1 TAX - Yulchon · 2018-08-23 · OECD와 G20국가들은 2015.10.에 발표한 BEPS Action 6...

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TAXANALYSIS

Yulchon LLC August 2018 Vol.27

Focus on 특집기사 - BEPS 방지를 위한 새로운 국제조세 기준에 대한 이해와 대응- 다자간 조세협약에 도입되는 ‘주요목적기준’이 미치는 영향과

기업의 대응- 특수관계회사들 사이의 무형자산거래에 대한 주목할만한 최근 동향

Issue Inside- 2018 국제조세협회 세계 연차총회 제1주제 세미나 소개

– 일반적 조세회피방지규정: GAAR

In-depth Analysis - 주요 판례 해설- 합병시 세법상 영업권으로 인정되기 위한 요건

– 사업상·재산상 가치- 주식의 포괄적 교환에 의해 취득한 신주에 대한 명의신탁증여의제

규정의 적용 여부- 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호 취득세 경감 규정

– ‘사업시설용과 다른 용도로 임대하는 경우’의 의미

Success Case Analysis- 담보신탁계약상 ‘당해세’ 규정에 대한 새로운 해석 이끌어내- 재산세 취소소송에서 표준지공시지가의 위법을 다툴 수 있다는

명시적인 최초의 선례를 만들어

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Yulchon in Spotlight! - International Legal Alliance Summit & Awards에서 ‘베스트 아시아 로펌’ 부문 2년 연속 은상 수상

- 기업구조조정 및 도산 분야 세계 100대 로펌 선정

- ‘제16회 In-House Congress Seoul 2018’에서 Tax session 개최 (08/30)

- ‘국내 기업이 유의해야 할 국제조세 쟁점 세미나’ 개최 (08/31)

- ‘Korea and Japan: Trend in Tax Policy 세미나’ 개최 (09/03)

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다자간 조세협약에 도입되는 ‘주요목적기준’이 미치는 영향과 기업의 대응

OECD와 G20국가들은 2015.10.에 발표한 BEPS Action 6 보고서에서 조약편승(treaty

shopping)에 대한 대응책으로서 주요목적기준(Principal Purpose Test, “PPT”)을 최

소기준(minimum standard)의 하나로 결정하고,1) BEPS 참여국들에게 그 도입을 권고

하였다. 즉, 이 보고서는 조약편승과 같은 조세조약의 남용을 방지하기 위해, 납세자들

이 체결한 국제거래나 약정의 주요 목적에 기초한 일반적 조세회피 방지규정(General

Anti-Avoidance Rule)을 PPT이라고 명명하면서 이 기준을 각국의 조세조약에 포함

시킬 것을 적극 권고한 것이다. 이 보고서에 따르면 PPT 내용은 다음과 같이 규정되어

있다.

Focus On 특집기사- BEPS 방지를 위한 새로운 국제조세 기준에 대한

이해와 대응• 다자간 조세협약에 도입되는 ‘주요목적기준’이 미치는 영향과

기업의 대응• 특수관계회사들 사이의 무형자산거래에 대한 주목할만한 최근 동향

세무사 이경근미국 회계사 하동훈미국 회계사 이동훈

1. 들어가며

1) ‘최소기준(minimum standard)’이란 BEPS 프로젝트에 참여하는 국가들이 BEPS 방지를 위해 이행을 약속한 최소한

의 기준으로서 이를 이행하지 않는 경우 다른 BEPS 프로젝트 참여국들로부터 제재를 받게 된다.

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“이 조약의 다른 조항에도 불구하고, 만약 어느 약정이나 거래의 주요 목적(principal

purpose)중의 하나가 조세조약의 혜택을 얻는 것이라는 결론이 합리적이라면, 조세조

약 혜택을 부여하는 것이 조세조약의 목적(object and purpose)에 부합한다는 것을 입

증하지 못하는 한, 해당 조세조약 혜택을 배제한다.”

정부가 2017.6.8. 발표한 보도참고자료에 따르면, 우리나라는 BEPS 방지를 위한 다자

간 조세협약을 6.7. 서명함에 있어 조세조약 남용방지를 위한 최소기준으로서 PPT를

채택하였고2) 체약상대국도 우리와 동일한 입장을 취하는 경우 향후 최대 45개국과 체

결한 조세조약이 우리가 제안한대로 개정되는 효과가 발생한다고 한다. 동 다자간 협약

은 가입국 중 최초 5개국이 OECD 사무국에 국회비준서를 제출한 시점으로부터 3개월

이 지난 후 그 다음달 1일부터 효력이 발생하는데, 2018년 3월에 슬로베니아가 5번째로

OECD에 국회비준서를 제출함에 따라 2018.7.1. 부터 그 효력이 발생하게 되었다. 우리

나라도 조만간 동 협약에 대해 국회의 비준을 거쳐 OECD에 비준서를 제출할 것으로 보

이고 결과적으로 수년 내에 우리가 체결한 수십 개의 조세협약에 PPT가 도입되는 효과

가 발생하게 된다. 그런데 현재 BEPS 프로젝트에 참여하는 국가들의 숫자는 2016년말

이미 115개를 초과한 것을 감안하면 전세계적으로 현존하는 상당수의 조세조약의 PPT

조항이 포함되는 결과가 발생한다고 할 수 있다. 따라서 우리나라 기업들은 조세조약이

적용되는 대부분의 국제거래에서 PPT 규정의 영향을 받지 않을 수 없는 새로운 국제조

세 환경에 직면하게 되었다고 할 수 있다.

우리나라 조세조약 중 1996년 개정된 한·영 조세조약 제10조 제6항, 제11조 제10항, 제

12조 제7항 및 제22조 제4항, 그리고 2002년 개정된 한·독 조세조약 제27조 제2항은

PPT에 기반을 둔 ‘일반적 조세회피 방지규정’을 두고 있다. 이외에도 한·콜롬비아 조세

조약(2010) 제26조, 한·파나마 조세조약(2010) 제27조, 한·페루 조세조약(2012) 제27

조, 한·에콰도르 조세조약(2012) 제25조, 한·바레인 조세조약(2012) 제27조, 한·우루과

이 조세조약(2013) 제28조 등에도 PPT 위주의 일반적 조세회피 방지규정들이 포함되

어 있는 바, 이들 조항들은 2017년 개정된 OECD 모델조세조약 제29조 제9항과 동일하

지는 않지만 거래의 주요 목적을 기준으로 조세협약의 부여 여부를 결정한다는 점에서

매우 유사한 구조를 가지고 있다. 그런데 과세 실무를 보면 과세당국에서 이들 조항을

근거로 하여 조세조약의 혜택을 배제하여 심판이나 소송에까지 이른 사례는 매우 적다.

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2. PPT 규정이 조세조약에 포함되는 경우의 예상 효과

2) 다자간 조세협약 제7조 제1항에 다음과 같이 규정되어 있다.

“1. Notwithstanding any provisions of a Covered Tax Agreement, a benefit under the Covered Tax Agreement

shall not be granted in respect of an item of income or capital if it is reasonable to conclude, having regard to

all relevant facts and circumstances, that obtaining that benefit was one of the principal purposes of any ar-

rangement or transaction that resulted directly or indirectly in that benefit, unless it is established that grant-

ing that benefit in these circumstances would be in accordance with the object and purpose of the relevant

provisions of the Covered Tax Agreement.”

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이러한 과세 현실을 감안하면, 설령 향후 이미 서명된 다자간 조세협약에 의해 또는 향

후에 체결·개정될 양자간 조세조약에서 2017년 개정된 OECD 모델조세조약 제29조 제

9항에 포함된 PPT 위주의 ‘일반적 조세회피 방지규정’이 채택됨으로써 우리나라의 조

세조약에 ‘일반적 조세회피 방지규정’이 지금보다 훨씬 많이 포함된다고 해도, 이는 사

실상 선언적 효력만 가지는 것이므로 우리나라 과세실무에 미치는 영향은 그리 크지 않

을 것이라는 전망을 할 수도 있을 것이다.

그러나 2017년 개정된 OECD 모델조세조약의 제29조에 관한 주석서를 살펴보면, OECD

가 제안하는 PPT 위주의 ‘일반적 조세회피 방지규정’은 매우 포괄적이고 직접적인 효

력발생을 의도하고 있음을 알 수 있다. 한·영 조세조약과 한·독 조세조약 기타 대부분

의 조세조약은 현재까지 별도로 해설서를 두고 있지 않은 채 운영되어 왔음을 감안하면,

개정 OECD 모델조세조약의 제29조에 관한 주석서는 향후 OECD 모델조세조약상의 조

항뿐만 아니라 한·영 조세조약과 한·독 조세조약 그리고 기타 조세조약상의 PPT 규정

을 해석·운용하는 경우에도 주요한 지침으로 작용할 것으로 전망되는 바, 그 핵심적인

내용을 살펴봄으로써 동 내용의 향후 법적 효력을 가늠해 보는 것은 의미가 있다고 판

단된다. 개정된 OECD 모델조세조약 제29조의 각 항들의 활용에 대해서는 동 조항의 각

주에서 언급을 하고 있는데, BEPS Action 보고서 최소기준으로 제시하고 있듯이 체약

국들은 ① 제9항만을 채택하거나, ② 동 조항의 주석서에 소개되고 있는 상세한 형태의

LOB rule의 채택과 함께 국내세법이나 판례원칙을 통하여 ‘도관을 이용한 조세회피를

방지하는 제도’를 채택하거나 아니면 ③ 제9항과 함께 제1항 내지 제7항의 주석서에 소

개된 조문들의 적절한 조합을 채택하는 방안 중 어느 하나를 선택하도록 하고 있다. 여

기서 주목할 점은, 어느 국가라도 위 3가지 방안 중 어느 한 가지를 채택한다면 그 국가

는 BEPS 프로젝트의 최소기준을 충족한다고 OECD는 보고 있다는 것이다. 다시 말해,

제9항(즉 일반적 조세회피 규정)을 조세조약에서 채택하는 효과는 미국에서 현재 채택

하고 있는 상세한 LOB 규정을 채택하는 것과 이에 추가하여 국내세법이나 판례원칙을

통하여 ‘도관을 이용한 조세회피를 방지하는 제도’를 채택하는 효과와 유사하다고 보는

것이므로 OECD 입장에서는 일반적 조세회피 규정을 단지 선언적 의미를 가지는 정도

의 규정으로 보고 있지 않은 것이 분명하다.

뿐만 아니라 위 세 번째 대안이 암시하고 있듯이 OECD는 조세조약상 일반적 조세회피

방지규정은 배타적으로 적용되는 원칙이 아니고 조세조약상 특정 조세회피 방지규정과

병행하여 또는 이들 규정들과 중첩적으로 사용될 수 있다는 입장을 취하고 있다. 따라서

PPT 위주의 일반적 조세회피 방지 규정이 향후 수년 내에 우리가 체결한 조세조약의 절

반 정도인 45개국 조세조약에 반영된다고 하는 것은 국제적 조세회피에 대해 그 거래 유

형이 조세조약에 구체적으로 열거되어 있는 경우는 물론 설사 구체적으로 열거되어 있

지 않은 경우에도 일정 요건만 충족하면 거래 유형이 특정되지 않는 모든 국제거래에 대

해 조세조약 혜택을 부인하고 국내세법에 따라 과세한다는 의미를 지닌다고 할 수 있다.

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현재 BEPS Action 6 보고서 관련 업무 및 OECD 모델조세조약 개정 관련 실무를 담당

하고 있는 OECD 사무국의 국제조세 자문관들의 기고문에 따르면,3) 주요목적기준은 조

세조약에 규정된 기준들이 충족하는 특정 약정이나 계약에 대해 조약상의 혜택을 배제

하도록 고안된 규정일 뿐 그 이상은 아니라는 것이다. 이에 반해 실질과세원칙은 거래의

실질을 좇아 특정 거래나 약정을 무시(disregard) 또는 재규정(recharacterisation)하는

것을 가능하게 하는 규정이라는 견해를 표명하고 있다. 이런 특성을 감안하여 구체적인

사안에서 이 양자를 적용해보면 결과가 일치할 수도 그렇지 않을 수도 있다. 과세당국은

설사 세무조사 과정에서는 중복적용을 시도할 수 있겠으나 최종적으로 세액 확정 단계

에서는 처분 사유를 분명하게 해야 할 것이므로 세액 측면에서 또는 처분유지 측면에서

자신에게 가장 유리한 선택을 할 것으로 보인다.

앞에서 언급했듯이 우리의 기존 조세조약 중에는 다자간 조세협약에 포함된 PPT와 유

사한 문구가 포함된 조세조약이 여러 개 있는데, 실제로 과세당국이 한·독 조세조약 제

27조 제2항을 한·독 조세조약상의 배당에 대한 제한세율 적용을 배제하고 국내세법상

의 원천징수 세율을 적용하여 과세한 사례가 있어 주목을 할 필요가 있다. 납세자는 이

에 불복하였는데 대법원이 하급심의 판결과 다른 결정을 하여 관심을 모았다(대법원

2015. 3. 26. 선고 2013두7711 판결, 이하 ‘TMW 판결’). TMW 판결의 사실관계를 요약

하면 다음과 같다.


