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DC1 - Información de uso interno

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., diecisiete (17) de agosto dos mil diecisiete (2017)

Radicación: 05001-23-31-000-2005-07534-01 [21450]

Actor: HERNÁN DE JESÚS RESTREPO LONDOÑO

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

Impuesto sobre la Renta - 2000

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 16 de octubre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Decisión, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES

El 24 de mayo de 2001, Hernán de Jesús Restrepo Londoño presentó declaración de renta por el año

gravable 2000, con un valor a pagar de $535.0001.

El 25 de julio de 2003, la División de Fiscalización Tributaria de la Dirección de Impuestos de Medellín expidió el Requerimiento Especial 110632003000081, en el que propuso modificar la declaración de renta del contribuyente para: i) adicionar ingresos declarados de $658.347.000, a

1 Fl. 25. C. 2



$1.100.673.000; ii) aumentar a $56.966.000 el valor del anticipo del año gravable siguiente; y iii)

liquidar sanción por inexactitud por $241.646.0002. Con escrito radicado el 21 de octubre de 2003,

el demandante se opuso al requerimiento especial3.

El 21 de abril de 2004, la Jefe de División de Liquidación de la DIAN emitió la Liquidación Oficial de Revisión 110642004000047, en la que modificó la declaración privada del contribuyente según las

glosas propuestas en el requerimiento especial4.

Previa interposición del recurso de reconsideración, mediante Resolución 11066200500003 de 10 de mayo de 2005, el Jefe de la División Jurídica Tributaria de la DIAN modificó la liquidación oficial de revisión, en el sentido de revocar el valor determinado por el anticipo del año 2001, y en lo demás

confirmó el acto recurrido5.

DEMANDA

En ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, la demandante formuló las siguientes pretensiones:

“[…]

Que se declare que es nulo por ilegal el Acto Administrativo Complejo que aquí se demanda, compuesto por la Liquidación de Revisión No. 110642004000047 de abril 21 de 2004, emitida por el Jefe de la División de Fiscalización de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales, Regional Medellín, y la Resolución 110662005000003 del 10 de mayo de 2005, emitida por el Jefe de la División Jurídica Tributaria de la misma entidad, la cual resolvió el Recurso de Reconsideración interpuesto contra la primera, reformándola parcialmente. Declarada la nulidad déjese sin valor la Liquidación Oficial de Revisión practicada al contribuyente por el año gravable 2000.

[…]

2 Fls. 81 a 94 C.2 3 Fls. 95 a 107 C.2 4 Fls. 46 a 65 C.2 5 Fls. 27 a 45 C.2



Que como consecuencia de la nulidad anterior, se ordene RESTABLECER EN SU DERECHO al contribuyente HERNÁN DE JESÚS RESTREPO LONDOÑO, y se declare que es válida y está en firme su declaración privada correspondiente al año 2000, y que por lo tanto, no está obligado a pagar ninguno de los valores determinados en la Liquidación de Revisión por concepto de renta y complementarios, sanciones, etc. Estando sólo obligado a pagar los impuestos determinados en su declaración privada por el indicado año gravable de 2000, sobre los cuales, demostrada su cancelación [sic], como efectivamente se hace, se encuentra a paz y salvo.”

Invocó como normas violadas las siguientes:

- Artículos 13, 15, 28, 29 y 363 de la Constitución Política - Artículos 176, 248, 744, 746, 772, 777 y 779-1 del Estatuto Tributario - Artículo 44 del Código Contencioso Administrativo - Artículo 177 del Código de Procedimiento Civil

Para desarrollar el concepto de la violación propuso los siguientes cargos:

Violación del derecho al debido proceso. El demandante señaló que el proceso de fiscalización adelantado en su contra se dio como resultado de una investigación en la que, mediante las Resoluciones 83-11-001i-000011 y 83-11-001i-12 de 31 de enero de 2002, la DIAN ordenó el allanamiento del establecimiento de comercio de propiedad de Inversiones Porzul Ltda., supuestamente ubicado en la Calle 51 No. 51 – 76 Of. 205 y 206 de Medellín.

Indicó que dicha orden no podía hacerse extensiva a establecimientos o archivos no pertenecientes a dicha sociedad, pues con ello se vulnera el derecho de inviolabilidad y privacidad del domicilio, al igual que los artículos 779-1 E.T. y 15, 18 y 29 de la Constitución.

Adujo que, no obstante lo anterior, el allanamiento se practicó en dirección errada, ya que la dirección del establecimiento de comercio de la sociedad Inversiones Porzul Ltda es la Carrera 68



No. 95-121, según consta en el Requerimiento 110632003000051 de 6 de febrero de 2003, sin tener en cuenta que dicha sociedad estaba inactiva desde noviembre de 2000, porque no contaba con autorización para la explotación de las apuestas permanentes.

Afirmó que el establecimiento de comercio ubicado en la Calle 51 No. 51 – 76 Of. 205 y 306, donde se llevó a cabo la diligencia, era de propiedad de la Agencia Dos de La Montaña S.A., como se puede observar en el certificado de existencia y representación legal, y entre esta sociedad e Inversiones Porzul Ltda. no existe relación comercial ni societaria.

Consideró que, dadas esas condiciones, la diligencia de registro o de inspección tributaria que se ordene sobre el establecimiento de comercio de determinada persona jurídica no puede extenderse a otros contribuyentes sin que medie resolución motivada.

Alegó que la diligencia se practicó sin el cumplimiento de los requisitos del artículo 779-1 E.T. y con violación del derecho al debido proceso, puesto que además, las facultades de registro que la ley otorga a la DIAN están limitadas por el derecho al debido proceso, a la privacidad, a la intimidad y a la inviolabilidad del domicilio.

Señaló que la Corte Constitucional, en la sentencia que declaró exequible el artículo 779-1 E.T., explicó que, para que la DIAN pueda ejercer la facultad de registro, se requiere que la diligencia haya sido previamente ordenada mediante resolución motivada, en la que se identifique el establecimiento de comercio a registrar, el nombre y número de identificación del contribuyente, responsable o tercero que tenga en su poder información de quien se está investigando.

Afirmó que a la luz de tal jurisprudencia, la demandada debía contar con una resolución que ordenara el registro del establecimiento de comercio de la Agencia Dos de la Montaña S.A., de los socios de Inversiones Porzul Ltda., o de los comercializadores de la misma sociedad, en la que se indicara expresamente el NIT y la razón social de cada contribuyente, que explicara el objeto de la investigación y las razones por las cuales ésta se realizaba.



En su sentir, la DIAN sólo podía registrar, decomisar y utilizar en el proceso, las pruebas que pertenecieran o se relacionaran con la sociedad investigada, por lo que, al no hacerlo, desconoció los derechos al debido proceso, a la defensa, a la protección de la intimidad y a la privacidad, además, incurrió en abuso de autoridad y en extralimitación de potestades.

Resaltó que la discusión no se centra en las facultades de registro y control de la DIAN, sino que controvierte la vulneración de los derechos fundamentales del contribuyente y el desconocimiento de las normas procesales.

Aseveró que las pruebas en que se apoyó la Administración Tributaria para modificar la declaración del contribuyente, se obtuvieron con violación del derecho de defensa, motivo por el cual no son válidas ni oponibles al actor.

