DPH v medzinárodnej preprave v roku 2013 - vdu.sk v... · Prepravné služby spojené s vývozom...

Ing. Milan Kúdela

DPH v medzinárodnej preprave v roku 2013

Dodanie prepravnej služby

Osobitné pravidlá pre určenie miesta dodania služby § 16:

preprava tovaru pre NO medzi krajina EÚ – miesto, kde sa

preprava tovaru začína;

preprava tovaru pre NO iná ako medzi krajina EÚ – miesto, kde sa

preprava tovaru vykonáva;

doplnkové služby pri preprave pre NO – miesto, kde sa služby

fyzicky vykonávajú;

doplnkové služby pri preprave pre NO – miesto, kde sa služby

fyzicky vykonávajú;

Prepravné služby spojené s vývozom

tovaru podľa § 47 ods. 6 sú oslobodené od dane prepravné a s nimi súvisiace

doplnkové, ktoré sú priamo spojené s vývozom T a s T pod colným

opatrením podľa § 18 ods. 2 zákona o DPH.

S vrátane prepravných a s nimi súvisiacich doplnkových S, kt. sú priamo

spojené s vývozom T a s T pod colným opatrením podľa § 18 ods. 2

zákona o DPH, sú oslobodené od dane s nárokom na odpočítanie dane.

T pod colným opatrením sa rozumie umiestnenie T do slobodného

colného pásma alebo do slobodného colného skladu, alebo ak má

dovážaný T pri jeho vstupe na územie spoločenstva postavenie dočasne

uskladneného T, alebo ak je prepustený do colného režimu

uskladňovanie v colnom sklade, do colného režimu aktívny

zušľachťovací styk, do colného režimu dočasné použitie s úplným

oslobodením od dovozného cla alebo do colného režimu vonkajší

tranzit, alebo vpustený do teritoriálnych vôd.

Prepravné služby spojené s dovozom

tovaru pri preprave T súvisiacej s dovozom T do SR z tretích štátov platí, že

táto preprava je oslobodená od DPH podľa § 48 ods. 8 zákona o

DPH za podmienky, že bola zahrnutá do základu dane samotného T.

podľa § 24 ods. 2 písm. b) sa totiž do základu dane pri dovoze tovaru

majú zahrnúť aj všetky súvisiace náklady, t. j. aj preprava do miesta

určenia.

S, ktoré súvisia s dovozom tovaru do SR, sú oslobodené od dane za

podmienky, že ich hodnota je zahrnutá do základu dane dovážaného

tovaru.

podľa § 24 ods. 2 sa do základu dane pri dovoze tovaru zahŕňajú aj

dane, clá, platby v zahraničí splatné pri dovoze tovaru, súvisiace

náklady (provízia, balné, náklady na prepravu, poistné) vzniknuté do

prvého miesta určenia v SR.

Prepravné služby spojené s dovozom

tovaru zároveň sa do základu dane pri dovoze tovaru zahŕňajú aj náklady

na prepravu tovaru na iné miesto určenia v inom členskom štáte, ak

toto miesto je pri dovoze tovaru známe.

v nadväznosti na uvedené z ustanovenia § 48 ods. 8 zákona o DPH

vyplýva, že preprava tovaru spojená s dovozom tovaru z tretích

štátov je na území tuzemska oslobodená od dane, ak je zahrnutá v

základe dane.

z uvedeného vyplýva, že prepravca môže fakturovať prepravu tovaru

oslobodenú od dane, ak cena tejto prepravy bola zahrnutá pri

preclievaní do základu dane.

miesto dodania prepravných S, ktoré neboli zahrnuté do základu

dane sa určí podľa § 15 ods. 3 zákona o DPH, t.j. miestom dodania

prepravných S je miesto, kde sa preprava alebo jej časť vykonáva s

výnimkou podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH, v ktorom je riešené

miesto dodania prepravných S;

Preprava na území SR ako časť

medzinárodnej prepravy ak prepravca vykonáva prepravu T na území tuzemska, ktorá je

súčasťou medzinárodnej prepravy T, t. j. vzťahuje sa na T, kt. je

vyvážaný do 3Š, je aj úsek vykonaný v SR oslobodený od dane.