3. 조세조약상 PPT 규정과 국내세법상 실질과세 원칙과의 관계

4. 우리나라의 기존 조세 조약에 포함된 PPT가 적용된 과세 사례

최종투자자(독일, 룩셈부르크,

오스트리아)

TMW FUND GmbH & Co. KG

TMW Hansol,GmbH

타이거유동화전문�유한회사

주주 (100%) 주주 (100%)

주주 (100%)

① 배당금�지급

피고(과세관청)

② 원천징수�법인세�납부 (5%)

③ 법인세�고지 (25%)

3) Edward Barret, Maikel Evers, “OECD Report”, Anti-avoidance measures of general nature and scope - GAAR

and other rules, Cahiers de droit fiscal international, International Fiscal Association, 2018 Seoul Congress.

Volume 103 a, p100.

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TMW Fund GmbH & Co. KG(이하 ‘TMW Fund’)는 독일의 유한합자회사로서 독일 세법

상 투시과세단체이다. TMW Fund는 독일∙룩셈부르크∙오스트리아의 최종투자자들로부

터 투자자금을 모은 후, 한국 부동산 투자 목적으로 독일 유한회사 TMW Hansol GmbH(

이하 ‘TMW Hansol’)를 설립하였다. TMW Hansol은 TMW Fund의 출자금으로 한국 회

사인 타이거 유동화전문 유한회사(이하 ‘타이거’)를 설립하였고, 타이거는 Hansol 빌딩

을 취득하였다. 타이거는 100% 주주인 TMW Hansol에게 배당금을 지급하면서, 한독 조

세조약의 5% 세율을 적용하여 원천징수하였다. 과세관청은 TMW Hansol의 실체를 부

인하고, TMW Fund를 배당금의 실질귀속자로 보았다. 과세관청은 한·독 조세조약 제27

조 제2항4)의 조세회피 방지규정을 근거로 한·독 조세조약의 15% 세율마저 배제한 다음,

법인세법의 원천징수세율 25%를 적용하여 원천징수의무자 타이거에게 원천징수처분을

하였다. 이 사건에 대한 원심 판결(서울고등법원 2013. 3. 27. 선고 2012누28362 판결)

은 TMW Hansol을 배당금의 실질귀속자로 보아, 과세관청의 원천징수처분이 위법하다

고 판시한 1심 판결(서울행정법원 2012. 8. 17. 선고 2011구합40035 판결)을 정당하다고

보았다. 즉 납세자의 당초 원천징수가 정당하다고 본 것이다. 이에 대해 대법원은 TMW

Hansol은 원고의 발행주식이나 이 사건 배당소득을 지배·관리할 능력이 없고 TMW가

TMW Hansol에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하였으며, 우리나

라의 법인세법상 ‘외국법인’에 해당하는 TMW가 직접 이 사건 배당소득을 얻는 경우에는

한·독 조세조약에 따른 5%의 제한세율이 적용되지 아니하여 그와 같은 명의와 실질의 괴

리가 오로지 조세를 회피할 목적에서 비롯된 것으로 볼 수 있으므로, 이 사건 배당소득의

실질귀속자는 TMW Hansol이 아니라 TMW이라고 판단하였다. 결과적으로 이 사건에서

대법원은 사실관계를 살펴볼 때 한·독 조세조약 제27조 제2항을 적용하여 한·독 조세조

약상의 혜택을 완전히 배제하고 국내세법상의 세율을 적용하는 것은 타당하지 않고 다

만 국내세법상 실질과세원칙을 적용할 때 실질귀속자는 TMW이므로 조세조약상 TMW

에게 적용되어야 할 15%의 원천징수 세율을 적용하는 것이 타당하다고 판단한 것이다.

이와 같은 대법원의 판단은 향후 유사한 사건에 대하여 중요한 지침을 제공할 것으로 보

이나 향후 BEPS 방지 다자간 협약상의 PPT 위주의 일반적 조세회피 방지조항이 기존

조항을 대체하는 경우에는 현재의 대법원의 판결이 그대로 유지될 것인지에 대해 단언

하기 어렵다. TMW 사건에서 과세관청이 적용한 한·독 조세조약 제27조 제2항에 따르

면 쟁점 약정이나 거래가 ‘사업운영에 대한 적정한 경제적 이유 없이’ 조세조약상 배당

조항을 이용하는 것이 관계인의 ‘주요한 목적(the main purpose)’일 때 조세조약의 해

당 조항이 적용되지 않도록 되어 있는데, 대법원은 TMW가 행한 거래가 전체적으로 보

아 사업운영에 대한 적정한 경제적 이유가 있다고 판단한 것으로 보이고, 따라서 이 조

항을 적용할 수는 없고 대신 국세기본법상 실질과세원칙을 적용하는 것이 타당하다고

판단한 것으로 보인다.

4) 제27조 (특별한 사안에서의 협정의 적용)

2. 제1항의 규정에 따를 것을 조건으로, 제10조(배당) 제2항, 제11조(이자) 제2항, 제12조(사용료) 제2항 및 제21조

(기타소득)의 규정에 언급된 제한은, 배당지급에 관한 주식 또는 기타 권리의 창설이나 부여, 또는 이자지급에 관한

채권의 창설이나 부여, 또는 사용료 지급에 관한 권리의 창설이나 부여, 또는 기타소득의 지급에 관한 권리의 창설이

나 부여에 있어서 관련 사업운영에 대한 적정한 경제적 이유 없이 그 창설이나 부여에 의하여 제10조(배당), 제11조

(이자), 제12조(사용료) 및 제21조(기타소득)를 이용하는 것이 관계인의 주요한 목적일 경우에는 적용하지 아니한다.

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한편, BEPS 방지 다자간 협약상의 주요목적기준 위주의 일반적 조세회피 방지조항에

따르면 조세조약의 혜택을 받는 것이 ‘주요한 목적 중의 하나(a main purpose)’에 해당

한다면 이 조약의 관련 규정들의 목적과 취지에 부합한다는 사실을 납세자가 입증하지

못하는 경우 과세관청은 조세조약의 혜택을 배제하는 처분을 내릴 수 있기 때문에, 과

세관청이 해당 납세자에게 대하여 조세조약의 혜택을 배제하는 처분을 내림에 있어 다

자간 협약상의 일반적 조세회피 방지규정이 현행 한·독 조세조약의 규정 보다 훨씬 용

이하다고 할 수 있다. 그렇다면 과연 이렇게 변화된 상황에서 법원이 과세관청의 처분

을 부당하다고 판시할 것인지는 의문이 제기되고, 그 경우 조세조약상 일반적 조세회피

방지규정과 국내세법상의 조세회피 방지규정의 적용상 우선순위 문제가 본격적으로 제

기될 것으로 보인다. 한편, 여기서 과세당국의 입장에서 다시 한번 살펴보면 실질과세원

칙보다 PPT를 적용하는 것이 과세요건을 충족시키기에도 쉽고 추징세액도 더 크게 만

들 수 있는 가능성이 높으므로 향후에는 실질과세원칙보다는 PPT의 적용을 선호할 것

으로 전망된다. 납세자의 입장에서 보면, 실질과세원칙이 적용되었다면 추가로 과세가

안 되거나 훨씬 적게 될 사안에 대해 과세당국이 무리하게 PPT를 적용함에 따라 과도

한 과세가 초래 되었다고 하면서 과세당국의 결정에 불복하려고 할 수 있을 것이다. 이

러한 점에서 보면 향후 PPT는 국제거래에서 실질과세원칙 못지 않은 주요 과세기준으

로 논의될 것으로 보인다.

PPT위주의 일반적 조세회피 방지규정이 조세조약에 도입된 상황에서 만일 소득 원천

지국에서 어느 특정 국제거래에 대해 동 규정에 의거하여 조세조약의 혜택 부여를 배제

하고 국내세법으로 과세하는 경우 동 추징세액에 대해 거주지국에서 상응하는 외국납

부세액공제를 해주지 않거나 과세소득 면제를 허용하지 않게 되면 국제적 이중과세가

야기된다. 예를 들면, BEPS 방지 다자간 협약에 의해 향후 한·중 조세조약에도 PPT 규

정이 도입되는 경우, 한국투자가가 홍콩에 설립된 펀드를 통해 중국 기업 주식을 취득

한 후 홍콩 펀드를 처분해서 발생하는 주식양도차익에 대해 중국 과세당국이 PPT 규정

을 적용하여 한·중 조세조약상의 원천지국 비과세 혜택을 배제하고 중국 기업소득세법

에 따라 주식양도차익에 과세를 하는 경우에 한국의 투자자가 이에 대해 외국납부세액

공제를 받지 못한다면 이중과세를 피할 수 없게 된다.

이 경우 과연 한국투자가는 중국 과세당국에 한·중 조세조약 적용을 주장할 수 있을지

가 문제가 된다. 동 이슈를 다루기 위해서는 BEPS 방지 다자간 협약 제7조 제4항을 먼

저 살펴볼 필요가 있다. 동 조항의 내용을 요약한다면 납세자가 특정 약정이나 거래를

활용한 것이 이유가 되어 조세조약의 혜택이 배제되는 경우에도 동 약정이나 거래가 없

는 상황에서 받을 수 있는 조세조약 혜택은 최소한 허용해 주는 내용의 규정이다. 따라

서 만일 이러한 규정을 적용할 수 있다면, 위 사례의 경우 한국투자가가 홍콩의 펀드를

활용한 것이 이유가 되어 중국·홍콩조세조약의 적용이 배제된다고 해도 중국의 내국세

법이 바로 적용되지 않고 한국투자가가 홍콩펀드를 통한 투자가 아닌 중국에 대한 직접

투자를 한 경우에 받을 수 있는 한·중 조세조약상의 주식양도차익에 관한 규정의 적용

을 주장할 수 있고 결과적으로 중국에서의 과세를 면제받을 수 있는 것이다. 그런데 문

제는 우리나라가 BEPS 방지 다자간협약에 서명했을 당시 제7조 제4항을 채택하지는 않

았기 때문에 위와 같은 과세취급을 적극적으로 주장하는 데에는 한계가 있다.


5. 해외투자 기업이 유념해야 할 점

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이 사안에서 만일 중국이 자국의 내국세법을 적용하여 과세를 한다면 해당 납세자는 한

국에 외국납부세액공제를 신청할 것이다. 이 경우 우리나라 과세당국은 과연 외국납부

세액공제를 허용할 수 있을 것인가가 문제가 될 것이다. 논리적으로 본다면 제7조 제4

항을 채택하지 않은 것은 한국 정부의 선택이므로 그에 따른 원천지국의 과세에 대해서

는 거주지국인 한국에서 외국납부세액공제를 허용해주는 것이 맞을 것으로 보이나 우

리나라 과세당국이 이를 그대로 수용하는 것도 쉽지 않을 것으로 보여 결과적으로 납세

의무자인 한국투자가는 이중과세를 부담할 가능성이 있다.

위의 사례에서 이해할 수 있듯이 향후 PPT가 도입된 조세조약을 구체적인 사례에 적

용하는 경우에는, 투자펀드를 이용한 간접투자 또는 제3자를 거친 우회투자의 경우 조

세조약상의 제한세율 적용, 비과세등의 혜택을 적용받지 못할 가능성이 매우 높아질 것

으로 전망된다. 기업입장에서 보면 해외투자시 그만큼 세무상 불확실성이 높아지게 됨

을 의미한다. 따라서 기업들은 향후 국제거래시 우리나라와 투자 대상국간의 조세조약

뿐만 아니라 다자간 조세협약이 해당국과의 조세조약을 변경시키는지 여부, 해당국가

에서 일반적 조세회피 방지규정을 국내세법에 두고 있는지 여부, 조세조약상의 PPT 규

정을 어떻게 운영하는지, 그리고 조약상대국에서 조세조약 적용을 배제하고 자국 세법

에 의거하여 과세하는 경우 우리나라 과세당국은 외국납부세액공제를 어느 정도까지

허용할 것인지 등을 보다 자세히 살펴서 투자 의사결정을 해야 할 필요성이 더욱 커졌

다고 할 수 있다.

이경근 세무사 ([email protected])

이경근 박사는 2007년 이후 법무법인(유) 율촌의 조세자문부문을 이끌고 있으며, 주

된 업무분야는 외국법인의 국내 진출, 인수합병 및 국내기업의 다양한 형태의 해외

투자시 발생하는 제반 조세문제(이전가격 업무 포함)에 대한 자문입니다. 이경근 박

사는 Chambers Asia-Pacific에 의해 2013년 이후 금년까지 계속하여 1등급군 조

세자문 세무사(Band 1 Group of Tax Consultants)로 평가를 받아 오고 있습니다.

ANALYSIS AUGUST 2018 Vol.27

Yulchon LLC

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이경근 박사는 기획재정부 재직 당시, 중국, 호주, 캐나다 등의 과세당국과의 조세조약 개정협상에 수석대표

로 활동했으며, 1995년에는 이전가격세제 등 주요국제조세제도가 포함된 국제조세조정에 관한 법률 초안을

작성하는 등 우리나라 이전가격세제의 주요 기틀을 만들었습니다. 1999-2003년 중에는 OECD 재정위원회

사무국에서 이전가격세제 등을 다루는 부서의 주무행정관으로 근무했으며 2003-2007년 동안 조세심판원

과장, 재정부 소득세제과장, 국제조세과장, 법인세제과장을 역임한 바 있습니다. 또한, 2005.7 부터 만 4년

간 UN 조세전문가 위원회 부의장으로 활동했으며 2010-13년 기간 중에는 동 위원회 「이전가격 소위원회」에

민간전문가 자격으로 참여하여 「UN 이전가격 매뉴얼」을 발간하는 데 일조를 하였습니다. 또한 현재 세계은행

산하 국제투자분쟁해결기구 한국조정위원 및 조세일보 객원 논설위원으로도 활동하고 있습니다.