La sanción que la DIAN impuso al contribuyente no existe en el ordenamiento jurídico tributario. La parte actora afirmó que en el año 2002, la DIAN allanó los establecimientos de comercio de varios contribuyentes dedicados a las apuestas permanentes en Antioquia y, posteriormente, se celebraron acuerdos de pago y se corrigieron las declaraciones privadas.

Indicó que, luego de conocer lo anterior, solicitó copia de los acuerdos de pago, pero la Administración de Impuestos de Medellín decidió no entregarlos, razón por la cual, por intermedio de su coasociada, la señora Ligia Zuluaga, manifestó a la DIAN la voluntad de acogerse al acuerdo de los empresarios de apuestas permanentes, para lo cual, la DIAN le respondió que como la señora Zuluaga había decidido no hacer parte del acuerdo y que, además, había inducido a otros contribuyentes a que no lo hicieran, debía negar esa petición.

Alegó que, con base en lo anterior, la demandada lo excluyó del acuerdo de pago, sin notificar el acto respectivo y entregar copia de la decisión, pero que, a partir de ello, la Administración Tributaria lo sancionó sin justificación alguna.



Aseguró que la DIAN le causó un agravio injustificado, que consiste en la obligación de pagar el mayor saldo a cargo que se liquidó en los actos acusados y que podría haberse reducido si se le hubiera permitido participar en el acuerdo y corregir la declaración privada.

De igual forma, la DIAN desconoció los principios de tipicidad, legalidad, proporcionalidad y racionalidad de la pena al formular cargos e imponer sanciones sin explicar los motivos de la decisión, sanción que en este caso constituye la decisión de excluirlo del acuerdo de pago que celebró con otros empresarios del gremio.

Advirtió que la Administración no realizó acuerdos esporádicos con algunos concesionarios de apuestas, pues los arreglos se celebraron con todos los empresarios del gremio, sin incluir al demandante y a sus socios, lo cual resulta violatorio del derecho a la igualdad.

La determinación del impuesto que realizó la DIAN es desproporcionada, y carece de fundamento real y contable. El actor afirmó que, en el año 2000 recibió en total 24.000 talonarios, que de haberse logrado el acuerdo efectuado entre el gremio y la DIAN, generarían sólo $6.000.000, por concepto de mayor impuesto a cargo y sanciones, sin embargo, el mayor impuesto que la DIAN liquidó es superior al impuesto que pagaron las empresas que comercializaron 400.000 talonarios.

Indicó que, para determinar los ingresos del demandante, la Administración Tributaria sumó las boletas de liquidación que contienen el valor neto de apuestas de tres y cuatro dígitos, el resultado lo dividió entre dos, para distribuir los ingresos entre el actor y la señora Ligia Zuluaga.

Señaló que la DIAN no tuvo en cuenta que en la operación también intervino la señora Martha Rendón, sucesora del señor Jorge Ochoa Arango, quién adquirió la responsabilidad por las ventas correspondientes a cuatro cifras, lo cual está probado con los libros de contabilidad que revisó la Administración.



Indicó que en el año 2000 operaban las tres personas en mención en el mismo establecimiento de comercio, pero la DIAN asumió que en el establecimiento de comercio, objeto de allanamiento, únicamente operaban el demandante y la señora Ligia Zuluaga.

Explicó que los porcentajes de participación y responsabilidad que manejaban los consorciados de hecho eran en promedio del 45% para el señor José Ochoa, para la señora Martha Rendón el 22%, el 16% para Ligia Zuluaga y el 17% para el demandante.

Afirmó que los libros de contabilidad reflejan la actividad económica real, toda vez que no presentan inconsistencias y en la visita que la DIAN practicó un año después, se verificó que la contabilidad se llevaba en debida forma.

Desconocimiento ilegal de costos. Aseguró que, si en gracia de discusión se aceptara la adición de ingresos hecha por la Administración, ello obligaría a que también calculara oficialmente costos presuntos equivalentes al 90% de los ingresos, de acuerdo con la rentabilidad del sector económico de las apuestas permanentes que figura en los archivos de la DIAN.

Ello por cuanto todo ingreso tiene un costo, en especial en el sector de apuestas, en el que sobre cada peso se descuenta entre el 25% y el 30% para el promotor o colocador de la apuesta, el 12% para la Beneficencia de Antioquia a título de regalía, el 1% de administración y el 5% de IVA. Sin tener en cuenta el costo de los talonarios, el pago de premios y otros gastos de administración.

Adujo que los costos que declaró se relacionan con los ingresos que realmente percibió y no cubren los ingresos presuntos, por lo que, liquidar el impuesto sobre el ingreso, sin considerar los costos y gastos, es una actuación confiscatoria que carece de fundamento legal.

Improcedencia de la sanción por inexactitud. Arguyó que para que proceda la sanción por inexactitud es necesario que se demuestre que el contribuyente recibió ingresos superiores a los declarados, que éstos le enriquecieron y que la declaración privada presenta inconsistencias.



Afirmó que en su caso, la Administración no comprobó que la declaración presentara inexactitud, pues sólo presumió que los ingresos fueron superiores, al encontrar un archivo viejo en el lugar del allanamiento y que corresponde a la señora Martha Rendón.

Presunción de legalidad de las declaraciones privadas. Señaló que de acuerdo con el artículo 746 E.T., las declaraciones privadas gozan de presunción de veracidad hasta tanto no sea desvirtuada por supuestos de hecho plenamente establecidos y probados, no obstante lo señalado por la norma, la DIAN modificó su declaración con fundamento en una presunción, sin pruebas que demostraran que percibió ingresos superiores a los declarados.

Aseguró que demostró, por distintos medios, que no pudo haber percibido los ingresos que se adicionaron a su declaración de renta, sin embargo, a pesar de que el artículo 755-1 del E.T. obliga a la DIAN a constatar la obtención del ingreso, esta rechazó los argumentos y las pruebas que aportó dentro del trámite administrativo.

Los libros de contabilidad constituyen prueba a favor del contribuyente. Resaltó que, de conformidad con artículo 772 del E.T., los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, siempre que se lleven en debida forma, tal como se hizo en el año gravable 2000, ya que los asientos y operaciones se respaldaban en documentos soportes idóneos, hecho constatado por la DIAN en la inspección tributaria que practicó en diciembre de 2002.

Aseguró que como la contabilidad se llevaba en debida forma, se presume legal tanto la declaración privada como los datos contables y correspondía a la DIAN demostrar que la declaración era inexacta, pues el contribuyente no está obligado a declarar los ingresos que percibieron otros coasociados que desarrollaban su actividad en el mismo establecimiento de comercio.

Violación del derecho de defensa por indebida valoración probatoria. Advirtió el actor que con el recurso de reconsideración, anexó la declaración extra juicio rendida por Martha Rendón Zuluaga en la que afirma que se dedicaba a las apuestas permanentes en asocio con el actor y Ligia Zuluaga, y describe la forma como se llevaba a cabo la actividad.