prepravca, ktorý vykonal prepravu v tuzemsku, musí mať dôkaz o tom,

že ním poskytnutá preprava bola súčasťou medzinárodnej prepravy T do

3Š;

ak by sa na tieto S uplatnila DPH, túto daň nie je možné považovať za

odpočítateľnú daň a rovnako nemôže byť predmetom refundácie pre

zahraničného podnikateľa.

právo odpočítať daň zo S v tuzemsku vzniká platiteľovi dane v deň, keď

pri tejto S vznikla daňová povinnosť. V danom prípade daňová

povinnosť nevzniká.

zákon o DPH taxatívne nestanovuje, aké preukazné doklady pre

oslobodenie od dane pri dodaní prepravných S súvisiacich s vývozom T

na územie 3Š má mať platiteľ dane k dispozícii.


medzinárodnej prepravy dodávateľ prepravných S by mal žiadať od svojho odberateľa

prehlásenie, že tovar prepravovaný na území tuzemska je určený na

dodanie do 3Š, ktorým by preukazoval oprávnenosť fakturácie bez

dane;

Služby súvisiace s vývozom tovaru

S priamo spojenou s vývozom T, oslobodenou od dane sú napríklad

colno-deklarantské služby pri vývoze T, poradenstvo a konzultácia

týkajúca sa konkrétneho colného problému v súvislosti s vývozom T.

Fakturácia uvedených služieb je bez DPH.

v prípade poskytnutia služby – poradenskej a konzultačnej, ktorá je

všeobecného charakteru a nie je spojená s konkrétnym vývozom

tovaru, nie je splnená podmienka oslobodenia.

Preprava pri dovoze,

- objednávateľ prepravy, pokiaľ je zároveň kupujúcim

dováženého T, má povinnosť zahrnúť clo a všetky prepravné náklady

a služby súvisiace s nadobudnutím pre účely účtovníctva i daní do

obstarávacej ceny.

- to platí bez ohľadu na to, či a v akej výške vstupujú tieto

náklady do základu pre vymeranie cla a ako sa posudzujú pre

stanovenie DPH.

- zároveň je treba pripomenúť že v účtovníctve často nie je

možné použiť kurz používaný pre colné účely, čo je ďalší dôvod prečo

sa nemôže pri dovoze zhodovať ocenenie v účtovníctve s ocenením

pre účely stanovenia cla a DPH.


medzinárodnej prepravy

- preprava pri vývoze je i preprava uskutočnená v tuzemsku alebo

preprava medzi ČŠ, ak je zaistená dopravcom, ktorý zaisťuje celú

prepravu pri vývoze, ak aj časť prepravy je uskutočnená iným

dopravným prostriedkom, a tak i iným dopravcom než vlastná preprava

pri vývoze, ( napr. námorná doprava);

- ak je zmluva o preprave do 3Š uzavretá s jedným prepravcom a ten pre

určitý úsek použije iný dopravný prostriedok a popr. tiež iného dopravcu,

môže cenu za prepravu do prístavu započítať do celkovej ceny za

prepravu pri vývoze a považuje ju tak za oslobodenú od dane;

- ak je však pre prepravu do prístavu využívaný iný dopravca, kt.

neuzavrel zmluvu o preprave pri vývoze, musí svoj prepravný výkon

považovať za prepravu medzi ČŠ;

- je však možné považovať takúto prepravu za služby priamo viazanú na

vývoz;



- služby priamo viazané na vývoz sú oslobodené od dane;

- Iba jedna podmienka, a to preukázanie osoby, kt. služby poskytuje,

že boli tieto služby poskytnuté pri preprave alebo na T, kt. bol

vyvezený;

- Ide o služby, kt. majú taký charakter, že by sa bez nich vývoz T

nemohol uskutočniť. Za typické služby je možné označiť:

- nakládku T, vystavenie potrebných dokladov pre vývoz, ako

napr. prepravných dokladov, karnetov, colných dokladov,

potrebné skladovanie pre prípravu T na vývoz, oprava

dopravného prostriedku pri vývoze, čistenie dopravného

prostriedku, balenie a pod.



