Conferimento profili contabili · Il conferimento costituisce un’operazione di gestione...

126 ottobre 2012 – conferimento

Presupposti economici del

conferimento

di complesso aziendale o

di partecipazioni di controllo

Profili contabili

26 ottobre 2012 – conferimento 2

PREMESSA

L’azienda è il complesso di beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa (art.

2555 c.c.).

Aspetto essenziale dell’azienda è l’organizzazione dei beni e dei rapporti giuridici ovvero il

collegamento funzionale fra i medesimi in vista della loro utilizzazione unitaria finalizzata

all’esercizio dell’impresa.

Il conferimento costituisce un’operazione di gestione straordinaria dell’azienda in quanto ne

comporta una radicale riorganizzazione dell’attività produttiva e si realizza mediante il suo

trasferimento da un soggetto economico conferente ad un diverso ente conferitario, in

cambio non di denaro, ma di una partecipazione al capitale.

Per "azienda" trasferita si deve intendere l'insieme dei mezzi organizzati al fine di svolgere

una attività economica che deve conservare la propria identità e funzionalità anche dopo il

conferimento.

Il conferimento può avere ad oggetto l’intera azienda oppure un ramo dell’azienda.

AZIENDA O RAMO D’AZIENDA

Nozione di azienda: art. 2555 c.c.

Nozione di ramo d’azienda: non individuata specificamente dal legislatore ma implicita

nell’arti. 2555 c.c.

Per ramo d’azienda, ai sensi dell’art.2112 c.c., come tale suscettibile di autonomo

trasferimento …… deve intendersi ogni entità economica autonoma e organizzata in

maniera stabile, la quale, in occasione del trasferimento, conservi la sua identità ……

(Cassazione sent. 5/3/2008 n. 5932

Per l'individuazione del ramo d'azienda è quindi determinante l'autonomia funzionale a

prescindere dal contesto in cui originariamente era inserita prima del trasferimento.



SOGGETTI

IL CONFERENTE

soggetto giuridico che apporta l’azienda ricevendone in cambio partecipazioni.

persona fisica non imprenditore

titolare di diritto di proprietà o altro diritto reale, come usufrutto sull’azienda, qualora

abbia acquisito l’azienda tramite successione ereditaria ovvero donazione senza aver mai

iniziato una attività di impresa.

In questi casi siamo di fronte al caso della presenza di una azienda senza il temporaneo

esercizio dell’attività di impresa.

imprenditore individuale.

qualora gestisca un’attività economica organizzata ed in maniera professionale, ossia

l’attività deve essere svolta in modo stabile, anche se non continuativo

società: si tratta delle società di carattere commerciale ed agricolo.

ente commerciale e non commerciale che conferisce l’azienda ovvero il ramo di azienda


IL CONFERITARIO

soggetto economico che riceve l’azienda e aumenta il proprio patrimonio.

società ovvero ente commerciale o non commerciale

di nuova costituzione (cd. “conferimento per scorporo”) ovvero preesistente (cd.

“conferimento per apporto” o “per concentrazione”).

N.B.

Nel conferimento per apporto la conferitaria delibererà l’aumento del capitale

sociale con esclusione del diritto di opzione (art. 2441 c.c., co. 4).

Come noto per diritto di opzione si intende il diritto attribuito ai soci di poter

partecipare all’aumento del capitale in modo proporzionale alla quota di capitale

sociale già posseduta.

L’art. 2441 comma 4 c.c. prevede l’esclusione ex lege del diritto di opzione qualora la

deliberazione di aumento del capitale sociale preveda il conferimento non di denaro

ma di beni in natura, tra i quali rientra anche l’azienda.

NATURA GIURIDICA DEL CONFERIMENTO

PER LA

CONFERITARIA

PER LA

CONFERENTE

NON RAPPRESENTA UN ACQUISTO

A FRONTE DI CORRISPETTIVO MA UN

APPORTO DESTINATO ALL’ATTIVITA’

DELL’IMPRESA

NON E’ UNO SCAMBIO MA LA SOSTITUZIONE

DI BENI APPORTATI CON PARTECIPAZIONI

CHE INDIRETTAMENTE LI RAPPRESENTANO

NATURA ECONOMICA DEL CONFERIMENTO

CESSIONE

TRASFORMAZIONE

FINALITA’ DI REALIZZO DEI PLUSVALORI

INSITI NEL COMPLESSO AZIENDALE

CONFERITO(Es. Conferimento che porta il conferente a perdere il

controllo dell’azienda)

