Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra...das suas atribuições, à prestação de apoio,...
65
Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra Mestrado em Administração Pública Empresarial Relatório de Estágio na Direção de Finanças de Coimbra Paulo Fernando da Costa Vieira Coimbra, 2013
Transcript of Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra...das suas atribuições, à prestação de apoio,...
Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra
Mestrado em Administração Pública Empresarial
Relatório de Estágio na Direção de Finanças de Coimbra
Paulo Fernando da Costa Vieira
Coimbra, 2013
Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra
Mestrado em Administração Pública Empresarial
Relatório de Estágio na Direção de Finanças de Coimbra
Relatório de estágio apresentado à Faculdade de Direito da Universidade de
Coimbra para obtenção do grau de Mestre em Administração Pública
Empresarial, realizado sob orientação científica da Professora Doutora Maria
da Conceição da Costa Marques.
Autor:
Paulo Fernando da Costa Vieira
Coimbra, 2013
Agradecimentos
Queria agradecer em primeiro lugar, aos meus pais, Maria e Fernando, pelo apoio
prestado e que sem eles nada disto seria possível.
Aos meus irmãos, Marco e Bruno, que foram um pilar de motivação durante o
desenvolvimento deste tema.
Aos restantes familiares e amigos que me ajudaram e contribuíram de alguma forma
para a realização deste relatório.
Ao Professor Doutor Jaime Devesas, pelos ensinamentos prestados.
À equipa que me acolheu durante o estágio, EAIIT, em especial: Maria da Conceição
César, Lucília Alves, António Baptista, Mário Gonçalves e Carlos Arede.
Aos restantes funcionários da Direção de Finanças de Coimbra, pelo seu acolhimento.
À Professora Doutora Maria da Conceição Marques, pela orientação que deu e por
sempre se mostrar disponível para ajudar.
À Joana Morte, colega de estágio.
1
Índice
Introdução .................................................................................................................................... 5
Capítulo I – Apresentação da Direção de Finanças de Coimbra ........................................ 6
1.1 Organização dos Sistema Fiscal Português ................................................................ 6
1.1.1. Autoridade Tributária e Aduaneira ........................................................................ 6
1.1.2. Poderes Tributários do Estado .............................................................................. 8
1.1.3. Tributação em Portugal – Enquadramento com a LGT ..................................... 9
1.1.4. Direção de Finanças ............................................................................................. 11
1.1.5. Estrutura orgânica da direção finanças de Coimbra ........................................ 12
Capítulo II – Tributos em Portugal ......................................................................................... 14
2.1 Conceito de Imposto ..................................................................................................... 14
2.1.1. História da tributação ................................................................................................ 14
2.2. Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares............................................. 15
2.2.1. Incidência Real ...................................................................................................... 15
2.2.2 Incidência Pessoal.................................................................................................. 15
2.2.3. Determinação da matéria coletável .................................................................... 16
2.2.4. Taxas ....................................................................................................................... 16
2.2.5. Liquidação .............................................................................................................. 17
2.2.6. Cobrança ................................................................................................................ 18
Capítulo III – Processo e Procedimento Tributário ............................................................. 19
3.1 Fases do Procedimento ................................................................................................ 19
3.1.1. Iniciativa .................................................................................................................. 20
3.1.2. Instrução ................................................................................................................. 20
3.1.3. Decisão ................................................................................................................... 20
3.2. Procedimento Inspetivo ............................................................................................... 21
3.2.1. Âmbito e extensão do Procedimento ................................................................. 22
3.2.2. Início do Procedimento de Inspeção .................................................................. 22
3.2.3. Prazo do procedimento de inspeção .................................................................. 23
3.2.4. Regularizações da situação tributária no decurso da inspeção ..................... 23
3.2.5. Conclusão do procedimento inspetivo ............................................................... 24
3.2.6. Correções realizadas na Direção de Finanças ................................................. 25
Capítulo IV – Contabilidade no Setor Público ...................................................................... 27
4.1. Setor Publico em Portugal ........................................................................................... 27
2
4.1.1. Definição e Estrutura ............................................................................................ 27
4.1.2. Características ....................................................................................................... 28
4.2. Reforma Administrativa financeira do Estado .......................................................... 28
4.2.1. POCP – Plano Oficial de Contabilidade Publica .............................................. 30
4.3. Sistemas de Contabilidade na Administração Publica ........................................... 33
4.3.1. Sistema de Contabilidade orçamental ............................................................... 34
4.3.2. Sistema de Patrimonial ......................................................................................... 34
4.3.3. Sistema de Contabilidade de Custos e de Gestão .......................................... 35
4.4. Orçamento do Estado .................................................................................................. 36
4.4.1. Noção ...................................................................................................................... 36
4.4.2. Regras e Princípios Orçamentais ....................................................................... 37
4.5. Execução orçamental da de Receita Pública ........................................................... 39
4.5.1 Lançamentos contabilísticos de uma receita (IRS) ............................................... 40
4.6 Execução orçamental das Despesas Publicas ......................................................... 40
Conclusão .................................................................................................................................. 43
Referências bibliográficas ....................................................................................................... 45
ANEXOS .................................................................................................................................... 47
3
Lista de abreviaturas
AP – Administração Publica
AT – Autoridade Tributária
ATA – Autoridade Tributária e Aduaneira
CIRS – Código do Imposto sobre Rendimento de Pessoas Singulares
CPPT – Código do Processo e Procedimento Tributário
CPA – Código do Procedimento Administrativo
CRP – Constituição da Republica Portuguesa
DGCI – Direção Geral das Contribuições e dos Impostos
DIT – Divisão de Inspeção Tributária
DL – Decreto-Lei
IMI – Imposto Municipal sob Imóveis
IRC – Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas
IRS – Imposto sobre o Rendimentos de Pessoas Singulares
IVA – Imposto Sob o Valor Acrescentado
LEO – Lei de Enquadramento Orçamental
LGT – Lei Geral Tributária
POCP – Plano Oficial da Contabilidade Pública
RAFE – Reforma Administrativa Financeira do Estado
RCPIT – Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária
RGIT – Regime Geral das Infrações Tributárias
STA – Supremo Tribunal Administrativo
4
Lista de Quadros
Quadro 1: Orgânica da Direção de Finanças de Coimbra
Quadro 2: Taxas de IRS
Quadro 3: Correções realizada pela Inspeção Tributária de Coimbra
Quadro 4: Setor Público do Estado
Quadro 5: Sistemas Contabilísticos do POCP
Quadro 6: Código de Contas das despesas e receitas públicas
Quadro 7: Fases de execução orçamental da receita
Quadro 8: Lançamentos contabilísticos da execução orçamental da receita
Quadro 9: Exemplo de registo de uma receita de IRS
Quadro 10: Fases de execução da despesa pública
5
Introdução
A entidade escolhida para a realização do estágio curricular foi a direção de finanças
de Coimbra, onde a sua escolha tinha um propósito. Através do estágio curricular ia
estar ligado ao ramo do direito fiscal, ramo que sempre me causou bastante interesse
durante os 5 anos de Faculdade. Não obstante, também não era indiferente à área da
contabilidade, por esta ser uma área bastante prática. Durante os seis meses de
estágio, fui integrado numa equipa da área da inspeção tributária.
Relativamente ao relatório de estágio propriamente dito, este é composto por 4
capítulos. No primeiro capítulo apresento a entidade acolhedora a direção de finanças
de Coimbra, que agora pertence a Autoridade Tributária e Aduaneira (ATA), aprovada
pelo Decreto lei (DL) n.º 118/2011 de 15 de Setembro. Abordo também os dois
diplomas legais mais importantes em termos de tributação, que são a Lei Geral
Tributária (LGT) e a Constituição da República Portuguesa (CRP). Numa fase mais
final do capítulo, abordo as competências delegadas às Direções e Serviços de
Finanças, bem como toda a orgânica e funcionalidade da Direção de Finanças de
Coimbra.
No Segundo capítulo, apresento o Imposto sobre o Rendimentos das Pessoas
Singulares (IRS), por este ser um imposto que teve sempre presente ao longo dos seis
meses de estágio.
No Terceiro capítulo dou uma breve explicação sobre o processo tributário e
procedimento inspetivo, uma vez que a equipa onde fui integrado, trabalha única e
exclusivamente nesse âmbito.
No último capítulo abordo a contabilidade pública no setor público, onde falo sobre a
composição do setor público em Portugal, que se subdivide em duas partes. Dou
importância á Reforma Administrativa e Financeira do Estado (RAFE), onde a
contabilidade pública sofreu grandes alterações nos últimos anos, que começa em
1990 com a Lei de Bases da Contabilidade Publica aprovada pela lei 8/90 de 20 de
Fevereiro, e acaba com a aprovação do Plano Oficial da Contabilidade Pública
(POCP) em 1997. Posteriormente abordo os sistemas de contabilidade na
Administração Pública (AP), sendo eles: Sistemas de contabilidade orçamental,
patrimonial e de gestão. Como parte integrante disto, é o Orçamento do Estado, onde
o defino e apresento as suas regras e princípios. Por último, enuncio os lançamentos
contabilísticos e as fases de execução orçamental da despesa e da receita pública.
6
Capítulo I – Apresentação da Direção de Finanças de Coimbra
1.1 Organização dos Sistema Fiscal Português
1.1.1. Autoridade Tributária e Aduaneira
A Autoridade Tributária e Aduaneira (ATA) é uma pessoa coletiva de direito público,
integrando a administração direta do Estado dotada de autonomia administrativa,
sobre a tutela do Ministério das Finanças.
Através do DL n.º 118/2011 de 15 de Setembro, foi criada a ATA no sentido de tornar
a AP mais eficiente e racional na utilização de recursos públicos, bem como, por outro
lado, com o objetivo de redução da despesa pública a que o nosso país está
vinculado. A ATA entrou em vigor, a partir de 1 de Janeiro de 2012, e resulta da fusão
da Direção-Geral dos Impostos, da Direção-Geral das Alfândegas e dos Impostos
Especiais sobre o Consumo e da Direção-Geral de Informática e Apoio aos Serviços
Tributários e Aduaneiros.
1.1.1.1 Missão
A Autoridade Tributária (AT) tem por missão “administrar os impostos, direitos
aduaneiros e demais tributos que lhe sejam atribuídos, bem como exercer o controlo
da fronteira externa da União Europeia e do território aduaneiro nacional, para fins
fiscais, económicos e de proteção da sociedade, de acordo com as políticas definidas
pelo Governo e o Direito da União Europeia”1.