Indicó que, a pesar de que la prueba se allegó en la oportunidad prevista en el numeral 4° del artículo 744 del E.T., la Administración la desestimó con fundamento en los artículos 750 y 751 del E.T., normas que no aplican en el presente asunto, toda vez que no se trata de testimonios que obren en el expediente o que hayan sido suministrados por terceros.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente:

La demandada indicó que las Resoluciones 83 11 001i 000011 y 83 11 001i 000012 del 31 de enero de 2002, mediante las que la Administración de Impuestos de Medellín ordenó el registro del establecimiento de comercio de Inversiones Porzul Ltda., ubicado en la Calle 51 No. 51 – 76, oficinas 205 y 306, no incurrieron en falta de motivación, puesto que la diligencia se practicó en cumplimiento de la decisión que el Comité de Denuncias adoptó en el Acta 001 del 25 de enero de 2002 ante las acusaciones de evasión de impuestos en el sector de apuestas.

Afirmó que las denuncias que se presentaron contra dicho sector motivaron las resoluciones de registro, en razón a circunstancias exteriores a la voluntad de la DIAN, por tanto, se consideró que el medio idóneo para obtener pruebas relacionadas con la evasión de impuestos era el registro a que se refiere el artículo 779-1 del E.T.

Señaló que en la orden de registro, se ordenó verificar la información contable y tributaria que se encontrara en el establecimiento de comercio ubicado en la Calle 51 No. 51 – 76 oficina 205 y 206 de Medellín, por lo que, si bien la denuncia por irregularidades en las declaraciones tributarias se presentó contra Inversiones Porzul Ltda., en las resoluciones no se afirmó que el establecimiento en mención pertenezca a la sociedad.

Sostuvo que en desarrollo de ese registro se hallaron documentos que permitían concluir que el actor no declaró la totalidad de los ingresos que obtuvo en el año 2000, por lo cual, la DIAN inició el proceso de determinación del impuesto.



Adujo que las pruebas se recaudaron por medios legales, ya que la diligencia se practicó en la dirección ordenada, las resoluciones se notificaron al administrador de la sociedad, los actos se motivaron y los documentos que se examinaron no tienen reserva constitucional.

Afirmó que, como las pruebas se recaudaron de la forma prevista en el artículo 774 E.T., es decir, en uso de las facultades de fiscalización e investigación, o en cumplimiento del deber de información, son completamente válidas, teniendo en cuenta que los actos administrativos que ordenaron el registro gozan de presunción de legalidad.

Resaltó que la diligencia en cuestión se practicó en uso de las facultades de registro previstas en el artículo 779-1 del E.T. que exigen la autorización del particular que se encuentre en el lugar, situación que consta en el expediente, pues las resoluciones se notificaron al administrador de la sociedad, quién además de ser su socio, autorizó el registro.

Por otra parte, en relación con los acuerdos a lo que llegó la Administración con algunos contribuyentes, con el fin de que corrigieran las declaraciones privadas, afirmó que esa es una posibilidad que se presenta al inicio del trámite, sin que dicho acuerdo sea obligatorio y, por ende, la omisión de esta etapa en el caso concreto no genera la nulidad del proceso.

Advirtió que, en ese entonces, la DIAN otorgó a los contribuyentes del sector de apuestas permanentes la posibilidad de corregir las declaraciones privadas para así poder archivar las investigaciones que se iniciaron, sin embargo, el señor Restrepo Londoño decidió no acogerse al acuerdo, según consta en los diferentes documentos que hacen parte del expediente, de manera que, no desconoció el derecho a la igualdad del demandante.

En lo referente a la adición de ingresos por la explotación de apuestas de cuatro cifras y a los que provienen de las ventas de boletas marcadas con la letra M, manifestó que el actor no demostró que pertenecieran a terceros, como lo ordena el artículo 786 del E.T., ni la declaración extrajuicio que el demandante anexó al recurso de reconsideración logró desvirtuar las demás pruebas recaudadas, pues ésta no es la prueba idónea para demostrar que parte de los ingresos que adicionó la DIAN pertenecen a terceros.

Anotó que las pruebas que el demandante presentó en sede administrativa no desvirtúan las que se recaudaron en la diligencia de registro y en la inspección tributaria que se practicó el 4 de febrero de



2003, en la cual se constató que en el establecimiento de comercio mencionado se realiza el escrutinio del juego de Ligia Zuluaga y Hernán Restrepo.

De otro lado, la presunción de costos que establece el artículo 82 E.T. sólo procede si existen indicios de que los costos declarados no son reales o si no es posible determinar los mismos por otro medio probatorio directo.

Aclaró que, en este caso, la sola adición de ingresos no implica el reconocimiento de costos presuntos, porque la DIAN no cuestionó los costos que el actor declaró y, por cuanto, los costos que registra la contabilidad del demandante son los que éste señaló, por lo que al no encontrarse asociados a los ingresos adicionados, no era posible incluirlos en la determinación oficial.

Así, indicó que los libros de contabilidad del actor no constituyen prueba a su favor, en razón a que su veracidad fue desvirtuada con las pruebas que se recaudaron en el registro.

Por último, sostuvo que la omisión de ingresos generó un menor impuesto o saldo a pagar para el contribuyente, por lo que, procede la sanción por inexactitud.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Decisión, en sentencia de 16 de octubre de 2013, negó las pretensiones de la demanda, para lo cual, se remitió a las consideraciones expuestas en la sentencia del 28 de febrero de 2013, proferida por esta Corporación, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, Exp. 18420, mediante la cual se resolvió una controversia suscitada por hechos similares a los analizados en la providencia apelada.

Violación al debido proceso en la diligencia de registro. Señaló que, de acuerdo con los hallazgos hechos por la Administración Tributaria, se pudo establecer que, si bien la orden de registro se dio con ocasión de la denuncia de evasión que fue formulada respecto del contribuyente Inversiones Porzul Ltda, y que acorde con el certificado de la Cámara de Comercio que obra en el expediente, su dirección no corresponde, en principio, a la citada en las Resoluciones que ordenaron el registro, lo cierto es que, ello de ninguna manera afecta la legalidad de la actuación adelantada por la Administración, o vulneró el debido proceso del demandante.



Indicó que del texto de los artículos 684 y 779-1 del E.T., se desprende que la DIAN está plenamente facultada para ordenar el registro de oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y, en general, de toda clase de locales, incluso, de terceros que sean depositarios de documentos contables o archivos, lo que en el caso, se concretó en que en el establecimiento registrado, cuya propiedad ostenta el demandante, se encontró documentación no sólo de la sociedad Inversora Porzul Ltda, sino también, de la señora Ligia Zuluaga de Porras y el señor Hernán de Jesús Restrepo Londoño.

Advirtió que en la investigación tributaria que se adelantaba a la sociedad Inversiones Porzul Ltda., se ordenó el registro domiciliario de dos oficinas, la 205 y 306, situadas en la calle 51 N° 51-76 de la ciudad de Medellín; y que la diligencia de registro tenía como propósito ejercer las facultades contempladas en el artículo 779-1 del Estatuto Tributario, esto es, establecer el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias, no solo respecto del inmueble objeto del mismo, sino también respecto de otros documentos y elementos necesarios para iniciar los procesos administrativos.

Señaló que dentro de las pruebas obtenidas en virtud de la diligencia de registro, se recaudaron documentos de propiedad del demandante, con base en las cuales se determinó oficialmente el impuesto sobre la renta del año gravable 2000, sin que se vislumbre violación alguna al derecho al debido proceso.