- i služby priamo viazané na dovoz sú oslobodené od dane;

- Iba jedna podmienka, a to preukázanie osoby, kt. služby poskytuje, že

boli tieto služby poskytnuté pri preprave alebo na T, kt. bol dovezený;

- Ide o služby, kt. majú taký charakter, že by sa bez nich dovoz T

nemohol uskutočniť. Za typické služby je možné označiť:

- vykládku T, vystavenie potrebných dokladov pre dovoz, ako napr.

prepravných dokladov, karnetov, colných dokladov,

- za služby priamo viazané na dovoz nie je možné považovať

skladovanie T, ku kt. dochádza po ukončení dovozu a po

vykládke, pretože sa jedná o komerčné dôvody k skladovaniu;

- za takéto služby nemôžu byť považované napr. služby vyčistenie

dopravného prostriedku vrátene ložnej plochy, pretože tieto služby

sú poskytované po ukončení dovozu a vykládke.



CMR a je j význam pre DPH

CMR je dohoda o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej

doprave. Vzťahuje sa na každú zmluvu pri cestnej preprave zásielok

za úhradu realizovanú v rámci medzinárodnej kamiónovej dopravy,

ak miesto prevzatia zásielky a miesto dodania zásielky je vo dvoch

rôznych štátoch, z ktorých aspoň jeden je zmluvným štátom Dohody

CMR.

dokladom o uzavretí prepravnej zmluvy je nákladný list. V prípade,

ak nákladný list chýba alebo sa stratí, prípadne má nedostatky, platia

naďalej všetky ustanovenia konkrétnej prepravnej zmluvy.

ak treba zásielku naložiť na niekoľko vozidiel alebo ak ide o rôzne

druhy alebo samostatné časti zásielky, má odosielateľ alebo

dopravca právo žiadať o vystavenie toľkých nákladných listov, koľko

vozidiel sa má použiť alebo koľko druhov alebo samostatných častí

zásielky sa má nakladať.


Nákladný list CMR sa vystavuje v troch kópiách.

červená (vrchná) časť je pre odosielateľa,

modrá časť je určená pre príjemcu a

zelenú časť si nechá dopravca.

Prípadné ďalšie kópie (čierne) sú určené colným orgánom, zasielateľom

a pod.

Na prvej nakládke má vodič nechávať len prvú – červenú časť

CMR u odosielateľa.

Na účely DPH má veľký význam pri preukazovaní oslobodenia pri

dodaní T do iného ČŠ, kedy je platiteľ povinný preukázať, že sú

splnené podmienky oslobodenia od dane kópiou faktúry a ak

prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou,

prepravným dokladom (teda napr. aj CMR) alebo iným dokladom o

odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia;


Nákladný list CMR plní funkciu dôkazného dokladu, ktorým sa

preukazuje splnenie určitých skutočností vyplývajúcich z uzatvorenej

prepravnej zmluvy, preto sa ním preukazuje aj skutočnosť:

1) že tovar bol odoslaný odosielateľom, prvý diel musí mať

odosielateľ a musí byť potvrdený odosielateľom a dopravcom, že

prevzal tovar na prepravu,

2) a príjemca preukazuje, že tovar prijal, tzn. že potvrdí

dopravcovi, že od neho prevzal tovar bez poškodenia v poriadku a

lehote dodania.

3) dopravca zasa potvrdeným nákladným listom od odosielateľa

a príjemcu si nárokuje odmenu za vykonanú dopravu a preukazuje,

že splnil to k čomu sa v prepravnej zmluve zaviazal.

Fakturácia - nedodržanie podmienok

zmluvy Fakturácia márneho nájazdu

v prípade, storna objednávky klientom, (odstúpenie od zmluvy),

zasielateľ stornuje objednávku u dopravcu. Tu nedochádza

k uskutočneniu zdaniteľného obchodu, ktorý by bol predmetom DPH.

požadovanie finančnej náhrady od klienta má sankčný charakter.