Tem como atribuições “assegurar a liquidação e cobrança dos impostos sobre o
rendimento, sobre o património e sobre o consumo, dos direitos aduaneiros e demais
tributos que lhe incumbe administrar, bem como arrecadar e cobrar outras receitas do
Estado ou pessoas coletivas de direito público; Exercer a ação de inspeção tributária,
garantir a aplicação das normas a que se encontram sujeitas as mercadorias
introduzidas no território da União Europeia e efetuar os controlos relativos à entrada,
saída e circulação das mercadorias no território nacional, prevenindo e combatendo a
fraude e evasão fiscais e aduaneiras e os tráficos ilícitos; a negociação técnica e
executar os acordos e convenções internacionais em matéria tributária, cooperar com
organismos europeus e outras administrações tributárias, e participar nos trabalhos de
organismos europeus e internacionais especializados no seu domínio de atividade;
Promover a correta aplicação da legislação e das decisões administrativas
1 Dec. Lei 118/2011 de 15 de Setembro, artigo 2º nº1;
7
relacionadas com as suas atribuições e propor as medidas de caráter normativo,
técnico e organizacional que se revelem adequadas; Desenvolver e gerir as
infraestruturas, equipamentos e tecnologias de informação necessários à prossecução
das suas atribuições, à prestação de apoio, esclarecimento e serviços de qualidade
aos contribuintes; Realizar e promover a investigação técnica e científica no domínio
tributário e aduaneiro, tendo em vista o aperfeiçoamento das medidas legais e
administrativas em matéria tributária e aduaneira, a qualificação permanente dos
recursos humanos, bem como o necessário apoio ao Governo na definição da política
fiscal e aduaneira; Informar os contribuintes e os operadores sobre as respetivas
obrigações fiscais e aduaneiras e apoiá-los no cumprimento das mesmas; Assegurar o
controlo da fronteira externa da União Europeia e o licenciamento do comércio externo
dos produtos tipificados em legislação especial e gerir os regimes restritivos do
respetivo comércio externo; Exercer a ação de justiça tributária e assegurar a
representação da Fazenda Pública junto dos órgãos judiciais”.2
1.1.1.2 Princípios
De referir ainda, que a AT rege-se por um conjunto de princípios semelhantes aos
princípios da AP.3
O princípio da legalidade, que implica que a prossecução das suas
atribuições deve pautar -se pela rigorosa observância das disposições legais e
no respeito pelas garantias dos contribuintes;
O princípio da flexibilidade organizativa, que visa otimizar permanentemente
a adequação das unidades de trabalho aos objetivos a prosseguir em cada
momento, através de normativos regulamentares e de decisões
administrativas;
O princípio da desburocratização, que visa racionalizar os procedimentos
administrativos relativos ao cumprimento das obrigações tributárias, através,
designadamente, da redução e simplificação dos suportes da informação a
fornecer pelos contribuintes e da maior comodidade destes nos contactos com
os serviços, quer pela difusão de unidades de atendimento e apoio, quer pela
intensificação da utilização de meios eletrónicos de comunicação;
2 Dec. Lei 118/2011 de 15 de Setembro, artigo 2º nº2
3 Dec. Lei 118/2011 de 15 de Setembro, artigo 7º
8
O princípio da desconcentração administrativa, visa cometer,
tendencialmente, aos serviços periféricos as tarefas operativas e aos serviços
centrais as tarefas de conceção, planeamento, regulamentação, avaliação e
controlo e, bem assim, as tarefas operativas que não possam ser
desenvolvidas a outro nível sem diminuição de qualidade ou não o devam ser
em razão de ganhos de eficiência significativos alcançados através de meios
tecnológicos;
O princípio da valorização dos recursos humanos, que visa aumentar a
motivação e a participação ativa dos trabalhadores, através, designadamente,
da sua formação e qualificação permanente, de formas de organização do
trabalho que lhes permitam pôr à prova a sua capacidade e criatividade, de
mobilidade profissional e de adequados planos de carreira baseados no mérito;
O princípio da coordenação interadministrativa, que visa a coordenação
institucional da AT com outras entidades, bem como com as administrações
tributárias e aduaneiras de outros Estados.
À Autoridade tributária está assim adstrita a atividade administrativa materialmente
tributária, mais concretamente a liquidação, cobrança e fiscalização tributária e não a
função legislativa tributária que compete aos órgãos legislativos constitucionalmente
determinados.
1.1.2. Poderes Tributários do Estado
É Indiscutível, que a Constituição seja a primeira das fontes ou modos de
manifestação das normas jurídico-fiscais. Para Nabais (2009, p.125) “não há a menor
dúvida de que o direito dos impostos se apresenta fortemente moldado pela chamada
“constituição fiscal”, isto é, por um conjunto de princípios jurídico-constitucionais
disciplinadores, ao mais elevado nível, quer de quem, de como e de quando pode
tributar, quer do quê e do quanto tributar, estabelecendo assim toda a teia de limites à
tributação – de caracter formal, os primeiros, e de caracter material, os segundos”.
Se a AT tem como missão a administração dos impostos, então ao Estado compete a
criação dos impostos e o estabelecimento dos princípios a que deve obedecer a
estruturação do sistema fiscal.
9
O Estado moderno apresenta-se por toda a parte como um “Estado Fiscal”, ou seja,
como um Estado que tem por suporte financeiro determinante ou típico a figura dos
impostos.4
Para Nabais (2009, p. 133) “cabe assim ao Estado fiscal pagar a conta do Estado
Social. Uma conta que, atendendo às múltiplas e diversificadas tarefas que
sucessivamente têm vindo a ser postas a cargo do Estado, não tem cessado de
aumentar. O que está, de resto, bem patente no actual nível de fiscalidade, expresso
na percentagem do PIB que passa pelas mãos do Estado pela via dos impostos, e que
entre nós ultrapassa já os 35%.”
No artigo 103.º da CRP, está consagrado o nosso sistema fiscal, que tem como
finalidade “a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades
publicas e uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza”. Este mesmo diz ainda
que “Os impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios
fiscais e as garantias dos contribuintes”. Por ultimo, “Ninguém pode ser obrigado a
pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da Constituição, que tenham
natureza retroativa ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei”.
Portanto, compete ao Estado estabelecer os grandes comandos que devem presidir
ao sistema fiscal, sendo da exclusiva competência da Assembleia da Republica, salvo
autorização do Governo, legislar sobre a criação de impostos e sistema fiscal e regime
geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas.5
O poder tributário é assim um poder soberano, inerente à qualidade de Estado,
atuando por conseguinte dentro dos limites da lei, sendo susceptivel de poder exigir
tributos (impostos, taxas e contribuições especiais).6
1.1.3. Tributação em Portugal – Enquadramento com a LGT
Posto o que foi dito anteriormente, surgiu a necessidade de uniformizar todos os
princípios do direito fiscal numa só lei, isto é, uma lei que clarificasse os princípios
fundamentais do sistema fiscal, as garantias dos contribuintes e os poderes da
Administração Tributária. Isso levou à criação da LGT, aprovada pelo DL n.º 398/98 de
17 de Dezembro e que entrou em vigor no dia 1 de Janeiro de 1999.
Até à criação da LGT, os direitos e garantias dos contribuintes encontravam-se
dispersos pelos vários códigos tributários e Lei orgânica da DGCI (DL n.º 363/78, de
4 V. Casalta Nabais, Direito Fiscal, 5ª edição, pp. 127
5 Artigo 165.º n.º 1 alínea i, da Constituição da Republica Portuguesa
6 Jaime Devesas, em Formação na DF de Coimbra
10
28 de Novembro), não dispondo o “Estado Fiscal” de uma lei única, e autónoma que
reunisse de forma sistemática as normas jurídico-tributárias comuns aos diversos
impostos e ao mesmo tempo os direitos e garantias dos contribuintes e os poderes da
Administração Tributária.
Como diz o DL n.º 398/98 de 17 de Dezembro “ A concentração, clarificação e síntese
em único diploma das regras fundamentais do sistema fiscal que só uma lei geral
tributária é susceptivel de empreender poderão, na verdade, contribuir poderosamente
para uma maior segurança das relações entre a administração tributária e os
contribuintes, a uniformização dos critérios de aplicação do direito tributário, de que
depende a aplicação efetiva do princípio da igualdade, e a estabilidade e coerência do
sistema tributário. A imagem de um sistema tributário disperso e contraditório prejudica
fortemente a aceitação social das suas normas e, consequentemente, a eficácia do
combate à fraude e evasão fiscal”.
Posto isto, pode-se dizer que o objetivo principal desta lei é completar o sistema fiscal
português e dotá-lo de um meio que o fará aproximar decididamente do sistema
tributário das sociedades democráticas mais avançadas.7 Esta lei, constitui no entanto
uma síntese e desenvolvimento dos princípios do sistema fiscal.
A LGT regula as relações jurídico-tributárias, entendidas estas como relações que se
estabelecem entre a Administração Tributária e os sujeitos passivos (SP) de imposto,
sendo a Administração Tributária integrada pela AT, as demais entidades públicas
legalmente incumbidas da liquidação e cobrança dos tributos, o Ministro das Finanças
ou outro membro do Governo competente, quando exerçam competências
administrativas no domínio tributário, e os órgãos igualmente competentes dos
Governos regionais e autarquias locais. 8
Os impostos assentam essencialmente na sua capacidade contributiva, revelada,
através do rendimento, casos do IRS ou do Imposto sobre o Rendimento de Pessoas
Coletivas (IRC), ou da sua utilização, caso do Imposto sobre o Valor Acrescentado
(IVA) e património, caso do Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) e do Imposto
Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT). 9
7 Decreto-lei n.º398/98, de 17 de Dezembro
8 Artigo 1.º da LGT
9 Artigo 4.º da LGT
11
A tributação tem como finalidade promover o emprego, a formação de aforro e
investimento socialmente revelante, 10 bem como a satisfação das necessidades
financeiras do estado e de outras entidades publicas e promove a justiça social, a
igualdade de oportunidades e as necessárias correções das desigualdades na
distribuição da riqueza e do rendimento.11
1.1.4. Direção de Finanças
De acordo com a Portaria nº 320-A/2011, de 2011-12-30, as direções de finanças têm
as seguintes competências: “assegurar as funções de orientação e controlo da
administração tributária na respetiva área de jurisdição e coordenar os serviços de
finanças, salvo nas matérias das atribuições das alfândegas; Executar as atividades
cometidas à AT que, por lei ou decisão superior, lhes sejam atribuídas; Aplicar a lei
tributária aos factos concretos, nos casos previstos na lei; Executar os procedimentos
técnicos e administrativos relativos à gestão tributária para os quais sejam
competentes; Instruir ou informar os procedimentos que careçam de decisão superior;
Responder aos pedidos de esclarecimento suscitados pelos contribuintes e informar
exposições e outros documentos relativos à sua situação tributária; Assegurar as
atividades relacionadas com a arrecadação dos impostos e outros tributos, com
exceção dos previstos no artigo seguinte, e com controlo do cumprimento da
obrigação de imposto pelos sujeitos passivos; Assegurar a contabilização de receitas e
tesouraria do Estado; Assegurar as atividades relacionadas com a inspeção tributária,
desenvolvendo os procedimentos de investigação das irregularidades fiscais, de
prevenção e combate à fraude e evasão fiscais que lhes sejam cometidas; Assegurar
as atividades relacionadas com a justiça tributária, desenvolvendo os procedimentos
inerentes à conflitualidade fiscal suscitada pelos contribuintes ou resultante do
incumprimento das obrigações fiscais; Coordenar e controlar a atuação dos serviços
de finanças no âmbito da gestão tributária e da cobrança; Executar quaisquer outras
atividades que lhe sejam cometidas por lei ou decisão superior”.12
Quanto às unidades orgânicas desconcentradas de âmbito local que a AT dispõe, isto
é, a AT também é composta pelo serviço de finanças e serviço alfandegário. Compete
ao serviço de finanças no âmbito da respetiva área de jurisdição: “Executar os
procedimentos relativos à verificação da situação fiscal dos contribuintes; Exercer as
atividades de inspeção e de justiça tributária; Executar os serviços complementares de
10
Artigo 4.º da LGT 11
Artigo 7.º da LGT 12
Artigo 36.º da portaria n.º 320-A/2011, de 30/12/2011
12
administração fiscal ou quaisquer outras tarefas que lhes sejam cometidas por lei ou
por determinação superior; Assegurar as funções de informação e de apoio direto aos
contribuintes.”13
1.1.5. Estrutura orgânica da direção finanças de Coimbra
A Direção de Finanças de Coimbra subdivide-se em 3 Divisões: Divisão de Justiça
Tributária, Divisão de Tributação e Cobrança e Divisão de Inspeção tributária (DIT),
que subdivide em DIT I e DIT II.