위 기고문은 저자가 아래 논문의 주요 내용을 편집·가공한 것이니 참고하시기 바랍니다.- 이경근, “국내세법과 조세조약상 조세회피방지조항간의 관계 및 향후 관련제도 개선방안에 대한

연구 - 조세조약에 도입되는 주요목적기준을 중심으로 –“. 「조세학술논집」 제34집 제2호, 한국국제조세협회, 2018, 33~74면.

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특수관계회사들 사이의 무형자산거래에 대한 주목할만한 최근 동향

최근 정보통신, 생명공학 등 첨단기술산업의 발전과 인터넷 기반의 Platform Business

등이 발달하면서 다국적기업 그룹 내부 간의 이전가격거래에 있어서도 유형자산보다는

기술과 상표 또는 Data 등 무형자산의 거래가 훨씬 중요하고 그 거래의 비중도 증가하고

있다. 이러한 맥락에서, OECD를 중심으로 세계 대다수 국가들이 참여하는 BEPS(Base

Erosion and Profit Shifting) 방지 프로젝트의 주요 이슈도 다국적기업 관계회사들간

의 무형자산의 이전 또는 사용 허여와 관련된 이전가격 문제와 관련되어 있다. 즉, 구글

이나 애플 등과 같이 전세계에 걸쳐 다양한 value chain이 연결된 다국적기업들의 무

형자산의 법적 소유와 경제적 소유관계상의 괴리 및 무형자산의 가치평가와 사용료 산

정의 적정성에 대한 이전가격 이슈가 BEPS 방지 프로젝트의 주요 내용을 형성하고 있

다는 것이다.

일반 유형 고정자산과는 달리 무형자산은 개발 이후 기대이익의 수준을 예측하기가 매

우 어렵다. 이러한 예측의 어려움 및 예측과 실제 결과와의 차이로 인하여 무형자산 이

전가격거래에 대한 기업과 과세당국간의 분쟁이 전세계적으로 급속히 확대되고 있다.

OECD는 2015년 10월에 15개의 BEPS 실행계획(Action Plan)에 대한 보고서를 발표하

고 이어 11월에 개최된 G20 정상회담에서 동 보고서를 공식적으로 채택하였다. BEPS

프로젝트의 결과물의 하나로서 ‘OECD 이전가격 과세지침’의 개정 내용이 BEPS Action

8~10 보고서1) 및 Action 13 보고서2)에 포함되어 있을 뿐 아니라, OECD 이사회(Coun-

cil)는 이들 보고서에 포함된 내용이 기존의 OECD 이전가격 과세지침의 해당 부분을

대체하는 효력이 발생하는 것임을 2016년 6월 15일 공식적으로 결정·발표하였다.3) 또

한 2017년 7월에는 그 내용을 그대로 반영한 이전가격 과세지침 개정판을 발간하였다.

다국적기업들의 이전가격거래 중심이 된 무형자산거래

무형자산 이전가격거래의 높아지는 중요성과 과세의 어려움

1) OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation,

Actions 8-10: 2015 Final Reports”, OECD, October, 2015.

2) OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Transfer Pricing Documentation and Country-by-Coun-

try Reporting, Action 13: 2015 Final Report”, OECD, October, 2015.

3) 따라서 만일 Action 8~10 보고서에 포함된 이전가격 과세지침의 개정내용이 기존 지침의 내용과 충돌이 되는 경우에

는 Action 8~10 보고서에 포함된 내용이 우선적으로 적용되는 효력이 있음을 분명히 밝히고 있다.

(http://www.oecd.org/tax/oecd-council-approves-incorporation-of-beps-amendments-into-the-transfer-

pricing-guidelines-for-multinational-enterprises-and-tax-administrations.htm)

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일반적으로 다국적기업들은 자신들의 무형자산을 사업에 중요한 영향을 미치는 기업비

밀로 인식하여 그 정보가 기업외부로 알려지지 않도록 보안을 철저히 하고 있다. 따라

서 한국 국세청을 비롯한 각국의 과세당국들은 다국적기업들의 무형자산의 개발, 취득,

가치의 증대, 사용 등에 대한 정보에 접근하기가 어려웠다. 이러한 과세정보에의 접근

제한이 결과적으로 다국적기업들이 무분별한 BEPS 행동을 야기했다는 인식을 기초로,

OECD를 비롯한 G20 국가들의 과세당국들은 BEPS 행위방지를 위한 15개의 대응책 중

BEPS Action 13 보고서(이전가격보고서 작성과 제출 의무화)를 포함시켰고 이중 국가

별보고서는 BEPS 참여국들이 반드시 이행해야 하는 최소규정(minimum standard)으

로 지정하였다. 그 결과 현재 전 세계 과세당국은 BEPS Action 13 보고서의 내용을 앞

다투어 법규화하고 있다. 우리나라도 BEPS Action 13 이전가격보고서 작성·제출과 관

련한 규정을 도입하고 국제거래정보통합보고서의 적시 제출을 2016사업연도부터 적용

하고 있다.4) 그 중에서도 BEPS Action13의 Master file에 해당하는 통합기업보고서에

서는 무형자산에 대하여 상세히 설명하도록 하고 있는데, 다음과 같은 정보가 동 보고서

에 포함되어야 한다. (1) 무형자산의 개발·소유 및 이용에 대한 전반적인 전략에 대한 설

명, (2) 전체 법인의 무형자산, (3) 특수관계법인 간 주요 연구용역 계약, 라이센스 계약

및 원가분담약정 등 무형자산 관련 중요 약정, (4) 연구개발 및 무형자산과 관련된 전체

법인 내 이전가격 정책에 대한 일반적인 설명, (5) 사업연도 중 특수관계기업 간의 무형

자산 거래에 관한 설명 등이다. 그리고 또 다른 보고서인 개별기업보고서에서도 관계사

간 체결한 주요5) 계약서 목록을 정리하고 계약서 사본들을 첨부하도록 규정하고 있다.

무형자산의 사용과 관련한 계약서들이 포함되어 제출되어야 함은 물론이다.

개정된 OECD 이전가격과세지침에 따르면 이전가격세제의 목적상 무형자산은 ‘유형자

산이나 금융자산이 아닌 자산으로서, 이를 소유할 수 있거나 상업 활동에 사용할 수 있

는 통제권을 가지며 독립기업 간에 비교 가능한 상황에서 발생하였더라면 사용 허여

또는 이전에 대한 보상을 받을 수 있는 자산’이라고 매우 폭넓게 규정하고 있다. 이러

한 무형자산의 범위에는 특허, 노하우와 영업상의 비밀, 상표, 상표명, 브랜드, 계약 또

는 정부허가를 받은 권리, 무형자산에서의 제한된 권리 또는 라이선스, 영업권과 계속

기업가치 등이 포함된다. 한편, 다국적기업 그룹의 시너지(그룹에 소속됨으로써 발생하

는 신용보강 등)나 지역선정에 의한 비용절감(location savings) 또는 특정지역 시장의

특성(market specific characteristics) 등은 무형자산에 해당하지 않는 것으로 규정하

고 있다.

4) 국제조세조정에 관한 법률 제11조 및 동법 시행령 제21조의2, 동법 시행규칙 제6조의2

5) 해당 사업연도에 국외 특수관계인별 재화 거래금액이 10억원 이상이거나 그 밖의 거래가 2억원 이상인 경우

2017년 개정된 『OECD 이전가격과세지침』중 무형자산(Intangible) 관련 주요 내용

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이전가격세제에서는 무형자산을 활용하여 발생하는 수익이 궁극적으로 다국적기업 그

룹의 어떤 구성원에게 귀속되어야 하는지를 결정하는 것이 중요한 문제이다. 여기서 유

념해야 할 사항은, 이전가격 과세논리에 따르면 무형자산의 법적 소유자에게 무형자산

관련 소득이 당연히 귀속되는 것은 아니고, 무형자산 관련 기능·위험·자산에 대한 분석

을 통해 무형자산의 개발, 유지, 향상, 보호 그리고 활용에 중요한 가치창출 기능을 수

행한 실체(즉, 경제적 소유자)에게 해당 기여도에 부합하게 보상을 하여야 한다는 점이

다. 그러한 경제적 소유자는 무형자산 관련된 위험에 대한 통제권을 가지고 있어야 하

고, 실제로 그 위험을 부담할 수 있는 재정적인 능력도 갖추어야 한다. 위험부담 수준에

따른 적정 보상과 관련하여 기능 분석을 통해 자금제공에 따른 재무위험을 부담하지 않

고 특별한 기능수행도 없이 자금만을 제공하는 회사에 대해서는 무위험이자율 정도로

만 보상하면 충분하다는 것이 개정된 OECD 이전가격과세지침의 입장이다. 또한 재무

적인 위험을 부담하지만 무형자산과 관련해서는 아무런 기능을 수행하지 않은 경우에

는 자금에 대하여 위험이 조정된 정도만큼만 보상(risk-adjusted return)하는 것이 합

리적이라고 한다. 이는 만일 관계기업이 자금을 제공하기는 하지만 자금제공과 수반되

는 재무적 위험에 대해 통제권을 행사하지 못한다면 그 기업은 무위험수익(a risk-free

return) 이상을 차지할 권리가 없다는 의미이다.

2017년 개정된 OECD 이전가격지침서 Chapter VI. 부분에는 무형자산에 대한 새로운

정의와 무형자산의 식별, 무형자산의 귀속 및 무형자산의 개발, 강화, 유지, 보호 및 사

용과 관련된 거래와 무형자산의 사용과 이전을 수반하는 거래 등에 대해 보다 세분화하

고 상세하게 설명하고 있다. 특히 과거에는 다루어지지 않았던 무형자산 이전가격거래

의 정상가격산출을 위한 보다 구체적인 평가 방법과 비교가능성분석을 위한 고려사항

과 가정들에 대해서도 지침을 제시하고 있다.

2017년 개정 OECD이전가격지침서 Chapter VI. D.4. 에서는 평가 곤란 무형자산[Hard-

to-value intangibles(HTVI)]에 대해 설명하고 있는데, HTVI와 관련된 이전가격거래

는 실무적으로는 많이 접할 수 있었으나 그 동안 기준이 부재하여 기업이나 과세당국에

서 혼란이 많았던 부분에 대한 최소한의 기준과 방향을 제시하였다는 점에서 매우 의미

가 있다 할 수 있다.

HTVI는 관계사간 해당 무형자산의 거래가 발생하는 시점에 (i) 신뢰성 있는 비교가능

자산이 존재하지 아니하고, (ii) 무형자산 거래 시점에서 해당 무형자산으로 인한 미래

현금흐름과 이익의 추정, 가치평가에 적용되는 가정들에 불확실성이 크며 해당 무형자

산으로 인한 성공 가능성을 추정하기 어려운 자산을 의미한다.

2017년 개정 OECD이전가격지침서 Chapter VI. D.4. 에서는 기술된 HTVI의 가치평가

와 관련하여 거래시점에 예측 가능한 사후적 사건에 대한 납세자의 적절한 고려가 있었

는지를 판단하는 접근방법을 다루고 있다.

6) Chapter VI. D.4. Hard-to-value intangibles(HTVI)

2017년 개정 OECD이전가격지침서 중 “평가 곤란 무형자산6)”에 관한 이슈

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과세당국은 납세자의 사전적(ex ante) 가격결정의 적정성을 평가함에 있어, 독립기업간

거래였다면 실행되었을 정상가격 조정결과를 합리적으로 산정하기 위해, 무형자산 거

래 당시의 높은 불확실성으로 인하여 무형자산의 가치를 판단하기 어려운 경우에는, 사

후적인(ex post)인 재무결과를 사용할 수 있다고 규정하고 있다. 다만, 과세당국이 사전

적 가격결정의 기초가 되는 정보를 신뢰할 수 있는 경우에는 사후적 이익에 기초한 조

정을 할 수 없도록 하였다. 그 예로 다음의 사례를 설명하고 있다.

(1) 거래시점의 가격결정에 사용한 사전적 예측에 관한 정보를 제공하거나 예측과 실

제결과의 차이가 거래시점에 합리적으로 예측할 수 없었던 사건의 발생으로 인한

것임을 입증할 수 있는 증거를 제시한 경우

(2) HTVI 이전가격거래가 쌍방 혹은 다자간 사전가격승인(APA) 대상 거래에 포함

된 경우

(3) 예측과 실제결과의 차이가 거래시점에 지급된 보상액의 20%를 초과하지 않는

경우

(4) HTVI를 사용하여 사용자에게 최초로 수익이 발생한 연도로부터 5년이 경과하

고, 해당기간 동안 예측과 실제 결과의 차이가 당초 예측치의 20%를 초과하지 않

는 경우

OECD는 2018년 6월 21일에 BEPS Action 8-107) 내용

중 무형자산의 이전가격거래에 대한 후속조치와 OECD이

전가격지침서 2017년 7월 개정판 Chapter VI. INTAB-

GIBLES의 D.4. Hard-to-value intangibles(HTVI)의 추

가 연구의 일환으로 추가 지침서를 발표하였다.

