionados, el efecto de informaciónlegal no corroborada u otros juicios complejos. El contador público deberá documentar con todapropiedad las conclusiones a las que se haya llegado respecto a la necesidad de contabilizar orevelar cualquier litigio, demanda u otras reclamaciones de tipo legal.LIMITACIONES EN EL ALCANCE DE LA RESPUESTAMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4DEL ABOGADO11. El abogado puede limitar su respuesta a los asuntos que ha dado considerable atención enforma de consulta legal o representación. Igualmente un abogado puede limitarse a responder sobreaquellos asuntos que se consideren importantes ya sea individual o colectivamente, que afecten alos estados financieros, siempre y cuando tanto el abogado como el contador público, hayan llegadoa un entendimiento respecto a los límites de la importancia relativa para este efecto.12. La negativa del abogado para proporcionar la información requerida en una carta overbalmente (véanse párrafos 9 y 10) se considerará como una limitación en el alcance del examendel auditor, suficiente para impedir la expresión de una opinión sin salvedades.La respuesta del abogado y el procedimiento aquí establecido en el párrafo 5, provee al contadorpúblico con suficiente evidencia para quedar satisfecho con respecto al registro e información sobrelitigios, demandas y otras reclamaciones de tipo legal pendientes o que pudieran surgir. El contadorpúblico obtiene suficiente evidencia para quedar satisfecho respecto a la información de aquellasreclamaciones no entabladas y otras reclamaciones de tipo legal que requieran ser revelados en losestados financieros.OTRAS LIMITACIONES EN LAS RESPUESTAS DELOS ABOGADOS13. Un abogado puede verse imposibilitado de responder debido a incertidumbre con relación alresultado de un evento futuro, que no es susceptible de una estimación razonable. Si el efecto deese asunto en los estados financieros fuese importante, normalmente, el contador público concluiráque no puede expresar una opinión sin salvedades.14. En los apéndices se presentan, a manera ilustrativa, formas para facilitar la obtención yevaluación de la información que suministran los abogados con relación a litigios, demandas y otrasreclamaciones o contingencias de tipo legal.APENDICESCARTA ILUSTRATIVA DE SOLICITUD DE INFORMACION AL ABOGADOEN CASO DE QUE EL CLIENTE NOS REMITA A ESTE PARA QUE PREPARELA RELACION DE LITIGIOSMEMBRETE DEL CLIENTENombre y dirección del abogado Fecha

Estimado(s) señor(es):En relación al examen de nuestros estados financieros (consolidados) al (fecha del balance) y por el(período) terminado en esa fecha, favor enviar a nuestro(s) contadores) público(s), (nombre ydirección del(los) contadores) público(s), una lista que describa y evalúe litigios, demandas y otrasreclamaciones de tipo legal, pendientes o en potencia para las cuales haya(n) dedicado tiemposignificativo para atenderlos, bien sea en forma de consultas legales o de representación ante lostribunales. Su respuesta debería incluir asuntos que existían a la fecha del balance y durante elMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 5período comprendido entre esa fecha y la de su respuesta a nuestro(s) auditor(es). Su respuestadebería incluir, pero no está limitada a lo siguiente:1. Una descripción de los litigios de naturaleza judicial o extrajudicial en que se encuentreinvolucrada la Compañía. Por favor incluya una descripción del caso o los casos a la fecha y laacción que la Compañía piensa llevar a cabo, por ejemplo, proceder judicialmente o buscar unarreglo extrajudicial.2. Una evaluación sobre la posibilidad de una sentencia desfavorable y una estimación, si es posiblehacerla, del monto de la pérdida potencial.3. Una descripción de las reclamaciones posibles o contingencias que usted(es) considere(n)puedan ser entabladas en el futuro, inclusive reclamaciones de Impuesto Sobre la Renta, ImpuestosMunicipales u otros impuestos. Favor indicar montos, de ser posible, y otros detalles relacionados.4. Detalles de cualquier contrato negociado o en proceso de negociación que pueda afectar losestados financieros de la Compañía.5. Cualquier otro convenio que afecta directa o indirectamente la situación financiera de laCompañía.Favor indicar si existe alguna limitación en su respuesta y las razonespara ello.CARTA ILUSTRATIVA DE SOLICITUD DE INFORMACION AL ABOGADO EN CASO DE QUE ELCLIENTE PREPARE LA RELACION DE LITIGIOSEn relación al examen de nuestros estados financieros (consolidados) al (la fecha del balance), y porel (período) terminado en esa fecha, la gerencia de la Compañía ha preparado y proporcionado anuestro(s) contador(es) público(s) (nombre y dirección del(los) contador(es) público(s) unadescripción y evaluación de ciertas contingencias incluyendo las que más adelante se indican, queinvolucran asuntos respecto a los cuales ustedes han sido contratados y a los que han dedicadoconsiderable atención por cuenta de la Compañía, en la forma de consultas legales o en nuestrarepresentación. La Gerencia de la Compañía considera importantes estas contingencias para estepropósito (la gerencia puede indicar un límite de importancia si ha llegado a un acuerdo con el

contador público). Su respuesta deberá incluir asuntos que ya existían al (fecha de¡ balance) ydurante el período desde esa fecha a la de su respuesta a nuestro(s) contador(es) público(s).LITIGIOS PENDIENTES 0 EN TRAMITE(Excluyendo reclamaciones no entabladas)(Normalmente, la información incluiría lo siguiente: (1) la naturaleza del litigio, (2) el progreso delcaso a la fecha, 13) como la Gerencia está respondiendo o intenta responder al litigio, por ejemplo,contestar el caso judicialmente o buscar un arreglo extrajudicial y (4) una evaluación de un posibleresultado desfavorable y una estimación, si es posible, hacerla de la cantidad o alcance de la pérdidapotencial). Favor proporcionar a nuestro(s) contador(es) público(s) cualquier explicación, queustedes consideren necesaria para complementar la información anterior incluyendo una explicaciónMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA- 3. MANIFESTACIONES DE LA GERENCIAINTRODUCCION1. Esta declaración establece la obligatoriedad para el contador público, que como parte de suexamen a los estados financieros efectuado de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral, obtenga de la gerencia en forma escrita ciertas manifestaciones. Además, proporciona unaguía sobre tales manifestaciones.CONFIABILIDAD DE LAS MANIFESTACIONES DELA GERENCIA2. La carta de manifestaciones constituye el reconocimiento por parte de la gerencia, de suresponsabilidad primaria por la preparación de los estados financieros de acuerdo con principios decontabilidad de aceptación general.3. Durante el examen de los estados financieros, la gerencia hace muchas manifestaciones alcontador público, tanto en forma verbal como escrita, ya sea en respuesta a alguna solicitud o pormedio de los estados financieros. Estas manifestaciones verbales o escritas son parte de laevidencia que el contador público obtiene pero no sustituyen la aplicación de otros procedimientosde auditoria necesarios para respaldar su opinión sobre los estados financieros. Lasmanifestaciones escritas de la gerencia normalmente confirman las informaciones dadas al contadorpúblico en forma verbal, documentan la veracidad de dichas manifestaciones, y reducen laposibilidad de malas interpretaciones de los asuntos relacionados con las mismas.4. El contador público debe obtener manifestaciones escritas de la gerencia sobre sus

conocimientos de la entidad examinada o intenciones en diversos asuntos, cuando considere queson necesarias para complementar sus procedimientos de auditoria, específicamente diseñados parasatisfacerse de las manifestaciones verbales o escritas recibidas de la gerencia.5. Hay casos en los que se solicitan manifestaciones escritas, pero que, sin embargo, se hacedifícil la comprobación de las mismas con la aplicación de procedimientos de auditoria, distintos a lasimple indagación. Por ejemplo, cuando un cliente planea descontinuar una línea del negocio, elcontador público puede encontrarse imposibilitado de confirmar por medio de otros procedimientosesta intención o plan; por lo tanto, deberá obtener una manifestación escrita para documentar esaintención de la gerencia. Otro ejemplo sería un proyecto de la gerencia a ser ejecutado en el futuro.A menos que el examen del contador público revele evidencia en contrario, su confianza sobre laveracidad de las manifestaciones de la gerencia, se considera razonable.OBTENCION DE MANIFESTACIONES ESCRITAS6. Las manifestaciones específicas escritas que obtenga el contador público, dependerán de lascircunstancias de su contratación y de la naturaleza y bases de presentación de los estadosfinancieros. Estas manifestaciones escritas normalmente Incluirán los siguientes asuntos, si sonaplicables:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2a. Reconocimiento de la gerencia de su responsabilidad sobre la presentación en los estadosfinancieros de la situación financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la situaciónfinanciera, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general u otras basescontables.b. Disponibilidad de todos los registros necesarios para el examen y la información relacionada.c. Disponibilidad de todas las actas de las asambleas de accionistas, junta directiva ycomités ejecutivos.d. Ausencia en los estados financieros de transacciones no registradas.e. Información de las transacciones entre partes relacionadas, e importes correspondientes porcobrar o por pagar.f. Cumplimiento de requisitos en contratos firmados, cuyo incumplimiento pudiera afectar losestados financieros.g. Información sobre hechos ocurridos con posterioridad a la fecha de los estados financieros quepudieran requerir ajustes o revelaciones en esos estados financieros.h. Inexistencia de irregularidades que involucren a la gerencia o a empleados de la empresa quetengan responsabilidad importante dentro del sistema de control interno contable.i. Comunicaciones recibidas de organismos reguladores referentes a la falta de cumplimientode las normas de información financiera o deficiencias en las mismas.j. Planes o intenciones que puedan afectar el valor registrado o la clasificación de activos o

pasivos.k. Revelación apropiada de convenios que, representen restricciones de los saldos de efectivo,revelación de líneas de crédito y otros aspectos similares.l. Reducción al valor neto de realización, de los inventarios obsoletos, o en cantidadesexcesivas.m. Pérdida en contratos de venta.n. Títulos satisfactorios de propiedad de los activos, gravámenes sobre los mismos, y activos dadosen garantía.o. Contratos de readquisición de activos vendidos.p. Pérdida en contratos de compra de inventarios en exceso de las cantidades necesarias o aprecios superiores al valor del mercado.q. Infracciones o posibles infracciones de leyes o reglamentos cuyos efectos deban serconsiderados para su revelación en los estados financieros o para registrar una pérdida contingente.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3r. Otros pasivos, o contingencias de ganancias o pérdidas que requieran ser acumulados orevelados.s. Posibles reclamaciones o litigios que deben ser revelados en los estados financieros.t. Opciones o convenios referentes a las acciones del capital o acciones de capitalreservadas para otorgar opciones, garantías, conversiones, o para satisfacer otros requerimientos.7. Las manifestaciones de la gerencia deben limitarse a asuntos que se consideren deimportancia en los estados financieros, ya sea individual o en su conjunto, fundamentado en la basede que la gerencia y el contador público han logrado un entendimiento sobre los límites deimportancia para este propósito. La determinación de la importancia de los asuntos no será aplicablea aquellos que no se relacionen directamente con los montos incluidos en los estados financieros,pero que constituyen manifestaciones o decisiones que se relacionan con las actividades financierasy operacionales de las cuales la gerencia es responsable, por ejemplo, los casos mencionadosanteriormente en los literales (a), (b) y (c) del párrafo 6. Adicionalmente, debido al posible efecto deirregularidades sobre otros aspectos del examen del contador público, el límite no sería aplicable alliteral (h) del párrafo 6, referente a irregularidades que involucren a la gerencia y al personal quetenga responsabilidad importante dentro del sistema de control interno contable.8. Además de los asuntos indicados anteriormente, el contador público podrá determinar,basado en las características de su examen, cuales otros asuntos podrían ser incluidosespecíficamente en las manifestaciones escritas de la gerencia. Por ejemplo, si una compañíaexcluye una obligación a corto plazo del pasivo circulante porque intenta refinanciar la obligación alargo plazo, el contador público deberá obtener una manifestación específica de los planes de lagerencia para obtener el refinanciamiento. Igualmente, el contador público deberá obtenermanifestaciones escritas referentes a la información no auditada incluida en los estados financierosauditados.9. En ciertas circunstancias, el contador público podrá requerir de la gerencia otras

manifestaciones por escrito, como complemento de la evidencia obtenida por otros procedimientos.Por ejemplo, aún cuando el contador público pueda estar satisfecho con el método de valuación deInventarlos, podrá pedir que la gerencia proporcione una manifestación sobredicho valuación.10. Si el contador público dictamina sobre los estados financieros consolidados, lasmanifestaciones por escrito obtenidas de la gerencia de la compañía matriz, deberán especificar queellas corresponden a tales estados financieros.11.Las manifestaciones por escrito deberán ser dirigidas al contador público. En vista de que elcontador público está también interesado en los eventos que ocurran después de la fecha de losestados financieros, los cuales podrían requerir ajustes o revelaciones en los mismos, lasmanifestaciones escritas deberán emitirse en la fecha del dictamen del contador público. Deberánser firmadas por los miembros de la gerencia que el contador público crea son responsables por losasuntos cubiertos por las manifestaciones y tengan su conocimiento directo o a través de otrosmiembros de la organización. Las manifestaciones deberán ser firmadas por los más altosejecutivos administrativos y financieros.12.En ciertas circunstancias, el contador público podrá pedir manifestaciones por escrito de otrosindividuos. Por ejemplo, es posible que quiera obtener manifestaciones por escrito sobre laintegridad de las actas de las Asambleas de Accionistas, Junta Directiva y Comité Ejecutivo,Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4firmadas por la persona responsable de su custodia. Igualmente, si el contador público examina losestados financieros de una filial, pero no examina los correspondientes de la compañía matriz, podrásolicitar una manifestación de la gerencia de la compañía matriz, sobre asuntos que puedan afectara la filial, tales como transacciones entre partes relacionadas o la intención de la compañía matriz decontinuar proporcionándole el respaldo financiero a la filial.LIMITACIONES EN EL ALCANCE13. La negativa de la gerencia de proporcionar al contador público manifestaciones por escrito,que considera esenciales, constituye una limitación en el alcance de su examen. Además, elcontador público deberá evaluar los efectos de la negativa de la gerencia y su posición para confiaren otras manifestaciones escritas.14. Si el contador público se ve imposibilitado de aplicar procedimientos que consideranecesarios en las circunstancias, en relación con un asunto importante en los estados financieros,aun cuando haya recibido manifestaciones de la gerencia relativas al mismo, existe una limitación enel alcance de su examen, y debe hacer una salvedad en su dictamen o abstenerse de opinar.15. Cuando el contador público no obtenga de la gerencia una manifestación escrita sobreasuntos de importancia en los estados financieros, o de decisiones relacionadas con las actividades

financieras y operacionales, deberá emitir su dictamen con una abstención de opinión. Cuando elcontador público haya obtenido, por medio de otros procedimientos, evidencia de los asuntos sobrelos que solicita manifestación escrita, expresará una opinión con salvedad. A continuación sepresenta un modelo de esta salvedad:(Párrafo de alcance)..... y demás procedimientos de auditoria que consideramos necesarios de acuerdo con lascircunstancias, excepto por lo que se indica en el párrafo siguiente.(Párrafo intermedio)Las normas de auditoria de aceptación general requieren que obtengamos de la gerencia unamanifestación escrita confirmándonos que los hechos y montos reflejados en los estados financierosauditados incluyen toda la información necesaria para la presentación razonable de la situaciónfinanciera, los resultados de operaciones y los cambios en la situación financiera de acuerdo aprincipios de contabilidad de aceptación general. Dicha manifestación no nos ha sido suministradapara el período que terminó el (fecha)(Párrafo de opinión)En nuestra opinión excepto por el efecto, si lo hubiere, de cualquier ajuste o revelación que pudierahaber sido requerido si hubiéramos recibido la citada manifestación escrita, los estados financierosadjuntos presentan razonablemente la situación financiera de.....APENDICEMODELO DE UNA CARTA DE MANIFESTACIONESMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 5La siguiente carta se presenta para efectos de ilustración o ejemplo solamente. Las manifestacionespor escrito deberán estar basadas en las circunstancias del compromiso, la naturaleza y bases depresentación de los estados financieros examinados.Para evitar malas interpretaciones sobre el significado de ciertas manifestaciones que deben serdadas por escrito por la gerencia, el contador público podrá explicar al cliente el significado de ellas ypedirle que las incluya en la carta.La carta ilustrativa presume que la gerencia y el contador público han llegado a un acuerdo sobrelos límites de importancia para el propósito de las manifestaciones. Sin embargo, cabe señalar quepara ciertas manifestaciones pudiera no ser aplicable un límite de importancia, por ejemplo, lasseñaladas en el párrafo 8.(Membrete de la compañía)Fecha(Fecha del dictamen delcontador público)Señores(Al contador público)Estimados señores:En relación con el examen de (identificar los estados financieros y la entidad auditada) del (período

de la auditoria) con el propósito de expresar su opinión acerca de si los estados financierospresentan razonablemente la posición financiera, resultado de las operaciones, y cambios en lasituación financiera de (nombre del cliente) de conformidad con los principios de contabilidad deaceptación general, les confirmamos las siguientes manifestaciones que, a nuestro mejor saber yentender, les hicimos en el curso de su examen:1. Somos responsables de la presentación razonable en los estados financieros de la situaciónfinanciera, los resultados de operaciones y cambios en la situación financiera de (nombre de lacompañía), conforme a principios de contabilidad de aceptación general, aplicados en formauniforme.2. Hemos puesto a su disposición todos los registros financieros y sus correspondientessoportes.3. Todas las actas correspondientes a las sesiones de la Junta Directiva, Comité Ejecutivo yAsambleas Ordinarias y Extraordinarias de la compañía, que se relacionan con tales estadosfinancieros, y cualquier otra información relevante, han sido puestas a disposición de ustedes parasu consideración.4. No tenemos conocimiento de ninguna cuenta, transacción o compromiso importante, que noesté suficientemente documentado y debidamente asentado en los registros contables que sirvieronde base para la preparación de los estados financieros.5. No tenemos conocimiento de: (a) ninguna irregularidad en la cual se haya visto involucradoalgún empleado de nivel gerencial, o de otro nivel que haya desempeñado un papel importante enrelación con el sistema de control interno contable de (nombre de la compañía), (b) otrasirregularidades en la cual hubieran podido participar otros empleados, que pudieran haber tenido unefecto importante sobra tales estados financieros, (e) ninguna violación o posible violación de leyes oreglamentos cuyo efecto debió ser evaluado para determinar la necesidad de revelarlos en losestados financieros o como una base para registrar un pasivo contingente.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 66. No hemos recibido ninguna comunicación de organismos gubernamentales o de terceros, nisabemos de su existencia, en relación con el incumplimiento por parte de (nombre de la compañía),de regulaciones y normas a las que está sujeta la compañía.7. No hay inexactitudes en la presentación de la información financiera que pudieran tenerefecto significativo sobre los citados estados financieros.8. La compañía ha cumplido oportunamente con todos sus compromisos contractuales queeventualmente pudieran tener alguna consecuencia de importancia en caso de su incumplimiento.9. Los estados financieros al (fecha) comprenden el monto de dinero en efectivo y todas lascuentas bancarias de la compañía, así como todos los otros bienes y activos de la misma, de cuya

existencia tenemos conocimiento. La compañía dispone de títulos de propiedad sobre sus activos, ycualquier gravamen de importancia sobre los mismos se refleja adecuadamente en los estadosfinancieros o en las notas explicativas correspondientes.10. Los documentos y. cuentas por cobrar con un importe total de (monto) al (fecha), representansaldos a cargo de deudores de la compañía, por ventas u otros cargos efectuados con anterioridada esa fecha o en la misma, y no están sujetos a ningún descuento, a excepción de los normales quese aplican en caso de pagos anticipados. Estos documentos y cuentas por cobrar no incluyen saldoscuya exigibilidad se extienda a más de un año. La estimación de (monto) para cuentas de cobrodudoso es suficiente para absorber cualquier pérdida que se origine por falta de cobro de losdocumentos y cuentas por cobrar.11. Los inventarios al (fecha) ascienden a (monto) y han sido estimados en su valor más bajo delcosto o del mercado, siendo determinado el costo sobre la base de (último en entrar, primero ensalir: LIFO; primero en entrar, primero en salir: FIFO; u otra base uniforme con el año anterior).Además, se han registrado en libros las provisiones necesarias para reducir el importe de lasexistencias sin movimiento, dañadas, obsoletas o descontinuadas, a los precios que estimamospoder realizarlas. Los compromisos adquiridos por compras futuras son por cantidades que noexceden las necesidades que se prevén en el futuro inmediato ni a precios superiores al valor demercado,Se fijaron las cantidades en existencia según los correspondientes inventarios de la compañía, quese ajustaron en base a los inventarios debidamente revisados y supervisados por nuestro personalcompetente.El pasivo por los artículos incluidos en las existencias, ha sido asentado como tal en los libros para el(fecha), y todas las mercancías facturadas a los clientes para la mencionada fecha han sidoexcluidas del inventario.12. Se ha incluido en los referidos estados financieros de (fecha) todas las obligaciones de lacompañía, de cuya existencia se tiene conocimiento,. La compañía no conoce de otros pasivosimportantes o de ganancias o pérdidas eventuales que deban ser registrados o revelados en losestados financieros. Tampoco el Departamento Jurídico de la compañía tiene conocimiento dejuicios o litigios potenciales que debieron haber sido tomados en cuenta y reflejados en los aludidosestados financieros tal como lo requieren los principios de contabilidad de aceptación general.13. Los estados financieros y sus notas explicativas incluyen toda la información que se

consideró necesaria para reflejar razonablemente la posición financiera y los resultados de lasoperaciones de la compañía, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general,así como aquellos requerimientos que deben ser incluidos en dichos estados financieros de acuerdocon las leyes y reglamentos del país sobre la materia, y a los cuales está sujeta la compañía.14. Para la fecha de la firma de esta carta, no tenemos información sobre algún hecho oacontecimiento que pudiera incidir de manera destacada en los estados financieros o sobreafirmaciones contenidas en las notas explicativas a los mismos, por lo que respecta al año finalizadoel (fecha), o que, aun cuando no hubiera afectado tales estados financieros o notas, haya podidooriginar algún cambio de importancia en la situación financiera o en los resultados de lasoperaciones de la compañía.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 7(Nombre del funcionario ejecutivo ySu título)(Nombre del funcionario financiero ySu título)CARTA COMPLEMENTARIACuando se considera apropiado llevar a cabo una revisión de eventos posteriores, la carta demanifestaciones de la gerencia debe actualizarse para cubrir los eventos posteriores a la fecha de lacarta anterior, siempre y cuando los mismos se consideren importantes. Tal actualización debehacerse obteniendo de la gerencia una carta confirmatoria de la original. Es suficiente solicitarle, queactualice sus manifestaciones mediante referencia a la carta original y nos informe por escrito decualquier evento posterior importante, si lo hubiere. La segunda carta debe ser firmada por lasmismas personas que firmaron la primera.Tal carta puede presentarse en el siguiente formato:(Membrete de la compañía)FechaSeñores(Al contador público)Estimados señores:Con fecha (fecha de la carta original) les confirmamos por escrito cierta información y opiniones queexpresáramos a ustedes, con respecto a los estados financieros de (nombre de la compañía) al(fecha) a ser incluidos en (identifique el informe). Les confirmamos que, según nuestro conocimientoy entender, las manifestaciones incluidas en tal carta son aún correctas al (fecha de esta carta) y notenemos conocimiento de que con posterioridad hayan ocurrido eventos o transacciones (indiqueaquí cualquier excepción) que pudieran afectar significativamente los estados financieros por el añoque terminó el (fecha). Asimismo, no tenemos conocimiento de ninguna situación o hecho desde

(fecha de la carta anterior) que, aunque no haya tenido efecto sobre tales estados financieros, hayacausado o pudiera provocar algún cambio significativo, adverso o de otra naturaleza, en la posiciónfinanciera o resultados de operación de la compañía.(Nombre del funcionario ejecutivo ysu título)(Nombre del funcionario financieroy su título)OTRAS CARTAS ESPECIALESEn contratos importantes de préstamos, se contemplan requerimientos de confirmacióndirectamente al banco, grupo de bancos u otra entidad financiera otorgante.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 8Esta confirmación incluye la situación de cumplimiento o no, por parte del prestatario, de lascláusulas contractuales.Como complemento a la evidencia obtenida por medio de otros procedimientos de auditoria, elcontador público debe obtener de la gerencia una manifestación escrita sobre la situación real enrelación a las cláusulas contractuales. A continuación se presenta un modelo de carta con este tipode manifestación.(Nombre de la compañía)FechaSeñores(Al contador público)Estimados señores:En relación a la revisión que han realizado sobre el cumplimiento de las cláusulas (número de lascláusulas) contenidas en el contrato de préstamos celebrado entre (nombre de la compañía) y el(nombre del banco, del grupo o de la entidad financiera) por (monto) en (fecha del contrato) nos esgrato confirmarles lo siguiente:1. Reconocemos que es responsabilidad de la gerencia de (nombre de la compañía) elestablecimiento de los procedimientos para el fiel cumplimiento de todas y cada una de las cláusulasdel contrato de préstamo.2. Toda la documentación y los registros contables e información relacionada al contrato depréstamo han sido puestos a su disposición. No tenemos conocimiento de ninguna cuenta,transacción, cambio o compromiso que pudiera afectar el contrato, que no haya sido debidamenteregistrado contablemente.3. Hemos cumplido oportunamente con todas las cláusulas del contrato de préstamo desde lafecha en que se firmó hasta la fecha de esta carta.4. Las enmiendas efectuadas a las cláusulas originales del contrato, han sido acordadasformalmente por las partes, han sido registradas, y están en vigencia a la fecha de esta carta.(Nombre del funcionario ejecutivo ysu título)(Nombre del funcionario financiero ysu título)FECHA EFECTIVA10. Esta declaración tiene efecto a partir del 9 de Abril de 1983, fecha de aprobación por la

Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 4. INFORME DE CONTROL INTERNOINTRODUCCION1. Este pronunciamiento versa sobre el contenido y presentación del informe, por medio del cualel Contador Público comunica a la Gerencia de la entidad cuyos estados financieros examina, lasdebilidades importantes que hayan llamado su atención durante el estudio y evaluación del ControlInterno, realizado sobre bases selectivas, con la finalidad de determinar el alcance de las pruebas deauditoria, y no para expresar una opinión sobre el mismo.El título "informe de control interno", se usa a lo largo de este pronunciamiento. En la Prácticaprofesional, en nuestro país se utilizan títulos como "Carta a la Gerencia", "Carta deRecomendaciones" u otra similar para informes con el mismo objetivo.ANTECEDENTES2. La Publicación Técnica No. 1 sobre Normas de Auditoria de Aceptación General expresa en lasegunda norma de auditoria referente a la organización y ejecución del trabajo, que:"El Contador Público debe efectuar un estudio y evaluación del Control Interno existente como basepara determinar la extensión de los procedimientos de auditoria que va a aplicar".3. El estudio de Control Interno tiene por finalidad obtener un conocimiento de como estáconformado éste; no sólo desde el punto de vista de las normas y procedimientos establecidos por laadministración de la entidad auditada, sino también como opera en la práctica.4. El estudio del sistema de Control Interno, abarca dos etapas:a) Revisión preliminar del sistema, donde el Contador Público adquirirá un grado deconocimiento y comprensión acerca de los procedimientos y métodos prescritos por la entidad.b) Adquirir un grado razonable de seguridad de que los procedimientos y métodos establecidos,se encuentren en uso y que estén operando tal como se planearon, lo cual se logra a través de laspruebas de cumplimiento.5. La evaluación del Control Interno tiene como finalidad la apreciación del Contador Público,sobre el grado de efectividad que ese Control Interno ofrece.6. En base a la evaluación del Control Interno contable (véase párrafo No. 15), en primer término elContador Público determinará el alcance, naturaleza y oportunidad de las pruebas de sustentación,las que se aplican para evidenciar la propiedad y validez del tratamiento contable que se da a lastransacciones y a los saldos o, a la inversa, la impropiedad e invalidez de los errores eirregularidades que ellos contengan (véase Publicación Técnica No. 2. La extensión de las pruebasde sustentación dependerá de la confianza que el auditor deposite en el control interno examinado yevaluado. En segundo término, el Contador Público informará al Cliente aquellas debilidades

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2importantes en el sistema de Control Interno que haya llamado su atención en el transcurso deltrabajo.7. Por debilidad importante se entiende....... una situación en la cual el Contador Público creeque los procedimientos, o el grado de cumplimiento con ellos, no suministra una razonable seguridadde que errores o irregularidades por cantidades que podrían ser importantes, reflejados en losestados financieros que están siendo auditados, pudieran prevenirse o detectarse en un períodorazonable por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecución de las funciones que seles asigna". En la práctica, la comunicación de las debilidades importantes se cumple utilizando elInforme de Control Interno.8. En el Informe de Control Interno el Contador Público debe describir el carácter del examenefectuado, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de él asume. Estadescripción puede hacerse a través de una carta de presentación o formando parte integral delinforme. El formato de la carta de presentación es opcional. Un modelo que se sugiere es elsiguiente:FechaSeñoresJunta DirectivaXYZ, C.A.Ciudad.Como parte de nuestro examen de los estados financieros de (Nombre de la entidad), por el año queterminó el (fecha de cierre), hemos efectuado un estudio y evaluación del sistema de control internocontable de la Compañía, tal como lo requieren las normas de auditoria de aceptación general.Dicho estudio y evaluación no constituyó una revisión detallada del sistema de control interno, fuehecho en base a pruebas selectivas con la finalidad de determinar la naturaleza, oportunidad yextensión de los procedimientos de auditoria necesarios para expresar una opinión sobre los estadosfinancieros auditados, por lo que no necesariamente revelará todas las debilidades importantes quepuedan existir en el sistema.El control interno contable tiene como finalidad garantizar en forma razonable no absoluta, lasalvaguarda de los activos y confiabilidad de la información financiera; dado que la efectividad de losprocedimientos de control puede verse afectada por colusión, interpretaciones erróneas, descuidos,juicios equivocados y otros factores.En las páginas siguientes indicamos las debilidades importantes que llamaron nuestra atención alrealizar -el estudio y evaluación del control interno. Quedamos a su disposición para cualquier

aclaratorio o explicación adicional que ustedes requieran.Atentamente, (Firma del Contador Público encargado)(Nombre del Contador Público encargado)FECHA9. La fecha del informe debe ser la de su preparación.DESTINATARIOMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 310. El informe es dirigido a la Gerencia de la entidad auditada, ya que ésta es la responsable deestablecer y mantener el control interno contable. Por Gerencia debe entenderse el nivel capaz deordenar la implementación de las medidas recomendadas, tal como la Junta Directiva, ConsejoDirectivo, Consejo de Administración, etc.11. De presentarse situaciones irregulares que denoten incumplimiento por parte de la Gerenciade los procedimientos de control establecidos, la carta deberá dirigirse a un nivel superior, tal comola Asamblea de Accionistas, Asamblea de Socios, etc.12. En entidades de organización compleja, el Contador Público podrá dividir el informe entre losdistintos niveles directivos, con base en la evaluación de su contenido y conocimiento de laorganización. Cuando esto ocurra, asuntos que no son importantes para la Gerencia se informan porseparado a los niveles inferiores de la organización. Una síntesis de estos asuntos será incluida enel informe dirigido a la Gerencia, por el cual se le comunica los aspectos de mayor relevancia decontrol interno u otras áreas que no son de incumbencia directa de los niveles inferiores.13. El informe deberá contener ciertos aspectos fundamentales, como son los siguientes:a) Identificar la empresa y el período examinando, así como el trabajo realizado por el ContadorPúblico sobre el control interno.b) Indicar cual fue el propósito limitado del estudio y evaluación del control interno; con lafinalidad de dejar claro que no opina sobre el sistema, ni revela las debilidades existentes en elmismo.c) Indicar cuales son los objetivos del control interno contable y las limitaciones inherentes almismo. Esto último es importante, ya que evita que el cliente suponga que las medidasrecomendadas garantizan por sí solas el cumplimiento de los objetivos del sistema.d) Indicar la disposición para cualquier explicación o aclaratorio adicional.e) Indicar cualquier otro aspecto que a juicio del Contador Público amerite ser informado.FIRMAa. El informe debe llevar el nombre y la firma del contador público cargado de la auditoria.OBSERVACIONES Y RECOMENDACIONESALCANCE15. En principio, el informe versará sobre el control interno contable, es decir, aquel que tieneconsecuencias directas sobre el grado de confianza que se puede depositar en los registroscontables en los estados financieros. Sin embargo, si el Contador Público detecta que se escapandel área contable e invaden el campo del control Interno administrativo y otros aspectos de tipotributario, laboral, etc., deberá comunicarlos si considera que son beneficiosas sus observaciones,

teniendo cuidado de no invadir áreasque no sean de su especialidad.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 416. Cualquiera que sea el área de la observación indicada, cada una de ellas debe contener losiguiente:- - Descripción de la deficiencia encontrada- Causas del problema- Consecuencia de la debilidad encontrada, y de ser posible sucuantificación.- Correctivo adecuado segúnlas circunstancias- Cualquier otro punto que el Contador Público considere pertinente.17. Lo importante es que el Contador Público deberá considerar, con base en su juicioprofesional, y de conformidad con las características particulares de la entidad, tales como tamañode la organización, capacidad del personal y condiciones de operaciones, cuáles han de ser losaspectos sujetos a comunicación.FORMA DE PRESENTACIÓN18. El auditor puede comunicar las debilidades encontradas por escrito o en forma verbal, siendola forma escrita la deseada. La comunicación verbal será empleada cuando la poca importanciarelativa de las debilidades encontradas, así lo justifiquen.19. Existen diferentes formas de organizar los comentarios, pudiendo el Contador Público optarpor cualquiera de ellas, dependiendo del número de observaciones, naturaleza de las mismas, tipo ytamaño de la entidad. Las observaciones detectadas pueden presentarse en el informe de controlinterno, por áreas operativas, por rubros del balance y por orden de importancia.(Ver anexos.)20. La redacción de las observaciones podría realizarse señalando en principio larecomendación, y en segundo término la debilidad involucrada, o viceversa. Cualquiera de ambasformas podría ser empleada con iguales resultados, teniéndose presente que lo importante es ellenguaje utilizado por el Contador Público, ya que si los informes de control interno deben aconsejarcambios en el funcionamiento del control interno, el Contador Público deberá seleccionarcuidadosamente las palabras que utilice en su informe, para que la Gerencia comprenda susrecomendaciones.DISCUSION PREVIA Y OPORTUNIDAD DE SU PRESENTACION21. Dado el espíritu constructivo que el informe tiene, es conveniente que el Contador Públicodiscuta previamente el borrador de la carta con la Gerencia de la entidad, lo que podría originarratificaciones o rectificaciones de las observaciones contenidas en las mismas.22. Igualmente el auditor debe presentar el informe, tan pronto haya concluido su trabajo. Entodo caso, si se han detectado debilidades importantes deberá informarlo por escrito inmediatamentea la Gerencia.SEGUIMIENTO

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 523. La necesidad que tiene el Auditor de evaluar de nuevo el control interno para el caso deauditorias recurrentes, implica la responsabilidad de comprobar debilidades comunicadas en elinforme anterior han sido subsanadas, si las recomendaciones han sido adoptadas y si las mismasproporcionaron los resultados esperados. La evaluación de estos aspectos podría afectar el alcancede las pruebas de auditoria del año bajo examen. De persistir algunas de las debilidadescomunicadas en años anteriores, el Contador Público deberá reportarlas en el informe de este año.24. Dos formas posibles de comunicación serían:-Indicar en un párrafo introductorio, por ejemplo, que las observaciones son reiteraciones de nuestracarta de (fecha).- Comunicarlas en una sección específica del informe correspondiente al año actual.FECHA EFECTIVA25. Esta declaración tiene efecto a partir del 3 de Septiembre de 1983, fecha de aprobación porla Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.ANEXOSA continuación se presentan modelos de formas de presentación de las debilidadesrecomendaciones.ANEXO 1POR AREAS OPERATIVASEn este modelo las observaciones se presentan por áreas operativas, colocando primero la debilidady a continuación la sugerencia.- Cuantas por pagar1. Debe centralizarse la recepción de la documentación relacionada con las obligaciones depagoObservamos que en el área de cuentas por pagar no existe una organización donde se centralice larecepción y distribución de toda la documentación relacionada con las obligaciones de la empresa, locual podría originar, lo siguiente:a) Un registro incompleto de las obligaciones.b) Un control inadecuado en la recepción de las facturas, lo cual no nos permite conocer laantigüedad de las mismas.c) Que los proveedores no reciban el pago oportuno.A fin de evitar estas situaciones, recomendamos que la recepción de la documentaciónrelacionada con las obligaciones, sea centralizada a través de una organización específica.- InventarioMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 62. Deben registrarse oportunamente las entradas y salidas de materiales y repuestosEn la revisión efectuada en el área de inventario, observamos que gran cantidad de materiales yrepuestos están siendo traspasados físicamente de un depósito a otro, a través de sus respectivasrequisiciones, pero estas requisiciones no están siendo procesadas en el momentoen que se reciben, lo que trae como consecuencia un retraso considerable en su contabilización,además de que se muestran cifras erróneas en cada uno de los depósitos.

Ante la necesidad de llevar un registro constante de las existencias, recomendamos que se realiceun análisis detallado de las transferencias de material y repuestos a fin de solucionar lo más prontoposible la situación planteada anteriormente.ANEXO 2POR RUBROS DE BALANCEEn este modelo, las observaciones se presentan siguiendo el orden de los rubros del balance,colocando primero la recomendación y luego la debilidad.- Efectivo1. Es conveniente que el funcionario encargado para la aprobación de los desembolsos cumplacon este registro, a fin de dejar constancia de la autorización de la Gerencia.En nuestra revisión observamos casos en que las respectivas órdenes de pago no tenían evidenciaescrita (firma) de su aprobación.2. Sugerimos que se notifique a los bancos, de una manera periódica los nombres de losfirmantes retirados.Obtuvimos información de los bancos que nos confirmaron sobre las firmas autorizadas vigentes; enlas cuales encontramos personas que ya no trabajan en la empresa.Propiedades, planta y equipo1. Es conveniente que los activos fijos de la empresa se encuentren razonablemente cubiertospor pólizas de seguros para evitar así, posibles pérdidas no recuperables.En nuestra revisión notamos que los montos de la cobertura no cubren razonablemente el valorsegún libros de los activos fijos.ANEXO 3POR ORDEN DE IMPORTANCIAEn este modelo, las observaciones se presentan siguiendo el orden de importancia.SISTEMASMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 7Deben establecerse medidas de seguridad para el acceso al banco de datos.El equipo de PED existente brinda facilidades para el acceso a las librerías de datos, a través de losterminales mediante el uso de claves. Sin embargo, este acceso no se ha restringido al programadorde la instalación, considerando que este control evita posibles errores o manejos no autorizados delos programas en producción.Sugerimos que la supervisión y actualización de dichas librerías sean asignadas al oficial deseguridad. Este funcionario deben encargarse de buscar los programas en la librerías cuando senecesiten, y actualizarlos una vez modificados.EFECTIVOLos cheques no están siendo soportados con la documentación necesaria.Durante nuestra revisión observamos cheques cuya documentación no se encontraba anexa, comopor ejemplo: orden de compra, factura, informe de recepción.Todos los cheques deben estar soportados con su respectiva documentación para evitar así unposible pago doble.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 5. EFECTO DE LA FUNCION DE AUDITORIA INTERNA EN EL ALCANCE DELEXAMEN DEL CONTADOR PÚBLICO INDEPENDIENTEINTRODUCCION1. El Contador Público Independiente puede considerar el trabajo de los auditores internos aldeterminar el alcance, naturaleza y oportunidad de sus procedimientos de auditoria y así mismo,utilizar la ayuda de éstos para la realización de su trabajo. Sin embargo, el trabajo del auditor internono puede sustituir al trabajo del Contador Público Independiente.2. Dentro de los diversos trabajos que el auditor interno hace para la entidad auditada, seincluye el estudio y evaluación del control interno, la revisión de procedimientos para mejorar laeficiencia, y el hacer investigaciones especiales, bien como parte de sus obligaciones normales o apetición de la Gerencia. Esta declaración es aplicable al trabajo del auditor interno cuando efectúaun estudio y evaluación del control interno u otros trabajos como parte de sus obligaciones normales,o en los casos que realiza trabajos para el Contador Público Independiente.3. Cuando los auditores internos estudian y evalúan el control interno o realizan pruebassustantivas de las transacciones y de saldos, están cumpliendo una labor especial de control. Paraefectos de este pronunciamiento, el concepto de auditor no es aplicable a aquellas personas a lasque, si bien se les da este título, no ejercen las funciones propias del auditor interno, ni persiguen losobjetivos que se han señalado a éstos. Sin embargo, sí aplica a personas con otros títulos querealizan estas funciones.4. El trabajo de los auditores internos puede ser un factor en la determinación de la naturaleza,oportunidad y extensión de los procedimientos del Contador Público Independiente. Cuando elContador Público Independiente decide utilizar el trabajo de los auditores internos como parte desus propios procedimientos, deberá evaluar la independencia y competencia de los auditoresinternos, así como el trabajo por ellos realizado.INDEPENDENCIA Y COMPETENCIA DE LOS AUDITORESINTERNOS5. Cuando se evalúe la competencia de los auditores internos, el Contador PúblicoIndependiente debe investigar todas las cualidades del personal de auditoria interna, tales como suinstrucción profesional, experiencia en trabajos anteriores, etc., así como los métodos utilizados porel cliente en la contratación, entrenamiento y supervisión de su personal de auditoria interna.También puede servir al Contador Público Independiente para evaluar la competencia de losauditores internos, revisar sus informes y papeles de trabajo, la suficiencia de la documentación, su

capacidad para resolver problemas e implementar métodos de auditoria y analizar si es adecuada lasupervisión a todos los niveles del equipo de auditoria interna.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 26. La independencia se refiere a la capacidad de los auditores internos para llevar a cabo susfunciones sin ser influenciadas o restringidas por aquellos de quienes dependen administrativamenteo a quienes están auditando.Cuando el Contador Público Independiente considere la independencia de los auditores internos,debe tener en cuenta el nivel del cual dependen administrativamente y al nivel dentro de laorganización de la empresa al cual reportan los resultados de su trabajo. Sin embargo, laindependencia de la función de auditoria interna no debe ser juzgada solo por la estructuraorganizacional. Otros procedimientos para evaluar la independencia podrían ser los siguientes:-Revisión de las limitaciones en el alcance de los programas de auditoria e investigacionesconcernientes al origen de las mismas.-Discusión con la Gerencia de auditoria interna acerca de las asignaciones, alcance, procedimientose Informes.-Comprobación de sí todos los hechos y recomendaciones relevantes en los papeles de trabajo hansido incluidos en los informes.Asimismo, la independencia puede verse afectada por las relaciones personales entre los auditoresInternos y los responsables de las funciones auditadas.EVALUACION DEL TRABAJO DE LOS AUDITORES INTERNOS7. El Contador Público Independiente debe evaluar las conclusiones de los auditores internosen lo referente a la efectividad del sistema contable, a través de la revisión y comprobación de sutrabajo. Al realizar su evaluación, el Contador Público Independiente debe considerar factores talescomo lo apropiado del alcance del trabajo, la suficiencia de los programas y papeles de trabajo y quesus informes se correspondan con los resultados obtenidos. Igualmente deberá revisar, por pruebasselectivas, los documentos que evidencien la labor realizada por los auditores internos. La extensiónde estas pruebas variará de acuerdo con las circunstancias y el tipo e importancia relativa de lastransacciones.Estas pruebas selectivas pueden realizarse bien sea, a través de la revisión de transacciones osaldos Incluidos en el examen de los auditores internos, o por transacciones o saldos de la mismanaturaleza diferentes a las examinadas por los auditores internos. Posteriormente el ContadorPúblico Independiente deberá comparar los resultados de sus pruebas con los resultados del trabajode los auditores internos y llegar a sus propias conclusiones.PLANIFICACION DE LA UTILIZACION DEL TRABAJO DE LOSAUDITORES INTERNOS8. Cuando se espera que el trabajo de los auditores internos sirva de ayuda para el estudio y

evaluación del control interno contable, el Contador Público Independiente debe incluir dentro de suplanificación inicial el coordinar con los auditores internos los Informes y papeles de trabajo quenecesitará. Igualmente, deberá reunirse con los auditores internos antes de que complete suprograma de trabajo, discutiendo su alcance y los hechos importantes encontrados hasta la fecha,los cuales podrían servirle de apoyo en su examen.PARTICIPACION DIRECTA DE LOS AUDITORES INTERNOS EN EL TRABAJO DEL CONTADORPUBLICO INDEPENDIENTEMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 39. El Contador Público Independiente puede utilizar a los auditores internos para que leasistan directamente en la realización de pruebas sustantivas o de cumplimiento, bajo susupervisión. Para ello, el Contador Público Independiente considerará su competencia eindependencia, supervisará y verificará su trabajo en la medida apropiada, así como evaluará susconclusiones.JUICIO PROFESIONAL10. El Contador Público Independiente es responsable del dictamen sobre los estadosfinancieros, y por lo tanto, debe aplicar su juicio o criterio profesional sobre la efectividad del controlinterno contable, la suficiencia de las pruebas realizadas, la importancia relativa de lastransacciones, así como otros aspectos que afecten el proceso de obtención y evaluación de laevidencia. Todo ello debe tomarse en consideración cuándo el Contador Público Independienteutiliza el trabajo de los auditores internos para la determinación de la naturaleza, oportunidad yalcance de sus propios procedimientos, o cuando participen directamente en la realización de sutrabajo.FECHA EFECTIVA11. Esta declaración tiene efecto a partir del 2 de Septiembre de 1983, fecha de aprobación por laFederación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 6. PLANIFICACIÓN Y SUPERVISIÓNINTRODUCCION1. La primera norma de ejecución del trabajo establece que el trabajo de auditoria debe serplanificado adecuadamente y debe ejercerse una supervisión apropiada sobre los auditoresasistentes si los hubiere. La presente declaración proporciona orientación al auditor independientepara que haga su examen de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general, respecto a lasconsideraciones y procedimientos aplicables a la planificación y supervisión, incluyendo lapreparación de un programa de auditoria, la obtención del conocimiento del negocio de la entidad y

el manejo de las diferentes opiniones de los principales funcionarios y empleados de la empresa. Laplanificación y supervisión continúan durante todo el examen, y los procedimientos relativos confrecuencia se mantienen durante el mismo.2. El Contador Público que tiene la responsabilidad final del examen puede delegar parte de laplanificación y supervisión en otro miembro de la firma. Para efectos de esta declaración, (a) sedesigna como auditores asistentes al personal de la firma distinto del Contador Público que tiene laresponsabilidad final del examen, y (b) el término auditor se refiere tanto al Contado, Público quetiene la responsabilidad final así como a los asistentes.PLANIFICACION3. La planificación de una auditoria requiere el desarrollo de una estrategia general para laconducción, el alcance y los resultados esperados en el examen. La naturaleza, extensión yoportunidad de la planificación de la entidad varían con el tamaño y la complejidad, la experienciaque se tenga y el conocimiento del negocio de la entidad, cuyas cuentas va a examinar el ContadorPúblico, será desde luego anterior a la revisión de las cuentas en sí. Para planificar el examen, elauditor deberá conocer, entre otros los siguientes aspectos:a) Los asuntos que se relacionen con el negocio de la entidad y la industria en queopera.b) Las políticas y procedimientos contables,c) La confianza que se espere depositar en los controles internos contables(Norma 2.3 sobre organización y ejecución del trabajo.d) Las estimaciones preliminares de los niveles de importancia re1ativa.e) Las partidas de los estados financieros que probablemente requerirán deajuste.f) Las condiciones que puedan requerir la ampliación o modificación de laspruebas de auditoria; condiciones tales como la posibilidad de errores o irregularidades importanteso la existencia de transacciones con partes relacionadas.g) La naturaleza de los informes que se espere emitir (por ejemplo, uninforme sobre estados financieros consolidados o de consolidación, informes especiales sobre elcumplimiento de estipulaciones contractuales).Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2Si el auditor tiene ya un buen conocimiento del negocio o compañía porque ha hecho la auditoriacorrespondiente a los ejercicios anteriores; esta planeación previa a la ejecución misma de laauditoria, se reducirá a la revisión de las circunstancias actuales en comparación con las que ya, sonde su conocimiento, lo que le pondrá en aptitud de poder proceder desde luego a la aplicación de losprocedimientos de la auditoria.PROCEDIMIENTOS4. El Contador Público debe emplear todos los métodos y procedimientos necesarios para lograrun conocimiento suficiente de los elementos que necesita como base para su planeación.Los procedimientos que puede un auditor considerar al planificar el examen, usualmente

requieren la revisión de los archivos relacionados con la entidad e indagación con otros miembros dela firma si lo hubiere y personal de la entidad. Algunos ejemplos de estos procedimientos incluyen:a) La revisión de los expedientes de correspondencia, papeles de trabajode las auditorias de años anteriores, archivos permanentes, estados financieros y dictámenes.b) Discusión de asuntos que puedan afectar el examen, con el personal dela firma, que tenga responsabilidad de otros servicios a la entidad, distintos de los de auditoria.c) Indagación sobre acontecimientos actuales en los negocios, queafecten la entidad.d) Lectura de los estados financieros intermedios del año a examinar.• e) Discusión del tipo, alcance y oportunidad del examen, con la gerenciade la entidad y con otros niveles directivos.f) Consideración de los efectos de los pronunciamientos normativos decontabilidad y auditoria, particularmente los nuevos.g) Coordinación de la ayuda del personal de la entidad en la preparación de información.h) Determinación del grado de participación de consultores, especialistas y auditores internosen caso de que sea necesaria.i) Establecimiento de las fechas del trabajo de auditoria.j) Establecimiento y coordinación de las necesidades del personal.El Contador Público preparará un memorándum que describa el plan de auditoria.NATURALEZA, ALCANCE Y OPORTUNIDADES5. Al planificar su examen, el Contador Público debe considerar la naturaleza, el alcance y laoportunidad del trabajo que habrá de ejecutarse y debe preparar un programa de auditoria (ó unconjunto de programas de auditoria) por escrito. Un programa de auditoria ayuda a instruir a losasistentes sobre el trabajo que debe hacerse. El programa debe describir con razonable detalle losprocedimientos de auditoria que el Contador Público considere necesarios para lograr los objetivosdel examen. Podrávariar la forma del pro rama de auditoria y su grado de detalle. Al elaborar el programa, elContador Público debe guiarse por los resultados de sus consideraciones y procedimientos deplanificación. Conforme avance el examen, las condiciones que cambien podrán hacer necesariomodificar los procedimientos de auditoria planificados.CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO6. El Contador Público debe adquirir un nivel de conocimiento del negocio de la entidad que lepermita planificar y ejecutar su examen de acuerdo con las normas de auditoria de aceptaciónMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3general. Ese nivel de conocimiento debe permitirle adquirir un entendimiento de los acontecimientos,transacciones y prácticas que, a su juicio, puedan tener un efecto significativo en los estadosfinancieros. El nivel de conocimiento que comúnmente posee la gerencia con respecto a laadministración del negocio de la entidad, es sustancialmente mayor que aquél que obtiene elContador Público al efectuar su examen. El conocimiento del negocio de la entidad ayuda al

Contador Público a:a) Identificar áreas que puedan requerir consideración especial.b) Evaluar las condiciones bajo las cuales se produzca, procese, revise y acumulela información contable dentro de la organización.c) Evaluar la razonabilidad de estimaciones, tales como la valuación deinventarios, la depreciación, las estimaciones para cuentas de cobro dudoso y el porcentaje determinación en contratos a largo plazo.d) Evaluar la razonabilidad de las declaraciones de la gerencia.e) Hacer juicios respecto a lo apropiado de los principios de contabilidad que sehan aplicado y lo adecuado de las revelaciones.CONOCIMIENTO DEL TIPO DE NEGOCIO7. El Contador Público debe obtener un conocimiento de los asuntos relacionados con lanaturaleza del negocio, la organización y las características operativas de la entidad. Esos asuntosincluyen, por ejemplo, el tipo de negocio, los tipos de productos y servicios, la estructura de capital,las partes relacionadas, los establecimientos y los métodos de producción, distribución yremuneración, sus políticas de financiamiento, ventas, producción, cobranzas, control interno,disposiciones legales y reglamentación. El Contador Público debe también considerar asuntos queafecten la industria en que opere la entidad, tales como las condiciones económicas, lasreglamentaciones gubernamentales, y los cambios en la tecnología, en lo que se relacionen con suexamen.Otros asuntos, tales como las prácticas contables usuales en la Industria, las condiciones decompetencia y, si se tienen, las tendencias y razones financieras, también deben ser consideradaspor el auditor.FUENTES DE INFORMACION8. El conocimiento del negocio de una entidad normalmente se obtiene a través de laexperiencia con la entidad o su industria y de indagaciones con personal de la entidad. Los papelesde trabajo de años anteriores pueden contener información útil respecto a la naturaleza delnegocio, la estructura de la organización, las características de operación y las transacciones quepuedan requerir consideración especial. Otras fuentes que puede consultar el Contador Públicoincluyen, publicaciones de la industria, estados financieros de otras entidades en la industria, librosde texto, revistas y periódicos, e individuos conocedores de la industria.SUPERVISION9. La supervisión implica dirigir los esfuerzos de-los asistentes que participan en lograr losobjetivos del examen, y determinar si se lograron esos objetivos. Los elementos de la supervisiónincluyen, dar instrucciones a los asistentes, mantenerse informado de los problemas importantes quese encuentren, revisar el trabajo hecho, y manejar las diferencias de opinión entre personal de lafirma. El grado de supervisión apropiado en una situación determinada depende de muchos factores,Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4incluyendo la complejidad del asunto particular y la capacitación de las personas que hacen eltrabajo.