A Divisão de Justiça Tributária é composta por 3 equipas, uma de serviço de
contencioso administrativo, outra para o serviço de representação da Fazenda Publica
e outra para o serviço de gestão de créditos tributários. Esta divisão tem como função
o desempenho das atividades relacionadas com a conflitualidade fiscal suscitada pelos
contribuintes ou resultantes dos incumprimentos de obrigações tributárias.
A Divisão de Tributação e Cobrança está subdividida em 3 equipas, cada uma com
funções e atribuições diferentes. A equipa A trata dos impostos sobre o rendimento e a
despesa, enquanto a equipa B trata dos impostos sobre o património e Cobrança. Por
último resta o serviço de apoio ao contribuinte que tem como finalidade a prestação de
apoio direto ao SP (informações presenciais); divulgação, conteúdo e interpretação
das leis tributárias, das obrigações delas emergentes e do modo mais cómodo de lhes
dar cumprimento e receção de declarações e outros documentos.
A Divisão de Inspeção Tributária tem como objetivo principal a fiscalização dos
contribuintes, podendo esta ser de origem externa, através de denúncias e
participações doutros organismos, ou de origem interna através da análise declarativa
(faltosos, divergências). Esta Divisão está subdividida em 2 partes, com 4 equipas
cada, e 3 equipas de apoio (SATAC, EAIIT, SPGAI).
A imagem seguinte apresenta toda a orgânica da direção de finanças de Coimbra.
Quadro 1: Orgânica da direção de finanças de Coimbra
13
Artigo 39.º da Portaria nº 320-A/2011, de 2011-12-30
13
Fonte: Direção de finanças de Coimbra
14
Capítulo II – Tributos em Portugal
2.1 Conceito de Imposto
Para Nabais (2009, pp. 10 a 15) a definição de imposto tem por base três elementos,
elemento objetivo, subjetivo e teleológico. Objetivamente o “imposto é uma prestação
pecuniária, unilateral, definitiva e coactiva. Por sua vez, subjectivamente, o imposto é
uma prestação, com as características objectivas que acabámos de mencionar,
exigida a detentores de capacidade contributiva a favor de entidades que exerçam
funções ou tarefas públicas. Finalmente, em termos teleológicos, o imposto é exigido
pelas entidades que exerçam funções públicas para a realização dessas funções,
conquanto que não tenham carácter sancionatório.”
A definição objetiva de imposto, segundo Nabais, tem por base os cinco termos,
referidos anteriormente. Então, o imposto é uma prestação “ o que significa que
integra uma relação de natureza obrigacional e não uma relação de caracter geral”. É
prestação pecuniária, uma vez que esta é concretizada em dinheiro. Em terceiro lugar,
é uma prestação unilateral, no sentido em que não corresponde qualquer
contraprestação específica a favor do contribuinte. Em quarto lugar, apresenta-se
como uma prestação definitiva, quer isto dizer, que não há lugar a qualquer
reembolso, restituição ou indemnização. Por último, é uma prestação coativa, pois
esta prestação tem por base a legislação, ou seja, está estabelecida na lei.
No artigo 104.º da CRP, refere uma menção aos impostos, onde consagra os quatro
tipos de tributação em Portugal: tributação sobre rendimento pessoal, tributação sobre
as empresas, sobre o património e por último, sobre o consumo.
2.1.1. História da tributação
A reforma fiscal que decorreu entre os anos de 1958 a 1966 vigorou até a adoção do
sistema fiscal atual.
Com essa reforma fiscal, no que diz respeito á tributação do rendimento, “verificava-se
uma tributação dualista constituída por: um conjunto de impostos parcelares ou
cedulares, integrado por um imposto por cada parcela ou cédula de rendimento; e um
imposto de sobreposição, o chamado Imposto Complementar que tributava, de novo,
com critérios de personalização aquelas parcelas de rendimento”. Nabais (2009,
p.485)
15
Os impostos parcelares, cujos rendimentos estavam também sujeitos ao Imposto
Complementar, eram:
1) Imposto profissional relativo rendimento do trabalho dependente e do trabalho
independente;
2) Contribuição Industrial;
3) Imposto de Capitais;
4) Imposto sobre a Indústria Agrícola
5) Contribuição Predial
Em 1988/1989, para dar cumprimentos ao programa constitucional de reforma de
tributação do rendimento, foram criados o IRS e o IRC em substituição dos impostos
complementares e impostos parcelares.
2.2. Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares
2.2.1. Incidência Real
O imposto sobre o rendimento de pessoas singulares (IRS), incide realmente sobre o
valor anual de rendimentos das categorias seguintes14:
Categoria A15 – rendimentos de trabalho dependente;
Categoria B16 – rendimentos empresariais e profissionais;
Categoria E17 – rendimentos de capitais;
Categoria F18 – rendimentos prediais;
Categoria G19 – incrementos patrimoniais;
Categoria H20 – pensões;
2.2.2 Incidência Pessoal
Quanto à incidência pessoal, está consagrada no artigo 13.º e seguintes do Código do
Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), e são SP de IRS,
pessoas singulares que residam em território português, e aquelas que não residindo,
aufiram rendimentos neste território.
14
Artigo 1.º CIRS 15
Artigo 2.º CIRS 16
Artigo 3.º CIRS 17
Artigo 5.º CIRS 18
Artigo 8.º CIRS 19
Artigo 9.º CIRS 20
Artigo 11.º CIRS
16
Para Nabais (2009, pp. 541 e 542) são sujeitos passivos de IRS as “pessoas
singulares (incluindo as empresas individuais, o EIRL e os membros das pessoas
colectivas sujeitas ao regime de transparência fiscal) residentes (que tenham
domicilio) em território nacional, que são tributadas pela totalidade dos seus
rendimentos, incluindo os obtidos fora do território nacional, ou seja, segundo o
principio da universalidade ou do rendimento mundial” e também as pessoas
singulares não residentes, mas que aufiram rendimentos em território nacional, ou seja
segundo o principio da territorialidade ou da obrigação tributaria.
Nos casos de existência de agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos
rendimentos das pessoas que constituem, como refere o artigo 13.º n.º2 e seguintes.
No que diz respeito às uniões de facto, o artigo 14.º diz o seguinte: “As pessoas que
vivendo em união de facto preencham os pressupostos constantes da lei respectiva,
podem optar pelo regime de tributação dos sujeitos passivos casados e não separados
judicialmente de pessoas e bens”, ou seja, quer isto dizer que os unidos de facto
podem optar pelo regime de tributação, se querem optar pela tributação conjunta ou
separada.
2.2.3. Determinação da matéria coletável
Para Nabais (2009, pp. 553 a 555) a determinação da matéria coletável comporta 3
momentos. Primeiramente apura-se o rendimento líquido da cada categoria através da
subtração ao rendimento bruto de cada categoria das deduções específicas (ou seja,
despesas). De seguida apura-se o rendimento líquido total, através do englobamento
dos rendimentos de todas a categorias nos termos referidos no artigo 22.º CIRS. Por
último, o apuramento do quociente conjugal, no caso dos cônjuges casados e não
separados judicialmente, que se concretiza através da divisão por dois do rendimento
coletável, de modo a encontrar a taxa a ser aplicada a esse rendimento coletável.
2.2.4. Taxas
As taxas a serem aplicadas ao rendimento coletável, sofreram uma grande alteração
no ano de 2012, com a Lei de Orçamento de Estado para 2013, no âmbito do
processo de resgaste financeiro que Portugal tem com a Troica21. Passamos de 7
níveis, para 5, tornando mais pesada a carga fiscal para o contribuinte. Essa nova
tabela, foi aprovada através da Lei n.º 66-B de 31 de Dezembro de 2012, e está
organizada da seguinte maneira:
21
Comitê organizado por três entidades: Banco Central Europeu, Comissão Europeia e Fundo Monetário Internacional.
17
Quadro 2: Tabela das taxas do IRS
Rendimento Coletável (em euros) Taxas (em %)
Normal Média
Até 7 000 14,5 14,500
De mais de 7000 até 20000 28,5 23,600
De mais de 20000 até 40000 37 30,300
De mais de 40000 até 80000 45 37,650
Superior a 80000 48
Fonte : adaptado do artigo 68.º CIRS
2.2.5. Liquidação
Quanto à competência da liquidação deste imposto, esta pertence á Direção-Geral dos
Impostos, conforme o artigo 75.º do CIRS. De acordo com o artigo 77.º do mesmo
código, esta deve ser levada a cabo até: até dia 31 de Julho quando a declaração seja
entregue durante o mês de Março, para os Sujeitos Passivos que tenham obtido
rendimentos da Categoria A e H, e o prazo de entrega para os restantes rendimentos
deve ser feito durante o mês de Abril, por força do Art. 60.º n.º1 do CIRS. De referir
que estes prazos são só para a entrega em formato de papel. O Prazo para a
liquidação mantém-se, mas na entrega da declaração de rendimentos em formato
digital, esta deve ser entregue no mês de Abril, para os rendimentos de Categoria A e
H, e para os restantes rendimentos, deve ser entregue durante o mês de Maio. A
liquidação pode ser até dia 30 de Novembro, nos casos previstos no art. 76.º n.º1 do
CIRS.
