BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI

Podgorica, mart 2010.

BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI

Crna GoraUPRAVA ZA KADROVE

dr Milan Dabović

Komentar Zakona o budžetu

IzdavačUprava za kadrove

UrednikSvetlana Vuković

Autordr Milan Dabović

RecezentDoc dr Zoran Todorović

Lektormr Jelena Knežević

Dizajn i priprema za štampuStudio KNB, PodgoricaLidija Savković

ŠtampaDigital Print Centar, Podgorica

Tiraž500 primjeraka

BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI Komentar Zakona o budžetu

UPRAVA ZA KADROVEJovana Tomaševića 2A, 81 000 PodgoricaTel/Fax: 020 201 036 email: [email protected]

SADRŽAJ

RECENZIJA

UVOD

1. BUDŽETSKI SISTEM CRNE GORE DO 2001. GODINE

2. REFORME I BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI OD 2001 GODINE 2.1 Opšte odredbe2.2 Donošenje budžeta, evidencija i upravljanje

budžetom2.3 Priprema i planiranje budžeta

2.3.1 Smjernice za izradu kapitalnog budžeta2.3.2 Strateški prioriteti ekonomske politike2.3.3 Stručno uputstvo za pripremanje budžeta2.3.4 Tekući i kapitalni budžet2.3.5 Program i programska klasifikacija2.3.6 Izvori finansiranja2.3.7 Međunarodne klasifikacije2.3.8 Klasifikacija u Crnoj Gori2.3.9 Pisano obrazloženje2.3.10 Višegodišnje ugovorene obaveze2.3.11 Planiranje novčanih tokova2.3.12 Konsolidovani suficit / deficit

2.4 Izvršenje budžeta2.4.1 Dinamika potrošnje2.4.2 Budžetski izvršilac2.4.3 Ugovorene obaveze2.4.4 Međunarodni standardi izvještavanja2.4.5 Izvještavanje u Crnoj Gori

2.5 Zajmovi i garancije

23

274355575962646566717980818392949899102111132

6

11

13

21

139141146152158

163

171171173

2.6 Unutrašnja kontrola, računovodstvo budžeta i revizija2.7 Državni trezor

2.7.1 Upravljanje i finansijska kontrola2.7.2 Evidencija

2.8 Poslovi budžeta

POJMOVNIK

LITERATURA I Knjige i časopisi II Zakonski propisi i projekti

6

dr Milan Dabović

RECENZIJA

Rukopis doc dr Milana Dabovića Budžetski sistem u Crnoj Gori - Ko-mentar Zakona o budžetu, obuhvata 153. stranice kucanog teksta sa lite-raturom razvrstanom u 50 bibliografskih jedinica, zajedno sa zakonskim propisima i projektima. Sastoji se od 2 glavna dijela, isključujući uvod, op-šte napomene i zaključak, koji čine međusobno povezanu cjelinu. Svaki dio teksta sadrži praktične primjere što predstavlja dodatni kvalitet, naročito ako se ima u vidu namjena ovog Komentara. Knjiga je koncipirana tako da u potpunosti obuhvata prezentiranje si-stemskog okvira koji se odnosi na planiranje i izvršavanje budžeta. Obu-hvaćene su osnovne sistemske kategorije, kao i zakonske pretpostavke u okviru kojih se proces planiranja i izvršavanja budžeta sistematizuje u op-štoj formi . U prvom dijelu autor se osvrnu na budžetski sistem Crne Gore do 2001. godine i dao pregled propisa na kojima se zasnivao sistem budžetske evidencije. Takođe je detaljno naveo ko se sve finansirao iz budžeta Repu-blike Crne Gore kao i činjenicu da je predlog budžeta utvrđivala Vlada, a budžet donosila Skupština Republike. Dat je i pregled konta na kojima su se evidentirale budžetske stavke prema Uredbi o kontnom planu. U drugom dijelu – Reforma i budžetski sistem u Crnoj Gori od 2001. godine detaljno je, po poglavljima, opisan Zakon o budžetu iz 2001. U sva-kom poglavlju autor citira članove zakona i daje svoje komentare i objaš-njenja. Opšte odredbe - U ovom dijelu autor je predočio aktivnosti i entite-te koji podržavaju skup zajedničkih aktivnosti koje su podređene interesu efikasnog organizovanja i funkcionisanja sistema javnih finansija u Crnoj Gori. Ministarstvo finansija priprema i donosi podzakonska akta kojima se obezbjeđuje primjena i sprovođenje opštih normi utvrđenih zakonom. Data je definicija pojmova korišćenih u ovom zakonu kao i definicija budžeta. Donošenje budžeta, evidencija i upravljanje budžetom - Detaljno su komentarisani članovi Zakona kojima se kaže, između ostalog, da budžet ima jednogodišnji karakter i da se donosi za fiskalnu godinu i važi u godini za koju je donešen; da budžet Vlade donosi Skupština, a budžet opštine skupština opštine; da je moguća direktna uravnoteženost budžeta od strane Vlade Crne Gore (izuzetne okolnosti); opisana je osnovna struktura budže-ta i način trošenja. Posebno se osvrnuo na član 11 Zakona koji predstavlja radikalnu novinu u sistemu funkcionisanja javnih finansija – uspostavljanje

7

Budžetski sistem u Crnoj Gori - Komentar Zakona o budžetu

konsolidovanog računa trezora. Objašnjena interakcija monetarne i fiskal-ne vlasti u dijelu pružanja usluga u oblasti prometa državnim novcem, sta-tus i pravo Ministarstva finansija da gotovinske viškove investira, u skladu sa smjernicama Strategije za upravljanje dugom. Elaborirana obaveza pla-niranja pokrića deficita i način upotrebe suficita. Priprema i planiranje budžeta - Kao važan segment u donošenju budže-ta istaknuta je i priprema i planiranje koji obuhvataju blagovremeno dono-šenje odluka, uvođenje čvršćih garancija, fokusiranje na promjene u politici alokacije resursa. Komentarisana raspodjela nadležnosti između central-ne vlade, komisija, ministarstva finansija i potrošačkih jedinica. Objašnjen makroekonomski okvir i makroekonomske projekcije. Date smjernice za izradu kapitalnog budžeta, ko i kako definišu strateški prioriteti ekonom-ske politike, stručna uputstva za pripremanje budžeta, tekući i kapitalni budžet, šta sadrži programski budžet i programska klasifikacija. Iskazivanje izvora finansiranja koje pomaže ministarstvu finansija da obezbijedi cjelo-vitu sliku o izvorima finansiranja javne potrošnje, da vodi politiku zaduži-vanja i da realnije projektuje novčane tokove i konsoliduje podatke o javnoj potrošnji na državnom nivou. Autor je naveo međunarodne priznata klasifikacije javnih prihoda koja se primjenjuje u praksi: klasifikacija Ujedinjenih nacija, Evropski sistem integrisanih računa, klasifikacija monetarnog fonda i OECD klasifikacija iopisao njihov sadržaj. Klasifikacija u Crnoj Gori – Pravilnik o jedinstvenoj klasifikaciji računa za budžet Republike, budžete vanbudžetskih fondova i budžete opština – detaljno je elaborirana i obrađuje ekonomsku klasifikaciju računa budžeta po strukturi (9 klasa) sa podjelom na kategorije i grupe za svaku klasu. Dato objašnjenje za višegodišnje ugovorene obaveze pri čemu je nagla-šena obaveza Ministarstva finansija, da na osnovu procjene primitka i do-stavljenih zahtjeva od strane potrošačkih jedinica pripremi Nacrt godišnjeg zakona o budžetu države. Autor je u dijelu – Planiranje novčanih tokova podrobno objasnio kako se utvrđuje deficit odnosno suficit kod pojedinih sektora i naglasio da sek-tori kod kojih su investicije veće od štednje moraju svoj deficit finansira-ti povećanjem zajmova ili smanjenjem finansijskih potraživanja, a sektori koji imaju suficit (višak štednje nad investicijama) mogu plasirati zajmove deficitarnim sektorima ili mogu otplaćivati svoje zajmove. Naglasio je da se detaljnim planiranjem novčanih tokova obezbjeđuje poštovanje načela budžetskog jedinstva i načela potpunosti budžeta. Konsolidovani suficit/deficit - autor analizira i navodi da konsolidovani

8

dr Milan Dabović

suficit i deficit pri planiranju konsolidovanog rezultata, nakon iskazanih novčanih tokova, zahtijevaju preciznu definiciju i planiranje transfera u cilju eliminacije dvostruke evidencije koja se pojavljuje zbog finansijskih transakcija između entiteta koji pripadaju sistemu javne potrošnje. Izvršenje budžeta - Efikasno izvršavanje budžeta zahtjeva: implemen-taciju budžeta u skladu sa ovlaštenjima datim u zakonu, efikasno prilago-đavanje budžeta značajnim promjenama u makroekonomskom okruženju, rješavanju tehničkih problema u toku implementacije i efikasne upotre-be sredstava. Sistem izvršenja budžeta mora osigurati rigoroznu kontrolu ukupnih troškova, kao i efikasno korišćenje sredstava u skladu sa priorite-tima budžeta. Autor objašnjava osnov (zakone i druge propise) računovodstvenog poslovanja u organima državne uprave, vanbudžetskim fondovima i jedi-nicama lokalne samouprave Crne Gore, i konstatuje da se vođenje računo-vodstvene evidencije i finansijskog izvještavanja u javnom sektoru vodi po modifikovanoj gotovinskoj osnovi, što je jedna od mogućnosti koju predvi-đaju MRS. Cilj MRS za javni sektor je da se obezbjedi prezentacija podataka kroz opšte finansijske izvještaje na gotovinskoj osnovi. Informacije o prijemu gotovine, gotovinskim plaćanjima i gotovinskim saldima entiteta, neop-hodna su radi utvrđivanja odgovornosti i procjene sposobnosti entiteta da generiše dovoljno gotovine u budućnosti kao i njenu upotrebu. Izvještavanje u Crnoj Gori je uređeno Pravilnikom o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja godišnjih finansijskih izvještaja i iskaza budžeta, budžetskih korisnika i vanbudžetskih fondova. Pravilnicima je propisan način pripreme, satavljanja, podnošenja, kao i sadržina finansijskih izvještaja i iskaza potrošačkih jedinica, vanbudžetskih fondova, budžeta opština, kao i drugih pravnih lica koja se na osnovu po-sebnih propisa finasiraju iz budžeta. Zajmovi i garancije – objašnjen je nastanak finansijskih obaveza i kako se obezbjeđuje nedostatak finansijskih sredstava (pozajmice). Pozajmice mogu nastati emisijom hartija od vrijednosti, upisom i sklapanjem ugovora, što je autor naglasio u svom radu. Unutrašnja kontrola, računovodstvo budžeta i revizija - autor navodi da je Ministarstvo finansija odgovorno za vođenje računovodstva, unutraš-nju kontrolu i dug, i ima obavezu da propiše način i postupak vođenja unu-trašnje kontrole budžeta, vođenja računovodstva, podnošenje izvještaja o načinu korišćenja sredstava budžeta i načinu evidencije primitaka, izdataka i ugovorenih obaveza, završnih računa potrošačkih jedinica.

9


Vođenje računovodstva i unutrašnja kontrola primitaka, ugovorenih obaveza i izdataka potrošačkih jedinica i njihovih organizacionih dijelova u nadležnosti je potrošačke jedinice i za ove aktivnosti su neposredno od-govorni budžetski izvršioci. Državni trezor - Uloga trezora je centarlizovanje finansijskih opera-cija i obezbjeđenje procesa koji istovremeno usklađuje sistem plaćanja i obezbjeđenja likvidnosti, evidenciju duga i upravljanje dugom, evidenci-ju prihoda, rashoda i ugovorenih obaveza, finansijsku kontrolu. Sistemska novina u izvršenju budžeta Crne Gore vezana je za aktivnosti koje su u nadležnosti: budžeta, trezora i potrošačkih jedinica i koje su zasnovane na jedinstvenom sistemu računa. Upravljanje i finansijska kontrola obuhvata aktivnosti koje se odnose na računovodstveni sistem i glavnu knjigu trezora; novčana sredstva; dugovi po osnovu hartija od vrijednosti, date garancije i uzeti zajmovi i primljene donacije. Evidencija obuhvata aktivnosti koje se odnose na državnu imovinu, dr-žavni dug, primitke, izdatke i obaveze. Poslovi budžeta – Poslove budžeta obavlja posebna organizaciona je-dinica koja ima obavezu da upravlja postupkom pripremanja, planiranja i izrade budžeta. Iako državni sistemi, po definiciji, nijesu skloni brzim promjenama, za budžetsko računovodstvo se može reći da se u ovom trenutku, na global-nom nivou, nalazi u veoma dinamičnom periodu. S obzirom na savreme-ne trendove globalizacije svjetskih tokova, sve te promjene će neminovano uticati i na organizaciju budžetskog računovodstva u našoj zemlji. Postoji mnogo različitih potreba i aspekata upravljanja državom, tako da poslovne odluke u javnom sektoru najčešće nijesu određene samo eko-nomskom logikom, pa je budžetsko računovodstvo izloženo različitim, po-nekad i kontradiktornim zahtjevima. U takvim uslovima teško je kreditirati računovostveni sistem koji će biti optimalan u svim uslovima primjene. Zahtjevi koji se postavljaju pred vlade zemalja, bez obzira na stepen razvo-ja, traže sve kvalitetnije informacije koje tradicionalno postavljeni računo-vodstveni sistem ne može da ispuni. Slijedeći svoju osnovnu namjenu, obe-zbjeđenje informacione osnove za donošenje poslovnih odluka i budžetsko računovodstvo traži načine da se prilagodi novim uslovima. Autor je dao svoj puni doprinos razmatranju i osvjetljavanju raznih pra-vila, principa, metoda i zakonskih rješenja koji se odnose na ovu proble-matiku, koja je veoma složena i kompleksna i na unutrašnjem i na među-narodnom planu.

10

dr Milan Dabović

Predmetni rad predstavlja sintezu dugogodišnjeg iskustva autora na poslovima računovodstva i revizije u privredi , Direkciji javnih prihoda, odnosno Poreskoj Upravi, Ministrastvu finansija i najzad Državnoj revi-zorskoj instituciji, kao kruni zaokruženog puta u oblasti javnih finansija, što potvrđuje kompetentnost autora za ovu oblast i na širem prostoru . Bez sumnje ovaj rad u obliku knjige - komentara je detaljno obuhvatio budžetski sistem Crne Gore pa shodno tome preporučujem ga kao nezao-bilaznu knjigu namijenjenu kandidatima za polaganje ispita, kao i za edu-kaciju zaposlenih u organima državne uprave i osavremenjavanju znanja kod izučavanja predmeta javnih finansija u Crnoj Gori.

U Podgorici,19. februara 2010. godine

RecenzentDoc dr Zoran Todorović, ovl.rev.

11


UVOD

Knjiga BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI – Komentar Zakona o budžetu namijenjena je edukaciji zaposlenih u organima državne uprave, kao i prakičnom upotpunjavanju i osavremenjavanju znanja kod izučavanja pred-meta javne finasije u Crnoj Gori. Struktura knjige usklađena je sa osnovnim ciljem sveobuhvatnog prezentiranja sistemskog okvira koji se odnosi na sistem i institucije javne potrošnje. Apostrofiraju se teorijski značajne komponente si-stemskih rješenja u javnoj potrošnji, kao i zakonske pretpostavke u okviru kojih funkcionišu institucije i sistem javne potrošnje.

Struktura knjige usklađena je sa osnovnim ciljem sveobuhvatnog prezenti-ranja sistemskog okvira koji se odnosi na planiranje i izvršavanje budžeta. Obu-hvaćene su osnovne sistemske kategorije, kao i zakonske pretpostavke u okviru kojih se proces planiranja i izvršavanja budžeta sistematizuje u opštoj formi. U opštim naznakama prezentiran je koncept funkcionisanja reformisanog siste-ma javnih finansija u Crnoj Gori sa osvrtom na prepoznatljiva međunarodna iskustva.

Komentarom Zakona o budžetu posebno je obrađen zakonski osnov, iz kojeg proizilaze obaveze planiranja i izvršavanja budžeta, sa iskustvenim metodo-loškim postupcima za izradu godišnjeg budžetskog plana, izvršenja budžeta i budžetskog računovodstva koje ima zadatak da u odgovarajućoj formi eviden-tira troškovni ciklus i obezbjedi informacije neophodne za sistem kvalitetnog izvještavanja. Posebno su obrađene osnovne sistemske kategorije, na kojima je utemeljen sistem funkcionisanja javnih finansija, a koje se odnose na javne pri-hode, javne izdatake i kontrolu budžeta. U dijelu koji se odnosi na javne prihode ukazuje se na strukturu i vrste javnih prihoda, sa uporednim pregledom klasifi-kacije prihoda u Crnoj Gori i klasifikacija koje koriste međunarodne finansijske institucije. U dijelu koji se odnosi na javne izdatke ukazano je na problematiku upravljanja javnim izdacima zemalja u tranzciji, kao i na ekonomsku funkciju javnih izdataka kojima se utiče ne samo na sistem javne potrošnje već i na eko-nomska kretanja u zemlji.

BUDŽETSKI SISTEM CRNE GOREDO 2001. GODINE

12

14

dr Milan Dabović

12 BUDŽETSKI2SISTEM2CRNE2GORE2DO22001.2GODINE

Sistem budžetske evidencije do 2001. godine zasnivao se na saveznim i republičkim propisima koji su opredjeljivali formu, sadržaj i način evi-dentiranja promjena odnosno iskazivanja podataka kroz knjigovodstvene izvještaje. Način budžetske evidencije uređivao je savezni Zakon o raču-novodstvu („Sl. list SRJ”, br. 18/93, 24/93 i 46/96), Pravilnici o kontnom okviru i sadržini računa u kontnom okviru („Sl. list SRJ”, br. 6/97, 7/97 i 9/97), dok je sadržaj budžetske evidencije definisao Zakon o javnim ras-hodima („Sl. list RCG”, br. 14/92). Saveznim aktom propisan je obavezan kontni okvir u kojem se iskazuju knjigovodstvene promjene, ustanovljena je obaveza da se poslovne knjige vode po sistemu dvojnog knjigovodstva, da imaju karakter javnih isprava i da omogućavaju kontrolu ispravnosti knjiženja. Republičkim propisima uređivan je način finansiranja javnih ras-hoda, obaveze koje se finansiraju, postupak donošenja i izvršenja budžeta, izmjene budžeta, kao i način izrade i donošenja završnog računa budžeta. Republičkim propisima su takođe regulisana izdvajanja za stalnu rezervu budžeta Republike, način finansiranja finansijskih programa, kao i eviden-cije na posebnim računima i podračunima. Zakonom o javnim rashodima u Republici Crnoj Gori utvrđena je obaveza da se iz budžeta Republike finansiraju: rad državnih organa, zakonom utvrđena prava, potrebe i inte-resi društva u oblasti obrazovanja, nauke, kulture, socijalne zaštite, socijal-ne sigurnosti, zaštite nezaposlenih, obaveze Republike iz međunarodnih sporazuma i ugovora, dopunska sredstva opštinama za izvršavanje njihovih obaveza utvrđenih ustavom i zakonom, zakonom utvrđene obaveze prema javnim preduzećima i ustanovama, političkim i drugim organizacijama i udruženjima građana, zakonom utvrđene potrebe bržeg razvoja manje ra-zvijenih opština i regiona, zakonom utvrđene potrebe obezbjeđenja robnih rezervi, zakonom uvrđene potrebe sprečavanja i otklanjanja posljedica od elementarnih nepogoda, protivpožarne zaštite i drugih vanrednih okolno-sti, zakonom utvrđene potrebe zaštite i unapređenja životne sredine, oba-veze po osnovu finansiranja funkcija zajedničke države i druge potrebe od interesa utvrđenih ustavom i zakonom. Istim zakonom previđeno je da se iz budžeta opštine finansiraju: rad organa opštine; zakonom utvrđena prava i potrebe i neposredni interesi građana u oblastima kulture, fizičke kulture, obrazovanja, zdravstvene i socijalne zaštite, društvene brige o djeci, jav-nog informisanja, zanatstva, turizma i ugostiteljstva, zaštite i unapređenja životne sredine; uređenje i obezbjeđenje obavljanja komunalnih djelatno-

15


sti; obezbjeđenje uređenja i korišćenja gradskog građevinskog zemljišta i poslovnog prostora; izgradnja i održavanje lokalnih puteva, ulica i drugih javnih objekata od opštinskog značaja, uređenje i obezbjeđenje gradskog saobraćaja; preduzimanje mjera i stvaranje uslova za otklanjanje posljedica od elementarnih nepogoda, kao i drugih vanrednih i nepredvidivih okolno-sti u opštini, kao i obavljanje i drugih poslova utvrđenih ustavom, zakonom i statutom opštine. Navedene obaveze realizovane su preko korisnika budžeta konstituisa-nih kao ministarstva, sekretarijati, zavodi, ustanove, društvene organizacije itd. Način konstituisanja obaveza i njihova realizacija bile su zasnovane na posebnom sistemu evidencije, koji je istovremeno pružao informacije o tome koliko je izmireno obaveza po utvrđenim namjenama i korisnicima budžeta, kao i informacije o utvrđenim i izvršenim obavezama po namje-nama u okviru svakog od korisnika budžeta. U tom cilju, knjigovodstve-nom evidencijom, u skladu sa kontnim planom, iskazivani su rashodi po namjenama i u skladu sa Zakonom o budžetu, po korisnicima budžeta ili razdjelima. U skladu sa Zakonom predlog budžeta utvrđivala je Vlada, odnosno nadležni organ opštine, dok je budžet donosila Skupština Republike, od-nosno skupština opštine. Isto tako predlog završnog računa budžeta utvr-đivala je Vlada a usvajala ga Skupština Republike odnosno skupština op-štine. Korisnici budžeta i namjena koje se preko njih finansiraju i za čiju su realizaciju odgovorni, utvrđivani su svake godine kroz zakon o budžetu, a u skladu sa ekonomskom politikom koju je utvrđivala Vlada Republike. U skladu sa Uredbom o kontnom planu („Sl. list SRJ”, br. 22/93), to-kom 1996. godine, javni rashodi koji se finansiraju iz budžeta evidentirani su preko klase 4 na grupi konta 48 – JAVNI RASHODI. Ova grupa konta obuhvatala je podgrupe:

480 – javni rashodi koji se finansiraju iz budžeta481 – javni rashodi koji se finansiraju iz fondova482 – ostali javni rashodi

U skladu sa propisanim kontnim planom rashodi su evidentirani preko klase 480 i analitički dezagregirani prema utvrđenim namjenama koje se finansiraju iz budžeta. U skladu sa Zakonom za 1996. godinu, u Republici Crnoj Gori finan-sirane su su sljedeće namjene, to jest budžetski rashodi:

16

dr Milan Dabović

Prema citiranoj Uredbi o kontnom planu javni prihodi su evidentirani u okviru klase 7 – RASHODI I PRIHODI, u okviru grupe 75 – javni pri-hodi, koja je raščlanjena na sljedeće podgrupe:

Prihodi budžeta Republike evidentirani su preko klase 750 uvažavajući da porezi i takse čine zakonom utvrđene izvore finansiranja Republike. Pri-tome je klasa 750 analitički razbijena, u skladu sa vrstama poreza iz kojih se finansira budžet, po sljedećem redoslijedu:

480/1 – zarade i druga lična primanja480/2 – materijalni troškovi480/3 – investicije i investiciono održavanje480/4 – posebne namjene480/5 – intervencije u privredi480/6 – dotacije opštinama480/7 – obrazovanje (studentski i učenički standard, ogrev, udžbenici itd)480/8 – nauka480/9 – kultura480/10 – sport480/11 – socijalna i dječija zaštita480/13 – zdravstvo480/14 – RTV Crne Gore i list Pobjeda 480/15 – društvene organizacije480/16 – troškovi platnog prometa480/17 – kamate480/18 – stalna rezerva budžeta Republike480/19 – tekuća budžetska rezerva

750 – prihodi od poreza, taksa i carina751 – prihodi od doprinosa752 – lokalni javni prihodi753 – prihodi od prenijetih sredstava na korišćenje759 – ostali javni prihodi

17


750/1 – porez na promet proizvoda i usluga750/2 – porez na zarade – plate750/3 – porez na prihod od samostalne djelatnosti750/4 – porez na dobit preduzeća750/5 – porez na prihod od poljoprivrede i šumarstva750/6 – porez na imovinu750/7 – administrativne takse750/8 – sudske takse750/9 – registracione takse750/10 – boravišne takse750/11 – koncesije750/12 – ostali prihodi

Na osnovu Pravilnika o kontnom okviru i sadržini računa u kontnom okvi-ru za druga pravna lica („Sl. list SRJ“, br. 9/97) klasa 9 – transfer javnih prihoda i javnih rashoda budžeta rasčlanjena je na sljedeće grupe računa:

90 - JAVNI PRIHODI900 – prihodi iz ranijih godina901 – prihodi iz tekuće godine909 – ostali javni prihodi91 – JAVNI RASHODI 910 – rashodi iz ranijih godina911 – rashodi tekuće godine919 – ostali javni rashodi 92 – ZAKLJUČAK RAČUNA USPJEHA920 – račun javnih prihoda i javnih rashoda921 – prenos ukupnog rezultata93 – RAČUN VIŠKA PIHODA930 – račun viška prihoda931 – prenos viška prihoda

Član 3 citiranog Pravilnika omogućavao je da organ koji obavlja poslo-ve izvršavanja budžeta (saveznog, republika, pokrajina, opština i gradova) može voditi knjigovodstvo o budžetu, odnosno ostvarivanju javnih prihoda i javnih rashoda u skladu sa Pravilnikom. Istovremeno u članu 65 Pravil-nika utvrđena je obaveza da druga pravna lica usklade vođenje poslovnih

knjiga najdocnije do 30. juna 1997. godine. Iz citiranog Pravilnika proizi-lazi da se klasa 480 može zamijeniti klasom 911, dok se klasa 750 može zamijeniti klasom 901. Pri tome stalna rezerva budžeta Republike, u koju se raspoređuje višak prihoda nad rashodima, može se knjižiti na kontu 312 – zakonske rezerve. Knjigovodstveni aspekt evidencije prihoda i rashoda budžeta, kao što je već naglašeno, prilagođen je potrebama tačnog i dvojnog informisanja po namjenama i razdjelima, odnosno korisnicima budžeta Republike. Ovakav način knjigovodstvenog evidentiranja zahtijevao je racionalizaciju uvaža-vajući da se stalna rezerva budžeta Republike ponašala kao poseban razdio i da su u okviru budžeta evidentirani samo prihodi i rashodi u toku jedne budžetske godine, odnosno da je Zakonom o javnim rashodima propisano da završni račun mora iskazati ukupan iznos predviđenih i ostvarenih pri-hoda, ukupan iznos predviđenih i ostvarenih rashoda, uključujući i iznos sredstava izdvojen iz budžeta u stalnu rezervu budžeta i raspored ostva-renog viška prihoda, odnosno pokrića deficita. Na ovaj način izdvajanje u stalnu rezervu budžeta Republike, ukoliko se izdvaja tokom godine u skla-du sa zakonski utvrđenom obavezom, predstavlja rashod budžeta Repu-blike, dok prenos u stalnu rezervu po osnovu viška prihoda nad rashodima predstavlja uvećanje sredstava na ovoj poziciji kroz knjiženje na potražnoj strani žiro računa i storniranjem viška prihoda. Pri tome evidenciju sred-stava na računu stalne rezerve budžeta Republike obično evidentira organ nadležan za knjigovodstvo budžeta. Republičkim zakonom o javnim rashodima propisana je obaveza da se kroz završni račun prikažu prihodi i rashodi budžeta, pri čemu rashodi mo-raju biti iskazani po namjenama i razdjelima. Analogno tako utvrđenim zakonskim obavezama, organizovan je odgovarajući oblik knjigovodstvene evidencije, kojim se kroz automatsku obradu podataka obezbjeđuju tačni analitički pregledi prihoda po vrstama poreza i rashoda po namjenama i razdjelima – korisnicima budžeta Republike. Dvojna analitika sistemati-zovana po vrsti namjene – kroz kontni plan i broj razdjela sa numerisanom pozicijom, omogućila je da se kroz nalog za prenos (koji obavezno sadrži prethodno definisane elemente) obezbjede relevantni podaci za precizno evidentiranje knjigovodstvenih promjena. Time je obezbjeđeno da se odliv sredstava sa računa budžeta evidentira kao istovremena knjigovodstvena promjena po namjeni i u okviru razdjela – korisnika budžeta Republike. Dezagregiranje rashodnih pozicija budžeta, kao i broj razdjela nikada ni-jesu bili kruto definisane forme kao opštevažeće pravilo za duži vremenski period. Naime, čvrsto definisanje pozicija utvrđivano je samo za jednu go-

19


dinu, dok je u dužem vremenskom periodu broj razdjela i namjena koje se evidentiraju mogao biti veći ili manji, zavisno od toga šta se želi finansirati tokom jedne budžetske godine. Potrošačke jedinice – budžetski korisnici imali su finansijsku autono-miju sa velikim brojem komercijalnih računa preko kojih su realizovale svoj budžetski plan. Upravljanje gotovinom je bilo decentralizovano sa de-legiranom fiskalnom odgovornošću na korisnike i reativno malim uticajem Ministarstva finansija na upravljanje gotovinom i obavezama države. Kon-trola trošenja sredstava je bila sporadična, u nadležnosti budžetske inspek-cije koja nije imala kapacitet da omogući efikasnu aktivnost u ovoj oblasti. Budžetska evidencija bila je prilagođena internim potrebama izvještavanja u Republici Crnoj Gori, sa mješovitim sadržajem ekonomskih, funkcional-nih linija, kao i linija opšte namjene koje su korišćene uz veliki stepen dis-krecionih prava. Bazični koncept evidencije funkcionisao je na gotovinskoj osnovi, dok je obračunski sistem formalno obrađivan u posebnoj službi, čiji su izvještaji bili namijenjeni centralnoj monetarnoj instituciji.

REFORMA I BUDŽETSKI SISTEMU CRNOJ GORI OD 2001. GODINE

22

22

dr Milan Dabović

22 REfORMa2I2BUDŽETSKI2SISTEM2U2CRNOj2GORI22OD22001.2GODINE

Reforma sistema javnih finansija u Crnoj Gori tokom 2001. godine u vezi je sa donošenjem Zakona o budžetu(1) kojim su novčane transakcije u javnom sektoru integrisane kako u procesu planiranja tako i procesu izvr-šenja. Fiskalna integracija institucionalizovana je u Ministarstvu finansija i značajno je tehnički osnažena uloga Ministarstva u procesu planiranja i budžetskog izvršenja. Kao bazični kocept evidencije ustanovljen je goto-vinski sistem, objedinjeno je upravljanje gotovinom i sistem budžetskog izvršenja, sa centralizacijom evidencije obaveza i upravljanja javnim du-gom. Takođe je stvorena platforma za razvoj programskog budžetiranja, a u kasnijoj fazi reforme odvojen je tekući od kapitalnog budžeta. Urađene su jedinstvene klasifikacije računa za javni sektor, standardizovana obaveza izvještavanja i izvršena konsolidacija podataka o javnoj potrošnji na nivou države. Sistem planiranja je integrisao ukupnu javnu potrošnju, jasno defi-nisao procedure planiranja i postavio jasne fiskalne ciljeve koji su zahtijeva-li smanjenje budžetskog deficita i učešća javne potrošnje u bruto domaćem proizvodu. Zakon o budžetu(2) iz 2001. godine u Crnoj Gori obezbjedio je integraciju finansijskih operacija u fiskalnom sektoru i upravljanje siste-mom javnih finansija. Zakon iz 2001. godine je mijenjan i dopunjavan i u primjeni su zakonska rješenja iz 2008. godine. Zakon o budžetu sastoji se iz devet poglavlja i to:

1 Zakon o budžetu („Sl. list RCG“, br. 40/01, 44/01)2 („Sl. list RCG”, br. 40/01, 44/01)

1. OPŠTE ODREDBE2. DONOŠENJE BUDŽETA, EVIDENCIJE I UPRAVLJANJE BUDŽETOM3. PRIPREMANJE I PLANIRANJE BUDŽETA4. IZVRŠENJE BUDŽETA5. POZAJMICE I GARANCIJE6. UNUTRAŠNJA KONTROLA, RAČUNOVODSTVO BUDŽETA I REVIZIJA7. DRŽAVNI TREZOR8. POSLOVI BUDŽETA9. UNUTRAŠNJA REVIZIJA10. PRELAZNE I ZAVRŠNE ODREDBE

23


Članom 1 navedene su osnovne institucija sistema koje čine okosnicu funkcionisanja javnih finansija, bilo da je u pitanju model njihovog orga-nizovanja kao entiteta ili grupe aktivnosti podređene zajedničkom cilju. Ovim članom navode se aktivnosti i entiteti koji podržavaju skup zajed-ničkih aktivnosti podređenih interesu efikasnog organizovanja i funkcio-nisanja sistema javnih finansija u Crnoj Gori. To znači integraciju ciklusa planiranja, izvršenja, računovodstvene evidencije, davanja i uzimanja za-jmova i garancija, funkcionisanja i nadležnosti dva važna sektora – budžeta i trezora, unutrašnje kontrole i revizije, za budžet države i budžete lokalne samouprave.

2.12 Opšte2odredbe

OPŠTE ODREDBE sadrže tri člana koji upućuju na oblast koja se re-guliše Zakonom, definicije osnovnih pojmova i donošenje podzakonskih akata kojima se obezbjeđuje sprovođenje Zakona.

Član 1 Ovim zakonom reguliše se donošenje budžeta, evidencija i uprav-ljanje budžetom, pripremanje i planiranje budžeta, izvršenje budžeta Republike Crne Gore (u daljem tekstu: država), budžeta opštine, za-jmovi i garancije, unutrašnja kontrola, računovodstvo budžeta, državni trezor, poslovi budžeta i unutrašnja revizija.

Član 2 Na osnovu ovlašćenja iz ovog zakona, Ministarstvo finansija dono-si naredbe, uputstva, programe i daje naloge i smjernice za sprovođenje ovog zakona.

Članom 2 Ministarstvo finansija ovlašćeno je da priprema i donosi pod-zakonska akta kojim se obezbjeđuje primjena i sprovođenje opštih normi utvrđenih Zakonom. Na ovaj način stvaraju se uslovi za jedinstvenu pri-premu i izvršavanje budžeta u skladu sa opšteprihvaćenim standardima u okviru potrošačke jedinice čija je to osnovna djelatnost. Tehnička integra-

24

dr Milan Dabović

cija sistema, u funkcionalnoj vezi sa Ministarstvom finansija, u skladu je sa podjelom nadležnosti u djelu funkcionisanja izvršne vlasti. To znači da ovo Ministarstvo po svojoj strukturi i raspoloživim resursima mora odgovoriti zadatku uspostavljanja tehničkih rješenja koja su konzistentna, primjenlji-va, opštevažeća i koja odgovaraju standardima utemeljenim na najboljim međunarodnim iskustvima.

Član 3 Termini upotrijebljeni u ovom zakonu imaju sljedeće značenje:

Budžet je finansijski plan baziran na godišnjim procjenama primi-taka i izdataka. Budžet države je procjena godišnjih primitaka i izdataka, koje do-nosi Skupština Republike Crne Gore (u daljem tekstu: Skupština). Tekući budžet je plan namijenjen finansiranju ili usavršavanju re-dovne djelatnosti, kao i izdataka koji se ponavljaju i vezuju za jednu fiskalnu godinu. Kapitalni budžet je plan koji se odnosi na period duži od godinu dana, kojim se povećava vrijednost nefinansijske imovine, a obuhvata sticanje infrastrukture opšteg značaja, lokalne infrastrukture, građe-vinskih objekata, zemljišta i opreme. Programski budžet je dio godišnjeg zakona o budžetu koji sadrži zadatke i aktivnosti pojedinih potrošačkih jedinica koje se sprovode u cilju efikasnog upravljanja sredstvima po predloženim programima i potprogramima, a koji doprinose ostvarenju strateških ciljeva u skladu sa ekonomskom politikom države. Budžet opštine je procjena godišnjih primitaka i izdataka, koje do-nosi skupština opštine. Državni fondovi su: Republički fond penzijskog i invalidskog osi-guranja, Republički fond za zdravstveno osiguranje, Zavod za zapo-šljavanje Republike Crne Gore, Fond za razvoj Republike Crne Gore, Fond za obeštećenje i drugi fondovi osnovani u skladu sa zakonom. Potrošačke jedinice su državni organi, ministarstva, organi uprave, državni fondovi, organi lokalne samouprave i organi lokalne uprave. Plaćanja su sve novčane transakcije uslijed kojih dolazi do smanje-nja salda na bankarskom računu. Ugovorena obaveza je preuzeta obaveza kojom se rezervišu sred-stva za isplatu isporučenih dobara i usluga.

25


Bankarski račun je račun za primanje, plaćanje i prenos državnog novca. Državni novac je novac koji je pod kontrolom i kojim raspolaže država, ili opština. Budžetski izvršilac je lice koje je odgovorno za izvršenje budžeta, odnosno lice koje on ovlasti. Konsolidovani računi trezora su svi računi na kojima se evidentira državni novac, a koji su u funkciji budžeta države ili opštine. Transfer je plaćanje ili prenos prava svojine, bez činjenja odgovara-juće protivusluge. Glavna knjiga trezora je osnovna knjiga dvojnog knjigovodstva, koja služi za knjiženje promjena stanja na kontima. Opšti prihodi su prihodi kojima se finansira javna potrošnja i koji-ma zakonom nije unaprijed utvrđena namjena. Namjenski prihodi su prihodi kojima se finansira javna potrošnja i kojima je zakonom unaprijed utvrđena namjena. Sopstveni prihodi su prihodi koje potrošačka jedinica ostvari ko-mercijalnim vršenjem djelatnosti ili pružanjem usluga. Budžetska klasifikacija je sistem jedinstvene klasifikacije na osnovu koje se priprema i izvršava budžet, koji obuhvata: organizacionu, eko-nomsku, funkcionalnu, programsku i projektnu klasifikaciju. Organizaciona klasifikacija je struktura kodova koji se koriste za klasifikaciju potrošačkih jedinica i njima podređenih jedinica u hije-rarhijskoj organizacionoj strukturi države. Ekonomska klasifikacija je struktura kodova koji se koriste za kla-sifikaciju prihoda, rashoda, imovine, obaveza i akcijskog kapitala u skladu sa prihvaćenom međunarodnom klasifikacijom državne finan-sijske statistike. Funkcionalna klasifikacija je klasifikacija funkcija države i opština u skladu sa prihvaćenom međunarodnom klasifikacijom. Programska klasifikacija je struktura kodova koji se koriste za kla-sifikaciju programa i potprograma. Projektna klasifikacija je struktura kodova koji se koriste za klasifi-kaciju kapitalnih projekata. Zaduživanje je preuzimanje finansijskih obaveza po osnovu kredit-nih ugovora, emisija dužničkih hartija od vrijednosti i izdatih garanci-ja. Državna garancija je garancija koju izdaje Skupština ili Vlada Crne

Gore (u daljem tekstu: Vlada) u svrhu obezbjeđenja otplate obaveza po osnovu kreditnih ugovora ili dužničkih hartija od vrijednosti, po osnovu kreditnih ugovora ili dužničkih hartija od vrijednosti. Državni dug je ukupan dug države i jedinica lokalne samouprave. Javni sektor su državni organi, jedinica lokalne samouprave, ne-zavisna regulatorna tijela, pravna lica, ortačka i komanditna društva u kojima država ili opštine imaju većinski vlasnički udio. Transferni zajam je oblik zajma koji je Vlada primila od drugog zajmodavca radi davanja krajnjim korisnicima zajma. Svop je finansijski ugovor o davanju pozajmice radi zaštite od rizi-ka pod promjenljivim uslovima u pogledu kamate i valute. Derivat je finansijska hartija od vrijednosti čija vrijednost dijelom proističe iz vrijednosti i karakteristika druge hartije od vrijednosti, re-ferente aktive.

Članom 3 date su formulacije i termini kojima je naznačen značaj i ulo-ga fiskalnog sktora u ekonomiji države, uvažavajući da budžetska politika po svom karakteru predstavlja snažan instrument uticaja izvršne vlasti na realizaciju ciljeva utvrđenih ekonomskom politikom ili sličnim dokumen-tima. U opštem smislu, budžet kao zakonski akt, definiše okvire javne po-trošnje, opredjeljuje visinu prihoda, a na temelju prihodne strane utvrđuje rashodnu stranu budžeta po namjenama, koja zavisi od programskih sadr-žaja korisnika budžeta i ekonomske politike koju utvrđuje država. Budžet predstavlja plan finansiranja državnih aktivnosti i plan po kojem država troši sredstva prikupljena od poreskih obveznika. U širem smislu budžet predstavlja plan finansijskih operacija konzistentnih sa procjenama priho-da i rashoda za određeni period, obično jednu fiskalnu godinu. Takođe, budžet predstavlja zakon, kojim je utvrđeno koliko javnih rashoda može biti finansirano iz poreskih i neporeskih prihoda i neto pozajmica. Defini-cija budžeta u Zakonu o budžetu Crne Gore predstavlja širi koncept koji za-htijeva planiranje svih budžetskih operacija koje će obezbjediti realizaciju budžetske potrošnje u određenom periodu. Širi koncept definicije budžeta u Crnoj Gori zahtijeva detaljan plan po svim finansijskim transakcijama, kao i prezentaciju detaljnih podataka o novčanim tokovima i načinu finan-siranja deficita i upotrebe budžetskog suficita.

27


2.22 Donošenje2budžeta,2evidencija2i2upravljanje2budžetom

POGLAVLJE II – DONOŠENJE BUDŽETA, EVIDENCIJE I UPRAV-LJANJE BUDŽETOM sadrži petnaest članova kojima je naznačen osnov-ni institucionalni sadržaj donošenja, evidencije i upravljanja budžetom. Ovim poglavljem razrađeni su postulati budžetskog sistema u odnosu na rješenja koja imaju sljedeće karakteristike: jednogodišnji karakter budžeta; identitet fiskalne sa kalendarskom godinom; struktura koja sadrži tekući i kapitalni budžet; ekonomska klasifikacija budžeta; konsolidacija finan-sijskih transakcija putem konsolidovanog računa trezora; ulog Centralne banke i način pokrića deficita i upotrebu suficita.

Član 4 precizira vremensko trajanje godišnjeg zakona o budžetu. Jedno-godišnji karakter budžeta u Crnoj Gori proizilazi iz same definicije budžeta: „Budžet je finansijski program zasnovan na godišnjim procjenama primi-taka i izdataka.” „Budžet opštine je procjena godišnjih primitaka i izdataka, koje donosi skupština opštine.” Takođe, jednogodišnji karaker budžeta po-tvrđuje i član 4 Zakona o budžetu koji glasi: „Budžet se donosi za fiskalnu godinu i važi u godini za koju je donesen.” Jednogodišnji karakter budžeta znači da se: obaveze mogu zasnivati na planiranim sredstvima u istoj godini i da se plaćanja zasnovana na tim obavezama ne mogu prenositi u narednu godinu. Član 4 Zakona o budžetu reguliše pitanje fiskalne godine: „Fiskal-na godina je kalendarska godina”, što znači da budžet važi u periodu 01.01. do 31.12. xxxx godine.

Član 5 odnosi se na nadležnost u donošenju budžeta Vlade i lokalne sa-

Član 4 Budžet se donosi za fiskalnu godinu i važi u godini za koju je done-šen.Fiskalna godina je kalendarska godina.

Član 5 Zakon o budžetu države za fiskalnu godinu (u daljem tekstu: zakon o budžetu države) donosi Skupština. Odluku o budžetu opštine za fiskalnu godinu (u daljem tekstu: od-luka o budžetu opštine) donosi skupština opštine.

28

dr Milan Dabović

mouprave. Budžet Vlade donosi Skupština, kojim su obuhvaćeni i budžeti državnih fondova, dok budžet opštine donosi skupština opštine.

Član 6 upućuje na osnovnu strukturu budžeta, tekući i kapitalni dio koji se, shodno Zakonu, definišu na sljedeći način: tekući budžet je program namijenjen finansiranju ili usavršavanju redovne djelatnosti, kao i izdataka koji se ponavljaju i odnose na jednu fiskalnu godinu. Kapitalni budžet je program koji se odnosi na period duži od godinu dana kojim se poveća-va vrijednost nefinansijske imovine, a obuhvata sticanje infrastrukture od opšteg značaja, lokalne infrastrukture, građevinskih objekata, zemljišta i opreme. Takođe je članom 6 u obavezujućoj formi istaknut sadržaj budžeta: „Budžet sadrži tekući i kapitalni budžet kojim se iskazuju izdaci i primici po izvorima iz kojih potiču.” To znači da se posebno iskazuju izvori finan-siranja tekućeg a posebno kapitalnog budžeta, kao i obaveza uravnoteženja izdataka sa izvorima finansiranja. Shodno zakonskoj definiciji, smjernica-ma se predlažu bliži kriterijumi, kojima se precizira šta predstavlja kapi-talni projekat. U tom smislu, kapitalni projekat obuhvata novu izgradnju, unapređenje postojećih objekata, kupovinu opreme i nabavku zemljišta čiji je vijek trajanja duži od pet godina, ukoliko izdaci nijesu namijenjeni za na-bavku softvera i vojne opreme, i zadovoljava jedan od sljedećih kriterijuma:

� Ako se višegodišnjim finansiranjem jednog ili više objekata stvara dodatni prostor veličine 200 m2 ili više.

� Ako izgradnja objekta, nabavka opreme ili kupovina zemljišta prelaze iznos od 1.000.000 €.

� Ako renoviranje, održavanje ili rekonstrukcija, neophodni za spro-vođenje kompletnih promjena na postojećem objektu ili građevini iznose više od 800.000 €.

Takođe, sastavni dio kapitalnog budžeta predstavljaće i manji projek-ti čija je vrijednost veća od 25.000 €, ukoliko predstavljaju funkcionalnu cjelinu, ukoliko se realizuju preko Direkcije za javne radove i Direkcije za državne puteve i ukoliko njihova zajednička realizacija zadovoljava jedan od kriterijuma koji kvalifikuju kapitalni budžet. Kapitalni budžet mogu-

Član 6 Budžet sadrži tekući i kapitalni budžet kojim se iskazuju izdaci i primici po izvorima iz kojih potiču. Izdaci moraju biti uravnoteženi sa primicima.

29


će je implementirati kroz dva sistema: centralizovani i decentralizovani. Centralizovani sistem razvoja kapitalnog budžeta znači realizaciju kapital-nih projekata kroz jednu ili dvije potrošačke jedinice koje se funkcional-no osposobljavaju za njegovu realizaciju. Decentralizovani sistem razvoja kapitalnog budžeta znači mogućnost implementacije kapitalnih projeka-ta u svim potrošačkim jedinicama. Uvažavajući potrebu efikasne alokacije budžetskih resursa, jedinstvenog projektnog planiranja, bolje koordinacije, minimizacije tekućih troškova, kao i efikasne realizacije i kontrolu projek-tnih zadataka za Crnu Goru, predložen je model implementacije kapital-nog budžeta, kroz centralizovani sistem. Opredjeljenje za centralizovani sistem razvoja kapitalnog budžeta znači njegovo iskazivanje kroz dvije po-trošačke jedinice: Direkcija za javne radove i Direkcija za državne puteve. Kapitalni budžet planiraće se na period od četiri godine sa identifikacijom projekata koji su u fazi realizacije i čija će se realizacija nastaviti u planira-nom fiskalnom periodu.

Uslovi i postupak uravnoteženja budžeta propisani su članom 7 Zakona o budžetu. Uravnoteženje budžeta vrši se se tokom godine ukoliko se usvoji zakon ili drugi propis koji ima za posljedicu smanjenje planiranih primita-ka ili povećanje izdataka. Zakonske promjene skoro u najvećem broju slu-čajeva imaju za posljedicu pozitivne ili negativne fiskalne efekte koji mora-ju biti praćeni ponovnim uravnoteženjem budžetskog plana. Naime, mora se imati jasna predstava o tome kako će se odgovarajuće aktivnosti ili prava finansirati ukoliko imaju za posljedicu povećanje izdataka i na drugoj strani kako će se finasirati deficit ili smanjivati izdaci ukoliko promjene imaju za posljedicu smanjenje primitaka. Postupak uravnoteženja godišnjeg budžeta vrši se na način i po postupku predviđenom za njegovo donošenje, s ob-

Član 7 Ukoliko se tokom fiskalne godine usvoji zakon ili drugi propis, koji ima za posljedicu smanjenje planiranih primitaka ili povećanje plani-ranih izdataka, u isto vrijeme priprema se predlog za uravnoteženje budžeta. Ako u toku fiskalne godine dođe do povećanja ili smanjenja planira-nih primitaka ili izdataka može se pripremiti predlog za uravnoteženje budžeta. Uravnoteženje budžeta vrši se putem izmjena i dopuna budžeta, na način i po postupku propisanom za njegovo donošenje.

30

dr Milan Dabović

zirom da uravnoteženje mora planirati Ministarstvo finansija, a da ga kao predlog Vlada dostavlja Skupštini na usvajanje.

Mogućnost direktnog uravnoteženja budžeta od strane Vlade Republike Crne Gore predviđena je članom 8 i to samo u slučaju da vanredne okolno-sti uslove iznenadno povećanje izdataka ili smanjenje primitaka. Iznenadne okolnosti se odnose na elementarne nepogode većih razmjera, ratne i druge krizne situacije, kada je neophodno obezbjediti hitne budžetske interven-cije i kada procedura usvajanja izmjena i dopuna budžetskog plana može pogoršati postojeću situaciju.

Član 8 Ukoliko tokom fiskalne godine, usljed vanrednih okolnosti i po-treba, dođe do povećanja planiranih izdataka ili smanjenja planiranih primitaka, Vlada vrši uravnoteženje budžeta.

Član 9Primici obuhvataju:

1. tekuće prihode (porezi, doprinosi, takse, naknade, koncesije i ostali prihodi);

2. primitke od prodaje imovine;3. primitke od otplate kredita;4. donacije i transfere;5. pozajmice i kredite (domaće i inostrane);6. druge prihode, u skladu sa zakonom.

Član 10Izdaci obuhvataju:

1. tekuće izdatke za: bruto zarade i doprinose na teret poslodavca, ostala lična primanja, rashode za materijal i usluge, tekuće odr-žavanje, kamate, rente, subvencije i ostale izdatke;

2. transfere za socijalnu zaštitu;3. transfere pojedincima, nevladinom i javnom sektoru;4. kapitalne izdatke za nabavku i investiciono održavanje finansij-

ske i nefinansijske imovine;5. date pozajmice i kredite;6. otplatu dugova, garancija i obaveza iz prethodnih godina;7. ostale isplate u skladu sa zakonom.

31


Osnovna struktura budžeta posmatrana po izvorima finansiranja (pri-micima) i linijama trošenja (izdacima) predviđena je u članu 9 i 10 Zakona. Izvori finansiranja (primici) u osnovnoj podjeli obuhvataju:

a) Tekuće prihode koji se obezbjeđuju putem redovnih aktivnosti držav-nih organa i prikupljaju kroz naplatu: poreza, doprinosa, taksi, na-knada i ostalih prihoda.

b) Prilive ostvarene prodajom imovine. Ova vrsta priliva mjenja struktu-ru aktive, tako što se dio nefinansijske i finansijske imovine posred-stvom tržišta pretvara u gotovinu i koristi za finansiranje tekućih i kapitalnih izdataka.

c) Primitke od otplate kredita koji predstavljaju naplatu državnih pla-smana realizovanih u vidu pozajmica ili na drugi način.

d) Donacije i transfere koji se obično odnose na inostranu pomoć, dok transferi predstavljaju iznose kojima se vrši interna preraspodjela sredstava kod učesnika u javnoj potrošnji.

e) Pozajmice i kredite koji se mogu obezbjediti u zemlji i inostranstvu, bilo direktnim pozajmljivanjem, bilo putem emisije hartija od vrijed-nosti.

f ) Druge prihode koji su namijenjeni finasiranju izdataka budžeta i koji nemaju fiskalni karakter, kao što su prihodi od kapitala, rente i dr.