INFORMACION A LOS ASISTENTES10. Los asistentes deben ser informados de sus responsabilidades y de los objetivos de losprocedimientos que han de ejecutar. Deben ser informados de los asuntos que puedan afectar lanaturaleza, la extensión y la oportunidad de los procedimientos que han de aplicar, tales como lanaturaleza del negocio de la entidad en lo que se relacione con su asignación y los posiblesproblemas de contabilidad y auditoria. El Contador Público que tiene la responsabilidad final delexamen debe instruir a los asistentes para que hagan de su conocimiento los aspectos significativosde contabilidad y auditoria que surjan durante el examen, para que pueda él evaluar su importancia.REVISION DEL TRABAJO11 El trabajo que haga cada asistente debe ser revisado para determinar si fue ejecutadoadecuadamente y para evaluar si los resultados son consistentes con las conclusiones que se van apresentar en el dictamen del Contador Público.12. El Contador Público que tiene la responsabilidad final del examen y sus asistentes debenconocer los procedimientos que han de seguirse cuando existan diferenciar de opinión con relacióna aspectos de contabilidad y auditoria entre el personal de la firma, que participa en el examen.Esos procedimientos deben permitir al asistente que documente su desacuerdo con las conclusionesalcanzadas si, después de hacer las consultas apropiadas, considera necesario desvincularse de laresolución dada al asunto. En esta situación, debe también documentarse la base de la resoluciónfinal.FECHA EFECTIVA13. Esta declaración tiene efecto a partir del 2 de Septiembre de 1983, fecha de aprobación por laFederación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 7. TRANSACCIONES ENTRE PARTES RELACIONADASINTRODUCCION1. Esta declaración tiene por objeto definir lo que constituyen transacciones entre partesrelacionadas, facilitar al contador público orientación y guías en relación con los procedimientos deauditoria que debe considerar para identificar dichas transacciones, satisfacerse de su esencia, desu registro apropiado y, finalmente, establecer el alcance y la forma de su revelación en los estadosfinancieros examinados de acuerdo con las normas de auditoria de aceptación general.2. Los procedimientos que se indican en esta declaración no deben interpretarse como únicos ni

limitativos. El contador público los aplicará en la medida que los considere oportunos, según lascircunstancias de cada examen en particular.DEFINICION DE "TRANSACCIONES ENTRE PARTES RELACIONADAS"3. Para efectos de esta declaración se consideran partes relacionadas, cuando se encuentranpresentes vínculos o condiciones que ocasionan, en forma directa o indirecta, que una de las partespueda influir significativamente a la otra en sus políticas de operación o en la consecución de susobjetivos e intereses, y que tiene poder para interferir en el desarrollo de una actuacióncompletamente libre e independiente. Constituyen ejemplos de partes relacionadas, lastransacciones o vínculos entre:° Una empresa y sus filiales o subsidiarias, asociadas, accionistas, gerencia, propietarios principales,y miembros de los familiares inmediatos de accionistas y ejecutivos.° Empresas filiales o subsidiarias de una matriz común.° Empresas que tienen uno o varios accionistas o propietarios principales comunes.° Empresas que registran su inversión por el método de participación patrimonial.° Una empresa y la organización sindical, caja de ahorros, fondos en fideicomiso, inversiones de susempleados y obreros cuando intervienen en la administración de dichas actividades o fondos.° Empresas con ejecutivos o gerencia comunes. Por ejemplo, presidente y/o otros miembros de laJunta Directiva.° Empresas o personas con las cuales existen contratos o convenios que representan volúmenessignificativos en las operaciones de una de ellas. Por ejemplo, el tener un solo cliente, proveedor,distribuidor, financista.4. Las operaciones se consideran también transacciones entre partes relacionadas aún cuandono se les dé ningún reconocimiento contable. Por ejemplo, una entidad puede proporcionar serviciossin costo a una parte relacionada.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2Algunas veces dos o más entidades existen bajo control o gerencia común, pero no realizantransacciones entre ellas mismas. Sin embargo, la mera existencia de control común puede influir enlos resultados de sus operaciones, o en posiciones financieras significativamente diferentes deaquellas que se hubiesen obtenido si las entidades hubiesen sido autónomas. Por ejemplo, dos omás entidades en la misma línea de negocios pueden ser controladas comúnmente por alguien conpoder para incrementar o reducir el volumen de los negocios de cada una de ellas.Consecuentemente, debe ser revelada la naturaleza del control común.CONSIDERACIONES CONTABLES5. Se debe primordialmente reconocer la esencia de una transacción sobre su forma legalcuando esta última es diferente.Como ejemplos de las transacciones que crearían interrogantes respecto a su esencia, seencuentran:• Préstamos sin intereses o a tasas de interés significativamente altas o bajas en relación a lastasas existentes en el mercado.

• Venta de propiedades a precios que difieren significativamente de su valor actual.• Intercambio de propiedades por otras propiedades similares en una transacción no monetaria.• Préstamos sin establecer condiciones o vencimientos.PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA6. No puede esperarse que un examen hecho de acuerdo con las normas de auditoria deaceptación general asegurará detectar todas las transacciones entre partes relacionadas. Sinembargo, el contador público debe estar atento a la posible existencia de esta clase detransacciones, que podrían afectar los estados financieros. Muchos de los procedimientos que sedescriben en los siguientes párrafos se aplican normalmente en un examen hecho de acuerdo conlas normas de auditoria de aceptación general, aún cuando el contador público no tenga motivospara pensar que existan transacciones entre partes relacionadas. Otros procedimientos de auditoriaque se indican aquí, son específicamente dirigidos a las transacciones entre partes relacionadas.- Al determinar el alcance del trabajo en relación con la posibilidad de la existencia detransacciones entre partes relacionadas, el contador público debe entender bien lasresponsabilidades de la gerencia y las relaciones de cada componente de la misma dentro de laentidad. Debe evaluar los controles internos contables sobre las actividades del negociodesarrolladas por los varios componentes de la entidad.- Normalmente, la estructura del negocio y el estilo de su operación están basados en lasactividades de la gerencia, consideraciones legales y fiscales, diversificación de productos, ylocalización geográfica. Sin embargo, la experiencia ha demostrado que la estructura de losnegocios y el estilo de las operaciones, en algunos casos, sondiseñados para encubrir las transacciones entre partes relacionadas.8. A falta de evidencia en contrario, no debe presumirse que las transacciones con partesrelacionadas sean diferentes de las transacciones que se producen en el curso ordinario del negocio.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3Sin embargo, el contador público debe considerar la posibilidad de que las transacciones con partesrelacionadas pueden estar motivadas, solo o en gran parte, por situaciones similares a lassiguientes:* Falta de capital de trabajo o crédito, para continuar el negocio- Deseo de continuar mostrando un determinado nivel de utilidades con la- esperanza de sostener el precio de las acciones de la compañía.- Un presupuesto de utilidades optimistas y exagerado.- Dependencia en uno o pocos productos, clientes o transacciones, para proseguir con el éxitodel negocio.- Una industria caracterizada por un gran número de fracasos.- Exceso en la capacidad instalada.- Desacuerdos de importancia, especialmente entre accionistas y la gerencia.Importantes riesgos de obsolescencia, debido a que la compañía opera en unramo de alta tecnología.9. El contador público debe poner énfasis al auditar las transacciones con partes quesabe se relacionan con la entidad reportante. Ciertas relaciones, tales como las de la matriz,subsidiarias o afiliadas, pueden ser evidentes. La determinación de la existencia de otras partes

relacionadas requiere la aplicación de procedimientos específicos de auditoria, que pueden incluir lossiguientes:- La evaluación de los procedimientos de la compañía para identificar y contabilizarapropiadamente las transacciones con partes relacionadas.- Indagar con la gerencia los nombres de partes relacionadas y si se celebrarontransacciones con estas partes durante el período.- Al Revisar la información suministrada a la Comisión Nacional Valores y otros organismosreguladores, se pueden determinar los nombres de partes relacionadas y de otros negocios en loscuales los funcionarios y directivos ocupan puestos de gerencia y dirección.- Determinar los nombres de todos los funcionarios y empleados pensionados o asegurados.- Revisar las listas de accionistas de:La entidad reportante.Compañías filiales y afiliadas.- Revisar los papeles de trabajo de años anteriores para identificar partesrelacionadas.- Investigar con el contador público anterior, u otros contadores públicos, respecto a lasentidades relacionadas, así como el conocimiento de partes relacionadas existentes, y la medida enque la gerencia se encuentra*Véase la interpretación de estos términos en el apéndice de este pronunciamiento.- involucrada en transacciones importantes.- Revisar transacciones de inversiones importantes durante el período que se examina, paradeterminar si la naturaleza y grado de las inversiones efectuadas durante el período, dieron lugar a lacreación de partes relacionadas.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 410. Los siguientes procedimientos servirán como guía para la identificación de transaccionesimportantes con partes relacionadas y para identificar transacciones importantes que puedan serindicativas de la existencia previa de relaciones:* Dé a conocer al personal de auditoria que esté revisando partes del negocio, o examinando yreportando separadamente sobre las cuentas de componentes relacionados de la entidad reportante,los nombres de las partes relacionadas conocidas, de tal forma que puedan determinar lastransacciones con ellas durante el examen.* Revise los libros de actas de la Junta Directiva y de los Comités Operacionales, para obtenerinformación con relación a transacciones importantes autorizadas, o discutidas en esas juntas.* Revise toda la información presentada a la Comisión Nacional de Valores y otros datoscomparables que se hayan suministrado a otros organismos reguladores para buscar informacióncon relación a transacciones de importancia relativa con partes relacionadas.* Revise el alcance y la naturaleza de operaciones celebradas con los principales clientes,proveedores, instituciones financieras, para buscar alguna indicación de relaciones previas noreveladas.* Considere las transacciones que existen, a las cuales no se les está dando reconocimiento

contable, tales como recibir o proveer servicios contables, de gerencia, y otros servicios, sin cargar elcosto de los mismos o que alguna otra compañía esté asumiendo los gastos del grupo.* Revise los registros contables para determinar transacciones no recurrentes o saldos nousuales, poniendo particular atención en operaciones reconocidas durante el período sobre el queestá reportando.* Revise las confirmaciones de convenios hechos para compensación de saldos, en busca dealguna indicación de saldos compensados con partes relacionadas.* Revise las facturas o cargos de las firmas de abogados que han efectuado servicios especialeso regulares a la compañía en busca de indicaciones de transacciones con partes relacionadas.* Revise las confirmaciones de préstamos por cobrar o por pagar en busca de indicaciones degarantía. Cuando existan garantías de terceras personas, determine su naturaleza y sus relacionescon la entidad reportante.EXAMEN DE LAS TRANSACCIONES CELEBRADAS ENTRE PARTES RELACIONADAS11. Después de identificar las transacciones con partes relacionadas, el contador público debeaplicar los procedimientos que considere necesarios para satisfacerse acerca del propósito,naturaleza y alcance de esas transacciones y su efecto sobre los estados financieros. Losprocedimientos deberán dirigirse hacia la obtención y evaluación de material de evidencia suficientey competente, y deben extenderse todo lo necesario para obtener esa certeza. Los procedimientosque deben ser considerados incluyen lo siguiente:• Comprenda el propósito de la transacción efectuada.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 5• Examine facturas, convenios, contratos, y otros documentos pertinentes, tales como reportesde recepción y documentos de embarques.• Determine si la transacción ha sido aprobada por la Junta Directiva u otros funcionariosapropiados.• Pruebe la razonabilidad de los importes que serán revelados, o considerados para revelar, enlos estados financieros.• Realice las gestiones necesarias para auditar los saldos entre compañías afiliadas, aún en elcaso en que los ejercicios fiscales difieran, examinando con los contadores públicos de cada una delas partes, las transacciones entre partes relacionadas, con un intercambio apropiado de informaciónimportante.- Inspeccione o confirme, y obtenga a satisfacción seguridad de las garantías colateralesotorgadas.12. Cuando sea necesario comprender a fondo una determinada transacción deben serconsiderados los siguientes procedimientos, que de otra forma no serían necesarios, para cumplircon normas de auditoria de aceptación general.- Confirme las condiciones e importes de la transacción, incluyendo garantías ycualquier otra información importante, con la otra parte o partes relacionadas.• Inspeccione las evidencias en poder de la otra parte o partes relacionadas.• Confirme o discuta la información importante con los intermediarios, tales como

bancos, agentes, abogados, para obtener una mejor comprensión de la transacción.• Consulte publicaciones financieras, manuales, entidades de crédito, y cualquier otrafuente de información cuando exista alguna razón para creer que en algunas transaccionesefectuadas con clientes, proveedores u otros negocios no relacionados, se carece de conocimientossustanciales.- Con relación a saldos importantes no cobrados, garantías, y de otras obligaciones, obtengainformación sobre la capacidad financiera de la otra parte o partes- relacionadas. Esta información debe ser obtenida de estados financieros auditados, o noauditados, declaraciones de impuestos, reportes emitidos por organismos reguladores, autoridadesfiscales, publicaciones financieras o entidades de crédito. El contador público deberá decidir acercadel grado de seguridad requerido, y hasta qué punto la información existente puede proporcionar talseguridad.REVELACIONES13. Para satisfacerse respecto a lo adecuado de la revelación de las transacciones con partesrelacionadas, el contador público debe determinar si ha obtenido evidencia suficiente y competenteque le permita comprender la relación entre las partes, la esencia de la transacción, la cual puedediferir de su forma, y los efectos de la transacción sobre los estados financieros. Con base a loanterior el contador público deberá evaluar toda la información que se le pueda suministrar de laMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 6transacción y satisfacerse, basado en su juicio profesional, que la transacción está adecuadamenterevelada en los estados financieros.14. La revelación de transacciones celebradas con partes relacionadas, que son importantes enlo individual o en su conjunto, deberá incluir lo siguiente:-La naturaleza de la relación.-Una descripción de la transacción (resumida cuando sea apropiado)por el período sobre el que estáreportando, incluyendo importes, si los hay, y cualquier otra información que seconsidere necesaria parapoder evaluar los efectos sobre los estados financieros.-El importe de las transacciones y los efectos de cualquier cambio en la formade establecer las condicionesde métodos que fueron empleados en el período anterior.- El importe de los saldos por cobrar o pagar de partes relacionadas y las condiciones y formasde cobro y pago.15. Excepto por transacciones rutinarias, generalmente no será posible establecer si unadeterminada transacción hubiera sido hecha si las partes no hubiesen estado relacionadas, oasumiendo que se hubieran llevado a cabo, cuáles habrían sido las condiciones y la forma.Consecuentemente, cualquier indicación en los estados financieros de que una transacción secelebró en condiciones semejantes a las que se hubieran convenido si la transacción se hubiera

celebrado con una parte no relacionada, es una aseveración difícil de determinar. Por lo tanto, si talindicación se incluye en los estados financieros y el contador público no puede asegurarse de suveracidad, entonces debe considerar el incluir en su informe un comentario a este respecto yexpresar una opinión con excepción o bien una abstención de opinión, si el contador público creeque esa revelación tiende a desorientar a los lectores de los estados financieros, debe expresar unaopinión con salvedades o negativa, dependiendo de su importancia.16. Cuando se preparan estados financieros consolidados o combinados, esta declaración no esaplicable a las operaciones de eliminación en la preparación de tales estados financieros.FECHA EFECTIVAEsta declaración tiene efecto a partir del 12 de Mayo de 1984 fecha de aprobación por la Federaciónde Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.APÉNDICEInterpretación de términosEmpresa matriz: Aquella que controla, directamente o a través de una o más de sus filiales oafiliadas, el cincuenta por ciento o más del capital de otra sociedad.Empresa filial o subsidiaria: Aquella cuyo capital social esté controlado, directa o indirectamente, enun cincuenta por ciento o más por otra sociedad.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 7Empresa asociadas: Aquella con la cual la entidad emisora haya realizado contrato para larealización, conjunta o separada, de actividades determinadas, siempre que en los beneficios opérdidas derivados de dichas actividades participe la mencionada entidadAccionistas: Aquellas personas, naturales o jurídicas, que poseen parte del capital de una empresa.Gerencia: Cualquier persona con responsabilidad para ejecutar los objetivos de la organización y conautoridad para alcanzar los objetivos, el término normalmente incluiría a los miembros de la JuntaDirectiva y otras personas que desempeñen cargos claves en el negocio (en ventas, administración,finanzas).Propietarios principales: Aquellas personas, naturales o jurídicas, que controlan más del diez porciento del capital de una empresa.Ejecutivo: Ver Gerencia.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 8. COMUNICACION ENTRE EL AUDITORPREDECESOR Y EL SUCESORINTRODUCCION1. Esta declaración proporciona una guía a ser utilizada entre el auditor predecesor y su

sucesor, cuando un cambio de auditores ha ocurrido, o está en proceso. El término "auditorpredecesor" se refiere a un auditor que ha renunciado a un trabajo de auditoria o al que se le hanotificado que sus servicios han terminado. El término "auditor sucesor" se refiere a un auditor queha aceptado un trabajo de auditoria o un auditor que ha sido invitado a hacer una propuesta para untrabajo de auditoria. Esta declaración es aplicable siempre que un auditor independiente ha sidocontratado o está por ser contratado para hacer el examen de los estados financieros de acuerdocon normas de auditoria generalmente aceptadas.2. El auditor sucesor, generalmente deberá iniciar las comunicaciones. La comunicación podráser oral o escrita, pero el auditor predecesor y el sucesor deberán guardar, con la confidencialidadque el caso requiera, la información que crucen entre sí. Esta obligación es necesaria aun cuando elauditor sucesor acepte o no el trabajo.3. Antes de la aceptación del trabajo, el auditor sucesor deberá llevar a cabo ciertascomunicaciones que están descritas en los párrafos 4 a 7. Otras comunicaciones entre el auditorpredecesor y su sucesor, están en los párrafos 8 y 9 y son aconsejables, sin embargo su uso es másflexible. El auditor sucesor puede intentar otras comunicaciones ya sea antes de la aceptación deltrabajo o posteriormente.COMUNICACIONES ANTERIORES A LA ACEPTACION DELTRABAJO POR EL AUDITOR SUCESOR4. Es un procedimiento necesario el efectuar preguntas por el auditor sucesor, en vista de queéstas podrán proporcionar al mismo, la información que lo ayude en la decisión de aceptar o no eltrabajo. El auditor sucesor deberá tener en mente que además de otras cosas, el auditor predecesory el cliente pueden haber tenido desacuerdos acerca de principios de contabilidad, procedimientosde auditoria o asuntos relacionados importantes.5. El auditor sucesor deberá explicar a su cliente en perspectiva la necesidad de hacerpreguntas al auditor predecesor y deberá obtener el permiso para hacerlo. Excepto por loestablecido en el código de ética profesional, a un auditor le está prohibido revelar informaciónconfidencial obtenida en el curso de una auditoria, a menos que el cliente lo permita. Por lo tanto, elauditor sucesor deberá pedir a su cliente en perspectiva que autorice al auditor predecesor a queresponda en su totalidad las preguntas del sucesor. Si el cliente en perspectiva rehúsa responder olimita las respuestas del auditor predecesor, el auditor sucesor deberá preguntar las causas yconsiderar las ¡aplicaciones que éste aspecto pueda tener en la aceptación de su trabajo.6. El auditor sucesor deberá hacer preguntas específicas y razonables al auditor predecesoracerca de asuntos que aquél crea lo ayudarán en la aceptación o no del trabajo. Sus preguntasMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2

deberán incluir aspectos específicos acerca, además de otras cosas, de hechos que puedan recaersobre la integridad de la gerencia, sobre desacuerdos con principios de contabilidad, procedimientosde auditoria u otros asuntos importantes, y sobre su entendimiento de las razones para el cambio deauditores.7. El auditor predecesor deberá responder pronta y totalmente sobre hechos conocidos por él, alas preguntas razonablemente efectuadas por su sucesor. Sin embargo, si él decide, debido acircunstancias no usuales tales como litigios, no dar respuestas completas a las preguntas, deberáindicar que sus respuestas son limitadas. Si el auditor sucesor recibe una respuesta limitada, deberáconsiderar sus implicaciones para decidir si acepta o no el trabajo.OTRAS COMUNICACIONES8. Cuando un auditor sucede a otro, el sucesor deberá obtener evidencia suficiente competentepara proporcionar bases razonables para expresar su opinión sobre los estados financieros que él seha comprometido examinar, así como la consistencia de la aplicación de los principios decontabilidad aplicables en el año con los del año anterior. Lo anterior será efectuado por laaplicación apropiada de procedimientos de auditoria a las cuentas de balance al principio del períodosujeto a examen y en algunos casos a las operaciones de períodos anteriores. El examen delauditor sucesor se le facilitaría:a) haciendo preguntas específicas al auditor predecesor, acerca de asuntos que el sucesor creepodrán afectar la forma de llevar a cabo su examen, tales como áreas de auditoria que han requeridouna excesiva cantidad de tiempo o problemas suscitados por las condiciones del sistema decontabilidad y registro, yb) revisión de los papeles de trabajo del auditor predecesor. Para efectos de su dictamen, sinembargo, el auditor sucesor no deberá hacer referencia al dictamen o trabajo hecho por el auditorpredecesor, como base en parte, para su propia opinión.9. El auditor sucesor deberá pedir al cliente que autorice una revisión de los papeles de trabajodel auditor predecesor. Es una costumbre que en tales circunstancias el auditor predecesor estédisponible a las consultas del auditor sucesor y facilite la revisión de algunos de sus papeles detrabajo. El auditor predecesor y el sucesor deberán estar de acuerdo sobre los papeles que podránestar disponibles para su revisión y sobre aquellos que podrán ser copiados. Comúnmente el auditorpredecesor deberá permitir a su sucesor la revisión de papeles de trabajo relativos a asuntos deimportancia y de continuidad en la contabilidad, tales como los análisis en papeles de trabajo de lascuentas del balance general, circulantes y a largo plazo y aquellos relativos a contingencias. Sin

embargo, pueden existir razones que hagan al auditor predecesor decidir no permitir una revisión desus papeles de trabajo. Además, cuando más de un auditor sucesor se está considerando para laaceptación de un trabajo de auditoria, el auditor predecesor no deberá estar disponible o facilitar suspapeles de trabajo, hasta que el sucesor haya aceptado el trabajo.ESTADOS FINANCIEROS EMITIDOS POR ELAUDITOR PREDECESOR10. Si el auditor sucesor durante su examen se da cuenta de información que lo guíe a creer quelos estados financieros emitidos por el auditor predecesor podrían requerir una revisión, deberásolicitar a su cliente que arregle una cita con las partes para discutir esa información e intentarMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3aclarar el asunto. Si el cliente rehúsa o el auditor sucesor no está satisfecho con los resultados, esteúltimo podrá consultar con su abogado para decidir sobre la acción siguiente.DICTAMEN DEL AUDITOR PREDECESOR11. Por lo general, un auditor anterior podría encontrarse en la posición de reemitir su dictamensobre los estados financieros de algún periodo anterior, a solicitud de su antiguo cliente, siempre ycuando pueda efectuar los arreglos necesarios con el mismo para presentarle el servicio y puedaaplicar los procedimientos descritos en el párrafo 12.REEMISION DE UN DICTAMENTE DEL AUDITOR PREDECESOR12. Antes de reemitir un dictamen sobre los estados financieros de algún período anterior, elauditor predecesor debe considerar si su opinión previa sobre esos estados financieros, todavía esapropiada. La forma o el tipo de presentación de los estados financieros del período anterior por unoo más eventos subsecuentes, pueden motivar que la opinión previa del auditor predecesor resulteinapropiada. Consecuentemente, el auditor predecesor deberá: (a) leer los estados financieros delperíodo anterior, (b) comparar los estados financieros de períodos anteriores que dictaminó, con losestados financieros que le presentan para tales fines y (c) obtener una carta de representación porparte del auditor sucesor. Tal carta deberá manifestar si el examen del auditor sucesor revelócualesquiera aspectos que, en su opinión, pudiera tener un efecto importante sobre, o requerir unarevelación en los estados financieros dictaminados por el auditor predecesor. Sin embargo, elauditor predecesor no deberá referirse en su dictamen reemitido al dictamen o al trabajo del auditorsucesor.Se reconoce que pueden existir razones por las cuales no pueda reemitirse el dictamen del auditoranterior y esta declaración no contempla las diferentes situaciones que pudieran surgir.13. Un auditor predecesor que haya convenido en reemitir su dictamen, puede enterarse de la

existencia de eventos o transacciones que ocurran con posterioridad a la fecha de la emisión de suopinión, (por ejemplo, el auditor sucesor pudiera indicar en su contestación que ciertos aspectos hantenido un efecto importante sobre los estados financieros de períodos anteriores, dictaminados por elauditor predecesor). En tales casos, el auditor predecesor deberá formular las preguntas adecuadasy aplicar otros procedimientos que considere necesarios (por ejemplo, revisar los papeles de trabajodel auditor sucesor en lo relativo a los aspectos que afectan los estados financieros del períodoanterior). Posteriormente habrá de decidir, sobre la suficiencia de la evidencia obtenida, si debe o nocambiar su opinión. Si un auditor predecesor concluye que su opinión deberá ser modificada,seguirá la guía expuesta en los siguientes parágrafos:Si durante su examen actual el auditor se entera de circunstancias o eventos que afecten a losestados financieros de algún período anterior, deberá tomar en cuenta tales situaciones cuándoactualice su dictamen sobre los estados financieros del periodo anterior. Las siguientescircunstancias o eventos, generalmente causan que un auditor exprese una opinión diferente de laemitida en un dictamen previo sobre los estados financieros del período anterior.-Resolución subsecuente de una incertidumbre.La resolución en el período actual de una incertidumbre que motivó que el auditor expresara suopinión con salvedades o se abstuviera de opinar sobre los estados financieros de algún períodoanterior elimina la necesidad de incluir la opinión con salvedades o la abstención de opinión en elMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4dictamen actualizado del auditor. Consecuentemente el dictamen actualizado del auditor sobre losestados financieros del período anterior, deberá reconocer la resolución posterior de la incertidumbrey no habrá de emitirse con salvedades por lo que se refiere a la incertidumbre ya resuelta.-Descubrimiento de una incertidumbre durante algún período subsecuente.Si durante su examen actual, el auditor se entera de la existencia de una incertidumbre que afectelos estados financieros presentados de períodos anteriores, deberá modificar su opinión oabstenerse de opinar en su dictamen actualizado sobre esos estados financieros, en virtud de laincertidumbre.-Reestructuración subsecuente de estados financieros de períodos anteriores.Si un auditor ha modificado previamente su opinión sobre los estados financieros de un períodoanterior, en virtud de una desviación de los principios de contabilidad generalmente aceptados y losestados financieros de períodos anteriores son modificados durante el período actual para cumplircon principios de contabilidad generalmente aceptados, el dictamen actualizado del auditor sobre losestados financieros del período anterior, debe mencionar que se modificó la presentación de los

estados financieros y debe expresar una opinión sin salvedades con respecto a los estadosfinancieros modificados.Si en un dictamen actualizado un auditor expresa una opinión (o se abstiene de opinar) diferente desu opinión Previa (o de su abstención de opinión) sobre los estados financieros de algún períodoanterior, deberá revelar en párrafo (s) por separado (s) en su dictamen, todas las razonesimportantes que motivaron la opinión diferente. Igualmente si la opinión actualizada es diferente auna opinión sin salvedades, el auditor debe incluir en el párrafo de la opinión (o en el párrafo de laabstención) de su dictamen, la modificación apropiada así como una referencia a el (los) párrafo (s)por separado. El (los) párrafo (s) intermedio (s) deberá (n) revelar: (a) la fecha del dictamen anterior,(b) el tipo de opinión expresada anteriormente, (c) las circunstancias o eventos que motivaron que elauditor expresara una opinión diferente y (d) que la opinión actualizada del auditor sobre los estadosfinancieros del período anterior, difiera de la previamente emitida sobre esos estados. Acontinuación se mencionan algunos ejemplos de párrafos intermedios que resultan apropiados en loscasos en que el auditor exprese una opinión diferente de la expresada en su dictamen sobre losestados financieros de algún período anterior.-Resolución durante el período actual de una incertidumbre existente en algún período anterior,que no requiere ajustes a los estados financieros.En nuestro dictamen del 1° de marzo de 19x2, nuestra opinión sobre los estados financieros del año19xl, se emitió con una salvedad, la cual estaba sujeta a los efectos de los ajustes, si hubiere alguno,que pudieran haberse requerido si se hubiese conocido la resolución de cierto litigio. Como sedescribe en la Nota X el litigio terminó el 1° de noviembre de 19x2 sin que existiese algún cargoimportante para la Compañía. Consecuentemente, nuestra opinión actual sobre los estadosfinancieros que se acompañan del año 19xl, difiere de la expresada en nuestro dictamen anterior.-Resolución durante el período actual de una incertidumbre existente en un período anterior y querequiere reconocimiento en los estados financieros actuales.En nuestro dictamen del 1° de marzo de 19x2, nuestra opinión sobre los estados financieros del añode 19xl, se emitió con una salvedad, la cual estaba sujeta a la realización de la inversión en laMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 5compañía Z, como se describe en la nota X. El importe acumulado de esa inversión se cargó a lasoperaciones del año actual, para cumplir con principios de contabilidad generalmente aceptados.Consecuentemente, nuestra opinión actual sobre los estados financieros que se acompañan del año19x1, difiere de la expresada en nuestro dictamen anterior.

