Emanuele Chieli - Giovanni Rolle Torino, 6 maggio 2010

Emanuele Chieli - Giovanni Rolle

Torino, 6 maggio 2010

I REDDITI IMMOBILIARI TRANSFRONTALIERII REDDITI IMMOBILIARI TRANSFRONTALIERI

Ordine Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Ivrea, Pinerolo e Torino

PRINCIPI GENERALI DI TASSAZIONE PRINCIPI GENERALI DI TASSAZIONE DEL REDDITO TRANSNAZIONALEDEL REDDITO TRANSNAZIONALE

Giovanni RolleGiovanni Rolle

RESIDENCE JURISDICTION - SOURCE JURISDICTION

Lo Stato dal quale proviene il reddito

SOURCE COUNTRY

-STATO DELLA

FONTE

SOURCE JURISDICTION

-POTESTA’

IMPOSITIVADELLO STATO DELLA FONTE

La potestà di assoggettare ad imposta sia i residenti sia i non residenti per il reddito proveniente da investimenti o attività economiche esercitate nello Stato

Lo Stato in cui un soggetto è resi-dente ai fini fiscali (relazioni personali più strette)

La potestà di assoggettare ad imposta i redditi dei residenti, sia di fonte interna, sia di fonte estera

RESIDENCE COUNTRY

-STATO DI

RESIDENZA

RESIDENCE JURISDICTION

-POTESTA’

IMPOSITIVADELLO STATO DI RESIDENZA

LA TASSAZIONE DEL REDDITO TRANSNAZIONALE IN ITALIA

PERSONE FISICHE

PERSONE GIURIDICHE

Tassazione del reddito ovunque prodotto - cd. “tassazione su base mondiale” o “worldwide taxation” (art. 3, comma 1, T.U.I .R)

Tassazione dei soli redditi prodotti nel territorio dello Stato. (art. 3, comma 1, T.U.I .R.)

Tassazione del reddito complessivo (art. 81, T.U.I .R)

Tassazione dei soli redditi prodotti nel territorio dello Stato. (art. 151, comma 1, T.U.I .R.)

RESIDENTI NON RESIDENTI

LA TASSAZIONE DEL REDDITO TRANSNAZIONALE IN ITALIA(SOURCE JURISDICTION)

REDDITI FONDIARI

PLUSVALENZE

Si considerano prodotti nel territorio dello Stato (…) i redditi fondiari (art. 23, comma 1, lettera a, T.U.I.R.)

Sono redditi fondiari quelli inerenti ai terreni e fabbricati situati nel territorio dello Stato

Si considerano prodotti nel territorio dello Stato (…) i redditi diversi derivanti da beni che si trovano nel territorio dello Stato (art. 23, comma 1, lettera f, T.U.I.R.)

IMMOBILI D’IMPRESA

Si considerano prodotti nel territorio dello Stato (…) i redditi d’impresa derivanti da attività esercitate nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni (art. 23, comma 1, lettera e, T.U.I.R.).

Si considerano prodotti nel territorio dello Stato (…) le plus/minus valenze dei beni destinati o comunque relativi alle attività commerciali esercitate nel territorio dello Stato (art. 151, comma 2 e 153, comma 2, T.U.I.R.)

In Italia sono in vigore circa 80 Convenzioni, sostanzialmente conformi al Modello OCSE vigente all’epoca della stipula (spesso al Modello 1963)

Le convenzioni sono trattati internazionali vincolano gli Stati che li hanno sottoscritti

Rapporti con l’ordinamento Italiano: inapplicabilità dell’art. 10 Cost. e necessità di strumenti di recepimento che li rendano esecutivi (cfr. Corte cost. 323/1989).

Nell’ordinamento italiano assumono il rango dello strumento di recepimento.

I conflitti con le norme interne sono risolti sulla base del principio della successione della legge nel tempo e del principio di specialità.

Alcune disposizioni tributarie italiane esplicitano il rapporto fra Convenzioni e legge interna

Art. 75 D.P.R. 600/73 “Nell' applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi sono fatti salvi gli Accordi internazionali resi esecutivi in Italia”

Art. 41 D.P.R. 601 – “Continuano ad applicarsi le esenzioni e agevolazioni previste dagli accordi internazionali resi esecutivi in Italia e dalle leggi relative ad enti e organismi internazionali”

Art. 169 T.U.I.R. – “Le disposizioni del presente testo unico si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro le doppie imposizioni”

L’INCIDENZA DELLE CONVENZIONI FISCALI

LA STRUTTURA DEL MODELLO OCSE

Ambito di applicazione (Art. 1 – 2)

Definizioni (Art. 3 – 5)

Eliminazione della doppia imposizione (Art. 23)

Imposte sul patrimonio (Art. 22)

Disposizioni particolari e finali (Art. 24 - 31)

Distributive rules (Art. 6 – 21)


Distributive rules (Art. 6 – 21)

CATEGORIE DI REDDITO E DISTRIBUTIVE RULES

Utili delle imprese (Art. 7)

Redditi immobiliari (Art. 6)

Navigazione (Art. 8)

(...)