본 지침서는 과세당국(Tax Administration)이 HTVI거래

의 정상가격 여부를 판단함에 있어서 납세자들에 비해 정

보의 불균형(information asymmetry) 상태에 있고, 이로

인하여 과세당국의 입장에서 HTVI거래의 정상가격여부

를 판정하는 것에 대한 세무행정 지침을 소개하고 있다.

HTVI에 대한 납세자와 과세당국간의 정보불균형 문제와 관련해서 납세자의 사전적인

(ex ante) 정상가격의 결정을 HTVI 거래 이후의 정보를 바탕으로 사후적으로(ex post)

조정하는 방안을 제시하고 있다. 즉, 금번 지침을 통해 OECD는 HTVI거래가 이루어진

다음 사후적으로 과세당국이 세무조사를 시행하는 과정에서 HTVI거래 당시 가치산정

에 적용된 가정들과 사후적으로 확인된 사실들 간에 차이가 크고, 해당 적용된 가정들의

차이가 유의미한 거래가격 차이를 유발한 경우 과세당국이 애초의 이전가격거래가 부

당했다고 간주하여 과세하는 것이 합당하다고 기술하고 있다.

Hard-to-value intangibles (평가 곤란 무형자산)에 대한 지침

7) BEPS Action 8-10. Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation

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물론 2017년 개정 OECD이전가격지침서 Chapter VI. D.4.에서도 설명되어 있는 바와

같이, 과세당국이 이전가격 과세에 활용하고자 하는 사후정보는 거래 당시에는 고려할

수 없었다는 점을 납세자가 입증하는 경우에는 과세당국은 이 사후정보를 적용해 과세

할 수 없다고 설명하고 있다.

HTVI의 특수관계자간 거래시점과 과세당국이 세무조사 등을 통한 HTVI평가 시점의 차

이에 대한 방안으로는 사후조정이 가능하도록 세무조사 주기 및 부과제척기간 등에 대

하여 관련 법령 제정 또는 개정을 제시하고 있다. 예를 들어, HTVI거래가 발생한 시점에

예측한 현금흐름보다 훨씬 큰 현금흐름이 실제로 발생한 경우, 과세당국은 당초 평가한

HTVI의 가격이 더 높았어야 한다는 주장을 할 수 있을 것이다. 그러나 과세당국의 이러

한 주장은 당초 거래 당시에 납세자가 이러한 높은 현금흐름이 발생할 가능성을 합리적

으로 예측할 수 없었다는 사실을 입증한다면 과세로 이어질 수 없을 것이다.

이 지침에 따라 과세당국이 ‘사후 정보’에 근거해 이전가격 과세를 시도할 경우 납세자

는 과세당국의 추정을 반박할 수 있어야 과세를 면할 수 있으므로, 다국적기업은 관계

회사간 HTVI을 거래하는 경우 과세당국의 사후검증에 대응할 수 있는 정보를 충분히

갖추어야 할 것이다.

사례 1

A국에 소재한 A법인이 무형자산(HTVI)을 S국에 소재한 관계사 S법인에게 Year 0에 양도하였다. 해당 무형자산으로 인한 현금흐름은 Year 6부터 발생할 것으로 추정하였으며, 이를 바탕으로 HTVI의 가치를 700으로 산정하여 양도가액으로 적용하였다.

사후적으로 A국 소재 과세당국이 A법인의 세무조사 과정에서 상기 HTVI로 인한 현금흐름이 애초 예측된 Year 6가 아닌 Year 3부터 발생하였고, 이러한 조기 현금흐름 발생으로 인해 애초 HTVI 양도 당시 가치를 산정해 보면 700이 아닌 1,000이 합당하다는 사실을 알게 되었다고 가정하자.

이러한 경우 A국 과세당국은 사후정보에 근거하여 차액분인 300만큼을 A 법인의 Year 0 소득에 가산하는 이전가격 과세를 시도할 것이다.

다만 이러한 이전가격 과세 시도에 대해 납세자인 A법인이 최초 HTVI 가치평가시 이러한 조기 현금흐름 창출 가능성도 검토했으나 그 가능성이 희박했다는 점을 입증한다면 이전가격 과세로 인한 추징은 피할 수 있다.

OECD는 상기 사례와 같은 경우 일반적으로 제3자 거래에서 무형자산 양도 시 적용되는

조건으로 계약을 체결하여 HTVI 가치평가에 있어 사전추정과 사후정보간의 차이에서

발생하는 이전가격 과세이슈를 해결하는 것도 가능하다고 기술하고 있다.

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예를 들면, 상기 사례의 경우 애초 거래 계약을 고정된 700으로 계약하지 아니하고 초기

의 고정 금액과 이후 사후 정산이 결합된 구조로 계약을 체결한다면, Year 3에 조기 현

금흐름이 발생하는 경우 사후 정산을 함으로써, 사전추정과 사후정보간의 차이를 줄이

는 방법을 제시하고 있다.

끝으로 HTVI 지침은, 동 지침에 따라 발생될 수 있는 이중과세 문제에 대해 조세조약상

의 상호합의 절차를 통해 해결할 수 있도록 해야 한다고 제시하고 있다.

EU_무형자산 이전가격거래에 대한 경제적 가치평가방법에 대한 사용에 대한 보고서

EU 이전가격포럼(EU Joint Transfer Pricing Forum)은

2017년 10월 ‘이전가격 관련 경제적 가치평가방법 사용에

대한 보고서(Report on the Use of Economic Valuation

Techniques in Transfer Pricing)’를 발표하였다.

본 보고서는 2017년 7월에 개정된 OECD이전가격지침의

무형자산(제6장)과 사업양수도(제9장) 거래에 적용할 수 있

는 경제적 가치평가방법에 대한 내용을 포함하고 있다.

주요 내용으로 무형자산과 사업양수도 거래 등에 전통적인 이전가격 평가방법이 아닌

경제적 평가방법 적용과 관련한 주요 원칙과 고려사항들에 대해 설명하고 있는데, 이전

가격거래에 경제적 평가방법을 적용하는 경우 정상가격원칙(arm’s length principle)에

부합할 것을 전제로 하여 다양한 이전가격 상황 하에서 적용될 수 있는 경제적 가치평

가방법들과 각 평가 방법에 대한 장단점을 기술하고 있다.

기업이 무형자산 관련 이전가격거래를 위한 평가가 필요할 경우 참고할 수 있는 중

요 평가방법들에 대한 설명도 포함되어 있는데, 보고서에서는 경제적 가치평가방법들

로는 ‘사용료면제법(relief from royalty),’ ‘할증수익법(premium profit),’ ‘잔존가치법

(residual value),’ ‘초과이익법(excess earnings),’ ‘대체원가법(replacement cost)’ 등

에 대해 설명하고 있다.

또한 평가를 위해 필요한 미래 현금흐름 추정과 관련 성장률, 할인율, 자산의 경제적 내

용연수 등 경제적 가치평가방법 적용 시 사용되는 주요 변수(parameter)를 설명하고 각

변수 사용에 대한 주요 고려사항과 선택 근거를 문서화할 것을 권고하고 있다.

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최근 한국 국세청의 외국계 기업은 물론 한국에 모회사를 두고 있는 우리 기업들에 대

한 세무조사에서 관계사간 무형자산거래에 대해 과거보다 훨씬 더 정교하게 검토하고

실제로 과세를 하는 사례가 눈에 띄게 증가하고 있다.

최근 국세청의 무형자산에 대한 주요 과세 사례를 몇 가지 유형으로 분류하면 다음과

같다.

(1) 해외 자회사에 기술 또는 상표 사용을 허여하고 관련 계약을 체결하고 계약이 종

료되지 않은 시점이나, 현지법인의 실적이 저조하여 사용료수취를 하지 않고 있

는 경우

(2) 동일 또는 유사한 기술이나 상표에 대해 다수의 자회사와 사용료계약을 체결하였

으나, 각각 계약한 사용료율이 상이한 경우

(3) 동일 또는 유사한 기술이나 상표에 대해 사용료 산정 Base가 되는 매출액의 기준

이 상이한 경우(사용료 산정 Base가 되는 매출액의 종류는 다음과 같이 상이하게

적용되는 경우가 많다. ① 총매출액, ② 해당기술과 관련된 매출액, ③ 매출액에

서 해당 기술 소유자로부터 매입하는 원·부자재 매입액 차감, ④ 매출액에서 현지

법인이 지출하는 연구개발비(상표사용료의 경우 현지법인이 지출한 광고선전비

등) 차감, ⑤ 매출액에서 관계사 매출액 차감 등)

(4) 과거에는 사용료계약이 체결되지 않았으나, 해외법인 이익회수를 목적으로 갑작

스럽게 사후에 사용료계약을 체결한 경우

(5) 동일 또는 유사한 기술이나 상표를 사용하는 다수의 해외관계사들이 있는 경우,

A 자회사로부터는 사용료를 수취하는 반면 B 자회사로부터는 사용료를 수취하

지 않는 경우

(6) 자회사와 사용료계약이 종료되었으나, 계약연장을 하지 않았음에도 사용료를 계

속 지급하는 경우

사실, 기술사용료나 상표사용료에 대한 이전가격조사에서 과세당국과 사용료율과 관

련하여 쟁점이 되는 경우는 그리 많지 않다. 하지만 가장 쟁점이 되는 상황이 과세기반

(BASE)과 관련한 문제이다. 예를 들어, 기술사용료가 매출액의 3%, 그룹 CI 사용료가

매출액의 0.2%로 이전가격정책이 정해진 기업이 있다고 가정하면, 3%와 0.2% 율 자체

가 정상가격원칙에 부합하는지 여부보다는 3%와 0.2%를 적용할 매출액의 기준이 무엇

인지가 가장 빈번하게 발생하는 쟁점이다(위 사례에서 (3)에 해당되는 경우). 또한 여러

사업적인 사유로 인한 사용료를 수수해야 하는데 사용료 계약을 체결하지 않고 수취하

는 경우가 의외로 많음을 확인 할 수 있다.

따라서 최근 한국 국세청의 무형자산에 대한 이전가격정책을 수립함에 있어 정상가격

원칙에 부합하는 적정 사용료율을 산출하는 것도 중요하지만 최근 과세동향을 살펴볼

때 사용료율에 대한 적정성보다는 그 기준과 범위의 정립과 그에 따른 계약서의 작성과

실무 적용이 더 중요하다 할 수 있다.

특수관계사간 무형자산거래에 대한 한국 국세청의 최근 과세동향

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최근 무형자산 과세와 관련하여 특이한 또 다른 흐름은 무형자산 중 상표권의 가치평가

는 공정거래위원회의 조치에 영향을 받을 가능성이 크다는 것이다. 즉, 공정거래위원회

가 대기업 사주의 사익편취방지라는 명분으로 지주사 체제의 그룹사에 대한 상표권 사

용료에 대한 실태 점검과 그에 대한 후속조치로 상표권 사용료 거래 공시 의무화를 도

입하였고, 올해 5월에 처음 그 내용을 공시하였다. 공시항목에는 상표사용료에 대해 ①

지급회사, ② 수취회사, ③ 대상 상표권(특정 기업집단임을 식별하기 위한 기호·문자·도

형으로 이루어진 상표권 사용계약의 대상이 된 상표로 특허청에 등록된 상표권), ④ 상

표권 사용계약으로 정한 사용 기간, ⑤ 상표권 사용계약에 따라 당해 회계연도에 지급·

수취한 상표권 사용료, ⑥ 상표권 사용계약으로 정한 사용료 산정방식 등 상세내역이 모

두 포함된다. 국세청도 이 공시자료를 활용하여 상표사용료에 대한 과세 근거가 되는 정

보를 사전적으로 비교, 분석이 가능할 것이다.

최근 발표된 공정거래위원회의 대기업 상표사용료에 대한 실태조사결과 및 상표사용

료 공시 내용을 보면 각 그룹사 별로 적용되는 상표사용료율과 사용료금액 산정 기초

(BASE)가 되는 매출액산정 방법이 매우 다양한 것을 확인할 수 있다.

무형자산은 그 자체가 가지고 있는 가치와 향후 창출할 수 있는 기대 이익수준이 각 상

이할 수 있기 때문에 각 그룹마다 적용하는 상표사용료율이 적정한 정상가격산출방법

에 의하여 산출되었다면 사용료율의 차이는 인정될 수 있을 것이다. 하지만 상표사용료

금액을 산출하기 위한 매출액 BASE가 각 기업마다 상이한 부분은 합리적인 설명이 어

려울 수 있다.

무형자산은 다국적기업 그룹이 창출하는 초과이익을 거래에 참여한 특수관계 기업간

에 배분하는 중요한 근거기준으로 취급되고 있으므로 모든 과세당국이 자국의 관할권

내에서 무형자산 관련소득이 귀속되어야 하지 않는지 주목하고 있을 뿐 아니라, 무형자

산의 가치 또는 그 귀속소득을 평가함에 있어서도 자국에게 유리한 방향으로 주장할 가

능성이 예전보다 훨씬 높아졌다고 할 수 있다. 이런 맥락에서 일부 과세당국은 특정 다

국적기업이 마스터파일에 기재하지 않은 무형자산(예를 들어 현지시장에서의 브랜드

가치의 증대)에 대해서도 현지 자회사의 광고비 수준이 비교가능업체보다 높다는 이유

를 들어 자회사가 무형자산을 보유한다는 주장을 하고 이를 근거로 해당 기업에 과세소

득을 조금 더 귀속시키려는 시도를 할 가능성이 높다고 할 수 있으므로 주의를 요한다.

