CONTABILITATE CURS 1 Teorie privind contabilitatea afacerilor: Contabilitatea afacerilor are ca obiect reprezentarea tranzaciilor de afaceri precum i a resurselor investite i utilizate n afaceri. ntr-o enumerare simplificat, tranzaciile privind afacerile, denumite i acte de comer, au ca obiect: - vnzarea, ncasarea de bunuri materiale i servicii; - cumprarea, achitarea de bunuri materiale i servicii; - contractarea, rambursarea de credite bancare; - investiia de capital i distribuirea de dividende; - alte tranzacii care prin efectul lor genereaz ctiguri pentru afaceriti. Din punct de vedere organizatoric, afacerile vor mbrca una din urmtoarele forme: a) afaceri, proprietate individual realizat de ctre o singur persoan fizic; b) afaceri n parteneriat, realizate de mai multe persoane asociate, fr a mbrca o form corporativ; c) afaceri n corporaie, realizate de o persoan juridic distinct de proprietar i managementul afacerilor. Corporaia se individualizeaz sub forma unei identiti care administreaz bunuri i deine capitalul n proprietate, un capital social individualizat sub forma aciunilor ca titlu de valoare. Contabilitatea afacerilor produce i furnizeaz informaii financiare n msur s dezvluie performana afacerilor realizate ntr-una din formele organizatorice prezentate mai sus. Obiectul fundamental al afacerilor este cel al maximizrii afacerilor. n plan contabil i financiar, un asemenea obiectiv se traduce prin: a) prezentarea de informaii privind poziia financiar a entitii care realizeaz afaceri. Relaia de evaluare a poziiei financiare este: ACTIVE = CAPITALURI PROPRII + DATORII. Poziia financiar este pozitiv n cazul n care CP sau A net DAT. n aceste condiii, maximizarea afacerilor se traduce prin maximizarea A net. n principiu, creterea A net de la o perioad la alta se traduce prin: - obinerea de profit; - contribuia, investiia de capitaluri noi, fr a exclude i situaia rambursrilor de capital ctre proprietar. Din punct de vedere informaional, poziia financiar este reprezentat prin bilanul contabi. b) prezentarea de informaii privind performana financiar a afacerilor, descris prin prisma ctigurilor, pierderilor rezultate din afaceri. Formula general de evaluare a performanelor este: PROFIT / PIERDERE = VENITURI REALIZATE CHELTUIELI CORESPONDENTE. Fa de relaia contabil de mai nainte, abordarea financiar a maximizrii afacerilor se evalueaz n raport de speran de ctiguri pe care le genereaz activele unei entiti n calitatea lor de resurse controlate, productoare de beneficii economice viitoare. Este o estimare a profitabilitii afacerilor prin prisma calculelor de actualizare. n fi Vr CSTIGUL MAXIM = + Formula de calcul este: i n unde: i=1 ( i + r ) ( i + r) * i = 1 n reprezint durata de via estimat a afacerilo; 1

* fi reprezint fluxurile nete de beneficii sau numerar generate de active pe durata de via util a afacerilor; * r reprezint rata de actualizare, d ` ; * Vr reprezint valoarea rezidual, respectiv valoarea recuperat n momentul ncheierii afacerilor, deci n momentul cnd se realizeaz dezinvestiia actualelor investite; Formula de mai sus ridic probleme cu privire la obiectul maximizrii afacerilor respectiv: o maximizarea profitului realizat, iar prin reinvestirea sa, maximizarea activului net; o maximizarea averii totale, productoare de beneficii economice. Rspunsul la cele dou probleme de mai sus trebuie cutat n sursele productoare de ctiguri, respectiv: o tranzaciile privind afacerile, cum au fost enumerate; o participarea activelor dar i a datoriilor ca resurse controlate productoare de beneficii economice. Mariajul dintre cele dou surse care produc ctiguri a fost tradus n contabilitate prin termenul de rezultat global, respectiv, rezultat realizat din tranzaciile de afaceri (profit / pierdere) +, - ctigul / pierderea din deinerea de active / datorii = REZULTATUL GLOBAL Remarc n descrierea performanei financiare se folosesc i sli indicatori intermediari, mai semnificativi fiind: CIFRA DE AFACERI (valoarea afacerilor fr TVA) COSTUL VNZRILOR (costul de producie al produciei vndute, de cumprare al mrfurilor vndute) = MARJA BRUT sau MARJA COSTULUI VNZRILOR + ALTE VENITURI PRIVIND AFACERILE COSTURI CU DESFACEREA (vnzarea) COSTURI GENERALE DE ADMINISTRARE (costuri cu birocraia) ALTE COSTURI DE EXPLOATARE = REZULTATUL DIN EXPLOATARE PRIVIND ACTIVITOLE DE AFACERI + VENITURI DIN AFACERI FINANCIARE (din dobnzi) CHELTUIELI PRIVIND AFACERILE FINANCIARE = REZULTATUL CURENT (profit i pierdere) c) Prezentarea de informaii privind lichiditatea afacerilor bazate pe formula de principii: * = NCASRI DIN AFACERI PLI PRIVIND AFACERILE REZULTATUL DIN TREZORERIE DIN AFACERI.

2

CONTABILITATE CURS 2 Evaluarea stocurilor se realizeat n urmtoarele momente: I Evaluarea la intrare se realizeaz la cost. Costul stocurilor cuprinde costulrile aferente achiziiei, prelucrrilor, i alte costuri directe legate de aducerea stocurilor n locul i n forma n care se afl. a) costul de achiziie cuprinde: * pre de cumprare + taxe nerecuperabile (taxe vamale, comision vamal) + alte costuri directe legate de achiziie - reduceri comerciale primite = COST DE ACHIZIIE. EXEMPLU! O entitate cumpara un stoc de marfuri in conditiile: Pret cumparare 50 000; Taxe vamale 5 000; Comision vamal 500; TVA platit in vama 10 000 Chelt transport intern 12 000; Pierderi din dif de curs valutar aferente platii furnizorului extern 11 000 Prime de asirurare pe parcursul transportului 8 000; Cheltuieli cu reclama 7 000 Reducere comerciala primita de la furnizor 1 000 REZOLVARE! Pret cumparare 50 000 + Taxe vamale 5 000 + Comision vamal 500 + Chelt transport 12 000 + Prime de asigurare 8 000 - reducere furnizor 1 000 COST DE ACHIZITIE = 74 500 FORMULA CONTABILA: 371 = 401 CU SUMA 74 500 Reducerile sunt de doua feluri: a) reduceri comerciale acordate sau primite pentru achizitionarea unei cantitati mai mari decat cea prevazuta in comanda, defecte de calitate a marfurilor, in cadrul relatiilor de fidelitate clientifurnizori. Ele nu se inregistreaza in contabilitate in conturi distincte, stocurile intrand la valoarea neta contabila (net comercial), respectiv dupa deducerea reducerii comerciale b) reduceri financiare, respectiv, scontul de decontare, acordat sau primit pentru plata sau incasarea facturii inainte de termenul prevazut. In contabilitate, scontul de decontare se inregistreaza in conturi de venituri, sau cheltuieli, dupa caz. La cumparare, in contul 767 venituri din sconturi primite, iar la vanzare, in contul 667 cheltuieli privint sconturile acordate EXEMPLU! O entitate cumpara marfuri in baza facturii: Pret cumparare 10 000; Reducere comerciala 1%; Scont dce decontare 2%; TVA 19% REZOLVARE! FACTURA: Pret cumparare 10 000 - Reducere comerciala: (1% x 10 000) -100 = 9900 NET COMERCIAL - Scont de decontare (2% x 9900) -198 = 9702 NET FINANCIAR 3