Fakturácia stojného

pri fa. stojného dochádza k nárokovaniu sumy zo strany dopravcu za

prestoj spôsobený rôznymi dôvodmi, najčastejšie tým, že nebola

v dohodnutom čase vykonaná nakládka tovaru, vykládka alebo iná

manipulácia s tovarom. Fa. stojného teda môže súvisieť so skutočne

vykonanou prepravou (na rozdiel od márneho nájazdu) alebo môže

nastať prípad, že preprava vykonaná nie je. Skutočnosť, či preprava

bola, alebo nebola vykonaná, má vplyv na to, či príslušná finančná

náhrada je alebo nie je predmetom DPH.

Fakturácia - nedodržanie podmienok

zmluvy

Meškanie vozidla dopravcu

ak dopravca oneskorene pristaví vozidlo na dohodnutom mieste u

klienta v súvislosti s nakládkou tovaru, t. j. následne sa preprava

uskutoční, v týchto prípadoch si klient nárokuje určitú finančnú sumu,

túto sumu fakturuje zasielateľovi, s ktorým má zmluvný vzťah.

Následne zasielateľ túto náhradu prenesie na dopravcu, ktorý

zapríčinil meškanie vozidla.

na uvedenú fakturáciu náhrady za meškanie vozidla je potrebné

z hľadiska DPH hľadieť tak, že klient neposkytuje službu, ktorá by

bola predmetom DPH, zasielateľovi a následne zasielateľ

neposkytuje službu, ktorá by bola predmetom DPH, dopravcovi,

práve naopak – službu prepravy tovaru poskytuje dopravca

zasielateľovi a službu obstarania dopravy poskytuje zasielateľ

klientovi.

Dodanie dopravnej služby a

t rojstranný obchod trojstranný obchod je typ reťazového obchodu s T, ktorého sa

zúčastňujú 3 osoby registrované pre DPH v 3 rôznych členských

štátoch (§ 45 );

prepravnej S sa teda nemôže týkať trojstranný obchod nielen preto,

že nejde o T;

na účely správneho zdanenia S je nutné najskôr určiť, kde sa

nachádza miesto dodania S podľa jednotlivých obchodných vzťahov.

Tam, kde sa nachádza miesto dodania S, tam sa nachádza aj

predmet dane, t. j. do štátneho rozpočtu toho štátu bude DPH

odvedená;

pre určenie miesta dodania S je dôležité vedieť, aké je postavenie

odberateľa služby, t. j. či je zdaniteľnou osobou (podnikateľom).

V našom prípade vychádzame z predpokladu, že všetky tri firmy sú

zdaniteľnými osobami (podnikateľmi).


t rojstranný obchod slovenská firma S2 zabezpečuje prepravu tovaru pre slovenskú firmu

S1 zo SR na Ukrajinu;

miesto dodania tejto S sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, t. j.

nachádza sa v štáte odberateľa S prepravy (tým je slovenská firma

S1), t. j. v SR;

firma S2 bude prepravnú S fakturovať pre firmu S1 so slovenskou

DPH 20 %, pretože podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, ako dodávateľ

S, je osobou povinnou platiť daň;

nie je podstatné, na akom území sa S prepravy fyzicky vykonáva.

Podstatné je to, kto je odberateľom S – či je zdaniteľnou osobou a

kde má sídlo;

miesto dodania prepravnej služby poskytnutej slovenskou firmou S2

sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, t. j. nachádza sa v štáte

príjemcu služby – na Ukrajine;


t rojstranný obchod faktúru vyhotoví S2 preto bez DPH. Nie je dôvod S uvádzať do

súhrnného výkazu, voči 3Š neplatí povinnosť ho vyhotovovať;

varianta, že prepravnú S na území Ukrajiny by si slovenská firma S2

dala vykonať ukrajinskou firmou,

miesto dodania S sa určí podľa § 15 ods. 1, t. j. miestom dodania by

bola SR. Podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH je osobou povinnou platiť

DPH v SR (tam, kde je S predmetom dane) príjemca S, t. j.

slovenská firma;

S2 by vykonala „samozdanenie“ S prijatej od ukrajinskej firmy.

Zároveň by mala právo na odpočítanie dane z tejto „samozdanenej“

S, pretože ju prijala na účely svojho podnikania ako platiteľ dane

v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH, zároveň by nárok musela

preukázať v zmysle § 51 ods. 1 písm. b), t. j. uviesť túto službu

v evidencii pre daňové účely podľa § 70 zákona o DPH.