Altri redditi (Art. 21)

Modello OCSE

Redditi di capitale

Redditi fondiari

Redditi di lavoro dipendente

Redditi di lavoro autonomo

Altri redditi

T.U.I.R.

Redditi di impresa


Distributive rules (Art. 6 – 21) Esempi


Eliminazione della doppia imposizione (Art. 23 B)

REDDITI IMMOBILIARI - LA NOZIONE INTERNA

Redditi di terreni e fabbricati (situati nel territorio dello Stato) iscritti o iscrivibili con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano

Distinzione fra redditi dominicali dei terreni, redditi agrari e redditi dei fabbricati

* * *

Limitazioni al reddito agrario di imprese di allevamento (art. 32, comma 2, lettera b)

Qualificazione come reddito agrario di quello derivante da attività di “manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione (…) di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali (…)”.

* * *

Esclusi redditi derivanti da alienazione di immobili, che sono redditi diversi (art. 67, lettere a e b, T.U.I.R)

Esclusi i redditi degli immobili situati all’estero, che sono redditi diversi (art. 67 …)

Esclusi i redditi degli immobili relativi alle imprese (art. 43, comma 2, T.U.I.R.) che sono redditi d’impresa, anche se in taluni casi determinati secondo le regole dei redditi fondiari o dei redditi diversi (art. 90, comma 1, T.U.I.R.)

REDDITI IMMOBILIARI - LA NOZIONE CONVENZIONALE

L'espressione "beni immobili" è definita in conformità della legislazione interna dello Stato contraente in cui i beni sono situati.

Sono beni immobili “gli accessori, le scorte morte o vive delle imprese agricole e forestali” e quindi, come precisa il commentario, ricadono nell’art. 6 i redditi delle imprese agricole o forestali.

Sono beni immobili i diritti reali immobiliari (“i diritti ai quali si applicano le disposizioni del diritto privato riguardanti la proprietà fondiaria” e “l'usufrutto dei beni immobili”).

Esempi di reservations: “time sharing” (Messico), dividendi di società immobiliari (Finlandia, Francia, Spagna), diritti di pesca (Nuova Zelanda)

Sono beni immobili i diritti relativi allo sfruttamento di giacimenti minerari, sorgenti ed altre risorse naturali

Sono esclusi i redditi derivanti dai mutui ipotecari (riconducibili all’art. 11 del Modello OCSE)

La norma si applica anche (Paragrafo 4) agli immobili di imprese estere, anche in caso di utilizzo diretto. L’intento è quello (Commentario, punto 4) di assicurare che il reddito sia imponibile nello stato della fonte anche in assenza di una stabile organizzazione.

L’art. 6 non riguarda le modalità di tassazione (in particolare, la tassazione dei redditi figurativi).

INVESTIMENTO IMMOBILIAREINVESTIMENTO IMMOBILIAREALL’ ESTEROALL’ ESTERO

DA PARTE DI RESIDENTI IN ITALIADA PARTE DI RESIDENTI IN ITALIA

Emanuele ChieliEmanuele Chieli

IMMOBILI ALL' ESTERO DI RESIDENTI – REDDITI ORDINARI

RE Co.

RE Co.

Possesso direttoPossesso tramite

società italianaPossesso tramite

società estera

Possesso diretto

IMMOBILI ALL’ ESTERO DI RESIDENTI – REDDITI ORDINARI

Disciplina italiana

• Principio di tassazione su base mondiale (“Worldwide taxation principle”)

• Art. 67 TUIR [REDDITI DIVERSI]:

co. 1 f) “i redditi di beni immobili situati all’estero”

• Art. 70 TUIR [REDDITI DI NATURA FONDIARIA]:

co. 2 “i redditi di terreni e fabbricati situati all’estero concorrono alla formazione del reddito complessivo (…)”