Caso não tenha entregado a declaração de rendimentos, a liquidação tem por base os
elementos conhecidos através do sistema informática da AT. Ainda no âmbito deste
aspeto, o n.º 3 do artigo 76.º diz “Quando não seja apresentada declaração, o titular
dos rendimentos é notificado por carta registada para cumprir a obrigação em falta no
prazo de 30 dias, findo o qual a liquidação é efetuada, não se atendendo ao disposto
no artigo 70.º e sendo apenas efetuadas as deduções previstas na alínea a) do n.º 1
do artigo 79.º e no n.º 3 do artigo 97.”
18
Uma vez que já se encontra apurado o rendimento coletável, para apurar a coleta,
deve-se aplicar a taxa em causa ao rendimento coletável. Devido á multiplicidade de
taxas, Nabais (2009, pp. 560 a 561) “pois estamos perante uma taxa progressiva,
temos de selecionar qual a taxa ou taxas aplicáveis e, quando se tratar de
contribuintes casados ou unidos de facto (no caso de terem optado pela tributação
conjunta), proceder ao apuramento do quociente conjugal, dividindo o rendimento
coletável por dois a fim de selecionarmos a taxa aplicável a este quociente, muito
embora esta taxa se aplique todo o rendimento coletável e não apenas a este
quociente, ou, o que é mesmo, ao produto deste quociente por 2. Realizada esta
operação, temos apurada a coleta do IRS, á qual se deve proceder a numerosas
deduções – as deduções constantes dos arts. 78.º a 88.º do CIRS”
2.2.6. Cobrança
Depois da liquidação do imposto, segue-se a cobrança ou o pagamento do mesmo. De
referir, que o IRS é pago antecipadamente, quer através das retenções na fonte, seja
através de pagamento por conta.
O imposto pode ser pago, em qualquer tesouraria de finanças, nas instituições bancárias
autorizadas, nos correios ou em qualquer outro local determinado por lei, nos termos do
artigo 105.º CIRS. Quanto ao prazo para proceder ao pagamento, está fixado em 31 de
Agosto, quando a liquidação seja efetuada até dia 31 de Julho; e até dia 31 de Dezembro,
quando a liquidação seja efetuada até dia 30 de Novembro.
19
Capítulo III – Processo e Procedimento Tributário
O procedimento Tributário, num sentido amplo, não é mais do que uma sequência de
fenómenos que se dirige a um determinado resultado, sendo que este tem, em regra,
natureza administrativa. Segundo o artigo 1.º n.º1 do Código do Procedimento
Administrativo (CPA), o procedimento é a "sucessão ordenada de atos e formalidades
tendentes à formação e manifestação da vontade da Administração Pública ou à sua
execução ”.
De acordo com o artigo 54.º da LGT o procedimento tributário compreende toda a
sucessão de atos dirigidos à declaração de direitos tributários, designadamente:
1. As ações preparatórias ou complementares de informação e fiscalização
tributária, que se encontra consagrada no artigo 63.º LGT e no Regime
Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária (RCPIT);
2. A liquidação dos tributos quando efetuada pela Administração Tributária, cujo o
procedimento esta consagrado nos artigos 59.º a 64.º Código Procedimento e
de Processo Tributário (CPPT);
3. A revisão, oficiosa ou por iniciativa dos interessados, dos atos tributários,
consagrado no artigo 78.º LGT;
4. O reconhecimento ou revogação dos benefícios fiscais, cujo procedimento está
consagrado no artigo 65.º CPPT;
5. A emissão ou revogação de outros atos administrativos em matéria tributária,
como a ratificação, reforma, conversão e retificação, consagrado no artigo 79.º
LGT;
6. As reclamações e os recursos hierárquicos, encontrando-se previsto o
procedimento da reclamação nos artigos 68.º a 77.º do CPPT, e o recurso
hierárquico nos artigos 80.º da LGT e 66.º, 67.º e 76.º;
7. A avaliação direta ou indireta dos rendimentos ou valores patrimoniais, previsto
no artigo 81.º a 94.º da LGT.
8. A cobrança das obrigações tributárias, na parte que não tiver natureza judicial,
ou seja, a cobrança voluntária, que se encontra prevista nos artigos 78.º a 95.º
CPPT;
3.1 Fases do Procedimento
Para Morais (2011, p. 61) “No procedimento tributário, tal como na generalidade dos
procedimentos e processos, encontramos três fases distintas: a da iniciativa, a da
instrução e a da decisão, dependendo os contornos concretos de cada uma destas
fases do procedimento.”
20
3.1.1. Iniciativa
O procedimento começa com a iniciativa dos interessados ou da Administração
Tributária. Uma vez que o procedimento é devido para o apuramento da verdadeira
situação tributária dos SP, o seu início é comunicado aos interessados, salvo quando
a comunicação possa pôr em causa os efeitos uteis que visa prosseguir ou o
procedimento incida sobre situações tributárias em que os interessados não estão
ainda devidamente identificados.22
No caso especifico de procedimento externo, o sujeito passivo deve ser notificado com
antecedência mínima de cinco dias, através de carta-aviso, com a indicação do âmbito
e extensão da inspeção a realizar23, e sendo dispensada esta notificação prévia do
procedimento, no âmbito do artigo 50.º do RCPIT.
Através da denúncia de infração tributária, também pode dar origem a um
procedimento, se o denunciante se identificar e que o teor da denúncia tenha
fundamento. Como o denunciante não é considerado parte do procedimento, nem tem
legitimidade para reclamar, recorrer ou impugnar a decisão, assistindo ao denunciado
o conhecimento do teor das denúncias dolosas não confirmadas sobre a sua situação
tributária.24
3.1.2. Instrução
Numa segunda fase, a instrução corresponde á fase da produção da prova, onde o
ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da Administração Tributária ou dos
contribuintes recai sobre quem os invoque. Contudo, no caso de correções da matéria
tributável com métodos indiretos, o ónus da prova compete á Administração Tributária
sobre os pressupostos de aplicação, e cabe ao SP o ónus da prova do excesso na
respetiva quantificação.25
3.1.3. Decisão
Por último, temos a fase da decisão em que esta é sempre fundamentada por meio de
sucinta exposição das razões de fato e de direito que a motivaram, podendo a
fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos
22
Cfr. Artigo 69.º LGT 23
Cfr. Artigo 49.º RCPIT 24
Cfr. Artigo 70.º LGT 25
Cfr. Artigo 74.º LGT
21
de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integram o
relatório de fiscalização tributária.26
Morais (2011, p. 78) diz que é “através da fundamentação que a Administração
exterioriza o modo como formou a sua decisão, referindo os fatos relevantes que deu
por assentes e em que se apoiou e quais as razões em que fundou a sua convicção,
indicando as normas jurídicas que considerou aplicáveis ao caso e a interpretação
delas.”
Segundo o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA) n.º 01035/08, de 25-
02-2010 diz que “o ato administrativo está devidamente fundamentado sempre que um
destinatário normal possa ficar ciente do sentido dessa mesma decisão e das razões
que a sustentam, permitindo-lhe aprender o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido
pela entidade administrativa, e optar conscientemente entre a aceitação do ato ou
acionamento dos meios legais de impugnação”.
De acordo com o Diretor de Finanças de Coimbra, Dr. Jaime, a fundamentação tem
deve ser expressa, clara, suficiente e congruente.
Segundo o artigo 37.º do CPPT “Se a comunicação da decisão em matéria tributária
não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reação
contra o ato notificado ou outros requisitos exigidos nas leis tributária, pode o
interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para a reclamação, recurso ou
impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a
notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que
os contenha, isenta de qualquer pagamento.”
O ato tributário só produz efeitos se o SP for validamente notificado27, ou seja, não
basta só uma boa fundamentação.
3.2. Procedimento Inspetivo
Existem vários tipos de procedimentos tributários 28 , contudo vou abordar o
procedimento inspetivo, em virtude do estágio curricular se enquadrar mais sobre este
tipo de procedimento.
26
Cfr. Artigo 77.º LGT 27
Cfr. Artigo 36.º CPPT e 77.º n.º6; 28
Como por exemplo, procedimento de informação vinculativa (art. 68.º LGT), procedimento de reclamação graciosa (art. 68.º a 77.º CPPT), entre outros
22
Este tipo de procedimento normalmente é atribuído á inspeção tributária e “visa a
observação das realidades tributárias, a verificação do cumprimento das obrigações
tributárias e a prevenção das infrações tributárias”.29
Para o apuramento da situação tributária dos SP, os inspetores tributários ou os
órgãos competentes, podem tomar as diligências necessárias de acordo com o artigo
63.º n.º1 da LGT. Ainda de acordo com este artigo, mas no n.º 4 diz que “ O
procedimento da inspeção e os deveres de cooperação são adequados e
proporcionais aos objetivos a prosseguir” e só poderá haver um procedimento de
fiscalização externo respeitante ao mesmo sujeito passivo, período de tributação ou
imposto. Caso surjam novos factos, para haver uma nova fiscalização, esta decisão
deve ser fundamentada pelo Diretor- Geral da AT.
Numa fiscalização, é legítima a falta de cooperação, nas alíneas consagradas no
artigo 63.º n.º 5. Caso haja a oposição do contribuinte, esta só pode ser contrariada
por decisão do tribunal de comarca competente a pedido fundamentado da
Administração Tributária.30
3.2.1. Âmbito e extensão do Procedimento
Quanto ao âmbito da inspeção esta pode ser parcial ou geral. Se for geral, significa
que se vai fiscalizar a situação tributária global ou conjunto de deveres tributários do
contribuinte. Se for parcial, a fiscalização irá incidir sobre alguns tributos.31
Já no que diz respeito á extensão da ação de fiscalização, está diz respeito aos
períodos de tributação.
3.2.2. Início do Procedimento de Inspeção
Inicialmente é criada uma ordem de serviço a identificar o/os funcionários, o respetivo
chefe de equipa e da entidade a inspecionar, bem como o âmbito e a extensão do
procedimento inspetivo. A data “oficial” de início do procedimento, será quando o SP
assinar a notificação da ordem de serviço. De acordo com artigo 49.º do RCPIT no
procedimento inspetivo externo, o sujeito passivo deve ser notificado com a
antecedência mínima de 5 dias relativamente ao início da inspeção. Nos termos do
artigo 51.º n.º 2 do RCPIT, o sujeito passivo deve assinar a ordem de serviço para a
qual foi notificado, à qual para todos os efeitos, determina a data de inicio do
29
Cfr, Art. 2.º do RCPIT 30
Cfr Art. 63.º n.º 6 da LGT 31
Cfr. Art 14.º RCPIT
23
procedimento externo de inspeção. A recusa da assinatura, não obsta ao início do
procedimento externo.