Trošenje budžetskih sredstava u osnovnoj agregatnoj podijeli predviđe-no je kroz sljedeće linije izdataka:

a) Tekuće izdatke koji se odnose na: bruto zarade i doprinose koje plaća poslodavac, ostala lična primanja, rashode za materijal i usluge, teku-će održavanje, kamate, rentu, subvencije i ostale izdatke.

b) Transfere za socijalnu zaštitu koji se odnose na izdatke koji imaju za cilj spriječavanje i otklanjanje socijalne ugroženosti pojedinaca, po-rodica ili određenih kategorija stanovništva. Odnose se na socijalne programe, socijalnu zaštitu zaposlenih, penzijska prava i zdravstvenu zaštitu.

c) Transfere pojedincima nevladinom i javnom sektoru koji se odnose na transakcije između učesnika u javnoj potrošnji, nosilaca javne potroš-nje, nevladinog sektora i pojedinaca, pod uslovom da nemaju komer-cijalni karakter.

d) Kapitalne izdatke kojima se obezbjeđuje izgradanja novih kapaciteta, proširenje kapaciteta ili tehnička racionalizacija.

e) Pozajmice i krediti u vezi sa izdacima kojima Vlada drugoj strani ustupa novčanu vrijednost na određeno vrijeme uz obavezu te strane

32

dr Milan Dabović

da vrati primljenu vrjednost sa određenom naknadom – kamatom.f ) Otplata dugova koja se odnosi na isplate po osnovu glavnice kreditnih

obaveza ili emitovanih hartija od vrijednosti.g) Ostale isplate koje se najvećim dijelom odnose na korišćenje rezervi.

Član 11 predstavlja radikalnu novinu u sistemu funkcionisanja javnih finansija. Ovim članom je naznačena obaveza uspostavljanja konsolidova-nog računa trezora(3) koji mora objediniti finansijske transakcije za promet državnog novca. Ustanovljena je obaveza Ministarstva finansija da objedini sve fiskalne transakcije, čiji ukupan promet mora biti objedinjen na dugov-noj i potražnoj strani konsolidovanog računa trezora. Ovako instituciona-lizovan koncept konsolidovanog računa trezora, podrazumijeva uspostav-ljanje centralne evidencije koja je, shodno Zakonu, objedinjena u glavnoj knjizi trezora. U glavnoj knjizi moraju biti objedinjene sve transakcije koje se odnose na ugovorene obaveze, izdatke, izvršene uplate i isplate. Trećim stavom osnažena je uloga planiranja; on obavezuje na poštovanje pravila da sva plaćanja za izdatke budžeta moraju biti odobrena Zakonom o budžetu države. (4) Precizno koncipiran sistemski okvir u ovom članu obezbjedio je da se:

� Uspostavljanjem konsolidovanog računa trezora obezbjedi evidencija svih fiskalnih transakcija, jedinstvena kontrola gotovinskih tokova, evidencija i uvid u stanje državnih depozita. Svaki promet državnog novca koji nije iskazan na konsolidovanom računu trezora, krije po-tencijalnu opasnost diskrecionog korišćenja javnih sredstava i nepo-štovanje normi koje regulišu rad i funkcionisanje fiskalnog sektora.

3 Konsolidovani račun trezora su svi računi na kojima se evidentira državni novac, a koji su u funkciji budžeta države ili opštine.

4 Odnosi se na godišnji Zakon o budžetu države.

Član 11 Konsolidovani račun trezora ustanovljava se i vodi u Ministarstvu finansija. Primici budžeta države, ugovorene obaveze, izdaci, izvršene uplate i isplate moraju biti evidentirane u glavnoj knjizi trezora. Nijedan izdatak sa konsolidovanog računa trezora ne smije se isplatiti ako nije odobren Zakonom o budžetu države. Kada je na konsolidovani račun trezora povraćen novac, prethodno evidentiran kao izdatak, takva transakcija će se poništiti.

33


� Uspostavi fiskalna disciplina zasnovana na godišnjem budžetskom planu, koji sadrži sve elemente i procjene neophodne za sprovođenje Vladine ekonomske i socijalne strategije oslonjene na pojedinačne finansijske planove potrošačkih jedinica koncipiranih po jedinstvenoj ekonomskoj i funkcionalnoj klasifikaciji, odnosno programima i pot-programima ili aktivnostima, koji obezbjeđuju veću transparentnost i odgovornost potrošačkih jedinica kad je u pitanju korišćenje držav-nih resursa. Značaj budžetskog plana posebno se potencira stavom da se „nijedan izdatak sa konsolidovanog računa trezora ne smije isplati-ti ako nije odobren Zakonom o budžetu države“.

� U cilju izbjegavanja duple evidencije isključuje se mogućnost da po-vraćeni novac, koji je već isplaćen kao izdatak, u glavnoj knjizi trezora bude evidentiran kao novi prihod. Ovakvo ograničenje je neophod-no u sistemu gotovinske evidencije, s obzirom da pogrešno izvršena isplata može biti zadržana u evidenciji, a povraćeni novac ponovo evidentiran kao priliv i nakon toga isplaćen po drugom osnovu, što bi značilo dvostruko evidentiranje priliva i izdataka budžeta.

Član 12 stvara uslove da Ministarstvo finansija kroz sistem trezora vrši nadzor i upravlja svim operacijama u vezi sa prometom državnog novca. To znači da sva javnopravna lica koja na bilo koji način koriste državni novac mogu to činiti preko bankarskih računa otvorenih uz saglasnost Ministar-stva finansija i da se takva novčana sredstva mogu koristiti po procedurama koje utvrđuje Ministarstvo. U cilju jasne identifikacije računa preko kojih se odvija promet državnog novca uslovljena je obavezujuća oznaka „dr-žavni”. Posljednjim stavom člana 12 zabranjuje se zloupotreba državnog novca ili nepravilno raspolaganje državnim novcem. Ovim je potencirana obaveza poštovanja opštih pravila kojima se reguliše sistem javnih finansija

Član 12 Ministarstvo finansija izdaje nalog za otvaranje bankarskih računa. Odgovorno lice može raspolagati državnim novcem samo na osno-vu ovlašćenja koja izdaje Ministarstvo finansija. Bankarski računi iz stava 1 ovog člana u nazivu moraju imati ozna-ku „državni”. Odgovorno lice ne smije zloupotrijebiti državni novac ili nepra-vilno njime raspolagati ili ga upotrijebiti suprotno odredbama ovog zakona.

34

dr Milan Dabović

i zabrana diskrecionog korišćenja državnog novca preko računa koji nijesu evidentirani kao dio konsolidovanog računa trezora. Takođe, potrošačka jedinica ili entitet koji koristi državni novac prometovan putem komerci-jalnog računa otvorenog uz saglasnost Ministarstva finansija, amnestirano je od odgovornosti ukoliko Ministarstvo finansija transakcije preko takvih računa nije evidentiralo u glavnoj knjizi trezora. U ovom slučaju je diskre-ciono pravo korišćenja državnog novca na indirektan način odobreno od strane Ministarstva finansija i javnost je uskraćena za objektivnu prezen-taciju iskaza o konsolidovanoj javnoj potrošnji. Postavlja se pitanje, kada je narušen legalitet korišćenja državnog novca? S tim u vezi moguće je identifikovati nekoliko slučajeva:

� Promet državnog novca obavlja se preko komercijalnih računa koji su otvoreni od strane potrošačke jedinice ili drugog pravnog entiteta bez saglasnosti Ministarstva finansija. Ovo je apsolutno nedozvoljen oblik prometa i može se smatrati zloupotrebom državnog novca.

� Promet državnog novca obavlja se preko komercijalnih računa koji su otvoreni od strane potrošačke jedinice uz saglasnost Ministarstva finansija i državni novac se koristi po diskrecionim pravilima potro-šačke jedinice, a promet nije evidentiran u glavnoj knjizi trezora. U ovom slučaju pravno lice, koje koristi državni novac po sopstvenom nahođenju, ukoliko nije učinjeno djelo zloupotrebe od strane fizičkih lica, ne postupa u skladu sa zakonom, ali odgovornost za transakcije preuzima Ministarstvo finansija i one predstavljaju lakši oblik povre-de opštih principa.

� Promet državnog novca obavlja se preko komercijalnih računa koji su otvoreni od strane potrošačke jedinice uz saglasnost Ministarstva finansija i državni novac se koristi u skladu sa međunarodnim ugo-vorom ili podzakonskim aktom, protokolom potpisanim sa Ministar-stvom finansija, odlukom Vlade, a promet nije evidentiran u glavnoj knjizi trezora. Ovo najčešće može značiti legalan promet, pri čemu javnost ostaje uskraćena za dio informacija koje su obavezujuće kada je u pitanju informisanje javnosti. Kada su u pitanju međunarodni ugovori za donatorska sredstva, ovakva situacija najčešće je uslov za dobijanje donacije. Kada je promet državnog novca, na ovaj način, legalizovan lokalnim propisima ili ugovorima, tada pravno lice koje koristi državni novac postupa u skladu sa zakonom, a viši nivo vlasti preuzima odgovornost za poštovanje načela javnosti i objelodanjiva-nje podataka o visini i strukturi ostvarenog prometa.

� Promet državnog novca se odvija preko konsolidovanog računa tre-

35


zora ili komercijalnog računa koji je sastavni dio konsolidovanog ra-čuna trezora i evidentiran je u glavnoj knjizi trezora, što je potpuno legalan oblik prometa u sistemu javnih finansija i u skladu sa opštim principima funkcionisanja fiskalnog sistema.

Članom 13 uređena je interakcija moneterne i fiskalne vlasti u dije-lu pružanja usluga u oblasti prometa državnim novcem. Centralna ban-ka Crne Gore Zakonom je ustanovljena kao strateški partner koji obavlja transakcije državnim novcem u skladu sa ugovorom koji se zaključuje sa Ministarstvom finansija. Takođe, teritorijalna razuđenost institucija javne potrošnje često zahtijeva korišćenje komercijalnog bankarstva kod finansij-skih transakcija javnog sektora, pa je stavom 2 omogućeno da Ministarstvo finansija može organizovati poslove platnog prometa i putem rezidentnog komercijalnog sektora, pod uslovom da Centralna banka ne može da na određenom dijelu teritorije ispuni svoje obaveze u skladu sa ugovorom iz stava 1 ovog člana. Ministarstvo finansija, prije povjeravanja ovih poslova komercijalnim bankama, konsultuje Centralnu banku o izboru komerci-jalne banke koja će obezbjediti najveću sigurnost državnom novcu i zaštiti državu od rizičnih komercijalnih ugovora.

Član 13 Ministarstvo finansija zaključuje ugovor sa Centralnom bankom Crne Gore (u daljem tekstu: Centralna banka), za obavljanje bankar-skih poslova u ime države. Izuzetno, ukoliko Centralna banka ne može organizovati obavlja-nje bilo kojeg od poslova iz stava 1 ovog člana, Ministarstvo finansija može zaključiti ugovor za obavljanje tih poslova sa bankom – reziden-tom države, uključujući i ugovaranje prekoračenja na računu. U slučaju iz stava 2 ovog člana, Ministarstvo finansija će, prije za-ključivanja ugovora sa bankom – rezidentom države, razmotriti savjet Centralne banke o tom pitanju.

Član 14 Ministarstvo finansija može odustati od naplate poreskih i nepo-reskih potraživanja koja pripadaju budžetu države, odložiti vrijeme plaćanja ili odobriti plaćanje u ratama do iznosa i pod uslovima koje odredi Vlada. O otpisanim potraživanjima, Ministarstvo finansija će odmah oba-vijestiti Vladu, uz obrazloženje razloga pod kojima je izvršen otpis.

36

dr Milan Dabović

Član 14 Ministarstvo finansija može odložiti naplatu poreskih i neporeskih potraživanja koja pripadaju budžetu države, odobriti plaćanje u ratama i kapitalizovati poreska i neporeska potraživanja za namjene regional-nog razvoja, restrukturiranje privrednih subjekata, kao i za druge na-mjene, u skladu sa propisom koji donosi Vlada. Vlada može donijeti odluku o otpisu dospjelih poreskih i nepore-skih potraživanja nastalih prije stupanja na snagu ovog zakona. Predlog propisa iz stava 1 i predlog odluke iz stava 2 ovog člana prijavljuje se nadležnoj komisiji.(5)

5 (“Sl. list RCG”, br. 40/01, 44/01, 28/04, 71/05, “Sl. list Crne Gore”, br. 12/07 od 14.12.2007, 73/08 OD 02.12.2008, 53/09 od 07.08.2009)

Član 14 obezbjeđuje pregovarački status Ministarstva finansija bez ap-solutnih diskrecionih prava. Potraživanja od strane države mogu imati po-reski i neporeski karakter – najčešće u vidu potraživanja po osnovu datih kredita ili otplaćenih garancija. Često potraživanja nijesu naplativa, ili su samo djelimično naplativa, i mogu biti prepreka procesu blagovremenih donošenja odluka u dijelu sistemskih reformi u realnom sektoru. Zašti-ta državnog interesa je višestruko značajna ukoliko Ministarstvo finansija, pod uslovima koje utvrdi Vlada, adekvatnim pregovaračkim stavom obe-zbjedi naplatu razumnog dijela svojih potraživanja ili omogući procese koji će dužnike iz realnog sektora pretvoriti u poreske obveznike. Član 14 je kasnije promijenjen tako da glasi:

Stavom 1 člana 14 izvršena je konkretizacija uslova pod kojima se vrši odlaganje naplate poreskih i neporeskih potraživanja, kao i obavezu for-miranja komisije koja će nadzirati regularnost sticanja uslova za primjenu člana 14. Uslovi pod kojima se može odložiti naplata poreskih i neporeskih potraživanja, plaćanje u ratama ili njihova kapitalizacija vezuje se regio-nalni razvoj, restrukturiranje privrednih subjekata ili druge namjene koje svojim propisom donosi Vlada.

Član 15 Slobodna sredstva sa konsolidovanog računa trezora Ministarstvo finansija može, u skladu sa smjernicama Strategije za upravljanje du-gom, investirati:- kao depozite kod Centralne banke ili druge banke sa niskim kredit-nim rizikom u EUR ili u drugoj valuti

37


Član 15 obezbjeđuje pravo Ministarstvu finansija da gotovinske viš-kove investira, u skladu sa smjernicama Strategije za upravljanje dugom, kod Centralne banke ili druge banke sa niskim kreditnim rizikom, kao i u državne hartije od vrijednosti ili druge vrste hartija od vrijednosti sa ni-skim kreditnim rizikom. Smjernice Strategije za upravljanje dugom važne su zbog obaveza Vlade koje treba izvršiti po osnovu emitovanih hartija od vrijednosti, domaćih i inostranih pozajmica, a koje se odnose na ot-platu glavnice i kamatu. Kreditni rejting Crne Gore prioritetno zavisi od sposobnosti budžeta da u roku odgovori dospjelim obavezama, po osnovu otplate glavnice i kamate, tako da viškovi koji se mogu investirati čine onaj dio sredstava koji ostaje kada se iz ostvarenih gotovinskih viškova izmi-re obaveze po osnovu glavnice duga. Strategija upravljanja unutrašnjim i spoljnjim dugom polazi od srednjoročnog budžetskog okvira i shodno pro-cijenjenim gotovinskim viškovima predlaže njihovu upotrebu kroz nisko-rizične plasmane, a to su depoziti kod Centralne banke kao tradicionalnog čuvara državnog novca, državne hartije od vrijednosti – koje emituju dr-žave sa stabilnim budžetskim sistemima i hartije od vrijednosti sa niskim kreditnim rizikom.

Član 16 obezbjeđuje zakonsku osnovu za iskazivanje budžetskog re-zultata. Definicija u članu 16 sintetizuje gotovinsku osnovu deficita sa neto promjenama u visini neizmirenih obaveza, koje nemaju kreditni karakter. U definiciji nije obezbjeđena terminološka dosljednost iskazivanja re-zultata. Naime, trebalo je jasno naznačiti: „otplata neto obaveza iz pret-hodnih godina“, čime bi se za povećanje obaveza u toku fiskalnog perioda korigovali efekti nastali samo po osnovu otplate obaveza (u članu stoji:

- u državne hartije od vrijednosti ili druge vrste hartija od vrijednosti sa niskim kreditnim rizikom u EUR ili drugoj valuti.

Član 16 Gotovinski suficit ili deficit predstavlja razliku primitaka i izda-taka, pri čemu se primici umanjuju za pozajmice, primljene transfere, donacije i primitke od prodaje imovine, a izdaci za otplatu glavnice u zemlji i inostranstvu po osnovu duga nastalog uzimanjem kredita ili emitovanjem hartija od vrijednosti, i otplatu obaveza iz prethodnih godina.

38

dr Milan Dabović

„i otplatu obaveza iz prethodnih godina“). Ukoliko se zanemari neto efekat kod promjene obaveza koje nemaju kreditni karakter, ne obezbjeđuje se ni konzistentnost transakcija finansiranja sa popisanim stanjem obaveza na početku i kraju godine. Iz ovog razloga član 16 je promjenjen tako da glasi:

Član 16 Gotovinski suficit ili deficit predstavlja razliku primitaka i izdataka, pri čemu se primici umanjuju za pozajmice, primljene transfere, dona-cije i primitke od prodaje imovine, a izdaci za otplatu glavnice u zemlji i inostranstvu po osnovu duga nastalog uzimanjem kredita ili emito-vanjem hartija od vrijednosti i promjenu neto obaveza iz prethodnih godina koje nemaju karakter pozajmica. Promjena neto obaveza iz prethodnih godina prikazuje se kao razlika stanja obaveza na početku i kraju fiskalnog perioda.(6)

Deficit(7) na gotovinskoj osnovi jednak je plaćenim izdacima uvećanim za neto pozajmljivanje i umanjenim za prikupljene prihode na gotovinskoj osnovi. Deficit na gotovinskoj osnovi pokazuje izvore iz kojih se obezbje-đuje gotovina namijenjena finansiranju budžetskih potreba. Gotovinski izvori finansiranja mogu se obezbjediti putem pozajmica, prodajom nefinansijske aktive ili iz donacija. S obzirom da gotovinski defi-cit ne sadrži iznos neizmirenih obaveza, često se iskazuje deficit na modifi-kovanoj gotovinskoj osnovi, kojim se gotovinski izvori finasiranja uvećava-ju za neto promjene u neizmirenim obavezama.


7 Prof. dr Dejan Popović, dr Milan Dabović, Miodrag Pavlović, prof.dr. Dargana Gnjatović, Janko Guzijan, Maja Popov, Anita Angelovska–Bezoska, Budžetski postupak i kontrola budžeta, Univerzitet u Beogradu, Pravni fakultet, Čigoja, Beograd 2004. godine, str. 46-55.

39


DEFICIT NA GOTOVINSKOJ OSNOVI

Gotovinski tokovi tekućeg budžeta

1. Gotovinski prilivi 170.00

1.1 Porezi 100.00

1.2 Doprinosi 50.00

1.3 Ostali prilivi 20.00

2. Gotovinska plaćanja 290.00

2.1 Zarade zaposlenih 80.00

2.2 Upotreba roba i usluga 0.00

2.3 Kamate 10.00

2.4 Subvencije 30.00

2.5 Donacije/grantovi pojedinicima i nevladinom sektoru

10.00

2.6 Socijalne benificije 30.00

2.7 Transferi i ostala plaćanja 40.00

2.8 Kapitalni izdaci, kupovina hartija od vrijednosti i pozajmice

90.00

4. Gotovinski deficit -120.00

5 Izvori finansiranja gotovinskog defi-cita

120.00

6. Neto pozajmljivanje 35.00

7. Prodaja imovine 0.00

8. Donacije 40.00

9. Neto promjena gotovine 45.00

Tabela 1DEFICIT NA MODIFIKOVANOJ GOTOVINSKOJ OSNOVI

Gotovinski tokovi tekućeg budžeta1. Gotovinski prilivi 170.00

1.1 Porezi 100.001.2 Doprinosi 50.001.4 Ostali prilivi 20.00

2. Gotovinska plaćanja 290.002.1 Zarade zaposlenih 80.002.2 Upotreba roba i usluga 0.002.3 Kamate 10.002.4 Subvencije 30.002.5 Donacije/grantovi pojedinicima i nevladinom sek-

toru10.00

2.6 Socijalne benificije 30.002.7 Transferi i ostala plaćanja 40.002.8 Kapitalni izdaci, kupovina hartija od vrijednosti i

pozajmice 90.00

4. Gotovinski deficit -120.005. Neto povećanje/smanjenje obaveza 30.00

5.1 Povećanje obaveza 80.005.2 Smanjenje obaveza - isplate 50.00

6. Modifikovani gotovinski deficit -150.00 5 Izvori finansiranja modifikovanog gotovinskog deficita 150.006. Neto pozajmljivanje 35.007. Prodaja imovine 0.008. Donacije 40.009. Obaveze prema dobavljačima 30.0010. Neto promjena gotovine 45.00

Tabela 2

Ukoliko se gotovinski deficit koriguje samo za iznos smanjenja obaveza – izvršenih isplata po osnovu obaveza iz prethodne godine, tada modifi-kovani gotovinski deficit neće iskazivati objektivno stanje. Rezultat u tom slučaju neće znositi 150 miliona € kako je to iskazano u tabeli i biće znat-no povoljniji, odnosno nivo deficita će iznositi 70 miliona €. Odstupanje od stvarnog rezultata sadrži dvostruku grešku, i to po osnovu smanjenja gotovinskog deficita za izvršena plaćanja u iznosu od 50 miliona € i skri-venog povećanja obaveza u neto iznosu od 30 miliona €. Primjena člana 16 zahtijeva iskazivanje rezultata izvedenog na neto povećanju / smanjenju obaveza. Metodologija GFS iz 2001. godine zasnovana je na obračunskoj osnovi, gdje je potrošnja fiksnog kapitala (amortizacija) uključena u ukupnu sumu izdataka. Deficit / suficit na obračunskoj osnovi jednak je promjeni neto

40

dr Milan Dabović

vrijednosti imovine.(8) Prema metodologiji GFS 2001, operacije vlade po-trebno je obuhvatiti sa tri ključna bilansa. Neto operativni bilans, koji pred-stavlja razliku prihoda i rashoda koji uključuju potrošnju fiksnog kapitala – amortizaciju. Neto pozajmljivanje drugima i od drugih pokazuje finansijski zahtjev vlade, jer neto pozajmljivanje odgovara deficitu. Bilans ravnoteže koji pokazuje razliku prihoda i izdataka, koji se umanjuje za iznos neto na-bavki nefinansijske imovine. To je obračunski ekvivalent deficita / suficita na gotovinskoj osnovi.

8 Government Finance, Statistical Manual, International Monetary Fund 2001, p. 38.

DEFICIT NA OBRAČUNSKOJ OSNOVITekuće transakcije i kapitalni transferi

1. Prihodi 210.001.1 Porezi 100.001.2 Doprinosi 50.001.3 Donacije/grantovi 40.001.4 Ostali prihodi 20.00

2. Rashodi 230.002.1 Zarade zaposlenih 90.002.2 Upotreba roba i usluga 10.002.3 Kamate 10.002.4 Subvencije 30.002.5 Donacije/grantovi 20.002.6 Socijalne benificije 30.002.7 Transferi i ostali rashodi 40.00

3. Bruto operativni bilans -20.003.1 Amortizacija 5.00

4. Neto operativni bilans -25.00Transakcije u kapitalnim sredstvima

5. Transakcije u nefinansijskoj imovini 75.005.1 Neto promjene fiksnog kapitala 45.00

5.1.1 Nabavka fiksnog kapitala 50.005.1.2 Umanjenje fiksnog kapitala 5.00

5.2 Neto promjene zaliha 10.005.2.1 Nabavka zaliha 10.005.2.2 Smanjenje zaliha 0.00

5.3 Neto promjene ostalih nefinansijskih sredstava 20.006. Neto kreditiranje/pozajmljivanje -100.00

Transakcije finansijskom imovinom i obavezama6. Neto nabavke finansijske imovine -35.00

6.1 Domaće -35.006.2 Strane 0.00

7. Neto stvorene obaveze -65.007.1 Domaće -15.007.2 Strane -15.00

10. Neto vrijednost -25.00

Tabela 3

Podaci u tabeli su pretpostavljeni

41


Član 17 Zakonom o budžetu države utvrđuje se upotreba budžetskog sufi-cita, kao i izvori finansiranja budžetskog deficita. Budžetski deficit finansira se uzimanjem dugoročnih i kratkoroč-nih pozajmica iz domaćih i inostranih izvora i emisijom dugoročnih i kratkoročnih hartija od vrijednosti. Dugoročnim pozajmicama i hartijama od vrijednosti može se fi-nansirati kapitalni budžet. Kratkoročne pozajmice i hartije od vrijednosti iz stava 2 ovog člana mogu se koristiti i u cilju obezbjeđivanja likvidnosti, najduže šest mje-seci, nezavisno od granice godišnjeg porasta duga utvrđene Zakonom o budžetu države.

Obaveza planiranja pokrića deficita i načina upotrebe suficita navedena je u članu 17. To znači da godišnjim planom moraju biti jasno precizirani izvori iz kojih će se pokriti finasiranje izdataka ukoliko su oni veći od pri-hoda koji se obezbjeđuju kroz redovne aktivnosti vlade, kao i način na koji će se koristiti višak gotovine ukoliko su izdaci manji od ostvarenih prihoda. Takođe su predviđeni izvori finansiranja deficita, koji se mogu obezbjediti kroz dugoročne i kratkoročne pozajmice ili putem emisije dugoročnih i kratkoročnih hartija od vrijednosti. Pri tome, uvodi se ograničenje da se dugoročne pozajmice i hartije od vrijednosti mogu koristiti za finansira-nje kapitalnog budžeta, dok se kratkoročni instrumenti finansiranja mogu koristi za obezbjeđenje tekuće likvidnosti, odnosno finansiranje deficita u intervalu kraćem od jedne godine. Istovremeno, u članu 16, izvorima fi-nansiranja deficita, pored neto pozajmica, smatraju se i donacije, i gotovina ostvarena prodajom imovine ukoliko se koristi za potrebe izvršenja go-dišnjeg budžetskog plana. Ograničenja u pogledu korišćenja dugoročnih kredita i dugoročnih hartija od vrijednosti u vezi su sa zlatnim pravilom da se putem kredita finansira uvećanje nefinansijske aktive. Kartkoročni kre-diti i kratkoročna emisija hartija od vrijednosti namijenjena je potrebama odražavanja tekuće likvidnosti i to ne u roku dužem od šest mjeseci. Uko-liko se kratkoročni instrumenti koriste u drugoj polovini godine, sa rokom dospijeća od šest mjeseci, velika je vjerovatnoća da će biti iskazan i deficit u tekućem budžetu, pod uslovom da nijesu povećani depoziti iz kojih će se finansirati vraćanje obaveza u narednom fiskalnom periodu. U svakom slu-čaju, namjera je da se dugoročna kreditna zaduženja i dugoročne hartije od

42

dr Milan Dabović

TEKUĆI BUDŽET IZVORI FINANSIRANJA

Tekući izdaci 500.00Tekući prihodi 750.00

Kapitalni izdaci 100.00Tranzicioni tekući izdaci 40.00 Donacije 30.00Tranzicioni kapitalni izdaci 20.00 Prodaja imovine 30.00

Suficit(+)/deficit(-) tekućeg budžeta 150.00

Krediti 0.00Emisija hartija od vrijednosti Prodaja imovine Donacije 0.00

KAPITALNI BUDŽET IZVORI FINANSIRANJA

Tekući izdaci 50.00 Suficit/deficit tekućeg budžeta 150.00

Kapitalni izdaci 200.00

Suficit(+)/deficit(-) kapital-nog budžeta -100.00

Krediti 20.00Emisija hartija od vrijednosti 30.00Prodaja imovine 40.00Donacije 10.00

Slika 1

Posebno iskazivanje tekućeg i kapitalnog budžeta sa izvorima finansi-ranja, pokazuje u kojoj mjeri su poštovana načela iz stava 2 člana 17.

vrijednosti koriste za uvećanje javne imovine. Donacije i prodaja imovine, odnosno gotovina ostvarena po tom osnovu, namijenjena je najvećim dije-lom finansiranju povećanja aktive i tranzicionih troškova. Ovdje može doći do narušavanja zlatnog pravila, jer najveći dio tranzicionih izdataka ima tekući karakter, poput isplate tehnoloških viškova i raznih oblika socijalne zaštite u sistemu tranzicije. Ukoliko se ovo pravilo narušava jednokratnim isplatama tekućih izdataka, ne postoji opasnost da se u dugom periodu naruši budžetska ravnoteža. Ukoliko se prodaja imovine koristi za poveća-nje tekućih izdataka, tada se javlja potencijalna opasnost da u dugom roku deficit postane izražen problem u finansiranju javne potrošnje.

43


Zlatno pravilo finansiranja nije narušeno ukoliko je kapitalni budžet, kao što je prikazano u tabeli, finansiran iz suficita tekućeg budžeta, dugo-ročnih kredita i hartija od vrijednosti, prodajom imovine i iz donacija.

Član 18 odnosi se na lokalnu samoupravu i njime se za evidenciju pri-mitaka i izdataka, kao i za odgovornosti kod upravljanja budžetom opštine, utvrđuju iste obaveze koje se odnose na državu. Ovim članom je utemelje-na opštost postupanja u dijelu bazičnih principa evidencije i odgovornosti. Time nije umanjena autonomija lokalne samouprave u dijelu koji se odnosi na posebne nadležnosti i potrebe organa upravljanja i odlučivanja.

2.32 Priprema2i2planiranje2budžeta222

Sistem planiranja u Crnoj Gori uređen je Zakonom o budžetu („Sl. list RCG”, br. 40/01, 71/05) u djelu III sa naslovom PRIPREMA I PLANI-RANJE BUDŽETA. Generalno, može se ponoviti da priprema budžeta mora biti urađena tako da budžet odgovara ciljevima ekonomske politike i njenim prioriteti-ma. Takođe, potrošačke jedinice moraju obratiti pažnju na efikasnu imple-mentaciju programa, koji se posebno iskazuju kroz tekući i kapitalni budžet. Realizacija ovih ciljeva zavisi od: obezbjeđenja jedinstvenog budžetskog procesa, blagovremenog donošenja odluka, uvođenja čvrstih ograničenja, fokusiranja na promjene u politici alokacije resursa. Blagovremeno donošenje odluka čini osnovu za jednostavniju imple-mentaciju programa i izbjegavanja smetnji u upravljanju programima prili-kom izvršenja budžeta. Izbjegavanje blagovremenog donošenja odluka, uz nedostatak adekvatnih informacija, za posljedicu ima neefikasan budžetski proces. Nedostatak relevantnih informacija može dovesti do precjenjenih prihoda i podcjenjenih obaveza, pa se tokom izvršenja budžeta moraju na-praviti oštri rezovi u pogledu izdataka. Precjenjivanje prihoda može biti posljedica tehničkih faktora, međutim, češći je slučaj da su precjenjeni

Član 18 Evidencija primitaka i izdataka budžeta opštine vrši se u skladu sa odredbama ovog zakona koje se odnose na evidenciju budžeta države. Odgovorno lice u opštini vrši upravljanje budžetom opštine, na način propisan ovim zakonom za upravljanje budžetom države.

44

dr Milan Dabović

prihodi posljedica želje ministarstava da održe pretjerani broj programa bez isticanja poteškoća u njihovom finansiranju. Nerealan budžet vodi ka akumuliranju neizmirenih obaveza i komplikuje budžetska usaglašavanja. Iz ovog razloga potrošačke jedinice moraju imati jasan signal o iznosu iz-dataka koji su u skladu sa finansijskim ograničenjima, na početku pripreme budžeta. Moguće je loše izvršavati dobar budžet, ali nije moguće dobro izvršavati nerealan budžet. Ne postoje efikasni mehanizmi koji tokom izvr-šenja budžeta mogu popraviti njegove nerealne efekte. Probleme stvorene nerelnim budžetskim planiranjem moguće je ublažiti izdvajanjem glavnih programa, kojima treba dati veći prioritet tokom izvršavanja budžeta. Pri-stup koji podrazumijeva određivanje glavnih i sporednih projekata neefika-san je kod investicionih izdataka, s obzirom da je teško zaustaviti projekat koji je započet, makar i da se radi o sporednom projektu. Uvođenje čvrstih ograničenja predstavlja obavještavanje potrošačkih jedinica o njihovim inicijalnim troškovnim ograničenjima na samom po-četku pripreme budžeta, sa namjerom da „mentalitet” potreba prilagode „mentalitetu” raspoloživosti. Otvoreni proces pripreme budžeta počinje zahtjevima potrošačkih jedinica bez jasnih indikacija o finansijskim ogra-ničenjima od strane Ministarstva finansija. Zahtjevi potrošačkih jedinica, po pravilu, izražavaju samo ukupne potrebe i prevazilaze granice raspoloži-vih sredstava. Zbog nedostatka informacija, Ministarstvo finansija najčešće u zadnji momenat, prilikom finalizacije budžeta, mora smanjiti zahtjeve potrošačkih jedinica. Otvoreni procesi se pravdaju time da predstavljaju decentralizovan pristup budžetu. Međutim, oni su čista suprotnost de-centralizaciji. Naime, zahtjevi za potrošnju obično su veći od raspoloživih sredstava, pa Ministarstvo finansija ima posljednju riječ o alokaciji sredsta-va. Fokusiranje na promjene u politici alokacije resursa znači koncentraci-ju Vlade na efikasnu alokaciju resursa, kroz uštede na programima niskog prioriteta i preduzimanje mjera za povećanje efikasnosti drugih programa. Granično budžetiranje, koje se shvata kao mehanički niz promjena u de-taljnom budžetu po linijskim stavkama, dovodi do loših rezultata. Dijalog Ministarstva finansija i potrošačkih jedinica sveden je na provjeru pojedi-načnih stavki i na cjenkanje oko smanjivanja ili povećanja svakog izdataka pojedinačno. Dijalog se fokusira samo na inpute, bez osvrta na ostvare-ne rezultate. Granično budžetiranje obično se fokusira na linije izdataka i razbijači budžeta su uglavnom izdaci vezani za stečena prava, subvencije i izdaci za osoblje. Granično budžetiranje ima ograničenu mogućnost pro-mjene izdataka 5–10%, međutim, Vlada se, iz ovog razloga, mora fokusirati

45


na politiku koja će dovesti do ušteda na programima niskog prioriteta i povećanja realizacije programa koji teku. Proces pripreme budžeta počinje jasnom definicijom fiskalnih ciljeva, pripremom makroekonomskog i srednjoročnog budžetskog okvira. Pripre-ma budžeta sastoji se od:(9)

� Planiranja odozgo prema dolje � Planiranja odozdo prema gore � Pregleda budžetskih zahtjeva i pregovora sa potrošačkim jedinicama � Vremenskog rasporeda pripreme budžeta � Raspodjele nadležnosti u procesu pripreme budžeta

Planiranje odozgo prema dolje zahtijeva određivanje početnih limita, pripremu početnih limita, pripremu osnovnog – polaznog budžeta, utvr-đivanje pod-limita za određene kategorije izdataka, smjernice i cirkularna pisma o budžetu od strane ministarstva finansija. Određivanje početnih limita u pojedinim državama vrši se tako što se potrošačke jedinice obavještavaju o početnim limitima po sektorima, na početku pripreme budžetskog procesa, dok druge države, gdje priprema budžeta traje više od 10 mjeseci utvrđuju limite u dvije faze: u prvoj fazi se potrošačkim jedinicama ostavlja određena fleksibilnost u tumačenju smjer-nica kod postavljenog budžetskog okvira, a u drugoj, nakon obavljenih raz-govora, ministarstvo finansija obavještava potrošačke jedinice o njihovim obaveznim limitima. U državama u kojima ne postoji fiskalna disciplina postepeno utvrđivanje limita može dovesti do otvorenog procesa pripreme budžeta, tako da je limite poželjno uvesti na početku procesa planiranja. Generalno, za utvrđivanje limita odgovorno je ministarstvo finansija. Priprema početnih limita uglavnom je aktivnost za povećavanja ili sma-njivanja budžetske potrošnje. Način na koji će ovo biti izvršeno zavisi od obima prilagođavanja i kvaliteta informacija dostupnih centralnom nivou. Uopšteno, ovaj pristup uključuje sljedeće korake: procjenu ukupnih ogra-ničenja u izdacima koji su kompatibilni sa makroekonomskim i fiskalnim izdacima, procjenu fleksibilnosti u ostvarivanju željene politike – ovo znači i izradu osnovnog budžeta, identifikovanje po sektorima moguće uštede i prilagođavanja u vezi sa programima sa niskim prioritetom, i alokaciju sredstava u skladu sa vladinim prioritetima. Rad na pripremi početnih li-mita mora se pravilno koordinirati, a za osnovu se mora uzeti makroeko-nomska analiza. Pojedine države pripremaju osnovni – polazni budžet za postojeći nivo usluga, koji služi kao osnova za početne izmjene. Osnovni

9 Richard Allen, Daniel Tommasi, Upravljanje javnim izdacima, SIGMA, OECD, Pariz, 2004, str. 144–196.

46

dr Milan Dabović

– polazni budžet sastoji se od sljedećih elemenata: budžet tekuće fiskalne godine prilagođen očekivanoj inflaciji, izdaci za investicione projekte koji se završavaju, fiskalni efekti, programi kojima se obezbjeđuju stečena prava, investicioni projekti. Ovakvi sistemski pristupi predstavljaju administrativ-no pojednostavljenje i mogu pomoći stvaranju suštinske debate na željene izmjene u ekonomskoj i budžetskoj politici. Podlimiti za pojedine kategorije izdataka znače potrebu utvrđivanja li-mita za široke kategorije izdataka, koji se odnose na zarade, subvencije, programe, kapitalne izdatke. Smjernice i cirkularna pisma o budžetu od strane ministarstva finansija upućuju se potrošačkim jedinicama; njima se ukazuje na fiskalne ciljeve vlade i specificiraju smjernice za sektorsku pripremu budžeta, kao i formal-ni dokumenti putem kojih potrošačke jedinice dostavljaju svoje zahtjeve ministarstvu finansija. Pristup odozdo prema gore predstavlja pripemu budžeta od strane po-trošačkih jedinica u skladu sa fiskalnim ograničenjima. Potrošačkim jedi-nicama dozvoljavaju se dodatni zahtjevi, međutim, glavni zahtjev mora biti konzistentan sa objavljenim smjernicama i limitima za pripremu budžeta. Budžetski zahtjevi prave razliku između iznosa potrebnih za održa-vanje postojećeg nivoa aktivnosti i iznosa potrebnih za povećanje nivoa aktivnosti. Zahtjevi potrošačkih jedinica uključuju: izvještaj o politici sektora i očekivani rezultat, indikatore učinka po programima i aktivnostima, način ostvarivanja ciljeva, procjene izdataka za budžet u pripremi, identifikaciju ušteda ostvarenih na programima u toku, broj radnih mjesta, za projekte kapitalnih investicija ukupne troškove i godišnje troškove u periodu od tri godine i procjenu tekućih izdataka nakon završetka projekta sa rasporedom obaveza u toku trajanja projekta, podatke o prirodi programa kojima se ostvaruju prava i daju subvencije, procjene nabavki i rashodovanja državne imovine. Pregled budžetskih zahtjeva i pregovore sa potrošačkim jedinicama vrši ministarstvo finansija u cilju njihovog usklađivanja sa ukupnom politi-kom vlade i zakonskim zahtjevima i troškovnim ograničenjima. Pregled budžetskog zahtjeva obuhvata aktivnosti analize budžetskog zahtjeva, dis-kusiju o budžetskom zahtjevu sa potrošačkom jedinicom, neposredan uvid u funkcionalnost programa na operativnom nivou, analizu bitnih izmje-na u zakonodavstvu ili vladinih regulativa na ovom polju. Nakon pregle-da budžetskih zahtjeva predlažu se njihove izmjene, što vodi naknadnom pregovaranju. Veće razlike u mišljenju se obično upućuju na viši nivo u cilju

47


obezbjeđenja odgovarajuće arbitraže. Vrenenski raspored pripreme budžeta predstavlja vrijeme potrebno za pripremu budžeta i utvrđivanje mjera koje su neophodne da se zahtje-vi usklade sa utvrđenim limitima. Period pripreme budžeta ima različito vrijeme trajanja. U pojedinim zemljama OECD budžetski cirkular šalje se ubrzo nakon početka svake fiskalne godine. U SAD period pripreme budžete traje oko 18 mjeseci, dok u zemljama u tranziciji priprema budeta kreće početkom godine, dok se sektorski limiti obavljaju mnogo kasnije, a pravolinijska prilagođavanja su nepodesna i rade se u posljednjem momen-tu. Optimalno trajanje ciklusa pripreme budžeta teško je utvrditi i zavisi od zemlje do zemlje. Kratak budžetski kalendar ne ostavlja potrošačkim jedinicama dovoljno vremena da pripreme svoje programe, dok duga pro-cedura dovodi do zastarjelosti podataka na kojima se priprema budžeta. Raspodjela nadležnosti u procesu pripreme godišnjeg budžeta odvija se u skladu sa organizacijom vlasti između: centralne vlade, komisija, mi-nistarstva finasija i potrošačkih jedinica. Centralna vlada ne uključuje se u tehničke aspekte pripreme budžeta, ali ima ključnu ulogu u procesu plani-ranja kroz obezbjeđenje procesa sprovođenja procedure. Takođe, vlada raz-matra različite opcije budžeta i odobrava njegov predlog prije dostavljanja parlamentu. Ministarstvo finansija ima vodeću ulogu u pripremi budžeta i neposredno priprema: fiskalne ciljeve, prioritete po sektorima, smjerni-ce za pripremu sektorskih programa, analizu zahtjeva i predlog budžeta. Potrošačke jedinice odgovorne su za definisanje i implementaciju vladine politike u svom sektoru.

Planiranje budžeta mora biti zasnovano na projekcijama ekonomskog razvoja, makroekonomske stabilnosti, ekonomskoj politici, na zakonima i drugim propisima (član 19). Ovaj član je u veoma širokom opsegu definisao opšte uslove i pretpostavke za pripremu budžeta. Budžetom je neophodno obezbjediti makroekonomsku stabilnost, budžet mora podržati generalnu strategiju ekonomskog razvoja i ekonomsku politiku i mora biti u skladu sa ostalim zakonima i podzakonskim aktima. Makroekonomska stabilnost znači kvalitetnu pripremu projekcija makroekonomskih kretanja sa osnov-

Član 19 Planiranje budžeta države zasniva se na projekcijama ekonomskog razvoja, makroekonomske stabilnosti, ekonomskoj politici, na zakoni-ma i drugim propisima.

48

dr Milan Dabović

nim zahtjevom obezbjeđenja makroekonomske stabilnosti, i to posebno u dijelu javne potrošnje. Makroekonomski indikatori, kao što su bruto doma-ći proizvod, zaposlenost, cijene, investicije u postupku planiranja, upućuju na relevantne parametre koji su presudni za ocjenu fiskalnog potencijala i planiranje javne potrošnje. Bruto domaći proizvod istovremeno ukazuje na relevantnost oporezivanja i relevantnost potrošnje. Od veličine bruto domaćeg proizvoda zavisi mogućnost oporezivanja, dok, na drugoj strani, njegova veličina ukazuje na prihvatljiv nivo javne potrošnje i mogućnost deficitarnog finansiranja. Rast cijena je relevantan za odnose nominalnih i realnih veličina, dok je rast zaposlenosti i investicija pouzdan parame-tar za ocjenu realnosti planirane veličine bruto domaćeg proizvoda. Ciljevi javne potrošnje moraju biti u skladu sa generalnom strategijom razvoja i ciljevima ekonomske politike, što zahtijeva sistematizovanje informacija o ukupnoj javnoj potrošnji (budžeta Vlade, budžeta vanbudžetskih fondova i lokalne samouprave), kao i polaznih elemenata strategije razvoja i ciljeva ekonomske politike. Uspostavljanje fiskalnih ciljeva za period od nekoliko godina predstav-lja okvir za izradu jednogodišnjeg budžeta i obezbjeđuje uslove da vlada jasno definiše svoju politiku, a javnosti pruža mogućnost da prati imple-mentaciju vladine politike i vladu učini finansijski i politički odgovornom. Fiskalni ciljevi i indikatori obuhvataju tri oblasti: trenutnu fiskalnu pozici-ju, fiskalnu održivost i slabosti fiskalnog sistema.(10)

Trenutna fiskalna pozicija polazi od fiskalnog suficita / deficita, javnog duga, odnosa tekućeg i kapitalnog budžeta, alokacije sredstava među sek-torima itd. Fiskalna održivost pokazuje koliko u bruto domaćem proizvodu učestvuju: javna potrošnja, fiskalni deficit, javni dug. Slabosti se pokazuju analizom: strukture javnog duga, mogućnosti smanjenja deficita, fiskalnog potencijala, nivoa efikasnosti alokacije resursa. Fiskalne procjene moraju pokriti konsolidovane račune vlade, kao i po-tencijalne obaveze nastale kao rezultat vladinih garancija i drugih izvora. Često se u fiskalne procjene uključuje samo centralna vlada, što dovodi do pogrešne fiskalne projekcije i stvara iskušenje da se fiskalni deficit pre-nese na tijela lokalne vlade i obratno. Pregled vladinih operacija najbolje je pripremiti u skladu sa GFS metodologijom, koja sveobuhvatno sažima prihode, izdatke i finansijske transakcije i pokazuje najvažnija fiskalna sta-nja. Jedan od najvažnijih indikatora fiskalne pozicije je deficit ili suficit, koji ukazuje da li se budžetskom potrošnjom izaziva inflacija, pogoršava platni bilans ili javni dug ili potiskuju privatne investicije. Deficit se može

10 R. Allen, D. Tommasi, nav. djelo, str. 144–196.

49


iskazati, zavisno od budžetskog sistema, na dva načina, i to kao deficit na gotovinskoj i deficit na obračunskoj osnovi. Svaka projekcija bi trebalo da se zasniva na formalnom modelu ekonomi-je, što znači uspostavljanje analitičkog okvira zasnovanog na nacionalnim računima i opisu ponašanja makroekonomskih agregata. Stepen sofistici-ranosti ovog modela zavisi od tehničkih kapaciteta u zemlji, odgovarajućih instrumenata i kvaliteta nacionalnih računa. Osnovni ekonomski sektori su: domaćinstva, preduzeća, finansije, država i inostranstvo. Domaćinstva odlučuju o tome koliko će potrošiti i koliko će uštedjeti i investirati na fi-nansijskom tržištu. Preduzeća proizvode dobra i usluge za tržište; donose odluke o proizvodnji i investicijama u cilju maksimizacije profita. Finan-sijski sektor obezbjeđuje finansijske usluge u ekonomiji. Ovim sektorom su obuhvaćeni svi subjekti čija je glavna aktivnost finansijsko posredovanje, uključujući bankarske sisteme i ostale finansijske institucije kao što su fon-dovi, kreditne organizacije i osiguravajuća društva. Država obezbjeđuje kreiranje ekonomskog sistema, efikasnu regulativu i zakonodavni okvir; obezbjeđuje javna dobra kao što su obrazovanje, infrastruktura, socijalna zaštita, upravljanje državnim rashodima. Inostranstvo predstavlja zajednič-ku grupu svih transakcija sa nerezidentima. Makroekonomske projekcije moraju se zasnivati na tačnim i pravovre-menim podacima o nacionalnim računima i na statističkim podacima, kao i podacima o tokovima u bilansu plaćanja. Pripremanje fiskalnih projekcija zahtjeva razmatranje promjena u zakonskim propisima koji utiču na pri-hode, izdatke, finansiranje i druge finansijske operacije vlade. Posebno je značajno analizirati fiskalne rizike koji mogu uticati na budžet, a koji ne zavise ili su van kontrole vlade. Sredstva za ove namjene obično se planiraju kroz odgovarajuće rezerve koje mogu pokriti fiskalne rizike djelimično ili u cijelini. Pripremanje makroekonomskog okvira predstavlja aktivnost koja se kontinuirano ponavlja. Potrebno je uspostaviti početni scenario koji će obezbjediti konvergenciju različitih ciljeva kroz proces usaglašavanja. Tako se problemi koji se otkriju u preliminarnim projekcijama moraju raspraviti na nivou agencija uključenih u makroekonomsko upravljanje. Preliminarni scenario služi za razradu detaljnih projekcija, koje revidiraju osnovni sce-nario, a ponavljanjem procesa postiže se dosljednost makroekonomskog okvira kao cjeline. Takođe, sa pripremom osnovnog okvira pripremaju se i varijante sa različitim pretpostavkama politike i poremećaja u svjetskoj ekonomiji. Osnovni makroekonomski agregati neophodni za pripremu budžetskog plana, kao i metodologija njihovog iskazivanja, prikazani su u narednim tabelama:

50

Slika 2MODELI BDP-A

Proizvodni Dohodovni Potrošni

Ukupna proizvodnja Naknade za zaposlene (W) Lična potrošnja (C)

- + +

Materijalni troškovi Bruto dobit preduzeća (OS) Državna potrošnja (G)

= = +

Bruto domaći proizvoad - proizvodne cijene (BDP) Bruto domaći proizvod - proizvodne cijene (BDP) Bruto investicije (I)

+ + +

Porezi (T) Porezi (T) Izvoz (X)

- - -

Subvencije u proizvodnji (SP) Subvencije u proizvodnji (SP) Uvoz (M)

= = =

Bruto domaći proizvoad - tržišne cijene cijene (BDP) Bruto domaći proizvoad - tržišne cijene cijene (BDP) Bruto domaći proizvoad - tržišne cijene cijene (BDP)

+ +

Neto dohoci iz inostranstva (Yf ) Neto dohoci iz inostranstva (Yf )

= =

Bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (BND) Bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (BND)

+ +

Neto tekući transferi (TRf ) Neto tekući transferi (TRf )

= =

Raspoloživi bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (RBND) Raspoloživi bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (RBND)

- -

Amortizacija (D) Amortizacija (D)

= =

Raspoloživi neto nacionalni dohodak (RNND) Raspoloživi neto nacionalni dohodak (RNND)

Raspoloživi bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (RBND)

-

Lična potrošnja (C)

-

Finalna potrošnja državnog sektora (G)

=

Štednja (S)

Štednja (S)

-

Investicije (I)

=

Bilans plaćanja (BP)

ili

Raspoloživi bruto nacionalni dohodak-tržišne cijene (RBND)

-

Lična potrošnja (C)

-

Državna potrošnja (G)

-

Bruto investicije (I)

=

Bilans plaćanja (BP)

51


C + G + I + X - M + 0 + 0 = BDP + + Yf + TRf = = C + G + I + X - M + Yf + TRf = RBND- - C G = = 0 + 0 + I + X - M + Yf + TRf = S - I = 0 + X - M + Yf + TRf = TPB

Slika 3

Makroekonomski(11) okvir je polazna osnova za procijenu fiskalnog potencijala određenog regiona za određeni vremenski period. Procijene se vrše za period od jedne do tri godine i zavise od: procijenjenog rasta BDP, ostvarenja prihoda u uporednom periodu, sezonske distribucije prihoda, promjene zakonskih propisa. Srednjoročni fiskalni okvir obično predstavlja visokokumulirane podatke na strani izdataka, koji pokazuju ukupan iznos plata i potrošnje roba i usluga, sredstva za isplatu kamata, transfere, kapi-talne izdatke, kroz konsolidovane izvještaje na nivou države. Pripremanje agregatnih podataka sa višegodišnjim procijenama pomoći će kako u for-mulisanju agregatnih fiskalnih ciljeva, tako i u pravljenju izbora strateške politike.(12)

11 Prof. dr Dejan Popović, dr Milan Dabović, Miodrag Pavlović, prof. dr Dragana Gnjatović, Janko Guzijan, Maja Popov, Anita Angelovska–Bezoska, Budžetski postupak i kontrola budžeta, Univerzitet u Beogradu, Pravni fakultet, Čigoja, Beograd, 2004, str. 21–28.