+ TVA 19% 1843 = 11 545 TOTAL FACTURA CUMPARARE: VANZARE: % = % % = % 371 9900 767 198 4111 11545 707 9900 4426 1843 401 11545 667 198 4427 1843 COSTURILE DE PRELUCRARE cuprind cheltuieli direct legate de transformarea materiei prime in produs finit (cu materii prime si materiale, salariile muncitorilor direct productivi precum si alocarea regiei variabile si fixe) Regia variabila cuprinde acele costuri indirecte de productie care variaza proportional sau aproape proportional cu volumul de productie (exemplu: cheltuielile cu energia) Regia fixa cuprinde acele costuri indirecte de productie care raman relativ contate odata cu modificarea volumului de productie (exemplu: amortizarea utilajelor folosite in procesul de fabricatie) Alocarea regiei fixe se realizeaza in functie de gradul de utilizare al capacitatii de productie calculat ca raport intre nivelul real de activitate si nivelul normal de activitate. Prin urmare, relatia de calcul a costului de prelucrare (cost de productie) este de forma: Costuri directe de productie + regia variabila de productie + regia fixa de productie x (nivel real de activitate / nivel normal de activitate) = COST DE PRELUCRARE (PRODUCTIE) In caz de subproductie, partea neinclusa in cost este denumita costul subactivitatii si se recunoaste ca o cheltuiala pe naturi de cheltuieli EXEMPLU! O entitate fabrica produse finite in conditiile: Chelt directe 10 000; costuri variabile indirecte 4 000; costuri fixe indirecte 3 000; Nivel normal de activitate 1000 buc. In curul lunii s-au fabricat 600 de bucati. REZOLVARE! Chelt directe 10 000 + Costuri indirecte variabile 4 000 + Costuri indirecte fixe x (niv real / niv normal): 3 000 x (600 / 1000) = 1800 = COST DE PRODUCTIE 15 800 FORMULA CONTABILA: 345 = 711 CU SUMA 15 800 COSTUL SUBACTIVITATII = 3 000 1 800 = 1 200 In caz de supraproductie, regia fixa alocata este diminuata astfel incat stocurile sa nu figureze la o valoare mai mare decat costul lor EXEMPLU! Utilizand aceleasi date ca mai sus, sa presupunem ca nivelul real de activitate este 1 200 de bucati: REZOLVARE! Chelt directe 10 000 + Costuri indirecte variabile 4 000 + Costuri indirecte fixe x (niv real / niv normal): 3 000 x (1 200 / 1000) = 3 600 = COST DE PRODUCTIE 17 000 FORMULA CONTABILA: 345 = 711 CU SUMA 17 000 II EVALUAREA LA BILANT Standardul International de Contabilitate nr. 2 (Contabilitatea stocurilor) precizeaza ca in Bilant, stocurile sunt evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta. 4

Valoarea realizabila neta este valoarea ce s-ar obtine din vanzarea stocului la data Bilantului (pret de vanzare estimat) mai putin cheltuielile legate de vanzare. EXEMPLU! O firma cumpara un stoc de marfuri la costul de 100 de lei. La sfarsitul anului N, pentru evaluarea la bilant, pretul de vanzare estimat este 110, cheltuieli legate de vanzare 20 lei. MIN (COST; VRN) COST = COST ACHIZITIE = 100 VRN = PRET VANZARE ESTIMAT - CHELTUIELI LEGATE DE VANZARE = 110 20 = 90 ________________________________________________________________________________ BILANT: MIN (100; 90) = 90 Costul stocurilor este adus la nivelul valorii realizabile nete prin recunoasterea unei cheltuieli in perioada in care a avut loc: FORMULA CONABILA: 371 = 401 cu suma 1 000 6814 = 371 cu susma 10 _______________________ REZULTA, VNR = 90

5

CONTABILITATE CURS 3 In contabilitatea din Romania, pentru evaluarea stocurilor la bilant se utilizeaza tehnica ajustarilor de valoare: a) ajustarile de valoare se constituie pe seama cheltuielilor la sfarsitul unui exercitiu financiar in masura in care valoarea de inventar este mai mica decat valoarea contabila de intrate (cost) b) ajustarile de valoare se reiau la venituri in exercitiile financiare ulterioare in masura in care valoarea de inventar devine mai mare sau egala cu valoarea contabila de intrare sau cand ajustarile raman fara obiect, respectiv, stocurile sunt vandute. EXEMPLU! O entitate cumpara in anul N un stoc de marfuri la cost 100 lei. a) la sfarsitul anului N valoarea de inventar este 80 lei b) la sfarsitul anului N+1 valoarea de inventar este 30 lei c) la sfarsitul anului N+2 valoarea de inventar este 90 lei d) in anul N+3 stocurile sunt vandute REZOLVARE! a) VI 80 < VC 100, rezulta ca stocurile sunt depreciate si se constituie o ajustare de valoare in suma de 20 6814 = 397 cu suma de 20 lei Sf N bilant: 100 20 = 80 lei b) VI 30 < VC 100, rezulta ca stocurile sunt depreciate. Ajustare necesara: 100 30 = 70 lei Ajustare existenta: 20 lei REZULTA majorare ajustare cu: 70 20 = 50 lei 6814 = 397 cu suma de 50 lei Sf N+1 bilant: 100 70 = 30 lei c) VI 90 < VC 100, rezulta ca stocurile sunt depreciate. Ajustare necesara: 100 90 = 10 lei Ajustare existenta: 70 lei REZULTA diminuare ajustare cu: 70 10 = 60 lei 397 = 7814 cu suma de 60 lei Sf N+2 bilant: 100 10 = 90 lei d) In anul N+3, o data cu vanzarea marfurilor ajustate, existenta ramane fara obiect si se anuleaza, prin reluare, la venituri. N+3 bilant: 397 = 7814 cu suma de 10 lei (sold) CAPITOLUL 3 CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE

1) Definire si evaluare: Conform standardului International de Contabilitate nr 16, imobilizari corporale, imobilizarile sunt active detinute de entitate cu scopul de a fi utilizate in productia de bunuri si servicii spre a fi inchiriate tertilor sau utilizate in scopuri administrative, posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade. I Recunoasterea initiala. Initial, imobilizarile corporale sunt evaluate la cost, ale carui componente sunt: Pret de cumparare (exclusiv reducerile comerciale primite) + Taxe nerecuperabile (taxe vamale, comision vamal) + Alte costuri directe legate de achizitia si punerea in functiune a imobilizarilor corporale a) costuri de amenajare a amplasamentului 6

costuri de livrare si manipulare costuri de montaj onorariile arhitectilor si inginerilor costul testarii functionarii initiale dupa deducerea eventualelor incasari rezultate din vanzarea esantioanelor produse + Costuri estimate cu demontarea, mutarea si restaurarea activului, recunoscute printr-un provizion = COST VALOARE ACTIV EXEMPLU! O entitate importa o linie tehnologica pentru extractia petrolului in urmatoarele conditii: - pret de cumparare 60 000 - taxe vamale 6 000 - comision vamal 500 - cheltuieli de transport 12 000 - costuri de amenajare a amplasamentului 8 000 - pierderi din diferente de curs valutar rezultate in urma platii furnizorului extern 7 000 - costuri de montaj 5 000 - cheltuieli cu dobanzi aferente unui credit contractat pentru achizitia instalatiei 3 000 - onorarii ingineri care monteaza instalatia 18 000 - pierderi initiale din exploatare 2 000 Firma estimeaza ca la terminarea extractiei va efectua costul cu demontarea si mutarea activului de 7 000 REZOLVARE! Pret de cumparare 60 000 + taxe vamale 6 000 + comision vamal 500 + chelt de transport 12 000 + costuri de amenajare a amplasamentului 8 000 + costuri de montaj 5 000 + onorarii ingineri 18 000 + costuri estimate cu demontarea provizion 7 000 = COST 116 500 RECUNOASTEREA INITIALA FORMULA CONTABILA: 213 = % 116 500 404 103 000 446 6 500 1513 7 000 II Cheltuieli ulterioare recunoasterii initiale: se recunosc ca activ (se adauga la cost) numai in masura in care imbunatatesc performantele activului peste cele estimate initial, respectiv conduc la cresterea beneficiilor lor. EXEMPLU! a) modernizari aduse activului care conduc la cresterea duratei de viata utile b) modificari aduse activului care conduc la cresterea capacitatii de productie Toate celelalte cheltuieli cu intretineri sau reparatii efectuate deoarece activul nu functioneaza la parametrii estimati initial se recunosc drept cheltuieli ale perioadei (in clasa 6, conturi de cheltuieli) EXEMPLU! In baza datelor anterioare, se presupune ca inaintea de inceperea functionarii se inlocuiesc 2 piese de schimb astfel: a) piesa A in valoare de 5000, schimb care duce la cresterea capacitatii de productie cu 30% REZULTA CA: Piesa A se recunoaste ca activ (se adauga la cost) : 213 = 401 cu suma de 500 7

b) c) d) e)

b) Piesa B in valoare de 3000 inlocuita deoarece activul nu functiona la parametrii estimati initial. REZULTA CA: piesa B se recunoaste ca o chelt (consum de mat consumabile): 602 = 302 cu suma 3 000 III Evaluarea la Bilant. Pentru evaluarea la bilant, Standardul mai sus mentionat prevede 2 modele: a) Modelul cost: Ulterior recunoasterii un element de natura imobilizarilor corporale este recunoscut la costul sau mai putin orice amortizare cumulata si orice pierdere din depreciere cumulata COST AMORTIZARE CUMULATA PIERDERE DIN DEPRECIERE CUMULATA b) Modelul valorii juste: ulterior recunoasterii initiale, un element de natura imobilizarilor corporale este recunoscut la valoarea justa (valoarea actuala din momentul reevaluarii) mai putin orice amortizare cumulata si orice pierdere din depreciere cumulata. La data unei reevaluari orice amortizare cumulata poate fi: a. Dedusa din costul activului (o scad), iar valoarea ramasa adusa la nivelul valorii evaluate (valoarea justa). Metoda este denumita Metoda actualizarii valorii ramase sau valorii nete; b. Recalculata proportional cu schimbare in valoarea bruta a activului astfel incat aceasta sa fie egala cu valoarea reevaluata. Metoda este denumita metoda actualizarii valorii brute si se realizeaza pe baza unui indice de reevaluare (de actualizare) calculat ca raport intre valoarea justa si valoarea ramasa.

8

CONTABILITATE CURS 5 3. Contabilizarea amortizarii imobilizarii corporale Cu exceptia terenurilor, imobilizarile corporale isi pierd treptat din valoare ca urmare a uzurii fizice si morale. Constatarea contabila a acestei pierderi de valoare si includerea ei in cheltuieli este denumita amortizare. In contabilitatea din Romania sunt opozabile urmatoarele tipuri de amortizari: a) amortizarea liniara consta in alocarea uniforma a valorii contabile de intrare (cost) pe durata de viata avtiva a utilului. Prin urmare, anuitatea amortizarii se calculeaza pe baza relatiei: A anuala = VCI x Ra Ra = rata anuala de amortizare sau cota anuala de amortizare: Ra = (100 / nr. ani)(%) VCI = valoarea contabila de intrare. O problema legata de amortizare o reprezinta intrarea imobilizarilor corporale in cursul anului, problema rezolvata prin intermediul proratei amortizarii, calculata in functie de numarul de luni de functionare, incepand cu luna urmatoare celei de intrare EXEMPLU! O entitate cumpara pe data de 05.05.N un utilaj la cost 10 000 u.m, amortizat liniar in 5 ani. REZOLVARE! 1) Ra = 100/5 = 20% 2) Prorata amortizarii = 7/12 = 58,33 3) Tabloul de amortizare: Ani De amortizat Rata Amortizare Val. ramasa N(7luni) 10 000 20% x 7/12 1167 8833 N+1 (1) 10 000 20% 2000 6833 N+2 (2) 10 000 20% 2000 4830 N+3 (3) 10 000 20% 2000 2833 N+4 (4) 10 000 20% 2000 833 N+5 (5) 10 000 20% x 5/12 833 0 6811 = 2813 1167; An N+1: 6811 = 2813 2000; An N+5: 6811 = 2813

An N:

833

b) Amortizarea degresiva consta in multiplicarea cotei liniare de amortizare cu unul dintre urmatorii coeficienti: - 1,5 daca durata de viata utila a activului este cuprinsa intre 2 si 5 ani - 2,0 daca durata de viata utila a activului este cuprinsa intre 6 si 10 ani - 2,5 daca durata de viata utila a activului este mai mare de 10 ani. 1) In primul an se aplica cota degresiva la valoarea contabila de intrare (cost) 2) In anii urmatori amortizarea se calculeaza aplicand cota degresiva la valoarea ramasa de amortizat, pana in anul in care amortizarea degresiva astfel calculata devine mai mica sau egala cu amortizarea liniara calculata ca raport intre valoarea ramasa de amortizat si numarul de ani de amortizat ramasi, in momentul in care se trece la amortizarea liniara. EXEMPLU! Se reiau datele anterioare, cu mentiunea ca activul este amortizat degresiv. 1) Cota liniara de amortizat = 100 / 5 ani = 20% 2) Cota degresiva de amortizat 20% x 1,5 3) Prorata amortizarii = 7 / 12 4) Tabloul de amortizare: Ani N (1) N+1 (2) N+2 (3) N+3 (4) De amortizat 10 000 8250 5775 3850 Rata 20% x 1,5 x 7/12 20% x 1,5 5775 / 3 3850 / 2 Amortizare 1750 2475 1925 1925 Val. ramasa 8250 5775 3850 1925 9

N+4 (5) 1925 1925 / 1 1925 Test pentu N+1 A degresiva: 8250 x 20% x 1,5 = 2475 A liniara: 8250 / 4 = 2062,5 A degresiva > A liniara REZULTA se aplica A degresiva. Test pentu N+1 A degresiva: 5775 x 20% x 1,5 = 1732,5 A liniara: 5775 / 3 = 1925 A degresiva < A liniara REZULTA se aplica A liniara.