3.2.3. Prazo do procedimento de inspeção
De acordo com o prazo de procedimento de inspeção, o artigo 36.º n.º 2 do RCPIT
estabelece como prazo máximo de 6 meses, a contar da notificação do seu início, para
findar o procedimento.
Contudo, este prazo pode ser alargado por mais dois períodos de 3 meses, nas
seguintes condições, de acordo com o artigo 36.º n.º 3:
1)Situações tributárias de especial complexidade resultante, nomeadamente,
do volume de operações, da dispersão geográfica ou da integração em grupos
económicos nacionais ou internacionais das entidades inspecionadas;
2) Quando, na ação de inspeção, se apure ocultação dolosa de factos ou
rendimentos;
3) Nos casos em que a Administração tributária tenha necessidade de recorrer
aos instrumentos de assistência mútua e cooperação administrativa
internacional;
4) Outros motivos de natureza excecional, mediante autorização fundamentada
do Diretor-geral da AT;
O prazo para a conclusão do procedimento pode ser suspenso, quando no processo
de derrogação de segredo bancário, o contribuinte interponha recurso com efeito
suspensivo da decisão da Administração tributária que determine o acesso á
informação bancária.32
3.2.4. Regularizações da situação tributária no decurso da inspeção
A entidade ou SP inspecionados, podem no decurso da inspeção, proceder á
regularização da situação tributária, mesmo quando as infrações tenham sido
apuradas no âmbito do mesmo procedimento. Esta mesma regularização voluntária
deve constar no relatório final. 33
32
Art. 36.º n.º 5 do RCPIT 33
Art. 58.º do RCPIT
24
Posto isto, o contribuinte poderá beneficiar de redução de coimas, para 75% do
montante mínimo legal, mas contudo, o requerente deve “dar conhecimento do pedido
ao funcionário da inspeção tributária, que elabora o relatório sucinto das faltas
verificadas, com a sua qualificação, que será enviado á entidade competente para a
instrução do pedido.34
3.2.5. Conclusão do procedimento inspetivo
Os atos de inspeção consideram-se concluídos na data da notificação da nota de
diligência enviada pelo funcionário incumbido do procedimento.35 A entidade deve ser
notificada no prazo de 10 dias do projeto de conclusão do relatório, com a identificação
desses atos e fundamentação, caso os mesmos possam originar matéria tributável
desfavorável. A notificação deve fixar um prazo entre 10 a 15 dias para a entidade
inspecionada se pronunciar-se, escrita ou oralmente, sobre o projeto de conclusões.36
Para a conclusão do procedimento deve ser elaborado um relatório final, que deve
conter os seguintes elementos37:
1) Identificação da entidade inspecionada, designadamente denominação
social, número de identificação fiscal, local da sede e serviço local a que
pertence;
2) Menção das alterações a efetuar aos dados constantes dos ficheiros da
administração tributária;
3) Data do início e do fim dos atos de inspeção e das interrupções ou
suspensões verificadas;
4) Âmbito e extensão do procedimento;
5) Descrição dos motivos que deram origem ao procedimento, com a indicação
do número da ordem de serviço ou do despacho que o motivou;
6) Informações complementares, incluindo os principais devedores dos sujeitos
passivos e dos responsáveis solidários ou subsidiários pelos tributos em falta;
34
Art. 29.º n.º 3 do RGIT 35
Art. 61.º n.º 1 do RCPIT 36
Art. 60.º RCPIT 37
Art. 62.º n.º 3 do RCPIT
25
7) Descrição dos factos suscetíveis de fundamentar qualquer tipo de
responsabilidade solidária ou subsidiária;
8) Acréscimos patrimoniais injustificados ou despesas desproporcionadas
efectuadas pelo sujeito passivo ou obrigado tributário no período a que se
reporta a inspecção;
9) Descrição dos factos fiscalmente relevantes que alterem os valores
declarados ou a declarar sujeitos a tributação, com menção e junção dos meios
de prova e fundamentação legal de suporte das correções efetuadas;
10) Indicação das infrações verificadas, dos autos de notícia levantados e dos
documentos de correção emitidos;
11) Descrição sucinta dos resultados dos atos de inspeção e propostas
formuladas;
12) Identificação dos funcionários que o subscreveram, com menção do nome,
categoria e número profissional;
13) Outros elementos relevantes.
De acordo com o artigo 5.º do DL n.º 6/99 “As conclusões do relatório da inspeção
vinculam a Administração tributária, não podendo esta proceder a novas inspeções
com o mesmo objeto ou a atos de liquidação respeitantes a factos tributários nela
incluídos que não tenham por fundamento as conclusões do relatório de inspeção”.
3.2.6. Correções realizadas na Direção de Finanças
De referir ainda as correções realizadas na Direção de finanças de Coimbra, no ano
de 2012, pelas Divisões de Inspeção Tributária, quer através de regularizações
voluntárias, quer através de correções. Através da tabela seguinte pode-se verificar
que os objetivos inicialmente previstos foram conseguidos.
Quadro 3: Correções realizadas pela Inspeção Tributária de Coimbra
26
Fonte: Plano anual de atividades de 2012
27
Capítulo IV – Contabilidade no Setor Público
4.1. Setor Publico em Portugal
4.1.1. Definição e Estrutura
Segundo o artigo 82.º da Constituição da Republica Portuguesa, existem três sectores
de propriedade de meios de produção, sendo eles, o setor publico, setor privado e o
setor cooperativo e social. De acordo com o número 2.º “O setor público é constituído
pelos meios de produção cujas propriedade e gestão pertencem ao Estado ou a outras
entidades públicas.”
De acordo com Franco (1995, p.) o setor público define-se como o “Conjunto de
atividades económicas de qualquer natureza exercidas pelas entidades públicas
(Estado, associações e instituições públicas), quer assentes na representatividade e
na descentralização democrática, quer resultantes da funcionalidade tecnocrática e da
desconcentração por eficiência”
Quanto á organização / estrutura económico-financeira do setor publico em Portugal,
esta subdivide-se em dois grandes grupos, sendo eles a AP e o setor público
empresarial. Fazendo parte da AP temos a Administração central, que se pode
subdividir em serviços integrados (detém autonomia Administrativa – caso da Direção
Finanças) e serviços e fundos autónomos (detém autonomia administrativa e
financeira); a Administração Local (composta por freguesias e concelhos/municípios);
a Administração Regional (composta pela regiões autónomas); e por último temos a
Segurança Social. Já fazendo parte do setor empresarial do estado, encontra-se as
empresas públicas.
Quadro 4: Setor Publico do Estado
Administração Pública
Administração Central
Administração Local
Administração Regional
Segurança Social
Setor público empresarial Empresas Públicas
Fonte: Elaboração Própria
28
4.1.2. Características
De acordo com o Sistema Europeu de Contas Económicas integradas (SEC), o
“Governmental Accounting Standard Board”, observam-se as seguintes características
nas entidades públicas38:
a) Serviço Público – a sua função principal é a prestação de serviços para a
coletividade, sem objetivo de lucro;
b) Redistribuição – em alguns casos efetuam-se operações de redistribuição dos
rendimentos e da riqueza nacional;
c) Financiamento – os recursos principais provêm de pagamentos obrigatórios
exigidos em contraprestação;
d) Regime de Orçamento – está submetido ao regime orçamental;
e) Regime de Contabilidade – está submetido ao POCP;
f) Regime de Controlo – estão sujeitas aos controlos de legalidade, financeiro e
económico, e controlo de eficiência e eficácia;
Contudo, na empresa privada o objetivo é a orientação dos gestores para o lucro.
Porém, nas AP em geral, as decisões dos gestores são orientadas para a prestação
do melhor serviço possível com os recursos disponíveis, sendo o êxito medido pelo
“serviço” proporcionado pela organização e pela sua qualidade. Carvalho, Martinez, e
Pradas (1999, p. 26)
4.2. Reforma Administrativa financeira do Estado
A Reforma Administrativa Financeira do Estado (RAFE), surgiu com o intuito de
uniformizar e clarificar a Contabilidade Publica.
A RAFE iniciou-se com um conjunto de publicações e aprovação de normas. Para
além das imposições da União Europeia, pode-se afirmar que a revisão da
Constituição da República Portuguesa em 1989 foi o fundamento ou base legal para o
início dessa reforma. Na verdade, esta terceira revisão da Constituição acrescenta
artigos sobre o orçamento e sua execução, fiscalização e informação pretendida.
38
João Carvalho, Vicente Martinez, Lurdes Pradas, em Temas de Contabilidade Publica, Rei dos Livros, 1999, pp.25
29
Então, deu-se realmente o avanço com a RAFE com a publicação dos seguintes
diplomas:
1) A Lei de Bases da Contabilidade Publica (Lei 8/90 de 20 de Fevereiro);
2) A Lei do enquadramento orçamental (lei 6/91 de 20 de Fevereiro).
Os principais objetivos estabelecidos pelo DL n.º 155/92 de 28 de Junho RAFE
prendem-se com uma clara preocupação por modernizar a administração pública, com
vista a uma maior e melhor racionalização da despesa pública, ao cumprimento da
legalidade, e a um mais eficiente controlo das despesas públicas e, finalmente, a uma
maior e mais oportuna informação financeira. Como medidas necessárias para a
concretização dos objetivos traçados, destacam-se39:
1) A descentralização a nível administrativo e financeiro;
2) A modificação da estrutura do orçamento do Estado em termos de códigos
de classificação económica das receitas e despesas e revisão do processo de
elaboração do Orçamento;
3) A diminuição do sistema de controlo orçamental prévio e consequente
aumento do controlo sucessivo;
4) A revisão das fases de realização das despesas e do registo contabilístico;
5) A obrigatoriedade de se produzir não só informação financeira orçamental,
mas também Informação sobre a situação económica e patrimonial.
A Lei de bases da contabilidade pública (lei 8/90 de 20 de Fevereiro), foi o que
impulsionou esta Reforma Administrativa Financeira do Estado, onde estabelece no
seu primeiro artigo o objeto desta, onde diz no número 1 “regime financeiro dos
serviços e organismos da Administração Central e dos institutos públicos que revistam
a forma de serviços personalizados do Estado e de fundos públicos, o controlo
orçamental e a contabilização das receitas e despesas obedecem aos princípios e
normas constantes da presente lei.” No número 2 estabelece que “Os serviços e
organismos da Administração Central e os institutos públicos que revestem a forma de
serviços personalizados do Estado e os fundos públicos são referidos nos artigos
seguintes simplesmente sob a expressão «serviços e organismos da Administração
Central».”