FINALITA’ DI RISTRUTTURAZIONE DEGLI

ASSETTI INTERNI(organizzativi, societari e proprietari

Es. conferimento in newco partecipata

al 100% dal conferente)

PRINCIPI CONTABILI

PRINCIPI CONTABILI

NAZIONALI

PRINCIPI CONTABILI

INTERNAZIONALI

MANCA UN PRINCIPIO DI PRASSI

CONTABILE UFFICIALE SPECIFICAMENTE

DEDICATO ALLE OPERAZIONI DI

CONFERIMENTO D’AZIENDA

IFRS N. 3

PREZZO DI EMISSIONE DELLE AZIONI O QUOTE

CONFERITARIA

NEWCO

CONFERITARIA

PREESISTENTE

IL PATRIMONIO NETTO DI COSTITUZIONE

COINCIDE CON IL VALORE DEI

CONFERIMENTI APPORTATI DAL

CONFERENTE (è sempre possibile quindi emettere nuove azioni o quote

per un prezzo pari al loro valore nominale)

IL CAPITALE SOCIALE ANTE CONFERIMENTO

NON ESPRIME IL VALORE DEL PATRIMONIO

EFFETTIVO DELLA CONFERITARIA (non si può quindi procedere all’emissione di nuove

azioni o quote per un prezzo pari al loro valore nominale)


CALCOLO DEL PREZZO DI EMISSIONE DELLE AZIONI O QUOTE

1. CALCOLO DELLA PARTECIPAZIONE DELLA CONFERENTE

2. CALCOLO DELL’AUMENTO DI CAPITALE SOCIALE NOMINALE

3. CALCOLO DEL SOVRAPPREZZO DI EMISSIONE


1. CALCOLO DELLA PARTECIPAZIONE DELLA CONFERENTE

VALORE DELL’AZIENDA STIMATO AI FINI DEL CONFERIMENTO

_______________________________________________

VALORE EFFETTIVO POST CONFERIMENTO DELLA SOCIETA’

CONFERITARIA

ESEMPIO:VALORE DELL’AZIENDA STIMATO AI FINI DEL CONFERIMENTO = 15.000

VALORE EFFETTIVO ANTE CONFERIMENTO DELLA CONFERITARIA = 60.000

CAPITALE SOCIALE ANTE CONFERIMENTO = 8.000

NUMERO AZIONI CONFERITARIA ANTE CONFERIMENTO = 400

VALORE UNITARIO AZIONE CONFERITARIA = 20

MODALITA’ CALCOLO DELLA PARTECIPAZIONE DA ATTRIBUIRE ALLA CONFERENTE:

15.000/ (15.000+60.000) = 20%


2. CALCOLO DELL’AUMENTO DI CAPITALE SOCIALE

E’ dato dalla seguente proporzione:

Numero AZIONI POST AUMENTO C.S. (X) : Numero AZIONI CONFERITARIA ANTE CONFERIMENTO

=

100% : [100% - 20%]

Numero AZIONI CONFERITARIA ANTE CONFERIMENTO X 100

(X) =

80

ESEMPIO:

X : 400 = 100: 80

X = 500 AZIONI DI NUOVA EMISSIONE: 100 (500 – 400)

ENTITA’ DELL’AUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE = 2.000 (= 100 X 20 valore unitario azione)


3. CALCOLO DEL SOVRAPPREZZO DI EMISSIONE

E’ DATO DALLA DIFFERENZA TRA:

IL VALORE ATTRIBUITO ALL’AZIENDA AI FINI DEL CONFERIMENTO (es. 15.000)

meno

AUMENTO DEL CAPITALE SOCIALE DA CONFERIMENTO (es. 2.000)

ESEMPIO:

15.000 – 2.000 = 13.000

13.000/ 100= 130

PREZZO DI EMISSIONE DELLE AZIONI PER IL CONFERENTE SARA’:

VALORE NOMINALE AZIONI = 20

SOVRAPPREZZO UNITARIO = 130


RIFLESSI CONTABILI DEL CONFERIMENTO

ELIMINA DALLO STATO PATRIMONIALE L’ATTIVO

E IL PASSIVO AZIENDALE CONFERITO

E

ISCRIVE NELL’ATTIVO PATRIMONIALE LA

PARTECIPAZIONE RICEVUTA IN CAMBIO

RILEVA NEL PATRIMONIO NETTO LA

CORRISPONDENTE MAGGIORE

PATRIMONIALIZZAZIONE

CONFERENTE

CONFERITARIAISCRIVE NELLO STATO PATRIMONIALE L’ATTIVO E

IL PASSIVO PATRIMONIALE RICEVUTO

E

INCREMENTA IL PATRIMONIO NETTO


VALORI DI ISCRIZIONE DEL CONFERIMENTO

SOCIETA’ CONFERENTE

ISCRIVE LA PARTECIPAZIONE RICEVUTA AL VALORE CONTABILE PARI AL VALORE DEL PATRIMONIO DELLA CONFERITARIA

SOCIETA’ CONFERITARIA

ISCRIVE L’AZIENDA RICEVUTA PER UN VALORE NETTO CONTABILE NON SUPERIORE A QUELLO AD ESSA EFFETTIVAMENTE ATTRIBUITO;

E’ POSSIBILE L’ISCRIZIONE A VALORI INFERIORI AL VALORE EFFETTIVO (es.: iscrizione in continuità di valori contabili prescindendo dai valori periziati)

IL LIMITE MASSIMO DEI VALORI COINCIDE CON LA PERIZIA GIURATA DI STIMA


RIFLESSI CONTABILI DELLA CONFERITARIA

1. CONTROPARTITA DEL VALORE DI ISCRIZIONE DELL’AZIENDA (PATRIMONIO NETTO)

2. AVVIAMENTO E MODALITA’ DI CONTABILIZZAZIONE POSTE CONTABILI

3. CONTABILIZZAZIONE A “SALDI CHIUSI” O “SALDI APERTI”

4. RILEVAZIONE DELLA FISCALITA’ DIFFERITA


1. CONTROPARTITA DEL VALORE DI ISCRIZIONE DELL’AZIENDA (PATRIMONIO

NETTO)

IL VALORE NETTO DELL’AZIENDA CONFERITA POTRA’ ESSERE ALLOCATO NELL’AMBITO

DEL PATRIMONIO NETTO DELLA CONFERITARIA A:

A. CAPITALE SOCIALE

B.RISERVA DA SOVRAPPREZZO (nel caso di conferitaria preesistente)

C.RISERVA DA CONFERIMENTO (conferitaria newco)

C.1. Protezione del capitale in caso di perdite future

C.2. Minori vincoli alla restituzione degli apporti ai soci

C.3 Nel caso di conferitaria S.r.l. per evitare di superare il limite di

capitale da cui discende l’obbligo di nomina del Collegio SIndacale


2. AVVIAMENTO E MODALITA’ CONTABILIZZAZIONE POSTE CONTABILI

E’ SEMPRE POSSIBILE ISCRIVERE IL VALORE DELL’AVVIAMENTO RELATIVO AL COMPLESSO

AZIENDALE CONFERITO NELL’AMBITO DELL’ATTIVO DELLO STATO PATRIMONIALE DELLA

CONFERITARIA.

LA FINALITA’ E’ DI PATRIMONIALIZZARE ADEGUATAMENTE LA SOCIETA’ CONFERITARIA

L’ISCRIZIONE DEI BENI COMPRESI NEL PERIMETRO DEL COMPLESSO AZIENDALE TRASFERITO

SI RILEVANO A “VALORE CONTABILE” OVVERO “A VALORE DI PERIZIA” (LA PERIZIA

EVIDENZIA IL VALORE MASSIMO ATTRIBUIBILE AL BENE):

NE CONSEGUE:

• BENI CON MINUSVALENZE LATENTI OBBLIGO DEL VALORE DI PERIZIA

• BENI CON PLUSVALORI LATENTI OPZIONE TRA VALORI CONTABILI E DI PERIZIA


3. CONTABILIZZAZIONE A “SALDI CHIUSI” O “SALDI APERTI”

Ovvero modalità di contabilizzazione di poste dell’attivo patrimoniale sulle quali risultino iscritti

fondi di svalutazione o di ammortamento rettificativi del valore iniziale di iscrizione

CONFERIMENTO

PER CESSIONE

CONFERIMENTO PER

TRASFORMAZIONE

CONTABILIZZAZIONE A “SALDI CHIUSI”(ART. 175 TUIR – VALORE DI REALIZZO)

Ipotesi di conferimento che porta il conferente a perdere il

controllo dell’azienda; l’immobilizzazione viene iscritta

nell’attivo patrimoniale al valore netto ovvero a quello peritato

CONTABILIZZAZIONE A “SALDI APERTI”(ART. 176 TUIR – NEUTRALITA’ FISCALE)

Ipotesi di conferimento in newco partecipata al 100%;