0

c) Amortizarea acceletara consta in includerea in cheltuieli in primul an de amortizare a unei cote de pana la 50% din valoarea contabila de intrare a activului. In anii urmatori se trece la amortizarea liniara calculata ca raport intre valoarea ramasa de amortizat si numarul de ani de amortizare ramasi. EXEMPLU! Se reiau datele antrioare, cu mentiunea ca activul este amortizat accelerat. 1) Tabloul de amortizare: Ani N (1) N+1 (2) N+2 (3) N+3 (4) N+4 (5) Amortizare 10000 x 50% = 5000 5000 / 4 = 1250 3750 / 3 = 1250 2500 / 2 = 1250 1250 / 1 = 1250 Val. ramasa 5000 3750 2500 1250 0

Standarsul International de Contabilitate nr. 16 (imobilizari corporale) - defineste amortizarea ca fiind alocarea valorii amortizabile pe durata de viata utila a activului A anuala = valoarea amortizabila / durata de viata utila Valoarea amortizabila reprezinta costul activului sau o alta valoare care a substituit costul in situatiile financiare (valoarea reevaluata), mai putin valoarea reziduala a activului. Valoarea amortizabila = [cost (valoare reevaluata) valoare reziduala]/durata de viata. Valoarea reziduala reprezinta valoarea ramasa ce s-ar obtine din vanzarea activului la data bilantului, dupa deducerea cheltuielilor legate de vanzare Valoarea reziduala = Pret vanzare estimat Cheltuieli legate de vanzare. Durata de viata utila este: a) fie numarul de ani in care entitatea estimeaza ca va utiliza activul b) fie numarul de unitati de productie ce s-ar obtine din utilizarea activului. EXEMPLU! O entitate cumpara o cladire la costul de 800 000, iar un consultant imobiliar ii stabileste durata de viata la 25 de ani. Entitatea estimeaza vanzarea cladirii peste 5 ani, pretul de vanzare actual pentru o cladire similara este 200 000, cheltuieli legate de vanzare 25 000 REZOLVARE! Valoarea reziduala = 200 000 25 000 = 175 000 Valoarea amortizabila = 800 000 175 000 = 625 000 Durata de viata utila este 5 ani: An = 625 000 / 5 ani = 125 000. EXEMPLU! O entitate cumpara un utilaj la costul de 500 000. In cartea tehnica, numarul de rotatii prevazut este 200 000. practic, numarul rotatiilor au fost: luna 1 = 1 200, luna 2 = 1 500, luna 3 = 1650, luna 4 = 1 700, luna 5 = 1 850. REZOLVARE! Total rotatii 5 luni = 7 900 Grad de utilizare = 7900 / 200 000 = 0.0395 Amortizare = 500 000 x 0,0395 = 19 750. 10

CONTABILITATE CURS 6 Contabilitatea deprecieii imobilizarilor corporale 4) Contabilitatea deprecierii imobilizarilor corporale Standardul International de Contabilitate numarul 36 deprecierea activelor precizeaza ca primul pas in testarea deprecierii imobilizarilor il constituie stabilirea unui indiciu potrivit caruia activul este sau nu depreciat. Pentru a stabili acest indiciu se iau in vedere urmatoarele surse de informare: a) surse externe d einformare: evolutia pretului pietei; evolutia ratei dobanzii; schimbari in mediul economic, social, juridic sau tehnologic cu implicatii negative asupra intreprinderii b) surse interne de informare: uzura fizica sau morala a activului, scaderea performantelor activului sub cele estimate initial, existenta unor planuri de reorganizare sau de vanzare anticipata a activului. In masura in care s-a stabilit ca exista indiciul potrivit caruia activul este depreciat, urmatorul pas il constituie determinarea valorii recuperabile a activului egala cu: Max (valoarea justa depreciata cu costurile cedarii; valoarea de utilizare) Pentru a determina valoarea justa diminuata cu costurile cedarii, se ia in considerare pretul de vanzare daca exista un contract incheiat de vanzare sau pretul pietei pentru active similare in cazul contrar. Valoarea de utilizare = valoarea actualizata a viitoarelor intrari si iesiri de numerar care rezulta din utilizarea continua a activului, incluziv din ultima lui vanzare. EXEMPLU DE DETERMINARE A VALORII DE UTILIZARE! O entitate, testeaza la depreciere un utilaj. Pentru a determina valoarea de utilizare se cunosc datele: venituri nete (pret de vanzare incasat cost de productie) din vanzarea produselor finite fabricate cu utilajul respectiv sunt 10 000 um, urmand sa creasca cu 20% in urmatorii 4 ani; rata de actualizare 10%. Ani N+1 (N) N+2 N+3 N+4 TOTAL Venit net (1) 10000 ( 1 + 20% ) = 12000 10000 ( 1 + 20% ) = 144002

Rata de actualizare 1

Venit net actualizat 10909 11900

( 1 + 10% )1

1

( 1 + 10% )1

2

10000 ( 1 + 20% ) = 172803

129823

( 1 + 10% )1

10000 ( 1 + 20% ) = 207634

141624

( 1 + 10% )

Val de utilizare

49953

Un activ se considera a fi depreciat daca valoarea recuperabila < valoarea neta contabila (valoarea ramasa). In acest caz, valoarea ramasa este adusa la nivelul valorii recuperabile prin recunoasterea in contul de profit si pierdere a unei pierderi din depreciere. Daca in anii urmatori, valoarea recuperabila devine mai mare ca valoarea ramasa, pierderea din depreciere trebuie reluata la venituri, astfel incat, noua valoare a activului sa nu depaseasca valoarea ramasa daca actinul nu ar fi fost depreciat (test de depreciere a activelor) EXEMPLU! O firma achizitioneaza la inceputul anuli 1 un utilaj la cost de 150 000 amortizat liniar in 15 ani. La sfarsitul celui de-al treilea an de functionare, exista indici cum ca activul este depreciat si se calculeaza valoarea recuperabilain baza datelor de 120 000, cheltuieli legate de vanzare 20 000, valoarea de utilizare 90 000. tot acum, datorita schimbarilor conditiilor de utilizare, durata de viata utila ramasa este reevaluata la 5 ani. Peste alti 2 ani de functionare, valoarea recuperabila devine 80000. REZOLVARE! 11