맺는 말

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이러한 상황에서 다국적기업 그룹은 주동적으로 자신의 무형자산 보유 및 운용 현황을

이전가격 관점에서 재검토하여 그 내용을 정확히 파악하고 있어야 하고, 이런 상황인식

하에서 어느 특정 국가의 과세당국이 무형자산과 관련하여 어떠한 이전가격 문제를 제

기해도 일관성 있게 설명할 수 있는 준비를 갖추어야 할 필요가 있다. 이를 위해 각 다국

적기업은 다음과 같은 절차를 통해 자신의 무형자산 및 무형자산 관련 거래를 제로베이

스에서 재검토 해볼 필요가 있다.

(1) 관련 규정, 라이선스 계약 및 관련 계약, 법적 소유권에 대한 기타 증거를 포함한

법률계약의 규정 및 조건에 근거하여 무형자산의 법적 소유자를 확인함

(2) 기능 분석을 활용하여 무형자산의 개발, 강화, 유지, 보호 및 사용과 관련하여 기

능을 수행하고, 자산을 사용하며, 위험을 부담하는 당사자(즉, 경제적소유자)를

확인함

(3) 구체적인 기능 분석을 통하여 당사자가 실제 수행하는 바와 무형자산 소유권에

대한 관련 법률 계약의 조건 사이에 일관성이 존재하는지 확인함. 만일 일관성

이 없다면 법률계약을 적절히 수정하든지 각 당사자의 기능 조정을 통해 일관성

을 확보함

(4) 관련 규정 및 계약과, 당사자들의 관련 기능, 자산, 위험 및 기타 가치 창출에 영향

을 미치는 요소들을 통하여 무형자산에 대한 법적 소유권을 고려하여 무형자산의

개발, 강화, 유지, 보호 및 사용과 관련된 특수관계 거래를 파악함

(5) 각 당사자의 수행 기능, 사용 자산, 부담 위험에 부합하는 정상가격을 결정함

이와 같은 분석 하에 기업은 관련된 무형자산을 다국적그룹 전체 차원에서 이전가격

정책(Transfer Pricing Policy)을 세우고 이를 일관성 있게 집행해 나가는 것이 중요하

다. 이와 같은 정책추진을 보다 확실히 담보하고 미래의 불확실성을 최소화하려고 한

다면 해당 기업은 일방 또는 쌍방 정상가격산출방법 사전승인(Unilateral or Bi-lateral

Advance Pricing Agreement)을 해당 과세당국과 체결해 나가는 것도 고려할 수 있을

것이다.

한편 국내 특수관계회사들간의 상표권 등 무형자산의 양도, 사용허여와 관련한 가치평

가나 측정도 위에 기술한 원칙에 입각하여 체계적인 방법으로 행하게 된다면, 해당 기업

들은 과세당국은 물론 설령 공정거래당국이 이들 무형자산의 가치평가에 대해 문제제

기를 한다고 해도 자신감 있게 대응할 수 있을 것으로 판단된다.

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한편, 일부 기업들의 경우에는 이미 작성하여 과세 당국에 제출한 2016 사업연도 통합

기업보고서 상의 무형자산에 대한 가치평가에 대해서도 위에 언급한 절차에 따라 합리

적으로 이루어진 것인지 여부를 동 보고서 작성에 직접 관여하지 않았던 제3자를 통하

여 객관적으로 검증해보는 것이 필요할 수도 있을 것이다.

하동훈 미국 회계사 ([email protected])

하동훈 미국 회계사는 국제조세 이전가격 전문가로 율촌 조세그룹의 파트너 미국

회계사이며, 국제조세 이전가격팀 공동 리더 역할을 수행하고 있습니다. 율촌에 합

류하기 전 기업 내부에서 해외 관계사와의 이전가격운용 및 세무조사 대응과 조세불

복.소송 등의 실무 업무를 수행한 경험이 있으며, 이후 KPMG삼정회계법인과 EY한

영회계법인에서 이전가격업무를 수행하였습니다. 특히 EY한영회계법인에서는 국제

조세 이전가격팀 파트너로 이전가격팀의 성장을 이끌었습니다. 하동훈 미국 회계사


Yulchon LLC

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는 해외에 진출한 한국기업들에 대한 이전가격업무(outbound TP)에 대하여 전문성을 갖추고 있습니다. 미

주나 유럽은 물론 중국, 베트남, 인도, 인도네시아 등에 진출한 주요 대기업 주력 계열사 및 중견.중소기업들

에 대하여 글로벌 이전가격정책수립 및 Planning, 한국 및 해외현지 이전가격 세무조사대응, BEPS 대응 이

전가격보고서 작성, 조세불복 및 소송지원, 이전가격 사전승인(APA), 상호합의(MAP) 지원 업무 등의 업무

를 전문적으로 수행하여 왔습니다. 또한 최근 전세계적으로 중요성이 증대되고 있는 BEPS 이전가격분야에

서는 2015년 기획재정부의 관련 입법화 연구용역의 책임연구자로 연구활동을 하고, 이후 BEPS대응지원센

터 이전가격부문 전문위원 및 국세청 BEPS TF 위원으로 활동하는 등 BEPS와 관련하여 전문적인 연구와 풍

부한 업무 경험을 갖추고 있습니다.

이동훈 미국 회계사 ([email protected])

현재 조세 그룹에 소속되어 있으며, 다국적 기업을 대상으로 국제조세, 이전가격 업

무를 담당하고 있습니다. 법무법인 (유) 율촌에 소속되기 전 EY한영에서 해외에 진

출한 한국기업들에 대한 이전가격업무(outbound TP)를 주로 수행했습니다. 미주나

유럽은 물론 중국, 싱가포르, 베트남, 인도네시아 등에 진출한 주요 대기업 주력 계열

사들에 대하여 글로벌 이전가격정책수립 및 Planning, 한국 및 해외현지 이전가격

세무조사대응, BEPS 대응 이전가격보고서 작성, 조세불복 및 소송지원, 이전가격 사

전승인(APA), 상호합의(MAP) 지원 등의 업무 경험을 갖추고 있습니다.


Yulchon LLC

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Issue Inside

변호사 윤세리1)

• 2018 국제조세협회 세계 연차총회 제1주제 세미나 소개 – 일반적 조세회피방지규정: GAAR

2018 국제조세협회 세계 연차총회 제1주제 세미나 소개 – 일반적 조세회피방지규정: GAAR2)

국제조세협회(International Fiscal Association)는 세계 각국에서 국제조세를 전공하

는 교수, 변호사, 회계사, 기업의 세무담당자, 세무공무원, OECD전문가 등 약 2,000명의

국제조세 전문가들이 참가하는 세계 연차총회를 매년 회원국의 주요 도시를 매번 바꿔

가며 개최한다. 국제조세협회의 연차총회는 세계에서 가장 큰 규모의 국제조세 관련 행

사일뿐만 아니라 논의 내용의 질적 수준도 매우 높기 때문에 조세분야의 올림픽이라고

도 불린다. 이와 같이 중요한 세계 연차총회를 한국 국제조세협회가 유치하여 사상 처음

으로 금년에는 9.2. ~ 9.6.에 걸쳐 서울에서 개최될 예정이다. 뜻깊은 것은, 첫 학술행사

로서 9.3. 오전에 열리는 전체회의(Plenary Session) 제1주제 회의가 주최측인 한국조세

전문가의 사회로 진행된다는 것이다. 그간의 한국 국제조세협의의 배려로 이와 같은 중

책을 본인이 맡게 되어 한편으로 영광스럽고 다른 한편으로 막중한 책임감을 느낀다. 본

고에서는 “Seeking anti-avoidance measures of general nature and scope - GAAR

and other rules”이라는 제목으로 약 2시간 15분동안 진행될 제1주제의 주요 내용, 패

널멤버의 구성 그리고 동 세미나 운영 방향에 대해 소개를 하고자 한다.

머리말

1) 법무법인(유) 율촌 대표변호사

2) 본 기고문의 일부는 조세일보 2018. 4. 25. 자 인터넷신문에 게재된 바 있음

(http://www.joseilbo.com/news/htmls/2018/04/20180425351623.html)

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오늘날 많은 나라는 형평(equality)와 조세 부담능력(affordability)를 조세정책의 핵심

요소로 삼고 있다. 그런데 형평과 부담능력을 완전하게 달성할 수 있도록 세법을 제정하

거나 그와 같이 세정을 운영하는 것은 쉽지 않은 일이다. 일반적으로 세법은 일정한 과

세요건을 충족한 경우에 과세가 되도록 규정되어 있다. 그런데 일부 납세자들은 세법의

맹점을 찾아서 조세회피를 시도한다. 그래서 거의 모든 국가들이 조세회피에 대응하기

위하여 세법에 개별적 조세회피 규정(Specific Anti-avoidance Rules: SAAR)을 도입

하였다. 그러나 기존에 볼 수 없었던 새로운 거래가 나타나고, 경제 활동이 점차 복잡해

지면서 SAAR가 예상치 못한 맹점(loophole)이 생겨 SAAR만으로는 조세회피에 충분히

대응하기 어려워지게 되었다.

만약 SAAR이 조세회피에 충분히 대응하지 못한다면, 결국 형평과 부담능력의 반영이

라는 조세정책을 달성하지 못하게 된다. 우선 소득에 맞는 세금을 부과하지 못하게 되

므로, 결과적으로 세부담이 타인에게 전가되는 문제가 발생한다. 또한 국가로서는 당

초 걷었어야 할 세금을 걷지 못하므로, 국가의 기능에 필요한 국가 재정을 충분히 확보

하지 못하게 된다. 이로 인하여 정부가 빈곤하게 되거나 재원의 부족으로 국민 개개인

이 인간적인 생활을 할 권리를 보장받지 못하는 결과가 발생할 수 있다. 일반적 조세회

피 방지규정(General Anti-Avoidance Rules: GAAR)에 대한 정책적 논의는 여기서부

터 시작한다.

GAAR를 논의할 때는 과세과정에 관여하는 당사자들인 과세당국, 납세의무자, 법원의

관점을 모두 고려해야 한다. 또한 각국 고유의 법적 체계와 과세관행(tax practice)도 고

려할 필요가 있다. 이러한 시각에서 제1주제에서는 합법적 절세행위(tax saving)와 조

세회피(tax avoidance)의 구별, GAAR의 적용 요건, GAAR의 적용 절차, GAAR의 입증

책임 등의 내용이 중점적으로 다루어 질 것이다.

1. 합법적 절세행위(tax saving)와 조세회피(tax avoidance)의 구별 먼저 GAAR을 입법할 때는 합법적 절세행위(tax saving)와 조세회피(tax avoidance)

의 구별 기준을 논의할 필요가 있다. 조세회피가 아닌 단순한 절세행위에 대해서까지

GAAR을 적용한다면, 구체적인 세법 규정 자체가 무의미해질 수 있기 때문이다. 일반적

으로 절세행위는 해당 법규의 입법 취지에 따라 조세부담을 경감하는 행위를 의미하며,

조세회피는 해당 법규의 취지와 다른 비정상적인 행위를 통해 조세부담을 경감하는 행

위를 의미한다. 이 두 가지 개념은 위법의 영역에 속한 탈세(tax evasion)와는 구별된다.

제1주제 (일반적 조세회피방지규정: GAAR)의 주요내용

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최근 많이 논의되고 있는 OECD의 BEPS 프로젝트도 국가 간의 조세조약 및 조세 법규

의 맹점(loophole)을 부당하게 이용하여 세금을 납부하지 않은 채 소득을 이전하는 조

세회피에 대한 인식에서 시작되었다. 국가간 발생하는 조세회피를 방치한다면 결국 한

국가의 과세기반이 침식되는 심각한 문제를 야기할 수 있을 것이다. 따라서 GAAR을 입

법하기 위해서는 조세회피의 개념을 사전에 명확히 할 필요가 있다. 다만 현실에서는 합

법적인 절세행위와 조세회피의 구별 기준을 일률적으로 정하기 어려울 때가 많다. 나아

가 각국의 법률체계와 과세관행도 다르므로, 절세행위와 조세회피의 구별 기준이 국가

별로 다를 수 있다는 문제도 고려해야 한다.

2. GAAR의 적용 요건GAAR은 본질적으로 조세회피를 막기 위한 것이므로, 단순히 세법상 혜택을 누렸다는

점만으로 GAAR을 적용해서는 안 된다. GAAR을 도입한 주요 국가들은 공통적으로 객

관적 요건인 “해당 거래로부터 조세혜택(tax benefit)을 얻었는지 여부”와 주관적 요건

인 “납세자에게 조세혜택을 얻으려는 목적(purpose)이나 의도(intention)가 있었는지

여부”를 적용 요건으로 삼고 있다. 납세자의 주관적 요건을 살피지 않고 객관적 요건만

을 기준으로 GAAR을 적용한다면 납세자의 권익이 침해되는 결과가 발생할 수 있다. 따

라서 향후 GAAR을 도입하고자 하는 국가나 이미 도입된 GAAR을 보완하고자 하는 국

가는 주요 국가들이 채택하고 있는 GAAR에 관한 주관적 요건을 참고할 필요가 있다.