Podmienky INCOTERMS a DPH –

dodanie tovaru doložka INCOTERMS nerieši okamih prechodu vlastníckeho práva

medzi predávajúcim a kupujúcim;

túto skutočnosť je možné samostatne ošetriť v kúpnej zmluve, inak

prechod vlastníckeho práva nastane podľa všeobecných pravidiel

práva, ktorými sa kúpna zmluva riadi;

pokiaľ by to bolo napr. slovenské právo, kupujúci by typicky

nadobudol vlastníctvo, ako náhle by mu bol tovar odovzdaný

(prípadne i pred takýmto odovzdaním, pokiaľ by kupujúci získal

oprávnenie nakladať so zásielkou, napr. odovzdaním nakladacieho

listu);

napríklad pri použití doložky CIP (preprava a poistenie platené do

dohodnutého miesta určenia) je predávajúci povinný uzavrieť na

vlastné náklady zmluvu o preprave tovaru do dohodnutého miesta

určenia;


dodanie tovaru podľa tejto doložky predávajúci splní povinnosť dodať tovar v mieste

odoslania tovaru jeho predaním prepravcovi;

avšak doložka CIP nerieši okamih prechodu vlastníckeho práva

k tovaru, vlastnícke právo prejde na kupujúceho podľa slovenského

práva až odovzdaním tovaru kupujúcemu v mieste určenia, pokiaľ na

neho nebolo prevedené právo nakladať so zásielkou ešte behom

prepravy, či pokiaľ sa strany nedohodli inak;

právo nakladať s vecou ako vlastník je integrálnou súčasťou

vlastníckeho práva. Toto právo teda nemôže byť prevedené na

kupujúceho skôr, než samotné vlastnícke právo;

z pohľadu DPH teda k dodaniu tovaru (tj. k prevodu práva nakladať

s tovarom ako vlastník) dôjde až prevzatím tovaru či prevodom práva

nakladať so zásielkou behom prepravy, pokiaľ sa strany nedohodli

inak;


dodanie tovaru

všeobecne sa teda môže časovo rozchádzať okamih dodania tovaru

ako záväzok z kúpnej zmluvy s dodaním tovaru pre účely DPH, a to

bez ohľadu na dohodnutú doložku INCOTERMS (ak už ide o CIP či

ostatné doložky);


tvorba ceny pre správne určenie základu dane pri predaji, nadobudnutí tovaru je

nutné vychádzať z ceny stanovenej kúpnou zmluvou a nie z doložky

INCOTERMS;

je to dôvod, prečo venovať zvýšenú pozornosť dohode o kúpnej cene

v zmluve. Napr. správca dane neuznal oslobodenie pri vývoze iba na

základe faktu, že doprava tovaru bola prefakturovaná kupujúcim,

napriek tomu, že všetky zákonné podmienky pre oslobodenie od

DPH boli splnené. Dôvodil, že preprava nesúvisí s dodaním tovaru

slovenským vývozcom, ale až s následným dodaním tohto tovaru

tretej strane, ktoré uskutočnil kupujúci v zahraničí;

pri parite CIP je predávajúci povinný uzavrieť zmluvu o preprave

tovaru do miesta určenia a uhradiť prepravné. Z tejto parity však nie

je dôvodiť, že by predávajúci nemohol prepravné prefakturovať

kupujúcemu ako časť kúpnej ceny. To bude vyplývať zo spôsobu

dojednania kúpnej ceny tovaru;

Podmienky INCOTERMS a DPH -

oslobodenie vývoz tovaru alebo dodanie tovaru do iného ČŠ je možné oslobodiť

od DPH, pokiaľ predávajúci, kupujúci alebo splnomocnená osoba

(prepravca) zaistí dopravu tovaru mimo štát odoslania. Tu by

podmienky INCOTERMS predsa len mohli zohrať dôležitú úlohu,

lebo ako je uvedené vyššie, jasne vymedzujú, či je za zaistenie

dopravy zodpovedný predávajúci alebo kupujúci;

komplikáciou ale môže byť opakované použitie rovnakej doložky

INCOTERMS v reťazovej transakcii;