39
Informação retirada de um sitio na internet - “Formação à distancia em Contabilidade Publica”, Novembro de 2008 de António Pires Caiado, Olga Silveira, João Carvalho e Maria José Fernandes, pp. 5 e 6
30
Com a aprovação do DL 155/92 de 28 de julho e a lei de bases da contabilidade
pública, surgiram dois regimes financeiros para o setor público administrativo, sendo
eles regime geral para os organismos com autonomia administrativa designados de
serviços integrados (que passam a utilizar uma contabilidade de caixa e
compromissos) e o regime excecional para os serviços que dispõem personalidade
jurídica, de autonomia administrativa e financeira. Uma entidade pública para que
possa deter autonomia administrativa e financeira tem que dispor de dois terços de
receitas próprias durante dois anos consecutivos.
Uma das principais características do regime financeiro instituído relaciona-se com o
facto da realização e pagamento das despesas deixarem de estar sujeitos ao regime
ao sistema de autorização prévia pela Direcção-Geral da Contabilidade Pública, agora
designada de Direcção-Geral do Orçamento, conferindo-se assim maior autonomia
aos serviços e organismos da administração pública. O plano e relatório de atividades
passaram a ser documentos de elaboração obrigatória anual. Complementarmente
instituíram-se três modos de controlo de gestão orçamental: o autocontrolo pelos
órgãos competentes dos próprios serviços e organismos; o controlo interno sucessivo
e sistemático da gestão, e o controlo externo a exercer pelo Tribunal de Contas.40
Entre 1993 e 1997, havia uma grande diversidade em termos contabilísticos, quer isto
dizer que, á época, havia muita planificação mas pouca harmonização. Havia falta de
uniformidade e era impossível obter informação financeira consolidada para todo o
setor público. Posto isto era urgente definir um estrutura base que servisse de
referência a toda a contabilidade pública reenchendo, ao mesmo tempo, as lacunas do
sistema anterior. Resultante da necessidade de um plano de contas, de consolidação
da informação financeira, de um maior rigor nas contas públicas e por ultimo um
melhor acompanhamento da execução orçamental, surge através da Resolução n.º
23/95, publicada no Diário da República, II Série, de 12 de Junho de 1995, foi criada
uma Estrutura de Missão destinada a elaborar o Plano Oficial de Contabilidade Pública
(POCP). Em 1997 o POCP, aprovado pelo DL n.º 232/97 de 3 de Setembro.
4.2.1. POCP – Plano Oficial de Contabilidade Publica
Marques (2002, p. 96), diz que as principais razões para o seu surgimento tem a ver
com a necessidade de ser modernizar os processos contabilísticos e a
comparabilidade da informação, a qual se pretende que seja objetiva e imparcial, em
40
Informação retirada de um sitio na internet - “Formação à distancia em Contabilidade Publica”, Novembro de 2008 de António Pires Caiado, Olga Silveira, João Carvalho e Maria José Fernandes, pp. 6
31
consonância com as normas internacionais; esperando-se assim uma melhoria na
qualidade e quantidade de informação, redução burocrática e poderem ser usadas as
novas técnicas e métodos de gestão disponíveis.
De acordo com o DL n.º 232/97 de 3 de Setembro o principal objetivo do POCP, é
assim a criação de condições para a integração dos diferentes aspetos –
contabilidade orçamental, patrimonial e analítica (aspetos aos quais serão mais
aprofundados mais á frente) – numa contabilidade pública moderna, que constitua um
instrumento fundamental de apoio á gestão das entidades públicas e à sua avaliação.
Ainda de acordo com o referido diploma, o POCP deve permitir:
a) A tomada de decisões estratégicas no domínio orçamental, designadamente no
âmbito da orçamentação plurianual, face ao acompanhamento dos
compromissos com reflexos em anos futuros;
b) Disponibilizar informação para apoiar a atividade de controlo da atividade
financeira da AP pelas entidades com competência legal nesse domínio e
reforçar a transparência da situação financeira e patrimonial, bem como das
relações financeiras do estado;
c) A obtenção expedita dos elementos indispensáveis ao cálculo dos agregados
relevantes da contabilidade nacional, particularmente dos que respeitam às
contas nacionais das Administrações Públicas e que são particularmente
importantes para a aferição do cumprimento dos compromissos assumidos no
quadro do Tratado instituído a União Europeia.
Quanto ao âmbito de aplicação, está consagrado no artigo 1.º n. 2º do mesmo
diploma, que refere: “O POCP é obrigatoriamente aplicável a todos os serviços e
organismos da administração central, regional e local que não tenham natureza, forma
e designação de empresa pública, bem como à segurança social”. O n.º 2 contempla
que também fazem parte as organizações de direito privado sem fins lucrativos que
disponham de receitas maioritariamente provenientes do Orçamento de Estado.
Também foi criada uma Comissão de Normalização Contabilística da Administração
Pública 41 , que é composta por uma comissão executiva e pelo conselho de
normalização contabilística. A comissão executiva tem por missão, coordenar a
aplicação e aperfeiçoamento do POCP.
41
Decreto-lei 232/97 de 3 de Setembro, artigo 4.º
32
4.2.1.1. Princípios Contabilísticos
Quanto aos princípios contabilísticos estes encontram-se consagrados no ponto nº 3
do mesmo diploma, sendo de realçar todos os princípios nele inscritos:
1) Princípio da entidade contabilística: “Constitui entidade contabilística todo o
ente público ou de direito privado que esteja obrigado a elaborar e apresentar
contas de acordo com o Plano. Quando as estruturas organizativas e as
necessidades de gestão e informação o requeiram, podem ser criadas sub-
entidades contabilísticas, desde que esteja devidamente assegurada a
coordenação com o sistema central.”
2) Princípio da Continuidade: “Considera-se que a entidade opera
continuadamente, com duração limitada.”
3) Princípio da consistência: “Considera-se que a entidade não altera as suas
políticas contabilísticas de um exercício para o outro. Se o fizer e a alteração
tiver efeitos materialmente relevantes, esta deve ser referida de acordo com o
anexo às demonstrações financeiras.”
4) Princípio da Materialidade: “As demonstrações financeiras devem evidenciar
todos os elementos que sejam relevantes e que possam afectar avaliações ou
decisões pelos utentes interessados.”
5) Princípio da prudência: “Significa que é possível integrar nas contas um grau
de precaução ao fazer as estimativas exigidas em condições de incerteza sem,
contudo, permitir a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas ou a
deliberada quantificação de ativos e proveitos por defeito ou de passivos e
custos por excesso”.
6) Princípio da Especialização do exercício: “Os proveitos e os custos são
reconhecidos quando obtidos ou incorridos independentemente do seu
recebimento ou pagamento, devendo incluir-se nas demonstrações financeiras
dos períodos a que respeitem”.
7) Princípio do custo histórico: “ Os registos contabilísticos devem basear-se
em custos de aquisição ou de produção, quer a escudos nominais, quer a
escudos constantes”.
33
8) Principio da não compensação: “Como regra geral, não se deverão
compensar saldos de contas ativas com contas passivas (balanço), de contas
de custos e perdas com contas de proveitos e ganhos (demonstração de
resultados) e, em caso algum, de contas de despesas com contas de receitas
(mapas de execução orçamental).”
4.3. Sistemas de Contabilidade na Administração Publica
Carvalho, Martinez, e Pradas (1999, pp. 42 e 43) dizem que na contabilidade pública,
em relação às bases de reconhecimento, podem-se distinguir pelo menos três tipos:
a) Contabilidade de caixa, quer isto dizer que as receitas e as despesas, só eram
registadas no momento em que se verifica o respetivo pagamento e
recebimento – sistema muito utilizado em organismos simples.
b) Contabilidade de Compromissos, esta é caracterizada por registar as
transações quando a organização está comprometida com o pagamento das
mesmas.
c) Contabilidade privada ou de especialização, é caraterizada por utilizar como
base, o registo da especialização modificado ou a especialização do exercício
completo, ou seja, se é possível calcular o resultado económico. Este sistema
é mais utilizada pelos serviços com Autonomia Administrativa, Financeira e
Patrimonial.
O DL 155/92 que aprova a RAFE, determina que em relação a organismos só com
autonomia administrativa (caso da Direção de finanças de Coimbra), o seu registo seja
organizado com base na contabilidade de compromissos ou contabilidade de caixa. No
artigo 10.º do citado diploma encontra-se definido que a contabilidade de
compromissos, “consiste no lançamento das obrigações constituídas, por atividades e
com indicação da respetiva rubrica de classificação económica, compreendendo:
a) Os montantes, fixados ou escalonados para cada ano, das obrigações
decorrente da lei ou de contrato, como primeiro movimento da gestão do
respetivo ano;
b) As importâncias resultantes dos encargos assumidos nos anos anteriores e
não pagos;
c) Os encargos assumidos ao longo da gestão.”
34
Já no artigo 15.º está definido que a contabilidade de caixa, “consiste no registo do
montante global dos créditos libertados, nos termos do art. 17.º e de todos os
pagamentos efetuados por atividades ou projetos e por rubricas orçamentais”.
Em jeito de conclusão, pode-se dizer que estes dois sistemas de contabilidade, são os
mais usados em serviços e organismos públicos com autonomia financeira.
4.3.1. Sistema de Contabilidade orçamental
Carvalho, Martinez, e Pradas (1999, pp. 46 e 47) refere que este tipo de sistema de
contabilidade tem como objetivo o registo e o controlo do orçamento, das despesas e
das receitas. Em Portugal, as despesas têm uma classificação tripla: económica,
funcional e orgânica. Para esse efeito, deveria existir um subsistema contabilístico
para cada uma destas classificações em que se registariam as diferentes fases das
despesas e das receitas, a saber:
a) Classificação económica das despesas e receitas, tendo como objetivo
principal o registo e o controlo do orçamento anual, classificando todas as
operações de acordo com a classificação económica das despesas e receitas
do estado.
b) A sua fonte de financiamento que, tal como no subsistema anterior, o registo
é obrigatório e a informação também não é destina unicamente à gestão
interna da instituição.
c) E os seus centros de responsabilidade, geradores de despesas, que têm
como objetivo principal o controlo do orçamento atribuído a cada centro de
responsabilidade e posterior obtenção das despesas reais ou despesas e
receitas.