3. GAAR의 적용 절차납세자 보호 측면에서 고려할 또 다른 쟁점은 GAAR의 적용 절차이다. GAAR을 지나치

게 쉽게 적용할 경우, 세법 자체가 무의미해질 수 있다. 또한 과세관청이 GAAR을 적용

하는 과정에서 자의적으로 과세하는 것을 막을 필요가 있다. 따라서 GAAR을 적용할 때

과세관청 내부에서 어떠한 절차를 거쳐야 하는지, 그리고 납세자에게 어떠한 방어 기회

를 주어야 하는지가 중요한 쟁점이 될 수 있다. GAAR을 남용하여 자의적인 과세가 이

루어지는 경우 납세자의 예측가능성을 침해할 수 있다. 따라서 과세당국은 GAAR을 적

용함에 있어 합리적인 기준을 세우고 그 기준에 맞추어 신중하게 집행할 필요가 있다.

4. GAAR의 입증책임조세소송상 과세요건의 입증책임이 국가마다 다르듯이, GAAR의 적용 요건의 입증책

임에 관한 각국의 입장 역시 다양하다. 미국의 경우 조세소송상 입증책임이 원칙적으로

납세자에게 있는 것과 마찬가지로 GAAR을 적용함에 있어서 경제적 실질의 존재에 대

한 입증책임은 납세자에게 있다. 영국의 경우 조세소송에서 입증책임은 원칙적으로 납

세자에게 있으나, GAAR 적용에 있어 “남용적 세무거래의 존재”와 이에 대한 “과세당국

의 조정행위(adjustment)가 정당하고 합리적이라는 점”에 대한 입증책임은 과세당국

이 부담한다. 독일의 경우 조세소송에서 과세요건 사실에 대해서는 과세당국이 입증책

임을 지므로, GAAR 적용에 있어 “남용적인 조세혜택 또는 조세부담의 경감”이 있었는

지에 대한 입증책임도 과세당국이 부담한다. 프랑스의 경우 조세소송에서 입증책임은

과세당국에 있으며 GAAR을 적용함에 있어 납세자의 행위가 가장행위(a fraus legis)임

을 과세당국이 입증해야 한다.

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이처럼 각 국가마다 입증책임의 분배를 달리 정하고 있기 때문에 GAAR을 도입하거나

적용할 때에는 해당 국가의 세법의 체계에서 맞추어 신중하게 접근해야 한다.

5. GAAR과 SAAR위와 같은 논의의 연장선에서 GAAR과 SAAR의 균형에 대해서도 고민해야 한다. 어느

특정 납세의무자의 거래가 GAAR과 SAAR의 적용 요건을 동시에 충족하는 경우 모두

적용이 가능하다고 보아야 하는지, 아니면 두 가지 중 어느 하나만 적용하여야 하는지

문제가 될 수 있다. 또한 GAAR과 SAAR 중 하나를 택하는 것으로 보더라도 무엇을 먼

저 적용해야 할지에 관하여 의문이 생길 수 있다.

SAAR가 적용 가능한 납세자의 거래에 대해서도 GAAR을 적용하게 된다면 SAAR의 입

법 취지가 무색하게 된다. 따라서 과세관청이 GAAR에 지나치게 의존하지 않도록 하기

위해서는, 조세 입법 및 과세 행정 단계에서 GAAR과 SAAR의 적용 순서를 명확히 정하

는 등의 조치가 필요할 수 있다.

조세조약의 관점에서 보면, OECD는 BEPS Action Plan으로서 소위 주요목적기준

(Principal Purpose Test: PPT)을 다자간 협약에 도입하였다. PPT에 따르면 조세 목

적이 주요 목적 중 하나일 경우 과세관청은 조세조약의 혜택을 배제할 수 있다. 이처럼

PPT를 적용하기가 쉽다면, 과세관청이 PPT에 의존할 가능성이 높아진다. 따라서 과세

관청이 PPT에 지나치게 의지하지 않도록 할 수 있는 대응 방안을 고민해 보아야 한다.

6. 비교법적 분석과 GAAR 제정원칙각 나라가 GAAR를 제정할 때는 과세관청의 과세행정 수준, 납세의무자의 조세회피성

향, 법원에 의한 사법적 구제의 실효성 등을 종합적으로 고려하여 제정 여부를 판단하고

제정할 경우 집행의 적정성을 확보해야 한다.

영미법계 국가의 경우 대부분 판례에서 정립된 법리를 성문화하여 GAAR을 마련하였

다. 예를 들면, 호주는 판례에서 정립된 법리를 반영하여 1981년 소득세법 Part IV를 신

설하여 GAAR을 채택하였고, 영국 역시 판례법을 정리하여 2013년 Section 206~215

를 신설하여 GAAR로 채택하였다. 이처럼 영미법계 국가들은 판례상의 구체적 사례를

바탕으로 GAAR을 규정하고 있기 때문에 대륙법계 국가에 비해 구체적이고 명확하다

는 특징이 있다.

반면 대륙법계 국가의 경우 법원의 법해석 원칙을 바탕으로 기존 법규를 개정하는 방법

으로 조세회피에 대응하였다. 예컨대, 독일과 프랑스의 GAAR은 사법(私法)상 법률행위

가 일종의 탈법행위로서 세법을 남용하는 데 이용되어서는 안 된다는 법의 남용(abuse

of law; Fraus legis) 원칙에서 비롯되었으며, 쟁점이 되는 거래에서의 조세혜택과 조세

회피의 인정 여부에 대한 구체적인 판단 원칙을 규정하고 있다.

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대륙법계 국가와 같이 GAAR이 지나치게 추상적일 경우 납세자를 비롯한 이해관계자

의 예측가능성 저하로 권익이나 거래의 안정성이 침해될 우려가 있고, 법원이 구체적

사례에 GAAR을 적용함에 있어서도 소극적이 될 수 있다. 반면, 영미법계 국가와 같이

GAAR이 지나치게 구체적일 경우 납세자가 해당 명시적 기준선을 잠탈한 새로운 허점

을 찾고자 하는 조세회피 유인을 제공할 수도 있다. 따라서 획일적으로 어느 하나의 방

향으로 GAAR을 입법하기 보다 여러 나라의 사례를 검토한 후 각 국가의 과세행정의 수

준과 형태, 납세자의 준법상태, 사법적 구제의 적정성 등 납세 생태계에 맞추어 GAAR

의 채택 여부 및 구체적 집행방안을 결정할 필요가 있다.

제1주제의 패널에는 우선 동 주제에 대한 각국의 개별보고서를 취합·정리하는 작업을

수행하고 그 내용을 발표할 일반보고서 작성자(General Reporter)인 멕시코의 Manual

Tron 변호사(전 국제조세협회 본부 회장)와 브라질의 Paulo Rosenblatt 교수가 있다.

그 밖의 패널 멤버로는, 영국 GAAR를 입안하는 과정에서 주도적 역할을 담당한 Judith

Freedman 교수, EU GAAR의 전문가인 Georg Kofler 교수, 프랑스의 최고행정법원의

판사인 Philippe Martin, 뉴질랜드 GAAR의 전문가인 Craig Elliffe 교수, 일본 히토츠바

시대의 Masao Yoshimura 교수, 그리고 미국 재무성 근무경력이 있고 현재 저명한 회계

법인에서 근무하는 Danielle Rolfes 미국변호사가 참여한다.

이 세미나는 그 내용상 크게 5 부로 나누어 운영하고자 한다. 제1부에서는 우선 ‘GAAR

에 대한 소개 및 일반적 분석’을 General Reporter가 일반보고서에 포함된 내용을 중심

으로 조세회피의 개념, GAAR의 요건, 국내세법과 조세조약상에서의 GAAR 규정 방식

등에 대하여 다룰 것이다. 그리고 패널토론자들이 GAAR와 SAAR의 상호작용과 충돌가

능성, 그리고 정책적 고려사항에 대해 토론할 것이다. 주로 영국에서 통용되는 개념인

TAAR (Targeted Anti-Avoidance)에 대한 소개와 OECD, UN, EU 등의 국제기구나 지

역에서는 각각 어떠한 GAAR 관련 규범을 채택하거나 집행하고 있는지, 그리고 주요 국

가에서는 어떤 방식으로 GAAR를 도입했는지도 검토할 것이다.

결론적으로 모든 국가에 통용되는 획일적 GAAR를 발견하기는 어렵고 생태학적 접근

방법(Eco-system Approach)으로서, 특정 국가의 GAAR은 그 국가의 납세의무자의 조

세회피 성향과 준법수준, 과세당국의 과세행정 관행과 수준, 법원의 사법적 구제의 실

효성과 법치주의의 일반적 수준 등을 종합하여 적정한 제도를 채택해야 할 것이라는 제

안이 소개될 것이다.

패널 구성

세미나 운영방안

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제2부에서는 GAAR에 대한 다양한 사례(case)분석이 시도될 것인 바, 성문법에 포함된

GAAR의 적용과 관련된 사례, EU 법원의 GAAR 관련 최근 주요 판결, GAAR 적용에 있

어 과세당국의 결정을 존중한 판례 그리고 법관이 재판과정에서 정립한 조세회피 방지

원칙 등을 검토할 것이다.

제3부에서는 GAAR의 남용 내지 부작용에 대한 납세자의 보호수단(safeguards)에 대

해 집중적으로 논의하고자 한다. 이는 최근 OECD나 EU와 같은 국제기구에서 도입되거

나 권고되는 GAAR은 주로 과세당국자들의 주도로 주로 조세회피 방지에 주안점을 두

고 제정되었기 때문에 GAAR 적용과정에서의 납세의무자의 권익보호는 상대적으로 소

홀히 다루어진 경향이 있는 점에 착안하여, 국제조세협회와 같은 중립적인 포럼이 납

세자의 보호수단을 중점적으로 논의하여 이를 보완할 필요가 있기 때문이다. 여기서는

GAAR와 SAAR의 충돌회피 방안, GAAR 적용요건의 입증책임 문제, GAAR의 적정한

운용절차, 예규신청을 통한 GAAR의 불확실성 사전 제거방안 및 GAAR 적용과 관련된

납세자의 권리보호 등이 논의될 것이다.

제4부에서는 GAAR의 적용결과 발생하는 제반 법률효과를 검토하고자 한다. 즉 GAAR

적용결과 과세당국이 납세자의 거래를 부정하거나 재구성하는 경우에 그 거래에 미치

는 사법적 법률효과를 포함한 여러 가지 법률효과에 대해 논의할 것이다. 또한 GAAR

위반에 대하여 해당거래의 부인(否認) 또는 재구성 외에 추가적인 제재(penalty)가 부

과되어야 할 것인지 등도 논의될 것이다.

끝으로 제5부는 결론과 권고사항으로서 GAAR의 도입과 운영에 대해 각 패널멤버들이

자신의 종합적 의견을 짧게 발언할 것이다.

지금까지 주로 GAAR의 도입과 운영을 중심으로 제1주제 세미나의 내용과 그 운영계획

을 소개하였다. 우리나라도 다자간 조세협약에서 최소규정의 채택결과 수 년 내에 수 십

개의 조세조약에 GAAR의 일종인 “주요목적기준(PPT)”이 도입될 예정이다. 또한 최근

에는 일반적 조세회피 방지 방안을 국내세법에 도입하자는 일부 학자들의 주장도 제기

되고 있다는 점을 감안하면 제1주제는 우리나라의 국제조세 전공 학자나 실무가들에게

매우 유익한 정보를 제공하는 포럼이 될 것이라 생각된다.

25*클릭하면 해당 영역으로 바로 이동할 수 있습니다.

윤세리 변호사 ([email protected])

윤세리 변호사는 법무법인(유) 율촌 설립 파트너의 한 사람으로서 Managing Part-

ner 겸 대표변호사이며, M&A, 공정거래, 국제조세의 분야에서 국내 최고의 전문

가의 한 사람으로 정평이 나있습니다. 서울대학교 법과대학을 졸업하고 1년간 검

사 생활을 마친 다음 미국 Harvard Law School과 University of California, Hast-

ings College of Law에서 LL.M.과 J.D.를 취득하여 Baker & McKenzie, Chicago/

New York 사무소에서 3년간 근무한 경력이 있습니다. 대표적 업무실적으로는 SK텔

레콤의 신세기통신 인수와 현대자동차와 Daimler-Chrysler 간의 전략적 제휴 등의


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Corporate project와 다음커뮤니케이션과 Real Networks를 대리한 Microsoft의 시장지배적 지위 남용과

Lufthansa를 대리한 항공화물운송료 담합에 관한 공정거래사건 및 SK증권의 국내외 금융기관을 상대로 한

파생상품관련 국제소송/화해협상을 들 수 있습니다. 2005년 International Who’s Who of Professionals

에 등재되었고 International Financial Law Review, Global Competition Review 및 Asialaw가 선정한

한국의 경쟁법, 세법 전문가이기도 합니다. 그외에 International Bar Association, American Bar Associa-

tion, International Competition Network 등의 유명 기관 Conference에서 세법, 경쟁법 등에 관하여 자

주 발표해왔습니다.

국제조세협회 연차총회에는 해마다 약 2,000명의 국제조세 전문가들이 참여하고 있다.

향후 수십 년 내에 우리나라에서 다시 유치하기 어려운 국제조세협회 연차총회가 금년

에 서울에서 되는바, 이 연차총회의 여러 프로그램, 특히 제1주제 세미나에, 국내 국제조

세 전문가 여러분도 적극적으로 참여하여 이 분야에 관한 전문성을 쌓는 것은 물론 세계

각국의 수많은 전문가들과 협력관계를 맺는 기회로 적극 활용하시기를 바란다.