I

Situatia avtivului la sfarsitul anului 3: Cost 150 000 (213 = 404) - Amortizare cumulata pe 3 ani: 3 ani x 150 000 / 15 ani = 30 000 = Valoarea ramasa la sfarsitul anului 3: 120 000 Valoarea rec. = max (120 000 (pret vz) 20 000 (chelt vz); 90 000 (val ut)) = 100 000. Valoarea recuperabila (10 000) < Valoarea ramasa (120 000) rezulta ca activul este depreciat si se recunoaste o pierdere din depreciere de 20 000. FORMULA CONTABILA ESTE: 6813 = 213 SUMA 20 000. II Situatia la sfarsitul anului 5 in conditiile deprecierii la sfarsitul anului. Valoarea recuperabila an 5 100 000; - Amortizarea cumulata pe 2 ani = -2 anix 100 000 / 5 ani (reestimat) = 40 000 = Valoarea ramasa la sfarsitul an 5 in conditiile deprecierii activului la sf anului 5 = 60 000 FORMULA CONTABILA: 281 = 213 SUMA 40 000. Rezulta ca pierderea trebuie reluata la venituri FORMULA CONTABILA: 213 = 7813 SUMA X? III Valoarea ramasa a activului la sfarsitul anului 5 daca el nu era depreciat la sfarsitul anului 3 Valoarea ramasa la sfrasitul anului 3 dc activul nu era depreciat 120 000 - amortizarea cumulata pe 2 ani (4 si 5): 2 ani x 120 000 / 5 ani = 48 000 = Valoarea ramasa la sfarsitul anului 5 daca activul nu era depreciat la sfarsitul an 3 = 72 000 Rezulta ca se reia 72 000 60 000 = 12 000 FORMULA CONTABILA: 213 = 7813 SUMA 12 000 5) Cazuri parficulare privind contabilitatea imobilizarilor corporale 5.1. Imobilizari corporale subventionate: Standardul International de Contabilitate nr 20 Subventii guvernamentale defineste subventia ca fiind o asistenta acordata de guvern in legatura cu transferul unor resurse catre entitate in masura in care aceasta indeplineste in prezent sau in viitor anumite conditii legate de activele ei de exploatare. Acelasi Standard clasifica subventiile in 2 categorii: a) subventii aferente activelor: sunt cele a caror principala conditie de acordare este ca entitatea sa achizitioneze sau sa produca imobilizari corporale, putand exista conditii suplimentare legate de tipul sau amplasamentul activului sau perioada de constructie. b) subventii aferente veniturilor; Pentru recunoasterea subventiilor in bilant, standardul propune 2 modele: 1) Metoda recunoasterii subventiei ca venit amanat si transferul acesteia la venituri curente in aceeasi proportie cu amortizarea. 2) Metoda deducerii (scadere) subventiei din costul activului. In masura in care entitatea nu indeplineste conditiile acordarii, subventia trebuie rambursata. Corespunzator celor doua modele de recunoastere, rambursarea poate fi realizata prin doua tratamente contabile: 1) Metoda anularii soldului contului de venit amanat si recunoasterea diferentei drept cheltuieli. 2) Metoda adaugirii subventiei rambursate la cost cu inregistrarea diferentei de amortizare.

12

CONTABILITATE CURS 7 EXEMPLU! O entitate cumpara un utilaj la cost 60 000 um, amortizat liniar in 5 ani.utilajul este subventionat pentru 10 000 um. I Metoda recunoasterii subventiei ca venit amanat: 1) Achizitie: 213 = 404 suma 60 000 2) Primire subventie: 445 = 472 suma 10 000 3) Incasare subventie: 512 = 455 suma 10 000 4) Amortizare anuala: 681 = 281 suma 12 000 5) Transfer venit amanat la venit curent: 10 000 / 5 = 2 000: 472 = 7584 suma 2 000 La sfarsitul anului 1: Bilant: 213 = 60 000 12 000 (a) = 48 000 472 = 10 000 2 000 = 8 000. Cont de profit pierdere: cheltuieli 681: 12 000 venit 7584: 2 000 PIERDERE: 10 000 II Metoda scaderii subventiei din cost: 1) Achizitie: 213 = 404 suma 60 000 2) Primire subventie: 445 = 213 suma 10 000 3) Incasare subventie: 512 = 455 suma 10 000 4) Amortizare anuala: 681 = 281 suma 10 000 5) Transfer venit amanat la venit curent: 10 000 / 5 = 2 000: 472 = 7584 suma 2 000 La sfarsitul anului 1: Bilant: 213 = 50 000 10 000 (a) = 40 000. Cont de profit pierdere: cheltuieli 681: 10 000 PIERDERE: 10 000. In cont se presupune ca la inceputul anului 3 subventia este rambursata intru-cat entitatea nu indeplineste conditia rambursarii. I Metoda anularii sold cont 472: La sfarsitul anului 2: Sold 6 000 Rambursarea subventiei: % = 5121 suma 10 000 472 6 000 658 4 000 Cont de profit pierdere: 4 000 II Metoda adaugarii subventiei rambursate la cost: La sfarsitul anului 2: 1) Rambursarea subventiei: 213 = 512 suma 10 000 2) Diferenta de amortizare: 2 ani x (12 000 10 000): 681 = 281 suma 4 000 3) Cont de profit pierdere: 4 000 5.2. Costurile indatorarii: Ele cuprind dobanzile si alte costuri suportate de entitate in legatira cu imprumutul de fonduri. Pentru recunoasterea costurilor indatorarii, Standardul International de Contabilitate nr. 23 costurile indatorarii prevede 2 tratamente: 13

Tratamentul contabilitatii de baza: costurile indatorarii se recunosc ca o cheltuiala a perioadei in care au avut loc (chelt cu dobanzi = dobanzi) 2) Tratamentul Contabilitatii alternativ permis: costurile indatorarii care pot fi direct atribuite achizitiei sau productiei unui activ pe termen lung se recunosc ca parte componenta a costului acelui activ (activ = dobanzi) Un activ pe termen lung este un activ care necesita o perioada indelungata de timp pentru a fi gata de utilizare dau vanzare. De regula inflatia se regaseste in costurile indatorarii, motiv pentru care acestea se impart in 2 componente: 1) respectarea inflatiei si este recunoscuta ca o cheltuiala a perioadei 2) costurile reale ale indatorarii care se recunosc ca parte componenta a costului unui activ Perioada de capitalizare: 1) Incepe: a. cand s-au finalizat partile pentru activ; b. cand au fost generate costurile indatorarii; c. cand sunt in curs, cea mai mare parte a lucrarilor necesare ca activul sa fie gata de utilizare sau vanzare. 2) Este intrerupta pe perioade lungi de timp cand nu se lucreaza la constructia activului 3) Inceteaza cand sunt gata, cea mai mare parte a lucrarilor necesare ca activul sa fie gata de utilizare sau vanzare Rata de capitalizare se calculeaza ca medie ponderata a imprumuturilor contractate cu rate de dobanzi diferite. In masura in care o entitate imprumuta fonduri, costurile indatorarii care au fost capitalizate se diminueaza cu orice venit rezultat din investirea temoprara a acelor fonduri EXEMPLU! O firma construieste un hotel pe o perioada de 3 ani. a) in perioadele precedente inceperii constructiei, s-au contractat credite: 100 000 cu dobanda de 8% si 150 000 cu dobanda de 10%. Constructia incepe la data de 01.03.N. Cand din creditele anterioare au mai ramas 80 000? b) Pe data de 01.10. N se achita constructorului o factura in valoare de 80 000; c) pe data de 01.01.N+1, se mai contracteaza un credit bancar cu dobanda de 7% in valoare de 180000. aceste disponibilitati sunt plasate intr-un depozit bancar cu dobanda de 5%. d) Pe data de 01.05.N+1, se plateste constructorului o factura de 60 000. e) Pe data de 01.09. N+1 se mai plateste o factura de 100 000. Tot acum, lucrarile de constructie se intrerup pana pe data de 01.06.N+2 cand se reiau. f) Pe data de 01.11.n+2, constructia este finalizata si se achita ultima factura de 20 000. g) pe data de 30.12.N+2 are loc receptia constructiei. Pe perioadat constructiei, rata inflatiei = 3% REZOLVARE! 100000 8% + 150000 10% = 9, 2 I Rata Medie Ponderata: 100000 + 150000 II Rata de Capitalizare, tinand cont de inflatie: o Imprumutul vechi: 9, 2% 3% = 6, 2% o Imprumutul nou: 7% 3% = 4% III Contabilizare in N: a) Contabilizarea costurilor indatorarilor pe perioada: 01.10.N 31.12.N+2 3 80000 6, 2% = 1240 ; activ = dobanzi: 231 = 1682 suma 1240 { 12 ramas b) Inflatia: 80000 3% = 2400 ; activ = dobanzi: 666 = 1682 suma 2400 c) Perioada de necapitalizare: (01.01.N - 01.) 9 80000 6, 2% = 3720 ; chelt = dobanzi: 666 = 1682 suma 3720 12 14