Pr:

spoločnosť A z ČŠ A dodá tovar spoločnosti B z ČŠ B s doložkou

FCA (vyplatené dopravcovi v dohodnutom mieste; dopravu zaisťuje

kupujúci). Dodanie tovaru oslobodí od DPH, pretože kupujúci je

povinný uzavrieť na vlastné náklady zmluvou o preprave tovar z ČŠ

A do B.


oslobodenie spoločnosť A avšak nemusí tušiť, že kupujúci B obratom refakturuje

tovar spoločnosti C tiež s doložkou FCA a dopravu bude zaisťovať až

spoločnosť C.

dodanie tovaru medzi predávajúcim A a kupujúcim B teda nemusí

fakticky spĺňať podmienku zaistenia prepravy tovaru predávajúcim

alebo kupujúcim a spoločnosť A tak nesie riziko prípadného dorubku

DPH;

v tejto súvislosti sa vynára otázka, či by použitie podmienky FCA medzi

spoločnosťami B a C bolo možné považovať za zmocnenie k zaisteniu

prepravy (tj. spoločnosť B by zmocnila spoločnosť C k zaisteniu

prepravy), a tím by sa docielilo oslobodenie u prvého dodania.

dôvodom je, že podmienky INCOTERMS skôr slúžia k rozdeleniu

povinností medzi predávajúceho a kupujúceho, než aby zmocňovali

kupujúceho k uskutočneniu niektorých úkonov;


oslobodenie

dodacia podmienka Ex Works znamená, že predávajúci plní svoju

povinnosť dodávky, keď dá kupujúcemu tovar k dispozícii vo svojom

závode (t.j. podniku, továrni, sklade ...);

predávajúci je povinný dať tovar k dispozícii kupujúcemu na

dohodnutom mieste dodania k dátumu alebo v lehote stanovenej

v kúpnej zmluve. Kupujúci je povinný prevziať tovar v momente, keď

je mu daný k dispozícii v dohodnutom čase a mieste.

prvoradou povinnosťou predávajúceho je dať tovar k dispozícii vo

svojom závode. Prvoradou povinnosťou kupujúceho je prevziať tovar

v závode predávajúceho, zabezpečiť prevoz tovaru do miesta

určenia na vlastné náklady a riziká.

prepravu tovaru do miesta určenia vykoná odberateľ alebo iná osoba

na jeho účet;


oslobodenie Pr:

a.s., platiteľ dane uzatvorila kúpnu zmluvu s odberateľom – osobou

identifikovanou pre daň v Maďarskej republike na dodanie

kancelárskeho nábytku;

v kúpnej zmluve bola dohodnutá dodacia podmienka „zo závodu“ (EXW

– Ex Works podľa INCOTERMS). V kúpnej zmluve bol určený dátum

dodania tovaru 22.1.2012.

v tento deň bol tovar pre odberateľa pripravený v sklade dodávateľa;

dodávateľ vyhotovil faktúru na dodanie tovaru 22.1.2012. Prepravca,

ktorý vykonal prepravu na účet odberateľa, tovar prevzal a prepravil do

Maďarskej republiky 25.1.2012. Dňom dodania tovaru je deň

vyhotovenia faktúry, t.j. 22.1.2012. Platiteľ dane vykázal dodanie tovaru

do Maďarskej republiky oslobodené od dane v daňovom priznaní za

zdaňovacie obdobie január 2012 a v súhrnnom výkaze podanom za I.

štvrťrok 2012.


oslobodenie

odberateľ nepredložil platiteľovi dane prepravný doklad o preprave

tovaru do Maďarskej republiky do konca šiesteho kalendárneho

mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca,

v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru, t.j. do 31.7.2012.

keďže do 31.7.2012 platiteľ DPH nemá prepravný doklad o preprave

tovaru do Maďarskej republiky, vykáže dodanie tovaru podliehajúce

20% DPH v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie júl 2012.

Ďakujeme za pozornosť

DPH v medzinárodnej preprave v roku 2013 - vdu.sk v... · Prepravné služby spojené s vývozom...

Documents

Transcript of DPH v medzinárodnej preprave v roku 2013 - vdu.sk v... · Prepravné služby spojené s vývozom...