Nessuna tassazione

Possesso diretto

IMMOBILI ALL’ ESTERO DI RESIDENTI – REDDITI ORDINARI

Caso A) Immobile non locato in Paese in cui non vi è tassazione in base a rendita catastale o criteri similari (es: Francia)

Caso B) Immobile non locato in Paese in cui vi è tassazione in base a rendita catastale o criteri similari (es: Svizzera)

Tassazione in Italia sulla base della valutazione estera

Credito d’imposta ex art. 165 TUIR

Caso C) 1) Immobile locato in Paese in cui il canone è soggetto a tassazione con criteri “ordinari”

Tassazione in Italia sulla base dello stesso reddito estero


Possesso diretto

IMMOBILI ALL’ESTERO DI RESIDENTI – REDDITI ORDINARI

Caso C) 2) Immobile locato in Paese in cui la tassazione avviene in base a rendita catastale o criteri similari

Tassazione in Italia sulla base dello stesso reddito estero


Caso D) Immobile locato in Paese in cui non è tassato

Tassazione in Italia in base al canone percepito ridotto del 15%

Possesso diretto


Disciplina convenzionale

• Modello OCSE – Articolo 6 [REDDITI IMMOBILIARI]:

1.“I redditi di un residente in Italia derivanti da beni immobili situati nell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato”

3.“Le disposizioni al comma 1 si applicano ai redditi derivanti dalla utilizzazione diretta, dalla locazione o da ogni altra utilizzazione di beni immobili”

Possesso tramite società italiana


Disciplina italiana

• Art. 43 TUIR [IMMOBILI NON PRODUTTIVI DI REDDITO FONDIARIO]: “Non si considerano produttivi di reddito fondiario gli immobili relativi a imprese commerciali (...)”

• Art. 90 TUIR [PROVENTI IMMOBILIARI]: “I redditi che non costituiscono beni strumentali per l'esercizio dell'impresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa, concorrono a formare il reddito (…) a norma dell'art. 70 se situati all'estero”


• Modello OCSE – Articolo 6 [REDDITI IMMOBILIARI]:

1.“I redditi di un residente in Italia derivanti da beni immobili situati nell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato”

3.“Le disposizioni al comma 1 si applicano ai redditi derivanti dalla utilizzazione diretta, dalla locazione o da ogni altra utilizzazione di beni immobili”

4.“Le disposizioni dei paragrafi 1 e 3 si applicano anche ai redditi derivanti da beni immobili di un'impresa”

RE Co.

Possesso tramite società estera


Disciplina italiana

• Il soggetto italiano, persona fisica, percepisce Redditi di capitale al momento dell'eventuale distribuzione di dividendi

Tassazione ordinaria ex art. 44 e ss. TUIR


• Modello OCSE – Art 10 [DIVIDENDI]:

1.“I dividendi pagati da una società residente in uno Stato contraente ad un residente in Italia, sono imponibili in Italia”.

2.“Tuttavia, tali dividendi possono essere tassati anche nello Stato contraente in cui la società che paga i dividendi è residente, ma (…)”

RE Co.

IMMOBILI ALL’ ESTERO DI RESIDENTI - PLUSVALENZE

RE Co.

RE Co.


società italianaPossesso tramite

società estera

Possesso diretto


Disciplina italiana

• Art. 67 TUIR [REDDITI DIVERSI]:

co. 1, b) “le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni (…)”


• Modello OCSE – Articolo 13 [UTILI DI CAPITALE]:

1.Gli utili che un residente in Italia ritrae dall’alienazione di beni immobili situati nell’altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato.

Possesso tramite Società italiana


Disciplina italiana

• Art. 86 TUIR [PLUSVALENZE PATRIMONIALI]:

1.Le plusvalenze di beni relativi all’impresa (…) concorrono a formare il reddito (…)


• Modello OCSE – Articolo 13 [UTILI DI CAPITALE]:

1.Gli utili che un residente in Italia ritrae dall’alienazione di beni immobili situati nell’altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato.

RE Co.



Disciplina italiana

• Art. 67 TUIR [REDDITI DIVERSI]: co 1. c) e c-bis)


• (Nuovo) Modello OCSE – Articolo 13 [UTILI DI CAPITALE]:

4.Gli utili realizzati da un residente italiano derivanti dall’alienazione di azioni il cui valore è direttamente o indirettamente determinato per più del 50% da proprietà immobiliari situate nell’altro Stato contraente, sono imponibili in tale altro Stato

5.Gli utili derivanti dall’alienazione di beni diversi da quelli indicati nei paragrafi precedenti sono imponibili soltanto nello Stato in cui l’alienante è residente

RE Co.