1)

CONTABILITATE CURS 9 Leasingul = acord prin care locatorul transmite locatarului dreptul de a utiliza un bun in schimbul unor plati sau serii de plati efectuate intr-o anumita perioada de timp. In Standardul International de Contabilitate numarul 17 leasingul financiar si leasingul operational. Leasingl financiar est e acel contract care transmite locatarului toate riscurile si avantajele care decurg din dreptul de proprietate asupra bunurilor, la sfarsitul contractului de leasing, dreptul de proprietate putand fi sau nu transferat. Leasingul operational este definit ca fiind oricare alt contract de leasing neincadrat in categoria leasingului financiar. Standardul sus mentionat prevede situatii in care un leasing este inclus in categoria leasingului financiar: a) La sfarsitul contractului de leasing se transfera locatorului dreptul de proprietate asupra bunului; b) Durata contractului de leasing acopera cea mai mare parte din durata de viata economica asupra bunului; c) La inceputul contractului de leasing exista o operatiune de cumparare a bunului la un pret suficient de mic in raport cu valoarea justa abunului, astfel incat sa fie aproape sigur ca la sfarsitul contractului, locatorul va exercita optiunea. d) La inceputul contractului de leasing valoarea justa a bunului este aproximativ egala cu valoarea actualizata a platilor minimale de leasing (VAPML); e) Bunurile au o natura specifica astfel incat numai locatorul sa le poata utiliza fara alte modificari. I Leasingul financiar:

A) Tratamentul contabil la locator (cel care primeste bunul) Locatorul recunoaste bunul primit ca active si datorii la valoarea cea mai mica dintre valoarea justa a bunului si valoarea actualizata a platilor minime de leasing: min(val. justa; VAPML). Platile minimale de leasing sunt acele plati pe care locatorul este obligat sau poate fi obligat sa le plateasca de-a lungul contractului de leasing (avans, redevente, rate). Daca exista o optiune de cumparare a bunului la sfarsitul contractului de leasing atunci ea se include in platile minimale de n redevente optiunea de a cumpara avans + + leasing. Relatia de calcul a VAPML = , n n r =1 ( 1 + r ) ( 1+ r ) r = rata de actualizare; n = numarul de ani; Platile minime de leasing se impart cheltuieli financiare cu dobanda si reducerea datoriei nerambursate. Anual, in contul de profit si pierdere figureaza cheltuieli cu dobanda si cheltuieli cu amortizarea determinate astfel: a) daca exista certitudinea ca locatorul devine proprietarul bunului la sfarsitul contractului de leasing, amortizarea se calculeaza pe durata de viata economica a bunului. b) Daca nu exista certitudinea anterioara, perioada de amortizare este minimul dintre durata contractului de leasing si durata de viata economica a bunului. EXEMPLU! Intre societatea ALFA (locatar) si BETA (locator) se incheie un contract de leasing cu urmatoarele caracteristici: a) obiectul contractului: un mijloc de transport b) durata incheierii contractului 01.01.N c) avans platit 6 000 um d) sunt prevazute trei redevente anuale de catre 1500 um platibile la sfarsitul anului e) exista o optiune de cumparare la sfarsitul contractului de leasing in valoare de 2000 um f) rata implicita a dobanzii din contractul de leasing este 10% g) valoarea justa a bunului este 13 000 um h) durata de viata economica a bunului este de 8 ani, iar valoarea reziduala este de 3 000 um 15

i) exista certitudinea ca la sfarsitul contractului, locatarul devine proprietarul bunului REZOLVARE! a) calculez valoarea actualizata a platii minime de leasing. 1500 1500 1500 2000 VAPML = 6000 + + + + = 11232 1 2 3 3 ( 1 + 10% ) ( 1 + 10% ) ( 1 + 10% ) ( 1 + 10% ) b) Locatarul recunoaste bunul primit ca active si datorii: min (1 300;11 232) = 11 232; c) Impartirea platilor minime de leasing: Ani Flux de numerar 01.01.N 31.01.N 6 000 31.12.N 1 500 31.12.N+1 1 500 31.12.N+2 1 500 + 2 000 Dobanda 5 232 x 10% = 523 4 255 x 10% = 426 3 181 x 10% = 318 Capital rambursat 6 000 1500 523 = 977 1 500 426 = 1 074 3 500 318 = 3 181 Sald ramas 11 232 11 232 6 000 = 5232 5 232 977 = 4 255 4 255 1 074 = 3 181 0

Contabilizare: a) Primirea bunului: 01.01.N: 2133 = 167 cu suma 11 232; b) Plata avans: 01.01.N: 167 = 512 cu suma 6 000; c) 31.12.N: Plata redeventa 1: % = 512 cu suma 1 500 666 cu suma 523 167 cu suma 977 11232 3000 ( valoare reziduala ) = 1029 : 681 = 281 cu suma 1029 d) Amortizarea: A = 8 ani B) Tratamente contabile la locator: Locatorul recunoaste bunul predat drept creante la o valoare egala cu valoarea justa a bunului. Platile minime de leasing se impart in: - venit financiar din dobanzi - reducerea creantei. EXEMPLU! In baza datelor de mai sus se presupune ca valoarea justa a bunului este 11 232 Inregistrarile contabile efectuate de locator: a) Predarea bunului 01.01.N: 267 = 2133 cu suma 11 232 b) Incasare avans: 512 = 267 cu suma 6 000 c) Incasare redeventa 1: 512 = % cu suma 1 500 766 cu suma 523 267 cu suma 977 II Leasingul operational:

Locatarul recunoaste platile minime de leasing ca o cheltuiala liniara pe durata contractului de leasing. Locatorul recunoaste: a) bunul predat in bilant conform naturii lui si il amortizeaza; b) platile minime de leasing ca un venit liniar pe durata contractului de leasing; c) eventualele cheltuieli de cautare a locatarului sunt amanate si amortizate pe durata contractului de leasing. EXEMPLU! 16

Pe dat ade 01.10.N, ALFA inchiriaza lui BETA o cladire pe o durata de 5 ani, chiriile lunare fiind 16 000. Costul de achizitie al cladirii a fost 90 000 m, iar durata de viata utila 50 de ani. Cheltuielile de cautare ale locatarului sunt in total 1 000. REZOLVARE! Locatar: 612 = 512 (16 000/ luna x 3) 48 000 Locator: 1) incasare plati min de leasing: 512 = 707 cu suma 48 000; 2) Amortizarea: 90 000 / 5 ani = 18 000 x 3/12 = 450: 681 = 281 cu suma 450; 3) Cheltuieli de cautare locatari: 471 = 512 cu suma 1 000; 4) Amortizarea cheltuielilor de cautare: 1000/5 = 200 pe an x 3/13 = 50: 612 = 471 cu 50.