12 Korišćenje ekspanzivne fiskalne politike pokrenuo je Džon Mejnard Kejns kroz svoj rad poznat kao Opšta teorija zaposlenosti, kamate i novca. Kroz multiplikativni proces, tražnja povećava realni bruto domaći pro-izvod koji se približava realnim potencijalima ekonomije. Veličina multiplikacije zavisi od veličine dohotka koji prolazi kroz svaku od faza u ekonomiji. Ako postoji nezaposlenost i štedi se dohodak, tada neće biti multiplikacionih efekata i ciklus će stati. Ukoliko je sklonost potrošnji kod povećanja dohotka zaposlenih veća, veći su i multiplikativni efekti. Ukoliko se primjeni skraćena verzija Kejnsovog modela, polazi se od veoma prostog sistema koji se sastoji od dvije jednačine, gdje je:

1. Y = C + I + G ; Y – bruto domaći proizvod; C – lična potrošnja; I – inivesticije; G – državna potrošnja 2. C = a + bY ; a - autonomna sklonost potrošnji; b- granična sklonost potrošnji.

52

dr Milan Dabović

Pretpostavljajući konstantni nivo cijena, iz prethodnog sistema jednačina Y se može riješiti tako da se dobija:

3. Y = a + bY + I + G; 4. Y- bY = a + I + G; 5. Y(1 - b) = a + I + G; 6. Y= (a + I + G) / (1 - b)

Multiplikator 1/(1 - b) pokazuje za koliko jedinica će se povećati bruto domaći proizvod Y ukoliko se jedna od autonomnih komponenti potrošnje poveća za jednu jedinicu.

Ekspanzivna fiskalna politika moguća je ukoliko postoji neiskorišćenost kapaciteta u ekonomiji. Međutim, ukoliko su kapaciteti u cjelini iskorišćeni tada će povećana potrošnja imati za posljedicu inflatorni efekat. Naime, umjesto povećanja bruto domaćeg proizvoda doći će do povećanja cijena. Efikasnost povećanja agre-gatne tražnje zavisi od strukture izdataka i načina njihovog finansiranja. Povećanje ličnih primanja u vidu zarada, socijalnih pomoći i socijalnih transfera povećava ličnu potrošnju, koja može kratkoročno generisati rast bruto domaćeg proizvoda, ukoliko je ekonomija u fazi recesije. Povećanje lične potrošnje na dugi rok, ukoliko ne postoje neiskorišćeni kapaciteti ili ekonomija nije dovoljno razvijena, može uticati na negativan spoljnotrgovinski, a posljedično i platni bilans, kao i na povećanje cijena. Sličan je efekat i kod povećanja ras-hoda za materijal i usluge. Povećanje kapitalnih izdataka ima mnogo povoljnije efekte na rast bruto domaćeg proizvoda, s obzirom da je disperzija efekata mnogo veća i da je vremenski period njihovog trajanja značajno duži. Posebno su efekti pozitivni ukoliko se kroz sistem javne potrošnje investira u produktivne kapacitete koji obezbjeđuju brz i efikasan razvoj realnog sektora.

Da bi se sagledali u cjelini efekti fiskalne politike na zaposlenost i povećanje bruto domaćeg proizvoda, u

početni model neophodno je uvesti autonomne poreske prihode Tf i poresku stopu t, kao ekvivalent finansi-ranja javne potrošnje G. Polazeći od pretpostavke da poreski obveznici imaju istu graničnu sklonost potrošnji i da je nivo cijena nepromjenjen, efekti variranja autonomnog oporezivanja, poreskih stopa i nivoa državne potrošnje mogu se iskazati kroz sljedeće relacije:

1. T = Tf + tY; T – porez; Tf – autonomno oporezivanje; t – poreska stopa; 2. C = a+ b ( Y – Tf – tY ); C – lična potrošnja; a – autonomna komponenta potrošnje; b – granična sklonost

potrošnji Ako se u jednakost (1) uvrsti (2), dobija se: 3. Y = a + b ( Y – Tf – tY ) + I + G

Sredjivanjem prethodne jednakosti dobija se multiplikator koji utiče na promjene u veličini dohotka, zavisno od promjena autonomnih komponenti potrošnje:

4. Y = a + bY – bTf – btY + I + G, 5. Y – bY + btY = – bTf + I + G + a, 6. Y( 1 – b + bt ) = – bTf + I + G + a, 7. Y = [1/( 1 – b + bt )] ( – bTf + I + G + a),

Promjena autonomnih poreza i uticaj tih promjena na veličinu bruto domaćeg proizvoda dobija se nakon diferenciranja jednakosti (4) po Tf : dY/dTf = – b/(1– b + bt). Proizilazi da povećanje autonomnih poreza utiče na smanjenje bruto domaćeg proizvoda. To znači da u situaciji nezaposlenosti poreze treba smanjivati, a na drugoj strani, kod inflacije, autonomne poreze treba povećavati.

Promjena poreskih stopa i uticaj tih promjena na veličinu bruto domaćeg proizvoda takođe se može sagledati nakon diferenciranja jednakosti (4) po t : dY/dt = – [b/(1– b + bt)] Y. Kao i u prethodnom slučaju povećanje poreskih stopa utiče na smanjenje bruto domaćeg proizvod, a na drugoj strani, smanjenje poreskih stopa povećava bruto domaći proizvod.

Razlika izmedju budžetkih rashoda (G) i prihoda (T) predstavlja budžetski deficit, to jest: D = G – T. Pro-mjena budžetskog deficita nastaje kao posljedica promjene prihoda i rashoda: ΔD =ΔG – ΔT. Ukoliko je T funkcija bruto domaćeg proizvoda, tada je ΔT = t ΔY i ΔY= [1/(1– b(1 – t)]ΔG, pa se može pisati: ΔD/ΔG = [(1 – b + bt) – t] / (1 – b + bt) < 1.

53


Efikasnost povećanja agregatne tražnje zavisi od strukture izdataka i načina njihovog finansiranja: povećanje ličnih primanja u vidu zarada, so-cijalnih pomoći i socijalnih transfera, povećava ličnu potrošnju koja može kratkoročno generisati rast bruto domaćeg proizvoda, ukoliko je ekonomija u fazi recesije. Povećanje lične potrošnje na dugi rok, ukoliko ne postoje neiskorišćeni kapaciteti ili ekonomija nije dovoljno razvijena, može uti-cati na negativan spoljnotrgovinski, a posljedično i platni bilans, kao i na povećanje cijena. Sličan je efekat i kod povećanja rashoda za materijal i usluge. Povećanje kapitalnih izdataka ima mnogo povoljnije efekte na rast bruto domaćeg proizvoda, s obzirom da je disperzija efekata mnogo veća i da je vremenski period njihovog trajanja značajno duži. Posebno su efekti pozitivni ukoliko se kroz sistem javne potrošnje investira u produktivne kapacitete koji obezbjeđuju brz i efikasan razvoj realnog sektora.

Povećanje deficita uvijek je manje od povećanja budžetske potrošnje i u situaciji nepotpune zaposlenosti preporučljivo je povećanje budžetske potrošnje, koja će povećati bruto domaći proizvod u većem iznosu od povećanja budžetskog deficita. Deficit može nastati na tri načina: smanjenjem prihoda uz nepromjenjenu budžetsku potrošnju, povećanjem budžetske potrošnje uz nepromjenjene prihode, istovremenom promjenom budžetske potrošnje i budžetskih prihoda.

Polazeći od jednakosti (1) bruto domaći proizvod može se iskazati kao: Y = a + b ( Y – T ) + I + G i nakon sređivanja dobija se: Y = [1/(1–b)] a – [b/(1–b)]T + [1/(1–b)]I + [1/(1–b)]G. Povećanje poreskog opterećenja za jednu jedinicu smanjuje bruto domaći proizvod za –[b/(1–b)], odnosno povećanje budžetske potrošnje u situaciji nepotpune zaposlenosti povećava bruto domaći proizvod za [1/(1–b)]. Polazeći od toga da je granična sklonost potrošnji b < 1, proizilazi da je: 1/(1–b) > b/(1–b).

Uvažavajući prethodnu nejednakost proizilazi da, u situaciji nepotpune zaposlenosti, jedinično povećanje budžetske potrošnje više povećava domaći proizvod od jediničnog smanjenja poreza. Ovo znači da su efekti na rast ekonomije veći ukoliko se budžetski deficit ostvari putem povećanja budžetske potrošnje, a ne putem smanjenja budžetskih prihoda. Na drugoj strani budžetski deficit smanjuje državnu štednju, može imati negativne efekte na tekući bilans i može uticati na povećanje kamatnih stopa. Uravnoteženi budžet znači da se budžetski prihodi i budžetska potrošnja povećavaju za isti iznos. Sabiranjem dY/dT + dY/dG dobija se: –b/(1– b) + 1/(1– b) = (1– b)/ (1– b) = 1. Autonomno povećanje poreza za jednu jedinicu koja se u cijelini utroši za povećanje budžetske potrošnje, povećalo bi bruto domaći proizvod za jednu jedinicu. Ovo je Havel-mov teorem o multiplikativnom djelovanju uravnoteženog budžeta. Ekspanzivna fiskalna politika moguća je ukoliko postoji neiskorišćenost kapaciteta u ekonomiji. Međutim, ukoliko su kapaciteti u cjelini iskorišćeni tada će povećana potrošnja imati za posljedicu inflatorni efekat. Naime, umjesto povećanja bruto domaćeg proizvoda, doći će do povećanja cijena.

Član 20 Ministarstvo finansija u februaru tekuće godine, na osnovu Smjer-nica za izradu kapitalnog budžeta koje usvaja Vlada, izdaje stručno uputstvo za pripremanje kapitalnog budžeta potrošačkih jedinica i je-dinica lokalne samouprave, koje predlažu kapitalne projekte za nared-nu fiskalnu godinu. Potrošačke jedinice koje su predložile kapitalne projekte dužne su da zahtjeve za dodjelu budžetskih sredstava za kapitalne projekte pod-nesu Ministarstvu finansija do 15. aprila tekuće godine za narednu fiskalnu godinu.

54

dr Milan Dabović

OPIS JANUAR FEBRUAR MART APRIL MAJ JUN

Ministarstvo finansija

Uputstvo za izradu kapital-nog budžeta

Izvještaj o realizaciji ma-kroekonomske i fiskalne politike za tekuću godinu sa predlogom smjernica

za narednu godinu

Stručno uputstvo za pripremu budžeta

potrošačkih jedinica

Potrošačke jedinice

Priprema kapitalnog

budžeta

Vlada Crne Gore

Smjernice za izradu kapital-nog budžeta

Strateški prio-riteti politike

Odluka o ciljevima i smjernicama fiskalne

politike

Slika 4

Vlada određuje strateške prioritete ekonomske politike za narednu fiskalnu godinu najkasnije do 30. aprila tekuće godine, na predlog or-gana državne uprave nadležnog za predlaganje ekonomske politike za narednu fiskalnu godinu. Ministarstvo finansija priprema i u maju dostavlja Vladi izvještaj o realizaciji makroekonomske i fiskalne politike za tekuću godinu i predlaže ciljeve i smjernice fiskalne politike, na osnovu kojih planira glavne kategorije primitaka i izdataka sa procjenom za naredne tri fi-skalne godine. Na osnovu odluke Vlade o ciljevima i smjernicama fiskalne politi-ke, Ministarstvo finansija u junu tekuće fiskalne godine izdaje stručno uputstvo za pripremanje budžeta potrošačkih jedinica i budžeta lokal-ne samouprave za narednu fiskalnu godinu. Stručno uputstvo iz stava 5 ovog člana sadrži: bitne ekonomske parametre, uputstva, smjernice i rokove za pripremu budžeta, okvirne iznose izdataka za svaku potrošačku jedinicu i preporuke za okvirni iznos izdataka lokalnih samouprava, na osnovu kojih potrošačka jedi-nica i jedinica lokalne samouprave samostalno planira svoje izdatke, kao i projekciju kapitalnog budžeta za narednu godinu, sa procjenom potrošnje tekućeg i kapitalnog budžeta za naredne tri godine, na osno-vu smjernica i ciljeva fiskalne politike koje utvrdi Vlada.

Član 20 propisuje vremenski raspored pripreme godišnjeg zakona o budžetu kao i raspodjelu nadležnosti u postupku njegove operativno-tehničke pripreme. Smjernice za pripremu kapitalnog budžeta prethode smjernicama koje služe za pripremu godišnjeg zakona o budžetu koji sadr-ži tekući i kapitalni dio.

55


2.3.12 Smjernice2za2izradu2kapitalnog2budžeta

U pripremi kapitalnog budžeta za narednu fiskalnu godinu Vlada pri-prema Smjernice za izradu kapitalnog budžeta tokom januara i februara tekuće godine. Smjernice služe Ministarstvu finansija da u februaru pri-premi uputstvo za izradu kapitalnog budžeta potrošačkih jedinica i jedinica lokalne samouprave. Potrošačke jedinice koje su predložile kapitalne projekte dužne su da zahtjeve za dodjelu budžetskih sredstava za kapitalne projekte podnesu Ministarstvu finansija do 15. aprila tekuće godine za narednu fiskalnu go-dinu. Obrada zahtjeva potrošačkih jedinica koji se odnose na kapitalni budžet prethodi donošenju ekonomske politike i izradi izvještaja o relizaciji ma-kroekonomske i fiskalne politke za tekuću godinu sa fiskalnim ciljevima i smjernicama fiskalne politike i glavnim kategorijama izdataka za naredne tri fiskalne godine. Na ovaj način obezbjeđuju se strateški podaci neop-hodni za planiranje budžeta, koji će u najvećoj mjeri dovesti do strukture budžeta kakva će odgovarati efikasnoj alokaciji javnih prihoda na tekući i kapitalni dio i obezbjediti visok stepen kompatibilnosti ciljeva i strategije ekonomskog razvoja sa godišnjim budžetskim planom. Kapitalni budžet predstavlja zbir pojedinačnih projekata, čija realizacija zahtijeva duži vremenski period. Kapitalni budžet sadrži projekte koji se:

� završavaju u planiranom fiskalnom periodu � izvode u planiranom fiskalnom periodu, a započeti su u prethodnom � počinju realizovati u planiranom fiskalnom periodu.

Kapitalni budžeta pripremaju sve potrošačke jedinice, a sumiranje pro-jekata vrši se centralizovano u specijalizovanoj agenciji ili Ministarstvu fi-nansija. Osnovni izvor finansiranja kapitalnog budžeta je suficit ostvaren u tekućem budžetu, dugoročne pozajmice, donacije ili gotovina ostvarena prodajom državne imovine. Pripremna faza za izradu kapitalnog budžeta počeće u aprilu mjesecu, sa projektnim zahtjevima potrošačkih jedinica, koji će biti dostavljeni Di-rekciji za javne radove i Direkciji za državne puteve. Ove dvije potrošačke jedinice, u saradnji sa Ministarstvom finansija, pripremiće pregled proje-kata po prioritetima i fazama izgradnje i dostaviti na razmatranje Vladi u cilju zauzimanja preliminarnog stava, što će biti prioritetno finansira-no u narednom četvorogodišnjem periodu. Konačan izbor projekata koji će se finansirati, Vlada će odobriti kroz godišnji budžetski plan, u skladu

56

dr Milan Dabović

sa listom prioriteta, koja je utvrđena u prethodnoj (pripremnoj) fazi. Po-trošačka jedinica može kandidovati kapitalni projekat ukoliko je uradila i prezentirala Vladi dugoročnu strategiju razvoja koja je potvrđena od strane Vlade, a kapitalni projekat predstavlja sastavni dio usvojene strategije. Pri-oritet u realizaciji projekata imaće započeti projekti, dok će novi projekti biti realizovani u zavisnosti od raspoloživih izvora finansiranja. Bliže uputstvo o načinu planiranja kapitalnih projekata uradiće Mini-starstvo finansija, u saradnji sa Direkcijom za javne radove i Direkcijom za državne puteve. Predloženo uputstvo mora imati sljedeće osnovne sadržaje: naziv projekta, vremenski period izvođenja, cijenu izvođenja po godinama, izdatke iskazane po ekonomskoj klasifikaciji i fazama realizacije, precizno navedene izvore finansiranja, ugovore, ukoliko se radi o donatorskim sred-stvima ili kreditima, i efekte uticaja kapitalnog budžeta na tekući (opera-tivni) budžet. Važan segment planiranja predstavljaće precizno iskazivanje uticaja ka-pitalne izgradnje na tekuće izdatke, koji mogu kao konačni efekat imati povećanje tekućeg (operativnog) budžeta i zahtijevati povećanje prihoda iz kojih će se finansirati tekući (operativni) budžet. Kapitalni budžet činiće sastavni dio godišnjeg zakona o budžetu, kao takav biće prezentiran Vladi i proslijeđen Parlamentu. Dostavljen opis projekata biće iskazan u obrazloženju dok će u zakon-skom dijelu budžeta projekti biti iskazani: nazivom projekta, fazom reali-zacije, ekonomskom i funkcionalnom klasifikacijom, izvorima finansiranja i posebnom oznakom da se izdatak odnosi na kapitalni budžet. Ministarstvo finansija u maju priprema i dostavlja Vladi izvještaj o re-alizaciji makroekonomske i fiskalne politike za tekuću godinu i predla-že smjernice i ciljeve fiskalne politike na osnovu kojih se planira osnovna agregatna struktura izvora finansiranja i upotreba sredstava za period od tri godine. Vlada, na osnovu izvještaja, donosi odluku o ciljevima i smjernica-ma fiskalne politike, na osnovu koje Ministarstvo finansija u junu priprema stručno uputstvo za pripremanje budžeta potrošačkih jedinica i budžeta lokalne samouprave za narednu fiskalnu godinu. Kapitalni budžet takođe se prezentira u formi koja sadrži tekuće i kapi-talne izdatke. Često puta se kapitalni budžeta shvata kao kapitalni izdatak. Kapitalni, kao i tekući izdaci mogu se odnositi na tekući (operativni) i ka-pitalni budžet. Razlika je u sljedećem:

� U tekućem budžetu najveći dio izdataka odnosi se na tekuće izdatke i transfere.

� U kapitalnom budžetu najveći dio izdataka odnosi se na kapitalne

57


izdatke. � Zašto se ne može poistovjetiti kapitalni budžet sa kapitalnim izdaci-

ma? Razlozi su sljedeći: � Kapitalni budžet se realizuje u dužem vremenskom intervalu. � Realizovani projekat se ne ponavlja u novom budžetskom ciklusu i

utiče na tekući budžet. � Kapitalni budžet značajno povećava aktivu države.

KAPITALNI BUDŽET

Tekući budžet411 Bruto zarade412 Ostala lična primanja413 Rashodi za materijal i usluge414 Tekuće održavanje418 Ostali izdaci441 Kapitalni izdaci

441-1 Izdaci za infrastrukturu opšteg značaja441-2 Izdaci za lokalnu infrastrukturu441-3 Izdaci za građevinske objekte441-4 Izdaci za uređenje zemljišta441-5 Izdaci za opremu441-6 Izdaci za investiciono održavanje441-7 Izdaci za zalihe441-8 Izdaci za kupovinu hartija od vrijednosti

Tabela 4

2.3.22 Strateški2prioriteti2ekonomske2politike

Vlada određuje strateške prioritete ekonomske politike za narednu fi-skalnu godinu najkasnije do 30. aprila tekuće godine, na predlog organa državne uprave nadležnog za predlaganje ekonomske politike za narednu fiskalnu godinu. Ministarstvo finansija priprema i u maju dostavlja Vladi izvještaj o realizaciji makroekonomske i fiskalne politike za tekuću godinu i predlaže ciljeve i smjernice fiskalne politike, na osnovu kojih planira glavne kategorije primitaka i izdataka sa procjenom za naredne tri fiskalne godine.

58

dr Milan Dabović

Proces planiranja zahtijeva kompatibilnost nivoa i strukture izdataka sa ciljevima ekonomske politike. Usklađenost nivoa i strukture izdataka sa ciljevima ekonomske politike znači da se pored događaja koji su u vezi sa jednogodišnjim budžetskim ciklusom, moraju sagledati i događaji koji se odnose na period duži od godinu dana, a posebno: očekivani prihodi u srednjoročnom periodu, održivost fiskalne politike Vlade, uticaj fiskalne politike na nacionalni dug. Realan plan prihoda čini polaznu osnovu za planiranje budžetske po-trošnje. Polaznu osnovu za planiranje javnih prihoda predstavljaju makro-ekonomski agregati sa fiskalnim trendovima i efekti fiskalnih mjera. Uticaj makroekonomskih agregata sa fiskalnim trendovima može se procijeniti u prvoj iteraciji, sa visokim stepenom izvjesnosti u planiranju javnih prihoda u intervalu od jedne godine. Efekti mjera fiskalne politike se procijenjuju sa manjim stepenom izvjesnosti i zahtijevaju sređenu statistiku podataka. Ostvareni prihodi u uporednom fiskalnom periodu predstavljaju pola-znu osnovu planiranja prihoda za naredni fiskalni period. Prihodi se pla-niraju za jednu ili više fiskalnih godina, a najduže do tri godine. Osnovu za dobro planiranje predstavljaju sređeni statistički podaci o ostvarenim prihodima na godišnjem i mjesečnom nivou. Mjesečne serije obezbjeđuju informaciju o sezonskim ciklusima u kretanju prihoda tokom fiskalne go-dine, a time i osnovu za mjesečno prilagođavanje potrošnje uticaju sezon-ske komponente. Ostvareni prihodi po godinama sa mjesečnom dekompozicijom po-dataka obezbjeđuju potrebnu analitičku osnovu za upravljanje gotovinom, kontrolu deficita i kontrolu kretanja neizmirenih obaveza. Prihodi se pla-niraju za svaki mjesec, a zbir mjesečno procijenjenih prihoda predstavlja godišnji plan. Planiranje počinje tako što se sistematizuje kretanje ostvare-nih mjesečnih prihoda po godinama u dostupnom vremenskom intervalu. Kvalitet planiranja zavisi od dužine vremenskog intervala u kojem su do-stupni podaci. Ukoliko vremenski interval posmatranja nije dovoljno dug, tada se u procjeni prihoda koriste aritmetičke ili geometrijske sredine. Kratkoročno posmatrano većina izdataka se preuzima iz prehodnog perioda, kao što su: plate, penzije, socijalna davanja, servisiranje duga Vla-de. Granice manevrisanja su obično 5 do 10%, tako da se stvarno prilago-đavanje troškovnih prioriteta mora odvijati tokom višegodišnjeg perioda. Srednjoročne fiskalne procjene su neophodne da bi se javnosti ukazalo na željeni pravac promjena. Nedostatak srednjoročnih procjena ima za rezul-tat pravolinijsko trošenje sredstvava, sa kratkoročnim smanjenjem izdataka. Polazna osnova za pripremanje godišnjeg budžeta zahtijeva jasno de-

59


finisanje fiskalnih ciljeva i strateškog okvira prioriteta. Prenošenje politike prioriteta u budžet, a zatim i obezbjeđenje usklađenosti stvarnih izdataka sa prioritetima, zavisi od racionalnosti srednjoročnih makroekonomskih i fiskalnih projekcija. Prilikom planiranja i pripreme budžeta treba uzeti u obzir višegodišnje faktore kao što su: budući troškovi investicionih programa / projekata koji su u toku, kao i njihov povratni uticaj na tekuće izdatke, potrebe za budu-ćim finansiranjem programa u okviru kojih se obezbjeđuju stečena prava i gdje se nivo izdataka može promjeniti, (mada osnovna pravila i procedure koja utvrđuju pojedinačna prava i beneficije ostaju ista), preuzete obaveze koje mogu rezultirati budućim zahtjevima za trošenje, uticaj fiskalnog de-ficita na servisiranje javnog duga. Most između procesa izrade politike i budžetskog procesa je od su-štinskog značaja kada je riječ o tome da politika odražava realnost i da nije spisak želja. Iz ovog razloga potrebna su dva osnovna pravila: prije donoše-nja odluka iz oblasti politike potrebno je utvrditi posljedice takve politike na izvore finansiranja, što znači da svaka institucija koja predlaže određenu politiku djelovanja mora kvantificirati njen efekat na javne izdatke i prije nego se takva politika predloži vladi ili javno objavi, moraju se izvršiti kon-sultacije sa ministarstvom finansija o povećanju javnih izdataka.

2.3.32 Stručno2uputstvo2za2pripremanje2budžeta

Vremenski raspored pripreme godišnjeg zakona o budžetu kao i raspo-djela nadležnosti u postupku njegove operativne pripreme predviđene su stavom 4 i 5 ovog člana. Prvi korak predstavlja pristup „odozgo prema dole” i započinje ga Ministarstvo finansija koje u maju dostavlja Vladi izvještaj o realizaciji makroekonomske i fiskalne politike za tekuću godinu i predlaže Vladi ciljeve i smjernice fiskalne politike, na osnovu kojih se planiraju glav-ne kategorije primitaka i izdataka sa procjenom za naredne tri godine. U ovoj fazi neophodno je preliminarno procijeniti fiskalnu poziciju dr-žave, sagledati realnost fiskalnih bilansa sa procjenom za srednjoročni pe-riod. Ova faza olakšava proces planiranja u narednom koraku i predstavlja osnovu za utvrđivanje globalnih i pojedinačnih limita prilikom priprema-nja detaljnog budžetskog plana. Vlada donosi odluku o ciljevima i smjerni-cama fiskalne politike na osnovu kojih Ministarstvo finansija u junu tekuće godine izdaje stručno upustvo za pripremanje budžeta potrošačkih jedinica za narednu fiskalnu godinu. Stručno uputstvo sadrži: bitne ekonomske pa-rametre, uputstva, smjernice i rokove za pripremu budžeta, okvirne iznose

60

dr Milan Dabović

SADRŽAJ STRUČNOG UPUTSTVA

Bitni ekonomski parametriBitni ekonomski parametri odnose se na kretanje osnovnih makroe-konomskih agregata, okvirnu procjenu prihoda i ostalih izvora finan-siranja, sa procjenom osnovnih linija izdataka.

UputstvaUputstva se odnose na tehničku obradu zahtjeva koji se priprema od strane potrošačke jedinice u cilju obezbjeđenja jedinstvenog budžetskog procesa.

SmjerniceSmjernice služe operativnoj konkretizaciji ekonomske politike vlade, kroz skup instrukcija koje upućuju potrošačku jedinicu na politku planiranja pojedinih izdataka i izvora njihovog finansiranja.

Rokovi za pripremu budžetaRokovi za pripremu budžeta predstavljaju period u kojem potrošačke jedinice pripremaju svoj zahtjev i u kojem je naznačen datum kada zahtjev mora biti dostavljen Ministarstvu finansija.

Okvirni iznosi izdataka za svaku potrošačku jedinicu

Okvirni iznos izdataka procjenjuje Ministarstvo finansija i predstav-lja budžetski limit za potrošnju u fiskalnoj godini za koju se planira budžet.

Preporuke za okvirni iznos izda-taka lokalnih samouprava

Okvirini iznos izdataka procjenjuje Ministarstvo finansija i predstavlja budžetsku preporuku koja se odnosi na lokalne samouprave u fiskalnoj godini za koju se planira budžet.

Projekcija kapitalnog budžeta za narednu godinu

Okvirna procjena budžeta pored osnovnih linija izdataka sadrži poseb-no procjenu za kapitalni, a posebno za tekući budžet. Posebno se vrši procjena kapitalnog budžeta, s obzirom da je to zakonska obaveza i da je neophodno obezbjediti kontinuitet u realizaciji započetih projekata.

Procjena potrošnje tekućeg i kapitalnog budžeta za naredne tri godine

Okvirna procjena budžeta pored osnovnih linija izdataka sadrži posebno procjenu za kapitalni, a posebno za tekući budžet. Procjena kapitalnog i tekućeg budžeta vrši se za pereiod od tri godine, s obzi-rom da je neophodno fiskalnu potrošnju usaglasiti sa srednjoročnim makroekonomskim okvirom i ciljevima ekonomske politike.

Slika 5

izdataka za svaku potrošačku jedinicu i preporuke za okvirni iznos izdataka lokalnih samouprava, na osnovu kojih potrošačka jedinica i jedinica lokalne samouprave samostalno planira svoje izdatke, kao i projekciju kapitalnog budžeta za narednu godinu, sa procjenom potrošnje tekućeg i kapitalnog budžeta za naredne tri godine, na osnovu smjernica i ciljeva fiskalne politi-ke koje utvrdi Vlada.

Obradu zahtjeva potrošačkih jedinica Ministarstvo finansija u budžet-skom procesu testira autonomno kroz interni sistem provjere izdataka koje

61


su planirale potrošačke jedinice i njihove usklađenosti sa osnovnim ele-mentima navedenim u stručnom uputstvu i u neposrednoj diskusiji koja se organizuje kroz pojedinačne sastanke sa potrošačkim jedinicama. Budžet-ski proces polazi od formulisane ekonomske politike i predstavlja glavni in-strument koji će politiku učiniti jasnom, konkretnom i operativnom. Izrada globalnog strateškog okvira znači izradu sektorskih politika koje moraju biti konkretne i zasnovane na temeljnoj analizi. U ovom okviru potrošačke jedinice pripremaju vlastite strateške planove koji uključuju: njihov mandat djelovanja u skladu sa zakonom, željene ciljeve politike koje treba postići, konkretne mjere koje će se koristiti za postizanje ciljeva, okvirnu procjenu troškova.

Član 21 je promjenjen i prilagođen potrebi sastavljanja stručnog uput-sva koje bi prioriteno vodilo računa o potrebi izrade programskog budžeta, zadržavajući raspored izdataka po ekonomskoj klasifikaciji po programima, podprogramima i projektima u okviru kapitalnog budžeta.

Član 21 Potrošačka jedinica, u postupku planiranja budžeta, podnosi za-htjev Ministarstvu finansija za dodjelu budžetskih sredstava do kraja avgusta tekuće za narednu fiskalnu godinu.Zahtjev iz stava 1 ovog člana sadrži:

1. tekući budžet;2. kapitalni budžet;3. programski budžet saglasno stepenu implementacije, sa izjavom

o funkciji potrošačke jedinice, odnosno izjavom o misiji, opisom programa i potprograma, ciljevima, značajnim odstupanjima u odnosu na prethodnu godinu, indikatorima učinka i planiranim izvorima finansiranja;

4. procjenu izdataka po ekonomskoj, funkcionalnoj, programskoj i projektnoj klasifikaciji, koju utvrđuje Ministarstvo finansija, u skladu sa međunarodnim standardima;

5. obrazloženje procijenjenih izdataka;6. višegodišnje ugovorene obaveze ili višegodišnje izdatke;7. izvore finansiranja.

Ministarstvo finansija propisuje bliži sadržaj i formu zahtjeva iz stava 1 ovog člana.

62

dr Milan Dabović

Član 21 Potrošačka jedinica, u postupku planiranja budžeta, podnosi zahtjev Ministarstvu finansija za dodjelu budžetskih sredstava do kraja jula te-kuće za narednu fiskalnu godinu.Zahtjev iz stava 1 ovog člana sadrži:

1. tekući-programski budžet;2. transakcije finansiranja;3. kapitalni budžet;4. procjenu izdataka po ekonomskoj, funkcionalnoj, programskoj

i projektnoj klasifikaciji, koju utvrđuje Ministarstvo finansija u skladu sa međunarodnim standardima;

5. izvore finansiranja;6. obrazloženje procijenjenih izdataka i izvora finansiranja.

Ministarstvo finansija propisuje bliži sadržaj i formu zahtjeva iz stava 1 ovog člana.(13)

2.3.42 Tekući2i2kapitalni2budžet

Obaveza planiranja „odozdo prema gore” odnosi se na član 21 tako što obavezuje potrošačke jedinice da na propisanim obrascima podnesu Mi-nistarstvu finansija zahtjev za dodjelu budžetskih sredstava, koji mora sadržati: tekući budžet, kapitalni budžet, pregled planiranih programa i potprograma koji sadrže opis ciljeva, zadataka i indikatore, procjenu izda-taka po ekonomskoj i funkcionalnoj klasifikaciji, obrazloženje procjenjenih izdataka, višegodišnje ugovorene obaveze ili višegodišnje izdatke i izvore finansiranja. Tekući budžet(14) je definisan kao program koji je namijenjen finansira-nju ili usavršavanju redovne djelatnosti, kao i izdataka koji se ponavljaju i odnose na jednu fiskalnu godinu. Ukoliko su potrošačke jedinice zadržale linijski način planiranja po ekonomskoj klasifikaciji, tada se budžet prezen-tira u formi tabele koja sadrži: tekuće izdatke, transfere i kapitalne izdatke. Ministarstvo finansija dodatno iskazuje: otplatu dugova, pozajmice i kredi-te i rezerve.


14 Vidjeti komentar člana 6.

63


Kapitalni budžet(15) je program koji se odnosi na period duži od godi-nu dana, kojim se povećava vrijednost nefinansijske imovine, a obuhvata sticanje infrastrukture opšteg značaja, lokalne infrastrukture, građevinskih

15 Vidjeti komentar člana 6.

Broj kontnog plana TEKUĆI BUDŽET41 Tekući izdaci

411 Bruto zarade412 Ostala lična primanja413 Rashodi za materijal i usluge414 Tekuće održavanje415 Kamate416 Renta417 Subvencije418 Ostali izdaci

42 Transferi za socijalnu zaštitu421 Prava iz oblasti socijalne zaštite422 Sredstva za tehnološke viškove423 Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja424 Ostala prava iz oblasti zdravstvene zaštite425 Ostala prava iz zdravstvenog osiguranja

43 Transferi institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru

431 Transferi institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru

44 Kapitalni izdaci441 Kapitalni izdaci

45 Krediti i pozajmice451 Pozajmice i krediti

46 Otplata dugova461 Otplata duga462 Otplata garancija463 Otplata obaveza iz prethodnih godina

47 Rezerve

Tabela 5

64

dr Milan Dabović

objekata, zemljišta i opreme. Shodno zakonskoj definiciji, smjernicama se predlažu bliži kriterijumi, kojima se precizira šta predstavlja kapitalni pro-jekat.

2.3.52 Program2i2programska2klasifikacija

Program je grupa aktivnosti koja ispunjava određenu grupu ciljeva. U poređenju sa funkcionalnom klasifikacijom, klasifikacija po programima je u vezi sa ciljevima zemlje i smješta se u administrativni kontekst. Programi često mogu biti drugo ime za organizaciju ili podfunkciju u okviru funk-cionalne klasifikacije, mogu predstavljati grupu individualnih investicionih programa. Izvršenje praćeno indikatorima zahtijeva odgovornost upuće-nu na programe i aktivnosti koji su podešeni shodno državnoj strukturi. Programi se definišu kao linije u ministarstvima i mogu u većini slučajeva korespondirati sa glavnim podjelama u okviru ministarstava. Klasifikacija rashoda po aktivnostima ne može biti unaprijed određena, već mora biti pripremljena od strane korisnika, a zatim raspravljena sa Ministarstvom finansija. Programski budžet potrošačkih jedinica obavezno sadrži: misiju potro-šačke jedinice, programe i aktivnosti, programske cijeve, programske indi-katore, pisane analize, višegodišnje procjene. Misija predstavlja razlog postojanja potrošačke jedinice i ona mora biti jasna sažeta i eksplicitno iskazana. Program zahtijeva dva nivoa strukture, a to su programi i aktivnosti. Svaki program ima jedan ili više ciljeva i svaki cilj predstavlja zadatak i svrhu planiranja programa. Pri tome, svaki cilj mora biti specifičan, mjerljiv i ostvarljiv u okviru određenog vremenskog perioda i raspoloživih resursa. Programski indikatori su sredstvo koje se koristi za praćenje rezultata u realizaciji programskih ciljeva. Indikatori programa upućuju na stepen realizacije programskih ciljeva i predstavljaju značajan informativni sadržaj u procesu programskog budžetiranja. Postoje različiti tipovi programskih indikatora, među kojima su najvažniji: inputi, autputi, pokazatelji efikasno-sti, rezultati. Inputi predstavljaju resurse (faktore proizvodnje) koji su potrebni da bi se ispunili programski ciljevi. Njihova uloga je značajna kod planiranja te-kućih rashoda. Autputi –učinci služe za mjerenje količine dobara ili usluga dobijenih realizacijom programskih zadataka. Njihov se značaj dovodi u vezu sa mjerenjem produktivnosti i utvrđivanjem nivoa finansiranja pro-grama.

65


Efikasnost ukazuje na troškove po jedinici dobra ili usluge, odnosno efikasnost može biti iskazana kao trošak po jedinici usluge ili kao trošak koji se dovodi u odnos sa ostvarenim rezultatima, dok rezultati ukazuju na efikasnost programa u postizanju željenih rezultata. Planiranje budžeta uvijek podrazumijeva pisano obrazloženje koje opi-suje programske aktivnosti i objedinjava budžetski zahtjev, programske ci-ljeve i programske indikatore. Pri tome, srednjoročne procjene pokazuju troškove u periodu 3–4 godine, koji su nastali usvajanjem odgovarajuće budžetske politike. Programska klasifikacija organizovana je kroz grupe aktivnosti koje ispunjavaju određenu grupu ciljeva. U poređenju sa funkcionalnom kla-sifikacijom, programska klasifikacija odnosi se na ciljeve i smještena je u administrativni kontekst. Programi često mogu biti drugo ime za organi-zaciju ili podfunkciju u okviru funkcionalne klasifikacije, a mogu predstav-ljati i grupu individualnih investicionih programa. Klasifikacija rashoda po programima ne može biti unaprijed određena, već se usvaja sa uvođenjem određenog programa.

2.3.62 Izvori2finansiranja

Izvori finansiranja aktivnosti potrošačke jedinice odnose se na javne prihode, koji se generalno iskazuju po vrstama prihoda u godišnjem planu budžeta države. Ove podatke objedinjava Ministarstvo finansija i podaci moraju biti usaglašeni sa podacima potrošačkih jedinica koje svojom dje-latnošću obezbjeđuju prihode budžeta države. Potrošačke jedinice u opštoj formi moraju iskazati izvore finansiranja koje će obezbjediti kroz centralni budžet države, donacije ili putem kreditnog aranžmana. Iskazivanje izvora finansiranja po potrošačkim jedinicama pomaže Ministarstvu finansija da obezbjedi cjelovitu sliku o izvorima finansiranja javne potrošnje, da vodi politiku zaduživanja i da realnije projektuje novčane tokove i konsoliduje podatke o javnoj potrošnji na državnom nivou. Međunarodno priznata klasifikacija javnih prihoda koja se primjenjuju u praksi je klasifikacija Ujedinjenih nacija, Evropski sistem integrisanih računa, klasifikacija Međunarodnog monetarnog fonda i OECD klasifi-kacija. Klasifikacija Ujedinjenih nacija pod nazivom Sistem nacionalnih računa, bez obzira na zvaničnu upotrebu od strane UN prilikom obračuna bruto domaćeg proizvoda, nije široko prihvaćena u poreskoj praksi. Evropa je u cilju efikasnijeg međusobnog povezivanja uvela Evropski sistem inte-grisanih računa. U fiskalnom sistemu takođe nije široko rasprostranjena

66

dr Milan Dabović

njegova primjena. Treća klasifikacija u vezi je sa aktivnostima Međuna-rodnog monetarnog fonda, poznata je pod nazivom Državna finansijska statistika i danas je u širokoj primjeni. Četvrta klasifikacija, koju su krajem šezdesetih godina sačinile zemlje OECD-a, smatra se najpotpunijom kla-sifikacijom i takođe je u širokoj primjeni.

2.3.72 Međunarodne2klasifikacije

OECD klasifikacija pod javnim prihodima podrazumijeva i ukjučuje sva obavezna davanja državi za koja se ne dobija direktna protivnaknada ili protivusluga. U primanja države ne uključuju se kazne koje se ne odnose na izbjegavanje plaćanja poreza ili davanje kredita državi, kao ni doprinosi za dobrovoljno socijalno osiguranje. Klasifikacija OECD sadrži šest osnovnih grupa:

1. Porezi na dohodak dobit i kapitalne dobitke2. Doprinosi za obavezno socijalno osiguranje3. Porezi na platni spisak i radnu snagu4. Porezi na imovinu5. Porezi na dobra i usluge6. Ostali porezi

Prva grupa OECD klasifikacije sadrži dvije osnovne podgrupe zavisno od toga ko je poreski obveznik: porez na dohodak, dobit i kapitalne dobitke pojedinca, porez na dohodak, dobit i kapitalne dobitke korporacija, porezi koji se ne mogu svrstati po prethodnim grupama. Druga grupa OECD klasifikacije obuhvata doprinose za obavezno soci-jalno osiguranje i to: doprinos koji plaća zaposleni, doprinos koji plaća po-slodavac, doprinose koje plaćaju lica koja obavljaju samostalnu djelatnost i nezaposlena lica, doprinose koji nijesu svrstani u prethodne grupe. Treća grupa OECD klasifikacije predstavlja poreze na platni spisak i radnu sna-gu. Četvrta grupa OECD klasifikacije sadrži: periodične poreze na imo-vinu, periodične poreze na neto imovinu, poreze na ostavinu, nasljeđe i poklon, porez na kapitalne i finansijske transakcije, ostale neperiodične po-reze na imovinu, ostale periodične poreze na imovinu. Periodični porezi na imovinu evidentiraju poreze koje plaćaju domaćinstva. Periodični porezi na neto imovinu evidentiraju poreze koje plaćaju pojedinci i korporacije. Peta grupa OECD klasifikacije obuhvata dvije osnovne podgrupe: po-

67


reze na proizvodnju, prodaju, transfer, lizing i isporuke dobara i vršenje usluga, poreze na upotrebu dobara ili na dozvolu da se upotrebljavaju dobra ili obavljaju aktivnosti. Šesta grupa sadrži ostale poreze, koje plaćaju isključivo preduzeća i po-reze koji se ne mogu razvrstati. GFS klasifikacijaI/7 prilagođena je evidentiranju prihoda na obračun-skoj osnovi, odnosno po principu fakturisane realizacije. U tom slučaju primanja se evidentiraju kad su stečeni uslovi da se naplate porezi ili dru-gi javni prihodi. GFS klasifikacija prihode svrstava u četiri grupe: poreze, doprinose, donacije i ostale prihode. Porezi su klasifikovani u šest glavnih kategorija: porez na dohodak, profit i kapitalne dobitke, porez na platni spisak i radnu snagu, porez na imovinu, porez na dobra i usluge, porez na međunarodnu trgovinu i tran-sakcije, ostali porezi.

� Porezi na dohodak, profit i kapitalne dobitke obuhvataju poreze koje plaćaju fizička lica i poreze koje plaćaju korporacije i preduzeća.

� Porezi na platni spisak i radnu snagu predstavlja dohodak pojedinca, a koji isplaćuju poslodavci.

� Porez na imovinu obuhvata periodični porez na nepokretnosti i neto imovinu, porez na ostavinu, nasljeđe i poklone, porez na finansijske i kapitalne transakcije i neperiodične poreze na imovinu.

� Porez na dobra i usluge se dijeli na: opšti porez na dobra i usluge (porez na dodatu vrijednost, porez na promet i ostali opšti porezi na dobra i usluge), akcize, dobit fiskalnih monopola, porez na pojedinač-ne usluge (porez na upotrebu dobara, porez na motorna vozila), ostali porezi na dobra i usluge.

� Porezi na međunarodnu trgovinu i transakcije podjeljeni su na carine i druge uvozne dažbine, porez na uvoz, dobit od uvoznih i izvoznih monopola, dobit od kursnih razlika, porez na dobit iz deviznih tran-sakcija.

� Ostali porezi obuhvataju: poreze koje isključivo plaćaju preduzeća i poreze koje plaćaju ostala lica.

Doprinosi su podijeljeni na: doprinose za obavezno socijalno osiguranje i ostale doprinose. Doprinosi za obavezno socijalno osiguranje dijele se na: doprinos koji plaća zapsleni, dopinos koji plaća poslodavac, doprinose koje plaćaju lica iz samostalne djelatnosti, ostale doprinose. Ostali doprinosi dijele na: doprinos koji plaća zapsleni, dopinos koji plaća poslodavac, im-putirane doprinose.

68

dr Milan Dabović

Donacije su po GFS klasifikaciji sistematizovane u tri grupe: donacije stranih vlada (tekuće i kapitalne), donacije međunarodnih organizacija (te-kuće i kapitalne) i donacije ostalih nivoa vlasti u zemlji (tekuće i kapitalne) Ostali prihodi podijeljeni su na: prihode od imovine (kamatu, dividen-du, povećanje dohotka kvazikorporacija, prihodi od imovine koja pripada imaocima polise osiguranja, zakup), pihode od prodaje dobara i usluga, pri-hode od novčanih kazni i oduzetih imovinskih koristi, dobrovoljnih tran-sfera fizičkih i pravnih lica, ostalih neklasifikovanih prihoda. Ekonomska klasifikacija izdataka(16) je neophodna za analizu budžeta i definisanje pozicija makrofiskalne politike. Na primjer, dio plata u vladi-nim izdacima i vrijednost transfera prema javnim preduzećima su važna mjerila uticaja fiskalne politke. Za potrebe fiskalne i ekonomske analize, važno je razlikovati a) plaćanje kamata, kao transakciju trošenja, od otplate zajmova, koji predstavljaju transakcije finansiranja i b) tekuće izdatke od kapitalnih izdataka. Minimalni zahtjev koji treba da ispunjava ekonomska klasifikacija je da ona bude u skladu sa GFS ekonomskom klasifikacijom vladinih izdataka. Izvještavanje po GFS sistemu uopšteno koristi neto koncept (pozaj-mljivanje – otplate i neto suficit ili deficit), dok memorandumske linije uključuju ukupan tok. Treba naglasiti da neto koncept može biti dovoljan za makroekonomsku analizu, ali ne i za pripremanje budžeta i upravljanje. Verzija GFS-a iz 1986. godine je na gotovinskoj osnovi, dok su standardi nacionalnih računa (SNA93 i ESA95) na obračunskoj osnovi. GFS 2000 koncipiran je na obračunskoj osnovi s mogućnošću kreiranja veće statistič-ke uporedivosti između fiskalnih izvještaja i nacionalnih računa. Međutim, sa izuzetkom potrošnje fiksnog kapitala, linijske stavke u ekonomskoj kla-sifikaciji, shodno GFS 2000, jednako se odnose na gotovinsku i obračun-sku osnovu. Vladina državna statistika, prema klasifikaciji koju je propisao Međunarodni monetarni fond, dijeli se na sljedeće klase:

16 Government finance, Statistical manual, International Monetary Fund, 2001.

1. Bruto plate i ostala lična primanja2. Rashodi za materijal i usluge3. Rashodi fiksnog kapitala4. Kamate5. Subvencije6. Besteretna davanja (donacije)7. Socijalne beneficije8. Ostali rashodi

Tabela 6

69


Ukoliko je budžetski sistem zasnovan na gotovinskoj osnovi, ekonom-sku klasifikaciju potrebno je prilagoditi praćenju novčanih tokova, kako u procesu planiranja, tako i u procesu izvršavanja budžeta. To znači da je za potrebe odlučivanja neophodno posebno iskazati kredite, otplatu, nabavke i prodaju kapitala ili imovine. Unakrsna klasifikacija izdataka i / ili troškova po ekonomskoj prirodi i funkciji je veoma koristan instrument za analizira-nje budžeta. Podaci iz takve analize otkrivaju način na koji Vlada finansira obavljanje svojih funkcija. Funkcionalna klasifikacija(17) sistematizuje vladine aktivnosti prema njihovoj djelatnosti (npr.: obrazovanje, socijalna zaštita, stanovanje, itd.). To je klasifikacija koja je nezavisna od organizacione strukture vlade. Funkcionalna klasifikacija je važna za analizu raspodjele sredstava između sektora. Stabilna funkcionalna klasifikacija je potrebna da bi se obezbjedilo istorijsko istraživanje i analiza trošenja vlade, kao i da se uporede podaci iz različitih fiskalnih godina. „Klasifikacija funkcija vlade” (COFOG) koju su utvrdile Ujedinjene nacije, nalazi se u GFS priručniku. COFOG se takođe koristi za pripremu državnih računa prema metodologiji Sistema državnih računa (SNA) koja je ustanovljena 1993. godine. Revizija COFOG meto-dologije bila je 1999, kako bi se uzela u obzir i pitanja u oblasti zaštite oko-line, kao i SNA 93 metodologije i ESA95. COFOG ima tri nivoa: sektori (1- 10), grupe i klase.