-Una nueva incertidumbre que afecta a los estados financieros tanto actuales como de períodosanteriores.Como se describe en la Nota X, una serie de demandas se promovieron en contra de la Compañía,posteriores a la fecha de emisión de nuestro dictamen sobre los estados financieros del año 19x1.En estas demandas se exige el pago de daños substanciales como resultados de violaciones a laLey de Inversiones Extranjeras ocurridos en años anteriores.La compañía está en proceso de resolver estas demandas, por la vía legal, pero su resultado final esincierto a la fecha. En nuestro dictamen del 1° de marzo de l9x2, nuestra opinión sobre los estadosfinancieros del año 19xl se emitió sin salvedades; sin embargo, en virtud del litigio antesmencionado, nuestra opinión actual sobre los estados financieros que se acompañan del año 19xl,difiere de la expresada en nuestro dictamen anterior.-Reestructuración subsecuente de los estados financieros de períodos anteriores para cumplir conprincipios de contabilidad generalmente aceptados.En nuestro dictamen del 1°0 de marzo de 19x2, expresarnos una opinión en el sentido que losestados financieros del año de 19xi no presentan razonablemente la situación financiera, losresultados de operación y los cambios en la situación financiera de conformidad con principios decontabilidad generalmente aceptados en virtud de la existencia de dos faltas a tales principios: (1) laCompañía registró el importe de su propiedad, planta y equipo a valor de avalúo y calculó ladepreciación a tales valores y (2) la Compañía no reconoció el impuesto sobre la Renta diferidocorrespondiente a las diferencias temporales entre la utilidad reportada para fines financieros y lareportada para fines fiscales. Como se describe en la Nota X, la Compañía reestructuró los estadosfinancieros del año 19xl, para cumplir con principios de contabilidad generalmente aceptados.Consecuentemente, nuestra opinión actual sobre los estados financieros que se acompañan del año19x1, difiere de la expresada en nuestro dictamen anterior.14. El conocimiento del auditor predecesor sobre las circunstancias actuales de su antiguocliente, está limitado, en virtud de que ya no existe una relación continua. Por consiguiente, cuandodecida reemitir su dictamen sobre los estados financieros de períodos anteriores, el auditorpredecesor deberá usar la misma fecha de su anterior dictamen, con objeto de evitar cualquierasociación al hecho de que revisó registros, transacciones o eventos posteriores a esa fecha. Si elauditor predecesor modifica su dictamen o si los estados financieros se reestructuran, deberá usaruna "doble fecha" en su dictamen.DICTAMEN NO INCLUIDO DEL AUDITOR PREDECESOR15. Si los estados financieros de un período anterior han sido examinados por un auditorpredecesor cuyo dictamen no se incluyó, el auditor sucesor deberá indicar en el párrafo del alcance

de su dictamen: (a) que los estados financieros del período anterior fueron examinados por otrosauditores. El auditor sucesor no deberá mencionar el nombre del auditor predecesor en su dictamen,sin embargo, el auditor sucesor puede mencionar el nombre del auditor predecesor si absorbió laMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 6práctica del predecesora través de una fusión con el mismo. (b) la fecha en que ellos dictaminaron;(c) el tipo de opinión expresada por el auditor predecesor y (d) las razones expuestas, si la opiniónque se emitió fue diferente a una opinión sin salvedades.Un ejemplo de dictamen del auditor sucesor cuando no incluye el dictamen del auditor predecesor,es el siguiente:Hemos examinado el balance general de la Compañía XYZ al 31 de diciembre de l9x2 y los estadosde ganancias y pérdidas, movimientos en las cuentas de patrimonio y de cambios en la situaciónfinanciera por el año que terminó en esa fecha. Nuestro examen se efectuó de acuerdo con normasde auditoria de aceptación general y, en consecuencia incluyó las pruebas de los registros decontabilidad y los demás procedimientos de auditoria que consideramos necesarios en lascircunstancias. Los estados financieros de la Compañía XYZ por el año que terminó el 3l dediciembre de 19xl fueron examinados por otros auditores, quienes en su dictamen de fecha 10 demarzo de 19x2, expresaron una opinión sin salvedades sobre los mismos.En nuestra opinión, los estados financieros de 19x2 antes mencionados presentan razonablementela situación financiera de la Compañía XYZ al 31 de diciembre de lgx2, el resultado de lasoperaciones y los cambios en su situación financiera por el año que terminó en esa fecha, deconformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados que fueron aplicadosuniformemente con relación al año anterior,Si la opinión del auditor predecesor fue diferente a una opinión sin salvedades el auditor sucesordebe describir la naturaleza y razón de la salvedad, como se indica en el siguiente ejemplo:Los estados financieros al 31 de diciembre de l9xl fueron examinados por otros auditores cuyaopinión, de fecha 1° de marzo de l9x2, se emitió con una salvedad, en virtud de estar sujeta a losefectos de cualquier ajuste a los estados financieros del año l9xl que pudieren ser necesarios si sehubiera conocido la resolución del litigio que se comenta en la Nota X a los estados financieros.Si los estados financieros del período anterior han sido reestructurados, el párrafo del alcancedeberá indicar que un auditor predecesor examinó los estados financieros del período anterior antesde haber sido reestructurados. Además, si el auditor sucesor logra satisfacerse de lo adecuado de lareestructuración, puede también incluir el siguiente párrafo en su dictamen.Igualmente revisamos los ajustes descritos en la Nota X que sirvieron para reestructurar los estados

financieros de l9xx. En nuestra opinión, tales ajustes son apropiados y fueron incluidoscorrectamente en los estados financieros de 19xx.16. La presente Declaración "Comunicación entre el Auditor Predecesor y el Sucesor", fue aprobadapor el Comité de Normas y Procedimientos de Auditoria (1985-1987), de la Federación de Colegiosde Contadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACIÓN SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 9. PROCEDIMIENTOS ANALITICOSDE REVISIÓNINTRODUCCIÓN1.- Esta declaración se aplica a los procedimientos analíticos de revisión en un examenefectuado de acuerdo con las normas de auditoria de aceptación general. Proporciona una guía paraconsideraciones del auditor cuando aplica tales procedimientos, pero no especifica losprocedimientos de revisión analítica que se requiere en esta Declaración.2.- Los procedimientos analíticos de revisión corresponden a pruebas substantivas de lainformación financiera hecha por un estudio y comparación entre los datos. El grado de confianzadel auditor en las pruebas substantivas puede derivarse de las pruebas de detalle de lastransacciones y saldos, de los procedimientos de revisión analítica o de la combinación de ambos.Tal decisión dependerá de cómo juzgue el auditor la efectividad y eficiencia esperadas de los tiposde procedimientos respectivos.3.- Un premisa básica que soporta la aplicación de los procedimientos de revisión analíticaespecifica que el auditor puede razonablemente esperar que existan y que continúen, en la ausenciade condiciones conocidas que lo impidieran, ciertas relaciones entre la información. La existencia deesas relaciones constituye para el auditor la evidencia requerida por la tercera norma del campo detrabajo. La aplicación de los procedimientos analíticos de revisión puede indicar la necesidad deprocedimientos adicionales o indicar la disminución del alcance de otros procedimientos deauditoria.4.- Cuando los procedimientos analíticos de revisión identifican fluctuaciones que no seesperaban, o la ausencia de fluctuaciones cuando estas se esperaban u otras partidas queaparezcan anormales, el auditor deberá investigarlas si considera que son indicativas de hechosque tengan un efecto importante en su examen.OPORTUNIDAD Y OBJETIVOS DE LOS PROCEDIMIENTOSSUBSTANTIVOS DE REVISION5.- La oportunidad en la aplicación de los de los procedimientos analíticos de revisión variará deacuerdo a los objetivos del auditor. Los procedimientos analíticos de revisión pueden llevarse a caboen diferentes etapas del examen, tales como:a. En la etapa inicial de la planeación, para ayudar en la determinación de la naturaleza,alcance y oportunidad de otros procedimientos de auditoria, indicando, entre otras cosas, hechosimportantes que deban tomarse en cuentas durante el examen.

b. Durante el transcurso del examen, junto con otros procedimientos aplicados por el auditor aelementos individuales de la información financiera.c. A la terminación del examen o cerca de la misma, como una revisión general de lainformación financiera.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2NATURALEZA DE LOS PROCEDIMIENTOSANALITICOS DE REVISION6. Los procedimientos analíticos de revisión comprenden lo siguiente:a. Cotejo de la información financiera con la información comparable del año o años anteriores.b. Comparación de la información financiera con los resultados proyectados (por ejemplo,presupuestos y pronósticos).c. Estudio de las relaciones de los elementos de la información financiera que se esperaría deacuerdo a un patrón predecible, basado en la experiencia de la entidad.d. Comparación de la información financiera con información semejante relacionada a laindustria en que opera la entidad.e. Estudio de las relaciones de la información financiera con la información no financieraimportante.Varios métodos pueden utilizarse para llevar a cabo estos procedimientos. Estos pueden hacerseutilizando cifras monetarias, unidades, razones o porcentajes. Los métodos seleccionados por elauditor forman parte de su juicio profesional.7.- Los procedimientos analíticos de revisión pueden aplicarse a la totalidad de la informaciónfinanciera de la entidad, a la información financiera de los componentes, tales como subsidiarias odivisiones y a elementos individuales de la información financiera. Durante la planeación y ejecuciónde los procedimientos analíticos de revisión, el auditor debe considerar los siguientes factores:a. La naturaleza de la entidad. Por ejemplo, un auditor que realiza un examen de una entidaddiversificada, puede concluir que la aplicación de los procedimientos analíticos de revisión a losestados financieros consolidados, no pueden ser tan efectivos o eficientes como la aplicación deesos procedimientos a los estados financieros consolidados de una entidad que no es diversificada.b. El alcance del compromiso. Por ejemplo, un examen de un elemento específico, cuenta opartida de unos estados financieros, puede requerir menos procedimiento analítico de revisión quelos que requeriría un examen de estados financieros.c. La disponibilidad de la información financiera acerca de la situación financiera y resultados deoperación de la entidad. Como ejemplos se pueden mencionar los presupuestos y pronósticos y lainformación financiera detallada acerca de las subsidiarias o divisiones de la entidad y de losperíodos intermedios.d. La disponibilidad de la información relevante no financiera. Como ejemplos se puedenmencionar las unidades producidas o vendidas, número de empleados, horas trabajadas por el

personal no asalariado y pies cuadrados de la superficie del piso de ventas, que pueden relacionarsecon la información financiera,e. La confiabilidad de la información financiera y no financiera. El auditor basado en suconocimiento de la entidadMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3y en el de los medios con los cuales se produce la información, debe tomar en cuenta laposibilidad que la informaciónfinanciera o no financiera, pudiera ser o no confiable. Además de lo anterior, el auditor,debe tomar en consideraciónlos conocimientos obtenidos durante revisiones anteriores, los resultados de su estudio yevaluación del control internoy los resultados de sus pruebas detalladas de transacciones y saldos. También deberátomar en cuenta la importancia delos ajustes contables que hayan resultado de revisiones anteriores, por ejemplo, el auditorpuede decidir no llevar acabo ciertos procedimientos analíticos de revisión hasta no estar próximo el final de surevisión, si es que algún saldodel balance de comprobación pueda requerir de un ajuste; o puede decidir llevar a caboalgunas comprobaciones entre losingresos y gastos reales con los presupuestados, siempre y cuando el presupuesto esuna herramienta de motivación yno una estimación de la más probable posición financiera, resultados de operaciones ycambios en la posiciónfinanciera (*).f. La disponibilidad y comparabilidad de la información financiera relacionada con la industria enla cual opera la entidad. El auditor debe tomar en cuenta la información de la industria, tal como elmargen de utilidad bruta; esta información que está razonablemente disponible y actualizada ycualquier dato usado para determinar si la información puede no ser comparable con cualquierentidad que produzca y venda productos especializados.INVESTIGACION DE FLUCTUACIONES IMPORTANTES8. El auditor deberá investigar las fluctuaciones no previstas, la ausencia de fluctuacionesesperadas así como cualquier otra partida que parezca ser inusual y que haya sido identificada poralgún procedimiento analítico de revisión, cuando él crea que estas fluctuaciones o partidas insólitasimportantes tengan un efecto significativo en su revisión. Cuando se estén investigando talesfluctuaciones significativas, el auditor normalmente empezaría haciendo una investigación apropiadacon la gerencia. Deberá:a. Evaluar la razonabilidad del resultado de sus investigaciones por medio de su conocimientodel negocio y cualquier otra información obtenida durante la revisión, yb. Evaluar la necesidad de corroborar los resultados de sus investigaciones por medio de laaplicación aceptable delas fluctuaciones importantes, el auditor deberá llevar a caboprocedimientos adicionales para investigar talesfluctuaciones.(*) Sustituido por Estado de Flujo del Efectivo. Ver DPC 119.- Al decidir la naturaleza y extensión de los procedimientos que va a aplicar en la investigaci6n

de las fluctuaciones importantes, el auditor deberá considerar los siguientes factores:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4a. El objetivo de los procedimientos analíticos de revisión. Por ejemplo, el objetivoposiblemente ayude al auditor en la planeación de su investigación, identificando áreas que puedannecesitar una consideración especial (tal como la identificación de algún incremento importante enlos inventarios, por medio de un inventario físico). La extensión que el auditor decida dar, paracorroborar una explicación de una fluctuación importante en esas circunstancias, depende si elresultado de la planeación de la auditoria que está llevando a cabo, haya provisto de otra manerasuficiente evidencia importante.b. La naturaleza de la partida. Por ejemplo, un auditor que investiga una fluctuación en larotación de inventarios de una compañía manufacturera pudiera necesitar corroborar las respuestasa sus indagaciones obteniendo otra evidencia importante, como por ejemplo, evidencia respecto acantidades anormales de inventario, que había a la fecha de los estados financieros. Por elcontrario, el auditor podría limitar a simples indagaciones su investigación de la fluctuación enseguros pagados por anticipado por la misma compañía.c. El conocimiento del auditor acerca de las operaciones de la entidad. Por ejemplo, el auditorpuede estar enterado dela existencia de una prolongada huelga de los empleados de la compañía durante elaño. Pudiendo concluir que ésta es una explicación satisfactoria de una baja en el volumen de lasventas y no aplicar otros procedimientos para investigar una fluctuación importante.d. Los resultados de otros procedimientos de auditoria. Por ejemplo, el auditor puede decidir noaplicar otros procedimientos para investigar una fluctuación importante en el gasto de la depreciaciónporque como resultado de sus pruebas de las transacciones de propiedad, planta y equipo, hayacomprobado la existencia de las mayores altas o bajas.e. El estudio del auditor y la evaluación del control interno contable. Por ejemplo, la extensiónque el auditor decida dar a sus pruebas, para corroborar una explicación de un incremento en losgastos por cuentas malas, dependerá de su evaluación del control interno en el Departamento deCrédito.10. En su investigación de las fluctuaciones importantes, el auditor también deberá tomar encuenta el posible efecto que tengan sus resultados, sobre el alcance de su auditoria de cuentasafines. Por ejemplo, un resultado que muestre que las cuentas por cobrar se han incrementadodebido a un lento cobro en un «ambiente de dinero escaso», puede indicar la necesidad de extendersus pruebas de cobrabilidad.VIGENCIA11. La presente Declaración «Procedimientos Analíticos de Revisión», fue aprobada por elComité de Normas y Procedimientos de Auditoria (1985-1987), de la Federación de Colegios de

Contadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACIÓN SOBRE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 9. PROCEDIMIENTOS ANALITICOSDE REVISIÓNINTRODUCCIÓN1.- Esta declaración se aplica a los procedimientos analíticos de revisión en un examenefectuado de acuerdo con las normas de auditoria de aceptación general. Proporciona una guía paraconsideraciones del auditor cuando aplica tales procedimientos, pero no especifica losprocedimientos de revisión analítica que se requiere en esta Declaración.2.- Los procedimientos analíticos de revisión corresponden a pruebas substantivas de lainformación financiera hecha por un estudio y comparación entre los datos. El grado de confianzadel auditor en las pruebas substantivas puede derivarse de las pruebas de detalle de lastransacciones y saldos, de los procedimientos de revisión analítica o de la combinación de ambos.Tal decisión dependerá de cómo juzgue el auditor la efectividad y eficiencia esperadas de los tiposde procedimientos respectivos.3.- Un premisa básica que soporta la aplicación de los procedimientos de revisión analíticaespecifica que el auditor puede razonablemente esperar que existan y que continúen, en la ausenciade condiciones conocidas que lo impidieran, ciertas relaciones entre la información. La existencia deesas relaciones constituye para el auditor la evidencia requerida por la tercera norma del campo detrabajo. La aplicación de los procedimientos analíticos de revisión puede indicar la necesidad deprocedimientos adicionales o indicar la disminución del alcance de otros procedimientos deauditoria.4.- Cuando los procedimientos analíticos de revisión identifican fluctuaciones que no seesperaban, o la ausencia de fluctuaciones cuando estas se esperaban u otras partidas queaparezcan anormales, el auditor deberá investigarlas si considera que son indicativas de hechosque tengan un efecto importante en su examen.OPORTUNIDAD Y OBJETIVOS DE LOS PROCEDIMIENTOSSUBSTANTIVOS DE REVISION5.- La oportunidad en la aplicación de los de los procedimientos analíticos de revisión variará deacuerdo a los objetivos del auditor. Los procedimientos analíticos de revisión pueden llevarse a caboen diferentes etapas del examen, tales como:a. En la etapa inicial de la planeación, para ayudar en la determinación de la naturaleza,alcance y oportunidad de otros procedimientos de auditoria, indicando, entre otras cosas, hechosimportantes que deban tomarse en cuentas durante el examen.b. Durante el transcurso del examen, junto con otros procedimientos aplicados por el auditor aelementos individuales de la información financiera.c. A la terminación del examen o cerca de la misma, como una revisión general de lainformación financiera.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2

NATURALEZA DE LOS PROCEDIMIENTOSANALITICOS DE REVISION6. Los procedimientos analíticos de revisión comprenden lo siguiente:a. Cotejo de la información financiera con la información comparable del año o años anteriores.b. Comparación de la información financiera con los resultados proyectados (por ejemplo,presupuestos y pronósticos).c. Estudio de las relaciones de los elementos de la información financiera que se esperaría deacuerdo a un patrón predecible, basado en la experiencia de la entidad.d. Comparación de la información financiera con información semejante relacionada a laindustria en que opera la entidad.e. Estudio de las relaciones de la información financiera con la información no financieraimportante.Varios métodos pueden utilizarse para llevar a cabo estos procedimientos. Estos pueden hacerseutilizando cifras monetarias, unidades, razones o porcentajes. Los métodos seleccionados por elauditor forman parte de su juicio profesional.7.- Los procedimientos analíticos de revisión pueden aplicarse a la totalidad de la informaciónfinanciera de la entidad, a la información financiera de los componentes, tales como subsidiarias odivisiones y a elementos individuales de la información financiera. Durante la planeación y ejecuciónde los procedimientos analíticos de revisión, el auditor debe considerar los siguientes factores:a. La naturaleza de la entidad. Por ejemplo, un auditor que realiza un examen de una entidaddiversificada, puede concluir que la aplicación de los procedimientos analíticos de revisión a losestados financieros consolidados, no pueden ser tan efectivos o eficientes como la aplicación deesos procedimientos a los estados financieros consolidados de una entidad que no es diversificada.b. El alcance del compromiso. Por ejemplo, un examen de un elemento específico, cuenta opartida de unos estados financieros, puede requerir menos procedimiento analítico de revisión quelos que requeriría un examen de estados financieros.c. La disponibilidad de la información financiera acerca de la situación financiera y resultados deoperación de la entidad. Como ejemplos se pueden mencionar los presupuestos y pronósticos y lainformación financiera detallada acerca de las subsidiarias o divisiones de la entidad y de losperíodos intermedios.d. La disponibilidad de la información relevante no financiera. Como ejemplos se puedenmencionar las unidades producidas o vendidas, número de empleados, horas trabajadas por elpersonal no asalariado y pies cuadrados de la superficie del piso de ventas, que pueden relacionarsecon la información financiera,e. La confiabilidad de la información financiera y no financiera. El auditor basado en suconocimiento de la entidadMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3y en el de los medios con los cuales se produce la información, debe tomar en cuenta la

posibilidad que la informaciónfinanciera o no financiera, pudiera ser o no confiable. Además de lo anterior, el auditor,debe tomar en consideraciónlos conocimientos obtenidos durante revisiones anteriores, los resultados de su estudio yevaluación del control internoy los resultados de sus pruebas detalladas de transacciones y saldos. También deberátomar en cuenta la importancia delos ajustes contables que hayan resultado de revisiones anteriores, por ejemplo, el auditorpuede decidir no llevar acabo ciertos procedimientos analíticos de revisión hasta no estar próximo el final de surevisión, si es que algún saldodel balance de comprobación pueda requerir de un ajuste; o puede decidir llevar a caboalgunas comprobaciones entre losingresos y gastos reales con los presupuestados, siempre y cuando el presupuesto esuna herramienta de motivación yno una estimación de la más probable posición financiera, resultados de operaciones ycambios en la posiciónfinanciera (*).f. La disponibilidad y comparabilidad de la información financiera relacionada con la industria enla cual opera la entidad. El auditor debe tomar en cuenta la información de la industria, tal como elmargen de utilidad bruta; esta información que está razonablemente disponible y actualizada ycualquier dato usado para determinar si la información puede no ser comparable con cualquierentidad que produzca y venda productos especializados.INVESTIGACION DE FLUCTUACIONES IMPORTANTES8. El auditor deberá investigar las fluctuaciones no previstas, la ausencia de fluctuacionesesperadas así como cualquier otra partida que parezca ser inusual y que haya sido identificada poralgún procedimiento analítico de revisión, cuando él crea que estas fluctuaciones o partidas insólitasimportantes tengan un efecto significativo en su revisión. Cuando se estén investigando talesfluctuaciones significativas, el auditor normalmente empezaría haciendo una investigación apropiadacon la gerencia. Deberá:a. Evaluar la razonabilidad del resultado de sus investigaciones por medio de su conocimientodel negocio y cualquier otra información obtenida durante la revisión, yb. Evaluar la necesidad de corroborar los resultados de sus investigaciones por medio de laaplicación aceptable delas fluctuaciones importantes, el auditor deberá llevar a caboprocedimientos adicionales para investigar talesfluctuaciones.(*) Sustituido por Estado de Flujo del Efectivo. Ver DPC 119.- Al decidir la naturaleza y extensión de los procedimientos que va a aplicar en la investigaci6nde las fluctuaciones importantes, el auditor deberá considerar los siguientes factores:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4a. El objetivo de los procedimientos analíticos de revisión. Por ejemplo, el objetivoposiblemente ayude al auditor en la planeación de su investigación, identificando áreas que puedannecesitar una consideración especial (tal como la identificación de algún incremento importante en

los inventarios, por medio de un inventario físico). La extensión que el auditor decida dar, paracorroborar una explicación de una fluctuación importante en esas circunstancias, depende si elresultado de la planeación de la auditoria que está llevando a cabo, haya provisto de otra manerasuficiente evidencia importante.b. La naturaleza de la partida. Por ejemplo, un auditor que investiga una fluctuación en larotación de inventarios de una compañía manufacturera pudiera necesitar corroborar las respuestasa sus indagaciones obteniendo otra evidencia importante, como por ejemplo, evidencia respecto acantidades anormales de inventario, que había a la fecha de los estados financieros. Por elcontrario, el auditor podría limitar a simples indagaciones su investigación de la fluctuación enseguros pagados por anticipado por la misma compañía.c. El conocimiento del auditor acerca de las operaciones de la entidad. Por ejemplo, el auditorpuede estar enterado dela existencia de una prolongada huelga de los empleados de la compañía durante elaño. Pudiendo concluir que ésta es una explicación satisfactoria de una baja en el volumen de lasventas y no aplicar otros procedimientos para investigar una fluctuación importante.d. Los resultados de otros procedimientos de auditoria. Por ejemplo, el auditor puede decidir noaplicar otros procedimientos para investigar una fluctuación importante en el gasto de la depreciaciónporque como resultado de sus pruebas de las transacciones de propiedad, planta y equipo, hayacomprobado la existencia de las mayores altas o bajas.e. El estudio del auditor y la evaluación del control interno contable. Por ejemplo, la extensiónque el auditor decida dar a sus pruebas, para corroborar una explicación de un incremento en losgastos por cuentas malas, dependerá de su evaluación del control interno en el Departamento deCrédito.10. En su investigación de las fluctuaciones importantes, el auditor también deberá tomar encuenta el posible efecto que tengan sus resultados, sobre el alcance de su auditoria de cuentasafines. Por ejemplo, un resultado que muestre que las cuentas por cobrar se han incrementadodebido a un lento cobro en un «ambiente de dinero escaso», puede indicar la necesidad de extendersus pruebas de cobrabilidad.VIGENCIA11. La presente Declaración «Procedimientos Analíticos de Revisión», fue aprobada por elComité de Normas y Procedimientos de Auditoria (1985-1987), de la Federación de Colegios deContadores Públicos de Venezuela.

Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 1DECLARACION DE NORMAS YPROCEDIMIENTOS DE AUDITORIADNA 11. EL DICTAMEN DELCONTADOR PÚBLICO INDEPENDIENTESOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROSANTECEDENTESHace veinte años, en septiembre de 1974, la Federación de Colegios de Contadores Públicos deVenezuela emitió la Publicación Técnica No. 4 titulada El Dictamen del Contador Público comodisposición normativa de la actuación del contador público venezolano en ejercicio independiente dela profesión. Dicha disposición normativa acogió los conceptos establecidos por el InstitutoAmericano de Contadores Públicos sobre la forma estándar del informe de auditoria en vigenciadesde la década de los años treinta, ligeramente modificado en cuanto a terminología en 1948,utilizada también en la mayoría, sino en todos los países del hemisferio occidental. La promulgaci6nen los Estados Unidos de la Declaración de Normas de Auditoria No. 58, más conocida como SAS58 en abril de 1988, cambió sustancialmente la forma del dictamen que estuvo en uso por más decuarenta años en ese país.Muchos años han transcurrido desde la promulgación en Venezuela de la Publicación TécnicaNúmero 4 y en todo ese tiempo nuestra profesión ha experimentado grandes cambios por ser unaprofesión muy vinculada al mundo de los negocios, que es un mundo muy dinámico y cambiante.Es por esa razón que hemos revisado nuestra práctica a fin de mantenernos al ritmo de esoscambios y de las tendencias modernas de la profesión que practicamos.La nueva forma de dictamen que se ha aprobado para Venezuela no está inspirada solamente en elSAS 58, 'Informe Sobre Estados Financieros Auditados', sino que se ha tenido en cuenta también laNorma Internacional de Auditoria No, 13, 'El Informe del Auditor Sobre los Estados Financieros'emitida por la Federación Internacional de Contadores en octubre de 1989 y la Declaración dePrincipios de Contabilidad Número 10 emitida por la Federación de Colegios de Contadores Públicosde Venezuela el 23 de agosto de 1992.Esta Declaración fue discutida por la mesa de trabajo establecida al efecto en el 5to. CongresoVenezolano de Contaduría Pública realizado en la ciudad de Valencia los días 21 y 22 de noviembrede 1992 y aceptada en la sesión plenaria y remitida al Comité de Procedimientos y Normas deAuditoria el cual incorporó al proyecto original de declaración, las sugerencias y modificaciones quese consideraron oportunas debido a los acontecimientos y circunstancias que ocurrieron conposterioridad a dicho Congreso.RESUMEN

Esta Declaración de Normas de Auditoria establece una nueva forma para el dictamen del auditor ysustituye la publicación Técnica No. 4 'El Dictamen del Contador Público'. Los aspectos másimportantes de esta Declaración son los siguientes:1. La nueva forma de dictamen:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2(a) Establece de manera explícita la diferencia entre la responsabilidad de la gerencia porla preparación de los estados financieros y la responsabilidad del auditor para expresar una opiniónsobre los mismos basado en su auditoria,(b) Incorpora un párrafo con la explicación de lo que es unaAuditoria.(c) Modifica la segunda norma de auditoria referente al dictamen del auditor enrelación con el principio de consistencia.(d) Cambia la forma de informar sobre la existencia de incertidumbres, eliminando laopinión con salvedad del tipo sujeto a' ante esas situaciones.2. Se establece una forma de dictamen para cubrir estados financieros preparados conforme a loestablecido en la Declaración de Principios de Contabilidad No. 10 (DPC-10), referente a estadosfinancieros actualizados por efectos de la inflación.3. Se incorporan asuntos no cubiertos por la Publicación Técnica No. 4, tales como:- Opinión basada en parte en el examen de otro Auditor.- Énfasis sobre determinado asunto.- Dictamen sobre Información Suplementaria a los Estados Financieros Básicos,- Dictamen sobre Elementos o Partidas específicas de los Estados Financieros.- Dictamen sobre Cumplimiento de Acuerdos, Convenios o Requisitos Reglamentariosrelacionados con Estados Financiero Auditados.- Se amplían los conceptos en situaciones cuando es necesario emitir una opinión consalvedad 'excepto por'.- Se modifica -sustancialmente el párrafo 2.9 de la Publicación Técnica No. 4 referente aopiniones parciales.- Se establecen normas para dictaminar sobre estados financieras comparativos.- Se establecen normas para dictaminar los estados financieros de las empresas reguladas porleyes especiales.A lo largo de esta Declaración se usarán con el mismo significado lassiguientes expresiones:1) Contador Público Independiente y Auditor.2) Informe de Auditoria y Dictamen.3) Estado de Resultados y Estado de Ganancias y Pérdidas.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3EL DICTAMEN DEL CONTADOR PUBLICO INDEPENDIENTE SOBRE LOS ESTADOSFINANCIEROSINTRODUCCION1. Definiciones(a) la función primaria y principal responsabilidad del contador público en su actuación comoprofesional independiente, es expresar una opinión sobre los estados financieros que ha examinado;es lo que se conoce como el 'informe de auditoria' o 'dictamen'. Este concepto está plasmado en lacuarta y quinta normas relativas al informe, que establecen lo siguiente:El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros

tomados en conjunto o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada, en cuyo casodeben indicarse las razones para dicha abstención.En todos los casos en que el nombre de un contador público quede asociado con algunos estadosfinancieros, el contador' público debe expresar, de manera clara 9 inequívoca, la naturaleza de surelación con dichos estados financieros. Si se ha realizado algún examen de ellos, el contadorpúblico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado deresponsabilidad que, como consecuencia de dicho examen asume,(b) El dictamen de auditoria es el documento que describe la naturaleza y alcance del examen delos estados financieros de una entidad y presenta la opinión del contador público independiente(auditor) sobre los estados financieros que ha examinado.(c) Constituye la evaluación por el contador público independiente (auditor) de los estadosfinancieros preparados por su cliente y es la base para establecer su responsabilidad hacia losusuarios de esos estados financieros (1).(d) Es el criterio del contador público independiente (auditor), quien llega a conclusiones:- Como resultado de un examen de estados financieros de acuerdo con normas deauditoria de aceptación general.- Mediante la aplicación de juicio y experiencia.- Haciendo una evaluación del riesgo profesional.(e) Es el producto terminado del trabajo del contador público independiente (auditor) en unexamen de estados financieros.2. Aplicabilidad(a) Esta Norma aplica al informe (dictamen) del contador público independiente (auditor) emitidoen relación con el examen de estados financieros que pretenden presentar la situación financiera, elresultado de operaciones y el movimiento del efectivo, de acuerdo con principios de contabilidad deMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 4aceptación general. La misma distingue los distintos tipos de informe, describe las circunstancias enlas que cada uno debe emitirse, y provee ejemplos de informes.(b) Esta Norma no aplica a los estados financieros sin auditoria, ni para los trabajos de revisiónlimitada o compilación de estados financieros según las Normas Sobre Servicios EspecialesPrestados por Contadores Públicos, No. 1, Preparación y Revisión Limitada de Estados Financieros.(c) Esta Norma sustituye la Publicación Técnica No. 4, emitida en septiembre de 1974 y, enconsecuencia, establece una nueva forma para el informe (dictamen) estándar del auditor.Asimismo, modifica la segunda norma relativa al informe de auditoria, párrafo 3.3.2, contenida en laPublicación Técnica No. 1, emitida en septiembre de 1974, la cual queda redactada en la formasiguiente:'El informe debe Identificar las circunstancias en las cuales tales principios no han sido observadosde manera consistente en el período corriente en relación con el período anterior'.ASPECTOS GENERALES

3. El dictamen del auditor establece que los estados financieros presentan razonablemente, entodos sus aspectos substanciases, la situación financiera de una entidad, los resultados de susoperaciones y el movimiento de su efectivo de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general. Esta conclusión se expresa solamente cuando el auditor se ha formado unaopinión sobre la base de la auditoria efectuada de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral.A pesar de que el auditor es responsable por su dictamen, la gerencia de la compañía esresponsable de los estados financieros de ésta (incluyendo las correspondientes notas) y lainformación suplementaria (si es que existe). Aún cuando el auditor prepare los estados financieros,la gerencia de la compañía debe estar de acuerdo en aceptar esa responsabilidad.4. Para propósitos de esta norma, una auditoria se define como un examen de los estadosfinancieros desarrollado de acuerdo con las normas de auditoria de aceptación general que estabanvigentes para la fecha en la que se realizó la auditoria. En algunos casos, ciertos organismosoficiales podrían prescribir sistemas de información aplicables a entidades que funcionan bajo sujurisdicción, en cuyo caso, los auditores de esas entidades deben considerar esos requerimientos.5. En todos los casos en que el nombre del auditor esté asociado con los estados financieros, elauditor debe expresar, de manera clara, la naturaleza de su relación con esos estados financieros.6. La justificación para la expresión de una opinión por parte del auditor descansa en el hechode que la auditoria fue realizada de conformidad con normas de auditoria de aceptación general ysobre sus hallazgos y conclusiones. Las normas de auditoria de aceptación general incluyen lascuatro normas del informe según están establecidas en la Publicación Técnica No. 1 de laFederación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela titulada 'Normas de Auditoria deAceptación General', en sus párrafos 3.3.1 a 3.3.5. Esta Norma establece principalmente lafraseología en el dictamen del auditor en relación con la cuarta norma del informe contenida en lamisma, con la modificación que se indica en el párrafo 7.7. La cuarta norma del informe requiere que el dictamen del auditor debe contener la expresiónde una opinión sobre los estados financieros 'considerados en conjunto', o una declaración de queMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 5una opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben explicarse las razones para no emitir unaopinión (véase el párrafo 80). La referencia en esta norma de auditoria a los estados financierosconsiderados en conjunto' se aplica no solamente a los estados financieros del período corriente,sino también a los del período o períodos anteriores que se presenten sobre una base comparativa

con los del periodo corriente (párrafos 94 al 98).8. El objetivo de la cuarta norma del informe es evitar erróneas interpretaciones acerca delgrado de responsabilidad que asume el auditor cuando su nombre está asociado con los estadosfinancieros, la referencia que se hace en dicha Norma a los estados financieros 'considerados enconjunto', se aplica igualmente a un juego completo de estados financieros o a un solo estadofinanciero (por ejemplo, al balance general) para uno o varios períodos. El auditor puede expresaruna opinión sin salvedad sobre uno de los estados financieros y expresar una opinión con salvedad,una opinión adversa o abstenerse de opinar sobre los otros estados financieros, si las circunstanciaslo requieren.9. El dictamen del auditor generalmente se emite en relación con los siguientes estadosfinancieros básicos de una entidad:- Balance general.- Estado de resultados.- Estado de movimiento de las cuentas de patrimonio.- Estado de flujo del efectivo.Cada uno de los estados financieros que han sido examinados deben se específicamenteidentificados en el párrafo introductorio del dictamen (véase párrafo 11).EL DICTAMEN ESTANDAR DE AUDITORIAEstructura del Dictamen10. El dictamen estándar de auditoria establece que los estados financieros presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de una entidad a unafecha determinada, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo durante undeterminado periodo, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Estaconclusión debe expresarse solamente cuando el auditor se ha formado tal opinión sobre la base deuna auditoria desarrollada de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general.11. El dictamen estándar de auditoria; (a) identifica los estados financieros que han sidoexaminados; (b) describe la naturaleza de una auditoria; y (c) expresa la opinión del auditor sobre losestados financieros que ha examinado. El mismo se compone de tres partes y siete elementosbásicos.Primera parte -(a) El título 'Dictamen del (los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)'. Este título debeomitirse si el contador público no es independiente,Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 6(b) Destinatario.Segunda parte -(c) Un párrafo introductorio en el cual -1. Se declara que los estados financieros identificados en el informe fueron auditados.2. Se hace una declaración de que los estados financieros examinados son responsabilidad dela gerencia de la entidad y que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre esosestados financieros como resultado de su auditoria(1).(d) Un segundo párrafo referente de que el examen fue realizado de acuerdo con normas de

auditoria de aceptación general.1. Se hace una declaración de que el examen fue realizado de acuerdo con normas de auditoriade aceptación general.2. Se explica que las normas de auditoria de aceptación general requieren que el auditorplanifique y desarrolle la auditoria para obtener una seguridad razonable acerca de si los estadosfinancieros están libres de errores o falsedades importantes, dentro del contexto de la materialidad oimportancia relativa.3. Se declara que una auditoria incluye -Un examen, a base de pruebas, de las evidencias que soportan las cifras y revelaciones en losestados financieros.Una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las estimaciones de la gerencia.Una evaluación de la presentación de los estados financieros comoun todo.4. Una aclaración por el auditor de que su examen provee una base razonable para su opinión.(e) Un tercer párrafo explicando que los estados financieros presentan razonablemente en todossus aspectos substanciases, la situación financiera de la entidad a la fecha del balance general, losresultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el periodo entonces terminado,de conformidad con principios de contabilidad (3).Tercera parte -(f) El nombre de la firma de contadores públicos (si es una firma), el nombre del ContadorPúblico, la expresión 'Contador Público' debajo del nombre, la firma autógrafa y el número decolegiación.Ejemplo: Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXXXMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 7(g) La fecha del informe, indistintamente en la parte superior o interior del informe.Salutación12. El informe debe dirigirse al órgano de la compañía que lo contrató para examinar los estadosfinancieros de ésta, por ejemplo, a la junta directiva, a la asamblea de accionistas o a ambos, si elnombramiento fue hecho por el primero y ratificado por el segundo.También puede ser dirigido a los socios o al propietario del negocio, según el caso. En ocasiones, elcontador público es contratado para que examine los estados financieros de una compañía que noes su cliente, como el caso de las adquisiciones de negocios, litigios, etc. En estos casos, el Informedebe ser dirigido a su cliente y no a los directores o accionistas de la compañía cuyos estadosfinancieros fueron examinados.Firma13. El dictamen debe indicar el nombre del auditor, el título de Contador Público, su número de

colegiación y su firma autógrafa. Si el auditor actúa en nombre- de una firma de contadorespúblicos, el nombre de la firma debe preceder al nombre del auditor.Fecha del Dictamen14. El Informe debe fecharse el día en que terminan todos los procedimientos de auditoriaimportantes; normalmente es la fecha en que se termina el trabajo en la oficina del cliente.15. El informe debe emitirse al cliente prontamente después de finalizado el trabajo. El auditordebe estar alerta acerca de los eventos ocurridos con posterioridad a la fecha en que se termina eltrabajo y la fecha de emisión del informe, a fin de tomar las medidas que sean adecuadas según loestablecido en los procedimientos de auditoria para la revisión de los eventos subsecuentesocurridos con posterioridad a la fecha de los estados financieros. Igualmente, el auditor deberá darconsideración a los eventos subsecuentes ocurridos entre la fecha de los estados financieros y lafecha de terminación de su trabajo en la oficina del cliente, a los efectos de dar reconocimiento en suinforme a esos eventos y a los efectos también de fechar su informe.16. Esta Norma explica los distintos tipos de opinión que el auditor puede expresar en cada unade las circunstancias que se pueden presentar. También regula aquellas situaciones en las cuales elauditor tiene que desviarse de la forma estándar del informe Y provee los lineamientos que debeseguir en esas circunstancias.Opinión sin Salvedad (Limpia)17. Una opinión sin salvedad (limpia) en el dictamen del auditor declara que los estadosfinancieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera,los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de la entidad, de conformidad conprincipios de contabilidad de aceptación general. Este es el tipo de informe que se presenta en losejemplos que siguen al párrafo 19.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 818. Los ejemplos 1 al 10 a continuación de este párrafo presentan las formas de dictamenestándar del auditor sobre los estados financieros para un sólo año y para dos años, Estas formas dedictamen se ajustan a la Declaración de Principios de Contabilidad No. 10 (DPC-10) de laFederación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, 'Normas para la elaboración deEstados Financieros Ajustados por Efectos de la Inflación' y los boletines de Actualización de laDPC-10. Los ejemplos 1 y 2 se refieren a la forma de dictamen sobre estados financieros para unsólo año, bien sea que se presenten cifras históricas con la cifras actualizadas en un sólo estadofinanciero o que se presenten estados financieros actualizados por separado, mientras que losejemplos 3 y 4 se refieren a la forma de dictamen sobre estados financieros para dos años,igualmente si las cifras históricas y las cifras actualizadas se presenten en un sólo estado financieroo en estados por separado.

El párrafo 14 del Primer Boletín de Actualización de la DPC-10 establece que a partir de la entradaen vigencia del citado Boletín (8 de noviembre de 1992), aquellas entidades que opten por presentarlos estados financieros actualizados como únicos, estarán cumpliendo con los principios decontabilidad de aceptación general. Para los periodos económicos que comiencen después del 31de diciembre de 1995, solamente los estados financieros actualizados estarán presentados deconformidad con principios de contabilidad de aceptación general (párrafo 15 del Primer Boletín deActualización). El ejemplo 5 se refiere a 1a situación aquí explicada.Según lo establece la Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC 10), los estadosfinancieros presentados con cifras históricas solamente, no están de acuerdo con principios decontabilidad de aceptación general y, en consecuencia, estarán comprendidos dentro de lassituaciones previstas en el párrafo 68' sobre revelación inadecuada, Sin embargo durante el periodotransitorio hasta el 31 de diciembre de 1995, se deben presentar los estados financieros históricosjunto con los actualizados por los efectos de la inflación en un solo informe, mientras que los estadosfinancieros actualizados si pueden presentarse como únicos. Si durante este periodo transitorio nose presentan los estados financieros actualizados en forma integral junto con los históricos, tambiénestaríamos en presencia de las situaciones indicadas en el párrafo 68 sobre revelación inadecuada.A partir del 31 de diciembre de 1995 todas las entidades de cualquier naturaleza y ramo estánobligadas a presentar los estados financieros actualizados por los efectos de la inflación comoinformación básica.Cuando las entidades no presenten los estados financieros ajustados por los efectos de la Inflaciónen forma integral y la antigüedad de los activos, la inversión de los accionistas y la posiciónmonetaria promedio mantenido durante el periodo, si bien son importantes, no modificabansignificativamente las cifras históricas, estaríamos dentro del rango de una opinión con salvedad deacuerdo a lo establecido en el párrafo 68 y debe utilizarse la forma número 6 de dictamen.Cuando las entidades no presenten los estados financieros actualizados por los efectos de lainflación en forma integral y la antigüedad de los activos, la inversión de los accionistas y la posiciónmonetaria neta promedio mantenida durante el periodo son de tal importancia que modificaríansustancialmente las cifras históricas, estaríamos dentro del rango de una opinión adversa de acuerdoa lo establecido en el párrafo 68 y debe utilizarse la forma número 7 de dictamen.Las entidades reguladas por Leyes Especiales están obligadas a emitir estados financieros deacuerdo con las normas establecidas por los Entes Reguladores. Si estas normas difieren de losPrincipios de Contabilidad de Aceptación General, el auditor debe dejar claro en un párrafo

intermedio del informe que su trabajo está relacionado con la obligación de las entidades de cumplirMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 9con la normativa legal, pero que los estados financieros presentados no están de acuerdo conPrincipios de Contabilidad de Aceptación General (debe indicarlo en forma clara y expresa) que lepermitan informar que presentan razonablemente la situación financiera de acuerdo con esosprincipios. En este caso deben usarse las formas 8, 9 y 10 relativas a: (8) desconocimiento de losefectos del incumplimiento, de los principios de contabilidad; (9) conocimiento de los efectos y, éstosson de baja materialidad, y (10) conocimiento de los efectos y éstos son de alta materialidad.La presentación de la información financiera actualizada por los efectos de la inflación como notas alos estados financieros que -M no han sido actualizados en forma integral no está de acuerdo con losprincipios de contabilidad de aceptación general.Ejemplo 1MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN LAS CIFRAS HISTORICASCON LAS CIFRAS ACTUALIZADAS EN UN SOLO ESTADO FINANCIERO(ESTADOS FINANCIEROS PARA UN AÑO)PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo; S.A.:He (hemos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) de Compañía Ejemplo, S.A. (ycompañías filiales) al 31 de diciembre de 19X1, y de los estados (consolidados) conexos deresultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por el año entoncesterminado, que se acompañan, expresados en cifras históricas y en valores actualizados a fin dereflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda. La preparaciónde dichos estados financieros e responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestraresponsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi (nuestra)auditoria.Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero

(consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mí (nuestra) opinión.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19xl, los resultados de sus operaciones y losmovimientos de su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXXX2 de febrero 19X2Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 10Ejemplo 2MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS HISTORICOS YACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME (ESTADOS FINANCIEROS (PARA UNAÑO)PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) de Compañía Ejemplo, S.A. (ycompañías filiales) al 31 de diciembre de 19Xl, y de los estados (consolidados) conexo deresultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el año entoncesterminado, que se acompañan, expresado en cifras históricas. Además he (hemos) efectuado laauditoria del balance general (consolidado) al 31 de diciembre de 19x1, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por el año entonces terminado, expresados en valores actualizados a fin de reflejarintegralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda, que también seacompañan y se presentan por separado. La preparación de dichos estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía.Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi(nuestra) auditoria.Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación

de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinión.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19xl, los resultados de sus operaciones y losmovimientos de su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXXX2 de febrero 19X2Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 11Modelo 3MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROSHISTORICOS Y ACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:He (hemos efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19x2 y 19x1, y de los estados (consolidados)conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por losaños entonces terminados, que se acompañan, expresados en cifras históricas y valoresactualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de lamoneda. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de laCompañía.Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi(nuestra) auditoria.Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la

gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinión.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) financieros antes mencionadospresentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera deCompañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 3l de diciembre 19x2 y 19Xl, los resultados de susoperaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidadcon principios de contabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXXX2 de febrero 19X3Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 12Ejemplo 4MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROSHISTORICOS Y ACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995A la Junta Directiva y losAccionistas de Compañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, que se acompañan, expresados en cifras históricas.Además, he (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X], y de los estados (consolidados) conexos de resultados de movimiento delas cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados expresados envalores actualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo dela moneda, que también se acompañan y se presentan por separado. La preparación de dichosestados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidades emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación

de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros, Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra)opinión.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones ylos movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXX2 de febrero 19X3Ejemplo 5Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 13MODELO DE DICTAMEN ESTANDAR CUANDO SE PRESENTAN LOS ESTADOS FINANCIEROSACTUALIZADOS COMO UNICOS(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, que se acompañan. La preparación de dichos estadosfinancieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitiruna opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorios proporcionan una base razonable para mi (nuestra)

opinión.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19XI, los resultados de sus operaciones ylos movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Hemández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador Público2 de febrero 19X3 CPC xxxxEjemplo 6MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD NO RECONOZCA LOSEFECTOS DE LA INFLACION EN SUS ESTADOS FINANCIEROS(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)Caso (a): Cuando la omisión del ajuste por inflación no genera un impacto significativo -sobre losestados financieros históricos.A la Junta Directiva y los Accionistas deMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 14Compañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19XI, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opiniónsobre esos estados financieros con base a mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mí (nuestra)opinión.La compañía no presentó los estados financieros (consolidados) actualizados y requeridos por laDeclaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC 10), emitida por la Federación deColegios de Contadores Públicos de Venezuela. Por lo tanto, los estados financieros (consolidados)

fueron preparados sobre la base del costo histórico sin reconocer los efectos de la inflación como lorequieren los principios de contabilidad de aceptación general. La falta de reconocimiento de losefectos de la inflación, debido a la antigüedad de los activos, a la inversión de los accionistas y a laposición monetaria neta promedio mantenida durante el periodo, si bien son importantes, nomodificarían sustancialmente las cifras históricas presentadas (indicar los efectos cuando éstos seconozcan).En mi (nuestra) opinión, excepto por la falta de reconocimiento de los efectos de la inflación, lo cualresulta en una presentación inadecuada, Según se explica en el párrafo anterior, los estadosfinancieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectossubstanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo porlos años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador Público2 de febrero 19X3 CPC xxxxEjemplo 7MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD NO RECONOZCA LOSEFECTOS DE LA INFLACION EN SUS ESTADOS FINANCIEROS(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 15Caso (b): Cuando la omisión del ajuste por inflación genera un impacto significativo sobre losestados financieros históricos.A la Junto Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opiniónsobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación

de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra)opinión.La compañía no presentó los estados financieros (consolidados) actualizados y requeridos por laDeclaración de Principios de Contabilidad Numero 1 0 (DPC 1 0), emitida por la Federación deColegios de Contadores Públicos de Venezuela. Por lo tanto, los estados financieros (consolidados)fueron preparados sobre la base del costo histórico sin reconocer los efectos de la inflación como lorequieren los principios de contabilidad de aceptación general. La falta de reconocimiento de losefectos de la inflación, debido a la antigüedad de los activos, a la inversión de los accionistas y a laposición monetario neta promedio mantenido por la empresa durante el período, son de talimportancia que modificarían sustancialmente la situación financiera y los resultados de susoperaciones determinados sobre la base del costo histórico (indicar los efectos cuando éstos seconozcan).En mi (nuestra) opinión, debido al impacto tan importante que tiene la falta de reconocimiento de losefectos de la inflación en la información financiera, según se explica en el párrafo anterior, losestados financieros (consolidados) antes mencionados no presentan razonablemente la situaciónfinanciera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, losresultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados,de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador Público2 de febrero 19X3 CPC xxxxEjemplo 8Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 16MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALESPRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTEREGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACIONGENERALCaso (a): NO SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DECONTABILIDAD(ESTADOS FINANCIEROS PARA 2 AÑOS)A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:

He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos, estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opiniónsobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditoria.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral, Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra)opinión.La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Los efectosde las mencionadas diferencias sobre los estados financieros que se acompañan podrían serimportantes. Debido a que los estados financieros antes mencionados no pretenden estarpresentados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, no estamos enposición de expresar y no expresamos, una opinión sobre los estados financieros antesmencionados en cuanto a la presentación razonable de la situación financiera, los resultados deoperaciones y los movimientos de¡ efectivo de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general,En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo porlos años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el EnteRegulador.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 17Contador Público

2 de febrero 19X3 CPC XXXEjemplo 9MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALESPRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTEREGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACIONGENERALCaso (b): SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DECONTABILIDAD Y ESTOS NO PRODUCEN UN IMPACTO SIGNIFICATIVO EN LOS ESTADOSFINANCIEROS(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS ANOS)A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opiniónsobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas d e auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos, Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra)opinión.La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. los efectos delas mencionadas diferencias sobre los estados financieros no modifican sustancialmente la situaciónfinanciera y los resultados determinados de conformidad con normas de contabilidad establecidaspor el Ente Regulador.En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de

diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo porlos años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el EnteRegulador.Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 18Lic. Luis Hernández P.Contador PúblicoCPC XXXX2 de febrero 19X3Ejemplo 10MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALESPRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTEREGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACIONGENERALCaso (c): SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DECONTABILIDAD Y ESTOS SON DE ALTA MATERIALIDAD.(ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS)A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S.A.,:He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados(consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo delefectivo por los años entonces terminados, la preparaci6n.de dichos estados financieros esresponsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opiniónsobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias.Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral, Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluaciónde los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones -Significativas hechas por lagerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero(consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mí (nuestra)opinión.La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Debido al

impacto tan importante que tienen tales diferencias en la información financiera (indicar los principiosy los efectos), los estados financieros adjuntos no presentan razonablemente la situación financiera,los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.En mi (nuestra) Opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo porlos años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por elEnte Regulador.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 19Hernández, Pérez y Asociados(firma autógrafa)Lic. Luis Hernández P.Contador Público2 de febrero 19X3 CPC XXX19. Cuando se emite una opinión con salvedad (párrafos 51 al 76), una opinión adversa (párrafos77 al 79) o una abstención de opinión (párrafos 80 al 82), o cuando se emita cualquier tipo de opinióncomo las que se explican en los párrafos 25 y 96, al hacer menci6n de las cifras a que se refiere lasalvedad, deben hacerse los cambios que se requieran para hacer referencia tanto a las cifrashistóricas como a las cifras actualizadas según la DPC-10.Variantes de la forma Estándar de DictamenCiertas circunstancias pueden requerir que el auditor agregue uno o varios párrafos adicionales a sudictamen o frases aclaratorias al mismo, sin que eso afecte su opinión sin salvedad sobre losestados financieros (párrafo 20).Opinión con SalvedadUna opinión con salvedad declara que excepto por el (los) efecto(s) a que se refiere la salvedad, losestados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situaciónfinanciera, los resultados de las operaciones y los movimientos del efectivo de la entidad, deconformidad con principios de contabilidad de aceptación general (párrafos 51 al 76).Opinión AdversaUna opinión adversa expresa que los estados financieros no presentan la situación financiera, losresultados de las operaciones ni los movimientos del efectivo, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general (párrafos 77 al 79).Abstención de OpiniónUna abstención de opinión declara que el auditor no expresa opinión sobre los estados financieros(párrafos 80 al 82)VARIANTES DE LA FORMA ESTANDAR DE DICTAMEN

20.Existen circunstancias en las cuales el auditor tiene que modificar la forma estándar de dictamen,aún pudiendo emitir una opinión sin salvedad (limpia). Esas circunstancia son las siguientes (4):(a) La opinión del auditor está basada, en parte, en el informe de otro auditor (párrafos 21 al 25)(b) Énfasis sobre determinado asunto (párrafo 26).(c) Ha(n) habido cambio(s) entre períodos en los principios de contabilidad o en la forma deaplicarlos (párrafos 27 al 30)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 20(d) Los estados financieros están afectados por incertidumbres referentes a futuros eventos, laresolución de los cuales no es susceptible de una estimación razonable a la fecha del informe(párrafos 31 al 50).(e) Existen dudas acerca de la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha(párrafos 83 al 88).(f) Los estados financieros están preparados de conformidad con normas establecidas pororganismos reguladores (párrafos 89 al 90).(g) Se incluye información suplementaria a los estados financieros básicos (párrafos 91 al 93).Opinión Basada en parte en elDictamen de Otro Auditor21. En ocasiones, el auditor comparte la responsabilidad del dictamen con otro auditor que haexaminado los estados financieros de sucursales o divisiones de la compañía principal o deempresas filiales de ésta en un grupo consolidado. En esta situación se pueden presentar dos casos:(A) El auditor principal decide compartir su responsabilidad en la auditoria con el otro auditor.(B) El auditor principal decide confiar en el trabajo realizado por el otro auditor.22. Al decidir entre ambas situaciones, el auditor debe considerar, entre otras cosas, lasignificación o importancia relativa de aquella porción de los estados financieros que él haexaminado en comparación con la porción de esos estados financieros examinados por el otroauditor, así como también de su conocimiento de los estados financieros considerados en suconjunto y la importancia de los componentes que él ha examinado en relación con la entidad en suglobalidad. Además, otro factor a considerar es que debe estar satisfecho acerca de laindependencia del otro auditor y de su reputación profesional. Ahora bien, independientemente de ladecisión que adopte el auditor principal, el otro auditor no deja de ser responsable por el trabajo queha realizado y por su opinión emitida.23. Cuando el auditor principal decide compartir su responsabilidad en la auditoria con el otroauditor, debe modificar su informe y referirse al trabajo realizado por aquel, en cuyo caso, deberevelar el hecho en el párrafo introductorio del mismo y referirse el trabajo de ese otro auditor alemitir su opinión.24. Cuando el auditor principal decide confiar en el trabajo hecho por el otro auditor, no hace

referencia al trabajo de aquel, por cuanto él asume la responsabilidad total y, además, porque si lohace, eso puede confundir al lector acerca del grado de responsabilidad que asume.25. Un ejemplo de informe indicando la división de responsabilidades es como sigue:Dictamen de el(los) Contador(es) Independiente(s)Primer párrafo: igual que el informe estándar, agregando al final lo siguiente:No examiné (examinamos) los estados financieros de la Compañía X, una filial totalmente poseída,cuyos estados financieros reflejan un total de activos de Bs._____________ y Bs. ______________Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 21al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, respectivamente, y un total de ingresos de Bs._______________ y Bs. ____________ por los años entonces terminados, respectivamente. Esosestados financieros fueron examinados por otro(s) contador(es) público(s), cuyos informes me (nos)fueron suministrados, y mi (nuestra opinión, en cuanto se refiere a las cifras incluidas en los estadosfinancieros de la filial, está basado solamente en el informe de el(los) otro(s) auditor(es).Segundo Párrafo: Igual que el informe estándar, sustituyendo la última frase por lo siguiente:Considero (consideramos) que mis(nuestras) auditorias y el informe de el(los) otro(s)Auditor(es) provee(n) una base razonable para fundamentar nuestra opinión.Tercer Párrafo: Igual que el informe estándar, con la modificación Siguiente:En mi (nuestra) opinión, basada en mi(nuestro) examen y en el informe de el(los)otro(s) auditor(es), los estados financieros...Énfasis Sobre Determinado Asunto26. En ciertas circunstancias el auditor puede desear hacer énfasis sobre un asunto relacionadocon los estados financieros y sobre lo cual se hace revelación en los propios estados financieros oen notas a los mismos, pero no obstante, emite una opinión sin salvedad. Ejemplos de estassituaciones son los siguientes:(a) La compañía es parte de un grupo importante.(b) La compañía realiza operaciones importantes con partes relacionadas.(c) Han ocurrido eventos subsecuentes de importancia o asuntos contables no usuales queafectan la comparabilidad de los estados financieros con los del período anterior.En tales circunstancias, el informe del auditor es modificado en la forma siguiente:Primero y segundo párrafos: Igual al informe estándar.Se incluye un tercer párrafo adicional explicando la situación.Párrafo de la opinión: No se hace referencia a ese párrafo intermedio.la frase 'con la explicación anterior' no debe usarse en el párrafo de la opinión en situaciones de estetipo,Falta de Consistencia27. El principio de la consistencia está implícito en el informe del auditor y éste debe estarsatisfecho de que la comparabilidad de los estados financieros entre períodos no está afectado demanera importante porque: (a) no han ocurrido cambios en los principios de contabilidad, o en laforma de aplicarlos, o (b) porque los mismos no son importantes para la comparabilidad de losestados financieros.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 22

28. Si han ocurrido cambios en los principios de contabilidad 0 en la forma de aplicarlos y losmismos tienen un efecto significativo para la comparabilidad de los estados financieros, el auditordebe hacer referencia al cambio en un cuarto párrafo explicativo a continuación del párrafo de laopinión, el cual (a) debe explicar la naturaleza del cambio y (b) el efecto del mismo sobre los estadosfinancieros. También, ese cuarto párrafo puede referirse al cambio y remitir al lector a una nota a losestados financieros en la cual se da mayor explicación. La concurrencia del auditor con el cambioestá implícita en su informe, a menos que 61 tome excepción sobre el cambio al emitir su opinión encuanto a la presentación' razonable de los estados financieros de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general, Cuando ha habido un cambio en los principios de contabilidad,otros asuntos deben ser considerados (véase párrafos 71 al 76).29. A continuación se presenta un ejemplo de informe cuando la consistencia está afectada porun cambio en los principios de contabilidad:Primero, segundo y tercer párrafos: Igual que el informe estándar.Cuarto párrafo (a continuación del párrafo de la opinión):Según se describe en la nota X a los estados financieros, en 19X2 laCompañía cambió el método para calcular la depreciación de laspropiedades, planta y equipo.30. La inclusión del cuarto párrafo adicional se requiere en informes sobre los estados financierosde los años siguientes, siempre que se presenten los estados financieros del año del cambio y seinforme sobre los mismos. Una excepción a la regla es cuando el cambio fue hecho al comienzo delaño anterior que se presenta y sobre el cual se informa. Sin embargo, si el cambio se reconoce enforma retroactiva mediante la reestructuración de los estados financieros afectados,,el cuarto párrafoadicional es requerido solamente en el año de cambio, ya que, en los años subsiguientes, todos losperíodos presentados serán comparables.Incertidumbres31. Una incertidumbre es una situación de contingencia cuya resolución se espera que ocurriráen fecha futura, cuando exista mayor evidencia o información sobre la misma. Al preparar estadosfinancieros de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, la gerencia de laentidad tiene la responsabilidad de analizar las condiciones relevantes existentes y sus efectos sobrelos estados financieros, En consecuencia, debe hacer estimaciones por el efecto que tendrá laresolución de futuros eventos, como resultado de incertidumbres existentes a la fecha de los estadosfinancieros (véase párrafo 49). Por otra parte, frente a una situación de incertidumbre, el auditortiene la responsabilidad de evaluar las estimaciones de la gerencia de la entidad basado en las

evidencias que soportan el análisis hecho por dicha gerencia.32. Esta sección (párrafos 33 al 50) provee los lineamientos sobre la consideración del auditor aldecidir si requiere que se agregue un párrafo adicional a su opinión por la existencia de unaincertidumbre con el fin de informar adecuadamente a los usuarios de los estados financieros, peronada de lo que aquí se indica está orientado a evitar que un auditor se niegue a expresar una opiniónpor la existencia de una incertidumbre. Si el auditor se abstiene de opinar (párrafos 80 al 82), lasincertidumbres y sus posibles efectos sobre los estados financieros deben ser reveladas en formaadecuada y el informe del auditor debe explicar las razones para su abstención de opinión, Lasincertidumbres incluyen, pero no están limitadas, a las contingencias a que se refiere la Declaraciónde Principios de Contabilidad No. 8, párrafo 4. Además esta sección provee lineamientos paradistinguir entre:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 23(a) Situaciones que involucran incertidumbres para las cuales se requiere un párrafo adicional alinforme del auditor, y(b) Situaciones para las que se requiere emitir una opinión adversa (párrafos 77 al 79) o unaabstención de opinión (párrafos 80 al 82), debido a una desviación de los principios de contabilidadde aceptación general.Situaciones de Incertidumbres que PuedenRequerir un Párrafo Adicional33. En ciertas circunstancias, la resolución de los eventos futuros que pueden afectar los estadosfinancieros, incluyendo las revelaciones necesarias, no es susceptible de una estimación razonablepor parte de la gerencia, en cuyo caso, no se puede determinar si los estados financieros deben serajustados o no y por cuál monto. Estas circunstancias se consideran como incertidumbres (que nosean las relacionadas con un problema de empresa en marcha) a los efectos de considerar lanecesidad de un párrafo adicional al informe de auditor. Al tomar la decisión de incluir un párrafoadicional, el auditor debe considerar la probabilidad de una pérdida importante por la resolución de laincertidumbre.34. Probabilidad Remota de una Pérdida ImportanteSi la gerencia estima y el auditor concuerda en que solamente existe una probabilidad remota de quela resolución de la incertidumbre resulta en una pérdida importante, no se requiere que el auditoragregue un párrafo adicional a su informe.35. Probabilidad de una Pérdida ImportanteSi la gerencia estima y el auditor concuerda en que es probable que una pérdida importante ocurrirá,pero que la pérdida no se puede estimar en forma razonable y, por consiguiente, no se ha hecho una

provisión en los estados financieros para esa pérdida potencia¡, el auditor debe agregar un cuartopárrafo adicional, a su opinión explicando la existencia de la incertidumbre (5), si por el contrario, lagerencia hace una acumulación de una porción de la probable pérdida, la inclusión de un cuartopárrafo adicional es opcional, después de considerar los asuntos que se indican en el párrafo quesigue sobre la porción no acumulada de la probable pérdida.36. Probabilidad Razonable de una Pérdida ImportanteSi la gerencia estima y el auditor concuerda en que la probabilidad de que ocurra una pérdida.importante como resultado de la resolución de una incertidumbre es más que remota, pero menosque probable (situación intermedia), el auditor debe considerar si incluye un cuarto párrafo adicionalatendiendo a lo siguiente:- La importancia relativa de los montos involucrados;- La probabilidad de ocurrencia de la pérdida (por ejemplo, si está más cerca de la situación remota oprobable).El auditor será más proclive a agregar un cuarto párrafo adicional a su informe a medida que elmonto de la posible pérdida aumenta o que aumenta la probabilidad de la ocurrencia de una pérdidaimportante.Consideraciones Sobre Importancia Relativa.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2437. Al planificar la auditoria y evaluar si los estados financieros considerados en su conjuntoestán presentados razonablemente de conformidad con principios de contabilidad de aceptacióngeneral, el auditor debe considerar el concepto de importancia relativa de las cifras que conformanlos estados financieros. El auditor evalúa este aspecto de la importancia relativa con respecto a larazonabilidad de las posibles pérdidas que pueden resultar de la resolución de las incertidumbres, yasea en forma individual o en el conjunto, El auditor realiza esa evaluación independientemente de suevaluación de la importancia de un probable error en los estados financieros.38. La consideración que hace el auditor sobre la importancia relativa es una cuestión de juicioprofesional y está influenciada por su percepción de las necesidades de los usuarios que depositaránsu confianza en los estados financieros. Al juzgar sobre la importancia relativa cuando estáinvolucrada una incertidumbre, deben tenerse presentes las circunstancias que rodean el caso.Algunas incertidumbres se refieren principalmente a la situación financiera, mientras que otras estánmás estrechamente ligadas a los resultados de las operaciones o al movimiento del efectivo, Por lotanto y para efectos de evaluar la importancia relativa de una posible pérdida, el auditor debeconsiderar cuál de los estados financieros es la base más adecuada en las circunstancias.39. Algunas incertidumbres son de naturaleza no usual o no ocurren con frecuencia y, por lo

tanto, están más estrechamente relacionadas con la situación financiera que con las operacionesnormales y recurrentes (por ejemplo, un litigio relativo a un alegato de violación de una ley). Enestos casos, el auditor debe considerar la posible pérdida en relación con el patrimonio de losaccionistas y otros componentes relevantes del balance general, tales como el total de activos, eltotal de pasivos, activos circulantes y pasivos circulantes.40. En otros casos, la naturaleza de la incertidumbre puede estar más estrechamente relacionadaa las operaciones normales y recurrentes (por ejemplo, un litigio por el pago de regalías sobre ciertosingresos). En estos casos, el auditor debe considerar la posible pérdida en relación con loscomponentes relevantes del estado de operaciones.Párrafo Adicional Agregado al Dictamen41. Si después de aplicar el criterio explicado en los párrafos 34 al 40, el auditor ha llegado a laconclusión de que debe incluir un párrafo adicional a continuación del párrafo de la opinión, debedescribir en dicho párrafo el asunto que origina la incertidumbre e indicar que la resolución de lamisma no es determinable en ese momento. El párrafo o párrafos adicionales puede(n) abreviarsehaciendo referencia a una nota a los estados financieros donde se revele la naturaleza de laincertidumbre. Ninguna referencia debe hacerse a la incertidumbre en los párrafos introductorios ydel alcance del trabajo. El uso del término 'sujeto a' para emitir una opinión con salvedad por laexistencia de una incertidumbre no debe considerarse.42. El párrafo adicional a continuación del párrafo de la opinión no es necesario cuando el auditoremite una opinión con salvedad frente a una desviación de un principio de contabilidad de aceptacióngeneral relativo a una incertidumbre y el párrafo que explica las razones para la salvedad incluyeinformación que de otra forma hubiera sido requerida en ese párrafo adicional.43. Un ejemplo de párrafo adicional a continuación del párrafo de la opinión es el siguiente:Según se explica más ampliamente en la nota X a los estados financieros, la Compañía ha sidodemandada en un juicio por infracción de ciertos derechos de patente, por el que se reclama el pagoMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 25de regalías e indemnización por daños y perjuicios. La Compañía ha interpuesto una contrademanda y ambas acciones legales están en proceso. No es posible determinar la resolución finalde este proceso judicial y, por consiguiente, no se ha hecho provisión alguna en los estadosfinancieros por el pasivo que pudiera resultar de esta contingencia.44. La resolución posterior de una incertidumbre que dio motivo a la inclusión de un párrafoadicional al informe del auditor usualmente:(a) Será reconocido en los estados financieros del periodo subsecuente:(b) resultará en una conclusión de que el asunto no tiene un efecto monetario importante en los

estados financieros de ningún periodo.En raros casos, la resolución subsecuente puede resultar en un ajuste a los estados financierosrelacionados con el informe en el cual el auditor originalmente incluyó el párrafo adicional. Sinembargo, el párrafo que explica la incertidumbre en el dictamen del auditor debe ser igual,independientemente del tratamiento contable que se le dará a la resolución de la incertidumbre.Distinción entre Situaciones de Incertidumbres o de Desviaciones de Principios de Contabilidad quePueden Requerir un Párrafo Adicional, una Opinión con Salvedad, una opinión Adversa o unaAbstención de Opinión.Incertidumbre y Limitaciones al Alcance del Trabajo45. Si el auditor no ha obtenido evidencia suficiente que soporten las aseveraciones de lagerencia sobre la naturaleza de una incertidumbre y sobre su presentación o revelación en losestados financieros, debe considerar expresar una opinión con salvedad o una abstención de opinióndebido a la limitación en el alcance de su trabajo (véanse párrafos 53 al 61). Al tomar esa decisión,el auditor debe distinguir entre una limitación al alcance de su trabajo (véase párrafo siguiente) y lanecesidad de un párrafo explicativo por la existencia de una incertidumbre (párrafos 33 al36).46. Una opinión con salvedad o una abstención de opinión debido a una limitación al alcance deltrabajo es adecuada, cuando existe o existía suficiente evidencia, pero la misma no estuvodisponible para el auditor debido a restricciones impuestas por la gerencia o por alguna otra razón.Sin embargo, el auditor debe reconocer que, aunque la evidencia concerniente a la resolución deuna incertidumbre es posible que no exista a la fecha de la auditoria (la resolución de laincertidumbre y, por consiguiente, la evidencia es prospectiva), es responsabilidad de la gerencia alpreparar estados financieros de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general,analizar las condiciones relevantes que existan y su efecto sobre los estados financieros.La auditoria incluye la seguridad de que la evidencia es suficiente para soportar el análisis hecho porla gerencia.Incertidumbre y Desviación de los Principios de Contabilidad de Aceptación General47. Una desviación de los principios de contabilidad de aceptación general que involucra unaincertidumbre generalmente corresponde a alguna de las categorías siguientes:100. Revelación inadecuada (párrafo 48)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 26- Principios de contabilidad inadecuados (párrafo 49- Estimaciones contables no razonables (párrafo 50)48. Si el auditor llega a la conclusión de que la incertidumbre no está revelada adecuadamenteen los estados financieros de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, debeemitir una opinión con salvedad o una opinión adversa.49. Al preparar estados financieros, la gerencia hace estimaciones acerca de la resolución de

ciertos tipos de eventos futuros. Por ejemplo, hace estimaciones acerca de la vida útil de los activosdepreciabas, la cobrabilidad de cuentas por cobrar, el valor realizable de los inventarios, y laprovisión para garantía de productos. La Declaración de Principios de Contabilidad No. 8 SobreContingencias, párrafos 28 y 30, explica las situaciones en las cuales la imposibilidad de hacer unaestimación razonable puede cuestionar lo adecuado del principio de contabilidad aplicado. Si enéstas o en otras situaciones el auditor llega a la conclusión de que el principio de contabilidadaplicado puede distorsionar de manera importante los estados financieros, debe emitir una opinióncon salvedad o una opinión adversa.50. Usualmente, el auditor puede satisfacerse de la razonabilidad de la estimación de la gerenciapor los efectos de los futuros eventos mediante la consideración de varios tipos de evidencia,incluyendo la experiencia histórica de la entidad. Si el auditor llega a la conclusión de que laestimación de la gerencia no es razonable y que su efecto pudiera distorsionar los estadosfinancieros, debe emitir una opinión con salvedad o una opinión adversa.DESVIACION DE LA FORMA ESTANDAR DE DICTAMENOpinión con Salvedad51. Ciertas circunstancias no permiten que el auditor emita una opinión sin salvedad (opiniónlimpia) y por el contrario, obligan a que el auditor emita una opinión con salvedad. Tal opiniónexpresa que 'excepto por' los efectos de el o de los asunto(s) a que se refiero la salvedad, losestados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos substanciases, la situaciónfinanciera, los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de conformidad conprincipios de contabilidad de aceptación general. Se pueden presentar cuatro casos:CASO 1 - Por falta de evidencia suficiente competente o porque han habido restricciones olimitaciones alalcance del trabajo (párrafos 53 al 61).CASO 2 - El auditor considera, sobre la base de su auditoria, que los estados financieros se handesviado de los principios de contabilidad de aceptación general, el efecto de lo cual es importante,pero que sin embargo, ha llegado a la conclusión de que no es apropiado expresar unaopinión adversa (párrafos 62 al 67).Esta situación presenta dos modalidades:CASO 3 - Revelación inadecuada (párrafos 68 al 70)CASO 4 - Situaciones en las que han ocurrido cambios en la contabilización (párrafos 71 al 76)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 2752. Cuando el auditor expresa una opinión con salvedad, debe explicar todas las razones quesoportan su decisión en uno o varios párrafo(s) por separado precediendo el párrafo de la opinión ensu dictamen. Además, debe incluir en el párrafo de la opinión, una referencia a el(los) párrafo(s) que

contiene(n) la(s) salvedad(es). Una opinión con salvedad debe mencionar las palabras 'excepto' o"excepción' en unas frases como 'excepto por' o 'con excepción de'; frases como 'sujeto a' y ' con laanterior explicación', no son lo suficientemente claras y no deben ser utilizadas. Considerando quelas notas a los estados financieros son parte integrante de éstos, una frase como la siguiente 'estánpresentados razonablemente en todos los aspectos substanciases, cuando se leen en conjunto conla nota X', no debe emplearse, ya que dicha frase se presta a confusión.CASO 1 - Falta de Evidencia y Limitación en elAlcance del Trabajo53. El auditor puede expresar una opinión sin salvedad (limpia), solamente si ha podidodesarrollar su trabajo de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general y, por consiguiente,ha podido aplicar todos los procedimientos que considere necesarios en las circunstancias, Unalimitación en el alcance de¡ trabajo resulta en que el auditor realizó una auditoria incompleta, lo quepuede requerir del auditor una opinión con salvedad o una abstención de opinión. Ejemplos delimitación en el alcance de la auditoria son la oportunidad de realizar el trabajo, registros contablesinadecuados, o imposibilidad de obtener evidencia suficiente y competente, todo ello impuesto por elcliente o por las circunstancias. En esos casos, el auditor debe explicar las razones por cuales emiteopinión con salvedad o una abstención de opinión.54. La decisión del auditor para emitir una opinión con salvedad o abstenerse de opinar(abstención de opinión) debido a una limitación en el alcance del trabajo, depende de su criteriosobre la importancia de el o de los procedimiento(s) omitido(s), que le permiten formarse una opinióncon respecto a los estados financieros que ha examinado, Esa decisión estará afectada por lanaturaleza y la magnitud de los efectos potenciales de los asuntos involucrados y por su significaciónpara los estados financieros, Si los efectos potenciales se refieren a varias partidas en los estadosfinancieros, su importancia será mayor que si solamente una pocas partidas están afectadas.55. Las limitaciones más comunes al alcance del trabajo incluyen aquellas situacionesrelacionadas con la observación de los inventarios físicos y la confirmación de cuentos por cobrarmediante comunicación directa con los deudores (7). Otra restricción común al alcance del trabajoes la relacionada con la presentación de las inversiones a largo plazo, cuando el auditor no hapodido obtener estados financieros auditados de la filial, Las limitaciones en la aplicación de éstos uotros procedimientos de auditoria a elementos importantes de los estados financieros, requieren queel auditor decida si ha examinado las evidencias suficientes y competentes que permitan expresaruna opinión sin salvedad o una opinión con salvedad, o si por el contrario, debe abstenerse de