Exclusión del acuerdo de pago suscrito por el gremio de apuesta de Antioquia – violación del derecho a la igualdad. En este punto, resaltó que en la investigación adelantada por la DIAN, dirigida a los empresarios de apuestas permanentes, se advirtieron inconsistencias tributarias por parte del señor Restrepo Londoño y de varios otros contribuyentes que, en su gran mayoría, corrigieron voluntariamente la declaración tributaria; sin embargo, el demandante no se acogió a dicha alternativa, lo que originó la inspección tributaria y el procedimiento de determinación oficial del impuesto que terminó con los actos que se demandan, lo que evidencia que no existió violación del derecho a la igualdad.

Carencia de fundamento real y contable de la adición de ingresos. Indicó que acorde con los libros de contabilidad, se estableció que se registraban ingresos por ventas de rifas, chances, apuestas y similares por valor de $658.247.072 y declarados por $658.347.000, los cuales son el producto de la explotación del juego de apuestas permanentes, por lo que, las ventas declaradas, efectivamente coinciden con los registrados en los informes consolidados, pero que éstos a su vez, no demuestran la totalidad de las boletas de liquidación, estableciendo una diferencia de $884.651.771,



suma que a su vez, fue dividida entre el actor y la señora Zuluaga de Porras, distribuyendo el monto de los ingresos omitidos por partes iguales, lo cual determinó una omisión por valor de $442.326.000.

Afirmó que en lo que tiene que ver con los ingresos percibidos por la explotación del juego de cuatro cifras, el actor tampoco desvirtuó que se le adicionaran esos ingresos, por cuanto simplemente se limitó a informar que estos corresponden a terceros, sin que se advirtiera elemento de convicción alguno.

Indicó que las declaraciones juramentadas fueron allegadas luego de la expedición del requerimiento especial, y de la Liquidación Oficial de Revisión, en contra de lo dispuesto en el artículo 751 del Estatuto Tributario.

Desconocimiento de los costos estimados y presuntos. El a quo indicó que para la aplicación del artículo 82 E.T. se requiere que existan indicios sobre la inexactitud de los costos declarados, que los mismos no se conozcan o que no sea posible determinarlos mediante pruebas directas y, en este caso, a pesar de que el demandante sostuvo que los ingresos que la DIAN adicionó a la declaración de renta no le pertenecen, las pruebas que aportó no desvirtuaron la presunción de legalidad de los actos demandados, por lo que, se concluyó que se denunció la totalidad de los costos, pero omitió parcialmente los ingresos.

Sanción por inexactitud. Aseveró que, de acuerdo con el artículo 647 del E.T., como el demandante omitió el denuncio de ingresos generados por operaciones gravadas, de los que se derivó un menor impuesto o saldo a pagar, incurrió en las causales para imponer la sanción en comento.

RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente:

Violación del derecho al debido proceso. El recurrente señaló que en el fallo de primera instancia se incurrió en vía de hecho, debido a que no resolvió los cargos propuestos en la demanda,



y desconoció los argumentos y las pruebas aportadas que demuestran la ilegalidad de las actuaciones de la Administración Tributaria. Reiteró los argumentos expuestos en la demanda.

Violación del derecho a la igualdad. Sobre este punto el actor insistió en el trato diferente que recibió respecto del acuerdo de pago que le fue concedido al gremio relacionado con las apuestas permanentes. Aseguró que en relación con dichos acuerdos la Administración no le notificó sobre esa posibilidad, ni adelantó ninguna actuación tendiente a persuadirlo para que acudiera a suscribir acuerdo alguno que evitara la imposición de sanciones como finalmente ocurrió, con lo que se le desconocieron los derechos a la igualdad y el debido proceso.

Derecho al debido proceso e inversión de la carga de la prueba. Advirtió que en la diligencia de registro, la demandada no encontró documento alguno que le perteneciera y que permitiera concluir que la declaración de renta presentaba inconsistencias. Señaló que erradamente la Administración Tributaria asumió que los comercializadores que operaban en el establecimiento de comercio eran el demandante y Ligia Zuluaga, y sin contar con soporte legal les asignó los ingresos que correspondían a los demás socios.

Precisó que, para adicionar ingresos, la DIAN debió demostrar que el juego no correspondía a los otros dos comercializadores con los que compartían el local comercial, y que el demandante obtuvo cupo adicional de talonarios, ya que, de lo contrario, no se entendería qué talonarios vendieron Martha Rendón y José Ochoa para obtener los ingresos que declararon.

Afirmó que la DIAN trasladó al demandante la carga de la prueba, al exigir que demostrara la legalidad de la declaración privada, sin probar primero que procedía la adición de ingresos.

La contabilidad se llevó en debida forma. Afirmó que la demandada no desvirtuó la presunción de veracidad de la contabilidad, lo que permite tenerla como prueba en la que se contabilizaron las ventas por tres cifras que efectuaron todos los vendedores, pues las ventas por cuatro cifras correspondían a otros comerciantes. Insistió que como lo sostuvo la DIAN, y lo aceptó el a quo, los valores que se declararon coinciden con los contabilizados, por ende, su contabilidad se llevó en debida forma y los ingresos que la demandada adicionó a la declaración de renta pertenecían a terceros.



Afirmó que la certificación suscrita por contador público que adjuntó a la demanda permite evidenciar el número de talonarios oficiales que se adquirieron, las regalías y los derechos de explotación que pagó cada comercializador durante el año 2000.

Ingresos y costos. En este aspecto reiteró lo expuesto en la demanda en relación con la posibilidad de adicionar costos presuntos. Señaló que si se aceptara la adición de ingresos, la Administración también debió determinar unos costos presuntos que deben ser al menos de un 90% de esos ingresos, de acuerdo con la rentabilidad del sector económico de las apuestas permanentes, y basado en la información con la que cuenta la DIAN sobre ese aspecto.

Valoración de las pruebas aportadas al proceso. Aseguró que en las distintas etapas del proceso administrativo, se solicitó la práctica de ciertas pruebas, indicó los hechos que pretendía demostrar y las razones que sustentaban la petición, sin embargo, la DIAN modificó su declaración con fundamento en la información que recaudó durante la diligencia de registro.

Finalmente aseguró que el Tribunal le desconoció el derecho al debido proceso y de defensa al no considerar como probados los hechos que dependían de las pruebas que no se recaudaron.

Improcedencia de la sanción por inexactitud. Reiteró que tal sanción es ilegal, por cuanto, de acuerdo con el artículo 647 del E.T., se debe aplicar una vez la Administración de Impuestos comprueba que el contribuyente omitió ingresos en su declaración, premisa que no ocurrió en este caso, pues la DIAN basó su decisión en supuestos, y no en las pruebas obrantes en el expediente.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

El demandante no presentó alegatos de conclusión.

La demandada reiteró los argumentos de la contestación de la demanda.

El Ministerio Público no rindió concepto.



CONSIDERACIONES DE LA SALA

Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos mediante los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, presentada por el señor Hernán de Jesús Restrepo Londoño, por el año gravable 2000.