4.3.2. Sistema de Patrimonial
Para Carvalho, Martinez, e Pradas (1999, pp. 48) é “o sistema que tem como objeto
principal o registo de todas as operações que alteram a composição quantitativa ou
qualitativa do património da instituição, permitindo a este sistema obter informação da
situação económica e financeira, bem como o seu valor patrimonial.”
Tradicionalmente, por natureza, os seus principais documentos são o balanço e a
demonstração de resultados.
35
4.3.3. Sistema de Contabilidade de Custos e de Gestão
Também designada de Contabilidade Analítica ou contabilidade interna, são
considerados termos sinónimos. É uma técnica usada pela gestão, para planificar,
avaliar e controlar uma entidade, a fim de assegurar o uso apropriado dos recursos e a
sua contabilização
Para Carvalho, Martinez, e Pradas (1999, p.48) no caso da AP, a contabilidade
analítica é o sistema que regista e analisa, em detalhe, componentes do património da
instituição, para finalidades de gestão. Assim, esta contabilidade deve:
a) Fornecer informação adequada para valorizar os inventários e os trabalhos
para a própria instituição;
b) Informar sobre o custo dos produtos de atividades com fins lucrativas e
compará-los com as receitas obtidas da sua venda;
c) Informar sobre o custo dos produtos e serviços sem objeto de lucro e compará-
los com produtos ou serviços similares e com custos pré-estabelecidos ou
custos de referência;
d) Realizar a planificação e controlo dos processos para avaliar
responsabilidades;
e) Informar sobre o custo por atividades e/ou centros de responsabilidade;
f) Fornecer informação para posterior análise económica;
No quadro seguinte, encontra-se um resumo daquilo que foi dito anteriormente.
Quadro 5: Sistemas Contabilísticos do POCP
Fonte: Caiado, Marques, Silveira, Carvalho, 2008, pp.12
36
4.4. Orçamento do Estado
4.4.1. Noção
O orçamento do Estado consagrado no artigo 105.º da CRP, o qual refere que este
contém as receitas e despesas do Estado, incluindo as dos fundos e serviços
autónomos, bem como o orçamento da segurança social.
Este mesmo artigo refere “O orçamento é unitário e especifica as despesas segundo a
respetiva classificação orgânica e funcional, de modo a impedir a existência de
dotações e fundos secretos, podendo ainda ser estruturado por programas.”
O orçamento é elaborado de maneira a que as receitas cubram as despesas, e define
a “lei e as regras da sua execução, as condições a que deverá obedecer o recurso ao
crédito público e os critérios que deverão presidir às alterações que, durante a
execução, poderão ser introduzidas pelo Governo nas rubricas de classificação
orgânica no âmbito de cada programa orçamental aprovado pela Assembleia da
Republica, tendo em vista a sua plena realização.”42
Para Franco (1992, p. 54) o orçamento é “uma previsão, em regra anual, das
despesas a realizar pelo Estado e dos processos de as cobrir, incorporando a
autorização concedida à Administração Financeira para cobrar as receitas e realizar
despesas e, limitando os poderes financeiros da Administração em cada período
anual.”
De acordo com Teixeira Ribeiro (1997, p. 53), são definidos dois tipos de orçamento:
O orçamento de gerência e o orçamento de exercício.
O orçamento de gerência é o documento onde se preveem as receitas que o Estado
irá cobrar e as despesas que irá realizar durante o período financeiro. Trata-se,
portanto, uma previsão de receitas e de despesas na sua fase final de cobranças e de
pagamentos
O Orçamento de Exercício é o documento em que se preveem as receitas que o
Estado irá cobrar e as despesas que irá pagar em virtude dos créditos e das dívidas
que irão surgir a seu favor e contra si durante o período financeiro. É, portanto, uma
previsão de receitas e de despesas na sua fase inicial de créditos e de dívidas.
42 Cfr. Art. 105.º n.º 4 da CRP
37
4.4.2. Regras e Princípios Orçamentais
Na Lei do Enquadramento orçamental43 (LEO), encontram-se definidas as orientações
que devem ser levadas á regra na elaboração do orçamento de estado. A LEO inclui
ainda os princípios e regras que não só orientam a elaboração Orçamento do Estado,
como terão reflexo na sua própria execução. Destas, destacamos:
1) Anualidade: O orçamento do setor público administrativo tem a duração de um
ano, coincidindo o ano económico com o ano civil, ou seja, o orçamento de
estado tem a vigência de um ano, e o que implica a votação anual do
orçamento pela Assembleia da Republica.
2) Integridade: Esta subdivide-se em unidade e universalidade, que estão
relacionadas entre si. A unidade diz que só deve ser elaborado apenas um, e
só um orçamento. E a universalidade diz que todas as receitas e todas as
despesas devem constar nesse orçamento.
3) Publicidade: Esta era uma regra que não se encontrava na LEO, mas contudo
é obrigatória a sua publicação em diário da república, sob pena de não ter a
sua eficácia.
4) Equilíbrio Orçamental: é o princípio mais importante de todos, que consiste
no fato de todas as despesas nele previstas, sejam cobertas pelas receitas. Se
isto não acontecer irá dar origem a um orçamento deficitário.
5) Discriminação orçamental: há a necessidade de estabelecer um conjunto de
regras orçamentais, no que respeita á forma como são escritas as receitas e
despesas no orçamento. Surgem assim 3 regras:
Regra da Não Compensação: as despesas e as receitas devem ser
inseridas no orçamento de forma bruta e não líquida, ou seja, às
receitas não devem ser deduzidas as importâncias despendidas para a
sua cobrança ou quaisquer outras, e as despesas devem ser inscritas
pela sua importância integral sem dedução de qualquer espécie;
Regra da Especificação: cada receita e cada despesa inscrita no
orçamento devem ser especificada e individualizada, para que assim,
43
Lei n.º 37/2013 de 14 de junho
38
haja clareza e transparência; De acordo com a LEO, e no cumprimento
da regra da especificação as despesas são fixadas segundo uma
classificação orgânica, económica e funcional;
Quanto á classificação orgânica, esta encontra-se estruturada por códigos que
identificam os ministérios, Secretarias de estado, capítulos, divisões e subdivisões
orçamentais.
A classificação funcional das despesas encontra-se regulamentado no DL n.171/94, de
24 de Junho, e sendo necessária para a apresentação de mapas orçamentais exigidos
pela Direcção-Geral do Orçamento.
A classificação económica das receitas públicas procedem à sua especificação por
capítulos, grupos e artigos enquanto a classificação económicas despesas públicas
procede à sua especificação por agrupamentos, subagrupamentos e rubricas de
classificação orçamental.44
Quadro 6: Resumo dos códigos de classificação económica das despesas e receitas
publicas
Fonte: Caiado, Marques, Silveira, Carvalho, 2008, pp.25
44
Informação retirada de um sitio na internet - “Formação à distancia em Contabilidade Publica”, Novembro de 2008 de António Pires Caiado, Olga Silveira, João Carvalho e Maria José Fernandes, pp. 25
39
Regra da não consignação: no orçamento não se pode afetar
qualquer receita à cobertura de determinada despesa;
4.5. Execução orçamental da de Receita Pública
Podemos definir receita pública como “qualquer recurso, em princípio em uma soma
de numerário, obtido durante um determinado período, em benefício de um sujeito
público, orientado para a satisfação das despesas públicas que estão a seu cargo.”45
Podemos distinguir três tipos de receitas públicas, segundo:
1) Receitas patrimoniais e económicas: gestão de património do estado,
através da alienação de imoveis e afins
2) Receita tributárias: Receita efetuada através dos poderes tributários do
Estado, como por exemplo, as receitas dos impostos.
3) Receitas creditícias: resulta da contração de empréstimos.
A classificação económica das receitas e despesas públicas foi aprovada pelo DL nº
26/2002 de 14 de Fevereiro46.
Relativamente á execução orçamental pode-se dizer que a execução orçamental da
receita se divide em duas fases: A liquidação e a cobrança. Na fase da liquidação, o
Estado fica a saber o montante que o Estado tem a receber, bem como a sua
classificação económica.
No quadro seguinte, demonstra-se como se dá esse processo.
Quadro 7: Fases de execução orçamental da receita
Fonte: Caiado, Silveira, Fernandes (slides sobre contabilidade publica) 2007
45
In, Dicionário Jurídico da Administração Pública, 1996, volume VII, pág. 28. 46
Ver parte de anexos, onde se encontra lá o classificador económico.
40
Quadro 8: lançamentos contabilísticos da execução orçamental da receita
Fonte: Caiado, Silveira, Fernandes (slides sobre contabilidade publica) 2007
4.5.1 Lançamentos contabilísticos de uma receita (IRS)
Relativamente ao IRS, o registo contabilístico de uma receita na importância de
500.000€ é que se apresenta no quadro seguinte:
Quadro 9 – Exemplo de registo de uma receita de IRS
(€)
Fonte: elaboração própria
4.6 Execução orçamental das Despesas Publicas
O conceito de despesa pública é bastante amplo, como por exemplo, pode ir desde a
uma construção de uma autoestradas, bem como o vencimento de um funcionário
publico.
Este conceito, não se encontra definido na legislação, mas contudo, no DL n.º 155/92
de 28 de Junho, diploma que aprovou a RAFE, evoca os requisitos que se deve
observar para que uma despesa, ao ser efetuada por um organismo/serviço público,
Débito Crédito Débito Crédito Débito Crédito
Receita de IRS212 721 2511 212 131 2511 01.01.01 500.000
ReceitaReconhecimento do direito Liquidação Cobrança Classificação
económicaImportância
41
seja considerada despesa pública. Estes requisitos encontram-se consagrados no
artigo 22.º, que diz o seguinte: “A autorização de despesas fica sujeita à verificação
dos seguintes requisitos: a) Conformidade legal; Regularidade financeira; Economia,
Eficiência e Eficácia. Por conformidade legal entende-se a prévia existência de lei que
autorize a despesa, dependendo a regularidade financeira da inscrição orçamental,
correspondente cabimento e adequada classificação da despesa. Na Autorização de
despesas ter-se-á em vista a obtenção do máximo rendimento com o mínimo de
dispêndio, tendo em conta a utilidade e propriedade da despesa e o acréscimo de
produtividade daí decorrente.”
Para Carvalho, Martinez, e Pradas (1999, pp. 280 a 287) a execução orçamental da
despesa comporta em 5 fases, sendo elas:
1) Cabimento: Esta fase representa o início do processo de execução da
despesa. Consiste no ato de autorizar a realização das despesas pelo qual a
autoridade competente assim o permite, com a importância exata ou estimada.