opinar. Cuando las restricciones son impuestas por el cliente y éstas limitan el alcance del trabajo demanera importante, normalmente el auditor debe abstenerse de opinar sobre los estados financieros.Ciertas circunstancias, como por ejemplo, la oportunidad para realizar el trabajo, podrían resultar enque el auditor no pueda cumplir con los procedimientos de observación de los inventarios o de laconfirmación de cuentas por cobrar. En estos caso, si el auditor puede satisfacerse sobre losinventarios o sobre las cuentas por cobrar mediante la aplicación de procedimientos alternos, no hayuna limitación importante al alcance del trabajo y, por lo tanto, no será necesario que haga referenciaen su informe a los procedimientos omitidos o a la aplicación de procedimientos alternos. Esimportante recordar que las normas de auditoria de aceptación general requieren la obtención deMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 28evidencia suficiente y competente, lo que incluye la necesidad de que el auditor apliqueprocedimientos de inspección, observación, confirmación e indagación, para proporcionar una baserazonable con el fin de emitir una opinión respecto a los estados financieros auditados.56. Cuando como resultado de una limitación al alcance de¡ trabajo o de la insuficiencia deevidencia, se emite una opinión con salvedad, la situación debe explicarse en un párrafo queprecede el párrafo de la opinión y debe hacerse referencia a ese párrafo, tanto en el párrafo delalcance de¡ trabajo como en el párrafo de la opinión del informe del auditor. La explicación de lalimitación del alcance del trabajo en una nota a los estados financieros no es adecuada ya que ladescripción del alcance del trabajo es la responsabilidad del auditor y no de su cliente.57. Cuando un auditor emita una opinión con salvedad debido a una limitación de alcance, en elpárrafo de la opinión debe indicarse que la salvedad se refiere a los posibles efectos sobre losestados financieros y no a la limitación de alcance propiamente. Frases como 'En mi (nuestro)opinión, excepto por la limitación al alcance del trabajo, según se menciona anteriormente...', en loscuales se basa la excepción sobre la restricción al trabajo y no a sus posibles efectos sobre losestados financieros, por lo tanto, no se corresponden con una redacción aceptable. Un ejemplo dedictamen con salvedad debido a una limitación de alcance relativo. a una inversión en una filial, es elsiguiente (asumiendo que los efectos de la limitación no son tan importantes, a juicio del auditor,como para emitir una abstención de opinión):EJEMPLO DE DICTAMEN CON SALVEDAD - FALTA DE EVIDENCIA SUFICIENTEDictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer Párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo Párrafo:Excepto por lo que se indica en el siguiente párrafo, mis (nuestras) auditorias se efectuaron de

acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique(planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si losestados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a basede pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros.También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de lasestimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completapresentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditoriasproporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión.Tercer Párrafo:No pude (pudimos) obtener estados financieros con auditoria que respalden la inversión de laCompañía en una filial extranjera por Bs. ____________en 19X2 y Bs. _____________en 19X1 y suparticipación en las utilidades de dicha afiliada por Bs. _____________ y Bs._______________ quese incluye en la utilidad neta de los años entonces terminados, según se explica en la nota X a losestados financieros, y no pude (pudimos) satisfacerme (satisfacernos) de esos montos medianteotros procedimientos de auditoria.Párrafo de la Opinión:En mi (nuestra) opinión, excepto por los efectos de aquellos ajustes, de haberse requerido alguno,que podrían haberse determinado que son necesarios si hubiera (hubiéramos) examinado lasMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 29evidencias con respecto a la inversión en la afiliada extranjera y a sus utilidades, los estadosfinancieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, lasituación financiera de Compañía Ejemplo, S. A.(y compañías filiales) al 3l de diciembre de 19X2 y19Xl, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entoncesterminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.Otras Limitaciones de Alcance58. Algunas veces, las notas a los estados financieros incluyen información que no ha sidosometida a auditoria, como por ejemplo, cálculos pro-forma y otra revelación similar. Si esainformación sin auditoria (tal como la participación de un inversionista en las utilidades de otro ente,reconocida por el método patrimonial), fuera importante, el auditor debe aplicar los procedimientosque considere necesarios a esa información sin auditoria para poder formarse una opinión conrespecto de los estados financieros en conjunto. Si el auditor no pudiera aplicar los procedimientosque considere necesarios, debe emitir una opinión con salvedad o una abstención de opinión debidoa una limitación al alcance de su trabajo.59. Sin embargo, si estas revelaciones no son necesarias para presentar razonablemente la

situación financiera, los resultados de operaciones y el movimiento del efectivo, sobre lo cual elauditor está informado, tal revelación debe ser identificada 'sin auditoria' o 'no cubierta por el informedel auditor'. Por ejemplo, información pro-forma del efecto de una combinación de negocios o de unevento subsecuente, puede ser identificada como 'sin auditoria'. Por consiguiente, aunque el eventoo la operación que dio motivo a la revelación en estas circunstancias deben ser examinadas, lainformación pro-forma de dicho evento u operación no lo seria. Sin embargo, el auditor debe estaratento a lo que establecen los procedimientos de auditoria en relación con los eventos que ocurrendespués de la fecha del balance general. Si un evento subsecuente que ha ocurrido después determinar el trabajo de campo, pero antes de la emisión del informe, es del tipo de evento que debeser revelado, las únicas opciones para el auditor son poner una doble fecha a su informe o fechar elinforme con la fecha del evento subsecuente y extender sus procedimientos para revisar los eventossubsecuentes hasta esa fecha. En estas circunstancias no es apropiado titular 'sin auditoria' lainformación revelada en una nota.Auditorias Limitadas60. El auditor puede ser contratado para informar sobre un estado financiero básico, pero nosobre el resto. Por ejemplo, puede ser requerido que informe sobre el balance general y no sobre elestado de operaciones, de movimiento de las cuentas de patrimonio, o de movimiento del efectivo.Esto no constituye una limitación al alcance del trabajo si ello no implica que el auditor no ha tenidoacceso a la información concerniente a los estados financieros básicos y si el auditor aplica todos losprocedimientos que considere necesarios en las circunstancias.Un auditor puede ser requerido para que informe sobre el balance general solamente, en cuyo caso,puede emitir su opinión sobre ese estado solamente para un sólo año (asumiendo que el auditor hapodido satisfacerse de la consistencia en la aplicación de los principios de contabilidad).EJEMPLO DE DICTAMEN SOBRE EL BALANCE GENERAL SOLAMENTEPARA UN SOLO AÑODictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 30A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S. A,He (mas) efectuado la auditoria del balance general de Compañía Ejemplo, S.A. al 31 de diciembrede 19X1, que se acompaña (agregar la referencia a cifras históricas y a valores actualizados, segúnse indica en los ejemplos 1 y 2 a continuación del párrafo 19). La preparación de este estadofinanciero es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad esexpresar una opinión sobre este estado financiero con base en mi (nuestra) auditoria.

Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptacióngeneral. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoriapara obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de erroressignificativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldanlos montos y revelaciones en el balance general. También, una auditoria incluye la evaluación de losprincipios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, asícomo la evaluación de la completa presentación del balance general. Considero (consideramos) quemi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinión.En mi (nuestra) opinión, el balance general antes mencionado presenta razonablemente, en todossus aspectos substanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de19Xl, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general.CASO 2 - Desviación de un Principio deContabilidad de Aceptación General62. Los estados financieros pueden estar afectados de manera importante por una desviación delos principios de contabilidad de aceptación general, lo que impide al auditor emitir una opinión sinsalvedad como la que se presenta en los ejemplos 1 al 4 a continuación del párrafo 19. Cuando éstaes la situación, pero el auditor ha efectuado su auditoria de acuerdo con normas de auditoria deaceptación general, debe expresar una opinión con salvedad (párrafos 66 y 67) o una opiniónadversa (párrafos 77 al 79). Las razones para emitir este tipo de opinión deben ser explicadas en eldictamen (párrafo 54).Una violación importante de los principios de contabilidad de aceptación general no afecta laresponsabilidad de la gerencia ni del auditor o la utilización de las normas de auditoria de aceptacióngeneral. Por lo tanto, para efectos del dictamen, no se hace ningún cambio en el párrafo estándar deintroducción, ni en el del alcance, en una opinión con salvedad o adversa (párrafo 66).63. Al considerar si esa desviación es lo suficientemente importante como para requerir unaopinión con salvedad o una opinión adversa, un factor a tener en cuenta es el valor monetario(importancia relativa) del efecto de esa desviación sobre los estados financieros. Sin embargo, elconcepto de importancia relativa no depende totalmente del valor monetario; ello involucra tanto lacalidad como la cantidad. La importancia de una partida para una entidad en particular (por ejemplo,los inventarios para una compañía manufacturera), la confusión producida por una malapresentación (tal como la que afecta los montos y presentación de varias partidas de los estadosfinancieros), y el efecto de una inadecuada presentación de los estados financieros considerados

globalmente, son factores a considerar al hacer un juicio sobre la importancia relativa.64. Cuando el auditor expresa una opinión con salvedad, debe explicar la razón o las razones, enuno o varios párrafos precediendo el párrafo de la opinión, que le han llevado a la conclusión de queMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 31ha habido una desviación de los principios de contabilidad de aceptación general. Además el párrafode la opinión debe ser modificado en su redacción y hacer referencia al párrafo o párrafos queexplica(n) la(s) salvedad(es).65. En (los) párrafo(s) explicativo(s) debe(n) revelar, además, los efectos principales del asuntoque origina(n) la(s) salvedad(es) sobre la situación financiara, los resultados de operaciones y elmovimiento del efectivo. Si el efecto de la desviación no puede determinarse en forma razonable,así se debe indicar en el dictamen. El párrafo explicativo se puede reducir si la revelación se haceadecuadamente en una nota a los estados financieros, haciendo referencia a dicha nota (párrafo 67).66. Un ejemplo de dictamen con salvedad debido a una desviación de un principio decontabilidad de aceptación general es el Siguiente (asumiendo que los efectos no son tanimportantes como para emitir una opinión adversa).EJEMPLO DE DICTAMEN CON SALVEDAD - DESVIACION DE UNPRINCIPIO DE CONTABILIDAD DE ACEPTACION GENERALDictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:La Compañía ha excluido de propiedades, planta y equipo, y de la deuda a largo plazo en losbalances generales, las operaciones derivadas de un contrato de arrendamiento financiero que, enmi (nuestra) opinión, debieron ser capitalizadas de acuerdo con principios de contabilidad deaceptación general. Si estos contratos de arrendamiento financiero se hubieran capitalizado, laspropiedades, planta y equipo estarían aumentadas en Bs.________________y Bs._______________, la deuda a largo plazo a Bs.____________ y Bs. __________ y las utilidadesretenidas en Bs. _______________ y Bs. ______________ al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1,respectivamente. Además, la utilidad neta hubiera aumentado (disminuido) en Bs.________________ y Bs. ______________, respectivamente, por los años entonces terminados.En mi (nuestra) opinión, excepto por los efectos de no capitalizar las operaciones derivadas deuncontrato de arrendamiento financiero según se explica en el párrafo anterior, los estadosfinancierosantes mencionados...67. Si el asunto que da motivo a la salvedad es revelado en una nota a los estados financieros, elpárrafo que explica la salvedad (precediendo el párrafo de la opinión) en el dictamen del auditor, en

las circunstancias que se ilustren en el ejemplo del párrafo anterior, debe redactarse como sigue:Según se explica más ampliamente en la nota X a los estados financieros (consolidados), laCompañía ha excluido de propiedades, planta y equipo, y del pasivo en los balances generales, lasoperaciones derivadas de un contrato de arrendamiento financiero, lo cual es requerido por losprincipios de contabilidad de aceptación general.CASO 3 - Revelación InadecuadaMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3268. Los estados financieros deben incluir toda la información que sea esencial para unapresentación razonable de los mismos de conformidad con principios de contabilidad de aceptacióngeneral; tal información incluye la que se revela en las notas. Cuando esa información se presentaen cualquier lugar en una memoria anual a los accionistas, o en un prospecto, poder, o cualquierinforme similar, debe hacerse referencia a ese documento en los estados financieros. Si los estadosfinancieros, incluyendo las correspondientes notas, no hacen la revelación que es necesaria parauna presentación razonable requerida por los principios de contabilidad de aceptación general, elauditor debe emitir una opinión con salvedad o una opinión adversa debido al no cumplimiento conesos principios y debe proporcionar esa información en su dictamen, si fuera práctico.En este caso no se hacen cambios en los párrafos de introducción ni enel del alcance, porque no se afecta la responsabilidad de la gerencia ni ladel auditor.69. A continuación se presenta un ejemplo de dictamen con salvedad debido a una revelacióninadecuada (asumiendo que el auditor ha efectuado su examen de acuerdo con normas de auditoriade aceptación general y ha llegado a la conclusión de que una opinión adversa no es adecuada):EJEMPLO DE DICTAMEN CON SALVEDAD - REVELACION INADECUADADictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:Los estados financieros de la Compañía no revelan (describir lanaturaleza de las revelaciones omitidas).La revelación de esa información es requerida por los principios decontabilidad de aceptación general.En mi (nuestra) opini6n, excepto por la omisión de la información que se menciona en el párrafoanterior, los estados financieros antes mencionados...70. Si una compañía emite estados financieros que pretenden presentar la situación financiera ylos resultados de operaciones, pero omite el estado conexo de movimiento del efectivo, el auditornormalmente -llega a la conclusión de que tal omisión requiere una salvedad en su opinión.El auditor no está obligado a preparar un estado financiero básico (por ejemplo, un estado de

movimiento del efectivo) para incluirlo en su informe, si el cliente se opone a presentar ese estado.Por consiguiente, en estos casos, el auditor normalmente debe incluir una salvedad en su dictamenen la forma siguiente:EJEMPLO DE DICTAMEN CON SALVEDAD - OMISION DE UN ESTADO BASICODictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafoHe (mos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de la CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y los estados (consolidados)conexos de resultados, y de movimiento de las cuentas de patrimonio por los años entoncesterminados que se acompañan. La preparación de estos estados financieros (consolidados)constituye una responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad esMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 33expresar una opinión sobre esos estados financieros (consolidados) basada en mis (nuestras)auditorias.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:La Compañía ha omitido la presentación de un estado de movimiento del efectivo para los añosterminados el 31 de diciembre de 19X2 y 19X1. La presentación de dicho estado resumiendo lasactividades operacionales, de inversión y de financiamiento, es requerida por los principios decontabilidad de aceptación general.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, excepto porque la omisión de un estado de movimiento del efectivo resultaen una presentación incompleta según se explica en el párrafo anterior, los estados financieros antesmencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situaciónfinanciera de la Compañía Ejemplo, S. A al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, y los resultados de susoperaciones por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general.CASO 4 - Cambios en la Contabilización71. El auditor debe evaluar un cambio en un principio de contabilidad para satisfacerse de que:(a) El nuevo principio de contabilidad adoptado es un principio de aceptación general,(b) La forma de reconocer el efecto del cambio está de acuerdo con principios de contabilidad deaceptación general; y(c) La justificación por la gerencia para el cambio es razonable.Si no se cumplen los requisitos anteriores, el auditor debe indicarlo en su dictamen y su opinión debecontener, ya sea una salvedad o, si el efecto del cambio es importante, expresar una opinión adversasobre los estados financieros.

72. La presunción de que una entidad no debe cambiar un principio de contabilidad, solamente seelimina si la entidad justifica el uso de un principio de contabilidad alterno aceptable, sobre la basede que el nuevo principio es preferible. Si la gerencia no proporciona justificación razonable para uncambio en un principio de contabilidad, la opinión del auditor debe expresar una salvedad respecto alcambio hecho sin una justificación razonable. Un ejemplo de una opinión con salvedad por estarazón es como sigue:EJEMPLO DEL DICTAMEN CON SALVEDAD – CAMBIO EN LA CONTABILIZACIONDictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:Según se explica en la nota X a los estados financieros, en 19X2 la Compañía adoptó el método delprimero que entra, el primero que sale para valorar los Inventarios, mientras que anteriormente utilizóMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 34el método del último que entra, el primero que sale. Aún cuando el uso del nuevo método adoptadoestá de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, la Compañía no ha dado unajustificación razonable para hacer este cambio como lo requieren los principios de contabilidad deaceptación general. (8).Párrafo de la Opinión:En mi (nuestra.) opinión, excepto por el cambio en el principio de contabilidad, según se mencionaen el párrafo anterior, los estados financieros antes mencionados...73. Cuando un cambio en un principio de contabilidad resulta en que el auditor exprese unaopinión con salvedad o una opinión adversa sobre si los estados financieros están de acuerdo conprincipios de contabilidad de aceptación general en el año del cambio, el auditor debe considerar losposibles efectos de ese cambio cuando informe sobre los estados financieros de la entidad en losaños subsiguientes según se explica en los párrafos 74 al 76.74. Si se informa sobre los estados financieros para el año del cambio, y éstos se presentanconjuntamente con los estados financieros del año siguiente, el dictamen del auditor debe expresarsus reservas con respecto a los estados financieros para el año del cambio. La excepción debereferirse al cambio contable, pero no afecta la condición del nuevo principio adoptado como unprincipio de aceptación general, Por consiguiente, mientras se expresa una excepción para el añodel cambio, la opinión del auditor respecto de los estados financieros de los años subsiguientes nodebe expresar una excepción con respecto al uso del nuevo principio adoptado.75. Si una entidad ha adoptado un principio de contabilidad que no es de aceptación general, su

uso continuado podría tener efecto importante sobre los estados financieros de un año subsiguientesobre el cual el auditor informa. En esta situación el auditor debe expresar una opinión con salvedado una opinión adversa, dependiendo de la importancia y significación de la desviación de un principiode contabilidad en relación con los estados financieros del año subsiguiente.76. Si una entidad reconoce el efecto de un cambio en forma prospectiva, cuando los principiosde contabilidad de aceptación general requieren una reestructuración de los estados financieros o lainclusión de¡ efecto acumulativo en el año del cambio, los estados financieros del año subsiguientepodrían incluir en forma inadecuada un cargo o un crédito que es importante para esos estadosfinancieros. Esta situación también requiere que el auditor exprese una opinión con salvedad o unaopinión adversa.Opinión Adversa77. Una opinión adversa se expresa cuando, a juicio del auditor, los estados financierosconsiderados en el conjunto no presentan razonablemente la situación financiera ni los resultados deoperaciones ni los movimientos del efectivo, de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general. Tal opinión se expresa porque (a) las excepciones o salvedades son tanimportantes, que el auditor considera que una opinión con salvedad no es adecuada; (b) los estadosfinancieros no están razonablemente presentados de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general, el efecto de lo cual es importante y distorsiona los estados financieros; y (c) nose considera una abstención de opinión, porque el auditor tiene suficiente información como paracuantificar la situación y llegar a conclusiones.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 3578. Cuando el auditor expresa una opinión adversa, debe mencionar en un párrafo o variospárrafos por separado, precediendo al párrafo de la opinión de su dictamen, (a) todas las razonespara emitir tal opinión, y (b) los efectos principales de los asuntos que dan lugar a la opinión adversa,sobre la situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos-del efectivo, si fueraposible. Si los efectos no se pueden determinar en forma razonable, este hecho debe indicarse.79. Cuando se expresa una opinión adversa, no se hacen cambios en los párrafos deintroducción ni en el párrafo del alcance del trabajo, en el párrafo de la opinión debe hacersereferencia al Párrafo opárrafos separados que revela(n) las bases para una opinión adversa,según se presenta a continuación:EJEMPLO DE DICTAMEN CON OPINION ADVERSADictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándarTercer párrafo:Según se explica en la nota X a los estados financieros, las inversiones en las compañías afiliados

se presentan al costo y no se ha dado reconocimiento a la Participación de la compañía en losresultados de operaciones y en las utilidades retenidas de esas afiliados, Además, la Compañía noreconoce el impuesto sobre la renta diferido con respecto a las diferencias de tiempo entre losingresos para efectos financieros y la renta gravable, resultante de la aplicación, para propósitosfiscales, del método de utilidad bruto diferida para reconocer la utilidad en ciertos tipos de venta. Losprincipios de contabilidad de aceptación general requieren que se reconozca la participación en losresultados y en las utilidades retenidas de las afiliados y que debe darse reconocimiento al impuestosobre la renta diferido.Debido a la desviación de los principios de contabilidad de aceptación general según se menciona enel párrafo anterior, las inversiones en compañías afiliadas están disminuidas en Bs._____________ yBs. ______________al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, respectivamente, y el impuesto sobre larenta diferido de Bs.______________ en 19X2 y Bs. ______________ en 19Xl no ha sidoreconocido, todo lo cual resultó en una disminución de la utilidad retenida de Bs.___________ y Bs._____________al 31 de diciembre de 19X2 y 31 de diciembre de 19Xl, respectivamente.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, debido al efecto de los asuntos mencionados en los párrafos tercero ycuarto, los estados financieros antes mencionados no presentan la situación financiera de laCompañía Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, ni los resultados de sus operaciones nilos movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Abstención de Opinión80. Una abstención de opinión declara que el auditor no expresa una opinión sobre los estadosfinancieros. Este tipo de opinión es adecuado cuando el auditor no ha efectuado la auditoria con elalcance suficiente para permitirle opinar sobre los estados financieros. Una abstención de opinión noMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 36debe expresarse porque el auditor crea, sobre la base de su auditoria, que ha habido una desviaciónde los principios de contabilidad de aceptación general (párrafos 62 y 67).81. En una abstención de opinión debido a una limitación en el alcance del trabajo, el auditordebe indicar, en un párrafo o párrafos separado(s), las razones de porqué su auditoria no pudo serrealizada de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Además, debe hacer constarque el alcance de su auditoria no fue suficiente como para expresar una opinión.82. Además, en una abstención de opinión (a) el párrafo de introducción del dictamen esmodificado, y (b) no se identifican los procedimientos de auditoria desarrollados, omitiendo el

segundo párrafo del informe estándar que indica las características de una auditoria, ya que dehacerlo, puede presentarse a confusión. Adicionalmente, el auditor debe mencionar cualquier otrareserva que tenga con respecto a la presentación razonable de los estados financieros deconformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Un ejemplo de dictamen conabstención de opinión debido a la imposibilidad de obtener evidencia suficiente y competente por lalimitación en el alcance del trabajo, es el siguiente:EJEMPLO DE ABSTENCION DE OPINION POR LIMITACION EN EL ALCANCE DEL TRABAJODictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafo:Fuimos contratados para efectuar las auditorias de los balances generales anexos de la CompañíaEjemplo, S.A. al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y los estados conexos de resultados, de utilidadesretenidas, y de movimiento del efectivo por los años entonces terminados. La preparación de estosestados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía.Segundo párrafo del informe estándar debe ser omitido.Tercer párrafo:La Compañía no efectuó un conteo físico del inventario en 19X2 y 19XI, los que se presentan porBs.___________ y Bs.______________ al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, respectivamente,Además, la evidencia que respalda el costo de las propiedades y equipos adquiridos antes del 31 dediciembre de 19XI no está disponible. Los registros de la Compañía no permiten la aplicación deotros procedimientos de auditoria a los inventarios o a las propiedades y equipos.Debido a que la Compañía no practicó un inventario físico y a que no pude (pudimos) aplicar otrosprocedimientos de auditoria para satisfacerme (satisfacernos) de las cantidades incluidas en losinventarios y del costo de las propiedades y equipos, el alcance de mí (nuestro) trabajo no fuesuficiente para permitirme (permitirnos) expresar, como en efecto no expreso (expresamos), unaopinión sobre los estados financieros antes mencionados.Consideraciones sobre la Capacidad de una Entidad paraContinuar Operando como Empresa en Marcha83. Al preparar los estados financieros de una entidad, se asume que ésta continuará susoperaciones normales mientras no se tenga información sobre lo contrario. La información quegeneralmente puede indicar que una entidad no está en capacidad de continuar operando comoempresa en marcha se relaciona con problemas financieros al no poder cumplir con sus obligacionessin que para ello tenga que liquidar parte de sus activos, la pérdida de capital o problemas deMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 37liquidez requieran de ayuda financiera por parte de los socios o accionistas, reestructuración de laentidad, o acciones similares. Estas consideraciones no se aplican en el caso de empresas en

proceso de liquidación, ya sea por decisión de sus dueños o por mandato legal como es el caso delas quiebras.84. En situaciones como las mencionadas en el párrafo anterior, el auditor tiene laresponsabilidad de evaluar si existen dudas acerca de la posibilidad de que la entidad no puedacontinuar operando como empresa en marcha. Tal evaluación debe hacerse atendiendo alconocimiento por el auditor de las condiciones y eventos que existan a la fecha en que completó sutrabajo o que hayan ocurrido con anterioridad a esa fecha, para lo cual aplica procedimientos deauditoria adicionales.85. Al dictaminar sobre los estados financieros de una entidad que no está en condiciones de seguiroperando como empresa marcha, el auditor se enfrenta a una situación de incertidumbre y, enconsecuencia, debe proceder según lo que se establece en la sección Incertidumbres de esta norma,en el sentido de incluir un párrafo explicativo a continuación del párrafo de la opinión. La inclusión deun párrafo adicional sirve para informar a los usuarios de los estados financieros. Sin embargo, nadaen esta norma está orientado a impedir que el auditor pueda expresar una abstención de opinión enlos casos de incertidumbre. Si el auditor expresa una abstención de opinión debe proceder en laforma como se describe en los párrafos 80 al 82.86.Un ejemplo de párrafo adicional, a continuación del párrafo de la opinión del informe estándar, esel siguiente:Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primero, segundo y tercer párrafos: Igual que el informe estándar.Cuarto párrafo explicativo adicional:Los estados financieros que se anexan han sido preparados asumiendo que la Compañía continuarásus operaciones como empresa en marcha. Según se explica en la nota X a los estados financieros(consolidados), la Compañía ha experimentado pérdidas continuas en sus operaciones y tiene unadeficiencia en su patrimonio que hacen dudar de su habilidad para continuar como empresa enmarcha. Los planes de la gerencia con respecto a este asunto también se describen en la nota X(9). Los estados financieros no incluyen los ajustes que podrían derivarse de la resolución de estaincertidumbre.87. Si el auditor considera que las revelaciones en las notas a los estados financieros conrespecto a la habilidad de la Compañía a continuar operando como empresa en marcha por unperiodo razonable de tiempo son inadecuadas, estará frente a una desviación de los principios decontabilidad de aceptación general, lo que puede resultar en la expresión de una opinión consalvedad 'excepto por' (párrafos 68 al 70) o una opinión adversa (párrafos 77 al 79).88. Cuando una duda surja en el periodo corriente sobre la habilidad de la Compañía paracontinuar operando como una empresa en marcha, no implica que esa misma duda existía en el

periodo anterior y, por lo tanto, no debe afectar la opinión del auditor sobre los estados financieros deese periodo anterior, presentado sobre una base comparativa.Dictamen sobre Estados Financieros Preparados deMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 38Conformidad con Normas Establecidas por OrganismosReguladores89. Cuando los estados financieros están preparados de conformidad con normas de contabilidadestablecidas por organismos reguladores (por ejemplo, bancos, compañías de seguros, cajas deahorro, compañías Inscritas en la Comisión Nacional de Valores, etc.), el informe del auditor debehacer referencia a que dichos estados financieros están preparados de acuerdo con dichos normas.Si estas normas difieren de los Principios de Contabilidad de Aceptación General en Venezuela elauditor debe hacer menci6n expresa de que no están preparados de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general y que no expresa su opinión de acuerdo con estos principios.90. El ejemplo de informe sobre estados financieros de entidades reguladas es como sigue:CASO (a): No se Conocen los Efectos de las Diferencias con losPrincipios de Contabilidad.Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Los efectosde las mencionadas diferencias sobre los estados financieros que se acompañan podrían serimportantes. Debido a que los estados financieros antes mencionados no pretenden estarpresentados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, no estamos enposición de expresar y no expresamos, una opinión sobre los estados financieros antesmencionados en cuanto a la presentación razonable de la situación financiera, los resultados deoperaciones, los movimientos del efectivo de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente la situación financiera de la Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X], los resultados de sus operaciones y los movimientos de efectivo por losaños entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por (identificaral Ente Regulador).CASO (b): Se Conocen los Efectos de las Diferencias con los Principios de Contabilidad yEstos no Producen un Impacto Significativo en los Estados Financieros.Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándar,Tercer párrafo:

La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Los efectosde las mencionadas diferencias sobre los estados financieros no modifican sustancialmente lasituación financiera y los resultados determinados de conformidad con normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador.Párrafo de la opinión igual a (a).Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 39CASO (c): Se Conocen los Efectos de las Diferencias con losPrincipios de Contabilidad y Estos Producen un ImpactoSignificativo en los Estados Financieros.Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidadestablecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad deaceptación general según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros, Debido alimpacto tan importante que tienen tales diferencias en la información financiera (indicar los principiosy los efectos), los estados financieros adjuntos no presentan razonablemente la situación financiera,los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Párrafo de la opinión igual a (a).Dictamen sobra información Suplementaria alos Estados Financiero Básicos91. En ocasiones los estados financieros básicos son completados con información adicional, quesi bien puede ser de importancia o de interés para los usuarios de dichos estados financierosbásicos, no es parte requerido de los mismos para su adecuado interpretación. Cuando ésta sea lasituación, la información adicional debe ser sometida a los mismos procedimientos de auditoriaempleados en el examen de los estados financieros básicos. Se pueden presentar dos casos:(a) Información adicional presentada conjuntamente con los estadosfinancieros básicos.(b) Información adicional presentada separadamente de los estados financieros básicos.Caso (a):Primero, segundo y tercer párrafos: Igual al informe estándar.Cuarto párrafo adicional:Mis (nuestras) auditorias se efectuaron con el propósito de expresar una opinión sobra los estadosfinancieros básicos considerados en su conjunto. La información suplementaria incluida en losAnexos 1 al_____ se presenta para propósitos de análisis adicional y no es parte requerida de losestados financieros básicos, Dicha información ha sido objeto de los procedimientos de auditoriaaplicados a las auditorios de los estados financieros y, en mi (nuestra) opinión, se presenta

razonablemente en todos sus aspectos importantes con relación a los estados financieros básicosconsiderados en su conjunto.Caso (b):Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)A la Junta Directiva y los Accionistas deCompañía Ejemplo, S. A,:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 40He (hemos) efectuado las auditorias e informado por separado sobre los estados financieros deCompañía Ejemplo, S.A. al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1 y por los años terminados en esasfechas.Mis (nuestras) auditorias se efectuaron con el propósito de expresar una opinión sobre los estadosfinancieros básicos de Compañía Ejemplo, S.A. considerados en su conjunto. La informaciónsuplementaria incluida en los Anexos 1 al _____se presenta con propósitos de análisis adicional y noes parte requerida de los estados financieros básicos. Dicha información suplementaria ha sidoobjeto de los procedimientos de auditoria aplicados en el examen de los estados financieros básicosy, en mi (nuestra) opinión, se presenta razonablemente en todos sus aspectos importantes conrelación a los estados financieros básicos considerados en su conjunto.92. Si la opinión del auditor sobre los estados financieros básicos es una opinión sin salvedad(limpia), y si no se ha incluido un párrafo adicional sobre incertidumbres o consideración acerca denegocio en marcha, la opinión sobre la información suplementaria puede emitirse como la indicadaen el caso (a) o puede emitirse una opinión como la indicada en el caso (b). Si por el contrario, laopinión sobre los estados financieros básicos contiene una salvedad, o se ha incluido un párrafoadicional sobre incertidumbres o consideración acerca de la habilidad de la compañía para continuarcomo un negocio en marcha, la salvedad debe extenderse a la información suplementaria o a laspartidas afectadas en dicha información suplementaria; en estos casos, la opinión sobre lainformación suplementaria debe manejarse con cuidado a fin de evitar situaciones conflictivas.93. Si la opinión sobre los estados financieros básicos es adversa o no se expresa una opinión(abstención de opinión), no debe expresarse opinión alguna sobre la información suplementaria enninguno de los dos casos anteriores.DICTAMEN SOBRE ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS94. La cuarta norma de auditorio relativa al informe (Publicación Técnica No. 1, párrafo 3.3.4),requiere que el informe debe contener una opinión sobre los estados financieros tomados enconjunto, o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada. Esta referencia a losestados financieros 'tomados en conjunto' aplica no solamente a los estados financieros del periodo

corriente, sino también a los del periodo o períodos anteriores que se presentan sobre una basecomparativa con los del período corriente. Por lo tanto, el auditor debe actualizar su opinión sobrelos estados financieros del periodo corriente, si ha hecho la auditoria de todos los estados financierosque se presentan. Dicha actualización se refiere a extender su opinión sobre los estados financierosdel periodo o períodos anteriores, o a modificar la opinión previamente expresada. Normalmente, eldictamen sobre estados financieros comparativos debe llevar la fecha de terminación de la auditoriamás reciente.95. Durante la auditoria de los estados financieros del año corriente, el auditor debe estar alertaacerca de las circunstancias o eventos que afecten los estados financieros del periodo anterior queestén presentados o lo adecuado de las revelaciones referentes a esos estados financieros. Alactualizar su informe sobre los estados financieros del periodo anterior, el auditor debe considerarlos efectos de tales circunstancias o eventos que sean de su conocimiento, Se pueden presentar tressituaciones:-Opiniones diferentes sobre estados financieros comparativos presentados.-La opinión actual sobre los estados financieros del año anteriorMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 41difiere de la opinión previamente emitida.-Los estados financieros del período anterior fueron examinados porotro(s) contador(es) público(s).Opiniones Diferentes sobre Estados Financieros Comparativos Presentados96. Considerando que el dictamen del auditor sobre estados financieros comparativos debereferirse a los estados financieros individuales que se presentan, un auditor puede expresar unaopinión con salvedad o una opinión adversa, abstenerse de opinar o incluir un párrafo explicativo conrespecto a uno o más estados financieros de uno o más períodos, mientras expresa una opinióndiferente sobre el resto de los estados financieros presentados. En estas situaciones, el auditordebe identificar claramente las opiniones que se refieren a cada uno de los estados financierospresentados. A continuación se presentan ejemplos de informes sobre estados financieroscomparativos con distintos tipos de opinión:Ejemplo de Informe sin Salvedad sobre los Estados Financieros del Año Anterior y Opinión conSalvedad sobre los Estados Financieros del Año CorrienteDictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primer párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:La Compañía ha excluido de las propiedades, planta y equipo, y de las operaciones a largo plazo enel balance general de 19X2, las operaciones derivadas de un contrato de arrendamiento financiero

suscrito en 19X2, lo que, en mi (nuestra) opinión, debieron capitalizarse según lo establecen losprincipios de contabilidad de aceptación general. Si esos contratos de arrendamiento financiero sehubieran capitalizado, las propiedades, planta y equipo, la deuda a largo plazo y las utilidades nodistribuidasaumentarían en Bs._________________, Bs.____________________y Bs.________________,respectivamente, al 31 de diciembre de 19X2; además, la utilidad neta y la utilidad por acciónaumentarían (disminuirían) en Bs.________________y Bs. _____________ respectivamente, en elaño entonces terminado.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, excepto por los efectos sobre los estados financieros de 19X2, de nocapitalizar las obligaciones derivadas de los contratos de arrendamiento financiero según se explicaen el párrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de la CompañíaEjemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, los resultados de susoperaciones y el movimiento del efectivo por los años entonces terminados, de conformidad conprincipios de contabilidad de aceptación general.Ejemplo de Informe sin Salvedad sobre los Estados Financieros del Año Corriente con Abstención deOpinión sobre los Estados de Resultados, de Movimiento de las Cuentas de Patrimonio, y deMovimiento del Efectivo del Año Anterior.Dictamen de el (los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 42Primer párrafo: Igual que el informe estándar.Segundo Párrafo:Excepto por lo que se explica en el párrafo siguiente, efectuó (efectuamos) mis(nuestras) auditoriasde acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren queplanifique(planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonablesobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye elexamen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en losestados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidadutilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de lacompleta presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras)auditorias proporcionan una base razonable para mí (nuestra) opinión.Tercer párrafo adicionalNo observé (observamos) el inventario físico al 31 de diciembre de 19XO, ya que esa fecha esanterior a mi (nuestra) contratación como auditor(es) de la Compañía y no pude (pudimos)

satisfacerme (satisfacernos) acerca de las cantidades incluidas en los inventarios mediante otrosprocedimientos de auditoria. Los inventarlos al 31 de diciembre de 19XO constituyen un factorimportante en la determinación de la utilidad neta y el movimiento del efectivo por el año terminado el31 de diciembre de 19Xl (10).Cuarto párrafo:Debido a lo que se menciona en el párrafo precedente, el alcance de mí (nuestro) trabajo no fuesuficiente para permitirme (permitirnos) expresar, como en efecto no expreso (expresamos), unaopinión sobre el resultado de las operaciones y el movimiento del efectivo por el año terminado el 31de diciembre de 19X1.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, el balance general (consolidado) de la Compañía Ejemplo, S.A. (ycompañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y los estados (consolidados) conexos deresultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de movimiento del efectivo por el añoterminado el 31 de diciembre de 19X2, presentan razonablemente en todos sus aspectossubstanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 dediciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por elaño terminado el 31 de diciembre de 19X2, de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general.La Opinión Actual Sobra los Estados Financieros del Año Anterior Difiere de la Opinión PreviamenteEmitida97. Si en el curso de la auditoria del año corriente, el auditor tiene conocimiento de circunstanciaso eventos que afectan los estados financieros del periodo anterior, debe considerar esa situación alactualizar su informe sobre los estados financieros del periodo anterior. Por ejemplo, si un auditor haemitido previamente una opinión con salvedad o expresado una opinión adversa sobre los estadosfinancieros del periodo anterior debido a una desviación de los principios de contabilidad deaceptación general, y esos estados financieros son reestructurados en el periodo corriente para estarMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 43de acuerdo con esos principios, el auditor debe modificar su opinión sobre los estados financieros delaño anterior previamente emitida, informando sobre la reestructuración y expresando una opinión sinsalvedad sobre los estados financieros reestructurados.98. Si como resultado de la reestructuración de los estados financieros, la opinión actual sobrelos estados financieros del período anterior es diferente de la opinión previamente expresada, lasrazones para emitir una opinión diferente deben ser explicadas en un párrafo explicativo precediendoel párrafo de la opinión de su informe (1l).

El párrafo explicativo debe revelar:- La fecha del informe anterior;- El tipo de opinión previamente expresada;- Las circunstancias o eventos que causaron la expresión de una opinión distinta a lapreviamente expresada;- Una declaración de que la opinión actual es diferente a la previamente expresada.El siguiente es un ejemplo de dictamen cuando el auditor emite un informe actualizado sobre losestados financieros del periodo anterior que contiene una opinión diferente de la que se expresópreviamente:Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)Primero y segundo párrafos: Igual que el informe estándar.Tercer párrafo:Mi (nuestro) dictamen de fecha 12 de marzo de 19X2 sobre los estados financieros de 19Xlcontenía una salvedad porque entonces era (éramos) de opinión de que los estados financieros nopresentaban razonablemente la situación financiera, los resultados de operaciones ni el movimientodel efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, debido a que(explicar la salvedad). Según se explica en la nota X a los estados financieros (consolidados), laCompañía reconoció ese principio contable y, en consecuencia, reestructuró los estados financierosde 19Xl para que estén presentados de conformidad con principios de contabilidad de aceptacióngeneral. Por consiguiente, mi (nuestra) opinión actual sobre los estados financieros de 19Xl, comoaquí presento, es diferente de la opinión expresado en mi (nuestro) dictamen anterior.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentanrazonablemente, en todos sus aspectos sustanciales la situación financiera de Compañía Ejemplo,S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, los resultados de, sus operaciones ylos movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios decontabilidad de aceptación general.Estados Financieros del Período Anterior Fueron Examinados por Otro(s)Auditor(es)99. Si los estados financieros del período anterior fueron examinados por otro auditor, el nuevoauditor debe mencionar: (a) que los estados financieros del periodo anterior fueron examinados porMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 44otro auditor; (b) la fecha del dictamen del auditor anterior; (c) el tipo de opinión emitido por el auditoranterior; (d) si la opinión del auditor sobre los estados financieros del año anterior contenía unasalvedad, las razones que hubo para ello. Esta menci6n debe hacerla el nuevo auditor en el párrafointroductorio de su dictamen, en la forma siguiente:Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)

He (mos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) de Compañía Ejemplo, S.A. (ycompañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2, y de los estados (consolidados) conexos deganancias y pérdidas, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de movimiento del efectivo porel año entonces terminado, que se acompañan. La preparación de estos estados financieros(consolidados) es responsabilidad de la gerencia de la Compañía Mi (nuestra) responsabilidad esexpresar una opinión sobre esos estados financieros (consolidados) con base en mi (nuestra)auditoria.Los estados financieros al 31 de diciembre de 19Xl fueron examinados por otro(s) auditor(es), cuyodictamen de fecha 31 de marzo de 19X2 expresaba una opinión sin salvedad sobre dichos estadosfinancieros.Segundo párrafo: Igual que el informe estándar.Párrafo de la opinión:En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) de 19X2, antes mencionadospresentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases la situación financiera deCompañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2, los resultados de susoperaciones y los movimientos de su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad conprincipios de contabilidad de aceptación general.Si el informe del auditor anterior contenía una salvedad, el nuevo auditor debe describir la naturalezay razones para esa salvedad. El siguiente es un ejemplo del párrafo introductorio en el dictamen delnuevo auditor:... fueron examinados por otro(s) auditor(es), cuyo dictamen de fecha 31 de marzo de 19X2incluía un párrafo explicativo que describía el litigio a que se refiere la noto X a esos estadosfinancieros (consolidados).Si los estados financieros del año anterior fueron reestructurados, el párrafo introductorio en eldictamen del nuevo auditor debe indicar que otro auditor dictaminó sobre los estados financieros delaño anterior antes de que fueran reestructurados. Además, si el auditor sucesor ha podidosatisfacerse acerca de lo adecuado de la reestructuración, debe agregar también lo siguiente:He (mos) revisado además los ajustes que se explican en la nota X a los estados financieros, quefueron efectuados para reestructurar los estados financieros de 19X1. En mi (nuestra) opinión, talesajustes son adecuados y han sido adecuadamente aplicados.OTROS TIPOS DE DICTAMEN100. Existen situaciones especiales en las cuales el auditor tiene que desviarse de la formaestándar de dictamen y de las demás variantes de dictamen explicados en párrafos anteriores. Esassituaciones son las siguientes:Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 45

-Dictamen sobre elementos o partidas especificas de los estados financieros,- Dictamen sobre Cumplimiento de acuerdos, convenios o requisitos reglamentariosrelacionados con estados financieros que han sido auditados.- Dictamen cuando el contador público no es independienteDictamen sobre Elementos o Partidas Específicas de los Estados Financieros101. Se pueden presentar dos casos en que el auditor es requerido para dictaminar sobre ciertoselementos o partidas especificas de un determinado estado financiero. Estos son:- Dictamen sobre una o más de los elementos o partidas específicas que Integran un estadofinanciero, tales como ventas, arrendamientos, regalías, participación en resultados, etc.- Dictamen sobre el cumplimiento de acuerdos, convenios o requisitos reglamentariosrelacionados con estados financieros que han sido auditados.102. Un dictamen sobre uno o más elementos o partidas especificas de un estado financiero debeemitirse en conjunto con un estado financiero auditado y no se aplica a estados financieros oinformación financiera que no han sido examinados de acuerdo con normas de auditoria deaceptación general. Se debe tener cuidado para que un dictamen de este tipo no sea equivalente ala expresión de una opinión parcial, que no es permitida bajo las normas de auditoria sobre eldictamen (véase el párrafo 107). Un ejemplo es el siguiente:Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)He (mos) efectuado la auditoria del informe de ventas brutas conforme se define en el contrato dearrendamiento de fecha: ______entre la Compañía X, S.A. (la arrendadora) y la Compañía Y, S.A.(la arrendataria) por el año que terminó el 31 de diciembre de 19X2. Mi nuestra) auditoria se efectuóde acuerdo con normas de auditoria de aceptación general y, por consiguiente, incluyó aquellaspruebas de los registros de contabilidad y aquellos otros procedimientos de auditoria queconsideré(consideramos) necesarios según las circunstancias.En mi (nuestra) opinión, el informe de ventas brutas antes mencionado presenta razonablemente lasventas brutas de Compañía X, S.A. por el año terminado el 31 de diciembre de 19X2, deconformidad con la base estipulada en el contrato de arrendamiento antes mencionado.Este informe se emite solamente para información y uso de las gerencias de las Compañías X e Y, yno debe utilizarse para ningún otro propósito.Nota: Si se ha realizado la auditoria conjuntamente con la auditoria de los estados financieros de laCompañía X, S.A., se debe agregar el siguiente párrafo precediendo el párrafo de opinión:He (mos) efectuado la auditoria de los estados financieros de Compañía X, S.A. al 31 de diciembrede 19X2 y por el año entonces terminado y he (mos) emitido mi (nuestro) dictamen sobre dichosestados financieros con fecha 15 de febrero de 19X3.En este caso, el resto del párrafo debe omitirse.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 46Dictamen sobre Cumplimiento de Acuerdos, Convenios o Requisitos Reglamentarios Relacionadoscon Estados Financieros que han sido Auditados.103. Un convenio de préstamos puede requerir que el auditor del prestatario emita una opinión

sobre el cumplimiento de cláusulas restrictivas en el convenio.Tal opinión se puede expresar separadamente de los estados financieros que han sido auditados oconjuntamente con el dictamen sobre los estados financieros.104. A continuación se presenta un ejemplo de dictamen sobre el cumplimiento de cláusulasrestrictivas en un convenio de préstamos cuando dicho dictamen se presenta separadamente de losestados financieros.Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)He (mos) efectuado la auditoria del balance general de la Compañía X, S.A. al 3l dediciembre de 19X2,y los estados conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonioy de movimiento del efectivo por el año entonces terminado, y he (hemos) emitido mi (nuestro)dictamen sobre dichos estados financieros con fecha: _________.Con respecto a mí (nuestro) examen, nada llamó mi (nuestra) atención que hiciera suponer que laCompañía no hubiera cumplido con todas las condiciones, cláusulas restrictivas o disposicionesestablecidas en la Sección XX del convenio de préstamos de fecha con el Banco ABC en lo querespecta a los aspectos financieros.Nota: si la compañía no ha cumplido con alguna de las cláusulas restrictivas del convenio, es debeagregar lo siguiente:...excepto la cláusulas que se relaciona con (describir la cláusula restrictiva de la sección y lanaturaleza del incumplimiento).105. La opinión sobre el cumplimiento de un convenio puede expresarse en un párrafo adicional aldictamen sobre los estados financieros, solamente cuando los estados financieros y el dictamen delauditor sobre los mismos tendrán una distribución restringida a quienes requieren esa Información,Dictamen Cuando el Contador Público no es Independiente106. Las normas sobre Servicios Especiales Prestados por Contadores Públicos No. 1, hacereferencia a los casos en que el contador público no es Independiente y establece que a un contadorpúblico no le está permitido emitir un dictamen sobre la preparación de estados financieros de unaentidad con la cual está relacionado, El siguiente es un ejemplo de dictamen de auditoria conabstención de opinión por falta de Independencia:A la Junta Directiva y los AccionistasCompañía Ejemplo, S.A.No soy (somos) independiente(s) con respecto a la Compañía Ejemplo, S.A. y no efectué(efectuamos) la auditoria del balance general adjunto al 31 de diciembre de 19XI, ni de los estadosMaterial recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 47conexos de resultados, de cambios en las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por elaño entonces terminado y, por consiguiente, no expreso (expresamos) una opinión sobre losmismos.OPINIONES PARCIALES

107. No deben emitirse opiniones parciales cuando el auditor ha expresado una opinión adversa ouna abstención de opinión sobre los estados financieros considerados en conjunto, ya que tal opiniónparcial tiende a opacar o contradecir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opiniónparcial se refiere a la expresión de una opinión sobre determinada partida o partidas en los estadosfinancieros.FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICION108. Esta norma entra en vigencia para los dictámenes emitidos a partir del 31 de enero de 1995sobre los estados financieros a esa fecha o posteriores. Se recomienda vehementemente suaplicación anticipada a los estados financieros al 31 de diciembre de 1994.109. Si antes de la vigencia de esta norma un auditor ha expresado una opinión con salvedadsujeta al efecto de una incertidumbre sobre los estados financieros de un periodo anterior, deberáconsiderar la situación de tal incertidumbre en la determinación de sus responsabilidades deinformación bajo las regulaciones establecidas en la presente Norma. Si la situación deincertidumbre ha sido resuelta en el periodo actual, no debe hacerse menci6n de la incertidumbre nide la salvedad en el dictamen sobre los estados financieros del periodo. Si, por el contrario, laincertidumbre aún existe en el periodo actual, el auditor debe proceder según lo explicado en lospárrafos 31 al 44.EXPLICACION DE REFERENCIAS(1) En esta norma se enfatiza el concepto de la división de responsabilidad entra el auditor y sucliente. Mientras el cliente asume la responsabilidad por los estados financieros que ha preparado,el auditor tiene la responsabilidad de emitir una opinión (o abstenerse de opinar) sobre los estadosfinancieros que ha examinado de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general y si esosestados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad deaceptación general.Aún cuando en la practica el auditor prepara los estados financieros directamente de los registros decontabilidad por cuenta de un cliente, este concepto permanece vigente y cualesquiera ajustes oreclasificaciones que se incorporen a los estados financieros deben ser aceptados por el clientecomo propios.(2) Esta norma no aplica a los estados financieros sin auditoria o a los que han sido objeto deuna revisión limitada o han sido compilados por el auditor, en cuyo caso aplica la Norma sobreServicios Especiales Prestados por Contadores Públicos No. 1.(3) Si se presentan los estados de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio y demovimiento del efectivo sobre una base comparativa para dos, tres o más periodos, pero el balance

general se presenta solamente para el último año del período, la frase 'por los años entoncesterminados' debe sustituirse como sigue: 'por cada uno de los años del periodo de X años terminadoel (fecha del último balance general)'.Material recopilado por el Departamento de Soporte Técnico del Instituto de Desarrollo Profesional del CCPEL 48(4) Sin perjuicio de lo requerido en otra parte de esta Norma, la opinión del auditor debe estarsiempre precedida de dos o más párrafos explicativos (véanse párrafos 10 y 1l).(5) Sin embargo, el auditor debe considerar si la incapacidad para hacer una estimaciónrazonable puede cuestionar lo adecuado de los principios de contabilidad empleados.(6) El uso del término 'sujeto a' para emitir una opinión con salvedad debido a la existencia deuna incertidumbre, no es permitido de acuerdo con esta Norma.(7) Ciertas circunstancias, tales como la oportunidad para realizar el trabajo, pueden hacerimposible que el auditor desarrolle estos procedimientos de auditoria. En este caso, si el auditor sepuede satisfacer acerca de los montos y cantidades de los inventarios y de las cuentas por cobrarmediante la aplicación de procedimientos de auditoria alternativos, se puede considerar que no hahabido una restricción importante al alcance del trabajo, por lo que no debe hacer referencia en sudictamen a esa limitación al alcance ni a la aplicación de procedimientos alternativos,(8) Debido a que el tercer párrafo en este ejemplo contiene toda la información requerida en unpárrafo explicativo sobre consistencia, no es necesario, en este caso, incluir un párrafo adicional acontinuación del párrafo de la opinión, según lo requieren los párrafos 27 al 30 de esta Norma.(9) Esta última frase debe omitirse si no existen planes concretos de la gerencia para superar lasituación.(10) Se presume que el auditor ha podido satisfacerse de la consistencia en la aplicación de losprincipios de contabilidad de aceptación general.(11) Bajo las regulaciones de esta Norma, una opinión con salvedad 'sujeto a' la resolución deuna incertidumbre ya no es permitida (véase el párrafo 41). Por lo tanto, un párrafo adicionalexplicando la resolución de una incertidumbre no es necesario, ya que el párrafo adicional (acontinuación del párrafo de la opinión) en el dictamen anterior explicando la incertidumbre noconstituyó una salvedad.