Para resolver la discusión materia de litigio, la Sala acogerá lo resuelto en la sentencia del 10 de septiembre de 2014, Exp. 18486, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, en la que se resolvió un caso, entre las mismas partes, con identidad fáctica y jurídica al que ahora se plantea.

Violación al debido proceso por la práctica de la diligencia de registro

Lo primero que se debe precisar es que la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias que consagra el artículo 756 del Estatuto Tributario se mantiene hasta tanto la DIAN no la desvirtúe.

Lo anterior, obedece a que es función de la entidad asegurar el efectivo cumplimiento de las normas

sustanciales6. Con tal fin, puede verificar la exactitud de las declaraciones privadas, adelantar las investigaciones que estime convenientes y, en general, efectuar todas las diligencias necesarias para

la correcta determinación de los impuestos7.

Sin embargo, para que la Administración Tributaria pueda modificar las liquidaciones privadas de los contribuyentes mediante liquidación de revisión, debe expedir un requerimiento especial previo, que indique los puntos que modificará y las razones que fundamentan su decisión, las cuales deben constar en el expediente, a través de los medios de prueba que señala la ley tributaria o el Código de

Procedimiento Civil8.

6 ESTATUTO TRIBUTARIO. Artículo 684. Facultades de fiscalización e investigación. Inciso 1°: “La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales.” 7 Ibídem. Literales a), b) y f). 8 ESTATUTO TRIBUTARIO. Artículo 742. Las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados. “La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan



En igual sentido, el artículo 744 E.T. establece que las pruebas serán valoradas siempre que obren en el expediente, ya sea porque forman parte de la declaración, se allegaron en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, o se practicaron de oficio, entre otros eventos.

En la sentencia que ahora se reitera, la Sala precisó que «Dentro de los medios de prueba previstos en la normativa tributaria está la diligencia de registro del artículo 779-1 E.T. que permite a la DIAN registrar las oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y demás locales del contribuyente o responsable, o de terceros depositarios de sus documentos contables o sus archivos. En desarrollo de estas facultades, la Administración puede adoptar las medidas que considere necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, mediante

su inmovilización y aseguramiento»9.

En el presente caso, la Sala observa que la DIAN inició investigación contra el sector de apuestas permanentes de Medellín porque recibió denuncias sobre evasión y, en consecuencia, decidió adelantar diligencias de registro a todas las personas naturales y jurídicas que pertenecieran a dicho sector.

Dentro de ese objetivo de investigación, la DIAN profirió las Resoluciones 83 11 001i-011 y 83 11 001i-

012 del 31 de enero de 200210, con las que ordenó el registro del establecimiento de comercio ubicado en la Calle 51 No. 51 76 Of. 205 y 306 de Medellín.

En esas condiciones, y tal como se indicó en el fallo referido, en aplicación del artículo 779 E.T., la DIAN podía inspeccionar dicho establecimiento de comercio y asegurar las pruebas que encontrara, siempre que estuvieran relacionadas con las obligaciones fiscales de contribuyentes pertenecientes al sector de apuestas permanentes, como es el caso del demandante. Por ende, las pruebas recaudadas durante la diligencia no fueron obtenidas con violación al debido proceso y podían ser utilizadas por la DIAN para modificar la declaración de renta del actor.

demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.” 9 Sentencia de 10 de septiembre de 2014, Exp. 18486, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia 10 Fls. 3 y 4 c.a. 1



Violación del derecho a la igualdad

Sobre este aspecto, precisa la Sala que el artículo 13 de la Constitución Política11 garantiza a todas las personas, naturales o jurídicas, la igualdad en los derechos, libertades y oportunidades. También obliga a las autoridades a otorgarles una misma protección y trato, y prohíbe cualquier tipo de

discriminación, es decir, el “trato diferenciado cuando no existe motivo alguno para el efecto”12.

En este caso, el actor alegó que fue objeto de discriminación, porque solicitó a la DIAN copia del acuerdo gremial suscrito con el sector de apuestas permanentes, pero no le fue entregada. También sostiene que, aunque manifestó a la entidad su intención de acogerse al acuerdo, la demandada no accedió a lo pedido mediante acto administrativo que no le fue notificado.

En primer lugar, la Sala advierte que, contrario a lo afirmado por el demandante, el 28 de noviembre de 2003, la DIAN le entregó copia del acuerdo gremial suscrito con el sector de apuestas

permanentes13.

Ahora bien, dicho acuerdo consistía en lo siguiente14:

“En la ciudad de Bogotá, a los seis (6) días del mes de junio del año dos mil dos (2002), los Representantes del Sector de Apuestas Permanentes de la Ciudad de Medellín (…) quienes en representación de los contribuyentes de dicho sector, según relación adjunta, nos comprometemos ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –

11 CONSTITUCIÓN POLÍTICA. Artículo 13. “Todas las personas nacen libres e iguales ante la ley, recibirán la misma protección y trato de las autoridades y gozarán de los mismos derechos, libertades y oportunidades sin ninguna discriminación por razones de sexo, raza, origen nacional o familiar, lengua, religión, opinión política o filosófica. El Estado promoverá las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva y adoptará medidas en favor de grupos discriminados o marginados. El Estado protegerá especialmente a aquellas personas que por su condición económica, física o mental, se encuentren en circunstancia de debilidad manifiesta y sancionará los abusos o maltratos que contra ellas se cometan”. 12 Sentencia del 4 de septiembre de 2008, exp. 16079, C.P. María Inés Ortiz Barbosa. 13 Fl.237 c.a.1 14 Fl. 250 c.a. 1



DIAN, a cumplir todas las obligaciones sustanciales y procedimentales de las normas tributarias, con ocasión a los ingresos recibidos y causados en su totalidad originados de la explotación comercial del Juego de Apuestas Permanentes y demás juegos de suerte y azar que existan o llegaren a existir, mediante contrato de concesión o comercialización de juego de apuestas permanentes.

Los compromisos inmediatos serán:

1°. Presentar las correcciones a las Declaraciones de Renta por el año 2000 y 2001 y Retención en la Fuente por los mismos años, teniendo en cuenta un mayor valor de impuesto y sanción resultado de multiplicar el número de talonarios que fueron entregados por la Beneficencia de Antioquia y/o por los comercializadores por $160 pesos cada uno.

2°. Reportar ante los diferentes Organismos de Control las diferencias ocasionadas con motivo del incremento registrado en el numeral 1° del presente acuerdo, correspondiente a los años 2000 y 2001 y que pudieron ocasionar variación en el pago de las regalías.

3°. Reportar ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, los Contribuyentes que no se sometan a realizar las respectivas correcciones y los que no cumplan con el presente acuerdo”.

Como se puede observar, los representantes del sector de apuestas permanentes acordaron con la DIAN cumplir con las obligaciones tributarias asociadas a la explotación comercial del juego. Específicamente, se comprometieron a (i) corregir voluntariamente las declaraciones privadas para liquidar el gravamen de la manera que allí se indica, (ii) informar a los organismos de control las variaciones que afectaran las regalías pagadas, y (iii) reportar las personas que no presentaran las correcciones y que no cumplieran con lo acordado.

De lo anterior, la Sala concluye que, como contribuyente del sector de apuestas permanentes, el demandante no tenía que obtener autorización de la DIAN para acceder a los beneficios del acuerdo. Simplemente, debía corregir la declaración por cuenta propia e informar este hecho a los organismos de control.