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합병시 세법상 영업권으로 인정되기 위한 요건 - 사업상·재산상 가치

In-depth Analysis 주요 판례 해설

• 합병시 세법상 영업권으로 인정되기 위한 요건 - 사업상·재산상 가치

• 주식의 포괄적 교환에 의해 취득한 신주에 대한 명의신탁증여의제 규정의

적용 여부

• 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호 취득세 경감 규정

- ‘사업시설용과 다른 용도로 임대하는 경우’의 의미

대법원 2018. 5. 11. 선고 2015두41463 판결

1. 사실관계

원고(Aquirer)

A(Target, 상장회사)

A의�기존�주주

흡수합병

합병신주�발행�및�지급,합병교부금�지급 X

합병신주의�가액(P)

A의�순자산가액(Q)

합병신주의�가액(P) = A의�순자산액(Q) + 기업회계기준에�따른�영업권(R)

원고는 2007. 2. 6. 같은 기업집단 내 계열사로서 반도체 등 제조판매업을 영위하는 상장

법인인 A법인을 흡수합병하기 위해 이사회 의결을 거치고, 2007. 2. 15. 원고와 A법인의

주가 기준으로 합병비율을 산정하여 2007. 5. 1. 합병을 실행하면서, 합병신주를 발행·

지급하되 합병교부금은 지급하지 않았다.

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2. 쟁점의 정리

원고는 기업회계기준에 따라 합병일의 합병신주 가액과 피합병법인의 순자산 공정가액

의 차액인 약 2,930억원을 영업권으로 회계장부에 계상하였다. 그러나, 2007 사업연도

법인세를 신고할 때에는 위 차액이 세법상 영업권에는 해당하지 않는다고 보아 영업권

감가상각 부인 등의 세무조정을 하였다.

합병 당시 A법인은 자본잠식이 지속되어 2006년말 당기순손실이 약 3,330억원, 누적결

손금이 약 3,438억원에 이르렀고, 반도체 산업 분야의 다른 경쟁업체와 비교할 때 기술

력이나 영업력이 취약하여 도산 우려가 있었다. 반면, 원고는 같은 기업집단 내에서 재

무구조가 건전하고 지속적으로 이익을 내고 있었다.

피고는 2013. 3. 12. 위 2,930억원을 세법상 영업권으로 인정하여 합병평가차익으로 익

금에 산입함과 동시에 매년 감가상각 되어야 될 대상으로 보아, 원고에게 2007 사업연

도 법인세 약 671억원을 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’).

원고는 “이 사건 합병대가가 A법인의 주가에 의하여 산정된 것이지 A법인의 초과수익

력을 평가하여 정해진 것이 아니므로 회계장부에 계상된 영업권은 합병비율을 계산하

는 과정에서 기술적으로 발생한 것인 데다가, A법인이 영업적자가 누적되고 있는 결손

법인으로 ‘상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등 사업상 가치’가 있다고 보기 어려우므

로 세법상 영업권으로 볼 수 없다”고 주장하였다.

반면 피고는 “주가에 따라 합병비율을 산정하였다면 주가에 의한 기업가치 평가가 적정

하게 이루어진 것이므로 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로 보아야 하고(즉,

피고는 영업권을 반드시 그 자체로 개별 평가하여야 하는 것은 아니라고 보았다), 피합

병법인의 순자산가액을 초과하여 합병대가를 지급하기로 결정한 합병법인의 의사에는

피합병법인의 영업권이 그 초과금액만큼 가치가 있다는 판단이 있었다”고 주장하였다.

따라서 이 사건의 쟁점은 합병의 영업권 가액을 합병평가차익으로 과세하기 위한 요건

및 사업상 가치 평가가 이루어졌는지 여부에 관한 판단기준이다.

원심과 대법원은 원고가 합병과정에서 회계장부에 계상한 회계상 영업권이 자산을 평

가하여 승계한 세법상 영업권이 아니라고 판단하였는데, 그 근거는 다음과 같다. ① 법

인세법령은 합병법인이 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 그 자산의

가액 중 피합병법인의 장부가액을 초과하는 부분을 합병평가차익으로 과세한다고 정하

고(구 법인세법 제17조, 구 법인세법 시행령 제15조, 제12조), 합병법인이 계상한 영업

권은 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인의 상호·

거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상의 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여

감가상각자산으로 한다고 규정하고 있다(구 법인세법 시행령 제24조). 이에 따르면 법

인 합병시 영업권의 가액을 합병평가차익으로 과세하기 위해서는 합병법인이 피합병법

인의 상호 등을 장차 초과수익을 얻을 수 있는 무형의 재산적 가치로 인정하여 그 사업

상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것으로 볼 수 있어야 하고, 기업회계기준에 따라 영

업권이 산출된다는 것만으로는 이를 인정할 수 없다.

3. 대상판결의 요지

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② 합병법인의 합병평가차익으로 과세하기 위해서는 논리적으로 합병법인의 자산이 되

어야 한다. 법인이 내부의 사업 활동으로 무형의 가치가 있는 영업권을 창출하였다고

하더라도 세법상 자산으로 인식되는 것은 아니다. 세법과 기업회계는 그 목적과 취지가

달라 법인세법령에서 별도로 규정을 두는 경우가 있는데, 합병 시 영업권의 인식 요건

도 그러한 경우이다. 합병으로 피합병법인의 영업권을 취득하여 기업회계상 영업권으

로 계상하였더라도 구 법인세법 시행령에서 정한 요건을 갖춘 경우에 한하여 세법상 영

업권, 즉 합병법인의 자산으로 인정된다.

③ 합병평가차익 과세는 피합병법인이 합병 전까지 보유하던 유·무형의 자산에서 발생

한 이득을 합병을 계기로 일정한 요건에 따라 과세하는 것으로서, 합병법인이 피합병법

인으로부터 인계 받은 순자산가액과 합병신주 액면가액 사이의 단순 차액인 합병차익

은 합병평가차익 과세의 요건이 될 수 없다. 특히 구 법인세법 시행령 제24조 제4항의

문언적 해석상, 합병법인이 그 영업권을 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치로 인정

한 후 이를 평가하여 승계하였는지 여부를 엄격히 따져서 합병평가차익에 해당하는지

여부를 판단하여야 한다.

④ 이 사건의 경우, (1) 원고는 합병교부금을 따로 지급하지 않았고, (2) 상장법인 사이

에 합병을 하는 경우 구 증권거래법 제190조의2, 동 시행령 제84조의7에 규정된 바에

의하여 합병당사법인의 주가를 기준으로 합병가액을 산정한 후 그 가액으로 합병비율

을 정하도록 강제하고 있으므로, 원고가 피합병법인의 순자산 공정가액보다 2,930억원

을 초과하는 금액을 합병신주 가액으로 산정하게 된 것이다. (3) 이에 따라 원고가 합병

신주 가액과 피합병법인의 순자산 공정가액의 차액인 약 2,930억원을 영업권으로 회계

장부에 계상하였으나, 2007 사업연도 법인세를 신고할 때는 위 차액이 세법상 영업권에

는 해당하지 않는다고 보아 스스로 영업권 감가상각 부인 등 세무조정을 하였다. (4) 합

병 무렵 A법인은 자본잠식 상태가 지속되어 당기순손실이 3,330억원, 누적결손금이 약

3,438억 원에 이르렀으며, 기술력과 영업력이 취약하여 도산 우려도 있었던 반면, 당시

원고는 같은 그룹 내에서 재무구조가 건실하여 지속적으로 이익을 내고 있어서, A법인

은 원고의 합병으로 그 위기를 넘기게 되었다. 그렇다면 원고가 회계장부에 영업권으로

계상한 금액은 기업회계기준에 따른 것으로 보일 뿐이고, 피합병법인인 A법인의 상호·

거래관계 그 밖의 영업상 비밀 등을 초과수익력 있는 무형의 재산적 가치로 인정하고 사

업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것으로 보기 어려우므로 세법상 영업권의 자산성

인정 요건을 갖추었다고 할 수 없다.

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가. 법인이 세법상 영업권으로 회계처리를 한 사안(이 사건과 반대의 경우)에 대하여 과세관청이 과세한 사례에서의 판결의 태도과거에도 합병법인이 순자산가액을 초과하여 지급한 합병대가를 영업권으로 계상하고

그 감가상각비를 감가상각기간동안 손금에 산입할 수 있는지에 관하여 다투는 사건, 즉

이와 같은 영업권이 ‘세법상 영업권’인지 아닌지를 다투는 사건이 있었다(대법원 2007.

10. 16. 선고 2007두12316 판결, 대법원 2012. 5. 9. 선고 2012두1044 판결 등). 다만 과

거의 판결은 법인이 세법상 영업권으로 회계처리를 한 뒤 그 감가상각비를 손금으로 산

입한 것을 과세관청이 부인한 사안에 관한 것이었다. 이들 판결에서 과세관청은 “사업

에 관한 인허가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명

성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 유상으로 취득한 금액이 있더라도, 그 금액

이 적절한 평가방법에 따라 별도로 평가된 경우에만 영업권으로 인정할 수 있다”는 시

각에서 ‘세법상 영업권’을 좁게 보았다.

허가권, 영업망, 신용도 등의 무형적 가치에 대한 평가방법이 확립되어 있지 않으므로,

피합병법인의 영업권 가액 그 자체를 따로 평가·산정하는 것은 결코 쉽지 않다. 때문에

법원은 특수관계 없는 법인 사이에 면밀한 검토를 통해 합병시 피합병법인의 기존 주주

에게 지급할 합병대가를 결정하였다면, 비록 영업권만의 ‘사업상의 가치’를 별도의 방법

으로 평가·산출하는 절차가 존재하지 않았다고 하더라도 그 합병대가에서 피합병법인

의 순자산가액을 공제한 부분을 영업권으로 인정할 수 있다고 판단하였다. 이는 구 법인

세법 시행령 제 24조의 “합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피

합병법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상의 가치가 있어 대가를 지

급한 것”으로 평가받기 위한 요건을 넓혔다는 데 의의가 있었다. 단순하게 설명하면 Q(

순자산)와 R(영업권)를 더하면 P(합병대가)가 되는데, Q와 P의 값을 적정하게 평가·산

출하여 낸 경우도 R의 값을 간접적으로 평가·산출한 것으로 볼 수 있으니, R이 사업상

의 가치가 있으므로 그에 대한 대가를 지급한 것으로 보겠다는 것이다.

나. 대상판결의 태도그런데 대상판결의 사안은 위와 반대로, 합병법인이 지불한 합병대가와 피합병법인의

순자산 공정가액의 차액을 기업회계상의 영업권으로는 인식하였으나 세법상 영업권으

로 계상하지도 않고 영업권 감가상각 부인 등의 세무조정을 한 경우이다. 이번에는 과세

관청이 기업회계상의 영업권이 곧 세법상 영업권이 된다고 주장하며 과세처분을 하였

다. 위의 과거 판결에 따르면, 피합병법인의 영업권의 사업상 가치를 따로 평가·산출하

지 않더라도, 합병 과정에서 지출한 합병대가가 피합병법인의 순자산가치를 초과한다

면 일응 그 차액인 영업권의 가액은 전체 합병대가를 산출하는 과정에서 고려되었다고

보았기 때문이다. 그러나 과연 늘 그러한가? 대상판결에서는 이에 대한 답을 하고 있다.

4. 해설

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대상판결은 합병평가차익을 과세하기 위해서는 합병을 통해 취득한 영업권이 논리적으

로 먼저 ‘합병법인의 자산’이 되어야 한다고 전제한 다음, ‘영업권에 사업상의 가치가 있

어서 영업권의 취득을 위해 대가를 지급한 것’으로 볼 수 있어야 해당 영업권을 합병법

인의 자산으로 볼 수 있다고 판시하였다. 원고는 A법인을 합병하면서 A법인이 가진 영

업권의 사업상 가치가 있는지, 있다면 얼마나 있는지를 별도로 평가·산출하지 않았다.

이러한 점에서 보면 대상판결은 과거 판결의 사안과 유사하다고 볼 여지가 있을 수도 있

다. 그러나 대상판결의 사안은 상장법인간의 합병이었으므로, 합병비율, 즉 합병에 따른

대가는 구 증권거래세법령(현 자본시장법)상의 산식에 따라 자동으로 계산된다. 따라서

합병 과정에서 피합병법인 전체의 가치를 따로 평가·산출할 수 없었다. 간단히 정리하

면 Q(순자산)와 R(영업권)를 더하면 P(합병대가)가 산출되는데, P를 법령이 정한 산식

에 따라 계산한 결과 P는 물론 R의 ‘가치를 평가·산출’하는 절차를 거치지 못한 것이다.

대상판결은 기업회계상 영업권이 존재할지라도 그에 관한 사업상 가치 평가를 하지 않

아서 세법상 영업권으로 볼 수 없는 경우의 범위를 구체적으로 밝혔다는 데 의의가 있

다. 한편 같은 날 선고된 대법원 2018. 5. 11. 선고 2017두54791 판결에서는 상장회사와

비상장회사의 합병에 관한 영업권이 문제되었다. 대법원 2018. 5. 11. 선고 2017두54791

판결은 비상장법인과 상장법인의 합병비율을 정하려면 비상장법인의 ‘순손익가치’를 함

께 고려하게 되고, 그 과정에서 영업권의 가액도 간접적으로 고려되기 때문에 이 경우의

영업권은 세법상 영업권으로 보아야 한다고 달리 판결하였다.