INVESTIMENTO IMMOBILIAREINVESTIMENTO IMMOBILIAREIN ITALIA IN ITALIA

DA PARTE DI NON RESIDENTIDA PARTE DI NON RESIDENTI

Giovanni RolleGiovanni Rolle

IMMOBILI IN ITALIA DI NON RESIDENTI – REDDITI ORDINARI

RE Co.

RE Co.


società esteraPossesso tramite

società italiana


Possesso diretto

Disciplina italiana

• Trattamento isolato (Art. 6, T.U.I.R.)

• Reddito fondiario (Art. 25, T.U.I.R.)

• Determinato secondo le regole ordinarie (Art. 37, T.U.I.R.) che per

• detrazione abitazione principale;• maggiorazione 1/3 primo immobile

tenuto a disposizione.

• Soggetto ad IRPEF con aliquote progressive

• Obbligo di dichiarazione


• Reddito immobiliare (art. 6 OCSE)

• Tassazione non esclusiva nello stato di localizzazione dell’immobile (art. 6, OCSE)

• Credito o esenzione nello Stato di residenza del beneficiario (Art. 23 OCSE)


RE Co.


Disciplina italiana

• Trattamento isolato (Art. 152, comma 2, T.U.I.R.)

• Reddito fondiario (Art. 25, T.U.I.R.)

• Determinato secondo le regole ordinarie (Art. 37, T.U.I.R.)

• Soggetto ad IRES ad aliquota ordinaria



• Reddito immobiliare (art. 6 OCSE)

• Tassazione non esclusiva nello stato di localizzazione dell’immobile (art. 6, OCSE)



RE Co.


Disciplina italiana

• Fattore unificante della commercialità (Art. 81, T.U.I.R.)

• Redditi di impresa (Art. 152, comma 2, T.U.I.R.)

• Determinato in via analitica o secondo criteri dei redditi fondiari (Art. 90, T.U.I.R.)

• Soggetto ad IRES ad aliquota ordinaria


• Ritenuta alla fonte sui dividendi (Art. 27, D.P.R. 600)


• Dividendo (art.10 OCSE)

• Tassazione limitata non esclusiva nello stato di residenza della società (art. 10 OCSE)


IMMOBILI IN ITALIA DI NON RESIDENTI - PLUSVALENZE

RE Co.

RE Co.


società esteraPossesso tramite

società italiana


Possesso diretto

Disciplina italiana


• Redditi diversi (Art. 67, comma 1, lettere a e b, T.U.I.R.) salvo plusvalenze escluse dalla base imponibile (immobili acquistati o costruiti da più di 5 anni)

• Determinati secondo le regole ordinarie (Art. 68, commi 1 e 2 T.U.I.R.)

• Soggetti ad IRPEF con aliquote progressive (salvo imposizione sostitutiva ex DL …)



• Utili di capitale (art. 13, Par. 1, OCSE)

• Tassazione non esclusiva nello stato di localizzazione dell’immobile (art. 13, Par. 1, OCSE)



RE Co.


Disciplina italiana


• Redditi diversi (Art. 67, comma 1, lettere a e b, T.U.I.R.) salvo plusvalenze escluse dalla base imponibile (immobili acquistati o costruiti da più di 5 anni)

• Determinati secondo le regole ordinarie (Art. 68, commi 1 e 2 T.U.I.R.)

• Soggetti ad IRES con aliquota ordinaria




• Tassazione non esclusiva nello stato di localizzazione dell’immobile (art. 13, Par. 1, OCSE)



RE Co.


Disciplina italiana


• Redditi diversi (Art. 67, comma 1, lettere c e c-bis e 2, T.U.I.R.)

• Prodotti in Italia (23, comma 1, lettera f, T.U.I.R.) - Non imponibilità cessione partecipazioni non qualificate da parte di residenti in Paesi “white list”

• Determinati secondo le regole ordinarie (Art. 68, comma 3 T.U.I.R.)

• Soggetti ad IRPEF con aliquota ordinaria (per la parte imponibile) o ad imposta sostitutiva (partecipazioni non qualificate)




• Tassazione esclusiva nello Stato di residenza (art. 13, Par. 5, OCSE)

• Clausola antiabuso (art. 13, Par. 4, OCSE)

Emanuele Chieli - Giovanni Rolle Torino, 6 maggio 2010

Documents

Transcript of Emanuele Chieli - Giovanni Rolle Torino, 6 maggio 2010