L’immobilizzazione viene iscritta nell’attivo patrimoniale al

costo di acquisto o di realizzazione e rettificata nel passivo dal

relativo fondo di ammortamento cumulato alla data del

conferimento, ovvero, in caso di maggior valore da perizia,

rettificando il valore lordo di iscrizione e/o il fondo di

ammortamento



PUNTO DI VISTA FISCALE

LA CONFERITARIA EREDITA I VALORI FISCALI RICONOSCIUTI IN CAPO ALLA CONFERENTE

PUNTO DI VISTA CONTABILE

LA CONFERITARIA PUO’ FARE EMERGERE MAGGIORI VALORI CONTABILI RISPETTO AI

VALORI FISCALI EREDITATI, NEL QUAL CASO SI GENERA UN DISALLINEAMENTO

TEMPORANEO TRA VALORI CONTABILI E VALORI FISCALI CHE POTREBBE COMPORTARE

L’OBBLIGO DI RILEVARE LA CORRELATA FISCALITA’ DIFFERITA.

PRESUPPOSTI:

MAGGIORI VALORI DI AVVIAMENTO NON SI RILEVA FISCALITA’ DIFFERITA

MAGGIORI VALORI SU SINGOLI BENI SI RILEVA LA FISCALITA’ DIFFERITA (la cui

contropartita è la riduzione del patrimonio della

conferitaria


4. 1. ESEMPIO DI RILEVAZIONE DELLA FISCALITA’ DIFFERITA

Elementi

patrimoniali

azienda

Valori fiscali

conferente

Valori stimati per

conferimento

Avviamento 0 100.000

Immobili 250.000 500.000

Macchinari 100.000 200.000

Crediti 50.000 50.000

Debiti 100.000 100.000

Valore netto 300.000 750.000

Valore stimato azienda 750.000

Fiscalità differita Immobili (500.000 – 250.000) x 27,5% 68.750

Fiscalità differita macchinari (200.000 – 100.000) x 27,5% 27.500

Patrimonio conferitaria 653.750


DESCRIZIONE DARE AVERE

Avviamento 100.000

Immobili 500.000

Macchinari 200.000

Crediti 50.000

Debiti 100.000

Fondo Imposte Differite 96.250

Capitale sociale 100.000

Riserva di conferimento 553.750

Totale 850.000 850.000


RIFLESSI CONTABILI DELLA CONFERENTE

1. SCRITTURE DI ASSESTAMENTO

2. RILEVAZIONE DEL RISULTATO CONTABILE DEL CONFERIMENTO

3. RILEVAZIONE TRA I CONTI D’ORDINE DELLE GARANZIE



1. SCRITTURE DI ASSESTAMENTO

LE POSTE CONTABILI DELL’ATTIVO E DEL PASSIVO RELATIVE AL PERIMETRO

CHE COSTITUISCE L’AZIENDA CHE LA CONFERENTE TRASFERISCE ALLA

SOCIETA’ CONFERITARIA DEVONO RIFLETTERE L’ESATTO AMMONTARE AD

ESSE ATTRIBUIBILI ALLA DATA DI PERFEZIONAMENTO DELL’ATTO DI

CONFERIMENTO (ISCRIZIONE DELL’ATTO DI CONFERIMENTO NEL REGISTRO DELLE IMPRESE).

PRIMA DI PROCEDERE ALLA RILEVAZIONE CONTABILE DELL’ELIMINAZIONE

DELLE POSTE CONTABILI RELATIVE AL PERIMETRO AZIENDALE TRASFERITO E

DELL’ISCRIZIONE DELLA RELATIVA PARTECIPAZIONE,

L’IMPRESA CONFERENTE DEVE EFFETTUARE UNA SERIE DI

SCRITTURE DI ASSESTAMENTO ESATTAMENTE CORRISPONDENTI ALLE

SCRITTURE DI INTEGRAZIONE E RETTIFICA CHE SI ESEGUONO PER LA

PREDISPOSIONE DEL BILANCIO DI ESERCIZIO

(APPLICAZIONE DEL PRINCIPIO DELLA COMPETENZA ECONOMICA-TEMPORALE

OIC N. 30 – BILANCI INFRANNUALI)


2. RILEVAZIONE DEL RISULTATO CONTABILE DEL CONFERIMENTO

CONFERIMENTO

PER CESSIONE

CONFERIMENTO

PER

TRASFORMAZIONE

IL RISULTATO SI RILEVA TRA I COMPONENTI

STRAORDINARI DI REDDITO(VOCE E.20/E.21 DEL CONTO ECONOMICO)

DIRETTAMENTE A RISERVA DI PATRIMONIO

NETTO(VOCE A. VIII DEL PATRIMONIO NETTO)

IPOTESI DI CONFERIMENTO NON IN CONTINUITA’ DI VALORI CONTABILI


3. RILEVAZIONE TRA I CONTI D’ORDINE DELLE GARANZIE

ART. 2558 C.C.