Además, si bien es cierto que el actor manifestó a la DIAN la intención de acogerse al acuerdo, en el expediente no consta que hubiera presentado la declaración de corrección, que esta hubiera sido rechazada por la Administración o que la entidad hubiera impedido de alguna forma que la presentara. Tampoco se observa que la demandada hubiera condicionado la aplicación del acuerdo a que el demandante elevara la petición correspondiente o al cumplimiento de requisitos no señalados en el acuerdo.

Así, en este caso también se constata que el trato que la DIAN proporcionó al demandante no fue distinto de aquel dado a los demás contribuyentes del sector de apuestas permanentes y, por tanto, el cargo no prospera.

Adición de ingresos

En la diligencia de registro se estableció que el demandante y la señora Ligia Zuluaga de Porras compartían el sitio de escrutinio, empleados, recursos físicos, etc. y que, a simple vista, las planillas no permitían identificar el contribuyente al que corresponderían los ingresos que se registraban, en dichas planillas entonces, la DIAN al detectar que existía una diferencia de ingresos de $884.651.771 frente a lo declarado por ambos contribuyentes, decidió asignar a cada uno el 50% de este valor, esto

es, $442.326.00015.

El actor explicó que, en el año 2000, explotaba el juego en forma conjunta con Ligia Zuluaga de Porras y Martha Rendón. También aclaró que Ligia Zuluaga de Porras y él respondían por la explotación del juego de 3 cifras, mientras que Martha Rendón y José Ochoa Arango respondía por la explotación del juego de 4 cifras. El anterior argumento fue desestimado en la Liquidación Oficial demandada porque, en criterio de la DIAN, el demandante no demostró que los ingresos corresponderían a un tercero, de acuerdo con el artículo 786 del Estatuto Tributario, que dispone lo siguiente:

“Artículo 786. Las de los ingresos no constitutivos de renta. Cuando exista alguna prueba distinta de la declaración de renta y complementarios del contribuyente, sobre la existencia de un ingreso, y éste alega haberlo recibido en circunstancias que no lo hacen constitutivo de renta, está obligado a demostrar tales circunstancias.”

15 Fl. 84 c.a. 1



Ahora bien, previo al análisis de fondo, es oportuno indicar que la Sala, en sentencia del 28 de febrero

de 201316 decidió en segunda instancia la demanda interpuesta por la señora Ligia Zuluaga de Porras por hechos similares a los que son objeto de debate en este proceso, en el sentido de confirmar la decisión del Tribunal Administrativo de Antioquia que negó las pretensiones de la demanda.

Sin embargo, debe precisarse que en ese proceso la actividad probatoria de la demandante se circunscribió a aportar la declaración extraproceso de Martha Rendón y un certificado de contador público. Ambas pruebas no fueron aceptadas por la Sala, razón por la cual se concluyó, que la actora «se limitó en su intervención a alegar la improcedencia de la adición de ingresos sin aportar elementos de prueba que justificaran su dicho».

Posteriormente, en la sentencia de 10 de septiembre de 201417 que ahora se acoge para resolver el caso puesto a consideración, la Sala encontró que a diferencia del proceso de la señora Ligia Zuluaga, en relación con el señor Restrepo Londoño, al expediente fueron aportados otros elementos de prueba que no se allegaron a ese proceso, razón por la cual, el análisis probatorio se hizo teniendo en cuenta el material probatorio existente, lo que trajo como resultado conclusiones diferentes.

Así las cosas, en este caso se tendrá en cuenta el criterio expuesto en el fallo que resolvió la discusión surgida a partir de la declaración de impuesto sobre la renta del periodo gravable 2001 del señor Hernán de Jesús Restrepo, por las siguientes razones:

Se advierte que tal como lo indicó la DIAN en la Liquidación Oficial de Revisión demandada y lo reiteró en la resolución del recurso de reconsideración, «la carga impositiva se le está determinando con base en los ingresos determinados [sic] por parte de la División de Fiscalización Tributaria y atendiendo a las pruebas testimonial y documental obtenidas en desarrollo de las amplias facultades de fiscalización e investigación, (…), y demuestran de manera clara e irrefutable la omisión de ingresos en que incurrió el contribuyente y que dieron origen al

Requerimiento Especial objeto de estudio»18. (Negrillas fuera de texto)

16 Expediente: 18420, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez 17 Exp. 18486, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia 18 Fl. 60 c.a. 2



La “prueba testimonial” a que hace referencia la Administración, en el requerimiento especial, en la Liquidación Oficial de Revisión y en la resolución que decidió el recurso de reconsideración, sustentan, según dichos actos, que en la dirección en la que se llevó a cabo la diligencia de registro, se pudo constatar que allí únicamente realizaban el escrutinio de los juegos los señores Ligia Zuluaga y Hernán de Jesús Restrepo, razón por la cual concluyó que las pruebas de mayores ingresos no declarados que se encontraron en ese lugar le correspondían en un 50% al demandante y el otro 50% a la señora Zuluaga.

Como se indicó, el actor ha sostenido, tanto en sede administrativa como ante esta jurisdicción, que en el año 2000 compartía el establecimiento en el que realizaba el escrutinio con Ligia Zuluaga, Martha Rendón y José Ochoa Arango y, por tanto, los ingresos que fueron adicionados correspondían al porcentaje de la venta de los talonarios de cuatro cifras que fueron asignados a los señores Martha Rendón y José Ochoa.

Para comprobar su afirmación y controvertir lo dicho por la DIAN, el demandante aportó una declaración bajo juramento de la señora Martha Helena Rendón Zuluaga, sin embargo, como lo sostuvo la demandada dicha prueba no se aportó en sede administrativa en la oportunidad indicada en el artículo 751 E.T., esto es, antes de haberse practicado el requerimiento especial o la liquidación oficial de revisión, para poder ser valorada por la demandada, razón por la cual, en esta instancia

tampoco podrá ser tenida en cuenta al no cumplir los presupuestos legales para su apreciación19.

Ahora bien, el demandante, con ocasión del requerimiento especial20, solicitó a la DIAN tener en cuenta la declaración de renta y complementarios del año gravable 2000 presentada por los señores Martha Rendón y José Ochoa, solicitud que no fue atendida por la entidad. Sin embargo, el actor

allegó dichas declaraciones con el recurso de reconsideración21 y con la demanda22, por lo que, la Sala procede a analizar en conjunto con pruebas contables del demandante por tratarse de elementos

19 En similar sentido se pronunció la Sala en la sentencia del 28 de febrero de 2013, Exp. 18420, Actor: Ligia Zuluaga de Porras, pues frente a esta misma declaración precisó lo siguiente: «Pues bien, las declaraciones extra proceso rendidas el 10 de junio de 2004, por la señora María Elsy Ochoa Molano y el 15 de junio de 2004, por la señora Martha Helena Rendón Zuluaga en la Notaria 17 de la ciudad de Medellín no son admisibles por las siguientes razones: i) las declaraciones extraprocesales arrimadas al proceso son de fecha posterior a la respuesta al requerimiento especial y al recurso de reconsideración (17 de junio de 2004); ii) fueron rendidas después de transcurrido más de un año de la fecha en que el funcionario de la División de Fiscalización realizó la inspección tributaria en la sede en la que desarrollaba su actividad la actora, (…)». 20 Fl. 105 c.a. 2 21 Fls. 337 y 338 22 Fls.114 a 117



que sí fueron allegados en este proceso y que constituyen los elementos probatorios con los cuales el actor controvierte la adición de ingresos.