17 R. Allen, D. Tommasi, nav. djelo, str. 121 – 126.

70

dr Milan Dabović

01.OPŠTE JAVNE SLUŽBE 06.1 Stambeni razvoj01.1 Izvršni i zakonodavni organi, finansijski i fiskalni poslovi, vanjski poslovi;

06.2 Razvoj zajednice

01.2 Ekonomska pomoć iz inostranstva; 06.3 Vodovod01.3 Opšte službe; 06.4 Ulična rasvjeta01.4 Osnovna istraživanja; 06.5 Istraživanje i razvoj-stambeni i drušveni01.5 Istraživanje i razvoj opšte javne službe; sadržaji01.6 Ostale opšte javne službe; 06.6 Ostalo01.7 Transakcije javnih dugova; 07. ZDRAVSTVO01.8 Opšti transferi izmeu različitih nivoa vlade; 07.1 Medicinski proizvodi, aparati i oprema02. ODBRANA 07.2 Ambulante02.1 Vojna odbrana; 07.3 Bolnice02.2 Civilna zaštita; 07.4 Javno zdravstvo02.3 Strana vojna pomoć; 07.5 Istraživanje i razvoj -zdravstvo02.4 Istraživanje i razvoj –odbrana; 07.6 Ostalo02.5 Ostalo. 08. REKREACIJA, KULTURA I VJERA03. JAVNI RED I BEZBJEDNOST 08.1 Službe za rekreaciju i sport03.1 Policijske službe; 08.2 Službe za kulturu03.2 Službe protivpožarne zaštite; 08.3 RTV i izdavaštvo03.3 Sudovi; 08.4 Vjerske i druge službe u zajednici03.4 Zatvori; 08.5 Istraživanje i razvoj - rekreacija, kultura i religija03.5 Istraživanje i razvoj-javni red i bezbjednost; 08.6 Ostalo03.6 Ostalo; 9. OBRAZOVANJE04. EKONOMSKI POSLOVI 09.1 Predškolsko i osnovno obrazovanje04.1 Opšti ekonomski i komercijalni poslovi 09.2 Srednješkolsko obrazovanje04.2 Poljoprivreda, šumarstvo, ribarstvo i lov 09.3Netercijarno obrazovanje nakon srednje škole04.3 Gorivo i energija 09.4 Tercijarno obrazovanje04.4 Rudarstvo, proizvodnja i građevinarstvo 09.5 Obrazovanje koje se ne definiše po nivoima04.5 Transport 09.6 Sekundarne službe u obrazovanju04.6 Komunikacije 09.7 Istraživanje i razvoj u obrazovanju04.7 Ostale industrije 09.8 Ostalo04.8 Istraživanje i razvoj -ekonomski poslovi 10. SOCIJALNA ZAŠTITA04.9 Ostalo 10.1 Bolesti i invalidnost05. ZAŠTITA OKOLINE 10.2 Starost05.1 Upravljanje otpadom 10.3 Preživjeli u elementarnim nepogodama05.2 Upravljanje otpadnim vodama 10.4 Porodica i dijete05.3 Smanjenje zagađenja 10.5 Nezaposlenost05.4 Zaštita bioraznolikosti i prirode 10.6 Stanovanje05.5 Istraživanje i razvoj -zaštita okolinre 10.7 Društveno iskljuenje05.6 Ostalo 10.8 Istraživanje i razvoj- socijalna zaštita06. STAMBENI I DRUŠTVENI SADRŽAJI 10.9 Ostalo

Tabela 7

71


2.3.82 Klasifikacija2u2Crnoj2Gori

Ministarstvo finansija je u maju 2005. godine donijelo je Pravilnik o jedinstvenoj klasifikaciji računa za budžet Republike, budžete vanbudžet-skih fondova i budžete opština, čijom primjenom prestaje da važi Pravilnik o računovodstvu i kontnom planu budžeta i vanbudžetskih fondova („Sl. list RCG“, broj 4/03)I/12. Pravilnikom se podržava budžetski sistem zasnovan na gotovinskom odobravanju potrošnje. To znači da se plaćanja vrše u limitiranom vremen-skom periodu koji obično korespondira sa fiskalnom godinom. Pravilnik je prilagođen sistemu u kojem odobravanje potrošnje predstavlja ovlašćenje za gotovinsku isplatu i u kojem gotovinska osnova budžeta određuje limite plaćanja, kroz godišnje obaveze utvrđene za fiskalnu godinu ili godišnju tranšu višegodišnjih obaveza. Pravilnikom je omogućena i primjena modifikovane gotovinske osnove, koja se razlikuje se od gotovinske osnove po tome što dozvoljava da se u te-kućoj fiskalnoj godini odobrava plaćanje obaveza iz prethodnih godina. To je zahtijevalo da se klasifikacijom pored gotovinskih tokova u dijelu primi-taka i izdataka stvore uslovi za evidenciju neizmirenih obaveza i finansijske i nefinansijske aktive. Pravilnikom o jedinstvenoj klasifikaciji uređena je ekonomska i funkci-onalna klasifikacija računa budžeta republike, vanbudžetskih fondova i op-ština čija se evidencija zasniva na gotovinskoj ili modifikovanoj gotovinskoj osnovi, a shodno međunarodnim standardima državne finansijske statisti-ke (GFS). Pravilnik važi i za nezavisna regulatorna tijela i druge institucije koje se finansiraju iz doprinosa, namjenskih poreza ili neporeskih prihoda. Pravilnikom se, takođe, definiše i obaveza planiranja i izvršenja budžeta po organizacionoj i programskoj klasifikaciji koje se ne mogu unaprijed propisati već zavise od administrativne organizacije i programskog sadržaja budžeta. Ekonomska klasifikacija, po standardima GFS-a podržava kon-cept kojim se objašnjava ekonomski karakter javnih rashoda i evidentira ukupan novčani promet na svim računima koji su u vezi sa institucijama u oblasti javne potrošnje. U Pravilniku o jedinstvenoj klasifikaciji ekonomska klasifikacija prezentirana je kroz sljedeće klase:

0 - Nefinansijska imovina 4 - Izdaci1 - Finansijska imovina 5 - Korektivni računi2 - Obaveze 7 - Primici3 - Kapital 9 - Korektivni računi

Tabela 8

72

dr Milan Dabović

Stanje imovine i obaveza budžeta republike, budžeta vanbudžetskih fondova i opština iskazuje se na klasama 0, 1, 2 i 3. Planiranje, odobravanje potrošnje i isplate u toku fiskalne godine iskazuje se na klasama 4 i 5, dok se planiranje priliva i ostvareni priliv u toku godine iskazuju na klasama 7 i 9. Ekonomska klasifikacija sadrži klasu, kategoriju, grupu, sintetiku, anali-tiku i subanalitiku koja nije ograničena Pravilnikom i može se povećavati u skladu sa potrebama. Planiranje izdataka obavezujuće je po klasi, kategoriji, grupi i sintetici, dok se izvršenje iskazuje do nivoa analitike i subanalitike. Na računima klase 0 – Nefinansijska imovina, evidentiraju se zahtje-vi za plaćanje koji se odnose na izgradnju novih kapaciteta namijenjenih javnoj potrošnji, proširenje kapaciteta, rekonstrukciju ili tehničke raciona-lizacije. Kapaciteti namijenjeni javnoj potrošnji odnose se na infrastruktu-ru opšteg značaja, lokalnu infrastrukturu, građevinske objekte, zemljište i opremu. Na računima klase 1 – Finansijska imovina, evidentiraju se zahtjevi za plaćanje koji se odnose na kupovinu hartija od vrijednosti, plasmane i stanje gotovine na konsolidovanom računu. Konsolidovani račun služi za evidentiranje svih novčanih transakcija koje se obavljaju preko računa u zemlji ili inostranstvu, obuhvata transakcije u svim valutama i saldo računa u svakom trenutku pokazuje stanje gotovine. Na računima klase 2 – Obaveze, evidentiraju se zahtjevi za plaćanja i sva plaćanja koja se odnose na tekuće izdatke, transfere za socijalnu zaštitu, transfere institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru, kapital-ne izdatke, kredite i hartije od vrijednosti, otplate kredita, izdate garancije i obaveze iz rezervi, tako da pokazuju stanje neizmirenih obaveza. Na računima klase 3 – Kapital, evidentira se neto iznos imovine. Stanje računa pokazuje razliku aktive i obaveza iz pasive. Klasifikacija prihoda u Crnoj Gori iskazana je po klasi, kategoriji, grupi, sintetici, analitici i subanalitici. Klasa razrađuje osnovne kategorije prihoda i to: 71 – Tekuće prihode; 72 – Primitke od prodaje imovine; 73 – Primitke od otplate kredita i sredstva prenešena iz predhodne godine; 74 – Donacije i transfere; 75 – Pozajmice i kredite. Osnovan podjela prilagođena je izvorima finansiranja javne potrošnje i dalja analitička razrada predstavlja kombinaciju OECD i GFS klasifikacije u skladu sa potrebama izvještavanja i evidencije u Crnoj Gori. Evidencija prihoda u Crnoj Gori zasnovana je na naplaćenoj realizaciji i u tom smislu pokazuje sličnost sa OECD klasifikacijom. Tekući prihodi sistematizovani su po modelu koji odgovara GFS kla-sifikaciji, s obzirom da su doprinosi iskazani kao posebna kategorija: 711

73


– Porezi; 712 – Doprinosi; 713 – Takse; 714 – Naknade; 715 – Ostali pri-hodi. Primici od prodaje imovine obuhvataju sljedeće grupe: 721 – Primici od prodaje nefinansijske imovine, na kojima se evidentiraju primici od prodaje nepokretnosti, osnovnih sredstava i zaliha i 722 – Primici od prodaje finan-sijske imovine, na kojima se evidentiraju primici po osnovu prodaje akcija i ostalih hartija od vrijednosti. Primici od otplate kredita i sredstva prenesena iz predhodne godine obuhvataju dvije grupe računa i to: 731 – Primici od otplate kredita, na ko-jima se evidentiraju novčani iznosi po osnovu otplate kredita datih od stra-ne budžeta republike, vanbudžetskih fondova ili opština; 732 – Sredstva prenesena iz predhodne godine na kojima se evidentiraju ostvareni novčani iznosi po osnovu prenesenih depozita iz predhodne godine namijenjenih isplatama u januaru tekuće fiskalne godine. Donacije i transferi obuhvataju dvije grupe računa: 741 – Donacije, na kojima se evidentiraju primici po osnovu tekućih i kapitalnih donacija i 742 – Transferi, na kojima se evidentiraju novčani iznosi koji po osnovu zakona pripadaju korisniku, a za koje ne postoji obaveza činjenja protivu-sluge. Mogu biti iz budžeta republike, vanbudžetskih fondova ili opština. Klasifikacija poreza rasčlanjena je na osnovne sintetičke račune, koje podržavaju pojedinačna zakonska rješenja, a kojima je utvrđen poreski oblik, kao i evidencija po nivoima vlasti. Sintetički računi najvećim dije-lom podržavaju GFS klasifikaciju, s obzirom da su porezi na međunarodnu trgovinu i transakcije iskazani na posebnom sintetičkom računu, odvojeno od poreza na dodatu vrijednost i akciza. Postoje i izvjesna odstupanja s obzirom na stepen važnosti isticanja osnovnih klasa, koje su upodobljene sa domicilnim zakonskim rješenjima. Doprinosi za obavezno socijalno osiguranje podijeljeni su na tri sintetič-ka računa, zavisno od njihove namjene u dijelu finansiranja javnih izdataka. Sintetički računi pokazuju prilive iz kojih se finansiraju zdravstvena zaštita, penzijsko i invalidsko osiguranje i osiguranje od nezaposlenosti. Ovakav sistem rasčlanjivanja značajno pojednostavljuje konsolidaciju računa pril-kom iskazivanja transfernih davanja između učesnik u javnoj potrošnji. Administrativne takse podijeljene su po sintetičkim računima koji ta-kođe podržavaju osnovna zakonska rješenja koja propisuju osnovne vrste taksi koje se naplaćuju u Crnoj Gori. Naknade kao vrsta prihoda odnose se na vrste naknada koje se shodno važećim zakonskim propisima plaćaju u Crnoj Gori, tako da obezbjeđuju njihovo iskazivanje po nivoima vlasti.

74

dr Milan Dabović

Kao ostali prihodi u dijelu sintetičkih računa, iskazani su oni prihodi koji imaju karakter tekućih prihoda a nijesu obuhvaćeni prethodnim klasi-fikacijama. Prodaja imovine iskazana je na dvije grupe sintetičkih računa i odnosi se na finansijsku i nefinansijsku imovinu. Finansijska imovina kao predmet prodaje obuhvata zalihe, osnovna sredstva i nepokretnosti, dok nefinansij-ska imovina obuhvata akcije i ostale hartije od vrijednosti. Zemlje u tranziciji, kojima pripada i Crna Gora, često su odobrava-le kreditna sredstva kojima su održavani veliki ekonomski sistemi, čije bi propadanje značilo veliki gubitak ekonomskog potencijala zemlje. Takođe, pozajmice su često motivisane i socijalnim razlozima kao i potrebom sani-ranja velikih sistema do završetka procesa privatizacije. Sredstva nijesu data kao bespovratna već kao krediti koje država nakon snacije dužnika naplaću-je i ta naplata se iskazuje kao poseban oblik prihoda. Analitičko sređivanje podataka u dijelu sintetičkih računa izvršeno je po vrsti korisnika kredita koji je obezbjeđivala država. Donacije u dijelu sintetčkih računa razvrsta-ne su na tekuće i kapitalne. Transferna davanja namijenjena su potrebama konsolidacije i iskazana po institucijama koje obezbjeđuju transfere. Na taj način omogućena je istovremenost evidentiranja transakcije kao primitak i kao izdatak. Pozajmice i krediti su na sintetičkim računima iskazani su kao domaći i inostrani. Ekonomska klasifikacija na strani izdataka, prezentirana je u sedam osnovnih kategorija, na čijim računima se evidentiraju planirani iznosi, mjesečna ili kvartalna odobravanja potrošnje, zahtjevi za plaćanja i sva pla-ćanja nastala po osnovu tekućih izdataka, kapitalnih izdataka, transfera, pozajmica, kredita, kao i dugova iz predhodnih godina. Klasa 4 – Izdaci sadrži sljedeće kategorije:

41 - Tekući izdaci;42 - Transferi za socijalnu zaštitu;43 - Transferi institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru;44 - Kapitalni izdaci;45 - Pozajmice i krediti;46 - Otplata dugova;47 - Rezerve.

Tabela 9

Tekući izdaci obuhvataju sljedeće grupe: 411 – Bruto zarade i dopri-nose na teret poslodavca; 412 – Ostala lična primanja; 413 – Rashodi za

75


materijal i ostala primanja; 414 – Tekuće održavanje; 415 – Kamate; 416 – Renta; 417 – Subvencije; 418 – Ostali izdaci. Na računima grupe 411 – Bruto zarade i doprinosi na teret poslodavca, evidentiraju se rashodi koji se odnose na neto zarade, poreze, opštinske prireze i doprinose koji se plaćaju na i iz ličnih primanja. Na računima grupe 412 – Ostala primanja, evidentiraju se rashodi u bruto iznosu koji se odnose na naknade za topli obrok, godišnji odmor, zimnicu, stanovanje i odvojen život, prevoz, zatim naknade skupštinskim poslanicima, akademijske dodatke, jubilarne nagrade, otpremnine i ostale rashode. Na računima grupe 413 – Rashodi za materijal i usluge, evidentiraju se svi rashodi koji se odnose na materijal, službena putovanja, reprezentaciju, energiju, telefonske i poštanske usluge, bankarske usluge, usluge prevoza i ugovorene usluge. Na računima grupe 414 – Tekuće održavanje, evidentiraju se izdaci na-mijenjeni održavanju javne infrastrukture, građevinskih objekata i opreme u ispravnom stanju, a obuhvata čišćenje, otklanjanje sitnih nedostataka i rutinske preglede. Na računima grupe 415 – Kamate, evidentiraju se izdaci koje zajmo-primac plaća zajmodavcu po utvrđenim rokovima, dok se na računima gru-pe 416 – Renta, evidentiraju izdaci koji se plaćaju za korišćenje objakata, opreme ili zemljišta. Na računima grupe 417 – Subvencije, evidentiraju se izdaci za sub-vencije koji imaju za cilj razvoj određenih djelatnosti, održavanje cijena proizvoda na nivou koji odgovara kupovnoj snazi potrošača tih proizvoda, olakšavanje uvoza stranih proizvoda i favorizovanje izvoza domaćih proi-zvoda. Na računima grupe 418 – Ostali izdaci, evidentiraju se izdaci koji se odnose na plaćanje komunalnih naknada, kazni i prekršaja, taksi i ostalih izdataka koji nijesu obuhvaćeni predhodnom klasifikacijom. Transferi za socijalnu zaštitu sadrže sljedeće grupe: 421 – Prava iz oblasti socijalne zaštite; 422 – Sredstva za tehnološke viškove; 423 – Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja; 424 – Ostala prava iz oblasti zdravstvene zaštite; 425 – Ostala prava iz oblasti zdravstvenog osiguranja. Na računima grupe 421 – Prava iz oblasti socijalne zaštite, evidentiraju se izdaci kojima se rješavaju pitanja socijalne zaštite pojedinaca ili većeg broja građana, a odnose na dječije dodatke, boračko invalidsku zaštitu, materijal-no obezbjeđenje porodice, porodiljska odsustva, tuđu njegu i pomoć, ishra-nu djece u predškolskim ustanovama i izdržavanje štićenika u domovima.

76

dr Milan Dabović

Na računima 422 – Sredstva za tehnološke viškove, evidentiraju se izdaci za tehnološke viškove koji se isplaćuju kroz garantovane zarade, otpremni-ne, dokup staža, naknade nezaposlenim licima i ostalo. Na računima grupe 423 – Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja, evidentiraju se redovne i jednokartne naknade koje primaju lica po osnovu starosne pen-zije, invalidske i porodične penzije, naknade za tjelesno oštećenje, pogrebne troškove, dodatke za spomenicu, tuđu njegu i pomoć i ostala prava. Na ra-čunima grupe 424 – Ostala prava iz oblasti zdravstvene zaštite, evidentiraju se izdaci po osnovu prava na liječenje rezidentnih lica van Crne Gore, dok se na računima grupe 425 – Ostala prava iz oblasti zdravstvenog osigura-nja, evidentiraju izdaci koji se odnose na nabavku ortopedskih sprava i po-magala, naknade za bolovanje preko 60 dana i naknade za putne troškove osiguranika. Transferi institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru obuhvataju veliki broj računa na kojima se evidentiraju transakcije koje karakteriše odsustvo činjenja neposredne protivusluge, a vrše se između učesnika u javnoj potrošnji, nosilaca javne potrošnje, nevladinog sektora i pojedinaca koje nemaju komercijalni karakter. Transferi javnim institu-cijama obuhvataju transfere za sve nivoe zdravstvene zaštite stanovništva, transfere obrazovanju, institucijama kulture i sporta. Transferi pojedincima uključuju jednokratne novčane pomoći, stipendije, povlastice, sredstva za lična primanja pripravnika i za prekvalifikaciju zaposlenih. Transferi va-nbudžetskim fondovima od strane budžeta republike uključuju transfere Fondu PIO za penzije izuzete republičkim i saveznim propisima, penzije ostvarene u skladu sa zakonom o državnoj upravi, najniže penzije i ostala prava, transfere Fondu zdravstva za zdravstvenu zaštitu nezaposlenih lica, izbjeglih i raseljenih lica i kapitalne izdatke Zavodu za zapošljavanje za tehnološke viškove. Kapitalni izdaci obuhvataju sve račune na kojima se evidentiraju izdaci nastali po osnovu isplata za izgradnju novih kapaciteta namijenjenih javnoj potrošnji, proširenje kapaciteta, rekonstrukciju ili tehničke racionalizacije. Kapaciteti namijenjeni javnoj potrošnji odnose se na infrastrukturu opšteg značaja (puteve, željeznicu, vodovod, aerodrome, lukobrane i ostalo), lo-kalnu infrastrukturu, građevinske objekte u obrazovanju, zdravstvu, nauci, administraciji, odbrani i drugim oblicima javne potrošnje, uređenje zemlji-šta i nabavku opreme. Kapitalni izdaci obuhvataju i račune na kojima se evidentiraju izdaci za zalihe i za kupovinu hartija od vrijednosti. Pozajmice i krediti obuhvataju račune na kojima se evidentiraju izdaci nastali po osnovu isplata u kojima se drugoj strani ustupaju novčana sred-

77


stva na određeno vrijeme, uz obavezu te strane da primljenu vrijednost vrati s određenom naknadom, u ravnomjernim periodičnim isplatama ili odjednom. Pozajmice i krediti mogu biti dati nefinansijskim institucijama, finansijskim institucijama, pojedincima, vanbudžetskim fondovima i opšti-nama. Otplata dugova obuhvata sljedeće grupe računa: 461 – Otplata dugova, na kojima se evidentiraju izdaci nastali po osnovu isplata kojima se otpla-ćuje dug po osnovu korišćenih kredita i emitovanih hartija od vrijednosti; 462 – Otplata garancija, na kojima se evidentiraju izdaci nastali po osnovu garancija datih finansijskim i nefinansijskim institucijama u zemlji i ino-stranstvu; 463 – Otplata obaveza iz predhodnog perioda, na kojima se evi-dentiraju isplate kojima se izmiruju obaveze iz predhodnih godina. Rezerve obuhvataju račune na kojima se evidentiraju izdaci nastali po osnovu isplata iz tekuće i stalne budžetske rezerve i ostalih rezervi. Osnovu funkcionalne klasifikacije predstavlja sistematizacija rashoda po vrstama djelatnosti koje su prisutne u državnim aktivnostima. U Pravil-niku o jedinstvenoj klasifikaciji, shodno međunarodnom standardu, izdaci po funkcionalnoj klasifikaciji prezentirani su kroz 10 osnovnih klasa:

01 – Opšte javne službe 06 – Poslovi stanovanja i zajednice02 – Odbrana 07 – Zdravstvo03 – Javni red i bezbjednost 08 – Sport, kultura i religija04 – Ekonomski poslovi 09 – Obrazovanje05 – Zaštita životne sredine 10 – Socijalna zaštita

Tabela 10

Dalja podjela osnovnih klasa zasnovana je na kategorizaciji specifičnih poslova svstanih u grupe koje preciznije opisuju svaku djelatnost pojedi-načno. Na klasi 01 – Opšte javne službe, evidentiraju se izdaci izvršnih i zako-nodavnih organa, finansijskih i fiskalnih poslova i usluga, spoljnjih poslova, inostrane ekonomske pomoći, opštih kadrovskih usluga, usluga planiranja i statistike. Klasa, takođe, uključuje i rashode upravljanja javnim dugom, kao transfere opšteg karaktera između različitih nivoa vlasti. Na klasi 02 – Odbrana, evidentiraju se izdaci za poslove i službe vojne odbrane, civilne odbrane, vojne pomoći inostranstvu, kao i poslove i usluge istraživanja i razvoja sistema odbrane. Klasa 03 – Javni red i bezbjednost, služi za evidentiranje izdataka za službe i poslove policije, službe protivpožarne zaštite, sudove, zatvore i po-

78

dr Milan Dabović

slove istraživanja i razvoja u području javnog reda i bezbjednosti. Ekonomski poslovi (klasa 04) obuhvataju opšte ekonomske, komercijal-ne poslove i poslove koji se odnose na rad, poljoprivredu, šumarstvo i lov i ribolov, gorivo i energiju, rudarstvo, proizvodnju i građevinarstvo, saobraćaj i komunikacije i ostale djelatnosti kao što su trgovina, turizam, višenamjen-ski razvojni projekti. Na klasi 05 – Zaštita životne sredine, evidentiraju se izdaci za poslove upravljanja otpadom, otpadnim vodama, smanjivanje zagađenosti, zaštitu biljnog, životinjskog svijeta i okoline. Na klasi 06 – Poslovi stanovanja i zajednice, evidentiraju se izdaci za poslove stambenog razvoja, razvoja zajednice, vodosnabdijevanja, ulične rasvjete. Na klasi 07 – Zdravstvo, evidentiraju se izdaci za usluge iz oblasti jav-nog zdravstva, bolničke usluge, vanbolničke usluge, medicinske proizvode, pomagala i opremu, kao i poslove za unapređenje i razvoj sistema zdravstva. Klasa 08 – Sport, kultura i religija, koristi se za evidenciju usluga rekre-acije, sporta, kulture, emitovanja i štampanja, kao i izdatke religijske i druge službe zajednice. Klasa 09 – Obrazovanje, obuhvata izdatke svih nivoa obrazovanja: predškolskog, osnovnog, srednjeg, višeg i visokog obrazovanja, zatim obra-zovanja koje nije definisano nivoom, pomoćneh usluge u obrazovanju i po-slove razvoja sistema obrazovanja. Klasa 10 – Socijalna zaštita, obuhvata izdatke za pružanje socijalne za-štite u obliku novčane pomoći ili pomoći u naturi, licima koja privremeno nijesu u stanju da rade zbog bolesti ili povrede, licima sa invaliditetom, porodicama sa maloljetnom djecom, nezaposlenim licima i socijalno ugro-ženim licima. Takođe, ovom klasom obuhvaćeni su izdaci za penzije. Uvođenje sistema jedinstvene budžetske klasifikacije kroz propisiva-nje ekonomske i funkcionalne klasifikacije za budžet republike, budžete vanbudžetskih fondova i budžete opština, shodno međunarodnim stan-dardima, obezbjeđuje: jasno odvojen ekonomski i funkcionalni pristup u prezentaciji podataka, bolju analitičku preglednost budžeta, adekvatnije informacije za ažuriranje statističkih podataka, informativne sadržaje za jednostavniju komunikaciju sa međunarodnim finansijskim institucijama. Administrativna klasifikacija rashoda po budžetskim korisnicima je potrebna radi jasne identifikacije odgovornosti u upravljanju javnim ras-hodima i odgovornosti u izvršavanju dnevnih procedura budžeta. Rashodi se razvrstavaju po ministarstvima, direkcijama ili agencijama. Administra-tivna klasifikacija rashoda mora biti podešena u skladu sa organizacijom upravljanja javnim rashodima. Administrativna klasifikacija se organizuje

79


shodno različitim nivoima odgovornosti u upravljanju budžetom. U procesu planiranja u Crnoj Gori koristi se metodologija koja nu-meričkim oznakama iz kontnog plana pridružuje tekstualni opis namjene trošenja sredstava. Pridruživanje tekstualnog opisa moguće je kombinaci-jom tri parametra: organizacije, programa i ekonomske strukture trošenja. Funkcionalni opis se u tom slučaju ne može upotrijebiti, zato što jedno funkcionalno obilježje može imati istovremenu vezu sa više ekonomskih, organizacionih i programskih obilježja. Programska klasifikacija može imati sličnu manjkavost, tako da je neophodno sve programe sistematizo-vati po svim organizacionim cjelinama pojedinačno (i u slučajevima kada se isti program pojavljuje kod više budžetskih korisnika), sa preciziranom ekonomskom strukturom trošenja sredstava. Ekonomski strukturirano trošenje budžetskih sredstava, u procesu pla-niranja, obezbjeđuje osnovu za racionalno odlučivanje, efikasno trošenje sredstava i adekvatno projektovanje finansijskih tokova. Izdaci grupisani po ekonomskoj klasifikaciji, iz ovog razloga, imaju veći značaj za sistem trezo-ra, nego za proces planiranja. Procesom planiranja na ovaj način utvrđuje se ekonomska struktura trošenja sredstava po korisnicima, sa prikazom izvora finansiranja. Ekonomska klasifikacija se kombinuje sa funkcionalnom, tako da se istovremeno dobija funkcionalna veza djelatnosti i ekonomskog tro-šenja po djelatnostima. Funkcionalna klasifikacija pokazuje razvojnu kom-ponentu budžeta, sistematizovanu po djelatnostima, koje su opredijeljene programskim ciljevima države. Prilikom planiranja budžeta i izvještavanja nadležnih institucija o budžetskoj potrošnji koristi se unakrsna klasifikacija, tako da se istovre-meno dobija pregled o tome koliko je sredstava predviđenih budžetom opredijeljeno za pojedine djelatnosti, kao i struktura rashoda po ekonom-skoj klasifikaciji u okviru svake djelatnosti pojedinačno. Ovako sumirani podaci obezbjeđuju jasan pregled o ekonomskoj politici Vlade i potrebnim sredstvima za njenu realizaciju, po strukturi troškova za svaku djelatnost pojedinačno. Istovremeno se može sagledati i efikasnost Vladine politike s obzirom na karakter utvrđenih troškova po djelatnostima.

2.3.92 Pisano2obrazloženje2

Zahtjev potrošačke jedinice prati pisano obrazloženje kojim se detalj-no opisuju aktivnosti potrošačke jedinice i namjensko korišćenje traženih sredstava. Pisanim obrazloženjem se često puta preciziraju kalkulacije ko-jima su procijenjena tražena sredstva, čime se olakšava diskusija između ministarstva finansija i potrošačke jedinice. Ukoliko je u ptanju programski

80

dr Milan Dabović

budžet, tada su elaboracije mnogo jasnije, s obzirom da se potrošnja po-smatra u odnosu na iskazane indikatore. Pisano obrazloženje, bez indika-tora učinka, često je paušalno i njime se elaborira potreba za sredstvima koja će obezbjediti postojeći nivo funkcionalnosti potrošačke jedinice, bez jasnih kriterijuma o tome šta se želi postići u fiskalnoj godini za koju se planira budžet.

2.3.10222Višegodišnje2ugovorene2obaveze

Iskazivanje višegodišnjih ugovorenih obaveza odnosi se na programe i projekte čija realizacija zahtijeva period duži od jedne godine, kao i ot-platu anuiteta. Višegodišnje obaveze su fiksnog karaktera i njihovo izvrše-nje uslovljeno je trajnom zakonskom obavezom, započetom investicijom ili obavezujućom otplatom. Višegodišnje ugovorene obaveza predstavljaju osnovu za srednjoročne procjene javne potrošnje i njihova implementacija u godišnjim budžetskim planovima je obavezujuća, ukoliko se žele ostvari-ti postavljeni ciljevi u srednjoročnom periodu, uredno izvršavati zakonske obaveze i zadržati povjerenje kreditora.

Obaveza Ministarstva finansija je da na osnovu procjene primitaka i dostavljenih zahtjeva od strane potrošačkih jedinica pripremi nacrt godiš-njeg zakona o budžetu države. Ministarstvo finansija na gotovinskoj osnovi konsoliduje podatke dobijene od strane potrošačkih jedinica i sumira ih po ekonomskoj klasifikaciji kroz tekući i kapitalni budžet. Podaci se sumarno iskazuju po izvorima finansiranja i namjeni korišćenja u opšem dijelu, dok se u posebnom dijelu, u skladu sa administrativnom klasifikacijom, iskazuju po potrošačkim jedinicama. Ukoliko su izvori finansiranja niži od planira-nih izdataka, Ministarstvo finansija utvrđuje izvore sredstava za finansira-

Član 22 Ministarstvo finansija, na osnovu procjene primitaka i dostavljenih zahtjeva za dodjelu budžetskih sredstava, nacrtom zakona o budžetu države predlaže izdatke za potrošačke jedinice i, ako pri tom postoji deficit, utvrđuje izvore sredstava za njegovo finansiranje. Ukoliko tokom rasprave o nacrtu zakona o budžetu države postoje neslaganja između Ministarstva finansija i odgovornih lica u potro-šačkim jedinicama, Ministarstvo finansija priprema za Vladu predlog konačnog rješenja.

81


nje deficita. Iskazivanje suficita / deficita posebno se iskazuje za centralni budžet Vlade, a posebno kroz konsolidovanu javnu potrošnju kojom se usaglašava politika javnih finansija svih entiteta koji učestvuju u sistemu javne potrošnje. Ministarstvo finansija u prvom koraku planira novčane tokove u sistemu javne potrošnje, a u drugoj iteraciji izvodi konsolidovani rezultat. Ukoliko je planiran deficit, tada se iskazuju izvori pokrića deficita i shodno članu 21, ukoliko je iskazan suficit, iskazuje se način upotrebe suficita.

2.3.11222Planiranje2novčanih2tokova

Problemi koji se tiču prihoda i rashoda države obično se nazivaju jav-nim finansijama.(18) Pitanja prihoda i rashoda su u neposrednoj vezi sa fi-nansijskim tokovima, koji osvjetljavaju odnose između učesnika u javnoj potrošnji, kao i odnose javnog sektora sa ostalim sektorima ekonomije. Fi-nansijski tokovi javnog sektora, kao izolovan sistem finansijskih transak-cija, nijesu dovoljni da objasne uticaj javnih finansija na ciljeve ekonomske politike. Međutim, oni predstavljaju značajan instrument u realizaciji cilje-va ekonomske politike u određenom vremenskom intervalu. U cilju objaš-njavanja finansijskih tokova obično se koriste finansijski računi na kojima se evidentiraju sva plaćanja između pojedinih sektora. Osnovni sadržaj evi-dencije obezbjeđuje se putem dva bilansa i to: bilansa stanja i bilansa uspje-ha.(19) Razlika između tekućih rashoda i tekućih prihoda predstavlja štednju u bilansu uspjeha, dok razlika između aktive i obaveza u pasivi predstavlja neto vrijednost jednog sektora. Bilans stanja pokazuje stanje aktive i pasive u jednom trenutku, a bilans uspjeha tokove sredstava i izvore sredstava u određenom vremenskom intervalu. Osnovna pravila jednakosti su sljedeća: ΔNFA + ΔFA = ΔNV + ΔO, pri čemu je ΔNV = ΔS. Ukoliko je prirast nefinansijske aktive jednak investi-cijama I, odnosno ΔNFA = I, dobija se sljedeći odnos: I − S = ΔO − ΔFA. Odavde slijedi: I > S ⇒ ΔO > ΔFA i I < S ⇒ ΔO < ΔFA.

18 Richard Musgrave, Teorija javnih finansija, Naučna knjiga – Beograd, 1973, str. 3.19 Mate Babić, Makroekonomski modeli, Narodne novine – Zagreb, 1983, str. 70.

1. Tekući rashodi (R) 2. Tekući prihodi (P)3. Štednja (S) 4. Nefinansijska aktiva (NFA) 5. Neto vrijednost (NV)6. Finansijska aktiva(FA) 7. Obaveze (O)

6.1 Novac (M) 6.2 Vrijednosni papiri (VP)

Tabela 11

82

dr Milan Dabović

Sektori kod kojih su investicije veće od štednje moraju svoj deficit fi-nansirati povećanjem zajmova ili smanjenjem finansijskih potraživanja. Isto tako suficitarni sektori, koji imaju višak štednje nad investicijama, mogu plasirati zajmove deficitarnim sektorima, povećavajući svoju finan-sijsku aktivu, ili mogu otplaćivati svoje zajmove i na taj način smanjivati svoje obaveze. Dovođenje u vezu dva bilansa jasno ukazuje na postojanje dva toka događaja: događaji koji se odnose na novčane transakcije i realni događaji koji se odnose na promjenu vrijednosti imovine. Generalno, pret-hodno prikazana tabela, u uvodnom dijelu, jasno ukazuje na odvojenost ta dva segmenta. Međutim, ta dva segmenta nijesu uvijek precizno analitički odvojivi, pa je iz tog razloga potrebna pažljiva ekonomska elaboracija. Polazeći od početnog modela zbir depozita (M), vrijednosnih papira (VP) i investicija (NFA) jednak je zbiru štednje (S), obaveza (O) i tran-sfera ili donacija iz inostranstva (TRi) odnosno: M + VP + NFA = S + O + TRi, pri čemu je S = P – R, odnosno štednja je razlika između prihoda (P) i rashoda (R). Ukoliko su investicije jednake štednji, tada je obezbije-đena ravnoteža u javnoj potrošnji i nije potrebno koristiti ostale sisteme za uravnoteženje bilansa javne potrošnje. Međutim, ako su ulaganja u inve-sticije veća od ostvarene štednje, tada se uravnoteženje može obezbijediti smanjenjem depozita, prodajom vrijednosnih papira, povećanjem obaveza ili transferima iz inostranstva. Ukoliko se prethodno dati model uzme kao polazna osnova, tada se (ne)ravnoteža u bilansu jednostavno prezentira: M + VP + (NFA + ΔI) = (P – R) + O + TRi i ukoliko je ΔI > (P – R), tada je moguće uravnotežiti bilans sljedećim putem:

U prvom slučaju neravnoteža nastala većim iznosom investicija od ostvarene štednje rezultirala je promjenom strukture u aktivi bilansa stanja, tako što su investicije finansirane iz sopstvenih depozita. U drugom slučaju neravnoteža je takođe uslovila promjenu u strukturi aktive, tako da su nove investicije pokrivene prodajom hartija od vrijednosti. Treći i četvrti primjer neravnoteže pokazuju da je veći nivo investicija od ostvarene štednje uslo-vio povećanje kreditnih obaveza, odnosno povećanje transfera iz inostran-stva.

(M – ΔM) + VP + (NFA + ΔI) = (P – R) + O + TRi pri čemu je: ΔI – (P – R) = ΔM

M + (VP – ΔVP) + (NFA + ΔI) = (P – R) + O + TRi pri čemu je: ΔI – (P – R) = ΔVP

M + VP + (NFA + ΔI)= (P – R) + (O +ΔO) + TRi pri čemu je: ΔI – (P – R) = ΔO

M + VP + (NFA + ΔI) = (P R) + O + (TRi + ΔTRi) pri čemu je ΔI – (P – R) = ΔTRi

Tabela 12

83


Detaljnim planiranjem novčanih tokova obezbjeđuje se poštovanje na-čela budžetskog jedinstva i načela potpunosti budžeta. Oba načela zahti-jevaju da se sve novčane transakcije koje se odnose na primitke i izdatke detaljno iskažu u budžetu. U skladu sa gotovinskom osnovom, budžetska potrošnja može imati za rezultat gotovinski deficit ili suficit i kroz budžet-ski plan neophodno je iskazati apsolutni i relativni nivo deficita odnosno suficita, strukturu izvora finansiranja koji su namijenjeni pokriću defici-ta, kao i način upotrebe suficita odnosno investiranja slobodnih novčanih sredstava. Ukoliko ne postoje viškovi i rezerve u internoj ekonomiji, višak potrošnje se može pokriti donacijama iz inostranstva, inostranim zaduže-njima ili kroz rast neizmirenih obaveza prema dobavljačima, kao i neizvrše-njem zakonskih obaveza. Potrošnja iznad realno dozvoljene, znači trošenje budućih viškova iz kojih se moraju vraćati preuzete obaveze.

2.3.12222Konsolidovani2suficit2/2deficit222222

Planiranje budžetske potrošnje u agregatnoj formi sadrži osnovne pro-cjene u kretanju makroekonomskih agregata, koji su polazna osnova za procjenu fiskalnog potencijala i planiranja fiskalnih prihoda na jednoj stra-ni, kao i planiranja novčanih tokova i izdataka na drugoj strani. Važan ko-rak u procesu planiranja je konsolidacija javne potrošnje, kojom se sumiraju izdaci svih učesnika u javnoj potrošnji i eliminišu transferna davanja. Tako pripremljeni agregatni podaci predstavljaju polaznu osnovu za iskazivanje konsolidovanog deficita i deficita pojedinih učesnika u javnoj potrošnji. Planiranje konsolidovanog rezultata, nakon iskazanih novčanih tokova, zahtijeva preciznu definiciju i planiranje transfera u cilju eliminacije dvo-struke evidencije koja se pojavljuje zbog finansijskih transakcija između entiteta koji pripadaju sistemu javne potrošnje. Transferi(20) se dijele na budžetske i vanbudžetske transfere. Budžet-ski transferi se razlikuju u zavisnosti od faze implementiranja godišnjeg budžetskog plana. Tako mogu nastati kao posljedica promjena u strukturi planiranog trošenja sredstava, kako između korisnika budžeta, tako i izme-đu pojedinih izdataka, pri čemu ukupan nivo budžeta ostaje nepromjenjen. Promjene u strukturi plana obično su opredijeljene osnovnim zakonom o budžetu kroz dozvoljena odstupanja i realizuju se kroz promjene u odobra-vanju aproprijacija bilo na godišnjem, kvartalnom ili mjesečnom nivou. Budžetski transferi mogu biti i planski definisana veličina, kao plani-20 Prof. dr Dejan Popović, dr Milan Dabović, Miodrag Pavlović, prof. dr Dargana Gnjatović, Janko Guzijan,

Maja Popov, Anita Angelovska – Bezoska, Budžetski postupak i kontrola budžeta, Univerzitet u Beogradu, Pravni fakultet, Čigoja, Beograd 2004, str. 56–60.

84

dr Milan Dabović

rana gotovinska plaćanja koja povećavaju obim prometa, ali ne i ukupan nivo javne potrošnje. Planirana transferna plaćanja obično se dovode u vezu sa odnosom centralnog budžeta i vanbudžetskih fondova ili opština. Va-nbudžetski transferi (često se nazivaju negativni porezi), predstavljaju vra-ćanje novca poreskim obveznicima bez činjenja odgovarajuće protivusluge. Mogu biti ustanovljeni kao zakonska obaveza i imati karakter automatskih rashoda – socijalna davanja, mogu imati karakter grantova domaćinstvima, pojedincima ili nevladinom sektoru, kao i karakter subvencija namijenjen preduzećima. Sa aspekta javnih finansija konsolidacija je neophodan po-stupak kod realne procjene potrebnih sredstava za finansiranje javne po-trošnje. Osnovni elementi konsolidacije zahtijevaju precizno definisanje budžetskih transfera. Budžetski transferi predstavljaju preraspodjelu budžetske potrošnje bez promjene ukupno opredijeljenog iznosa budžeta. Budžetski transferi su posebno izraženi kada sistem budžetske potrošnje nije centralizovan, tj. kada postoje vanbudžetski fondovi ili veći broj institucija koje imaju pravo ubiranja javnih prihoda i kroz koje se alimentira javna potrošnja. Često, se dio rashoda vanbudžetskih fondova ili drugih institucija alimentira direk-tnim transferima iz centralnog budžeta i obratno, s obzirom da pojedine institucije svoje obaveze ne mogu pokriti iz redovnih prihoda. Transferi su proces kojim se koriguju odstupanja u alimentiranju obaveza javnih insti-tucija od fiskaliteta koji čine izvor njihovih prihoda, odnosno vrši se korek-cija izvorno utvrđenih prava na potrošnju od stvarno nastalih obaveza. Konsolidovani finansijski izvještaji treba da prikazuju jedino transak-cije između ekonomskog i ostalih eksternih entiteta.(21) Iz ovog razloga se transakcije između entiteta u okviru ekonomskog entiteta eliminišu, kao bi se izbjeglo dvostruko evidentiranje. Na primjer, vladin sektor može prodati materijalno sredstvo drugom vladinom sektoru. Pošto je neto gotovinski efekat na cio izvještajni entitet vlade nula, ovu transakciju treba eliminisati, kako bi se izbjeglo precjenjivanje gotovinskih primanja i isplata cjelog iz-vještajnog entiteta vlade.

21 IFAC – International Federation of Accountants, Međunarodni računovodstveni standardi za javni sektor, Savez računovođa i revizora Srbije - beograd, Savez računovođa i revizora Republike Srpske – Banja Luka, 2004. str. 551.

85


Planiranje budžetskih transfera po sektorima može se iskazati kroz sljedeće jednakosti:

� Pn + NTn – In = S/Dn – prihodi uvećani za neto transfere sektora n (n = 1, 2, 3, 4, 5) jednaki su gotovinskom deficitu koji je neophodno pokriti iz dodatnih izvora finansiranja.

� NT1 + NT2 + NT3 + NT4 + NT5 = 0 – konsolidacija ukupnih primanja i ukupnih davanja po osnovu budžetskih transfera na nivou svih sek-tora koji učestvuju u javnoj potrošnji jednaka je 0. To znači da sektori koji imaju višak raspoloživih sredstava upućuju gotovinu sektorima sa nedovoljnim izvorima finansiranja javne potrošnje, tako da se u procesu konsolidacije ove transakcije poništavaju (∑Up = ∑Ud).

OPIS

PRIMANJA SEKTORAUKUPNO

DAVANJA (Ud)Centralni budžet Vlade (B)

Fond penzijskogi invalidskog

osiguranja (P)

Fondza zdravstvo (Z)

Zavodza zapošljavanje

(L)

Lokalnasamouprava (O)

PRIHODI IZ REAL-NOGSEKTORA (P)

P1 P2 P3 P4 P5 Pu

IZDACI (I) I1 I2 I3 I4 I5 IUSUFICIT(S) /DEFI-CIT (D) S/D1 = P1 - I1 S/D2 = P2 - I2 S/D3 = P3 - I3 S/D4 = P4 - I4 S/D5 = P5 - I5 S/Du = Pu - Iu

TRANSFERI

Centralni budžet Vlade (B) x A21 A31 A41 A51 U1d

Fond penzijskog i invalidskog osiguranja (P)

A12 x A32 A41 A52 U2d

Fond za zdrav-stvo (Z) A13 A23 x A41 A53 U3d

Zavod za zapo-šljavanje (L) A14 A24 A34 x A54 U4d

Lokalna samou-prava (O) A15 A25 A35 A41 x U5d

UKUPNO PRIMA-NJA (Up) Up1 Up2 Up3 Up4 Up5 ∑Up=∑Ud

NETO TRANSFERI (NT) NT1 =Up1 - Ud1 NT2 =Up2 - Ud2 NT3 =Up3 - Ud3 NT4 =Up4 - Ud4 NT5 =Up5 - Ud5 Up - Ud =0

RASPOLOŽIVA SREDSTVA (RS) RS1 = NT1 + P1 RS2 = NT2 + P2 RS3 = NT3 + P3 RS4 = NT4 + P4 RS5 = NT5 + P5 RSu

SUFICIT(S) /DE-FICIT (D) NAKON TRANSFERA

S/D1 = RS1 - I1 S/D2 = RS2 - I2 S/D3 = RS3 - I3 S/D4 = RS4 - I4 S/D5 = RS5 - I5 S/Du = RSu - Iu

IZVORI FINANSI-RANJA DEFICITA FD1 FD2 FD3 FD4 FD5 FDU

DAVA

NJA

SEKT

ORA

Tabela 13

86

dr Milan Dabović

� Pu = RSu – konsolidovana raspoloživa sredstva za finansiranje javne potrošnje jednaka su ukupno ostvarenim prihodima iz realnog sekto-ra. To znači da se putem transfera vrši efikasniji raspored već ostvare-nih prihoda i ne povećava njihov ukupno ostvareni nivo.

� S/Du = RSu – Iu – konsolidovani suficit / deficit jednak je razlici uku-pnih prihoda iz realnog sektrora i ukupnih izdataka svih sektora.

� Ku = S/Du – pozajmljena sredstva za pokriće deficita jednaka su izno-su konsolidovanog deficita.

� Sufucit / deficit svakog od sektora razlikuje se prije planiranja i nakon planiranja transfernih davanja i moguće su sljedeće varijante:

� Određeni sektor ostvaruje suficit i putem transfernih davanja po-krio je deficit ostalih sektora.

� Postoji zakonska obaveza da jedan sektor usmjerava transfere pre-ma drugim sektorima, tako da ti transferi mogu prouzrokovati nje-gov deficit, a pokriti deficit sektora kojima su transferi namijenjeni.

Proces planiranja transfera neophodna je pretpostavka za planiranje konsolidovanog suficita odnosno deficita na nivou nacionalnog entiteta. Konsolidovano planiranje suficita / deficita izuzetno je važno zbog potrebe jedinstvenog upravljanja javnom potrošnjom od strane izvršne vlasti u dijelu održavanja fiskalne discipline, transparentnog izvještavanja i sinhronizacije fiskalnih odluka na jedinstvenoj teritoriji. Vođenje jedinstvene budžetske politike zahtijeva adekvatno planiranje fiskalnog potencijala, konolidovani prikaz javne potrošnje, konsolidaciju i jedinstven pristup kod iskazivanja i upravljanja suficitom / deficitom, kao i jasno sagledavanje novčanih tokova koji mogu uticati na monetarnu stabilnost. Planiranje konsolidovanog suficita / deficita u sistemu javne potrošnje zahtijeva integraciju planiranih novčanih tokova i transfernih davanja sa pregledom deficita prije transfernih davanja i nakon transfernih davanja. Na ovaj način pokazuje se namjena transfernih davanja i preraspodjela izvora finansiranja između učesnika u javnoj potrošnji. Tabela novčanih tokova sa konsolidovanim transferima predstavlja osnovni bilans kojim se izvode podaci o visini deficita i planira njegovo pokriće u određenom fiskalnom periodu. Integrisani novčani tokovi i tran-sferna plaćanja prikazana su u sljedećem tabelarnom pregledu:

87


OPIS

PRIMANJA SEKTORA

UKUPNO DAVANJA (Ud)Centralni budžet

Vlade (B)Fond penzijskog i invalid-

skog osiguranja (P) Fond za zdravstvo (Z) Zavod za zapošljavanje (L) Lokalna samouprava (O)

PRIHODI IZ REAL-NOG SEKTORA (P) = F+D+OP

P1 P2 P3 P4 P5 Pu

Porezi (F) F1 F2 F3 F4 F5 Fu

Doprinosi (D) D1 D2 D3 D4 D5 Du

Ostali prihodi (OP) OP1 OP2 OP3 OP4 OP5 Opu

IZDACI (I) = TI+VTR+KI I1 I2 I3 I4 I5 Iu

Tekuži izdaci (TI) TI1 TI2 TI3 TI4 TI5 Tiu

Vanbudžetski transferi (VTR) VTR1 VTR2 VTR3 VTR4 VTR5 VTRu

Kapitalni izdaci (KI) KI1 KI2 KI3 KI4 KI5 KIu

SUFICIT(S) /DEFI-CIT (D) S/D1 = P1 - I1 S/D2 = P2 - I2 S/D3 = P3 - I3 S/D4 = P4 - I4 S/D5 = P5 - I5 S/Du = Pu - Iu

TRANSFERI

Centralni budžet Vlade (B)

x A21 A31 A41 A51 U1d

Fond penzijskog i invalidskog osiguranja (P)

A12 x A32 A41 A52 U2d

Fond za zdravstvo (Z) A13 A23 x A41 A53 U3d

Zavod za zapošljavanje (L)

A14 A24 A34 x A54 U4d

Lokalna samouprava (O)

A15 A25 A35 A41 x U5d

UKUPNO PRI-MANJA (Up) Up1 Up2 Up3 Up4 Up5 ∑Up=∑Ud

NETO TRANSFERI (NT) NT1 =Up1 - Ud1 NT2 =Up2 - Ud2 NT3 =Up3 - Ud3 NT4 =Up4 - Ud4 NT5 =Up5 - Ud5 Up - Ud =0

RASPOLOŽIVA SREDSTVA (RS) RS1 = NT1 + P1 RS2 = NT2 + P2 RS3 = NT3 + P3 RS4 = NT4 + P4 RS5 = NT5 + P5 RSu

SUFICIT(S) /DEFI-CIT (D) NAKON TRANSFERA

S/D1 = RS1 - I1 S/D2 = RS2 - I2 S/D3 = RS3 - I3 S/D4 = RS4 - I4 S/D5 = RS5 - I5 S/Du = RSu - Iu

IZVORI FINAN-SIRANJA DEFICITA (K+D+FA+NFA)

K1+D1+FA1+NFA1 K2+D2+FA2+NFA2 K3+D3+FA3+NFA3 K4+D4+FA4+NFA4 K5+D5+FA5+NFA5 Ku+Du+FAu+NFAu

KREDITI (K) K1 K2 K3 K4 K5 Ku

Domaći krediti (DK) DK1 DK2 DK3 DK4 DK5 DKu

Inostrani krediti (IK) IK1 IK2 IK3 IK4 IK5 IKu

DONACIJE (D) D1 D2 D3 D4 D5 Du

FINANSIJSKA IMOVINA (FA) FA1 FA2 FA3 FA4 FA5 FAu

Prodaja hartija od vrijednosti (VP) VP1 VP2 VP3 VP4 VP5 VPu

Depoziti/gotovina (G) G1 G2 G3 G4 G5 Gu

PRODAJA NEFINANSIJSKE IMOVINE (NFA)

NFA1 NFA2 NFA3 NFA4 NFA5 NFAu

Tabela 14

DAVA

NJA

SEKT

ORA

88

dr Milan Dabović

Deficit svakog od učesnika u javnoj potrošnji u procesu planiranja mora zadovoljiti uslov koji proizilazi iz sljedeće jednakosti:

� P1 + (Up1 – Ud1) = RS1 – prihodi konkretnog sektora uvećana za neto transfere jednaki su raspoloživim sredstavima za finansiranje javne potrošnje.

� RS1 – I1 = S/D1 – raspoloživa sredstva umanjena za izdatke pokazuju nedostajući iznos ili višak raspoloživih sredstava S/D1

� K1 + D1 + FA1 + NFA1 = S/DF1 – izvori finansiranja gotovinskog de-ficita u konkretnom sektoru jednaki su zbiru pozajmica – kredita, donacija, smanjenju finansijske i nefinansijske aktive.

� ( P1 – I1 ) + ( Up1 – Ud1 ) = K1 + D1 + FA1 + NFA1 – promjene u pri-hodima, izdacima i neto transferima konkretnog sektora moraju biti jednaki neto promjenama kod pozajmica, donacija, finansijske i nefi-nansijske aktive.