17

CONTABILITATE CURS 12 Fluxuri de numerar Fluxurile de numerar, la nivelul unei societati se impart in trei activitati: 1) activ de exploatare; 2) activ de investitii; 3) activ de finantare; METODA DIRECTA DE DESCOPERIRE A FLUXURILOR EXPLOATARE CLASA 1 incasari de la clienti - plati catre furnizori - plati catre salariati - plati catre stat + asigurare incasare + dobanzi si dividende incasate ce tin de activitati de exploatare - dobanzi si dividende platite ce tin de activitati de exploatare = FLUX DE NUMERAR DIN ACTIVITATI DE EXPLOATARE INVESTITII CLASA 2 incasari din vanzari imobiliare necorporale, corporale, financiare - plati privind achizitia de imobilizari - plati privind achizitia unei filiale din care se deduce numerarul dobandit imprumuturi acordate pe termen lung (creante imobilizate) + dobanzi si dividende incasate = FLUX DE NUMERAR DIN ACTIV DE INVESTITII FINANTARE CLASA 1 incasari din majorarea capitalului social - rambursari de capital catre actionari imprumuturi contractate (luate) de la banci sau alte institurii de credit - dobanda si dividende platite - plata obligatiilor de leasing financiar imprumuturi din emisiuni de obligatiuni = FLUXURI DE NUMERAR DIN ACTIV DE FINANTARE FLUX DE NUMERAR DIN ACTIVITATI DE EXPLOATARE + FLUX DE NUMERAR DIN ACTIV DE INVESTITII + FLUXURI DE NUMERAR DIN ACTIV DE FINANTARE = FLUXUL DE NUMERAR TOTAL = VARIATIA DISPONIBILITATILOR SOLD FINAL SOLD INITIAL = FLUX DE NUMERAR METODA INDIRECTA + + + Profit brut (venit - cheltuieli) cheltuieli cu amortizarile si provizioanele veniturile din reluarea provizioanelor cheltuieli cu dobanzile venituri din investitii financiare cheltuieli cu diferente de curs valutar venituri din diferente de curs valutar 18

= REZULTATUL DIN EXPLOATARE INAINTE DE VARIATIA ELEMENTELOR NEVOII DE FOND DE RULMENT - cresterile de active (stocuri, creante, cheltuieli in avans) + scaderile de active (stocuri, creante, cheltuieli in avans) + cresterile de datorii fata de furnizori, salariati si veniturile in avans - scadreirle de datorii fata de furnizori, salariati si veniturile in avans - dobanzi si dividende platite aferente exploatarii + dobanzi si dividende incasate aferente exploatarii - impozit pe profit + incasari din asigurari = FLUX DE NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE EXPLOATARE EXEMPLU! Dispuneti de urmatoarele informatii: incasari clienti 200 000; plati furnizori 15 000; plai angajati 2 500; dobanzi platite legate de activitatea de exploatare 100; impozit pe profit platit 6 000; plati privind achizitia de terenuri 100 000; plati privind achizitia de instalatii 400 000; incasari din vanzari de echipament 50 000; dividende incasate 120 000; incasari din majorarea de capital social 7 000; incasari din imprumuturile contractate pe termen lung 1 500; Calculati fluxurile de numerar din activ de exploatare, investitii si finantare. REZOLVARE! 1) EXPLOATARE: + incasari clienti 200 000; - plati furnizori 15 000; - plai angajati 2 500; - dobanzi platite legate de activitatea de exploatare 100; - impozit pe profit platit 6 000; = 176 400 2) INVESTITII: - plati privind achizitia de terenuri 100 000; - plati privind achizitia de instalatii 400 000; + incasari din vanzari de echipament 50 000; + dividende incasate 120 000; = -330 000 3) FINANTARE: + incasari din majorarea de capital social 7 000; + incasari din imprumuturile contractate pe termen lung 1 500; = 8 500 EXEMPLU! Dispuneti de urmatoarele informatii: Profit inaintea impozitarii 25 000; Cheltuieli cu amortizarea 1 700; 19

Pierderi din diferente de curs valutar 1 200 Venituri din investitii financiare 3 600; Clienti: sold initial 4 000 sold final 4 600 rezulta o crestere de 600; Stocuri: sold initial 7000 sold final 1 500 rezulta o scadere de 5 500 Furnizori: sold initial 4 600 sold final 3 500 rezulta o scadere de 1 100; Dobanzi platite legate de exploatare 1 200; Impozit pe profit platit 1 400; Asigurare incasata 200; Determinati fluxul din activ de exploatare! REZOLVARE! Profit inaintea impozitarii 25 000; + Cheltuieli cu amortizarea 1 700; + Pierderi din diferente de curs valutar 1 200 - Venituri din investitii financiare 3 600; - Clienti: 600; + Stocuri: 5 500 - Furnizori: 1 100; - Dobanzi platite legate de exploatare 1 200; - Impozit pe profit platit 1 400; + Asigurare incasata 200; = FLUXUL DE NUMERAR DIN ACTIV DE EXPLOATARE 25 700 EXEMPLU! Dispuneti de urmatoarele informatii: Toate activele filialei au fost achizitionate cu 9 200; Valorile juste ale actualelor achizitii si obligatiilor preluate sunt Stocuri 3 000; Creante 400; Numerar 4 000; Terenuri si cladiri 8 000; Furnizori 3 200; Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni 3 000 Care este fluxul din activ de investitii? REXOLVARE! - 9 200 + 4 000 = 5 200 EXEMPLU! In cursul anului N, o societate comerciala efectueaza urmatoarele operatii: Incaseaza 1500 din vanzare marfuri; Incaseaza 4 000 din vanzarea unei cladiri; Plateste 1 200 pentru achizitia unor materii prime; Plateste 3 700 pentru achizitia unui autoturism Incaseaza 2 800 din majorarea capitalului social (emisiune capital social) Plateste o obligatie de leasing financiar de 550; Plateste dividende in valoare de 1 700 din care 1 000 aferente activitatii de finantare Incaseaza dobanda si dividende in valoare de 850 din care 50 activ de exploatare; Incaseaza o asigurare de 400; Calculati fluxurile de activ de investitii si de finantare! REZOLVARE! FLUX DE INVESTITII = +4000 3 700 + 800 = 1 100; FLUX DE FINANTARE = 2 800 550 1 000 = 1 250; 20