Pues bien, en relación con la “prueba documental” que aduce la DIAN para sustentar la adición de ingresos, en los actos demandados se señala lo siguiente:

«De la información retenida se dejó relación en el anexo del acta de registro consistente en: colillas premiadas, tiquetes de cobro, tiquetes seleccionados de premios que superan topes para retener, colillas de juego, planillas soportes de colillas de juegos, tiquetes donde se liquida a los colocadores, libros con información de premios, así como información en medio magnético, archivos equivalentes a 130 MB, extractada de dos computadores encontrados en el sitio del registro y guardados en un computador portátil

de propiedad de la DIAN»23

La demandada explica la valoración de la prueba documental encontrada así:

“La prueba documental obtenida en el registro se cuantificó, teniendo en cuenta la misma forma como el contribuyente controla sus ingresos, es decir con las boletas de resumen de las ventas por día y por código de vendedor, esto es:

Se sumaron una a una las planillas de liquidación por día en orden de vendedor, esta sumatoria se dejó consignada en tirillas de máquina sumadora que tienen un código de quien realizó la suma “F” o “G” (agentes de la Policía Fiscal Aduanera). Los originales de estos documentos retenidos están bajo custodia de la División de Fiscalización Tributaria de esta Administración.

Una vez sumados los paquetes de planillas se elaboró hoja de trabajo consignando estas cifras para totalizar los ingresos por mes.

23 Fl. 51 c.a. 2



La información retenida corresponde a los meses de ABRIL, SEPTIEMBRE, OCTUBRE, NOVIEMBRE Y DICIEMBRE de 2000, la cual una vez valorada sumó un total de $1.439.066.287de ingresos por ventas de chance.

Comparando este resultado con la suma de los dos libros denominados por los contribuyentes como VENTAS-PREMIOS 2000, para los mismos periodos indicados, se detectó una diferencia de $884.651.771.

[…]

Estos ingresos son el producto de la explotación del juego de apuestas permanentes, es la cuantificación de las ventas que el empresario realiza a través de sus colocadores o vendedores a los cuales les asigna un código y con la boleta de liquidación le recibe el producto de las ventas, en la cual se anotan: el CÓDIGO (Código de vendedor), TOTAL COLILLAS, VB 3 CIFRAS (valor bruto tres cifras), VN (valor neto tres cifras), VB A CIFRAS (valor bruto cuatro cifras) VN (valor neto cuatro cifras) ABONO (ingreso recibido del vendedor) FALTANTES (en caso de no entregar el dinero completo), CASETA ( valor de la caseta), P.P. (premios pasados) T. A PAGAR (total a pagar) FECHA (fecha de liquidación de la venta) Y FIRMA DEL VENDEDOR. Esta información es la base para elaborar los reportes de ventas.

[…]

La prueba documental obtenida en el registro se cuantificó, teniendo en cuenta la misma forma como el contribuyente controla sus ingresos, es decir con las boletas de resumen de las ventas por día y por código de vendedor, valores que una vez totalizados se compararon con la contabilidad de ambos empresarios y estableciendo la diferencia como omisión de ingresos, dado que la información correspondía a ambos contribuyentes como se dejó plasmado en el acta de registro y que ambos comparten el sitio de escrutinio, empleados, recursos físicos y demás, se distribuyó el monto de sus ingresos omitidos por partes iguales, determinando una omisión de $442.325.885 para el señor HERNÁN DE JESUS RESTREPO LONDOÑO, los cuales se propone adicionar mediante el presente Requerimiento Especial.



Una vez cruzadas las liquidaciones diarias con los informes consolidados se establecieron diferencias por liquidaciones omitidas, por lo que se cuantificó cada uno de los paquetes de liquidaciones separadas por fechas y en orden consecutivo de vendedor, sumando la totalidad y acumulando los resultados en una planilla sumaria para luego establecer una cuantía por mes, la cual fue comparada con lo registrado en la contabilidad, de dicha comparación se determinó la diferencia con relación a los ingresos declarados la cual es de $884.651.771, valor omitido de ingresos percibidos por la explotación del

juego de apuestas permanentes”24. (Destaca la Sala)

De acuerdo con lo anterior, para liquidar los ingresos que fueron adicionados, la DIAN se apoyó en las pruebas que recaudó durante la diligencia de registro que practicó el 31 de enero de 2002, concretamente, en las “planillas de liquidación por día”, de las cuales concluyó que no se habían declarado todos los ingresos.

Dentro del material probatorio se observa que las planillas de liquidación por día corresponden a un

formato preimpreso para ser diligenciado, así25:

Código ________ Total Colillas __ VB 3 Cifras _____ VN __________ VB 4 Cifras _____ VN __________

Abonó _________ Fal. _________

Caseta ________ P.P. _________

T. A Pagar ________ Fecha ________

Firma Vendedor__________________

24 Requerimiento Especial, folios 81 a 88 c.a.2 25 Fls. 87 a 90 c.a. 1



Se advierte entonces que las planillas no contienen información que permita identificar con certeza el contribuyente al que corresponden dichos ingresos, ni físicamente se puede determinar que las planillas correspondan al demandante.

Sin embargo, confrontado el análisis realizado por la DIAN con la declaración de renta del actor, se

advierte que se reportaron ingresos brutos por $658.347.00026 y en la diligencia de registro, la DIAN encontró, además, los siguientes documentos que fueron aportados en este caso, así:

Balance de prueba27: El balance de prueba indica que el actor percibió ingresos por $658.347.072 en el año 2000.

Estado de pérdidas y ganancias28: El estado de pérdidas y ganancias a 31 de diciembre de 2000 registra ventas netas por $658.347.072.

Como se advierte, los ingresos informados por el actor en el denuncio rentístico son consistentes con lo registrado tanto en el balance de pruebas, como en el estado de pérdidas y ganancias. Datos

asentados también en el reporte de “ventas y comisiones”29 que obra en el expediente, el cual no fue controvertido por la DIAN dentro del presente proceso.

Así, la contabilidad del actor soporta los ingresos declarados, más aún si la DIAN no cuestionó el

cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 774 del Estatuto Tributario30 para que la contabilidad sea tenida como prueba.