Planiranje nedostajućih izvora finasiranja javne potrošnje može se po-dijeliti u dvije grupe: smanjenje finansijske i nefinansijske aktive i poveća-nje obaveza u pasivi, pri čemu donacije predstavljaju deficit na nacionalnom nivou i pokazuju kako je inostranstvo bespovratnim sredstvima omogućilo funkcionisanje sistema javne potrošnje. Pozajmice – krediti planiraju se iz domaćih i inostranih izvora. Domaći izvori finansiranja mogu se planirati kao krediti komercijalnih banaka i kao emisija hartija od vrijednosti, a inostrani izvori finansiranja kao krediti međunarodnih finansijskih institucija i komercijalnih banaka, koji su na-mijenjeni realizaciji odgovarajućih programa i projekata. Donacije se planiraju u saradnji sa donatorima i obavezno se mora de-finisati period trajanja programa odnosno projekta koji se finansira i rokovi isplate gotovine od strane donatora. Priliv gotovine je značajan posebno zbog izvjesnosti adekvatnog planiranja priliva sredstava kojima će se finan-sirati odgovarajuće aktivnosti u realizaciji programa ili projekta. U suprot-nom, realizacija planiranih aktivnosti može biti zaustavljena ili finansirana iz drugih izvora i time se pogoršati struktura izvora finansiranja deficita. Smanjenje finansijske aktive je gotovinski izvor finansiranja deficita putem prodaje udjela u imovini i njihovo pretvaranje u gotovinu kojom se finansira deficit ili se za finansiranje deficita direktno koristi gotovina akumulirana u prethodnom periodu. Smanjenje nefinansijske aktive znači prodaju materijalne imovine u ci-lju obezbjeđenja gotovine za finansiranje tekućih aktivnosti. Prodaja se naj-češće planira za imovinu koja nije u funkciji realizacije državnih aktivnosti:

89


zastarela vojna oprema, amortizovana sredstva prevoza, nefunkcionalni po-slovni prostori i sl. Prodaja imovine i neto kreditna zaduženja, namijenjena pokriću goto-vinskog deficita za tekuće izdatke, takođe su privremenog karaktera. Imo-vina je ograničen resurs i njena vrijednost se smanjuje ukoliko je namijenje-na finansiranju tekućih izdataka. Gotovinu ostvarenu prodajom imovine u cjelini je potrebno reinvestirati, u cilju održanja aktive na istom nivou. Zaduživanje, kao i prodaja imovine, namijenjeno povećanju aktive može obezbijediti pozitivan uticaj na buduće prihode. Ukoliko se putem kredita isključivo fiinasiraju tekući izdaci, onda je to nepovratno potrošena štednja budućih generacija. Rast neizmirenih obaveza predstavlja signal da su novčani resursi zna-čajno iscrpljeni i da je potrebno zaustaviti dalji rast izdataka (tekućih i kapitalnih). Odnosno, viškovi sa kojima raspolažu ostali sektori, ne mogu obezbijediti deficitarno finansiranje tekuće i investicione potrošnje u drža-vi.

Postupak donošenja budžeta Vlade počinje od strane Ministarstva fi-nansija koje priprema nacrt budžeta i u oktobru ga dostavlja Vladi, zatim predlog budžeta utvrđuje Vlada i do kraja novembra ga dostavlja Skupštini. Propisani kalendar budžetskih aktivnosti odnosi se i na lokalnu samou-pravu, s tim što je lokalna samouprava, u skladu sa stavom 2 člana 23, u

Član 23 Ministarstvo finansija priprema nacrt zakona o budžetu države i u oktobru ga dostavlja Vladi. Nadležni organ opštine priprema nacrt odluke o budžetu opštine i dostavlja ga na uvid Ministarstvu finansija do kraja oktobra.

Član 24 Predlog zakona o budžetu države utvrđuje Vlada i u novembru ga dostavlja Skupštini. Predlog odluke o budžetu opštine utvrđuje nadležni organ opštine i dostavlja ga skupštini opštine do kraja novembra. Upravni odbor državnog fonda usvaja nacrt budžeta fonda za na-rednu fiskalnu godinu i dostavlja ga Ministarstvu finansija do kraja avgusta.

90

dr Milan Dabović

obavezi do kraja oktobra dostaviti nacrt odluke o budžetu opštine na uvid Ministarstvu finansija. Time je stvorena obaveznost dostavljanja podataka Ministarstvu finansija, koji čine pretpostavku sveobuhvatnosti planiranja javne potrošnje na nivou nacionalnog entiteta. Fondovi integrisani u cen-tralni budžet u obavezi su, kao i ostali korisnici budžeta, da Ministarstvu finansija dostave svoj nacrt budžeta za narednu fiskalnu godinu do kraja avgusta tekuće godine.

Shodno članu 26 godišnji zakon o budžetu sastoji se iz opšteg i posebnog djela. Opšti dio sadrži: procjenu primitaka i izdataka iskazanih po funk-cionalnoj i ekonomskoj klasifikaciji, posebno za tekući i kapitalni budžet;

Član 26 Zakon o budžetu države i odluka o budžetu opštine sadrže opšti i posebni dio.Opšti dio sadrži:

1. procjenu primitaka i izdataka iskazanih po ekonomskoj klasifi-kaciji za tekući i kapitalni budžet;

2. normativni dio budžeta kojim se bliže uređuje njegovo izvršenje;3. upotrebu suficita i pokriće deficita;4. tekuću i stalnu budžetsku rezervu.

Posebni dio sadrži izdatke potrošačkih jedinica po organizacionoj, funkcionalnoj, programskoj i projektnoj klasifikaciji sa izvorima finan-siranja.

Član 26a Prije usvajanja predloga odluke o budžetu opštine, nadležni organ opštine dužan je da pribavi mišljenje Ministarstva finansija na pred-loženi nivo i strukturu potrošnje, politiku zarada, kapitalne izdatke i izvore finansiranja i nivoa suficita, odnosno deficit.

Član 27 Uz predloge zakona o budžetu države i odluka o budžetu opštine, Skupštini, odnosno skupštini opštine dostavlja se na uvid:

1. pregled planiranih primitaka i izdataka za naredne tri fiskalne godine, uključujući pregled višegodišnjih ugovorenih obaveza, višegodišnjih izdataka i investicionih programa;

91


BUDŽET

OPŠTI DIO

Primici

Tekući budžet

Kapitalni budžet

Normativni dio

Tekuću i stalnu budžetsku rezervu

POSEBNI DIO

Budžete potrošačkih jedinica

Budžet potrošačkih jedinica

Makroekonomski okvir

Izvore finansiranja konsolidovane javne potrošnje

Budžet Vlade državnih fondovai lokalne samouprave

Programe i potprograme

Konsolidovana javna potrošnja

Strukturu izdatakakonsolidovane javne potrošnje

Primitke i izdatke budžeta

Pregled višegodišnjih ugovorenih obaveza, izdataka i investicionih programa

normativni dio budžeta kojim se bliže uređuje njgovo izvršenje; upotrebu suficita i pokriće deficita; tekuću i stalnu budžetsku rezervu. Posebni dio sadrži izdatke iskazane po potrošačkih jedinica po programima i potpro-gramima sa izvorima finansiranja. Članom 26 a istaknuta je obaveznost opštine da prije odluke o usvajanju budžeta pribavi mišljenje Ministarstva finansija o strukturi budžeta i izvorima finansiranja u cilju usglašavanja jedinstvene politike finansiranja javne potrošnje na nivou države. Takođe kao prilog Skupštini, u skladu sa članom 27, dostavlja se pregled planiranih primitaka i izdataka za tri naredne fiskalne godine, sa pregledom višegodiš-njih ugovorenih obaveza, višegodišnjih izdataka i investicionih programa i finansijski plan rada nezavisnih regulatornih tijela koji usvaja Skupština.

Slika 6

92

dr Milan Dabović

Ukoliko Skupština ne usvoji budžet do kraja decembra tekuće godine za narednu fiskalnu godinu, Ministarstvo finansija, do donošenja budžeta, nastavlja sa finansiranjem potrošačkih jedinica koje mora biti jednako 1/12 stvarnih izdataka iz prethodne godine.

Član 29 precizira identičnost ovlašćenja odgovornog lica u opštini to-kom planiranja budžeta sa ovlašćenjima koja ima ministar finansija. Dobi-janje ovih ovlašćenja neophodan je uslov za obezbjeđenje jedinstvenosti u postupku planiranja budžeta i pravovremenog donošenja odluka kojima se usaglašava politika javne potrošnje na nivou države.

2.42 Izvršenje2budžeta Sistem izvršenja u Crnoj Gori uređen je Zakonom o budžetu („Sl. list” RCG br. 40/01, 71/05) u djelu IV sa naslovom IZVRŠENJE BUDŽETA. Cilj izvršenja budžeta je sprovođenje politike i plana utvrđenog budže-tom, kao i njegova efikasna implementacija kroz primjenu efikasnog sistema izvršenja i kontrolu troškova. Izvršenje budžeta predstavlja fazu korišće-nja budžetskih sredstava u cilju implementiranja politike koja je planira-na budžetom. U svakom slučaju, proces izvršenja budžeta nije jednostavan mehanizam kojim se osigurava usaglašenost sa inicijalnim budžetskim pla-nom. Izvršenje budžeta zavisi od dešavanja tokom godine koja se mogu promjeniti u djelu makroekonomskih kretanja, sposobnosti da se sistem prilagođava tim promjenama, od relevantnosti prikupljenih informacija,

Član 28 Ukoliko se zakon o budžetu države ne donese do 31. decembra, Ministarstvo finansija, do njegovog donošenja, potrošačkim jedinica-ma mjesečno odobrava sredstva do iznosa 1/12 (jedne dvanaestine) stvarnih izdataka u prethodnoj fiskalnoj godini.

Član 29 Odgovorno lice u opštini, u pripremi i planiranju budžeta opštine, u skladu sa odredbama ovog zakona, ima ovlašćenja koja, u odnosu na pripremu i planiranje budžeta države, ima ministar finansija.

93


sposobnost potrošačkih jedinica da se adaptiraju na promjene u okruženju. Efikasno izvršavanje budžeta zahtijeva: implementaciju budžeta u skladu sa ovlašćenjima datim u zakonu, efikasno prilagođavanje budžeta značaj-nim promjenama u makroekonomskom okruženju, rješavanje tehničkih problema u toku implementacije i efikasnu upotrebu sredstava. Sistem iz-vršenja budžeta mora osigurati rigoroznu kontrolu ukupnih troškova, kao i efikasno korišćenje sredstava u skladu sa prioritetima budžeta. Procedure moraju biti usklađene da bi se izbjegli sukobi u realizaciji postavljenih ci-ljeva. Tradicionalni sistemi izvršenja budžeta fokusirani su na detaljnu kon-trolu inputa, koju sprovodi ministarstvo finansija. Ovakav pristup obično ima dvije vrste problema:

� Široka kontrola detalja oduzima mnogo vremena i stvara kruti budžet i ne dozvoljava fleksibilnost imputa neophodnu za efikasnu imple-mentaciju budžeta.

� S druge strane, ustaljene kontrole nijesu dovoljne da se obezbijedi fi-skalna disciplina. Kontrole su fokusirane na gotovinska plaćanja, dok su mnogo važniji problemi na drugoj strani (prekomjerna zaposle-nost, stečena prava, neizmirene obaveze).

Držanje budžeta pod kontrolom zahtijeva efikasne sisteme upravljanja, a ne pretjeranu kontrolu usaglašenosti detalja. Prekoračenja budžetskih izdataka nastaju nepoštovanjem ograničenja koja su postavljena budžetskim planom. Izvršenje budžeta odvija se pu-tem gotovinskih alokacija po potrošačkim jedinicama ili putem direktnih isplata sa konsolidovanog računa trezora, pa kod gotovinskih limita pre-koračenja uvećavaju neizmirene obaveze. Prekoračenja često nastaju i kao rezultat vanbudžetskih mehanizama kao što su: plaćanje sa posebnih ra-čuna, plaćanje vanrednih računa itd. U sistemu strogih troškovnih proce-dura kreiraju se posebni aranžmani „za izuzetke”, kojima se ne kontroliše svrsishodnost plaćanja i često dovode do stvaranja značajnih prekoračenja. Nedostatak usklađenosti otklanja se jačanjem sistema revizije, uz izbjegava-nje procedura za izuzetke. Prekoračenja mogu nastati i zbog nedostataka u procesu pripreme budžeta, posebno u dijelu investicija, stečenih prava ili neplaniranog uticaja inflacije. Prekoračenja nastaju i zbog posebnih politič-kih interesa, usvajanja zakon koji imaju fiskalne posljedice na budžet. Iz ovog razloga potrebni su adekvatni pravilnici kojima se kontrolišu fiskalni uticaji i koji obezbjeđuju dovoljno podataka za odgovarajuće analize i uticaj na budžet i njegovo izvršenje. U većini država troškovi zvaničnog budžeta su niži od planiranih. Nerealne procjene budžeta mogu dovesti do njegovih

94

dr Milan Dabović

izmjena koje su u praksi poznate kao ponovno budžetiranje ili rebalans. Nakon odobrenja budžeta priprema se plan izvršenja (kvartalni ili mje-sečni) budžeta, koji mora odražavati dinamiku priliva sedstava, prioritete u realizaciji budžetske politike, kao i rizike ponovnog budžetiranja.

Odgovornost za izvršenje budžeta personifikovano je u licu ministra finansija. Odgovornost ministra finansija u dijelu izvršenja budžeta odnosi se na poštovanje godišnjeg zakonskog okvira utvrđenog budžetskim pla-nom, Zakona o budžetu i donošenja i primjene podzakonskih akata kojima se regulišu procedure po kojima se budžet izvršava.

Član 30 Za izvršenje budžeta države odgovoran je ministar finansija.

2.4.12 Dinamika2potrošnje

Dinamiku potrošnje tokom jednogodišnjeg budžetskog perioda odo-brava Ministarstvo finansija, dok su potrošačke jedinice odgovorne za mjesečni i kvaratalni raspored sredstava u okviru jedinica koje su u nji-hovoj nadležnosti. Nova fiskalna – budžetska godina počinje sa januarom nakon usvajanja godišnjeg zakona o budžetu. Potrošačke jedinice zajedno sa Ministarstvom finansija – Sektorom budžeta, pripremaju plan potroš-

Član 31 Potrošačke jedinice sredstva utvrđena zakonom o budžetu države koriste po dinamici koju je odobrilo Ministarstvo finansija. Potrošačke jedinice utvrđuju raspodjelu sredstava za izdatke u okviru jedinica koje spadaju u njihovu nadležnost. Za zakonito korišćenje sredstava odobrenih potrošačkoj jedinici odgovoran je budžetski izvršilac. Ugovorene obaveze potrošačke jedinice moraju biti u skladu sa sredstvima koja, za određeni period, odobri Ministarstvo finansija. Potrošačka jedinica može preuzimati nove ugovorene obaveze, koje će se realizovati i u narednoj fiskalnoj godini, pod uslovom da je taj izdatak planiran i za narednu fiskalnu godinu odnosno na predlog Ministarstva finansija odobren od Vlade.

95


nje (kvartalni / mjesečni) i nakon toga korisnicima budžeta odobrava se novac – od strane Sektora budžeta, u vidu kvota i počinje budžetsko iz-vršenje. Kvote ne reprezentuju likvidnost trezora, već predstavljaju limit sredstava koji budžetski korisnici mogu koristiti za zasnivanje obaveza u periodu njihovog trajanja. Korisnici budžeta ugovaraju obaveze koje ne mogu prekoračiti iznos odobren godišnjim planom, odnosno mjesečnim ili kvartalnim kvotama. Informacija o visini ugovorenih obaveza značajna je u planiranju novčanog priliva neophodog za njihovo izmirenje. Ugovorene obaveze mogu biti promjenjene u naznačenom iznosu i prethode podno-šenju zahtjeva za plaćanje obaveza. Podnošenje zahtjeva za plaćanje je akt kojim korisnici budžeta autorizuju plaćanje i umanjuju iznos ugovorenih obaveza koje su evidentirane u sistemu trezora. Ukoliko su novčani tokovi planirani u adekvatnim iznosima, tada su obaveze u cjelini izmirene ili su iskazane kao obaveze prema finansijskim institucijama. Ukoliko se struk-tura iskazanih obaveza pomjera prema dobavljačima za dobra i usluge, tada tokovi likvidnosti nijesu adekvatno planirani. Zavisno od stepena budžetske discipline koji se želi postići, plan po-trošnje može se utvrditi na mjesečnom ili kvartalnom nivou. Određivanje plana potrošnje za manje vremenske intervale povećava budžetsku disci-plinu i obratno. Na početku godine plan – godišnja aproprijacija, jednak je raspoloživom novcu. Ukoliko plan nije realan ili nije adekvatno upravljanje likvidnošću, tada rastu neizmirene obaveze ili obaveze prema finansijskim institucijama. Planirana potrošnja u takvim okolnostima ne odgovara mo-gućnostima izmirenja preuzetih obaveza. Porast neizmirenih obaveza zna-či osporavanja prava da korisnici budžeta na osnovu budžetskog plana, realizuju planirane aktivnosti. Ovakva situacija prevazilazi se: promjenom budžetskog plana, povećanjem likvidnosti. Promjena budžetskog plana (re-balans), u tom slučaju, značila bi njegovo smanjenje, čime bi se uskratile mogućnosti zasnivanja novih obaveza i stvaranja novog deficita. Ukoliko ne postoji mogućnost promjene budžetskog plana, tada je potrebno pove-ćati prihode ili obezbijediti deficitarno finansiranje iz kojeg će se realizova-ti budžetom planirane obaveze države.Uputstvom o radu državnog trezora predviđeno je da ministar finansija sredstva odobrena godišnjim zakonom o budžetu odobrava potrošačkim jedinicama putem izdavanja varanata. Varanti predstavljaju dokumentovane informacije, koje utvrđuju detalje i uslove odobravanja sredstava, a koje se evidentiraju u glavnoj knjizi držav-nog računovodstva. Izdavanjem varanta kontroliše se upotreba državnog novca i to kroz: preciziranje nivoa potrošnje na osnovu ovlašćenja iz godiš-

96

dr Milan Dabović

njeg zakona o budžetu koji je odobrila Skupština; tromjesečno ili mjesečno ograničenje potrošnje u zavisnosti od raspoloživih sredstava za potrošnju; prenosni varant kojim se odobrava preusmjeravanje potrošnje u zakonom dozvoljenim granicama do 10%; vanredni varant kojim se, u slučaju van-rednih okolnosti, može odobriti povećanje iznosa raspoloživih sredstava; varant za razvojni projekat, kojim se odobrava korišćenje sredstva u toku realizacije projekta koji se finansira od strane donatora. Varanti prestaju da važe zadnjeg dana fiskalne godine na koju se odnose ili ranije ukoliko o tome ministar finansija obavjesti glavne službenike za finansije. Redoslijed operacija ukazuje, da su sve do momenta plaćanja završeni sljedeći procesi:

� Dodijeljeni su i evidentirani varanti i stečeno je pravo na potrošnju od strane potrošačkih jedinica. Ova sredstva se dodijeljuju u skladu sa planiranom dinamikom potrošnje odobrene od strane budžeta. Sred-stva se dodijeljuju na bazi procijenjene dinamike priliva sredstava i procijenjene potrošnje, na osnovu zahtjeva potrošačkih jedinica.

� Kada se dodijele sredstva kao planirana veličina za određeni vremen-ski interval (manji od jedne godine), stvoreni su uslovi za ugovaranje obaveza. Ugovaranjem obaveza vrši se rezervacija(22) sredstava, kao

22 Uputstvom o radu Državnog trezora, („Sl. list RCG“ br. 64/01) predviđena je procedura po kojoj: 45. Predlog za potrošnju koji dovodi do direktne potrošnje državnog novca, prethodno se evidentira kao

ugovorena obaveza iz raspoloživih budžetskih sredstava. 46. Ugovorena obaveza se iskazuje na obrascu čiji je naziv Ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze, sa

sadržajem koji propisuje ministar finansija. Na osnovu ovlašćenja za stvaranje ugovorene obaveze posebno se rezerviše dio raspoloživih sredstava budžeta potrošačkih organizacija, da bi se ispunile obaveze za isplatu državnog novca. Ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze ovjerava se i odobrava od strane nadležnih služ-benika za finansije u potrošačkoj organizaciji.

47. Ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze popunjava se u dva primjerka. Original se predaje državnom trezoru na davanje ovlašćenja i evidentiranje u glavnoj knjizi trezora, a drugi primjerak se zadržava u potro-šačkoj organizaciji.

48. Ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze ne popunjava se u slučaju redovnih ili periodičnih plaćanja, kao što su zarade, naknade i druga lična primanja, stalni avansi (u trenutku kada su nastali), kao i za ostale izdatke koje utvrdi ministar finansija.

50. Službenik za ovjeravanje dužan je da vodi registar ovlašćenja za stvaranje ugovorenih obaveza, koja pod-nosi potrošačka organizacija. Registar ovlašćenja za stvaranje ugovorenih obaveza sadrži :a) serijski i jedin-stveni registarski broj; b) datum registracije; c) ukupan iznos na koji glasi ugovorena obaveza; d) ime lica koje obavlja plaćanje i primaoca (korisnika); e) broj naloga za nabavku ili drugog dokumenta; f ) datum kada je ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze dostavljeno trezoru; g) datum kada je ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze obrađeno u trezoru; h) datum i registarske brojeve zahtjeva za plaćanje, na osnovu kojih se vrši plaćanje ugovorene obaveze.

51. Službenik za odobravanje odobrava ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze nakon što provjeri: a) da je glavni službenik za finansije odobrio predlog za potrošnju; b) da je ugovorena obaveza u skladu sa predlo-gom za potrošnju i da je ispravno ovjerena; c) da predlog za potrošnju obezbjeđuje najisplativije ugovaranje poslova ili je u skladu sa posebnim uslovima koje utvrđuje Vlada; d) da postoji dovoljno dodijeljenih sredstava u budžetu države za tu obavezu, uzimajući u obzir druge izdatke i ugovorene obaveze koji se pokrivaju iz odobrenih sredstava.

52. Pravilno ispunjena, ovjerena i odobrena ovlašćenja za stvaranje ugovorene obaveze, predaju se državnom trezoru na odobrenje i evidentiranje u glavnoj knjizi trezora.

53. Potrošačke organizacije sačinjavaju godišnji pregled svih neizvršenih ugovorenih obaveza, da bi utvrdili

97


prava na konkretnu potrošnju, do momenta sticanja zakonskih uslova za podnošenje zahtjeva za plaćanje.

� Podnošenjem zahtjeva za plaćanje od strane potrošačke jedinice ras-hod je, u principu, već nastao, kroz dužničko-povjerilački odnos u kojem trezor ima zakonsku obavezu da izmiri nastalo potraživanje. Zahtjevi za plaćanje mogu biti dostavljeni i na osnovu zakonski kon-stituisane obaveze, kada se ne vrši rezervacija sredstava već se zahtijev direktno dostavlja trezoru.

� Nakon dostavljenog zahtjeva vrši se plaćanje(23) i razlika između pod-nijetih zahtjeva i stvarnih plaćanja predstavlja neizvršene obaveze, koje se evidentiraju kao dug trezora. U osnovi, dug može biti iskazan na dva načina: kao dug prema pružaocima usluga ili dobavljačima ili, ako trezor odluči da pozajmi sredstva i izmiri obaveze prema dobav-ljačima, taj dug će biti iskazan kao dug prema bankama.

Najvećim dijelom, za izdatke budžeta koji predstavljaju zakonsku oba-vezu, plaćanje se konstituiše bez posebne procedure ugovaranja obaveza. Međutim, rezervacija sredstava je moguća jer je već unaprijed zakonom određena. Ukoliko se vrše rezervacije, kod izdataka koji imaju karakter za-konske obaveze, tada se na kraju obračunskog perioda mora strogo voditi računa da li je korisnik podnio zahtjeve za plaćanje po osnovu rezervacija. Ukoliko takvi zahtjevi ne postoje, ove obaveze ne mogu se poništiti, već se pripisuju kumuliranom dugu u bilansu stanja. Za razliku od ovih izdataka, diskrecioni izdaci obavezno prolaze proceduru ugovaranja i rezervisanja sredstava, s tim što se rezrvacije za koje nije podnijet zahtjev za plaćanje, na kraju godine gase i ne mogu prenijeti u narednu godinu. Jedan dio iz-dataka nema strogo definisanu formu, odnosno ne može se jednostavno klasifikovati i može imati istovremeno diskrecioni i automatski karakter. Tipični su izdaci za zarade i ostala lična primanja, transfere i subvencije. To značajno komplikuje odluku o tome da li obezbijediti evidenciju u svim koracima ili pak preskočiti fazu rezervisanja. Opredjeljenje se obično zasni-va na godišnjem budžetskom planu, koji limitira iznose potrošnje i na taj način opredjeljuje potrebu prilagođavanja potrošačkih jedinica odobrenim

one ugovorene obaveze koje će se isplatiti u sledećoj fiskalnoj godini. Pregled ovih neizvršenih ugovorenih obaveza dostavlja se državnom trezoru, radi evidencije u glavnoj knjizi trezora.

23 Državni novac sa konsolidovanog računa trezora može se isplatiti samo ako: a) službenik za odobravanje odobri predlog za potrošnju državnog novca, zahtjev za plaćanje ili za potrošnju državnog novca iz raspolo-živih sredstava; b) službenik za ovjeravanje pismeno ovjeri da je predlog za potrošnju ili zahtjev za plaćanje tačan i važeći; c) službenik za ovlašćivanje, nakon što provjeri da je predlog za potrošnju ili zahtjev za plaćanje ispravno ovjeren i odobren, da ovlašćenje za isplatu novca sa državnog bankarskog računa.

98

dr Milan Dabović

iznosima za potrošnju. Ukoliko budžetom nijesu strogo limitirani iznosi potrošnje, tada korišćenje sredstava iz mješovitog oblika prelazi u proces automatizma i može narušiti strukturu izvršavanja budžeta.

2.4.22 Budžetski2izvršilac

Takođe, za zakonito trošenje sredstava u okviru potrošačke jedinice od-govoran je budžetski izvršilac. Pri tome, Uputstvo o radu Državnog trezora razlikuje glavnog službenika za finansije i službenika za finansije. Glavni službenik za finansije(24) označava budžetskog izvršioca – ime-novano lice koje rukovodi potrošačkom jedinicom: ministar, direktor, od-nosno odgovarajuće lice postavljeno da rukovodi potrošačkom jedinicom, lice zakonom ovlašćeno da djeluje kao izvršilac budžeta i obavlja funkciju davanja opšteg odobravanja ili sankcionisanja finansijskih aktivnosti za po-trošačku jedinicu ili lice koje je pismeno ovlašćeno od strane prethodno navedenih lica da djeluje kao izvršilac budžeta i obavlja funkciju opšteg odobravanja ili sankcionisanja finansijskih aktivnosti za potrošačku jedini-cu. Službenik za finansije je raspoređeno ili ovlašćeno lice koje snosi ličnu i finansijsku odgovornost za finansijski zadatak(25) definisan Upustvom o radu državnog trezora. Redoslijed operacija sadržanih u troškovnom ciklu-su opredijelio je i lica koja koje će te zadatke izvršavati:

� Službenik za odobravanje je lice koje raspoređuje glavni službenik za finansije, da u potrošačkoj organizaciji obavlja finansijski zadatak koji se odnosi na funkciji odobravanja predloga ili zahtjeva za plaćanje državnim novcem.

� Službenik za ovjeravanje je lice koje, na osnovu ovlašćenja ministra finansija, u potrošačkoj organizaciji obavlja finansijski zadatak koji se odnosi na funkciju ovjeravanja tačnosti i punovažnosti prijedloga ili zahtijeva za plaćanje državnim novcem ili tačnosti i punovažnosti u prikupljanju državnog novca.

� Službenik za ovlašćenje je lice koje raspoređuje ministar finansija da obavlja finansijski zadatak koji se odnosi na funkciju davanja puno-moćja za prijedlog ili zahtijev za potrošnju državnog novca i za ispla-tu novca sa državnog bankarskog računa.

� Primalac prihoda je lice koje ovlasti glavni službenik za finansije, da

24 Uputstvo o radu Državnog trezora („Sl, list RCG“, br. 64/01)25 Finansijski zadatak je aktivnost, zadatak ili procedura, koji se odnosi na stvaranje ugovorene obaveze ili po-

trošnju državnog novca, prikupljanje i prijem državnog novca, upravljanje i kontrolu državnog novca.

99


u potrošačkoj organizaciji obavlja finansijski zadatak rukovanja, pri-kupljanja i ulaganja državnog novca u banke.

2.4.32 Ugovorene2obaveze

Istim članom je limitirana mogućnost ugovaranja obaveza, koje mogu biti do iznosa koji za određeni period odobri Ministarstvo finansija. Ta-kođe je uspostavljeno ograničenje za obaveze koje će biti realizovane u narednoj fiskalnoj godini. Predviđeno je da se one mogu preuzimati pod uslovom da postoje čvrste garancije da će sredstva za iste namjene biti pla-nirana budžetom u narednoj godini. U cilju kontrole aktivnosti Vlade u dijelu kreiranja novih obaveza uvedena je posebna procedura kojom svaku promjenu zakona prati i procjena fiskalnog uticaja.

Član 32 Namjenski prihodi i prihodi ostvareni od obavljanja djelatnosti potrošačkih jedinica uplaćuju se na bankarske račune iz člana 12 ovog zakona. Prihodi iz stava 1 ovog člana koriste se za finansiranje izdataka potrošačkih jedinica prema zakonom utvrđenoj namjeni.

Član 32a Javne ustanove koje ostvaruju prihode od obavljanja sopstvene dje-latnosti, koji nijesu uključeni u Konsolidovani račun trezora, mogu te prihode koristiti za finansiranje tekućih i kapitalnih izdataka.

Centralizaciju gotovine posebno apostrofira član 32 kojim se zahtije-va da prihodi ostvareni obavljanjem djelatnosti potrošačkih jedinica budu uplaćeni na konsolidovani račun trezora. Članom 32 a od ovog pravila izu-zimaju se javne ustanove koje su funkcionalno fleksibilne kada je u pitanju njihova djelatnost, evidencija, teritorijalna disperzija i načina funkcionisa-nja kod zadovoljavanja javnih potreba. Javne ustanove u dijelu prikupljanja prihoda imaju fleksibilniji stav u odnosu na klasične potrošačke jedinice, s obzirom, da mogu svojom djelatnošću ostvariti prihode na tržištu i koristiti ih za finansiranje tekućih i kapitalnih izdataka. Ovim je omogućeno da se ostvareni prihodi javnih ustanova ne uključuju u konsolidovani račun trezora i diskreciono koriste od strane javnih ustanova. Ovakvo riješenje

100

dr Milan Dabović

je forma koja je trenutno usklađena sa kapacitetima rada Ministarstva fi-nansija, koje ne može izvršiti potpunu sintezu evidencije svih dijelova jav-nog sektora. Za razliku od javnih ustanova stav 2 ovog člana obavezuje da se namjenski prihodi koje ostvare potrošačke jedinice obavljanjem svoje djelatnosti koriste u skladu sa zakonom utvrđenim namjenama. Zakonom utvrđene namjene podrazumijevaju:

� Namjenska sredstva mogu biti korišćena u skladu sa godišnjim za-konom o budžetu; obaveznost primjene godišnjeg zakona o budžetu, jer se članom 11 ne dozvoljava ni jedna isplata ako nije odobrena godišnjim zakonom o budžetu države.

� Obaveznost uplate prihoda uređena je tačkama 95 – 98 Uputstva o radu državnog trezora („Sl. list RCG“ br. 64/01) u kojem tačke 96 i 97 obavezuju primaoca novca da primljeni novac uplati u banku i da primalac, ni pod kojim uslovima, ne smije zadržati primljeni novac.(26)

� Procedura uplate prikupljenih prihoda u banku posebno je regulisana tačkama 99 – 104 Uputstva o radu državnog trezora („Sl. list RCG“, br. 64/01), koje glase:

99 Uplata prikupljenog prihoda u banku vrši se u skladu sa instrukci-jama ministra finansija. Instrukcije ne smiju onemogućiti češće ula-ganje prihoda u banku, ukoliko se javi problem sigurnosti čuvanja gotovog novca.

100 Primalac uplaćuje prikupljeni prihod banci koja ga deponuje na državni bankarski račun, na način utvrđen od strane ministra finansi-ja.

101 Primalac popunjava bankarsku uplatnicu u tri primjerka. Bankar-ska uplatnica sadrži: serijske brojeve čekova i mjenica, iznos za upla-tu na koji glase i uplaćene iznose sa povučenih čekova i bankarskih mjenica, kao i serijske brojeve novčanih i poštanskih naloga, iznose podignutih sredstava na koje glase, ime organizacije koja ih izdaje i ostale podatke koje zahtijeva banka.

102 Original bankarske uplatnice zadržava banka, drugi i treći primje-

26 Tačke 95 – 97, Uputstvo o radu Državnog trezora, („Sl. list RCG“ br. 64/01) 95. Prije nego što se prihod uplati u banku primalac uz izjavu primaoca dodaje sve izdate priznanice i vrši

sravnjenje iznosa sa izdatih priznanica sa ukupnim iznosom novca po šiframa glavne knjige trezora i sa pri-mljenim iznosom novca.

96. Primalac je odgovoran da se primljeni iznos sredstava slaže sa iznosom sredstava iz izjave primaoca i da se uplati u banku.

97. Primalac ni pod kojim uslovima ne smije zadržati dio prikupljenih prihoda, za koji su izdate priznanice i koji su evidentirani u izjavi primaoca.

98. Primalac u gotovini nadoknađuje manjak novca čiji iznos ne prelazi 30 DEM (15 EUR), a ukoliko je ma-njak veći od 30 DEM, odmah dostavlja pismeni izvještaj glavnom službeniku za finansije i ministru finansija.

101


rak vraćaju se primaocu u vrijeme uplate, uz izdavanje ovjerene ban-karske priznanice o izvršenoj uplati.

103 Primalac treći primjerak bankarske uplatnice dodaje izjavi prima-oca, kao dokaz da su sakupljeni prihodi uplaćeni banci, osim kada je treći primjerak dio knjige bankarske uplatnice, tada ostaje u toj knjizi.

104 Primalac, uz original izjave primaoca, dostavlja trezoru i drugi pri-mjerak bankarske uplatnice.

Član 33 Za hitne i nepredviđene izdatke tokom fiskalne godine koriste se sredstva tekuće i stalne rezerve. Ministarstvo finansija odlučuje o korišćenju sredstava tekuće i stal-ne rezerve, uz prethodnu saglasnost Vlade. Ministarstvo finansija utvrđuje bliže kriterijume za korišćenje sredstava rezervi iz stava 2 ovog člana. Ministarstvo finansija može obezbijediti sredstva iz rezervi za po-kriće obaveza preuzetih ugovorom o koncesiji u skladu sa zakonom.

Ukoliko se pojave hitni i nepredviđeni izdaci zakonom je ostavljena mogućnost da se za ove namjene koriste sredstva planirana u tekućoj i stal-noj budžetskoj rezervi. Podjela na hitne i nepredviđene izdatke znači dis-kreciono pravo korišćenja, pri čemu ministarstvo finansija utvrđuje posebne kriterijume po kojima se mogu koristiti ova sredstva. Istovremeno, odluka Ministarstva finansija o korišćenju stalne i tekuće budžetske rezerve mora biti potvrđena od strane Vlade. Hitni izdaci nastaju uslijed elementarnih nepogoda, epidemija, ratne situacije, političke nestabilnosti koja ima za posljedicu iznenadne izbore ili blokadu budžetskog sistema. Definicija hitnih izdataka nije precizno uređena, ali po svojoj suštini mora imati obilježja iznenadnog nastanka, obaveznosti i zaštite javnog interesa. Nepredviđeni izdaci se odnose na godišnji zakon o budžetu i posljedi-ca su propusta koji se dešavaju u sistemu planiranja, fiskalne nediscipline potrošačkih jedinica i njihove nedovoljno jasne programske orijentacije, prekomjernog zapošljavanja i transfera kojima se obezbjeđuje sistemska podrška indirektnim korisnicima budžeta, pojedincima i pravnim licima u realnom sektoru, kao i isplate za preuzete obaveze po koncesijama.

102

dr Milan Dabović

Ministarstvo finansija propisuje opšta pravila izvještavanja, koja su za-snovana na prepoznatljivim međunarodnim standardima, u cilju konsoli-dacije podataka za javni sektor na jedinstvenoj osnovi. Jedinstvena meto-dologija izvještavanja predstavlja osnovu za vođenje jedinstvene fiskalne politike na nivou države, osnovu za transparentno trošenje državnog novca i obezbjeđenje kontrolne funkcije u institucijama koje raspolažu državnim novcem.

2.4.42 Međunarodni2standardi2izvještavanja

Finansijsko izvještavanje na gotovinskoj osnovi računovodstva, shodno međunarodnim standardima, sastoji se iz dva dijela:(27)

� Prvi dio je obavezan i odnosi se na sve entitete koji pripremaju finan-sijske izvještaje opšte namjene prema gotovinskoj osnovi računovod-stva.

� Drugi dio nije obavezan, a odnosi se na dodatne računovodstvene politike i objelodanjivanja; entiteti se podstiču da ih usvajaju, kako bi poboljšali svoju finansijsku odgovornost i transparentnost.

Cilj standarda je da se obezbijedi prezentacija podataka kroz opšte fi-nansijske izvještaje na gotovinskoj osnovi. Informacije o prijemu gotovine, gotovinskim plaćanjima i gotovinskim saldima entiteta neophodne su radi utvrđivanja odgovornosti i procjene sposobnosti entiteta da generiše do-voljno gotovine u budućnosti, kao i njenu upotrebu. Izvještaj o novčanim tokovima identifikuje izvore gotovinskih priliva, stavke na koje je utrošena gotovina tokom perioda izvještavanja i saldo gotovine na datum izvještavanja. Informacije o novčanim tokovima važ-ne su za korisnike finansijskih izvještaja, jer obezbjeđuju podatke o tome kako je pojedini entitet – institucija stekao gotovinu za finansiranje svojih aktivnosti i način na koji je tu gotovinu upotrijebio. Informacije o novča-nim tokovima mogu biti važne za korisnike finansijskih izvještaja prilikom 27 IFAC – International Federation of Accountants, nav. djelo, 2004. str. 525.

Član 34 Potrošačke jedinice i opštine Ministarstvu finansija podnose izvje-štaj o ostvarenim primicima i izvršenim izdacima, u skladu sa propisi-ma koje donosi Ministarstvo finansija.

103


procjenjivanja novčanih tokova entiteta, kao i za ocjenu da li entitet radi u skladu sa zakonskim propisima i regulativom. Informacije o novčanim tokovima entiteta pomažu korisnicima da predvide buduće potrebe entiteta za gotovinom, njegovu sposobnost ge-nerisanja gotovinskih tokova u budućnosti i finansiranje promjene obima i vrste aktivnosti. Kada se ovaj izvještaj koristi zajedno sa ostalim finansij-skim izvještajima on pruža informacije korisnicima da procjene promjene neto imovine / kapitala entiteta, njegovu finansijsku strukturur i njegovu sposobnost da utiče na iznose i vremenski raspored gotovinskih tokova. Izvještaji o novčanim tokovima treba da obezbijede informacije po po-slovnim aktivnostima, investicionim aktivnostima i aktivnostima finansira-nja. Iznos neto novčanih tokova iz poslovnih aktivnosti je ključni pokaza-telj do koje se mjere poslovanje entiteta finansira iz poreza odnosno javnih prihoda i od korisnika njegove robe i usluga. Konsolidovani novčani tokovi na nivou države ukazuju do kog je nivoa država finansirala svoje tekuće aktivnosti iz poreza i taksi. Novčani tokovi iz poslovnih aktivnosti navode se po sljedećem redoslijedu:

a) Novčani prilivi od poreza, dažbina i kazni;b) Novčani prilivi od prodaje robe i usluga entiteta;c) Novčani prilivi iz donacija ili prenosa drugih davanja ili budžetskih

davanja centralne vlade ili drugih entiteta javnog sektora;d) Novčani prilivi od naknada, provizija i drugih prihoda;e) Novčane isplate drugim entitetima javnog sektora u svrhe finansira-

nja njihovog poslovanja;f ) Novčane isplate dobavljačima za robu i usluge;g) Novčane isplate zaposlenima i za njihov račun;h) Novčani prilivi i novčane isplate entiteta za osiguranje po osnovu

premija i zahtjeva za odštetu, anuiteta i drugih prava iz polisa osigu-ranja;

i) Novčane isplate po osnovu lokalnih poreza na imovinu i poreza na dobit u vezi sa poslovnim aktivnostima;

j) Novčani prilivi i novčane isplate po osnovu ugovora koji služe za poslovne ili trgovačke svrhe;

k) Novčane isplate i novčani prilivi po osnovu prekida poslovanja;l) Novčani prilivi i novčane isplate po osnovu sudskih poravnanja.

Novčani tokovi koji proizilaze iz kupovine i prodaje hartija od vrijed-nosti klasifikuju se kao poslovne aktivnosti, kao novčani krediti i avansi

104

dr Milan Dabović

javnih institucija. Posebno se objelodanjuju novčani tokovi koji nastaju iz investicionih aktivnosti, jer predstavljaju veličinu izdataka koji su namijenjeni budućoj uslužnoj djelatnosti entiteta. Primjeri novčanih tokova koji proizilaze iz investicionih aktivnosti su:

a) Novčane isplate za nabavku nekretnina, postrojenja i opreme, nema-terijalnih i drugih stalnih sredstava;

b) Novčani prilivi od prodaje nekretnina, postrojenja i opreme, nemate-rijalnih i drugih stalnih sredstava;

c) Novčane isplate za sticanje vlasničkih ili dužničkih instrumenata drugih entiteta i učešće u zajedničkim poduhvatima;

d) Novčani prilivi od prodaje instrumenata vlasničkih hartija od vrijed-nosti ili dužničkih instrumenata drugih entiteta i učešća u zajednič-kim ulaganjima;

e) Novčani avansi i zajmovi dati drugim stranama;f ) Novčani prilivi od otplate avansa i zajmova datim drugim stranama;g) Novčane isplate za opcijske ugovore, forvard ugovore, terminske ugo-

vore;h) Novčani prilivi od opcijskih ugovora, forvard ugovora, terminskih

ugovora.

Posebno objelodanjivanje novčanih tokova nastalih iz aktivnosti finan-siranja je važno zbog predviđanja budućih novčanih tokova na koje polažu pravo oni koji pribavljaju kapital entitetu. Novčani tokovi koji proizilaze iz aktivnost finansiranja su:

a) Novčani prilivi od izdavanja zadužnica, založnica, zajmova, mjenica, obveznica, hipoteka i ostalih kratkoročnih ili dugoročnih pozajmica;

b) Novčane otplate pozajmljenih iznosa;c) Novčane isplate od strane zakupca za smanjenje neizmirene obaveze

finansijskog zakupa.

Entiteti izvještavaju o novčanim tokovima iz poslovnih aktivnosti kori-steći direktni i indirektni metod. Direktnom metodom objelodanjuju glav-ne klase bruto novčanog priliva i odliva, dok se indirektnom metodom neto dobitak ili gubitak usklađuju sa efektima transakcija koje su nenovčane prirode, razgraničenim odlaganjima ili nagomilavanjima prošlih i budućih novčanih priliva ili odliva i stavki prihoda ili rashoda koji se odnose na investicione ili finansijske novčane tokove. Prema direktnom metodu, informacije se mogu dobiti iz računovod-

105


stvenih evidencija entiteta i usklađivanjem poslovnih prihoda, poslovnih rashoda i drugih stavki o finansijskoj uspješnosti sa promjenama zaliha i poslovnih potraživanja i obaveza tokom datog perioda i drugim negotovin-skim stavkama. Prema indirektnom metodu, neto novčani tokovi iz poslovnih aktivno-sti utvrđuju se usklađivanjem neto dobitaka ili gubitaka iz redovne aktiv-nosti sa:

a) Promjenama zaliha i poslovnih potraživanja i obaveza tokom datog perioda;

b) Negotovinskim stavkama kao što su amortizacija, rezervisanja, odlo-ženi porezi, nerealizovani dobici i gubici u stranoj valuti, neraspodi-jeljena dobit povezanih entiteta i manjinska učešća;

c) Svim drugim stavkama za koje su gotovinski efekti investicioni ili finansijski novčani efekti;

d) Uticajem svih vanrednih stavki, koje su klasifikovane kao poslovni novčani tokovi.

Izvještavanje o novčanim tokovima iz investicionih aktivnosti i aktiv-nosti finansiranja treba odvojeno izvesti po glavnim klasama bruto novča-nih priliva i odliva, koji proizilaze iz investicionih aktivnosti i aktivnosti finansiranja, osim u slučajevima kada novčani prilivi i odlivi odražavaju aktivnosti kupca, a ne entiteta, kada se novčani prilivi i odlivi odnose na stavke koje imaju veliku brzinu obrta novca, plasmana i gotovine i povla-čenja depozita iz drugih finansijskih institucija, gotovinskih avansa i datih zajmova kupcima i otplata avansa i datih zajmova. Novčani tokovi koji proizilaze iz transakcija u stranoj valuti treba da se evidentiraju u izvještajnoj valuti entiteta, promjenom kursa koji je važio na datum nastanka toka gotovine na iznose u stranoj valuti. Novčani tokovi inostranog kontrolisanog entiteta prevode se primjenom deviznog kursa između izvještajne valute i strane valute, koji je važio na datum nastanka novčanih tokova. Novčane tokove u vezi sa vanrednim stavkama treba klasifikovati na one koji su proizišli iz poslovnih, investicionih i aktivnosti finansiranja, i treba ih zasebno objelodaniti. Takođe, i novčane tokove od primljenih i isplaćenih kamata i dividendi, treba odvojeno objelodaniti i klasifikovati na doslijedan način od perioda do perioda, kao poslovne, investicione ili aktivnosti finansiranja. Investicione ili finansijske transakcije koje ne zahtijevaju upotrebu go-tovine ili ekvivalenta gotovine, treba izuzeti iz izvještaja o novčanim toko-

106

dr Milan Dabović

vima i takve transakcije treba objelodaniti ne drugom mjestu u finansijskim izvještajima, na način koji će dati odgovarajuće infrormacije o tim aktivno-stima. Entitet takođe treba da objelodani u napomenama uz finansijske izvje-štaje značajne iznose gotovinskih salda i salda ekvivalenata gotovine koje posjeduje, a koja nijesu raspoloživa za korišćenje od strane ekonomskog entiteta. Međunarodni računovodstven standard za javni sektor(28) – finansijsko izvještavanje, prema gotovinskoj osnovi iz januara 2003. podjeljen je na dva dijela: prvi dio sa naslovom Zahtjevi i drugi dio sa naslovom Preporučena dodatna objelodanjivanja. Izvještavanje na gotovinskoj osnovi u metodološkom opsegu veoma de-taljno je iscrpljeno u prvom dijelu koji čini i polaznu osnovu za kreiranje i koncept izvještavanja koji treba obezbijediti na nivou nacionalnog entiteta – države. Djelokrug zahtjeva odnosi se na entitete javnog sektora, osim za javna preduzeća. Gotovinska osnova prezentirane je kroz definiciju osnovnih pojmova: Gotovina podrzumijeva gotovinu u blagajni i depozite po viđenju. Goto-vinska osnova je računovodstvena osnova po kojoj se transakcije i ostali do-gađaji priznaju tek kada se gotovina primi ili plati. Gotovinski ekvivalenti su kratkoročna, visokolikvidna ulaganja koja se brzo pretvaraju u poznate iznose gotovine i koja su podložna zanemarljivom riziku promjene vrijed-nosti. Novčani tokovi su prilivi i odlivi gotovine i gotovinskih ekvivalenata. Gotovinska plaćanja su odlivi gotovine. Gotovinska primanja su prilivi go-tovine. Kontrola gotovine je kada entitet može upotrijebiti, ili na drugi način imati koristi od gotovine za svrhe ostvarivanja svojih ciljeva i kada može spriječiti i kontrolisati pristup drugim licima toj koristi. Gotovinska osnova računovodstva zasniva se na transakcijama i događajima koji se priznaju tek kada entitet primi ili uplati gotovinu ili gotovinske ekvivalente. Finan-sijski izvještaji pripremljeni na gotovinskoj osnovi obezbjeđuju informacije o izvorima gotovine primljene tokom perioda, svrsi upotrebe gotovine i o gotovinskim saldima na datum izvještavanja. Gotovinski ekvivalenti su namijenjeni izmirivanju kratkoročnih goto-vinskih obaveza. Da bi se gotovinsko ulaganje klasifikovalo kao gotovin-ski ekvivalent, treba da postoji mogućnost brzog i lakog konvertovanja u poznati iznos gotovine kao i da bude podložno zanemarljivom riziku od promjene vrijednosti. Smatra se da pozajmice banke generalno povećavaju

28 IFAC – International Federation of Accountants, nav. djelo, str. 531.

107


primanja gotovine. Međutim, u nekim sistemima prekoračenja računa u bankama, koja su naplativa po viđenju, čine sastavni dio upravljanja go-tovinom entiteta. U takvim uslovima prekoračenja računa u bankama se uključuju kao komponente gotovine. Takođe, gotovinski tokovi isključuju kretanja između stavki koje čine gotovinu, jer su ove stavke dio upravljanja gotovinom entiteta. Entitet kontroliše gotovinu kada može da koristi tu gotovinu za ostvarivanje sopstvenih ciljeva ili kada može na drugi način ostvarivati koristi od gotovine i kada može onemogućiti ili kontrolisati pri-stup drugih toj koristi. Gotovina koju je prikupio entitet, koju je prisvojio ili koja mu je dodijeljena, a koju može kontrolisati za finansiranje svojih poslovnih ciljeva, sticanje kapitalne imovine ili za otplatu duga, jeste goto-vina koju kontroliše entitet. Pod kontrolom entiteta nalaze se iznosi koje je entitet deponovao na računu banke. Entitet treba da pripremi i prezentuje finansijske izvještaje opšte na-mjene, koji uključuju sljedeće djelove:

a) Izvještaj o primanjima i isplatama gotovine kojim se priznaju sva primanja gotovine, isplate gotovine i salda gotovine koju kontroliše entitet, a posebno se identifikuju isplate koje je izvršila treća strana u ime entiteta;

b) Računovodstvene politike i napomene u objašnjenjima.

Finansijski izvještaji opšte namjene obuhvataju izvještaj o novčanim primanjima i isplatama gotovine i druge izvještaje u kojima se objeloda-njuju dodatne informacije o prilivima, odlivima i saldima gotovine koju kontroliše entitet, kao i računovodstvene politike i napomene. Jedino se primanja i isplate gotovine koju kontroliše entitet priznaju kao takva u izvještajima o primanjima i isplatama gotovine. Izvještaj o primanjima i isplati gotovine treba da prezentuje sljedeće iznose za izvještajni period:

a) Ukupna primanja gotovine entiteta, sa posebno prikazanom podkla-sifikacijom ukupnih primanja gotovine, na osnovu klasifikacije koja odgovara poslovanju entiteta;

b) Ukupna plaćanja gotovine entiteta, sa posebno prikazanom podkla-sifikacijom ukupnih plaćanja gotovine, na osnovu klasifikacije koja odgovara poslovanju entiteta;

c) Početna i krajnja gotovinska salda entiteta;d) Ukupna primanja gotovine i ukupne isplate gotovine, kao i prima-

nja i isplate gotovine za svaku podklasifikaciju gotovinskih primanja i isplata treba prezentovati na bruto osnovi. Izuzetak predstavljaju

108

dr Milan Dabović

transakcije entiteta koje entitet kontroliše u ime drugih strana ili se odnose na stavke čiji je obrt brz, iznosi visoki i rokovi dospjeća kratki.

e) Kada, tokom izvještajnog perioda, treća strana direkto izmiruje oba-veze entiteta ili kupuje robu i usluge u korist entiteta, entitet treba da, u posebnim kolonama, u izvještaju o gotovinskim plaćanjima, obje-lodani: ukupna plaćanja koja je izvršila treća strana i ukupna plaćanja trećih strana.