ART. 2112 C.C.

TRASFERIMENTO DELL’AZIENDA CON CREDITI

GARANZIA DELLA LORO ESISTENZA

E, SALVO PATTO CONTRARIO, ANCHE

SOLVIBILITA’ CON TERIZ CREDITORI

RESPONSABILITA’ NEI CONFRONTI DEI DEBITI VERSO

DIPENDENTI TRASFERITI NELL’AZIENDA CONFERITA

RILEVAZIONE TRA I CONTI D’ORDINE DELLE GARANZIE ASSUNTE NEI CONFRONTI

DELLA CONFERITARIA



PRESUPPOSTO DI

ISCRIZIONE

ENTITA’

ACCANTONAMENTO

MODALITA’ DI

ISCRIZIONE

CONFERENTE SOCIETA’ DI CAPITALI: 5% DEL DISALLINEAMENTO

COMPLESSIVO SE LA PARTECIPAZIONE PRESENTA REQUISITI PEX

CONFERENTE DITTA INDIVIDUALE O SOC. DI PERSONE: 49,72%

DEL DISALLINEAMENTO COMPLESSIVO SE LA PARTECIPAZIONE

PRESENTE REQUISITI PEX

100% DEL DISALLINEAMENTO SE LA PARTECIPAZIONE NON POS-

SIEDE REQUISITI PEX

LA VALUTAZIONE DELLA POSSIBILE INSORGENZA DEL PRESUP-

POSTO PER L’ISCRIZIONE DELLE IMPOSTE DIFFERITE CORRELATE

AI MAGGIORI VALORI CONTABILI ISCRITTI SULLA PARTECIPA-

ZIONE DEVE ESSERE EFFETTUATA AVENDO RIGUARDO

ALL’EVEN-TUALITA’ DEL REALIZZO DELLA PARTECIPAZIONE NEI

FUTURI ESERCIZI (cfr. OIC 25)

CONFERIMENTO PER CESSIONE: ACCANTONAMENTE A F.DO

IMPOSTE ALIMENTATO DALLA VOCE 22 DEL CONTO

ECONOMICO

CONFERIMENTO PER TRASFORMAZIONE: ACCANTONAMENTO A

F.DO IMPOSTE ALIMENTATO DALLA PARI RIDUZIONE DELLA

RISERVA DI PATRIMONIO NETTO


4. 1. ESEMPIO DI RILEVAZIONE DELLA FISCALITA’ DIFFERITA

Elementi Patrimoniali Valori

contabili

Valori

conferiti

Valore di

conferiment

oImm.ni Immateriali 50.000 30.000 30.000

Imm.ni Materiali 300.000 200.000 400.000

(F.do

Ammortamento)

(100.000) (100.000) (100.000)

Magazzino 80.000 80.000 80.000

Crediti 200.000 120.000 120.000

(F.do Svalutazione) (10.000) (5.000) (5.000)

Fondo rischi e oneri 50.000 20.000 20.000

TFR 65.000 65.000 65.000

Debiti 100.000 80.000 80.000

Valore netto 305.000 160.000 360.000

Plusvalenza da

conferimento

200.000


Descrizione DARE AVERE

Imm.ni Immateriali 30.000

Imm.ni Materiali 400.000

(F.do Ammortamento) (100.000)

Magazzino 80.000

Crediti 120.000

(F.do Svalutazione) (5.000)

Fondo rischi e oneri 20.000

TFR 65.000

Debiti 80.000

Partecipazione 360.000

Plusvalenza 200.000

Imposte differite (5%) 10.000

F.do Imposte differite 10.000

CONFERIMENTO

PER CESSIONE


CONFERIMENTO

PER

TRASFORMAZIONE

Descrizione DARE AVERE

Imm.ni Immateriali 30.000

Imm.ni Materiali 400.000

(F.do Ammortamento) (100.000)

Magazzino 80.000

Crediti 120.000

(F.do Svalutazione) (5.000)

Fondo rischi e oneri 20.000

TFR 65.000

Debiti 80.000

Partecipazione 360.000

Ris.va da

conferimento

190.000

F.do Imposte differite 10.000

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