A conta “026-cabimentos” regista, a crédito, o valor da despesa autorizada no
exercício, e a débito as anulações e os valores que vão sendo comprometidos
2) Compromisso: Nesta fase é acordada a concretização da despesa,
previamente autorizada. A conta “027-compromisso” tem lançamentos
diferentes, consoante se tratar de despesas sujeitas a regime de duodécimos
ou não. Para as despesas não sujeitas ao regime, regista-se na conta 027 a
crédito o valor da despesa, e a débito as anulações ou reduções desses
compromissos. Para despesas sujeitas ao regime, tem de se fazer 3
lançamentos: Em primeiro lugar a conta “024-duodécimos vencidos” é
creditada pelos duodécimos vencidos; de seguida a conta “025-créditos
disponíveis” é debitada pelos duodécimos vencidos e creditada pelos
montantes processados de libertação de créditos. O Saldo representa o
quantitativo disponível na dotação para novos processamentos ou novos
Pedido de Libertação de Crédito (PLC); Por último a conta “027” é debitada
pelos processamentos ou PLC e pelas anulações e reduções de compromissos
e creditada pelos compromissos.
3) Processamento: Com o reconhecimento da obrigação nasce uma divida para
com um fornecedor ou credor da entidade. Considerando-se o processamento
o momento da receção da fatura ou documento equivalente da despesa, por
42
contrapartida de outras contas da classe 2, salda estas mesmas contas
impedindo assim a informação do valor das dívidas a pagar por credor. Esta
conta é debitada pelos pagamentos realizados, por contrapartida da classe “1-
Disponibilidades.”
4) Pedido de Autorização de Pagamento (PAP): nesta fase, faz-se a
preparação do PAP, ou seja, reúnem-se todas, ou parte, das faturas por pagar
no mês corrente e que foram inseridas no PLC, num único documento.
5) Liquidação da obrigação: Nesta fase surge a autorização para o pagamento
que constitui a ultima fase de execução do orçamento das despesas. A
liquidação ou pagamento de obrigações pressupõe a saída real de fundos de
tesouraria, mediante um recibo ou comprovativo de transferência. O
pagamento é registado a débito da conta “252-credores pela execução do
orçamento.
Quadro 10: Fases de execução da despesa pública
Fonte: Caiado, Silveira, Fernandes (slides sobre contabilidade publica) 2007
43
Conclusão
Uma vez que está acabado o estágio curricular e o relatório de estágio, acho que é
altura de fazer uma análise daquilo que foi feito, e apontar algumas críticas. O estágio
propriamente dito, foi muito gratificante, e acho que se deveria lidar todos os anos com
estágios curriculares na licenciatura, pois ainda não conhecia a realidade de cá de
“fora”. Também foi muito bom, na medida em que é o no nosso primeiro contato com o
mercado de trabalho, e deu para eu consolidar matérias já desenvolvidas na
Licenciatura e no Mestrado.
Relativamente ao Sistema Fiscal Português, este nunca será verdadeiramente justo,
igualitário e equilibrado enquanto todos não contribuírem da mesma forma, de acordo
com a sua real capacidade contributiva. A atividade da inspeção tributária, que detém
o poder de tributar, constitui um instrumento fundamental do interesse público assente
no dever primordial de pagar impostos, na justiça e igualdade fiscal na prossecução do
interesse público, onde estas só podem ser atingidas se o interesse público e coletivo
prevalecer sobre o interesse particular de cada um, com o consequente sacrifício dos
direitos fundamentais individuais. Durante os dias de estágio, em algumas denúncias
que lá chegavam, quando íamos a comparar os rendimentos declarados, com os
rendimentos que auferiram realmente, havia algumas discrepâncias. Conclusão que
tiro é que o “sistema” não consegue detetar estas incongruências.
Como diria a minha orientadora de estágio na DDFC, Dra. Conceição, num dos seus
desabafos, “há pessoas, que nascem, e morrem sem pagar impostos”.
Relativamente á contabilidade no setor público, esta sofreu uma normalização
contabilística, através da Reforma Administrativa Financeira do Estado, bem como
com implementação do POCP. Com a Aprovação do POCP, tem um significado
histórico na reforma da contabilidade pública em Portugal, ao dotar a administração
pública de um sistema contabilístico próprio capaz de responder às necessidades de
informação derivadas de uma administração pública moderna. No entanto, pese
embora a sua importância, o Plano Oficial de Contabilidade Pública representa
unicamente a primeira de muitas etapas necessárias para a total implementação e
consecução dos objetivos da reforma da contabilidade pública em Portugal.
De realçar também, a existência de dois tipos de regimes consagrados pela lei de
bases da contabilidade publica, o regime geral – autonomia administrativa, e o regime
excecional – autonomia administrativa e financeira.
44
Para finalizar, a contabilidade elaborada na Direção de finanças de Coimbra, está
englobada no orçamento de estado, através da execução orçamental das receitas e
das despesas. Como se pode ver neste relatório, a execução orçamental das
despesas, é um processo mais complexo do que o das receitas.
45
Referências bibliográficas
Morais, Rui Duarte. (2011). Manual do Procedimento e Processo Tributário, Coimbra,
Almedina.
Marques, Maria da Conceição da Costa. (2002). Prestação de Contas no Sector
Público. Lisboa: DisLivro.
João Carvalho, Vicente Martinez, Lurdes Pradas. (1999). Temas de Contabilidade
Pública, Rei dos Livros.
Franco, António de Sousa (1992). Finanças Públicas e Direito Financeiro, Vol. I,4ª
Edição, Coimbra.
Ribeiro, José Joaquim Teixeira. (1997). Lições de Finanças Públicas, Coimbra:
Coimbra Editora.
Nabais, José Casalta, (2009). Direito Fiscal, 5ª edição, Coimbra, Almedina.
Caiado, Silveira e Fernandes. (2007) Slides sobre Contabilidade Pública.
http://www.otoc.pt/downloads/files/formacao/1172489089_ctoc-apresentacaocontabilidadepublica.pdf
Caiado, Carvalho, Fernandes e Silveira. (2008) Formação à distancia sobre
Contabilidade Pública
https://woc.ipca.pt/esg/getFile.do?tipo=2&id=5894
Legislação
Código do Imposto sobre Rendimento de Pessoas Singulares
Código do Processo e Procedimento Tributário
Código do Procedimento Administrativo
Constituição da Republica Portuguesa
Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária
Regime Geral das Infrações Tributárias
Decreto-lei n.º 118/2011 de 15 de Setembro
Decreto-lei n.º 8/90 de 20 de Fevereiro
Decreto-lei n.º 398/98 de 17 de Dezembro
46
Decreto-lei n.º 363/78 de 28 de Novembro
Portaria nº 320-A/2011 de 30 de Dezembro
Lei n.º 66-B de 31 de Dezembro de 2012
Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.º 01035/08 de 25 de Fevereiro de 2010
Decreto-lei n.º 155/92 de 28 de Junho
Decreto-lei n.º 232/97 de 3 de Setembro
Decreto-lei n.º 26/2002 de 14 de Fevereiro
Plano Oficial da Contabilidade Pública
47
ANEXOS
48
Atividades desenvolvidas durante o período de estágio
O meu estágio curricular foi realizado na Direção de Finanças de Coimbra e teve a
duração de 6 meses, iniciando-se em Setembro de 2012 e terminou em Março de
2013. Fui integrado na área da Inspeção Tributária, na equipa EAIIT, Equipa de
Analise Interna da Inspeção Tributária, sobre a alçada da chefe de equipa, Dra Maria
Conceição Cesar. Aquela equipa funciona como uma secretária de apoio á Inspeção
Tributária.
Durante o meu período de estágio desenvolvi algumas atividades, em que posso
subdividi-las em duas secções: Seção Administrativa e Inspeção Tributária.
Seção Administrativa
Arquivo: Organização e registo na plataforma informática sobre todos
os processos que iam para arquivo.
Serviço de Expediente: Registo nas aplicações informáticas das
entradas no serviço de inspeção tributária da Direção de Finanças de
Coimbra, bem como distribuição do correio por toda a Divisão da
Inspeção.
Inspeção Tributária
Uma das atividades desenvolvidas foi o recebimento e tratamentos das
denúncias. Isto é, quando as denúncias dão entrada na DF, vai-se
verificar o fundamento delas contra o denunciado, fazendo uma
consulta do SP denunciado nas aplicações informáticas (intranet),
retirando um conjunto de informações relevantes, por exemplo, bens
móveis e imoveis, declaração de rendimentos, se entrega declarações
periódicas de IVA (se assim for necessário),bem como ver, se adquiriu
algum imóvel nos últimos anos através da Mod.1147. Depois da recolha
de dados, dá-se um parecer, ou seja, se a denuncia não tiver
fundamento nenhum, manda-se para aquivo, no caso de ter
fundamento, manda-se para inspeção. Tudo isto, tem de ir a despacho
da Diretora-Adjunta, órgão superior, que decidirá o seu
encaminhamento.
47
Actos por outorgante, consagrado no artigo 123º CIRS
49
Outra atividade desenvolvida, foi a análise de uma listagem proveniente
dos serviços centrais, sobre perdas a reportar, nos rendimentos da
Categoria F 48 , rendimentos prediais. As perdas a reportar surgem
quando o contribuinte, no apuramento do rendimento coletável, lhe
surge um resultado líquido negativo, em que não surge imposto
nenhum para o Estado. Inicialmente a tarefa consistia em observar a
Mod. 3 de IRS, anexo F49, e tentar perceber de que ano é que vinham
aquelas perdas a reportar. Para haver perdas a reportar na Categoria F,
quer isto dizer, que as despesas são maiores que as rendas. Depois
desta análise, o contribuinte era notificado para prestar prova das
despesas. De acordo com o artigo 41.º n.º 1 do CIRS “Aos rendimentos
brutos referidos no artigo 8.º deduzem-se as despesas de
manutenção e de conservação que incumbam ao sujeito passivo, por
ele sejam suportadas e se encontrem documentalmente provadas, bem
como o imposto municipal sobre imóveis e o imposto do selo que incide
sobre o valor dos prédios ou parte de prédios cujo rendimento seja
objeto de tributação no ano fiscal”. Caso as despesas não se
enquadrem no artigo anteriormente referido, iriam surgir correções.
48
Cfr. Art. 8.º CIRS 49
Ver em anexo exemplo do anexo F.
50
Classificação económica das receitas e despesas públicas
51
.
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
Declaração Mod. 3 de IRS – Anexo F
![SESSÃO DE ESCLARECIMENTO OBRIGAÇÕES LEGAIS ...files.bacofrasht.webnode.pt/200000034-e8fcce9f67...Microsoft PowerPoint - Sessão Esclarecimento ACBFINAL.pptx [Só de leitura] Author](https://static.fdocuments.net/doc/165x107/60a1298d91335100107cac87/sessfo-de-esclarecimento-obrigaes-legais-files-microsoft-powerpoint.jpg)