Kada vlada upravlja troškovima svojih pojedinačnih sektora i ostalih entiteta preko centralizovane funkcije trezora, centralni entitet vrši plaća-nja u ime tih sektora i entiteta nakon odgovarjućeg ovlašćenja i dokumen-tovanja sektora. U ovim slučajevima, sektor ili drugi entitet ne kontroliše prilive, odlive i salda gotovine. Ipak, sektor ili drugi entitet ima koristi od plaćanja koja se vrše u njihovo ime i poznavanje iznosa ovih plaćanja je relevantno za korisnike prilikom utvrđivanja gotovinskih sredstava koje je vlada dodijelila entitetu za taj period. U nekim pravnim sistemima, državni sektori ili drugi entiteti mog ima-ti sopstvene bankovne račune i kontrolisaće određene prilive, odlive i salda gotovine. U ovakvim slučajevima, uputstvima ili instrukcijama vlade može se, takođe, zahtijevati od jednog sektora ili entiteta da izmiri obaveze dru-gog sektora ili entiteta, ili da kupi određenu robu ili usluge u ime drugog sektora entiteta. U ovakvim situacijama potrebno je da entitet koji izvješta-va u posebnim kolonama iskaže podatke o ovakvim transakcijama. Pitanja konsolidacije u smislu definisanja obuhvata precizirana su de-finicijom koja konsolidovani finansijski izvještaj određuje kao izvještaj ekonomskih entiteta koji je prikazan kao izvještaji pojedinačnog entiteta. Matični entitet je onaj koji ima kontrolu nad jednim ili više entiteta i on podnosi finansijske izvještaje kojima se konsoliduju svi kontrolisani enti-teti, inostrani i domaći. Kontrolisani entitet se isključuje iz konsolidovanja kada posluje pod strogim ograničenjima koja onemogućavaju matični en-titet da ima koristi od njegovih aktivnosti.Takođe matični entitet koji je i sam kontrolisani entitet ne treba da podnosi konsolidovane izvještaje pod uslovom da ne postoje korisnici takvih izvještaja i da se njihove potrebe za informacijama ispunjavaju konsolidovanim izvještajima matičnog entiteta. Procedure konsolidovanja zahtijevaju: da se gotovinska salda i gotovin-ske transakcije između entiteta u okviru ekonomskog entiteta u potpunosti eliminišu (ekonomski entitet je grupa entiteta sastavljena od matičnog en-titeta i jednog ili više kontrolisanih entiteta); kada se konsolidovani izvje-štaji sastavljaju na različite izvještajne datume, potrebno je izvršiti ispravke,

109


zbog posljedica gotovinskih transakcija koje su se desile između tih datuma i datuma finansijskih izvještaja matičnog entiteta; konsolidovani finansijski izvještaji pripremaju se koristeći iste računovodstvene politike za slične go-tovinske transakcije. Objelodanjivanje konsolidovanja zahtijeva: liste zna-čajnih kontrolisanih entiteta i razloge nekonsolidovanja matičnog entiteta. Napomene uz finansijske izvještaje entiteta treba da: prezentuju infor-macionu osnovu za pripremu finansijskih izvještaja i pruže dodatne in-formacije koje nijesu prikazane u finansijskim izvještajima. Napomene uz finansijske izvještaje treba prikazati na sistematski način, odnosno svaka napomena u izvještaju treba da upućuje na odgovarajuće informacije u na-pomenama. Finansijski izvještaji opšte namjene treba da prikažu informacije koje su: razumljive, relevantne i pouzdane. Podnose se najmanje jedanput go-dišnje sa informacijama o sjedištu i zakonskom obliku entiteta, opisu pri-rode poslova, relevantnih zakona koji regulišu poslovanje entiteta i naziv matičnog entiteta. Takođe entitet treba da objelodani prirodu i iznos većih gotovinskih salda koja nijesu raspoloživa entitetu, većih gotovinskih salda koja podliježu ekstremnim ograničenjima, neiskorišćenih pozajmica koje mogu biti na raspolaganju za buduće poslovne aktivnosti i podmirivanje kapitalnih obaveza. Način prezentacije i klasifikacije stavki u finansijskim izvještajima treba da bude zadržan od jednog do drugog perioda, osim ako se promjeni po-slovanje entiteta u značajnijem obimu i promjeni buduća prezentacija kroz izmjene standarda. Finansijski izvještaji moraju biti jasno prepoznatljivi i različiti od ostalih informacija u istom objavljenom dokumentu. Kada se pojavi greška u vezi sa prikazanim gotovinskim saldom, iznos greške koja se odnosi na prethodne periode treba prikazati ispravkom gotovine na po-četku perioda uz napomene o prirodi greške i iznosu ispravke. Standardi daju primjere izvještavanja, uz ogradu da oni ne predstavljaju dio standarda i to za: vladu, državni entitet i državni sektor koji posluje po sistemu jedinstvenog računa.

110

dr Milan Dabović

KONSOLIDOVANI FINANSIJSKI IZVJEŠTAJ ZA VLADU

OPIS200X 200X-1

entitet treća strana entitet treća strana

PRIMANJA

Porezi

Porez na dobit

Porez na dodatu vrijednost

Porez na imovinu

Ostali porezi

Donacije i pomoći

Međunarodne organizacije

Ostale donacije i pomoći

Pozajmice

Dobici od pozajmica

Kapitalni prihodi

Dobici od otuđivanja posrojenja i opreme

Trgovinske aktivnosti

Prihodi od komercijalnih aktivnosti

Ostali prihodi

PLAĆANJA

Poslovanje

Plate, zarade i naknade zaposlenih

Zalihe i potrošni materijal

Transferi

Donacije

Ostala transferna plaćanja

Investicije

Kupovina/izgradnja postrojenja i opeme

Kupovina finansijskih instrumenata

Otplata kredita i kamate

Otplata pozajmica

Otplate kamate

Ostala plaćanja

UKUPNA PLAĆANJA

POVEĆANJE/SMANJENJE GOTOVINE

GOTOVINA NA POČETKU GODINE

POVEĆANJE/SMANJENJE GOTOVINE

GOTOVINA NA KRAJU GODINE

Tabela 15

111


KONSOLIDOVANI FINANSIJSKI IZVJEŠTAJ ZA ENTITET

OPIS200X 200X-1

entitet treća strana entitet treća strana

PRIMANJA

Odobrena dodjeljivanja

Donacije i pomoći

Ostali prilivi

PLAĆANJA

Plate, zarade i naknade zaposlenih

Zalihe i potrošni materijal

Kapitalni izdaci

Transferi

Ukupna plaćanja

GOTOVINA NA POČETKU GOD-INE

POVEĆANJE/SMANJENJE GOTO-VINE

GOTOVINA NA KRAJUGODINE

Tabela 16

2.4.52 Izvještavanje2u2Crnoj2Gori

Izvještavanje u Crnoj Gori je uređeno Pravilnikom o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja godišnjih finansijskih izvještaja i iskaza budžeta, budžetskih korisnika i vanbudžetskih fondova („Sl. list RCG“, br. 19/04), koji je inoviran Pravilnikom o načinu pripreme, sastavljanja i podnošenja finansijskih izvještaja budžeta, vanbudžetskih fondova i jedinica lokalne samouprave („Sl. list RCG“, br. 03/06). Pravilnicima je propisan način pripreme, satavljanja, podnošenja, kao i sadržina finansijskih izvještaja i iskaza potrošačkih jedinica, vanbudžetskih fondova, budžeta opština, kao i drugih pravnih lica koja se na osnovu po-sebnih propisa finasiraju iz budžeta. Pravilnikom iz 2004. godine je propi-sana obaveza dostavljanja sljedećih izvještaja:

� Izvještaja o novčanim tokovima; � Izvještaja o neizmirenim obavezama i � Izvještaja o pokriću gotovinskog deficita.

112

dr Milan Dabović

Izvještaj o novčanim tokovima u skladu sa ekonomskom i funkcional-nom klasifikacijom podijeljen je u četiri cjeline:

1. Novčani tokove od tekućih transakcija;2. Novčani tokove po osnovu investiranja;3. Novčani tokove po osnovu finansiranja i4. Promjene u stanju depozita.

Novčani tokovi po osnovu tekućih transakcija obuhvataju ukupne nov-čane prilive nastale po osnovu poreza i poreskih prihoda, taksi, donacija i ostalih priliva i sva plaćanja nastala po osnovu tekućih izdataka, a koja se odnose na: lična primanja, rashode za materijal i usluge, kamatu, rentu, budžetske i vanbudžetske transfere. U ovom dijelu izvještaja ne prikazuju se prilivi i plaćanja nastali po osnovu prodaje finansijske i nefinansijske imovine, uzimanjem kredita ili smanjenjem depozita. Priliv po osnovu poreskih prihoda obuhvata porez na dohodak gra-đana, akcize, porez na dodatu vrijednost, porez na dobit, porez na promet nepokretnosti, porez na međunarodnu trgovinu i transakcije, koncesije i ostale republičke prihode. U ovom dijelu evidencije priliva obuhvaćeni su i ostali poreski prihodi koji se odnose na: doprinose, naknade, poreze lokalne samouprave i ostale lokalne prihode. Priliv po osnovu taksi, kazni i licenci obuhvata administrativne takse, sudske takse, boravišne takse, registracione i ostale takse. Priliv od transakcija sa stranom valutom obuhvata pozitivne efekte nastale u iznosu gotovine po osnovu kursnih razlika. Prilivi od donacija obuhvataju namjenske i nenamjenske prilive iz inostranstva ili drugih in-stitucija namijenjenih finasiranju tekućih izdataka, a koje nemaju kreditni karakter. Ostali prilivi predstavljaju gotovinska sredstva koja služe finan-siranju tekućih izdataka, a koja su ostvarena sopstvenom djelatnošću ili obezbjeđena iz izvora koji nijesu sadržani u prethodno naznačenim klasifi-kacijama. Plaćanja koja se tiču podbilansa tekućih transakcija odnose se na: zara-de zaposlenih i ostala lična primanja, rashode za materijal i usluge, kamate, rentu, vanbudžetske transfere, budžetske transfere i ostale izdatke. Tekuće transakcije se takođe iskazuju po funkcionalnoj klasifikaciji u dijelu tekućih izdataka, u okviru kojih se izuzimaju transakcije koje se od-nose na finansiranje po osnovu investiranja i kreditiranja.

113


FUNKCIONALNA KLASIFIKACIJA

1. Porezi

2. Takse, kazne i licence

3. Primici od transakcija sa stranom valutom

4. Donacije

5. Ostali prilivi

I UKUPNO PRILIVI

6. Opšte javne usluge

7. Odbrana

8. Javni red i bezbjednost

9. Energija

10. Poljoprivreda, lov i ribolov

11. Rudarstvo i građevinarstvo

12. Transport

13. Ostali ekonomski poslovi

14. Zaštita životne sredine

15. Stambenokomunalni poslovi

16. Zdravstvo

17. Sportske, kulturne i rekreativne aktivnosti

18. Obrazovanje

19. Socijalna zaštita

20. Ostalo

II UKUPNO TEKUĆI IZDACI

III NETO NOVČANI TOK

Tabela 17

EKONOMSKA KLASIFIKACIJA

1. Porezi

2. Takse, kazne i licence

3. Primici od transakcija sa stranom valutom

4. Donacije

5. Ostali prilivi

I UKUPNO PRILIVI

6. Tekući izdaci

6.1 Zarade zaposlenih i ostala lična primanja

6.2 Rashodi za materijal i usluge

6.3 Kamate

6.4 Renta

6.5 Vanbudžetski transferi

6.6 Budžetski transferi

6.7 Ostali izdaci

II UKUPNO TEKUĆI IZDACI

III NETO NOVČANI TOK

Tabela 18

Novčani tokovi po osnovu investiranja prezentiraju operacije nastale po osnovu gotovinskih transakcija kupovine i prodaje finansijske i nefinansij-ske imovine. U pripremi ovog izvještaja koristi se ekonomska klasifikacija i podaci se koriste na isti način bilo da se tekući izdaci iskazuju po eko-nomskoj ili funkcionalnoj klasifikaciji. Neto novčani tok predstavlja iznos koji se dobija kao razlika gotovine ostvarene prodajom i isplata nastalih nabavkom nefinansijske i finansijske imovine. Novčani tokovi po osnovu finansiranja prezentiraju tokove nastale po osnovu gotovinskih transakcija u dijelu kreditiranja. U pripremi ovog izvje-štaja koristi se ekonomska klasifikacija i podaci se koriste na isti način bilo da se tekući izdaci iskazuju po ekonomskoj ili funkcionalnoj klasifikaciji. Finansiranje je prikazano kao razlika uzetih i vraćenih kredita. Ovaj dio iz-

114

dr Milan Dabović

vještaja potršačke jedinice koristite ukoliko im je dozvoljeno da obezbjeđu-ju priliv po osnovu kreditnih zaduženja. Ukoliko zakon ne dozvoljava takvu vrstu novčanih transakcija, tada je uobičajeno da ovakav izvještaj popunjava ministarstvo finansija koje ima nadležnost da u ime centralne vlasti obavlja operacije za aktivnosti finansiranja. Neto novčani tok predstavlja iznos koji se dobija kao razlika gotovine ostvarene po osnovu priliva od pozajmica nastalih uzimanjem kredita ili emitovanjem hartija od vrijednosti i isplata po osnovu vraćenih kreditnih obaveza – isplata glavnice duga. Promjene u stanju depozita obuhvataju povećanje ili smanjenje gotovi-ne po osnovu tekućih transakcija, novčanih tokova od investiranja i novča-nih tokova nastalih po osnovu kreditiranja. Povećanje odnosno smanjenje gotovine može imati pozitivnu ili negativnu vrijednost. Ukoliko je vrijed-nost pozitivna tada se uvećava likvidnost – gotovina na kraju obračunskog perioda. Ukoliko je vrijednost negativna tada se njeno pokriće obezbjeđuje iz gotovine na početku perioda i njeno stanje na kraju godine se smanjuje. Izvještaj o neizmirenim obavezama i suficitu / deficitu obezbjeđuje in-formacije koje ne sadrži izvještaj o novčanim tokovima a koje utiču na visinu deficita i opredjeljuju njegovo kretanje u narednom izvještajnom pe-riodu. Ovaj izvještaj predstavlja modifikaciju gotovinskog izvještaja u dije-lu iskazivanja neizmirenih obaveza i prilagođen je sistemu funkcionisanja trezora koji evidentira zahtijevanu potrošnju. Ukoliko ne postoji trezorski sistem evidencije, tada se zahtijevana potrošnja može iskazati u skladu sa stvarnim izdacima do iznosa koji su planirani u izvještajnom periodu. Presjek kumuliranog stanja obaveza iskazuje se na početku fiskalne go-dine; one se utvrđuju popisom ako ne postoji precizna evidencija obaveza u prethodnim izvještajnim periodima. Ukoliko se koristi sistem trezora zahtijevana potrošnja predstavlja zakonski stvorenu obavezu da se izvrši plaćanje. Izvršene isplate umanjuju iznos obaveza po osnovu zahtijevane potrošnje, tako da se razlika zahtijevanog i plaćenog dodaje stanju oba-veza na kraju izvještajnog perioda. Ukoliko se u zahtijevanu potrošnju u tekućem izvještajnom periodu uključi dio obaveza koje su evidentirane kao stanje duga tada se one iskazuju kao stornirane obaveze. Storniranjem se takođe obuhvataju i obaveze koje su otpisane u skladu sa zakonom. Stanje obaveza na kraju godine dobija se kada se od zbira neizmirenih obaveza iz prethodnih godina i zahtijevane potrošnje oduzmu plaćeni iznosi i stornirane obaveze, dok se povećanje obaveza u neto izno-su utvrđuje tako što se od zahtijevane potrošnje oduzimaju plaćeni izno-si i stornirane obaveze. Uvećanje gotovinskog deficita za neto povećanje obaveza u izvještajnom periodu obezbjeđuje informaciju o modifikovanom

115


gotovinskom deficitu. Izvještaj o pokriću gotovinskog deficita namijenjen je iskazivanju izvo-ra iz kojih se finansira ukupno iskazani deficit. Takođe, u istom izvještaju se obezbjeđuju i informacije o stanju promjena gotovinskog depozita, koji takođe može predstavljati jedan od izvora finansiranja deficita u izvještaj-nom periodu. Pokriće deficita obezbjeđuje se povećanjem neto zaduženja, prodajom imovine, putem donacija i smanjenjem gotovinskog depozita. Ukoliko postoji suficit, tada dolazi do povećanja gotovinskih depozita. Međutim, gotovinski depozit može se povećati ukoliko zbir neto zaduže-nja, prodaja imovine i donacije obezbjeđuju iznos gotovine koji je veći od sredstava potrebnih za pokriće deficita, pa se iz ovog razloga u izvještaju direktno upoređuju iznosi depozita na početku i kraju izvještajnog perioda. Izvještavanje zavisi od načina evidentiranja promjena koje mogu biti zasnovane na obračunskom ili gotovinskom sistemu evidencije. Kad su u pitanju institucije javne potrošnje, najčešći oblik evidencije odnosi se na gotovinsku osnovu ili modifikovanu gotovinsku osnovu, dok se obračunski sistem primjenjuje u mješovitoj formi. Iz ovog razloga, članom 6 Pravilnika ostavljena je mogućnost da institucije u javnoj potrošnji za svoje potrebe mogu propisati posebne forme izvještavanja uz saglasnost Ministarstva fi-nansija. Pravilnikom o načinu pripreme sastavljanja i podnošenja finansijskih izvještaja budžeta, vanbudžetskih fondova i jedinica lokalne samouprave („Sl.list RCG“, br. 03/06) sistem izvještavanja je urađen u preglednijoj for-mi i prilagođen međunarodnim standardima. Novim Pravilnikom uvedena je obaveza konsolidovanog izvještavanja sa ciljem jasnijeg sagledavanja i vođenja fiskalne politike države. Pravilnikom je propisana obaveza sastav-ljanja četiri izvještaja o novčanim tokovima, kao i izvještaja o neizmirenim obavezama. Izvještaj o neizmirenim obavezama namijenjen je sistematiza-ciji informacija koje se odnose na upravljanje javnim dugom države, tako što se prati kumulativno stanje obaveza na početku i kraju izvještajnog pe-rioda. Propisane izvještaje popunjavaju budžet, potrošačke jedinice, jedini-ce lokalne samouprave i vanbudžetski fondovi. Izvještaj – I zasnovan je na ekonomskoj klasifikaciji i podjeljen je u osam cjelina koje pokazuju:

1.1 Ukupne primitke koji su iskazani u agregatnoj formi i podijeljeni po osnovnim izvorima finansiranja.

1.2 Ukupne izdatke koji su sistematizovani na način koji obezbjeđuje pregled tekućih izdataka, transfera za socijalnu zaštitu, trans-fera pojedincima, nevladinom i javnom sektoru, pozajmica i

116

dr Milan Dabović

kredita, otplatu garancija, otplatu obaveza iz prethodnog perioda i korišćenje rezervi.

1.3 Neto novčani tok kao razliku ukupnih primitaka i izdataka, čime se prati stabilnost finansiranja tekućih izdataka iz tekućih pri-hoda.

1.4 Neto novčani tok po osnovu investiranja, koji se dobija kao razlika primitaka od prodaje finansijske i nefinansijske imovine i kapitalnih izdataka. Podatak pokazuje obezbjeđenje gotovin-skih izvora finasiranja kroz promjene u strukturi aktive, a koje mogu biti namijenjene finasiranju tekućih izdataka ili smanjenju obaveza u pasivi bilansa stanja.

1.5 Neto novčani tok po osnovu finansiranja pokazuje izvore finan-siranja koji su obezbjeđeni putem pozajmica. Podaci se analitički iskazuju na bruto osnovi, dok krajni rezltat predstavlja neto zaduženje ili neto novčani tok po osnovu investiranja.

1.6 Podatak o povećanju / smanjenju gotovine dobija se kao zbir tri novčana toka: neto novčanog toka, neto novčanog toka po os-novu investiranja i neto novčanog toka po osnovu finansiranja.

1.7 Gotovina na početku perioda je podatak koji se iskazuje kao zbir svih gotovinskih bankarskih računa, a gotovina na kraju perioda dobija se kao zbir povećanja / smanjenja gotovine i gotovine na početku perioda.

117


(1) IZVJEŠTAJ O NOVČANIM TOKOVIMA I - ekonomska klasifikacijagodinamjesec

red. br. ELEMENTI PlanIzvršeno u uporednom

periodu

Izvršenje u navedenom

periodu1. Tekući prihodi

1.1 Porezi1.2 Doprinosi1.3 Takse1.4 Naknade1.5 Ostali prihodi

2. Primici od otplate kredita3. Donacije i transferi

3.1 Donacije3.2 Transferi

I UKUPNO PRIMICI

4. Tekući izdaci4.1 Bruto zarade i doprinosi na teret poslodavca4.2 Ostala lična primanja4.3 Rashodi za materijal i usluge4.4 Tekuće održavanje4.5 Kamate4.6 Renta4.7 Subvencije4.8 Ostali izdaci

5. Transferi za socijalnu zaštitu5.1 Prava iz oblasti socijalne zaštite5.2 Sredstva za tehnološke viškove5.3 Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja5.4 Ostala prava iz socijalne zaštite5.5 Ostala prava iz oblasti zdravstvenog osiguranja

6. Transferi, institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru

7. Pozajmice i krediti8. Otplata garancija9. Otplata obaveza iz prethodnog perioda10. RezerveII UKUPNO IZDACIIII NETO NOVČANI TOK (I-II)

NOVČANI TOK PO OSNOVU INVESTIRANJA11. Primici od prodaje nefinansijske imovine

12. Primici od prodaje finansijske imovine

13. Kapitalni izdaciIV Neto novčani tok po osnovu investiranja (11+12-13)

NOVČANI TOK PO OSNOVU FINANSIRANJA14. Pozajmice i krediti15. Otplata dugovaV Neto novčani tok po osnovu finansiranja (14-15)

VI Povećanje/smanjenje gotovine (III+IV+V)VII Gotovina na početku periodaVIII Gotovina na kraju perioda (VI+VII)

Tabela 19

118

dr Milan Dabović

(2) IZVJEŠTAJ O NOVČANIM TOKOVIMA II - funkcionalna klasifikacija

godinamjesec

red. br. ELEMENTI PlanIzvršeno u uporednom

periodu

Izvršenje u navedenom

periodu1. Tekući prihodi

1.1 Porezi 1.2 Doprinosi 1.3 Takse 1.4 Naknade 1.5 Ostali prihodi

2. Primici od otplate kredita 3. Donacije i transferi

3.1 Donacije 3.2 Transferi

I UKUPNO PRIMICI

4 Opšte javne službe 5 Odbrana 6 Javni red i bezbjednost 7 Ekonomski poslovi 8 Zaštita životne sredine 9 Poslovi stanovanja i zajednice 10 Zdravstvo 11 Sport, kultura i religija 12 Obrazovanje 13 Socijalna zaštita

II UKUPNO IZDACI III NETO NOVČANI TOK ( I - II )

NOVČANI TOK PO OSNOVU INVESTIRANJA11. Primici od prodaje nefinansijske imovine 12. Primici od prodaje finansijske imovine 13. Kapitalni izdaci IV Neto novčani tok po osnovu investiranja (11+12-13)

NOVČANI TOK PO OSNOVU FINANSIRANJA14. Pozajmice i krediti 15. Otplata dugova V Neto novčani tok po osnovu finansiranja (14-15)

VI Povećanje/smanjenje gotovine (III+IV+V) VII Gotovina na poćetku perioda VIII Gotovina na kraju perioda (VI+VII)

Tabela 20

Izvještaj – II zasnovan je na funkcionalnoj klasifikaciji i podijeljen je po istom principu kao Izvještaj – I, sa grupama podataka koje obezbje-đuju uravnoteženje iskazanih gotovinskih tokova. Izuzetak predstavljaju tekući izdaci koji su iskazani po funkcionalnoj klasifikaciji u cilju praćenja gotovinskih izdataka po vrstama djelatnosti koje su u nadležnosti javnog sektora.

119


Izvještaj – III zasnovan je na ekonomskoj klasifikaciji i podijeljen je na primitke i izdatke. Izvještaj – III koriste potrošačke jedinice čije se goto-vinske transakcije odvijaju preko konsolidovanog računa trezora i koje ne mogu raspolagati bankarskim računima, a time i gotovinom koja se obe-zbjeđuje prodajom finansijske i nefinansijske imovine ili putem pozjmica. Izvještaj potrošačkih jedinica isključivo je namijenjen konfirmaciji tokova koji se odvijaju preko glavne knjige trezora u pogledu strukture izdataka i izvora finansiranja koji se obezbjeđuju iz:

1. Opštih prihoda koje prikuplja centralni budžet;2. Namjenskih prihoda koji se isključivo vezuju za izdatke potrošačke

jedinice i za koje se uobičajeno otvara podračun u okviru konsolido-vanog računa trezora;

3. Donacija koje takođe mogu biti namijenjene isključivo za izdatke po-rošačke jedinice i koje se takođe prate putem posebnog podračuna;

4. Kredita koji takođe može imati namjenski karakter i koji se mora pratiti preko posebnog podračuna, a koji je namijenjen isključivo za relizaciju konkretnog programa u jednoj potrošačkoj jedinici.

(3) IZVJEŠTAJ O NOVČANIM TOKOVIMA III

godinamjesec

red. br. ELEMENTI Plan Izvršeno u upored-nom periodu

Izvršenje u navedenom periodu

1. Tekući prihodi 1.1 Opšti prihodi 1.2 Namjenski prihodi 1.3 Prihodi od djelatnosti 1.4 Donacije 1.5 Krediti

I UKUPNO PRIMICI

4 Tekući izdaci 4.1 Bruto zarade i doprinosi na teret poslodavca 4.2 Ostala lična primanja 4.3 Rashodi za materijal i usluge 4.4 Tekuće održavanje 4.5 Kamate 4.6 Renta 4.7 Subvencije 4.8 Ostali izdaci

5. Transferi za socijalnu zaštitu 5.1 Prava iz oblasti socijalne zaštite 5.2 Sredstva za tehnološke viškove 5.3 Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja5.4 Ostala prava iz socijalne zaštite5.5 Ostala prva iz oblasti zdravstvenog osiguranja

6. Transferi, institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru

7. Pozajmice i krediti8. Otplata garancija 9. Otplata obaveza iz prethodnog perioda10. RezerveII UKUPNO IZDACI

Tabela 21

120

dr Milan Dabović

Izvještaj o neizmirenim obavezama prezentira stanje obaveza na počet-ku i kraju perioda po osnovnim kategorijama izdataka: tekućim izdacima, socijalnoj zaštiti, transferima, kapitalnim izdacima, pozajmicama i krediti-ma, nefinansijskim dugovima i rezervama.

redni broj OPIS Stanje obaveza na dan

31.12. prethodne godineStanje obaveza na kraju

izvještajnog perioda

1 2 3 41. Obaveze za tekuće izdatke (1.1+1.2+1.3)

1.1 Obaveze za bruto zarade i doprinosi na teret poslodavca

1.2 Obaveze za ostala lična primanja1.3 Obaveze za ostale tekuće izdatke2. Obaveze po transferima za socijalnu zaštitu

3. Obaveze za transfere institucijama, pojedin-cima, i kreditima

4. Obaveze za kapitalne izdatke5. Obaveze po pozajmicama i kreditima6. Obaveze po osnovu otplate dugova7. Obaveze iz rezervi

8. Stanje obaveza na kraju perioda (1+2+3+4+5+6+7+8)

Tabela 22IZVJEŠTAJ O NEIZMIRENIM OBAVEZAMA

Godina(u €)

U

Lica odgovornaza sastavljanje izvještaja Ovlašćeno lice

Izvještaj – V predstavlja detaljan konsolidovani izvještaj o javnoj po-trošnji koji popunjavaju centralne budžetske jedinice i kojim se iskazuje deficit na gotovinskoj osnovi sa izvorima pokrića deficita. Izvještaj se sasto-ji od tri dijela:

1. Prvi dio obuhvata primitke kroz detaljnu analitiku tekućih prihoda koji se obezbjeđuju iz: poreza, doprinosa, taksi, naknada, ostalih pri-hoda i primitaka od otplate kredita. Pozajmice i gotovina obezbje-đena po osnovu prodaje imovine sistematizovana je u dijelu kojim se pokazuju izvori finansiranja deficita ili povećanja gotovine.

2. Drugi dio se odnosi na izdatke koji su takođe detaljno, na gotovin-skoj osnovi, iskazani kroz: tekuće izdatke, transfere za socijalnu zašti-tu, transfere institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sekto-ru, kaptalne izdatke, pozajmice i kredite koje obezbjeđuje institucija, otplatu garancija i nefinansijskih obaveza iz prethodnog perioda i rezervi.

3. Defict se iskazuje na gotovinskoj osnovi, kao razlika tekućih prihoda i isplata izdataka prikazanih u drugom dijelu izvještaja.

4. Izvori pokrića deficita prikazuju se u trećem dijelu, po principu po-rijekla: domaći, inostrani, donacije, prodaje imovine, transferi i goto-vinski depoziti.

121


(5) IZVJEŠTAJ O KONSOLIDOVANOJ JAVNOJ POTROŠNJIOPIS

1. Tekući prihodi1.1 Porezi

1.1.1 Porez na dohodak fizičkih lica1.1.2 Porez na dobit pravnih lica1.1.3 Porez na imovinu1.1.4 Porez na dodatnu vrijednost1.1.5 Akcize1.1.6 Porez na međunarodnu trgovinu i transakcije1.1.7 Lokalni porezi1.1.8 Ostali republički prihodi

1.2 Doprinosi1.2.1 Doprinosi za penzijsko i invalidsko osiguranje1.2.2 Doprinosi za zdravstveno osiguranje1.2.3 Doprinosi za osiguranje od nezaposlenosti1.2.4 Ostali doprinosi

1.3 Takse1.3.1 Administrativne takse1.3.2 Sudske takse1.3.3 Boravišne takse1.3.4 Registracione takse1.3.5 Lokalne komunalne takse1.3.6 Ostale takse

1.4 Naknade1.4.1 Naknade za korišćenje dobara od opšteg interesa1.4.2 Naknade za korišćenje prirodnih dobara1.4.3 Ekološke naknade1.4.4 Naknade za priređivanje igara na sreću1.4.5 Naknade za korišćenje građevinskog zemljišta1.4.6 Naknade za korišćenje prirodnih dobara1.4.7 Naknade za izgradnju i održavanje lokalnih puteva1.4.8 Naknade za puteve1.4.9 Ostale naknade

1.5 Ostali prihodi1.5.1 Prihodi od kapitala1.5.2 Novčane kazne i oduzete imovinske koristi1.5.3 Prihodi koje organi ostvaruju vršenjem svoje djelatnosti1.5.4 Samodoprinosi1.5.5 Ostali prihodi

1.6 Primici od otplate kredita i sredstava prenesena iz prethodne godine1.6.1 Primici od otplate kredita datih javnim preduzećima1.6.2 Primici od otplate kredita datih drugim institucijama

2.1 Tekući izdaci2.1.1 Bruto zarade i doprinosi na teret poslodavca

2.1.1.1 Neto zarade2.1.1.2 Porez na zarade2.1.1.3 Doprinosi na teret zaposlenog2.1.1.4 Doprinosi na teret poslodavca2.1.1.5 Opštinski porez

2.1.2 Ostala lična primanja2.1.3 Rshodi za materijal i usluge2.1.4 Kamate2.1.5 Renta2.1.6 Subvencije2.1.7 Ostali izdaci

2.2 Transferi za socijalnu zaštitu2.2.1 Prava iz oblasti socijalne zaštite2.2.2 Sredstva za tehnološke viškove2.2.3 Prava iz oblasti penzijskog i invalidskog osiguranja2.2.4 Ostala prava iz oblasti zdravstvene zaštite2.2.5 Ostala prava iz oblasti zdravstvenog osiguranja

2.3 Transferi institucijama, pojedincima, nevladinom i javnom sektoru2.3.1 Tranferi javnim institucijama2.3.2 Transferi nevladinim organizacijama2.3.3 Transferi pojedincima

2.4 Kapitalni izdaci2.5 Pozajmice i krediti2.6 Otplata garancija2.7 Otplata obaveza iz prethodnog perioda2.8 Rezerve

3. Deficit4. Finansiranje

4.1 Domaće finansiranje4.1.1 Pozajmice i krediti iz domaćih izvora4.1.2 Otplata dugova

4.1 Inostrano finansiranje4.1.1 Krediti i hartije od vrijednosti

4.1.1.1 Pozajmice i krediti iz inostranih izvora4.1.1.2 Otplata dugova

4.1.2 Donacije4.1.3 Projektni zajmovi

4.2 Prihodi od prodaje imovine4.3 Transferi

5. Povećanje/smanjenje depozita

Tabela 23

Uvođenje transfera koji potiču od gotovinskih transakcija između insti-tucija javne potrošnje omogućava konsolidaciju gotovinskih tokova i jasnu prezentaciju ukupnog nivoa javne potrošnje, kroz njen ukupno iskazani nivo i visinu ostvarenog deficita ili suficita u odgovarajućem izvještajnom periodu.

122

dr Milan Dabović

Ovim članom omogućen je transfer(29) planiranih sredstava u okviru potrošačke jedinice po programima i izdacima iskazanim po ekonomskoj klasifikaciji, kao i između potrošačkih jedinica. Promjena strukture budže-ta, nakon odobravanja plana potrošnje u okvirima utvrđenim godišnjim planom, može se odvijati na više načina: promjenom godišnjeg zakona ako su promjene iznad dozvoljenog iznosa, kroz promjenu strukture budžeta u granicama dozvoljenih iznosa, bez promjene ukupno utvrđenog nivoa. Transferi su dozvoljeni do iznosa od 10%, koji se primjenjuje na izdatak koji se smanjuje ili ukupan iznos finansijskog plana potrošačke jedinice koja smanjuje odobreni nivo budžeta. Promjena strukture planiranih sred-stava unutar potrošačke jedinice vrši se na njen zahtjev uz saglasnost mi-nistarstva finansija, dok se transfer sredstava između potrošačkih jedinica dozvoljava uz saglasnost vlade. Ovakvo rješenje u skladu je sa osnovnim principima implementacije budžeta, kojom se predviđa da je za politi-ku izvršenja budžeta u okviru raspoloživih sredstava nadležna potrošač-ka jedinica uz dodatni nadzor Ministarstva finansija, dok o promjenama u globalnoj alokaciji odlučuje Vlada. Ipak, iznosi promjena limitirani su procentualnim iznosom čije prekoračenje zahtijeva saglasnost Parlamenta i sprovođenje procedure rebalansa. Ova vrsta transfera odnosi se na plani-rane iznose utvrđene godišnjim zakonom o budžetu i njihovo pravilno evi-dentiranje predstavlja osnovu za gotovinsko trošenje od strane potrošačkih jedinica. Transfer planiranog novca u okviru potrošačke jedinice i između potrošačkih jedinica sadrži četiri ključna elementa koja utiču na konačni

29 Ranije je korišćen termin „virmanisanje“.

Član 35 Vlada između potrošačkih jedinica može vršiti preusmjeravanje sredstava utvrđenih zakonom o budžetu države u visini do 10% od ukupno planiranih sredstava potrošačke jedinice. Iznos do 10% iz stava 1 ovog člana primjenjuje se na ukupno pla-nirane izdatke potrošačke jedinice čiji se odobreni iznos sredstava smanjuje. Preusmjerena sredstva po pojedinim izdacima i programima raspoređuju se rješenjem ministra finansija. Potrošačke jedinice, uz odobrenje Ministarstva finansija, mogu preusmjeriti odobrena sredstva po programima i pojedinim izdacima, u visini do 10% od sredstava utvrđenih zakonom o budžetu države za programe i izdatke čiji se iznos smanjuje.

123


iznos raspoloživih sredstava: � Planirani iznos sredstava i dodijeljeni mjesečni varanti – odobrena

potrošnja; � Odobreno preusmjeravanje i izvršena plaćanja; � Raspoloživa sredstva nakon preusmjeravanja i izvršenih plaćanja;(30)

� Odnos rebalansa, preusmjerenih sredstava i izvršenih plaćanja; � Stanje raspoloživih sredstava nakon izvršenih transfera, plaćanja i re-

balansa.

Planirani iznos sredstava i dodijeljeni varanti predstavljaju prvi korak u odobravanju budžetske potrošnje mogu se odobravati mjesečno i kvar-talno. Na ovaj način, godišnja fiskalna dicsciplina podržava se detaljnim mjesečnim i kvartalnim planovima koji se mogu mijenjati horizontalno (dinamički – po mjesecima, kvartalima) i strukturno (statički – po vrstama izdataka). Dinamička preusmjeravanja nastaju u situaciji kada potrošačka jedinica tokom godine nije precizno iskazala dinamiku trošenja budžetskih sredsta-va i ima potrebu da dinamiku potrošnje pojača u toku jednog mjeseca na teret potrošnje u narednim mjesecima.

Potrošnja na godišnjem nivou ostala je nepromjenjena, dok je kroz pro-mjenu dinamike potrošnja pojačana u februaru na teret potrošnje u avgu-stu. Često korisnici budžeta mjesečnu dinamiku planiraju tako da godišnji odobren iznos budžetskih sredstava dijele sa 12. Tako odobrena potrošnja

30 Izvršena plaćanja u cilju pojednostavljenja opisa procesa obuhvataju cijelokupnu troškovnu proceduru: varan-te, rezervisanu potrošnju, zahtjevana plaćanja I izvršena plaćanja.

ZARADE ZAPOSLENIH

Mjeseci 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Ukupno

Dodjeljeni varanti 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 144.00

Strukturna preusmjera-vanja

0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

Dinamička preusmjera-vanja

2.00 -2.00

Plaćeno 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

Raspoloživo 12.00 14.00 12.00 12.00 12.00 12.00 12.00 10.00 12.00 12.00 12.00 12.00 144.00

Tabela 24

124

dr Milan Dabović

ne korespondira sa stvarnim potrebama potrošačke jedinice, pa su dina-mička preusmjeravanja neophodna u cilju izbjegavanja kumuliranja neiz-vršenih obaveza i usaglašavanja mjesečnog / kvartalnog plana sa stvarnim budžetskim potrebama. Strukturna preusmjeravanja nastaju u situaciji kada potrošačka jedinica nije dovoljno kvalitetno planirala budžetsku potrošnju iskazanu po eko-nomskoj klasifikaciji. Tada se sredstva transferišu sa jednog izdatka na dru-gi u dozvoljenom iznosu, koji je predviđen zakonom. U skladu sa članom 35 dozvoljeno je umanjenje je do 10% i primjenjuje se na godišnje planirani iznos izdatka koji se smanjuje.

ZARADE ZAPOSLENIH

Mjeseci 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Ukupno



0.00 0.00 -5.00 0.00 -5.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 -10.00


-2.00 2.00

Plaćeno 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

Raspoloživo 12.00 10.00 7.00 12.00 7.00 12.00 12.00 14.00 12.00 12.00 12.00 12.00 134.00

Tabela 25

IZDACI ZA MATERIJAL I USLUGE

Mjeseci 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Ukupno



0.00 0.00 5.00 0.00 5.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 10.00


0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

Plaćeno 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

Raspoloživo 10.00 10.00 15.00 10.00 15.00 10.00 10.00 10.00 10.00 10.00 10.00 10.00 130.00

preusmjereno sa izdataka zarada naizdatke

za materijali usluge

preusmjereno sa izdataka zarada naizdatke

za materijali usluge

125


Statičke i dinamičke promjene u budžetskoj potrošnji zahtijevaju pošto-vanje ograničenja postavljenih zakonom i godišnjim budžetskim planom. Ukoliko tokom godine dođe do promjena u godišnjem zakonu o budžetu (rebalans), ograničenja propisana zakonom primjenjuju se na iznose koji su utvrđeni rebalansom budžeta. Ukoliko se rebalansom smanje određeni izdaci, a već je izvršeno preusmjeravanje po ranije planiranom iznosu, tada strukturne promjene odstupaju od zakonom utvrđenih i kao takve ne mogu se retroaktivno korigovati. Izvršena plaćanja predstavljaju posljednji korak u troškovnom ciklu-su i tada se evidentira izdatak kod budžetskih sistema koji su zasnovani na gotovinskoj osnovi.(31) Mjesečna plaćanja mogu odstupati od odobre-ne potrošnje i nepotrošeni mjesečni iznosi kumuliraju se do kraja fiskalne godine. Ukoliko se do isteka fiskalne godine ne iskoristi odobreni nivo po-trošnje, pravo na potrošnju prestaje sa 31.12. xx godine i nova potrošnja se odobrava budžetskim planom za narednu fiskalnu godinu.(32)

31 Gotovinska osnova budžeta predstavlja osnovno sistemsko rješenje budžeta iz kojeg proizilazi i proces pla-niranja i proces izvršavanja budžeta: članom 3 Zakona o budžetu je naznačeno da su „plaćanja sve novčane transakcije usljed kojih dolazi do smanjenja salda na bankarskom računu”. Dok je ugovorena obaveza „preu-zeta obaveza kojom se rezervišu sredstva za isplatu isporučenih dobara i usluga”. Takođe, nijedan izdatak sa konsolidovanog računa trezora ne može biti isplaćen ukoliko nije odobren zakonom o budžetu države, pri čemu izuzetak predstavljaju plaćanja po osnovu kamate i glavnice na pozamljena sredstva i date garancije. Članom 9 i 10 Zakona o budžetu upotrijebljeni su termini „primici” i „izdaci” koji podrazumijevaju izvršene isplate i uplate – gotovinsku osnovu. Gotovinsku osnova potkrijepljuje i član 11, kojim se naglašava obavezu-juća evidencija u glavnoj knjizi trezora kad su u pitanju: primici, ugovorene obaveze, izdaci, izvršene uplate i isplate, kao i član 16 koji izvodi gotovinski suficit / defict. Pravilnikom o jedinstvenoj klasifikaciji računa za budžet Republike, budžete vanbudžetskih fondova i budžete opština podržava se budžetski sistem zasnovan na gotovinskom odobravanju potrošnje. To znači da se plaćanja vrše u limitiranom vremenskom periodu koji korespondira sa fiskalnom godinom. Pravilnik je prilagođen sistemu u kojem odobravanje potrošnje pred-stavlja ovlašćenje za gotovinsku isplatu i u kojem gotovinska osnova budžeta određuje limite plaćanja kroz godišnje obaveze utvrđene za fiskalnu godinu ili godišnju tranšu višegodišnjih obaveza.

32 Izuzetak nastaje u slučaju produženja tekuće fiskalne godine.

ZARADE ZAPOSLENIH

Mjeseci Dodjeljeni varanti

Strukturna preusmjera-

vanja

Dinamička preus-mjeravanja Plaćeno Raspoloživo Kumulativni

saldo

1 12.00 0.00 -10.00 2.00 2.00

2 12.00 0.00 -2.00 -10.00 0.00 2.00

3 12.00 -5.00 -5.00 2.00 4.00

4 12.00 0.00 -10.00 2.00 6.00

5 12.00 -5.00 -5.00 2.00 8.00

6 12.00 0.00 -10.00 2.00 10.00

7 12.00 0.00 0.00 12.00 22.00

8 12.00 0.00 2.00 0.00 14.00 36.00

9 12.00 0.00 0.00 12.00 48.00

10 12.00 0.00 0.00 12.00 60.00

11 12.00 0.00 0.00 12.00 72.00

12 12.00 0.00 0.00 12.00 84.00

Ukupno 144.00 -10.00 0.00 -50.00 84.00

Tabela 26

126

dr Milan Dabović

Raspoloživa sredstva nakon preusmjeravanja i izvršenih plaćanja predstavljaju zbir dodijeljenih varanta korigovanih za statička i dinamič-ka preusmjeravanja i umanjenih za izvršena plaćanja do zadatog datuma. U konačnom, raspoloživa sredstva za potrošnju na dan 31.12 xx godine predstavljaju zbir svih mjesečnih varanta korigovanih za statička – struk-turna preusmjeravanja. Dinamička preusmjeravanja kumulativno iskazana u fiskalnoj godini su neutralna i ne utiču na promjenu ukupno planiranog iznosa sredstava. Ukoliko na kraju godine sredstva nijesu u cijelini isko-rišćena, potrošačka jedinica gubi pravo na potrošnju do donošenja novog budžetskog plana.(33)

Uticaj promjena na zarade zaposlenih i raspoloživog iznosa sredstava za potrošnju prikazan je u sljedećoj tabeli:

33 Član 36 – Sredstva odobrena potrošačkim jedinicama mogu se koristiti do 31. decembra fiskalne godine. Ne-plaćene ugovorene obaveze u tekućoj fiskalnoj godini realizuju se iz sredstava odobrenih za narednu fiskalnu godinu.

Odobreni varanti ± Strukturne

promjene ± Dinamičkapreusmjeravanja ± Plaćeno ± Raspoloživo

na dan

Odobreni varant ± Strukturne

promjene ± 0.00 ± Plaćeno ± Raspoloživo na kraju godine

Slika 7

ZARADE ZAPOSLENIH



vanja


saldo

1 12.00 0.00 -10.00 2.00 2.002 12.00 0.00 -2.00 -10.00 0.00 2.003 12.00 -5.00 -5.00 2.00 4.004 12.00 0.00 -10.00 2.00 6.005 12.00 -5.00 -5.00 2.00 8.006 12.00 0.00 -10.00 2.00 10.007 12.00 0.00 0.00 12.00 22.008 12.00 0.00 2.00 0.00 14.00 36.009 12.00 0.00 0.00 12.00 48.0010 12.00 0.00 0.00 12.00 60.0011 12.00 0.00 0.00 12.00 72.0012 12.00 0.00 0.00 12.00 84.00

Ukupno 144.00 -10.00 0.00 -50.00 84.00

Tabela 27

127


Tabelarni prikaz pokazuje da odobreni varanti (144€) na godišnjem ni-vou, korigovani za strukturne promjene (–10) i dinamička preusmjeravanja – koja se na godišnjem nivou potiru (+ 2 – 2), umanjeni za iznos izvršenih isplata (– 50) pokazuju raspoloživi iznos sredstava za potrošnju od 84 €.


promjene ± Dinamičkapreusmjeravanja - Plaćeno = Raspoloživo na

kraju godine144.00 + -10.00 + -2.00 2.00 + -50.00 = 84.00

Tabela 28

Raspoloživi iznos sredstava za materijal i usluge uvećan je za iznos za koji je smanjena raspoloživa potrošnja kod zarada zaposlenih i promjene su iskazane u narednoj tabeli:

IZDACI ZA MATERIJAL I USLUGE



vanja


saldo

1 10.00 0.00 0.00 10.00 10.002 10.00 0.00 0.00 0.00 10.00 20.003 10.00 5.00 0.00 15.00 35.004 10.00 0.00 0.00 10.00 45.005 10.00 5.00 0.00 15.00 60.006 10.00 0.00 0.00 10.00 70.007 10.00 0.00 0.00 10.00 80.008 10.00 0.00 0.00 0.00 10.00 90.009 10.00 0.00 0.00 10.00 100.0010 10.00 0.00 0.00 10.00 110.0011 10.00 0.00 0.00 10.00 120.0012 10.00 0.00 0.00 10.00 130.00

Ukupno 120.00 10.00 0.00 130.00

Tabela 29

Tabelarni prikaz pokazuje da odobreni varanti (120€) na godišnjem nivou, korigovani za strukturne promjene (+10€) i dinamička preusmje-ravanja (koja se na godišnjem nivou potiru), umanjeni za iznos izvršenih isplata, pokazuju raspoloživi iznos sredstava za potrošnju od 130€.


promjene ± Dinamičkapreusmjeravanja - Plaćeno = Raspoloživo na

kraju godine120.00 + 10.00 + 0.00 0.00 + 0.00 = 130.00

Tabela 30

128

dr Milan Dabović

Odnos rebalansa budžeta, preusmjerenih sredstava i izvršenih plaćanja kao polazni osnov uzima godišnji plan budžeta odobren od strane par-lamenta, odnosno početno planirane iznose iskazane po administrativnoj i ekonomskoj klasifikaciji. Rebalans znači promjenu godišnjeg zakona o budžetu i njime se ne aktualizuju događaji izvršeni putem preusmjerava-nja. Rebalansom se povećava ili smanjuje količina raspoloživih sredstava u odnosu na godišnje planirani iznos. Stvarni nivo raspoloživih sredstava za potršnju se dobija, kada se stanje po rebalansu koriguje transakcijama učinjenim u toku godine.

Uticaj rebalansa budžeta na promjene zarada zaposlenih i raspoloživog iznosa sredstava za potrošnju prikazan je u sljedećoj tabeli:

Plan ± Strukturne promjene ± Dinamička

preusmjeravanja - Plaćeno = Raspoloživo

± ±Uvećanje/smanjenje odobrenih sredstava

= 0Uvećanje/smanjenje odobrenih sredstava

= =Novi

godišnji plan

± Strukturne promjene ± Dinamička

preusmjeravanja - Plaćeno =Raspoloživo

nakonrebalansa

Slika 8

ZARADE ZAPOSLENIH


Strukturna preusmjer-

avanja

Dinamička preusmjera-

vanjaPlaćeno Raspoloživo Kumula-

tivni saldo RebalansRaspoloživo

nakon rebalansa

1 12.00 0.00 -10.00 2.00 2.00 0.00 2.002 12.00 0.00 -2.00 -10.00 0.00 2.00 0.00 0.003 12.00 -5.00 -5.00 2.00 4.00 0.00 2.004 12.00 0.00 -10.00 2.00 6.00 0.00 2.005 12.00 -5.00 -5.00 2.00 8.00 0.00 2.006 12.00 0.00 -10.00 2.00 10.00 0.00 2.007 12.00 0.00 0.00 12.00 22.00 2.67 14.678 12.00 0.00 2.00 0.00 14.00 36.00 2.67 19.339 12.00 0.00 0.00 12.00 48.00 2.67 20.0010 12.00 0.00 0.00 12.00 60.00 2.67 22.6711 12.00 0.00 0.00 12.00 72.00 2.67 25.3312 12.00 0.00 0.00 12.00 84.00 2.67 28.00

Ukupno 144.00 -10.00 0.00 -50.00 84.00 16.00 100.00Rebalans 160.00 -10.00 -50.00 100.00

Tabela 31

129


Tabelarni prikaz pokazuje da budžetski plan – odobreni varanti (144€), na godišnjem nivou uvećani za sredstva odobrena rebalansom (16€), daju novi budžetski plan od 160€. Novo stanje raspoloživh sredstava za potroš-nju u iznosu od 100€ se dobija, kada se novi budžetski plan (160€) koriguje za strukturne promjene (–10), dinamička preusmjeravanja – koja se na go-dišnjem nivou potiru (+ 2 – 2) i iznos izvršenih isplata (–50).

Plan ± Strukturne promjene ± Dinamička

preusmjeravanja - Plaćeno = Raspoloživo

144.00 - 10.00 ± 0.00 - 50.00 = 84.00

± ±Uvećanje/smanjenje odobrenih sredstava

= 0

Uvećanje/smanjenje odobrenih sredstava

16.00 = 16.00

= =Novi

godišnji plan

± Strukturne promjene ± Dinamička

preusmjeravanja - Plaćeno =Raspoloživo

nakonrebalansa

160.00 - 10.00 ± 0.00 - 50.00 = 100.00

Slika 9

Sinteza rezultata vrši se na istovjetan način kod iskazivanja ukupno raspoloživih sredstava za potrošnju na nivou potrošačke jedinice, dok zbir uticaja pojedinačnih promjena opredijeljuje nivo raspoložive potrošnje za budžet kao cjelinu.

Član 35a Potrošačka jedinica koja realizuje kapitalni budžet dužna je da oba-vijesti Ministarstvo finansija nakon završetka projekta o neutrošenim sredstvima planiranim za taj kapitalni projekat. Na predlog Ministarstva finansija, Vlada može preusmjeriti neu-trošena sredstva iz stava 1 ovog člana na druge kapitalne projekte.

Član 35b Potrošačka jedinica dužna je da obavijesti Ministarstvo finansi-ja ukoliko u toku fiskalne godine, usljed vanrednih ili nepredviđenih okolnosti, ne dođe do realizacije planiranog kapitalnog projekta. Na prijedlog Ministarstva finansija, Vlada može preusmjeriti neu-trošena sredstva iz stava 1 ovog člana na druge kapitalne projekte.