CONTABILITATE CURS 12 CAPITOLUL 5 CONTABILITATEA CIFREI DE AFACERI. VENITURI, CHELTUIELI SI REZULTATE

Delimitarile privind cifra de afaceri In baza reglementarilor contabile din Romania, cifra de afaceri se calculeaza pe baza urmatoarei structuri: Venituri din vanzarea marfurilor Venituri din vanzarea produselor finite Venituri din vanzarea semifabricatelor Venituri din produsele reziduale Venituri din lucrari executate si servicii prestate Venituri din studii si cercetari Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii Venituri din activitati diverse =CIFRA DE AFACERI NETA (pentru retinerea formulei de calcul vezi plan de conturi general, clasa 7, grupa 70) La elementele de mai sus, se mai adauga daca este cazul: Venituri din subventii aferente C.A Venituri din leasingul financiar la entitatile care au ca obiect de activitate leasingul financiar Pe baza C.A. se determina rezultatul din afaceri. Formula de calcul adoptata in acest sens este: C.A. neta - cheltuieli aferente C.A. (vezi clasa 6, grupa 60-69) =REZULTATUL DIN AFACERI Prin recurs la contabilitatea financiara sau comerciala, rezultatele din afaceri, incluziv afacerile financiare sunt prezentate (calculate) in contul de profit si pierdere In acest sens se pot folosi doua modele de conturi: 1) Modelul contului 121 bazat pe clasificarea cheltuielilor de clasificare in raport de natura lor 2) Modelul clasificarii cheltuielilor de exploatare in raport de destinatia lor Prezentarea simplificata a celor doua conturi se prezinta dupa cum urmeaza: MODELUL I: natura cheltuielilor Cifra de afaceri neta (venituri din vanzarea marfurilor, produse, lucrari si servicii) Venituri din variatia productiei stocate in cost de productie (cresterea productiei stocate la finele perioadei fata de cea de la inceputul perioadei cu +, micsorarea cu -) + venituri din productia de imobilizari in cost de productie (entitatea construieste in regie proprie posesie de productie) + alte venituri din exploatare = TOTAL VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL CHELTUIELI DE EXPLOATARE cheltuieli cu materii prime si materiale consumabile + cheltuieli cu lucrarile si serviciile primite de la terti + cheltuieli cu salariile si contributiile sociale + cheltuieli cu amortizarile, ajustarile pentru deprecieri si provizioane + cheltuieli cu impozitele si taxele exclusiv impozitul pe profit + alte cheltuieli de exploatare = REZULTATUL DIN EXPLOATARE (PROFIT / PIEERDERE) 21

REZULTATUL FINANCIAR (venituri / cheltuieli privind dobanzile dividendele, diferentele de curs valutar) = REZULTATUL CURENT (profit / pierdere) rezultatul extraordinar (cheltuieli privind pagubele naturale si veniturile de finantare a acestor pagube) = REZULTATUL BRUT AL EXERCITIULUI / REZULTATULUI INAINTE DE IMPOZITARE - impozitul pe profit sau pe venituri = REZULTATUL NET AL EXERCITIULUI (PROFIT / PIERDERE) MODELUL II: destinatia cheltuielilor de exploatare C.A neta (venituri din vanzare) - costul vanzarilor (costul marfurilor vandute, costul productiei vandute) - marja asupra costului vanzarilor / marja bruta - alte venituri din exploatare - cheltuieli generale de administratie - cheltuieli de desfacere (comerciale / de distributie) - alte cheltuieli de exploatare = REZULTATUL DIN EXPLOATARE (PROFIT / PIERDERE) REZULTATUL FINANCIAR = REZULTATUL CURENT REZULTATUL EXTRAORDINAR = REZULTATUL BRUT - IMPOZITUL PE PROFIT = REZULTATUL NET Contabilitatea veniturilor privind afacerile a) Definitia veniturilor: Veniturile = cresteri de beneficii economice sub forma de cresteri de active si micsorari de datorii care au ca rezultate cresterea de capitaluri proprii b) Recunoasterea veniturilor: In cazul veniturilor de exploatare urmatoarele criterii stau la baza recunoasterii: o Entitatea a transferat cumparatorului riscurile si avantajele care decurg din proprietatea asupra bunurilor; o Entitatea nu mai gestioneaza bunurile vandute o Veniturile, cheltuielile ocazionate de tranzactie pot fi cuantificate c) Evaluarea veniturilor: se face prin echivalenta / echivalare cu contraprestatiile primite cu ocazia vanzarilor: ex: In cazul vanzarii de bunuri, valoarea veniturilor = valoarea instrumentelor de plata / de primit / primite. d) Contabilitatea veniturilor o Venituri din vanzarea si alte tranzactii; % = 7xx egala cu suma valorilor veniturilor 2xx 3xx 4xx 5xx EXEMPLU! Obtinerea si vanzarea de produse finite in valoare de 100 lei, pret de vanzare, exclusiv TVA, TVA 19% si cost de productie 80 lei, se contabilizeaza dupa cum urmeaza: 411 = % cu suma 119 701 100 4427 19 22

Concomitent se inregistreaza destocarea (scoaterea din gestiune) a produselor vandute La obtinere: 345 = 711 cu suma 80 La destocare cu ocazia vanzarii: 711 = 345 cu suma 80 Veniturile rezultate din cumpararea si vanzarea marfurilor determina urmatoarele tipuri de inregistrari: o Cumpararea de stocuri: % = 401 371 4426 o Vanzarea: 531 = % 707 4427 EXEMPLU! Intreprinderea a cumparat un stoc de marfuri in valoare de 100 pret de achizitie, TVA 19%. Ulterior vindeti stocurile de marfuri, pretul de vanzare fiind de 110 lei. REZOLVARE! 1) Cumparare: % = 401 cu suma 119 371 100 4426 19 2) Vanzarea: 531 = % cu suma 131 707 110 4427 21 3) Destocarea marfurilor vandute: 607 = 371 cu suma 100 Contabilitatea cheltuielilor privind afacerile: 1) Definitia cheltuielilor: Cheltuielile = micsorari de beneficii economice sub forma micsorarilor de activ si cresterilor de datorii care au ca rezultat scaderea capitalurilor proprii. 2) Recunoasterea cheltuielilor: se face prin echivalenta cu micsorarile de activ si cresterile de datorii De asemenea si evaluarea se face prin echivalenta Contabilizarea cheltuielilor se face prin debitarea conturilor de cheltuieli si creditarea conturilor care inregistreaza micsorarile de active si cresterile de datorii. Formula: 6xx = 1xx 2xx 3xx 4xx 5xx Cheltuieli privind consumul de materii prime: 601 = 301 Cheltuieli privind salariile: 641 = 421 Cheltuieli privind amortizarea: 6811 = 281 Determinarea si recunoasterea rezultatului contabil In acest scop se procedeaza la inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli, tipurile de inregistrari: 7xx = 121 pentru soldurile creditoare 7xx 121 = 6xx pentru soldurile debitoare 6xx Pe baza inregistrarilor de mai sus, situatia contului 121 se prezinta astfel: D 121 C Cheltuieli Venituri SC profit brut SD pierdere bruta Pe baza situatiei, conturile 121 se procedeaza la impozitarea profitului. In acest scop se face trecerea de la rezultatul contabil la rexultatul fiscal. Formula de trecere Pasajul contabil: 23

o + = +

Rezultat fiscal profit impozabil pierdere fiscala rezultatul contabil brut sau inainte de impozitare deducerile fiscale (ex: venituri din dividende) reintegrarile fiscale (nededucerile gen amenzi si penalitati)

Impozitarea profitului genereaza inregistrarea: 691 = 441 profit impozabil cu 16% 121 = 691 impozit pe profit In cazul in care din formula a rezultat o pierdere fiscala aceasta este retratata in perioada urmatoare, fiind recuperata pe o perioada de 5 ani, numai in cazul in care s-a platit impozit / profit in cursul anului.

24