Además, si bien la Administración de impuestos contaba con documentos que daban cuenta de ingresos presuntamente omitidos, tales pruebas no pueden llevar a la convicción de que los ingresos

26 Fl. 25 c.a. 2 27 Fl. 57 c.a. 2 28 Fl. 59 c.a. 2 29 Fls. 98 a 138 c.a.1 30 Artículo 774 E.T. “Requisitos para que la contabilidad constituya prueba. Tanto para los obligados legalmente a llevar libros de contabilidad, como para quienes no estando legalmente obligados lleven libros de contabilidad, éstos serán prueba suficiente, siempre que reúnan los siguientes requisitos: 1. Estar registrados en la Cámara de Comercio o en la Administración de Impuestos Nacionales, según el caso; 2. Estar respaldados por comprobantes internos y externos; 3. Reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural; 4. No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley; 5. No encontrarse en las circunstancias del artículo 74 del Código de Comercio”.



pertenecieran al demandante, pues las colillas de liquidación de las apuestas obtenidas en la diligencia no contenían información alguna que permitiera siquiera inferir que los ingresos allí determinados fueron percibidos por el señor Restrepo Londoño, máxime si se tiene en cuenta que el demandante informó desde la respuesta al requerimiento que para el año 2000 y en el sitio en el que se llevó a cabo la diligencia de registro, también realizaban el escrutinio la señora Martha Rendón y José Ochoa Arango, aspecto frente al cual la DIAN no realizó ninguna verificación, a pesar de que el actor solicitó pruebas relacionadas con este hecho.

Ello se verifica, por cuanto el demandante, tanto en la respuesta al requerimiento especial31 como en

el recurso de reconsideración32, pidió a la Administración que recaudara las siguientes pruebas:

«Que la entidad allegue copia al expediente de las declaraciones de renta del año gravable 2000 de los señores José Ochoa Arango con C.C. No. 3´500.639 y Marta Rendón con cédula (…), o por lo menos certificación de los valores reportados por ingresos de ventas de apuestas permanentes.

(…)

Igualmente solicito que constate en la contabilidad de Inversiones Porzul Ltda, el número de talonarios entregados a los señores Marta Rendón y José Ochoa, con ello se probará que Ligia Zuluaga y Hernán Restrepo explotábamos mancomunadamente las apuestas con estas dos personas, previo un porcentaje de participación y responsabilidad en donde el señor Ochoa era el responsable de las cuatro cifras y Martha Rendón de las tres cifras con M, habiendo cada uno reportado en sus correspondientes denuncios rentísticos los ingresos obtenidos por esta actividad de venta de apuestas. »

No obstante lo anterior, la DIAN en los actos acusados sostuvo «Y como puede observarse, el contribuyente no realiza actividad probatoria alguna tendiente a desvirtuar los hechos comprobados por la División de Fiscalización Tributaria y acreditar en consecuencia que los

ingresos recibidos por él, lo fueron para un tercero»33.

31 Fls. 95 a 107 c.a. 2 32 Fls. 316 a 330 c.a. 1 33 Fl. 59 cp. Liquidación Oficial de Revisión



En relación con las facultades de fiscalización que tiene la DIAN y sus alcances, esta Sala ha sostenido

lo siguiente34:

“(…) como quiera que en el Estatuto Tributario, reglamentación especial en esta materia, no existe norma alguna que limite la facultad de fiscalización del ente gubernativo para determinar la realidad de los factores que forman parte de la declaración tributarla, en este caso, de renta, solo hasta concurrencia de los valores en ella consignados.

Por el contrario, la facultad de fiscalización de la Administración, está enmarcada en el “asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales”, y es únicamente con este fin que puede verificar la exactitud de las declaraciones tributarias, adelantar investigaciones para establecer la ocurrencia de los hechos generadores de las obligaciones tributarias no declarados, citar o requerir al contribuyente o a terceros, y en general efectuar todas las diligencias necesarias “para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación”, tal como expresamente lo establece el artículo 684 del Estatuto Tributario. Concordante con la anterior disposición se encuentra redactado el artículo 683 del mismo estatuto, que indica que la actuación de los funcionarios públicos con atribuciones y deberes relacionados con la determinación de los impuestos, debe estar siempre circunscrita a “la aplicación recta de las leyes que debe estar presidida por un relevante espíritu de justicia', pues “el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación”. Toda vez que al momento de interpretar cualquier disposición tributaria, es que cobran sentido las anteriores previsiones que enmarcan y guían sobre la finalidad del proceder gubernativo, por lo cual para la Sala es claro que la Administración tributaria al iniciar sus investigaciones de carácter fiscal, goza de amplísimas facultades que no solo le permiten, sino que también la obligan a procurar establecerla realidad económica sobre la cual debe determinarse el monto con que los contribuyentes investigados deben contribuir con las cargas públicas. Así, si bien el reconocimiento de costos y deducciones en principio se encuentra enmarcado en la declaración tributaria, la cual dentro del término legal es susceptible de corrección, una vez se inicia a este respecto una investigación fiscal, las amplias facultades de fiscalización le permiten y le obligan a la Administración a investigar y

34Entre otras, Sentencias del 7 de mayo de 1999, Exp. 9175, M.P. Dr. Germán Ayala Mantilla y de 10 de septiembre de 2014, Exp. 18486, C.P., Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia



valorar el material probatorio, no solo en lo desfavorable al contribuyente sino también en lo favorable en atención a la indivisibilidad de la prueba, especialmente la contable, pues de lo que se trata es de determinar oficialmente el monto del impuesto con el que se satisfaga el deber ciudadano de contribuir al financiamiento de los aportes e inversiones del Estado dentro de los principios de justicia y equidad (Articulo 95 No. 9 Constitución Política), atendiendo la realidad económica, sobre la cual se debe dar cumplimiento a las normas sustanciales. ...” (Negrillas fuera de texto).

Conforme con lo anterior, la Sala reitera en este caso, que a pesar de que el demandante solicitó a la Administración que, en virtud de sus facultades de fiscalización, se allegaran las pruebas que permitieran establecer la realidad de sus ingresos, tal petición no fue atendida por la DIAN, pues se limitó, con base en las planillas de liquidación encontradas en la diligencia de registro, a realizar la sumatoria de los ingresos que arrojaban dichos documentos y adicionarlos a los informados en la declaración privada sin determinar a quién pertenecían efectivamente.

No obstante lo anterior, la contabilidad de la demandante constituye plena prueba de conformidad con el artículo 774 del E.T. al no haber sido desvirtuada por la Administración pues, como se vio, reflejó la realidad de los ingresos declarados, aspecto que no fue valorado por la DIAN a pesar de la solicitud del actor y que fueron pruebas obtenidas en sede administrativa con ocasión de la diligencia de registro practicada por la demandada.

En esas condiciones, la Sala observa que en el sub lite la DIAN no desvirtuó los ingresos declarados por el demandante durante el periodo gravable en discusión.

En consecuencia, la Sala revocará la sentencia impugnada, para acceder a las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,



F A L L A

1. REVÓCASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Decisión de 16 de octubre de 2013, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. En su lugar:

2. DECLÁRASE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 110642004000047 de 21 de abril de 2004 y la Resolución No. 110662005000003 de 10 de mayo de 2005, proferidas por el Jefe de División de Liquidación y el Jefe de la División Jurídica Tributaria de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín, respectivamente, actos mediante los cuales se modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por el señor Hernán de Jesús Restrepo Londoño, por el año gravable 2000.

3. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE la firmeza de la declaración de renta presentada por HERNÁN DE JESÚS RESTREPO LONDOÑO, por el año gravable 2000.

Se reconoce personería a Maritza Alexandra Díaz Granados como apoderada de la parte demandada, en los términos del poder que obra en el folio 16 c.p. 3.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta de la Sección

MILTON CHAVES GARCÍA



JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

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