130

dr Milan Dabović

Potrošačka jedinica koja realizuje kapitalni budžet obrađuje složena pi-tanja u vezi sa definisanjem izvora finansiranja i načina upotrebe javnih sredstava. Kapitalni projekti predstavljaju osmišljeni skup vremenski ras-poređenih radnji u okviru kojih se upotrebljavaju sredstva budžeta ili dru-gih izvora finansiranja.(34) Budžetska sredstva namijenjena realizaciji kapi-talnih projekata odobravaju se po strukturi i dinamici izvođenja projekta u toku jedne fiskalne godine. Kroz budžetsko planiranje vrši se uravnoteženje dinamike i strukture ulaganja sa izvorima finansiranja. Ukoliko potrošačka jedinica ne utroši sredstva predviđena budžetom, zbog usporavanja dina-mike izvođenja, tada je cjelishodno da se taj iznos sredstava iskoristi za relizaciju kapitalnih projekata čija dinamika izvođenja zahtijeva dodatno trošenja državnog novca. Ovo pravilo se ne odnosi na vezane izvore finan-siranja kao što su: namjenski krediti ili donacije. Donator sredstva vezuje isključivo za projekat, a ne za opštu budžetsku potrošnju, dok namjenski krediti često mogu imati robni karakter sa konkretnom namjenom ili je korišćenje kredita uslovljeno, kroz ugovor, konkretnom investicijom. Ovo pravilo najčešće važi za opšte izvore finansiranja opredijeljene budžetom, gdje Ministarstvo finansija uz saglasnost Vlade ima pravo preusmjeravanja u cilju optimizacije korišćenja budžetskih sredstava sa dinamikom realiza-cije kapitalnog budžeta u cijelini. Istovremeno ukoliko je kapitalni projekat završen i dio odobrenih budžetskih sredstava nije utrošen, potrošačka jedi-nica koja realizuje kapitalni budžet, o tome obavještava ministarstvo finan-sija koje višak sredstava može preusmjeriti na realizaciju drugih projekata i time omogućiti bržu prohodnost u realizaciji kapitalnog budžeta.

Zakonom je utvrđeno da se planirana i odobrena sredstva mogu ko-ristiti do 31. decembra tekuće fiskalne godine. Takođe je istim članom predviđeno da se neplaćene ugovorene obaveze u tekućoj fiskalnoj godini realizuju iz sredstava odobrenih za narednu fiskalnu godinu. Ovim čla-

34 Priručnik za planiranje investicijskih projekata, Udruženje banaka Jugoslavije – Beograd, Ekonomski Institut – Zagreb, Privredna štampa, Beograd, 1981, str. 33–38.

Član 36 Sredstva odobrena potrošačkim jedinicama mogu se koristiti do 31. decembra fiskalne godine. Neplaćene ugovorene obaveze u tekućoj fiskalnoj godini realizuju se iz sredstava odobrenih za narednu fiskalnu godinu.

131


nom se posebno potencira jednogodišnji karakter budžeta u dijelu nepla-ćenih ugovorenih obaveza. Članom 4 Zakona o budžetu („Sl. list RCG“, br. 40/01, 71/05) jasno je naznačeno da se one mogu zasnivati na planiranim sredstvaima u tekućoj godini, da se plaćanja zasnovana na tim obavezama ne mogu prenositi u narednu godinu. Član 36 konkretizuje radnje u vezi sa članom 4 Zakona o budžetu („Sl. list RCG“, br. 40/01, 71/05), time što obavezuje potrošačke jedinice, da neplaćeni iznos ugovorenih obaveza iz tekuće godine realizuju iz sredstava odobrenih za narednu fiskalnu godinu. Ovo podrazumjeva zabranu formiranja gotovinskih depozita, koji bi se u diskrecionoj formi koristili u narednoj fiskalnoj godini mimo godišnjeg zakona o budžetu. Gotovina mora biti iskazana na konsolidovanom računu trezora i gotovinski iznosi mogu se jedino koristiti u skladu sa godišnjim budžetskim planom. Raspoloživa sredstva koja nijesu iskorišćena do kraja fiskalne godine mogu uticati na povećanje budžetskog plana u narednoj fiskalnoj godini, čime se obezbjeđuje zakonitost trošenja budžetskih sred-stava i ubrzava dinamika otplate neizmirenih obaveza. Ukoliko fiskalni po-tencijal ne dozvoljava povećanje budžetskog plana, u mjeri koja se zahtijeva kroz ubrzanu dinamiku otplate budžetskih obaveza, tada se umanjuju ras-položiva sredstva za tekuće aktivnosti, u cilju izmirivanja preuzetih obaveza u prethodnoj fiskalnoj godini. Ukoliko se budžetskim planom zanemare obaveze iz prethodne godine, tada se povećava javni dug koji može ugroziti stabilno funkcionisanje sistema javnih finansija.

Član 37 Izvršenje budžeta opštine vrši se na način i po postupku propisa-nom ovim zakonom za izvršenje budžeta države, a ovlašćenja koja ima ministar finansija u izvršenju budžeta države, ima odgovorno lice u opštini.

Član 37 zahtijeva poštovanje opštih principa koji regulišu osnovna pi-tanja izvršenja budžeta koja su regulisana ovim zakonom. Shodno tome utvrđeno je i da odgovorno lice u opštini ima pravo na ovlašćenja koja ima ministar finansija u dijelu sprovođenja opštih principa utvrđenih Zakonom o budžetu („Sl. list RCG“, br. 40/01, 71/05).

132

dr Milan Dabović

2.52 Zajmovi2i2garancije

Javni dug obuhvata sve finansijske obaveze države prema domaćim i stranim licima. Finansijske obaveze nastaju najčešće po osnovu ugovora o javnom kreditu, ali i po ugovorima i zakonskim osnovama nekreditnog ka-raktera. Novčana sredstva koja se prikupljaju putem fiskalnih i nefiskalnih prihoda nijesu uvijek dovoljna da pokriju budžetska izdatke, pa se nedo-statak sredstava obezbjeđuje putem pozajmica. U zavisnosti od kriterijuma klasifikacije, pozajmice je moguće razvrstati po različitim kategorijama: dobrovoljni i prinudni, produktivni i neproduktivni, leteći (kratkoročni) dugovi i konsolidovani (dugoročni) zajmovi, domaći i inostrani. (35) Pozaj-mice mogu nastati emisijom hartija od vrijednosti, upisom i sklapanjem ugovora. Zakon o budžetu u Crnoj Gori pitanja pozajmljivanja reguliše članovima 38 – 43a Zakona.(36)

35 Budžetski postupak i kontrola budžeta, Knjiga 1, Prof. dr Dejan Popović, dr Milan Dabović, Miodrag Pavlo-vić, Prof. dr Dragana Gnjatović, Janko Guzjan, Maja Popov, Anita Angeloska – Bezoska, Čigoja, Beograd, 2004, str. 203 – 216.

36 Značenje pojedinih termina: transferni zajam je oblik zajma koji je Vlada primila od drugog zajmodavca radi davanja krajnjim korisnicima zajma; zaduživanje je preuzimanje finansijskih obaveza po osnovu kreditnih ugovora, emisije dužničkih hartija od vrijednosti i izdatih garancija; državna garancija je garancija koju iz-daje Skupština ili Vlada Republike Crne Gore (u daljem tekstu: Vlada) u svrhu obezbjeđenja otplate, obaveza po osnovu kreditnih ugovora ili dužničkih hartija od vrijednosti; državni dug je ukupan dug države i jedinica lokalne samouprave; javni sektor su državni organi, jedinice lokalne samouprave, nezavisna regulatorna tijela, pravna lica, ortačka i komanditna društava, u kojima država ili opštine imaju većinski vlasnički udio; transfer-ni zajam je oblik zajma koji je Vlada primila od drugog zajmodavca radi davanja krajnjim korisnicima zajma; svop je finansijski ugovor o davanju pozajmice radi zaštite od rizika pod promjenljivim uslovima u pogledu kamate i valute; derivat je finansijska hartija od vrijednosti čija vrijednost dijelom proističe iz vrijednosti i karakteristika druge hartije od vrijednosti, referente aktive.

Član 38 Država se može zaduživati do nivoa godišnjeg zaduživanja, utvrđe-nog godišnjim zakonom o budžetu. Ukupan iznos garancija koje daje država utvrđuje se godišnjim za-konom o budžetu. O zaduživanju i davanju garancija, u skladu sa godišnjim zakonom o budžetu, odlučuje Vlada. Krajnji korisnik garancije i transfernog zajma plaća naknadu za rizik, u visini od 0,5% od iznosa garancije, odnosno zajma. Naknada iz stava 4 ovog člana prihod je budžeta Crne Gore. Vlada, na predlog Ministarstva finansija, utvrđuje osnove za prego-vore i zaključivanje ugovora o kreditu za koji se izdaje garancija. Mi-

133


Članom 38 obuhvaćena su osnovna pravila i uloga pojedinih institucija u procesu zaduživanja: godišnjeg budžetskog plana, Vlade i Ministarstva finansija. Takođe su ovim članom propisani obavezujući elementi ugovara-nja i naknade koju snosi korisnik državne garancije. Polazeći od definicije, godišnji budžetski plan predstavlja zakon kojim je utvrđeno koliko javnih rashoda može biti finansirano iz poreskih i ne-poreskih prihoda i, posebno, neto pozajmica. Definicija budžeta u Zakonu o budžetu Crne Gore preuzima širi koncept, koji zahtijeva planiranje svih budžetskih operacija koje će obezbjediti realizaciju budžetske potrošnje u određenom periodu. Širi koncept definicije budžeta i u Crnoj Gori zahti-jeva detaljan plan po svim finansijskim transakcijama, kao i prezentaciju detaljnih podataka o novčanim tokovima i načinu finansiranja deficita i upotrebe budžetskog suficita. Pozajmice predstavljaju izvor finansiranja deficita, te se iz tog razloga godišnjim budžetskim planom određuje nivo dozvoljenog zaduživanja. Ovo pravilo proizilazi iz potrebe planiranja ma-kroekonomskih indikatora u fiskalnom sektoru, kao i održavanja fiskalne discipline kod finasiranja deficita ili upotrebe suficita, koji mogu narušiti konzistentnost ostvarivanja planirane ekonomske politike. Posebno se iz-dvajaju garancije, kao oblik indirektnog i potencijalnog duga koji može biti prevaljen na državni budžet. U cilju predupređenja rizika i nekontrolisanog izdavanja garancija, Zakon je ustanovio dva mehanizma kontrole i to: limit uspostavljen godišnjim budžetskim planom i plaćanje naknade za rizik u visini od 0,5% na ukupan iznos date garancije ili transfernih zajmova. Ministarstvo finansija neposredno priprema godišnji budžetski plan i u

nistarstvo finansija dostavlja Vladi izvještaj o pregovorima o kreditu zajedno sa tekstom ugovora o kreditu. Pravno lice koje koristi državnu garanciju mora dobiti odobrenje Ministarstva finansija prije ugovaranja svakog novog kredita. Korisnik garancije, odnosno transfernog zajma, dužan je da bez odlaganja izvrši povraćaj iznosa neotplaćenog kredita, odnosno tran-sfernog zajma, ukoliko bez odobrenja iz stava 7 ovog člana zaključi novi ugovor o kreditiranju. Ministarstvo finansija vodi evidenciju i prati izmirivanje obaveza po izdatim garancijama i transfernim zajmovima. Garancije i transferni zajmovi daju se u skladu sa smjernicama Strategije za upravljanje dugom.

134

dr Milan Dabović

skladu sa smjernicama Strategije za upravljanje dugom projektuje politiku zaduživanja i otplate duga. Kod izdavanja garancija, pored formalno teh-ničke nadležnosti u dijelu pregovora i zaključivanja ugovora, Ministarstvo finansija i suštinski je odgovorno za nadzor nad subjektom koji je korisnik garancije. Naime, pored plaćanja naknade za rizik, korisnik garancije ne može se zaduživati bez saglasnosti Ministarstva finansija. Ministarstvo fi-nansija u cilju vođenja jedinstvene politike upravljanja javnim dugom vodi evidenciju izdatih garancija i transfernih zajmova, kao i izmirenje obaveza po datim garancijama i transfernim zajmovima. Vlada na osnovu pred-loga koji priprema Ministarstvo finansija utvrđuje osnovne smjernice za pregovore i zaljučivanje ugovora o kreditu. Nakon završenih pregovora i zaključenja ugovora Ministarstvo finansija Vladi dostavlja izvještaj o pre-govorima zajedno sa ugovorom o kreditu. Korisnik garancije nakon do-bijanja Vladine garancije nalazi se pod nadzorom Ministarstva finansija kod ugovaranja novih kreditnih aranžmana. Naime, korisnik garancije ne smije se zaduživati nakon izdavanja garancije bez odobrenja Ministarstva finansija, a ukoliko to uradi, bez odlaganja mora otplatiti uzeti kredit ili transferni zajam.

Član 39Država se može zaduživati radi:

� finansiranja potrošnje državnog budžeta u skladu sa godišnjim zakonom o budžetu;

� otkupa i refinansiranja državnog duga; � održavanja likvidnosti; � zaštite od rizika zaključivanjem svop ugovora i ugovora o kupo-

vini derivata; � finansiranja drugih potreba u skladu sa zakonom.

Ugovore i druge akte o zaduživanju države, odnosno davanju ga-rancija potpisuje ministar finansija. Ministarstvo finansija vodi evidenciju o zaduživanju države i izmi-ruje obaveze po zaduživanju iz stava 1 ovog člana, odnosno upravlja državnim dugom, u skladu sa zakonom i smjernicama Strategije za upravljanje dugom. Cilj uzimanja pozajmica i upravljanja dugom je da se finansira po-trošnja državnog budžeta uz minimiziranje troškova duga, uz uzima-nje u obzir relevantnih rizika.

135


Članom 39 su naveden razlozi koji zaduživanje države čine opravda-nim. Posebno je istaknuto:

� finansiranje potrošnje državnog budžeta u skladu sa godišnjim zako-nom o budžetu – koje je anticipirano godišnjim budžetskim planom i koje na taj način ima visok stepen izvjesnosti. Odnosi se najvećim dijelom na kapitalni budžet i srednjoročne programe sa ograničenim vijekom trajanja kojima se realizuju posebni ciljevi u oblasti reformi javne uprave ili socijalnih davanja.

� otkup i refinansiranje državnog duga – nastaje u situaciji kada se po-stojeći dug može smanjiti u povoljnim tržišnim uslovima njegovim otkupom i kada se pozamica koristi za tu namjenu. Takođe, u cilju očuvanja kredibiliteta države dozvoljno je zaduživanje sa ciljem pod-mirenja tekućeg državnog duga pod uslovom da budžet iz tekućeg priliva nije u mogućnosti da izvrši dospjele obaveze.

� održavanje likvidnosti – odnosi se na uzimanje kratkoročnih pozaj-mica u periodu kraćem od godinu dana, čiji je cilj obezbjeđenje re-dovnosti isplata posebno za lična primanja i socijalne programe.

� zaštita od rizika zaključivanjem svop(37) ugovora i ugovora o kupovini derivata – odnosi se na efikasno upravljanje aktivom i pasivom bez otuđenja aktive.(38)

37 Svop je finansijski ugovor o davanju pozajmice radi zaštite od rizika pod promjenljivim uslovima u pogledu kamate i valute;

38 Preuzeto sa: http://www.krediti.rs/clanci/svop-ugovori-swap-agreements/45/ Svop ugovori (Swap agree-ments) – u skupu inovativnih finansijskih instrumenata jedan od najzastupljenijih je svakako svop ugovor (swap = zamjena), kojim dvije strane pronalaze zajednički interes i obavezuju se da zamijene određeni skup isplata koje svaka od njih poseduje po osnovu nekog prethodno urađenog posla. Suština svopova leži u za-mjeni, a ne trajnoj prodaji neke aktive ili obaveze. Zamjenjuje se samo skup isplata (novčanih tokova) koji proizilazi na osnovu tih poslova. Najčešće se dešava da dva učesnika zamjenjuju isplate u određenim valutama ili zamjenjuju obaveze po osnovu promjenljivih i fiksnih kamata. U prilog tome ide i podjela svopova na:

Vlada, na predlog Ministarstva finansija, utvrđuje osnove za prego-vore i zaključivanje ugovora o dugoročnom kreditu sa međunarodnim finansijskim institucijama, multilateralnim, bilateralnim i ostalim kre-ditorima.Ministarstvo finansija dostavlja Vladi izvještaj o pregovorima o kredi-tu sa predlogom ugovora o kreditu na odlučivanje. Postupak za podnošenje zahtjeva i dokumentacija potrebna za do-bijanje garancije, uslovi koje moraju da ispunjavaju jedinice lokalne samouprave, pravna lica, ortačka i komanditna društva i sredstva obe-zbjeđenja vraćanja zajma bliže se uređuju propisom Vlade.

136

dr Milan Dabović

� finansiranje drugih potreba u skladu sa zakonom – dozvoljava zaduži-vanje koje je u skladu sa zakonom a nije precizno definisano. Često se ovaj slučaj dovodi u vezu sa vanrednim izdacima ili poremećajima u realnom sektoru, kada državni budžet mora intervenisati iz sopstve-nih izvora koji nijesu dovoljni za saniranje nastalih problema.

valutne (currency swaps) i kamatne (interest rate swaps). Valutni svop – valutni svop (currency swap) je ugovor kojim se dvije strane obavezuju da zamijene isplate

denominirane u različitim valutama. Potreba za valutnim svopom postoji jer je čest slučaj da entitet ima prilive u jednoj, a obaveze denominirane u drugoj valuti. U tom slučaju, entitet je izložen riziku promjene deviznog kursa i visokim troškovima konverzije valuta. Valutni svop eliminiše i jedan i drugi problem tako što se ugovorom definiše da jedan entitet plaća obavezu drugog entiteta i obrnuto. Predmet ugovora je najčešće novčani tok koji proizilazi iz nekog kreditnog aranžmana ili iz emitovanih obveznica. Dakle, valutni svop daje mogućnost efikasnog upravljanja aktivom i pasivom bez otuđivanja aktive.

Kamatni svop – kamatni svop (interest rate swap) je ugovor (aranžman) kojim se učesnici obavezuju da u toku trajanja ugovora plaćaju jedan drugome iznose koji su jednaki dogovorenim kamatnim stopama i na taj način profitiraju po osnovu obostranog smanjenja troškova kamata. Postavlja se pitanje kako je to moguće i ko onda gubi ako obije ugovorne strane dobijaju. Odgovor se nalazi na samom tržištu dugoročnih i krat-koročnih kredita, u mogućnosti da se različiti entiteti zaduže po različitim, fiksnim i varijabilnim kamatnim stopama. Tržište različito vrednuje pojedine dužnike, a s druge strane dužnicima može odgovarati fiksna ili varijabilna kamatna stopa u zavisnosti od trenutne situacije. Banke će u zavisnosti od tržišnih kretanja prefe-rirati da odobravaju kredite po fiksnoj i varijabilnoj stopi. Pogledajmo to na pojednostavljenom primjeru:

Pretpostavimo da na tržištu postoje dva učesnika sa različitm kreditnim rejtingom i mogućnošću da se zadu-žuju i po fiksnoj i po varijabilnoj kamatnoj stopi. Pretpostavimo još da su kamatne stope po kojima mogu da se zaduže sljedeće:

EURIBOR – evropska međubankarska stopa, predstavlja dnevnu referentnu kamatnu stopu po kojoj banke jedna drugoj nude novac na međubankarskom tržištu. Učesnik A može da se zaduži po povoljnijim uslovima od učesnika B i kada je fiksna i kada je promjenljiva kamatna stopa u pitanju. On može da se zaduži ili po fik-snoj kamatnoj stopi od 10% ili po promjenljivoj kamatnoj stopi u iznosu EURIBOR + 3%. Na drugoj strani učesnik B može da se zaduži ili po fiksnoj kamatnoj stopi od 12% ili po promjenljivoj u iznosu EURIBOR +3,5%. Pretpostavimo da se učesnik A zadužio po fiksnoj kamatnoj stopi od 10%, a učesnik B po promen-ljivoj kamatnoj stopi od EURIBOR + 3,5%. U ovakvoj situaciji i jednom i drugom učesniku će se isplatiti da zaključe kamatni svop. Učesnik A će se obavezati da plaća učesniku B kamatu u iznosu EURIBOR + 3 (dakle, neće mu platiti kompletan oznos), dok će se npr. učesnik B obavezati da učesniku A plaća fiksni iznos od 11%. Rezultat ovakvog svopa je sljedeći:

Učesnik A: (EURIBOR + 3) + 10% – 11% = (EURIBOR + 2%), umjesto EURIBOR + 3% Učesnik B: (EURIBOR + 3,5%) + 11% – (EURIBOR + 3%) = 11,5% ,umesto 12%

Kao što vidimo, i jedan i drugi učesnik su profitirali, doduše učesnik A nešto više. Učesnik A će platiti 1% nižu promjenljivu kamatnu stopu, dok će učesnik B platiti 0,5% nižu fiksnu kamatnu stopu nego što bi inače platio. Kako će se kamatni svop aranžirati zavisi od međusobnih pregovora samih učesnika. Primjetićemo na kraju da mogućnost svopovanja značajno umanjuje prosječne kamatne stope na tržištu.

UČESNIK FIKSNA KAMATNA STOPA PROMENLJIVA KAMATNA STOPA

A 10% EURIBOR* + 3%

B 12% EURIBOR + 3,5%

137


Članom 40 uvedena su ograničenja kroz primjenu kontrolnih mehani-zama kod zaduživanja lokalne samouprave i javnih preduzeća čiji je osnivač Vlada ili jedinice lokalne samouprave. Nekontrolisano zaduživanje pred-stavlja potencijalni rizik za centralni budžet Vlade koja je odgovorna za funkcionisanje sistema javnih finansija na teritoriji cijele države bez obzira na stepen suvereniteta odlučivanja različitih nivoa vlasti. Ukoliko se razli-čiti nivoi vlasti zadužuju mimo utvrđene politike i strategije upravljanja javnim dugom, tada postoji opasnost da se fiskalna nedisciplina pretvori u pravilo ponašanja nižih nivoa vlasti koji mogu zahtijevati od central-nog budžeta da preuzme obavezu finansiranja njihovog duga. Kontrolni mehanizam znači davanje saglasnosti Vlade kod zaduživanja ovih entiteta u cilju održavanja makroekonomske stabilnosti koju bitno opredjeljuje i stanje javnog duga u državi. U tom cilju je istaknuta i obaveza izvještavanja subjekata javnog sektora o novim zaduženjima, kao i obaveza izvještavanja o povlačenju kreditnih sredstava.

Član 40 Jedinice lokalne samouprave mogu uzimati dugoročne pozajmice i davati garancije uz prethodnu saglasnost Vlade. Vlada prilikom davanja saglasnosti iz stava 1 ovog člana može uze-ti u obzir ukupnu makroekonomsku situaciju. Javna preduzeća čiji je osnivač Vlada ili jedinice lokalne samou-prave i pravna lica koja su u većinskom državnom vlasništvu mogu se zaduživati samo uz saglasnost Vlade, koja se daje na predlog Ministar-stva finansija. Korisnik sredstava po osnovu zaduživanja i izdatih garancija du-žan je da Ministarstvu finansija podnese izvještaj o svakom povlačenju kreditnih sredstava, u roku od sedam dana od dana povlačenja, i da podnosi kvartalne izvještaje o stanju ukupnog zaduženja.

Član 41 Strategijom o upravljanju dugom utvrđuju se okvirni program zadu-živanja za trogodišnji period, smjernice za utvrđivanje rizika prilikom uzimanja pozajmica, smjernice upravljanja dugom, gotovinom, garan-cijama i pozajmicama i druga pitanja od značaja za upravljanje dugom. Strategiju iz stava 1 ovog člana utvrđuje Vlada, uz mišljenje Cen-tralne banke. Centralna banka dužna je da, u roku koji odredi Vlada, dostavi tra-ženo mišljenje.

138

dr Milan Dabović

Članom 41 definiše se Strategija o upravljanju dugom, koja programom o zaduženju daje osnovne smjernice upravljanja dugom i izdavanjem ga-rancija. Stretegija, između ostalog, navodi osnovne rizike kod zaduživanja i izdavanja garancija i svođenje rizika na najmanju moguću mjeru. Članom 42 je locirana evidencija javnog duga po osnovu uzetih pozajmica ili datih garancija kod Ministarstva finansija ili nadležnog organa za poslove finan-sija u jedinici lokalne samouprave.

Član 43 izuzima budžetska ograničenja kod otplate kamate, glavnice i garancija koje daje država. To znači automatizam kod isplate obaveza po ovom osnovu bez obaveze poštovanja internih procedura za javni sektor koje važe u unutrašnjem prometu. Ovaj član predstavlja izvjesnu garanciju ino-povjeriocima da će obaveze države biti izvršene u skladu sa dogovore-nim uslovima i da neće biti uslovljene bilo kakvim zakonskim ograničenji-ma ili internim procedurama.

Član 42 Ministarstvo finansija vodi evidenciju o postojećem dugu države, uzetim dugoročnim i kratkoročnim pozajmicama i datim garancijama.Nadležni organ u opštini vodi evidenciju o postojećem dugu opštine, uzetim dugoročnim i kratkoročnim pozajmicama i datim garancijama.

Član 43 Vlada ima neograničeno ovlašćenje da kamate i glavnice po osnovu duga države i garancija koje daje država, u skladu sa ovim zakonom, isplaćuje iz sredstava, koja se vode na Konsolidovanom računu trezora, u skladu sa uslovima i rokovima koje je ugovorila Vlada.

Član 43a Državni organ koji zastupa državu u imovinsko-pravnim odnosi-ma na zahtjev kreditora izdaje pravno mišljenje kojim potvrđuje da je ustavna i zakonska procedura zaduživanja ispoštovana.

139


Član 43a reguliše izdavanje pravnog mišljenja kod zaključivanja kredit-nih aranžmana. Razlog novog stava u članu je taj što kreditori, uglavnom inostrani, zahtijevaju od Ministarstva finansija dokaz da je postupak zadu-živanja izvršen u skladu sa propisima. Pri tome, daje se ovlašćenje Mini-starstvu finansija da bliže propisuje način evidentiranja i koncesija, kapital-nih projekata i programskog budžeta.

2.62 Unutrašnja2kontrola,2računovodstvo2budžeta2i2revizija

Član 44 Budžetski izvršioci su odgovorni za računovodstvo i unutrašnju kontrolu primitaka, ugovorenih obaveza i izdataka potrošačkih jedini-ca i jedinica koje spadaju u njihovu nadležnost.

Član 45 Ministarstvo finansija, u ime Vlade, odgovorno je za vođenje raču-novodstva, unutrašnju kontrolu, zaduživanje i dug.

Član 46 Ministarstvo finansija propisuje način i postupak vođenja unutraš-nje kontrole budžeta.

Član 47 Ministarstvo finansija propisuje način vođenja računovodstva budžeta, podnošenja izvještaja o korišćenju sredstava budžeta i način evidentiranja primitaka, izdataka, ugovorenih obaveza, koncesija, ka-pitalnih projekata i programskog budžeta.Ministarstvo finansija može izdati poseban nalog potrošačkim jedini-cama i opštinama i za podnošenje finansijskog izvještaja.

Član 48 Ministarstvo finansija propisuje način pripreme, izrade i predaje završnih računa potrošačkih jedinica.

Vođenje računovodstva i unutrašnja kontrola primitaka, ugovorenih obaveza i izdataka potrošačkih jedinica i njihovih organizacionih djelo-

140

dr Milan Dabović

va u nadležnosti je potrošačkih jedinica i za ove aktivnosti su neposredno odgovorni budžetski izvršioci. Ovim članom je jasno od sistema central-nog upravljanja odvojena nadležnost potrošačke jedinice, koja je nadležna i odgovorna za implementaciju budžetom odobrenih sredstava u procesu realizacije planiranih aktivnosti i programa. Ministarstvo finansija je odgovorno za vođenje računovodstva, unutraš-nju kontrolu i dug; ono ima obavezu da propiše način i postupak vođenja unutrašnje kontrole budžeta, vođenja računovodstva, podnošenje izvještaja o načinu korišćenja sredstava budžeta i načinu evidencije primitaka, izda-taka i ugovorenih obaveza, završnih računa potrošačkih jedinica. Zakonom o budžetu stvoren je prostor za postepeno uvođenje programskog budžeta, koji sadrži: opis ciljeva i zadataka i indikatore. Cilj pokazuje šta se želi uraditi, zadatak pokazuje kako treba doći do cilja i indikatori kvantifikuju rezultate koje treba postići.

Član 49 Ministarstvo finansija priprema nacrt zakona o završnom računu budžeta države i dostavlja ga Vladi do 1. juna.

Član 50 Vlada do kraja juna utvrđuje predlog zakona o završnom računu budžeta države i dostavlja ga Skupštini do kraja jula.

Član 51 Završni račun budžeta države i završni račun budžeta opštine mo-raju biti u skladu sa sadržajem i klasifikacijom budžeta, shodno članu 26 ovog zakona.Završni račun iz stava 1 ovog člana sadrži i:

1. početno i završno stanje Konsolidovanog računa trezora;2. pregled izvršenih odstupanja u odnosu na planirane iznose;3. izvještaj o uzetim pozajmicama;4. izvještaj o izdacima budžetskih rezervi;5. izvještaj o garancijama datim tokom fiskalne godine;6. izvještaj o kapitalnim projektima;7. izvještaj o realizaciji programskog budžeta;8. izvještaj o državnom dugu i izdatim garancijama;9. izvještaj o otpisanim poreskim i neporeskim potraživanjima to-

kom fiskalne godine.Uz završni račun budžeta države dostavlja se izvještaj Državne revi-zorske institucije o završnom računu.

141


Ministarstvo finansija priprema nacrt zakona o završnom računu budžeta i dostavlja ga Vladi do 01. juna. Vlada do kraja juna utvrđuje pred-log zakona o završnom računu budžeta države i dostavlja ga Skupštini do kraja jula. Propisan je i obavezni sadržaj završnog računa budžeta države koji sadrži: početno i završno stanje konsolidovanog računa trezora, pre-gled izvršenih odstupanja u odnosu na planirane iznose, izvještaj o uzetim pozajmicama, izvještaj o izdacima budžetskih rezervi, izvještaj o garancija-ma datim tokom fiskalne godine.

Član 52 Završni račun budžeta opštine priprema odgovorno lice u opštini, u skladu sa ovim zakonom.Završni račun budžeta opštine dostavlja se na uvid Ministarstvu fi-nansija.

Član 53 Nezavisna regulatorna tijela, pravna lica, ortačka i komanditna društva u kojima država ili opštine imaju većinski udio u vlasništvu, dužni su da dostavljaju finansijske izvještaje Ministarstvu finansija, odnosno nadležnom organu lokalne samouprave, u skladu sa propisom koji donosi Ministarstvo finansija.

Tehnička priprema završnog računa budžeta u opštini u nadležnosti je lica odgovornog za poslove finansija. Takođe, u cilju vođenja jedinstvene fiskalne politike postoji obaveza da se završni računi lokalnih samouprava i pravnih lica u kojima je država ili opština većinski vlasnik, dostavljaju Ministarstvu finansija, odnosno nadležnom organu lokalne samouprave.

2.72 Državni2trezor

Sistemska novina u izvršenju budžeta Crne Gore odnosi se na aktiv-nosti koje su u nadležnosti: budžeta, trezora i potrošačkih jedinica i koje su zasnovane na jedinstvenom sistemu računa. Izvršavanje budžeta prije sprovedenih reformi u 2002. godini funkcionisalo je na decentralizovanom principu kodiranih transfera, koji su pružali mogućnost indirektne kontro-le nastanka rashoda i krajnjih isplata. Rashod i isplata sa aspekta budžeta

142

dr Milan Dabović

TREZOR

EVIDENCIJAPRIHODA

UPRAVLJANJEGOTOVINOM

UPRAVLJANJEIZDACIMA

UPRAVLJANJEJAVNIM DUGOM

PORESKA UPRAVA

PORESKIOBVEZNICI

ODNOSI SABANKARSKIM SEKTOROM

KORISNICIBUDŽETA

DOMAĆA I STRANAPRAVNA LICA

Slika 10

predstavljali su istovremeni čin, tako da se nije mogao odvojeno posmatrati tok procesa sa aspekta ugovaranja obaveze, nastanka troška, stvarnog pla-ćanja i stvaranja obaveza. Sistemom trezora centralizovane su finansijske operacije i obezbjeđen proces koji istovremeno usklađuje nekoliko operaci-ja: sistem plaćanja i obezbjeđenja likvidnosti, evidenciju duga i upravljanje dugom, evidenciju prihoda, rashoda i ugovorenih obaveza, finansijsku kon-trolu.

Da bi se obezbijedila osnova za široku informativnu osnovu i kontrolu cijelokupnog procesa trošenja sredstava reformisanim sistemom predviđe-ne su posebne procedure kojima se jasno odvajaju sve relevantne operaci-je procesa izvršenja budžeta. Operacije se mogu prikazati i kroz sljedeći tok događaja: dodjela planiranih sredstava, rezervisanje sredstava na bazi ugovorenih obaveza, iskazivanje rashoda i podnošenje zahtjeva za plaćanje, izvršavanje procesa plaćanja i evidentiranje neplaćenih obaveza. Sistemom trezora centralizovane su finansijske operacije i obezbijeđen proces koji istovremeno usklađuje nekoliko operacija: sistem plaćanja i obezbjeđenja likvidnosti, evidenciju duga i upravljanje dugom, evidenciju prihoda, ras-hoda i ugovorenih obaveza, finansijsku kontrolu. Cilj izvršenja budžeta je sprovođenje politike i plana utvrđenog budže-tom, kao i njegova efikasna implementacija kroz primjenu efikasnog si-stema izvršenja i kontrolu troškova. Izvršenje budžeta predstavlja fazu korišćenja budžetskih sredstava u cilju implementiranja politike koja je planirana budžetom. U svakom slučaju proces izvršenja budžeta nije jedno-stavan mehanizam kojim se osigurava usaglašenost sa inicijalnim budžet-skim planom. Izvršenje budžeta zavisi od dešavanja tokom godine koja se mogu promjeniti u dijelu makroekonomskih kretanja, sposobnosti da se

143


sistem prilagođava tim promjenama, relevantnost prikupljenih informacija, sposobnosti potrošačkih jedinica da se adaptiraju na promjene u okruženju. Efikasno izvršavanje budžeta zahtijeva: implementaciju budžeta u skladu sa ovlaštenjima datim u zakonu, efikasno prilagođavanje budžeta značaj-nim promjenama u makroekonomskom okruženju, rješavanje tehničkih problema u toku implementacije i efikasnu upotrebu sredstava.(39)

Troškovni ciklus obuhvata sljedeće faze: fazu odobravanja aproprijacija – ovlašćenja za potrošnju potrošačkim jedinicama, u kojoj se odobravanje realizuje kroz obavještenja o gotovinskim ograničenjima za trošenje, pre-nosom odgovarajuće kvote sredstava ili drugim putem; fazu stvaranja ugo-vorenih obaveza predstavlja momenat nastanka obaveze, kroz potpisivanje ugovora ili izdavanje računa, koja će se nakon izvršenih obaveza iz ugovora, morati platiti; u fazi nabavki i verifikacija roba je dostavljena ili je usluga izvršena, a njihova podudarnost sa ugovorom je potvrđena. Posljednja je faza plaćanja, koje može biti gotovinsko, putem kompenzacije, umanje-njem poreskih obaveza, gotovinskim vaučerima.(40)

Stvaranje ugovorenih obaveza i verifikacija korespondira sa fazom stvaranja ugovorene obaveze ili fazom verifikacije, kao i administrativnim rezervisanjem sredstava za njihovu upotrebu. U SAD pod administrativ-nim stvaranjem obaveze podrazumijevaju rezervisanje sredstava koje ko-respondira sa zaključenim ugovorom ili drugom transakcijom koja će za-htijevati plaćanje. Za servisiranje duga, zarade, transfere, kao i neke druge kategorije izdataka, ugovorena obaveza odgovara izdacima nastalim u fazi verifikacije. Za ove kategorije izdataka obaveza plaćanja proizilazi iz doga-đaja koji je suprotan stvaranju ugovorenih obaveza u budžetskom smislu. Shvatanje ugovorenih obaveza može imati različita značenja u zavisnosti od aktivnosti koja se sprovodi:

� Za planiranje gotovine i odobravanje sredstava to su obaveze za pla-ćanje koje će nastati u određenom budžetskom periodu.

� Za pripremu budžeta to su budući troškovi višegodišnjih investicio-nih projekata koji će se desiti bez mjera prilagođavanja.

� Za fiskalne analize one znače procjenu neplaćenih faktura ili razliku između izdataka u fazi verifikacije i plaćanja.

� Za upravljanje programima to je informacija o ugovorenim obaveza-ma i izdacima u fazi verifikacije.

� Za kontrolu izdataka definisanje ugovornih i zakonskih obaveza je značajno u dijelu odobravanja jednogodišnjih aproprijacija.

39 R. Allen, D. Tommasi, nav. djelo, 2004, str. 210–217.40 Isto, str. 210–217.

144

dr Milan Dabović

Obezbjeđivanje finansijske usaglašenosti odnosi se na odobravanje sredstava i kontrolu usaglašenosti. Odobravanje sredstava vrši se od stra-ne ministarstva finansija putem dotacija, obavještenja o planu izvršenja u cilju izbjegavanja greške u korišćenju aproprijacija. Tamo gdje ne postoji centralizovan sistem trezora mehanizam odobravanja se satoji od odabira agencija i faktura koje će biti plaćene na osnovu hitnih političkih zahtjeva, uz odbacivanje prioriteta koji su definisani budžetom. U nekim zemlja-ma dotacije (varanti) zahtijevaju prethodna odobrenja vrhovne revizorske institucije. U većini slučajeva ove procedure su čista formalnost. Kontrole usaglašenosti tokom izvršenja budžeta su sljedeće: u fazi stvaranja ugovo-rene obaveze kroz odobravanje trošenja novca od strane ovlašćene osobe, tačnu klasifikaciju izdataka, namjenskog trošenja i raspoloživosti sredstava na odgovarajućoj kategoriji izdataka; u fazi dostavljanja robe verifikacija njenog prijema prije plaćanja, potvrda ispravnosti izdatka, potpis nadležne osobe da je roba primljena, postojanje fakture ili drugog dokumenta kojim se zahtijeva plaćanje, tačna identifikacija povjerioca. Nakon izvršenja pla-ćanja potrebna je revizija izvještaja o napravljenim izdacima. Izvršavanje budžeta obuhvata aktivnosti koje se odnose na implemen-taciju politike i na zadatke upravljanja budžetom. Realizaciju ovih zadataka sprovodi Ministarstvo finansija i potrošačke jedinice.(41)

Odgovornost potrošačkih jedinica tiče se upravljanja budžetom kroz alokaciju sredstava nižim organizacionim jedinicama, stvaranje ugovornih obaveza, nabavku robe i usluga, odobravanje zahtjeva za nabavku robe i usluga, pripremanje zahtjeva za plaćanje (i plaćanje ako sistem nije cen-tralizovan), pripremanje izvještaja, nadgledanje indikatora učinka i vođe-nje računovodstvene i finansijske evidencije, implementaciju politike kroz periodični pregled implementacije relevantnih programa, identifikovanje problema i davanje odgovarajućih rješenja kroz preraspodjelu sredstava iz-među sektorskih programa. Kontrola izvršenja budžeta može biti centralizovana i decentralizo-vana i zasnovana je na godišnjem odobravanju potrošnje – aproprijacija. Centralizovana kontrola se obavlja preko Ministarstva finansija koje vrši plaćanja preko trezora uz istovremeno obavljanje računovodstvene funk-cije. Centralizovana kontrola izvršenja budžeta može dovesti do pretjera-nog uplitanja Ministarstva finansija u svakodnevno upravljanje budžetima potrošačkih jedinica. Takođe može uzrokovati odlaganja u implementaciji budžeta i smetnje u efikasnom upravljanju, posebno ako budžet nije kom-pjuterizovan. Decentralizovana kontrola znači da plaćanja i računovodstvo

41 R. Allen, D. Tommasi, nav. djelo, str. 210–217.

145


vrše potrošačke jedinice. U pojedinim zemljama ministarstvo finansija dodijeljuje finansijskog savjetnika ili službenika budžeta potrošačkim je-dinicama u cilju kontrole izvršenja budžeta. Međutim, uloga finansijskih savjetnika može biti izuzetno teška s obzirom na njihovu ex-ante ulogu u procesu kontrole. Kontrola stvaranja obaveza na osnovu godišnjih apropri-jacija često nije dovoljna da se osigura finansijska disciplina. Zbog toga se moraju propisati jasne računovodstvene procedure koje sprječavaju pogreš-nu upotrebu aproprijacija. Međutim, računovodstvena kontrola ne može spriječiti nagomilavanje neizmirenih obaveza koje nijesu odobrene budže-tom. Iz ovog razloga potrebne su posebne procedure kojima se limitira broj zaposlenih i nivo tekućih izdataka. Pored formalne usaglašenosti neophodno je osigurati ekonomčnost i efikasnost trošenja državnog novca. Tako je jedan od ciljeva centralizo-vane kontrole da se Ministarstvu finansija dozvoli nadgledanje budžetske implementacije. Sistem praćenja efikasnosti i ekonomičnosti zahtijeva širi pristup od fokusiranja na centralizovanu kontrolu, a to je jačanje interne i eksterne revizije.

Član 54 Državni trezor formira se u Ministarstvu finansija, a obavlja sljedeće poslove:

1. izvršava plaćanja na bazi dokumentacije i podataka dostavljenih lično ili elektronskom poštom od strane potrošačkih jedinica, u skladu sa ovim zakonom;

2. vodi glavnu knjigu trezora;3. upravlja računovodstvenim sistemom državnih primitaka;4. obrađuje naloge za potrošnju sredstava;5. priprema završni račun budžeta države;6. finansijsku kontrolu putem korišćenja računovodstvenog siste-

ma baziranog na planiranim obavezama;7. vodi računa da budžetski izvršioci ne prekorače iznos odobrenih

sredstava;8. prati izvršavanje izdataka;9. razvija i vodi računovodstvo budžeta države i upravlja finansij-

skim informacionim sistemom;10. daje nedjeljne i mjesečne izvještaje budžetskim korisnicima;11. daje redovne finansijske izvještaje za potrebe ministra finansija

i Vlade;

146

dr Milan Dabović

Poslovi trezora mogu se podijeliti na nekoliko cijelina i to na: uprav-ljanje i finansijsku kontrolu, evidenciju, informisanje, praćenje, plaćanje. Osnovne funkcije trezora mogu se dalje analitički raščlaniti i detaljnije iskazati, ukoliko osnovne funkcije raščlanimo po konkretnim aktivnostima:

� Upravljanje i finansijska kontrola � Evidencija � Informisanje � Praćenje � Plaćanje

2.7.12 Upravljanje2i2finansijska2kontrola2

Upravljanje i finansijska kontrola obuhvataju aktivnosti koje se odnose na računovodstveni sistem i glavnu knjigu trezora, novčana sredstva, dug po osnovu hartija od vrijednosti, datih garancija i uzetih zajmova i primlje-nih donacija. Upravljanje računovodstvenim sistemom i glavnom knjigom trezora obuhvata sve transakcije koje se odnose na sistem javne potrošnje, budže-ta, vanbudžetskih fondova i ostvarenih priliva. Evropske smjernice za pri-mjenjivanje INTOSAI revizorskih standarda u vezi sa računovodstvenom osnovom predviđaju sljedeće mogućnosti:„Četiri osnova računovodstva i sa njim u vezi, opšte primijenjeno finansij-sko izvještavanje, mogu se definisati kako slijedi:

12. daje podatke za analizu finansijskog sistema;13. upravlja raspoloživim novčanim sredstvima na konsolidovanom

računu trezora;14. obezbjeđuje neophodan iznos novčanih sredstava na konsolido-

vanom računu trezora, koji je potreban za blagovremeno plaća-nje planiranih obaveza;

15. vodi evidenciju o državnoj imovini;16. upravlja dugom nastalim po osnovu hartija od vrijednosti, koje

je emitovala država;17. upravlja dugom nastalim po osnovu datih garancija i uzetih za-

jmova;18. upravlja domaćim i spoljnim dugom;19. upravlja stranim donacijama, pomoćima i zajmovima.

147


a. „Cash basis“ – sistem računa prihoda i rashoda: računovodstvena metoda, kod koje se prihodi proknjiže tek kada su sredstva stvarno primljena, a rashodi se proknjiže tek kada je novac stvarno isplaćen. Završni računi pripremljeni na takav način prikazuju primljenu i isplaćenu gotovinu u određenom periodu (budžetska odnosno finan-sijska godina) i salda novčanih sredstava na početku i na kraju ovog perioda.

b. „Modified cash basis“ – modifikovani sistem računa prihoda i rasho-da: metoda, kod koje se dalje proširuje metoda računa prihoda i ras-hoda, time što se u period finansijskog izvještavanja unose gotovinski prihodi i gotovinska plaćanja koja se odnose na određeni fiskalni pe-riod, ali se vrše tek u određeno vrijeme nakon isteka dotičnog fiskal-nog perioda. Za period finansijskog izvještavanja, koji pokriva dva-naest mjeseci od 1. januara do 31. decembra godine, modifikovani sistem računa prihoda i rashoda prikazuje sva gotovinska kretanja koja se odnose na transakcije ili promjene (događaje) koji pripadaju ovoj godini, ali koji se vrše, na primjer, u specifičnom petnaestod-nevnom periodu nakon isteka godine, tj. do 15. januara n+1. Završni računi pripremljeni do 31. decembra te godine na ovom osnovu pri-kazali bi, pored postojeće gotovine na početku i na kraju tog perioda, gotovinska kretanja u ovom petnaestodnevnom periodu kao aktivu odnosno pasivu. Specifični period za evidentiranje prihoda može da se razlikuje od perioda za plaćanja, a ponekad se evidentiraju samo plaćanja.

c. „Modified accruals basis“ – modifikovani sistem periodičnog obra-čuna: metoda kod koje se priznaju transakcije ili događaji kada se vrše, odnosno nastanu, nezavisno od toga kada se gotovinska sredstva uplate ili isplate. Glavni cilj ove metode, koja se često naziva račun rashoda, je mjerenje i izvještavanje o troškovima robe i usluga koje se u periodu finansijskog izvještavanju stiču. Prihodi odražavaju iznose koji dospijevaju u tom periodu. Prikazana aktiva obuhvata gotovinu, gotovinska potraživanja, kao što su otvoreni računi i zajmovi, kao i investicije. Potraživanja obuhvataju dugove za robu i rezerve, zajedno sa pozajmicama na kapitalnim tržištima kao i obaveze za penzijske doprinose.

d. „Accruals basis“ – sistem periodičnog obračuna: metoda koja se često naziva i račun izdataka ili neograničeni periodični račun izdataka, koja je veoma slična gore opisanoj metodi modifikovanog sistema

148

dr Milan Dabović

periodičnog obračuna i kojoj je glavni cilj da mjeri i izvještava o troš-kovima robe i usluga koje su potrošene tokom perioda finansijskog izvještavanja. Prikazana aktiva obuhvata i fizičku imovinu kao što su zemljište, zgrade i oprema, čija se potrošnja mjeri amortizacijom proknjiženom u računu prihoda i rashoda, kao i odložene troškove. Osim toga, kao pasiva se navodi i dugoročno uzimanje kapitala i od-loženi prihodi. Prihodi prikazuju i druge iznose koji dospiju u ovom periodu.”

Osnovne karakteristike modela pokazuju da sistem trezora obezbjeđuje povezanost sistema plaćanja, namjensko trošenje sredstava i direktnu kon-trolu trošenja sredstava.

Glavna knjiga trezora ne može dozvoliti potrošnju onog dijela gotovi-ne koja je na bilo koji način osporena ili nije identifikovana kao budžetski prihod. Takva gotovina podliježe riziku da mora biti povraćena ili neklasi-fikovana, uz potencijalnu opasnost da informacije o strukturi prihoda budu trajno izgubljene. Prepoznati prihodi predstavljaju osnovu za formiranje raspoložive gotovine u sistemu glavne knjige trezora i na taj način obezbje-đuju integritet i konzistentnost podataka o strukturi ostvarenih prihoda. Iz ovog razloga, prije obrade u glavnoj knjizi trezora, neophodno je prikazati evidenciju koju obezbjeđuje poreska administracija i koja čini osnovu za evidenciju prihoda u glavnoj knjizi državnog trezora. Upravljanje gotovinom ima za cilj: kontrolu ukupne potrošnje, efikasnu implementaciju budžeta, minimiziranje troškova pozajmljivanja. Efikasna implementacija budžeta znači da će se obaveze izmiriti u vrijeme njihovog

GLAVNA KNJIGA TREZORA

EVIDENCIJAPRIHODA

UPRAVLJANJEGOTOVINOM

UPRAVLJANJEIZDACIMA

UPRAVLJANJEJAVNIM DUGOM

PORESKA UPRAVA

PRIHODNI MODEL

ODNOSI SABANKARSKIM SEKTOROM

KORISNICIBUDŽETA

DOMAĆA I STRANAPRAVNA LICA

Slika 11

MODEL EVIDENCIJEIZDATAKA I GOTOVINE

MODEL EVIDENCIJEOBAVEZA

149


dospjeća i da će prihodi biti blagovremeno obezbjeđeni, da će se minimizi-rati troškovi finansijskih transakcija, da će se pozajmljivanje vršiti u skladu sa najnižom kamatnom stopom ili da će se stvoriti slobodna sredstva za investiranje. U prošlosti nije se mnogo obraćala pažnja na efikasno uprav-ljanje novčanim sredstvima. Izvršenje budžeta i gotovinski tokovi vezivali su se strogo za procedure izvršenja budžeta, dok su potrebe za dnevnom gotovinom obezbjeđivane od strane centralne banke. Centralno planira-nje je ostavilo nasljedstvo sa loše definisanim vezama između budžetskog i bankarskog sektora. Nije uzimana u obzir činjenica da slobodna, neanga-žovana sredstva predstavljaju trošak zbog mogućih kamata i da pozajmlji-vanje povećava buduće troškove zbog budućih kamata. Centralizacija državnog novca predstavlja jedan od uslova kojima se obezbjeđuje minimiziranje troškova pozajmljivanja i maksimizacija depo-zita u cilju obezbjeđenja pozitivne kamatne stope. Iz ovog razloga saldo gotovine uvijek mora biti minimalan, ali dovoljan da obezbjedi tekuća pla-ćanja. Centralizacija novčanih sredstava se obezbjeđuje preko jedinstvenog računa trezora, sa kojega se obavljaju sva plaćanja. Postoje različiti metodi centralizacije sredstava i mogu se grupisati u sljedeće kategorije:

� Jedinstven račun trezora sa centralizovanom kontrolom, gdje se za-htjevi za plaćanje dostavljaju trezoru i sva plaćanja se odvijaju preko trezora.

� Pasivni jedinstveni račun trezora koji se sastoji samo od jednog cen-tralnog računa omogućava da plaćanja vrše potrošačke jedinice, ali preko jedinstvenog računa trezora, dok trezor utvrđuje gotovinske li-mite za obavljanje finansijskih transakcija i ne kontroliše pojedinačne isplate.

� Pasivni jedinstven račun trezora sa nekoliko podračuna znači da po-trošačke jedinice imaju svoje račune kod centralne banke ili u poslov-nim bankama, koji su sastavni dio jedinstvenog računa trezora; računi se otvaraju uz saglasnost trezora, a nalozi za plaćanje se prihvataju do određenog iznosa koje je odobrio trezor, dok centralna banka vrši konsolidaciju vladinih računa.

U nekim pravnim sistemima(42) vlada će upravljati troškovima pojedinač-nih sektora i ostalih entiteta preko centralizovane funkcije trezora, koja se često naziva osnovom „jedinstvenog“ računa. Prema ovakvom uređenju, pojedinač-ni sektori i entiteti ne kontrolišu svoje bankovne račune. Umjesto toga, novcem vlade upravlja centralni entitet preko pojedinačnog „jedinstvenog“ računa vla-

42 IFAC – International Federation of Accountants, nav. djelo, str. 525.

150

dr Milan Dabović

de i više takvih računa. Centralni entitet će vršiti plaćanja u ime pojedinačnih sektora i entiteta, nakon odgovarajućih ovlašćenja i dokumentovanja. Stoga, pojedinačni sektori i entiteti ne kontrolišu gotovinu koja im je dodijeljena ili im je na drugi način dato odobrenje da je utroše. U ovim slučajevima troškovi pojedinačnih sektora i entiteta prikazivaće se u posebnoj koloni „računi trezo-ra“ u izvještaju o primanjima i isplatama gotovine. U nekim slučajevima cen-tralizovanu funkciju trezora će preuzeti entitet koji kontroliše račune banke sa kojih se vrše plaćanja u ime pojedinih poslovnih sektora i ostalih entiteta. U ovakvim slučajevima, transferi na ove račune i plaćanja sa ovih bankovnih računa odražavaju primanja i isplate gotovine koje kontroliše centralni entitet u ime pojedinačnih poslovnih sektora i ostalih entiteta.

Centralizacija upravljanja novčanim tokovima može dovesti do neefi-kasnosti, čak i korupcije u zemljama sa lošom upravom, posebno kada tre-zor ima nadležnost da odabere koji će dobavljač biti plaćen. Neka iskustva su pokazala da trezori nijesu manje otporni na političke pritiske od banaka. Nadgledanje discipline se postiže strožijim kontrolama, jačanjem odgovor-nosti, većom transparentnošću. Centralizovano upravljanje gotovinom ne mora biti samo problem za potrošačke jedinice već i za njihova odjeljenja koja su regionalno dislocirana. Tada se dnevne transakcije centralizuju pre-ko kosolidovanog računa trezora, a za udaljene agencije procedura se bazira na novčanim akontacijama. Prije razmatranja reforme upravljanja gotovi-nom, moraju se uzeti u obzir sistem javne uprave i bankarska infrastruktura u zemlji. U svakom slučaju centralizovani gotovinski tokovi stvaraju uslove za pravovremeno plaćanje, ali ne oslobađaju potrošačke jedinice od obaveze izvještavanja. Trezor kao sistemsko rješenje u tehničkom smislu može da znači i široku korisničku mrežu bankarskih računa, čiji promet mora biti jedinstveno kontrolisan i evidentiran u sistemu trezora. Iz ovog razloga si-stem trezora na svom konsolidovanom računu evidentira promet svih ban-karskih računa koji su u funkciji sistema plaćanja i prikupljanja novčanih sredstava. Sistem trezora koristi bankarski sistem kao servis koji vrši usluge plaćanja i prikupljanja novčanih sredstava. Međutim, računovodstvo, evi-dencija, odgovornost i kontrola u nadležnosti su trezora. Potrošačka jedini-ca kao korisnik budžeta ima obavezu da podnese zahtjev za plaćanje kojim je potvrđeno da je nastao dužničko-povjerilački odnos, da je nastao rashod i da trezor mora obezbjediti odgovarajući nivo sredstava za pokriće nastalih obaveza. Ukoliko nije dovoljno razvijeno upravljanje gotovinom to dovodi do kumuliranja obaveza i neplaniranog zaduživanja, koje se često puta, od pozajmnica za prevazilaženje kratkoročne likvidnosti, pretvara u dugoroč-

151


ne kreditne obaveze. Upravljanje dugom ima dva ključna aspekta: pozajmljivanje od cen-tralne banke i pozajmljivanje radi finansiranja fiskalnog deficita. Početni koraci u formulisanju politike zaduživanja odnose se na pokriće budžet-skog deficita koji mora biti usklađen sa ciljevima fiskalne politike. Poli-tika zaduživanja uključuje strategiju odabira instrumenata, kursa, tržišta i ostalih relevantnih parametara koji se zasnivaju na potrebama investitora, faktorima rizika, unapređenju likvidnosti i razvoju tržišta. Odgovornost za formulisanje politike zaduživanja treba organizovati u okviru ministar-stva finansija i centralnoj banci, kako bi se uzeli u obzir efekti fiskalne politike. Raspored odgovornosti za sprovođenje politike zaduživanja tre-ba uspostaviti u skladu sa tehničkim kapacitetima ministarstva finansija, stepenom razvoja finansijskog tržišta i postavljenim ciljevima. U razvije-nim zemljama trenutno postoje kretanja koja politiku upravljanja dugom u cjelini prepuštaju ministarstvu finansija kako bi se izbjegli nesporazumi između zaduživanja i monetarne uprave. Upravljanje dugovima zahtijeva razmatranje nekoliko pitanja: zakonodavne i budžetske aranžmane, tran-sparentnost i predvidljivost, politiku zaduživanja i odgovornost. Zakono-davnim i budžetskim aranžmanima mora se ovlastiti samo jedna institu-cija –ministarstvo finansija da vrši pozajmljivanja. Takođe, budžetom se mora odrediti godišnji plan pozajmljivanja, a posebnim zakonima koje se vrste instrumenata mogu koristiti u svrhe pozajmljivanja. Transparentnost i predvidljivost znači da ciljevi vladine politike upravljanja dugom moraju biti javni i jasno utvrđeni. Takođe vlada mora podnositi skupštini redovne izvještaje o zaduženosti i poltici zaduživanja uključujući detalje o izdatim garancijama i potencijalnim obavezama. Finansijska kontrola Sistem izvršenje budžeta mora osigurati rigoro-znu kontrolu ukupnih troškova, kao i efikasno korišćenje sredstava u skladu sa prioritetima budžeta. Procedure moraju biti usklađene da bi se izbje-gli sukobi u realizaciji postavljenih ciljeva. Tradicionalni sistemi izvršenja budžeta fokusirani su na detaljnu kontrolu inputa, koju sprovodi mini-starstvo finansija. Ovakav pristup obično ima dvije vrste problema. Široka kontrola detalja oduzima mnogo vremena, stvara kruti budžet i ne dozvo-ljava fleksibilnost imputa neophodnu za efikasnu implementaciju budžeta. S druge strane ustaljene kontrole nijesu dovoljne da se obezbjedi fiskalna disciplina. Kontrole su fokusirane na gotovinska plaćanja, dok su mnogo važniji problemi na drugoj strani (prekomjerna zaposlenost, stečena prava, neizmirene obaveze). Držanje budžeta pod kontrolom zahtijeva efikasne sisteme upravljanja, a ne pretjeranu kontrolu usaglašenosti detalja.

152

dr Milan Dabović

Finansijska kontrola vrši se na više načina, kroz propisivanje regulativa i procedura rada, propisivanje načina evidencije i obavezne dokumentacije, propisivanje obaveze i pravila izvještavanja. Takođe se postavlja pitanje da li su za sve kategorije rashoda obavezne sve procedure i da li pojedini rashodi mogu zaobići neku od utvrđenih procedura. Iz ovog razloga proces izvrša-vanja budžeta, po ranije prezentiranim fazama, neophodno je sistematizo-vati po ekonomskim kategorijama rashoda i odrediti procedure u njihovom izvršavanju. Prekoračenja budžetskih izdataka nastaju nepoštovanjem ograničenja koja su postavljena budžetskim planom. Izvršenje budžeta se odvija putem gotovinskih alokacija po potrošačkim jedinicama ili putem direktnih ispla-ta sa konsolidovanog računa trezora, pa kod gotovinskih limita prekorače-nja uvećavaju neizmirene obaveze. Prekoračenja često nastaju i kao rezultat vanbudžetskih mehanizama kao što su: plaćanje sa posebnih računa, plaća-nje vanrednih računa itd. U sistemu strogih troškovnih procedura kreiraju se posebni aranžmani „za izuzetke”, kojima se ne kontroliše svrsishodnost plaćanja i koji često dovode do stvaranja značajnih prekoračenja. Nedo-statak usklađenosti otklanja se jačanjem sistema revizije sa izbjegavanjem procedura za izuzetke. Prekoračenja mogu nastati i zbog nedostataka u procesu pripreme budžeta, posebno u dijelu investicija, stečenih prava ili neplaniranog uticaja inflacije. Prekoračenja nastaju i zbog posebnih poli-tičkih interesa, usvajanja zakona koji imaju fiskalne posljedice na budžet. Iz ovog razloga primjenjuju se ogovarajući pravilnici kojima se kontrolišu fiskalni uticaji i koji obezbjeđuju dovoljno podataka za adekvatne analize i uticaj na budžet i njegovo izvršenje. U većini država troškovi zvaničnog budžeta su niži od planiranih. Nerealne procjene budžeta mogu dovesti do njegovih izmjena koje su u praksi poznate kao ponovno budžetiranje ili rebalans. Nakon odobrenja budžeta priprema se plan izvršenja budžeta (kvaratalni ili mjesečni) koji mora odražavati dinamiku priliva sedstava, prioritete u realizaciji budžetske politike, kao i rizike ponovnog budžetira-nja.

2.7.22 Evidencija

Evidencija obuhvata aktivnosti koje se odnose na državnu imovinu, dr-žavni dug, primitke, izdatke i obaveze. Evidencija procesu izvršenja budžeta obezbjeđuje sve informativne sadržaje relevantne za proces upravljanja jav-nim dugom, gotovinom, obezbjeđuje evidenciju o rashodima i neizvršenim obavezama i integriše informacije o sistemu javne potrošnje. Evidencijom

153


se mora obezbijediti u svakom trenutku uvid u stanje svih računa kojima raspolaže država, bilo da su u pitanju računi za prikupljanje prihoda ili računi za raspored sredstava uslovljen njihovom namjenskom upotrebom. U tom cilju pažnja se fokusira na novčane tokove i oni se moraju eviden-tirati kao kontinuirana informacija, a ne kao naknadno izvedeni podatak. Na ovaj način ciljno definisana informacija obezbjeđuje adekvatnu bazu za upravljanje novčanim tokovima i racionalno usmjeravanje sredstava u skladu sa prioritetima i definisanim namjenama. Evidencija primitaka i izdataka budžeta odvija se kroz aktivnosti koje sprovodi poreska uprava i Ministarstvo finansija – državni trezor. Eviden-cija u poreskoj upravi obezbjeđuje podatke o visini obračunatih poreza i stvarno naplaćenim iznosima, dok se u glavnoj knjizi trezora evidentiraju gotovinski prilivi koji su od strane poreske uprave prepoznati kao nesporan javni prihod i sistematizovani u odgovarajuću klasifikacionu grupu shodno propisanom kontnom planu. Glavna knjiga trezora ne može dozvoliti potrošnju onog dijela gotovi-ne koja je na bilo koji način osporena ili nije identifikovana kao budžetski prihod. Takva gotovina podliježe riziku da mora biti povraćena ili neklasi-fikovana uz potencijalnu opasnost da informacije o strukturi prihoda budu trajno izgubljene. Prepoznati prihodi predstavljaju osnovu za formiranje raspoložive gotovine u sistemu glavne knjige trezora i na taj način obezbje-đuju integritet i konzistentnost podataka o strukturi ostvarenih prihoda. Iz ovog razloga, prije obrade u glavnoj knjizi trezora, neophodno je prikazati evidenciju koju obezbjeđuje poreska administracija i koja čini osnovu za evidenciju prihoda u glavnoj knjizi državnog trezora. Poresku evidenciju obezbjeđuje nadležni poreski organ.(43) Poreska evi-dencija proizilazi iz nadležnosti poreskih organa čija je obaveza da vode jedinstven registar poreskih obveznika i poresko knjigovodstvo, vrše utvr-đivanje poreza, vrše poresku kontrolu, vrše redovnu i prinudnu naplatu po-reza, pokreću i vode poreski prekršajni postupak. Poresko knjigovodstvo kao oblik evidencije u sistemu javnih prihoda prilagođeno je zahtjevu da se obezbijede odgovarajuće informacije u vezi sa analitikom poreskih zaduženja, kao i razduženja poreskih obveznika, sinte-tičke izvještaje po vrstama i oblicima poreza, evidenciju o stepenu naplate poreza i njegove distribucije prema krajnjim korisnicima. Pravilnikom o poreskom knjigovodstvu(44) iz 1994. godine propisana je

43 dr Milan Dabović, „Osnovni elementi poreskog knjigovodstva“, Računovodstvo i finansije, br. 5, 1997; Pra-vilnik o poreskom knjigovodstvu („Sl. list RCG“, br. 15/94); Pravilnik o poreskom knjigovodstvu („Sl. list RCG“, br. 81/06).

44 Pravilnik o poreskom knjigovodstvu („Sl. list RCG“, br. 15/94).

154

dr Milan Dabović

obaveza vođenja poslovnih knjiga, osnovne klase i način evidencije. Osnov-na knjigovodstvena evidencija vođena je u glavnoj knjizi i pomoćnim knji-gama. Glavna knjiga imala je od dnevnik i račune: novčanog prometa (kla-sa – 0), javnih prihoda (klasa – 1), obveznika javnih prihoda (klasa – 2), a pomoćna knjiga: individualne račune i pomoćni dnevnik. U glavnoj knjizi i u glavnom dnevniku knjiženja se vrše zbirno na od-govarajuće sintetičke račune, a na individualnim računima i pomoćnom dnevniku pojedinačno. Pritom, zbir knjiženja na individualnim računima odgovarao je iznosu proknjiženom na odgovarajućim sintetičkim računima klase – 2. Knjiženje zaduženja vrši se na teret odgovarajućih računa obve-znika klase – 2 a u korist odgovarajućih računa prihoda iz klase – 1. Knjiženje uplata vršeno je tako što su za uplaćeni iznos zaduživani od-govarajući računi klase – 0 uz odobrenje odgovarajućih računa klase – 2, i istovremeno, odobrenje na individualnim računima obveznika. Pri tome, sporan neraspravljeni iznos evidentiran je na odgovarajućim računima u klasi – 0. Knjiženje raspoređenih javnih prihoda sa prolaznog računa vršilo se tako što su računi javnih prihoda iz klase – 1 zaduživali odgovarajućim iznosom a ukupan iznos koji se raspodjeljuje odobravan je na odgovaraju-ćem računu banke u klasi – 0 sa kojeg je vršena raspodjela. Godišnji završni račun sačinjavan je na propisanim obrascima unoše-njem odgovarajućih podataka, i to: bilans – na osnovu salda računa glavne knjige; bruto bilans – unošenjem prometa i salda svih računa glavne knjige klase 0, 1 i 2; pregled stanja računa obveznika na dan 31. decembra godine za koju se sačinjava godišnji završni račun. Pravilnik o poreskom knjigovodstvu(45) iz 2006. sadrži rješenja koja su propisana Pravilnikom iz 1994. godine, uz promjene koje se odnose na osnovne klase i povećanje broja knjigovodstvenih promjena čiji je način knjiženja propisan Pravilnikom. Pravlnikom je propisan osnovni računski plan, koji se satoji od tri klase, i to: klasa 1 – računi novčanih sredstava; klasa 3 – računi obveznika javnih prihoda (uključujući i račune depozita); klasa 7 – računi javnih prihoda. Početno stanje knjiži se tako što se za iznos poreskog duga zadužuju individualni – analitički računi klase 3, a odobravaju odgovarajući računi javnih prihoda klase 7. Za iznos pretplate zadužuju se odgovarajući računi klase 7, a odobravaju analitički računi klase 3. Zaduženja i akontacije knjiže se tako što se za javni prihod utvrđen poreskom prijavom ili rješenjem zadužuju individualni računi klase 3, a odobravaju odgovarajući računi klase 7. Knjiženja sprovedena na individu-

45 Pravilnik o poreskom knjigovodstvu („Sl.list RCG“ br. 81/06).

155


alnim – analitičkim računima poreskih obveznika sprovode se i na sinte-tičkim računima klase 3. Izmjenjene poreske prijave iz prethodne godine knjiže se storniranjem zaduženja po prethodnoj prijavi na individualnim računima poreskih ob-veznika i sintetičkim računima klase 3, a za isti iznos odobravaju se odgo-varajući računi klase 7. Uplate javnih prihoda knjiže se tako što se za uplaćeni iznos zadužuje odgovarajući račun klase 1, uz odobravanje odgovarajućih računa klase 3, pri čemu se knjiženja sprovedena na analitičkim sintetičkim računima kla-se 3 sprovode i na individualnim – analitičkim računima poreskih obvezni-ka. Neidentifikovane uplate se knjiže zaduživanjem odgovarajućeg računa iz klase 1, uz odobravanje odgovarajućeg individualnog računa klase 3, kao i odgovarajućeg računa klase depozita. Kamate se knjiže tako što se za iznos obračunate kamate zadužuju in-dividualni analitički računi poreskih obveznika i sintetički računi klase 3, a odobravaju odgovarajući računi klase 7. Povraćaj javnih prihoda knjiži se storniranjem uplate na odgovarajućem inidividualnom računu poreskih obveznika i sintetičkim računima klase 3 i istovremenim storniranjem zaduženja na odgovarajućim računima novča-nih sredstava klase 1. Otpis javnih prihoda vrši se storniranjem zaduženja na odgovarajućim analitičkim računima poreskih obveznika i sintetičkim računima klase 3, uz istovremeno storniranje odobrenja na odgovarajućem računu klase 7. Evidencija izdataka Računovodstvo budžeta u Crnoj Gori koncipirano je na sistemu evidencije gotovinskih i negotovinskih tansakcija koje se im-plementiraju kroz dvije faze:I Faza odvija se u sektoru budžeta i odnosi se na:

a. transakcije za odobravanje planirane potrošnje utvrđene kroz godiš-nje kvartalne i mjesečne aproprijacije;

b. transfer planiranih iznosa po potrošačkim jedinicama i linijama izda-taka u skladu sa zakonom dozvoljenim odstupanjima;

c. preusmjeravanja potrošnje u odnosu na utvrđeni vremenski raspored trošenja sredstava.

II Faza odnosi se na evidenciju u glavnoj knjizi trezora koja prati:d. troškovni ciklus;e. vrstu izdataka;f. mjesto nastanka određenog izdatka.

Troškovni ciklus koncipiran ja na osnovi koja prati proceduru nastanka

156

dr Milan Dabović

transakcije od odbrenja potrošnje pa do završne faze plaćanja. Izvršava-nje budžeta počinje odobravanjem potrošnje za određeni vremenski peri-od (mjesec, kvartal, godina ili više godina). Dokument odobren od strane parlamenta potvrđuje pravo na potrošnju potrošačkih jedinica – korisni-ka budžeta. Korisnici u skladu sa odobrenim planom pokreću ugovaranje obaveza, podnose zahtjeve za plaćanje i dobijaju povratnu informaciju od trezora u kojem iznosu su realizovani podnešeni zahtjevi i koliko je ostalo neizmirenih obaveza u izvještajnom periodu. Izdaci budžeta, zavisno od grupe kojoj pripadaju, mogu prolazati kroz sve faze izvršenja, odnosno moguće ih je isključiti u pojedinoj fazi, zavisno od njihovog statusa i karaktera isplate. Automatski rashodi i trajno ugo-voreni iznosi ne zahtijevaju eksplicitno korišćenje „najavljene potrošnje“, s obzirom da je njihova isplata opredijeljena trajnim ugovorom ili je kon-stituisana kao zakonska obaveza. Najvećim dijelom, za izdatke budžeta koji predstavljaju zakonsku obavezu, plaćanje se konstituiše bez posebne procedure ugovaranja obaveza. Međutim, rezervacija sredstava je moguća jer je već unaprijed zakonom određena. Ukoliko se vrše rezervacije kod iz-dataka koji imaju karakter zakonske obaveze, na kraju obračunskog perioda mora se strogo voditi računa da li je korisnik podnio zahtjeve za plaćanje po osnovu rezervacija. Ukoliko takvi zahtjevi ne postoje, ove obaveze ne mogu se poništiti, već se pripisuju kumuliranom dugu u bilansu stanja. Za razliku od ovih izdataka, diskrecioni izdaci obavezno prolaze proceduru ugovaranja i rezrvisanja sredstava, s tim što se rezrvacije za koje nije pod-nijet zahtjev za plaćanje, na kraju godine gase i ne mogu prenijeti u nared-nu godinu. Jedan dio izdataka nema strogo definisanu formu, odnosno ne može se jednostavno klasifikovati i može imati istovremeno diskrecioni i automatski karakter. Tipični su izdaci za zarade i ostala lična primanja, transfere i subvencije. To značajno komplikuje odluku o tome da li obezbi-jediti evidenciju u svim koracima ili pak preskočiti fazu rezervisanja. Opre-djeljenje se obično zasniva na godišnjem budžetskom planu, koji najčešće limitira iznose potrošnje i na taj način opredjeljuje potrebu prilagođavanja potrošačkih jedinica odobrenim iznosima za potrošnju. Ukoliko budžetom nijesu strogo limitirani iznosi potrošnje, korišćenje sredstava iz mješovitog oblika prelazi u proces automatizma i može narušiti strukturu izvršavanja budžeta. Adekvatno opisanoj proceduri, izvršenje budžeta obuhvata evidenciju planiranih iznosa, ugovoranih obaveza, zahtjeva za plaćanje, plaćenih izno-sa, obaveza po osnovu odobrene potrošnje na osnovu planiranih iznosa, ugovorenih obaveza i zahtijevane potrošnje. Evidencija zavisi od vrste i

157


karaktera izdataka i može se podijeliti na sljedeće cjeline: � Evidencija tekućih izdataka; � Evidencija transfera; � Evidencija kapitalnih izdataka; � Evidencija finansiranja.

Istovremeno se vodi i evidencija u potrošačkim jedinicama koje usa-glašavaju finansijske transakcije sa evidencijom u glavnoj knjizi trezora, uz dodatne informativne evidencije, koje obezbjeđuju pregled imovine i neiz-mirenih obaveza. Transakcije finansiranja su centralizovane u ministarstvu finansija, tako da je evidencija po tom osnovu u cjelini vezana za glavnu knjigu državnog trezora. Ukoliko se zanemari evidencija po potrošačkim jedinicama, kao i izvršavanja budžeta po programima i aktivnostima, tada se promjene evidentiraju po fazama gotovinskih i negotovinskih transakci-ja i vrstama izdataka iskazanih po ekonomskoj klasifikaciji. Informisanje(46) predstavlja osnovni uslov za postizanje fiskalne tran-sparentnost. Efikasan fiskalni menadžment zavisi oo blagovremenih i po-uzdanih informacijama o fiskalnoj poziciji vlade. Polugodišnji i kvartalni izvještaji o budžetu obuhvataju opsežnu analizu izvršenja budžeta uključu-jući sve bitnije prihode, rashode i finansijske stavke u tom polugodišnjem periodu, kao i podatke koji se odnose na projekciju za narednih pola go-dine i polugodišnje budžetske projekcije. Takođe, izvještaji sadrže ažurira-nu projekciju budžetskog rezultata tekuće fiskalne godine uz utvrđivanje glavnih faktora koji su uzrokovali odstupanja između budžeta i očekivanog budžetskog ishoda (promjena ekonomskih pretpostavki, nova politika, re-zerve, izmjene rokova koji se odnose na prihode i rashode). Izvještajima se obezbjeđuju informacije i o prihodima, rashodima, fi-skalnom bilansu i finansiranju, sa detaljnim pregledima (po nosiocima duga, instrumentima, valuti po potrebi). Osnovni uslov za postizanje fi-skalne transparentnosti je da detalji koji se odnose na dug i finansijska sredstva centralne vlade, treba da se objavljuju na godišnjoj osnovi, šest mjeseci prije kraja fiskalne godine. Ipak, kada je javni dug velik, treba težiti kvartalnom izvještavanju. Izvještavanje o finansijskim sredstvima treba da bude često, kao i izvještavanje o dugu. Informacija o dugu treba da uklju-čuje neizmireni dio duga za tekuću i dvije prethodne godine kao i troškove servisiranja duga za isti period. Plaćanje – državni novac sa konsolidovanog računa trezora može se

46 Manual on Fiscal Transparency. International Monetary Fund, Fiskal Affairs Dept. Washington D.C. 2001. Uvrštene bibliografske reference, ISBN 1-58906-055-5.

158

dr Milan Dabović

isplatiti samo ako je: službenik za odobravanje odobrio prijedlog za potroš-nju državnog novca, zahtjev za plaćanje ili za potrošnju državnog novca iz raspoloživih sredstava; službenik za ovjeravanje pismeno ovjerio predlog za potrošnju ili zahtjev za plaćanje; službenik za ovlašćivanje, nakon provjere predloga za potrošnju ili zahtjeva za plaćanje, dao ovlašćenje za isplatu novca sa državnog bankarskog računa. Takođe, sve faze kontrole izdataka moraju biti dokumentovane pravilno popunjenim obrascem, čiji je naziv Zahtjev za plaćanje i koji se popunjava u dva primjerka. Službenik za ovje-ravanje ovjerava zahtjev za plaćanje, nakon što je utvrdio da je: fizičko ili pravno lice izvršilo uslugu i dostavilo robu; fizičko ili pravno lice predalo fakturu ili neki drugi prateći dokument, koji jasno dokazuje ispravnost za-htjeva za sredstvima državnog novca; prateća dokumentacija sa podacima o imenu pravnog ili fizičkog lica ispravna; obračunati iznos tačan; upisana tačna računovodstvena šifra; odobreno ovlašćenje za stvaranje ugovorene obaveze. Odobravanje plaćanja od strane potrošačkih jedinica zahtijeva provjeru da li je: izdatak odobren i zahtjev za plaćanje ispravno ovjeren; dovoljan iznos raspoloživih sredstava u budžetu. Službenik za ovlašćivanje u trezoru, prije odobravanja plaćanja, utvrđuje: da je zahtjev za plaćanje pravilno popunjen; da je zahtjev za plaćanje evidentiran u glavnoj knjizi trezora; da postoji dovoljno sredstava na odgovarajućoj stavci budžeta; da za plaćanje postoji dovoljno novca. Po pravilu, rok za plaćanje faktura izno-si trideset dana od dana prijema fakture, izuzetno, taj rok može biti i duži ukoliko se takva mogućnost precizira ugovorom.

2.82 Poslovi2budžeta

Član 55Poslovi budžeta obuhvataju:

1. upravljanje postupkom pripremanja, planiranja i izrade budžeta;2. predlaganje smjernica i makroekonomskog okvira za pripremu i

planiranje budžeta i procjenu godišnjih i srednjoročnih primi-taka i informacija o učinku;

3. razvijanje tehničkih standarda za pripremu, planiranje, izvršenje, izmjene i dopune budžeta;

4. analiziranje zahtjeva potrošačkih jedinica za dodijelu budžetskih sredstava i realizaciju programa i predlaganje njihovih izmjena;

5. pripremanje zakona o budžetu države;

159


Poslovi budžeta vezani su za posebnu organizacionu jedinicu koja ima obavezu da upravlja postupkom pripremanja, planiranja i izrade budžeta. Postupak pripremanja budžeta znači usklađivanje aktivnosti planiranja sa budžetskim kalendarom u kojem su propisane obaveze potrošačkih jedini-ca i njhovih jedinica u procesu pripreme, kao i obaveze Ministarstva finan-sija koje su tehničkoj nadležnosti organizacione jedinice koja vodi poslove pripreme. Postupak pripreme znači sprovođenje aktivnosti po sljedećem redoslijedu:

� predlaganje smjernica i makroekonomskog okvira za pripremu i pla-niranje budžeta i procjenu godišnjih i srednjoročnih primitaka i in-formacija o učinku;

� razrada tehničkih standarda za pripremu budžeta; � dostavljanje smjernica i tehničkog uputstva potrošačkim jedinicama; � analiziranje zahtjeva potrošačkih jedinica, za dodjelu budžetskih

sredstava i realizaciju programa, i predlaganje njihovih izmjena; � sintezu usaglašenih podataka.

Planiranje i izrada budžeta predstavljaju postupak kojim se usaglašeni podaci između potrošačkih jedinica i Ministarstva finansija sintetizuju u jedinstveni dokument koji predstavlja godišnji zakon o budžetu države. Aktivnosti koje se tiču poslova budžeta nastavljaju se nakon izrade i usvajanja godišnjeg zakona o budžetu, kroz nadzor i odobravanje potrošnje koje mora biti usklađeno sa godišnjim zakonom. Na ovaj način poslovi budžeta se djelimično vezuju i za proces izvršenja, koji opredjeljuju in-tervali odobravanja potrošnje na mjesečnoj ili kvartalnoj osnovi. Godišnju potrošnju odobrava Parlament, dok mjesečnu odnosno kvartalnu potrošnju

6. pripremu mjesečnih planova potrošnje i odobravanje potrošnje sredstava u skladu sa mjesečnim planom;

7. analizu fiskalnih efekata zakona i drugih propisa na sistem javne potrošnje;

8. utvrđivanje i praćenje konsolidovanog bilansa javne potrošnje;9. nadzor nad ostvarivanjem primitaka i izvršavanjem izdataka;

10. pružanje savjeta o budžetskim pitanjima potrošačkim jedinica-ma i opštinama;

11. razvijanje procesa planiranja budžeta;12. praćenje finansijskog poslovanja opština i preduzeća u kojima

država ima većinski vlasnički udio.

160

dr Milan Dabović

odobrava ministar finansija na osnovu detaljnog plana, koji je usaglašen sa potrebama potrošačkih jedinica i procjenom mogućnosti finansiranja usklađenih sa državnim trezorom. Upravljanje procesom odobravanja potrošnje kroz kvartalne ili mjeseč-ne varante / aproprijacije otvara prostor da se, u zavisnosti od likvidnosti trezora ili potrebe potrošačkih jedinica, ubrza ili uspori potrošnja tokom godine i uskladi teret obaveza sa stvarnim mogućnostima obezbjeđenja izvora finansiranja. Odobravanje potrošnje u periodima izražene nelikvid-nosti dovodi do povećanja neizmirenih obaveza kojima se povećava javnih dug i dugoročno ugrožava stabilnost budžetskog sistema i fiskalna discipli-na.

jan. feb. mart april maj jun jul avgust sept. okt. nov. dec.

80.00 90.00 100.00 110.00 120.00 130.00 140.00 150.00 160.00 150.00 140.00 135.00

110.00 120.00 130.00 130.00 130.00 130.00 130.00 135.00 135.00 135.00 130.00 130.00

180.00160.00140.00120.00100.0080.0060.0040.00

0.0020.00

Izvori finansiranja

Javna potrošnja

MANJAK IZVORA FINANSIRANJA

VIŠAK IZVORA FINANSIRANJA

Grafikon 1

Poslovi budžeta, u cilju sprovođenja dobre budžetske prakse i održa-vanja fiskalne discipline, zahtijevaju: sprovođenje kontinuiranog nadzora u dijelu analize fiskalnih efekata zakona i drugih propisa na sistem javne potrošnje; utvrđivanja i praćenja konsolidovanog bilansa javne potrošnje; nadzor nad ostvarivanjem primitaka i izvršavanjem izdataka; pružanje sa-vjeta o budžetskim pitanjima potrošačkim jedinicama i opštinama; razvi-janje procesa planiranja budžeta; praćenje finansijskog poslovanja opština i preduzeća u kojima država ima većinski vlasnički udio. Sektor budžeta posebno analizira fiskalne efekte zakona i drugih propi-sa u cilju održavanja ravnoteže budžetskih izdataka sa izvorima finansira-nja. Nova zakonska rješenja obično imaju za posljedicu povećanje izdataka i zahtijevaju dodatne izvore finansiranja. Ukoliko primjenu novog zakon-skog rješenja ne prate odgovarajući izvori finansiranja, predviđeni godiš-

161


njim planom budžeta, tada postoji opasnost budžetskog prekoračenja izda-taka, njihovog nenamjenskog trošenja i stvaranja deficita. Održivost novih zakonskih rješenja zavisi od njihove usklađenosti sa godišnjim budžetskim planom, pa iz ovog razloga sektor budžeta nadzire donošenje novih propisa i njihovu usklađenost sa izvorima finansiranja. Praćenje konsolidovane javne potrošnje obezbjeđuje se agregiranjem podataka svih institucija koje čine javnu potrošnju, njihovim konsolidova-njem i analiziranjem u cilju predupređenja poremećaja koji mogu narušiti finansiranje javne potrošnje ili dovesti do poremećaja u realizaciji utvrđene ekonomske politike. Nadzor nad ostvarivanjem primitaka i izdataka ukazuje na potrebu re-balansa budžeta. Tokom godine poremećaji kod izvora finansiranja ili iz-dataka mogu bitno narušiti budžetsku ravnotežu, tako da su neophodne mjere uravnoteženja budžeta kroz njegov rebalans. Praćenje primitaka i izdataka ima cilj da već u ranoj fazi ukaže na neophodnost promjena go-dišnjeg budžetskog plana i verifikaciju tih promjena u Skupštini.

163

POJMOVNIK

Administrativna klasifikacija – predstavlja klasifikaciju kojom se obu-hvataju nazivi potrošačkih jedinica – budžetskih korisnika. Podešava se u skladu sa organizacijom upravljanja javnim rashodima i organizuje se shodno različitim nivoima upravljanja.

Alokacija budžetskih sredstava – predstavlja raspored izvora finansiranja javne potrošnje po: korisnicima, djelatnostima, programima i ekonomskim namjenama. Alokacija budžetskih sredstava prezentira se shodno vrstama klasifikacije koje budžet koristi. Predstavlja sposobnost vlade da raspore-đuje sredstva i odabere programe i projekte u skladu sa svojim ciljevima.

Budžet – predstavlja plan finansiranja državnih aktivnosti i plan po ko-jem država troši novac poreskih obveznika. Zakonom o budžetu Republike Crne Gore preuzeta je šira definicija budžeta: „Budžet je finansijski pro-gram – plan baziran na godišnjim procijenama primitaka i izdataka.“

Budžet sa nultom bazom – predstavlja procjenjivanje svih programa, sva-ke godine uvijek iz početka.

Deficit na modifikovanoj osnovi – često se naziva deficit po osnovu ugo-vorenih obaveza, predstavlja gotovinski deficit uvećan za neto povećanje neizmirenih obaveza. Pri tome u obaveze se ne uključuju neisporučene na-rudžbe ili višegodišnje obaveze.

Donacija – bespovratno ustupljena sredstva poklonoprimcu od strane poklonodavca; mogu biti uslovne i bezuslovne. Uslovne donacije imaju unaprijed određenu namjenu, dok bezuslovne donacije poklonoprimac ko-risti bez unaprijed utvrđene namjene.

164

Efektivnost – predstavlja odnos planiranih i ostvarenih rezultata.

Efikasnost – predstavlja odnos ostvarenih rezultata i angažovanih finan-sijskih i drugih resursa. Takođe predstavlja odnos između ostvarenih re-zultata po osnovu programa ili aktivnosti i resursa koji se koriste (inputa).

Efikasnost trošenja budžetskih sredstava – obuhvata efikasnost, efektiv-nost, ekonomičnost i alokaciju resursa po programima, djelatnostima, kori-snicima i linijama budžetskih izdataka.

Ekonomičnost – predstavlja poređenje ekonomskih i administrativnih aktivnosti sa razumnim administrativnim aktivnostima, praksom i politi-kom uprave. Takođe, i nabavku resursa odgovarajućeg kvaliteta i kvantiteta u odgovarajućim trenucima i po najnižim troškovima.

Ekonomska klasifikacija – predstavlja klasifikaciju izdataka po ekonom-skim kategorijama, kojima se naglašava priroda transakcije.

Eksterna revizija – predstavlja dio regulatornog sistema čiji je cilj da se dovoljno rano otkriju odstupanja od prihvaćenih standarda i kršenja prin-cipa legalnosti, efikasnosti, djelotvornosti i ekonomičnosti finansijskog upravljanja, kako bi se omogućilo prihvatanje korektivnih mjera u poje-dinačnim slučajevima, kako bi odgovorne osobe prihvatile odgovornost, obezbjedilo se kompenziranje ili preduzeli koraci na spriječavanju ili barem otežavanju takvih prekršaja.

Emisija javnog duga – znači prodaju vrijednosnih papira uz obavezu ot-plaćivanja kamate u određenom vremenskom periodu, a na kraju obično i otplatu glavnice. Prilikom kupoprodaje vrijednosnih papira nema prisile, već se ona odvija dobrovoljno.

Entitet – predstavlja cjelinu koja ima zaokružene političke ili komerci-jalne ciljeve.

165

Funkcionalna klasifikacija – predstavlja klasifikaciju izdataka sistemati-zovanih po djelatnostima i aktivnostima.

Gotovina – podrazumjeva gotovinu u blagajni i depozite po viđenju.

Gotovinski ekvivalenti – predstavljaju kratkoročna visokolikvidna ula-ganja koja se brzo pretvaraju u poznate iznose gotovine i koja su podložna zanemarljivom riziku promjene vrijednosti.

Gotovinske transakcije – transakcije koje se priznaju tek kada entitet primi ili isplati gotovinu.

Gotovinski deficit – u skladu sa propisima Evropskog vijeća, u kontekstu Mastriškog / Amsterdamskog sporazuma, definiše se kao neto pozajmljiva-nje vlade nekom ili od nekoga. Shodno GFS 2001, deficit se posmatra kao zbir neto gotovine iz tekućih transakcija umanjenih za gotovinske tran-sakcije kod nefinansijske imovine. Shodno Zakonu o budžetu gotovinski deficit/suficit predstavlja razliku primitaka i izdataka, pri čemu se primici umanjuju za pozajmice, primljene transfere, donacije i primitke od prodaje imovine, a izdaci za otplatu glavnice u zemlji i inostranstvu po osnovu duga nastalog uzimanjem kredita ili emitovanjem hartija od vrijednosti. Za ra-zliku od GFS 2001, zakonsko riješenje u Crnoj Gori sredstva prihoda od privatizacije uključuje u izvor finansiranja deficita bez obzira na karakter izdataka za koje su oni upotrijebljeni.

Indikatori – predstavljaju relativne pokazatelje pomoću kojih se vrši pro-cjenjivanje uspješnosti određanog programa ili aktivnosti.

Interna revizija – predstavlja dio regulatornog sistema kojim se nastoje poboljšati učinci u dijelu ostvarivanja ciljeva određene institucije kroz si-stematičan pristup procjenjivanja i poboljšavanja djelotvornosti upravljanja rizikom i procesima rukovođenja.

166

Izdaci – kod gotovinske osnove budžeta predstavljaju sva plaćanja koja imaju ekonomsku namjenu i koja se klasifikuju prema prirodi plaćanja.

Javna potrošnja – predstavlja potrošnju koja se finansira iz izvora koji su utemeljeni na zakonu ili nastaju korišćenjem državne imovine.

Kapitalni budžet – program koji se odnosi na period duži od godinu dana, kojim se povećava vrijednost nefinansijske imovine, a obuhvata sti-canje infrastrukture od opšteg značaja, lokalne infrastrukture, građevinskih objekata i opreme.

Klasifikacija po programima – predstavlja klasifikaciju budžeta i izda-taka u skladu sa programskom strukturom vladinih aktivnosti. Obično se koristi zajedno sa drugim klasifikacijama: organizacionom, ekonomskom i funkcionalnom.

Koeficijent zamjene – pokazuje odnos prosječne penzije prema prosječ-noj zaradi.

Koeficijent zavisnosti – pokazuje odnos broja penzionera i broja zapo-slenih.

Konsolidovani račun Trezora – predstavlja jedinstven račun sa podraču-nima, na kojima se deponuju i evidentiraju svi primici i sa kojih se vrše sva plaćanja.

Kontrola gotovine – predstavlja kontrolu novčanih tokova, gotovine i go-tovinskih ekvivalenata.

Krajnji gotovinski saldo entiteta – predstavlja stanje gotovine na konso-lidovanom računu na kraju izvještajnog perioda.

167

Kastodijan – finansijska institucija odgovorna za upravljanje imovinom drugih lica.

Novčani tokovi –prilivi i odlivi gotovine i gotovinskih ekvivalenata.

Negotovinske transakcije – predstavljaju investicione i finansijske tran-sakcije koje ne zahtjevaju upotrebu gotovine.

Neizmirena obaveza – iznos koji nije plaćen do datuma koji je naveden u ugovoru ili naznačen u fakturi u izvještajnom periodu.

Odobravanje budžetskih linija – odobravanje potrošnje po izabranoj klasifikaciji za određeni vremenski period.

Ograničenja u potrošnji – predstavljaju dozvoljene limite za plaćanje i stvaranje obaveza koji se definišu budžetskim ili finansijskim planom za određeni vremenski period.

Početni gotovinski saldo entiteta – predstavlja stanje gotovine na konso-lidovanom računu na početku izvještajnog perioda.

Pozajmice – sredstva uzeta na zajam.

Prihodi od prodaje imovine – predstavljaju prihod koji se obezbjeđu-je pretvaranjem nefinansijske imovine i hartija od vrijednosti u gotovi-nu. Prodaja imovine predstavlja prihod samo kod evidencija zasnovanih na gotovinskoj osnovi, dok u obračunskom sistemu znači samo promjenu strukture aktive.

Primarna zdravstvena zaštita – obuhvata: opštu medicinu; zdravstvenu zaštitu predškolske djece; zdravstvenu zaštitu žena; patronažnu zdravstve-

168

nu zaštitu; zdravstvenu njegu u kući bolesnika; stomatološku zdravstvenu zaštitu (polivalentnu); higijensko-epidemiološku zdravstvenu zaštitu; pre-ventivno-odgojne mjere za zdravstvenu zaštitu školske djece i studenata; laboratorijsku dijagnostiku; hitnu medicinsku pomoć.

Primici – kod gotovinske osnove budžeta predstavljaju ukupna primanja gotovine entiteta, sa posebno prikazanom podklasifikacijom ukupnih pri-manja gotovine, na osnovu klasifikacije koja odgovara poslovanju entiteta.

Program – predstavlja grupu aktivnosti koje doprinose ostvarivanju vla-dinih ciljeva.

Sekundarna zdravstvena zaštita – obuhvata specijalističko-konzilijarnu zdravstvenu zaštitu i bolničku zdravstvenu zaštitu.

Specifikacija inputa – sprecifikacija resursa koji se koriste za postizanje određenih rezultata.

Stručno uputstvo – predstavlja budžetske instrukcije koje izdaje Mini-starstvo finansija, koje specificiraju proces i obrasce koje koriste potrošačke jedinice rilikom pripreme budžetskih zahtjeva.

Subvencija – prema GFS-u i SNA, definiše se kao tekući nepovratni tran-sfer koji vlada daje preduzećima po osnovu njihovih proizvodnih aktivnosti ili na osnovu kvantiteta ili vrijednosti dobara koju preduzeća proizvode.

Tekući budžet –program namjenjen finansiranju ili usavršavanju redov-ne djelatnosti, kao i izdataka koji se ponavljaju i vezuju za jednu fiskalnu godinu.

Tercijarna zdravstvena zaštita – obuhvata obavljanje najsloženijih oblika zdravstvene zaštite iz specijalističko-konzilijarnih i bolničkih djelatnosti.

169

Transfer – obuhvataju prolazne gotovinske tokove i transferna plaćanja. Prolazni gotovinski tokovi predstavljaju gotovinu njenog prenosa krajnjem korisniku. Transferi predstavljaju prenos gotovine ili materijalnih dobara bez činjenja odgovarajuće protivusluge. U budžetskom smislu prolazni go-tovinski tokovi nazivaju se budžetskim transferima jer su vezani za go-tovinske transakcije između entiteta u javnom sektoru, dok se prethodno definisani transferi označavaju kao vanbudžetski zbog toga što se dešavaju između entite u javnom i komercijalnom sektoru.

Ugovorena obaveza – u računovodstvenom smislu odnosi se na fazu stvaranja izdataka u kojoj se sklapa ugovor ili drugi zakonski obavezujući sporazum za buduću isporuku roba i usluga. Takva obaveza se ne priznaje dok ne dođe do isporuke.

Vanbudžetski fondovi – fondovi organizovani zasebno u odnosu na vla-dine aktivnosti, sa posebnim budžetom i odvojenom imovinom i obaveza-ma.

Varanti – ustupanja cijele ili najčešće dijela godišnje aproprijacije na kvartalnoj ili mjesečnoj osnovi u svrhu stvaranja osnove da potrošačka je-dinica ugovori obaveze.

Zahtjev za plaćanje – predstavlja ovlašćenje za plaćanje po osnovu računa ili fakture, koje pripremaju službenici potrošačkih jedinica.

171

LITERATURA

I Knjige i časopisi

1. Aleksandar V. Perić, Finansijska teorija i politika, Naučna knjiga, Beograd, 1964.

2. Božidar Raičević, Javne finansije, CID Ekonomskog fakulteta u Be-ogradu, Beograd 2005.

3. Branislav Radulović, Finansijska regulativa i kontrola, Univerzitet Mediteran, Fakultet za poslovne studije, Podgorica, 2009.

4. David Carins, Vodič za primjenu međunarodnih standarda, Faber & Zgombić Plus, Zagreb, 1996.

5. Dejan Popović, Poresko pravo, Pravni fakultet, Univerzitet u Beo-gradu, Beograd, 2008.

6. Dejan Popović, Milan Dabović, Miodrag Pavlović, Dragana Gnja-tović, Janko Guzijan, Maja Popov, Anita–Angelovska Bezovska, Budžetski postupak i kontrola budžeta, Knjiga 1, Pravni fakultet, Univerzitet u Beogradu, Beograd 2004.

7. Dieter Brummerhoff, Javne financije, Mate doo, Zagreb, 2000.8. Hasiba Hrustić, „Porez na dodatu vrijednost i knjigovodstveni za-

htjevi“, časopis Novac i razvoj, Služba za platni promet, Centrala Beograd, Beograd, 1994.

9. Gordana Ilić–Popov, Leksikon javnih finansija, Zavod za upravlja-nje i rentabilnost poslovanja, Beograd, 2003.

10. Government Finance, Statistical Manual, International Monetary Fund, Washington D.C., 2001.

11. Harvey S Rosen, Javne financije, Institut za javne financije, Za-greb,1999.

12. Manual on Fiscal Transparency. International Monetary Fund, Fi-skal Affairs Dept. Washington D.C. 2001.

13. Marina Kesner Škreb, Javne finansije, Pojmovnik14. Macroeconomic and Analysis in Transition Economies, Internatio-

nal Monetary Fund, 1997.15. Mate Babić, Makroekonomski modeli, Narodne novine – Zagreb,

1983. 16. Milan Dabović, Ivana Vuletić, „Jedinstvena klasifikacija računa za

budžet Republike, budžete vanbudžetskih fondova i budžete opšti-na“, časopis Računovodstvo, revizija i finansije, br. 7–8, jul–avgust, 2005.

172

17. Milan Dabović, „Osnovni elementi poreskog knjigovodstva“, časo-pis Računovodstvo i finansije, br. 5, 1997.

18. Milan Dabović, „Planiranje budžetskih prihoda“, časopis Računo-vodstvo revizija i finansije, br. 6, jun 2006.

19. Miloje Kanjevac, Finansije, Savremena administracija, Beograd, 1992.

20. Prof. dr Danilo Aleksić, doc. dr Gordana Paović–Jeknić, Finansi-je i finansijsko pravo, Univerzitet Crne Gore, Podgorica, 2001, str. 165–200.

21. Prof. dr Danilo Aleksić, Finansije i finansijsko pravo, Pravni fakul-tet, Podgorica 1994, str. 23–33.

22. Prof. dr Božidar Raičević, prof. dr Gordana Ilić-Popov, prof. dr Vera Leko, Miodrag Pavlović, Jean Tesche, Budžetski postupak i kontrola budžeta, Pravni fakultet, Univerzitet u Beogradu, Čigoja, Beograd, 2004.

23. Quaterly National Accounts Manual, International Monetary Fund, Washington D.C., 2001.

24. R. Piontkivsky, A. Bakun, M. Kryshko, T. Sytnyk: The impact of the budget deficit on inflation in Ukraine. Research report. Internatio-nal Centre for Policy Studies, may 2001.

25. Richard Allen, Daniel Tommasi, Upravljanje javnim izdacima, SI-GMA, OECD, Pariz, 2004, str. 43–45.

26. Richard Musgrave, Teorija javnih finansija, Naučna knjiga, Beograd, 1973.

27. Žarko Ristić, Fiskalni menadžment, Savremena administracija, Be-ograd, 1995.

28. Snežana R. Stojanović, Fiskalni federalizam,Institut za uporedno pravo, Centar za antiratnu akciju, Finansije, Beograd, 2005, str. 25–38.

29. Standardi revizije, izdao Odbor za standarde revizije na XIV kon-gresu INTOSAI-a u Vašingtonu, SAD, 1992; dopunjeno na XV kongresu INTOSAI-a u Kairu, Egipat, 1995.

30. Lima Deklaracija o Smijernicama za pravila revizije, vidjeti: CRNA GORA VLADA CRNE GORE UPRAVA ZA KADROVE OSNOVI BUDŽETSKOG PRAVA I BUDŽETSKA KON-TROLA U CRNOJ GORI P R I R U Č N I K, mr Branislav Radulović, PODGORICA – 2008. god.

173

II Zakonski propisi i projekti:

1. Zakon o akcizama („Sl. list RCG“, br. 65/01, 12/02, 76/05)2. Zakon o budžetu („Sl. list RCG“, br. 40/01, 44/01, 71/05)3. Carinski zakon („Sl. list RCG“, br. 07/02, 38/02, 72/02, 21/03,

31/03, 29/05, 66/06)4. Pravilnik o poreskom knjigovodstvu („Sl. list RCG“, br.15/94)5. Statut Fonda penzijskog i invalidskog osiguranja („Sl.list RCG“, br.

48/04, 54/06)6. Statut Republičkog fonda za zdravstveno osiguranje („Sl. list RCG“,

br. 70/05)7. Statut Zavoda za zapošljavanje Crne Gore („Sl. list RCG“, br. 43/02) 8. Strategija razvoja penzijsko-invalidskog sistema u Crnoj Gori, Pod-

gorica, april 2005, str. 1–79. Zakon o finansiranju lokalne samouprave („Sl. list RCG“, br. 42/03,

44/03)10. Zakon o komunalnim taksama i naknadama („Sl.list RCG“, br.

38/92, 30/93, 03/94, 27/94, 45/98, 42/03, 11/04)11. Zakon o lokalnoj samoupravi („Sl. list RCG“, br .42/03, 28/04,

75/05, 13/06)12. Zakon o penzijskom i invalidskom osiguranju („Sl. list RCG“, br.

54/03, 39/04, 61/04, 79/04, 81/04, 29/05); 13. Zakon o porezima na imovinu („Sl. list RCG“, br. 3/92, 30/93, 3/94,

42/94, 20/95, 22/95) 14. Zakon o porezu na dobit pravnih lica („Sl. list RCG“, br. 65/01,

12/02, 80/04)15. Zakon o porezu na dodatu vrijednost („Sl. list RCG“, br. 65/01,

12/02, 38/02, 72/02, 21/03, 76/05, 04/06)16. Zakon o porezu na dohodak fizičkih lica („Sl. list RCG“, br. 65/05,

12/02, 37/04, 29/05)17. Zakon o sudskim taksama („Sl. list RCG“, br. 76/05)18. Zakon o zdravstvenom osiguranju („Sl. list RCG“, br. 39/04, 23/05,

29/05)19. Zakon o državnoj revizorskoj instituciji (“Sl. list RCG”, br. 28/04)20. Finansijski plan održivosti zdravstvenog sistema u Crnoj Gori za

period 2005–2007, Podgorica, jul 2004.

BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI

Documents

Transcript of BUDŽETSKI SISTEM U CRNOJ GORI