다. 나가며대상판결은 상장법인이 합병의 대상회사였기 때문에, 자본시장법 및 그 시행령에 따라

합병대가를 주가를 기준으로 결정하여야만 했다. 이에 따라 기업의 영업권이 실제로 가

치가 있는지, 가치가 있다면 그 가액은 얼마인지에 관하여 전혀 평가가 이루어지지 않았

던 사안이었다. 그렇다면 상장법인간 합병과 달리, 비상장법인이 개입된 합병은 모두 대

상회사의 가액을 결정할 때 ‘영업권’에 관하여 평가가 이루어졌다고 보아 언제나 세법상

영업권을 인정하여야 할까? 법인세법은 ‘장차 초과수익을 얻을 수 있는 무형의 재산적

가치로 인정하여 사업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 경우에 한하여’ 세법상 영업권

을 제한적으로 인정하고 있다. 이와 같은 입법 취지를 고려할 때, 비상장법인이 개입된

합병에서도 영업권의 인정 범위를 제한할 필요가 있을 것이다.

박진호 변호사

([email protected])

02-528-5632

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주식의 포괄적 교환에 의해 취득한 신주에 대한 명의신탁증여의제 규정의 적용 여부

대법원 2018. 3. 29. 선고 2012두27787 판결

1. 사실관계

2. 쟁점의 정리


甲 회사�주식 甲 회사�주식�이전

乙 회사�주식�인수원고�명의로�인수(실질�소유자는 A)

甲 주식에명의신탁증여의제

적용

乙 주식에명의신탁증여의제재차�적용�가부?

A 乙 회사원고

A는 원고들의 명의로 주식회사 甲(이하 ‘甲 회사’)의 유상증자에 참여하여 주식을 인수

하였다.

甲 회사는 2005. 12. 20. 주식회사 乙(이하 ‘乙 회사’)과 사이에, 甲 회사의 주주들이 그

주식 전부를 乙 회사에게 이전하고, 그 대신 乙 회사의 신주를 교부받음으로써 乙 회사

를 완전모회사, 甲 회사를 완전자회사로 하는 주식의 포괄적 교환계약을 체결하였다. 이

에 따라 乙 회사는 2006. 2. 27. 원고들에게 甲 회사의 주식을 인수하는 대가로 乙 회사

의 신주를 발행하였다.

피고들은 A가 원고들의 명의로 유상증자에 참여하여 甲 회사의 주식을 인수한 것뿐만

아니라, 주식의 포괄적 교환에 따라 乙 회사의 신주를 원고들 명의로 취득한 것에 대해

서도 명의신탁재산에 대한 증여의제를 규정한 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’) 제

45조의2 제1항을 적용하여 증여세를 과세하였다.

원고는 ‘주식의 포괄적 교환에 따라 배정된 신주에는 상증세법 제45조의2 제1항을재차

적용할 수 없다’고 주장하였다. 즉, 이 사건은 최초 명의신탁된 주식과는 별도로 주식의

포괄적 교환에 의해 배정된 신주에도 상증세법 제45조의2 제1항이 재차 적용될 수 있

는지 여부가 문제되었다.

대상판결은 종전 대법원 2017. 2. 21. 선고 2011두10232판결에서의 명의신탁증여의제

규정에 관한 법리를 인용하면서, 위 법리에 비추어 보면 주식의 포괄적 교환에 따라 배

정된 신주에는 상증세법 제45조의2 제1항을 재차 적용할 수 없다고 판단하였다. 그 요

지는 다음과 같다.

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『① 상증세법 제45조의2 제1항은 실질과세원칙의 예외로서 조세회피행위를 방지하기 위하여 필요하고도 적절한 범위 내에서만 적용되어야 하는 점, ② 주식의 경우에 관하여 보면, 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 있는 최초의 명의신탁 주식이 매도된 후 그 매도대금으로 다른 주식을 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서를 한 경우에 그와 같이 다시 명의개서된 다른 주식에 제한 없이 명의신탁으로 의제하여 과세하는 것은 증여세 부과와 관련하여 최초의 명의신탁 주식에 대한 증여의제 효과를 부정하는 모순을 초래할 수 있어 부당한 점, ③ 최초의 명의신탁 주식이 매도된 후 그 매도대금으로 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서 되는 이후의 다른 주식에 대하여 각각 별도의 증여의제 규정을 적용하게 되면 애초에 주식이나 그 매입자금이 수탁자에게 증여된 경우에 비하여 지나치게 많은 증여세액이 부과되어 형평에 어긋나는 점 등을 고려할 때, 최초로 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 있는 명의신탁 주식의 매도대금으로 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서된 주식은 특별한 사정이 없는 한 다시 위 법률이 적용되어 증여세가 과세될 수는 없다.

상법상 주식의 포괄적 교환의 경우에도 최초의 명의신탁 주식과 명의수탁자가 완전모회사가 되는 회사로부터 배정받은 신주에 대하여 각각 별도의 증여의제 규정을 적용하게 되면, 위와 같이 증여세의 부과와 관련하여 최초의 명의신탁 주식에 대한 증여의제 효과를 부정하는 모순을 초래하고 형평에 어긋나는 부당한 결과가 발생하는 것은 마찬가지이므로 원칙적으로 위 법리가 그대로 적용된다. 따라서 A가 원고들의 명의로 인수한 甲 회사의 주식은 최초 명의신탁주식이므로 과세할 수 있으나, 그 후 주식의 포괄적 교환 과정에서 대가로 받은 乙 회사의 주식에 대해서는 상증세법 제45조의2 제1항을 다시 적용하여 과세할 수는 없다.』

4. 해설 가. 문제의 제기상증세법 제45조의2 제1항(이하 ‘명의신탁 증여의제 규정’)은 권리의 이전이나 행사에

등기 등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 그 재산의 가액을 명의

자가 실제소유자로부터 증여 받은 것으로 보아 증여세를 과세하도록 규정하고 있다. 그

런데 명의신탁 증여의제는 본질적으로 증여가 아닌 것을 증여로 의제하여 과세 대상으

로 삼고 있기 때문에 세금이라기보다는 명의신탁에 대한 제재에 불과하다는 점, 명의신

탁을 통해 별다른 이익을 얻지 못하고 비난가능성도 적은 명의수탁자에게 1차적인 제재

를 가하는 것은 형평에 반한다는 점, 명의신탁 증여세는 조세회피 행위에 대한 제재이므

로 회피한 조세의 크기에 따라 제재의 정도가 결정되어야 함에도 이와 무관하게 명의신

탁 재산의 가액을 기준으로 정해지고 그 세액도 너무 과중하여 과잉금지원칙이나 비례

원칙에 반한다는 점 등을 이유로 오랫동안 위헌 논란의 대상이 되어 왔다. 물론 그때마

다 헌법재판소는 합헌결정을 하였으나[헌법재판소 1989. 7. 21. 선고 89헌마38 결정, 헌

법재판소 1998. 4. 30. 선고 96헌바87,97헌바5·29(병합) 결정, 헌법재판소 2005. 6. 30.

선고 2004헌바40, 2005헌바24(병합)결정, 헌법재판소 2015. 7. 30. 선고 2014헌바474

결정], 위 규정의 정당성에 대하여는 여전히 의문이 제기되고 있다.

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한편, 일단 한 번 명의신탁이 이루어지면 명의신탁 주식을 원상회복하지 않는 이상 기

존 명의신탁을 토대로 새로운 명의신탁 관계가 발생하는 경우가 많다. 예컨대, ① 회사

의 유·무상증자에 따라 명의수탁자에게 신주가 배정되는 경우, ② 회사의 합병·분할, 주

식의 포괄적 교환 등 회사의 조직변경으로 인하여 기존 주식이 새로운 주식으로 변경되

는 경우, ③ 주식의 매각대금으로 새로운 주식을 취득하는 경우, ④ 명의신탁 당사자 일

방이 사망하여 상속이 일어나는 경우 등이 대표적인 예라고 할 것이다.

이러한 경우 과연 이처럼 변형된 명의신탁 관계를 기존 명의신탁과는 구분되는 새로운

별개의 명의신탁으로 평가하여 증여세를 과세할 것이냐가 실무적으로 많이 문제된다.

이 문제가 중요한 것은 명의신탁 당사자들은 사실상 최초의 명의신탁 관계 설정만을 의

도하였음에도 변형된 명의신탁으로 인하여 이중삼중의 제재를 받을 수 있고, 경우에 따

라서는 변형된 명의신탁으로 인한 세금이 최초의 명의신탁과 비교할 수 없을 정도로 커

지는 경우도 많기 때문이다.

이하에서는 이 문제에 관한 대법원 판례의 동향을 정리한 다음, 대상판결의 의미를 살

펴보고자 한다.

나. 변형된 명의신탁에 대한 대법원 판례의 동향(1) 별도의 증여세 과세를 부정한 판례판례는 명의신탁 후 자본준비금이나 이익잉여금의 자본전입에 따라 무상신주가 수탁자

명의로 배정된 경우는 종전의 명의신탁 주식이 실질적으로 분할된 것에 불과하다거나

기존 주식의 명의신탁에 의한 조세회피 목적 외에 추가적인 조세회피 목적이 있다고 할

수 없다는 이유로 별도의 증여세 과세대상이 아니라고 보았다(대법원 2009. 3. 12. 선고

2006두20600 판결, 대법원 2011. 7. 14. 선고 2009두21352 판결). 또한 명의수탁자가 사

망함에 따라 그 상속인들이 상속을 원인으로 명의개서를 한 경우나(부산고등법원 2013.

1. 30. 선고 2012누2702 판결), 명의신탁자가 사망하여 그 상속인들이 신탁자의 지위를

승계한 경우(대법원 2017. 1. 12. 선고 2014두43653 판결)에 대하여 별도의 명의신탁 관

계를 인정하는 데 신중한 태도를 보였다. 한편, 명시적인 법원의 판단이 있는 경우는 아

니지만, 인적분할로 신설된 분할신설법인의 주식이 명의수탁자인 주주에게 분할 전 법

인의 주식 보유비율에 따라 무상으로 배정되는 경우에 대하여는 증여세 과세대상이 아

니라는 과세관청의 유권해석이 있다(재산-19, 2013.01.17.; 재재산-376, 2010.04.22.).

(2) 별도의 증여세 과세를 긍정한 판례반면, 명의신탁자가 유상신주를 명의수탁자 명의로 인수한 경우에는 “유상증자분 주식

에 대한 신주인수권은 최초 명의신탁된 주식의 실질적 소유자에게 귀속되어 명의상의

신주인수인과의 사이에 명의신탁 관계가 성립한다”는 이유로 별도의 증여세 과세대상

이 된다고 보았다(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결, 대법원 2017. 12. 5. 선

고 2014두42759 판결 등).

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한편, 명의신탁 주식의 발행 회사가 합병되면서 기존 명의신탁된 주식에 대하여 합병

신주가 교부되는 경우 이를 새로운 명의신탁으로 볼 수 있는지에 대해서는, 1심은 부

정하고 2심은 긍정하는 엇갈린 판결이 선고되어 현재 대법원의 판단을 기다리고 있다.

(3) 실제소유자가 명의신탁 주식을 매도한 다음 그 매도대금으로 다시 명의수탁자 명의로 새로운 주식을 취득한 경우실제소유자가 명의신탁 주식을 매도한 다음 그 매도대금으로 다시 명의수탁자 명의로

새로운 주식을 취득한 경우 이론상으로는 최초에 취득한 주식뿐만 아니라 나중에 취득

한 주식에 대해서도 명의신탁 관계가 성립함은 별 의문이 없다. 그렇다고 하여 새로운

매도행위가 있을 때마다 증여로 의제하여 증여세를 과세하는 것은 납세자에게 지나치

게 가혹한 면이 있다.

이에 대법원은, “① 상증세법 제45조의2 제1항은 실질과세원칙의 예외로서 조세회피행

위를 방지하기 위하여 필요하고도 적절한 범위 내에서만 적용되어야 하는 점, ② 주식의

경우에 관하여, 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 있는 최초의 명의신탁 주

식이 매도된 후 그 매도대금으로 다른 주식을 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서를

한 경우에 그와 같이 다시 명의개서된 다른 주식에 제한 없이 명의신탁으로 의제하여 과

세하는 것은 증여세 부과와 관련하여 최초의 명의신탁 주식에 대한 증여의제 효과를 부

정하는 모순을 초래할 수 있어 부당한 점, ③ 최초의 명의신탁 주식이 매도된 후 그 매도

대금으로 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서 되는 이후의 다른 주식에 대하여 각각

별도의 증여의제 규정을 적용하게 되면 애초에 주식이나 그 매입자금이 수탁자에게 증

여된 경우에 비하여 지나치게 많은 증여세액이 부과되어 형평에 어긋나는 점 등을 고려

할 때, 최초로 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 있는 명의신탁 주식의 매

도대금으로 취득하여 다시 동일인 명의로 명의개서 된 주식은 그것이 최초의 명의신탁

주식과 시기상 또는 성질상 단절되어 별개의 새로운 명의신탁 주식으로 인정되는 등의

특별한 사정이 없는 한 다시 명의신탁 증여의제 규정이 적용되어 증여세가 과세될 수는

없다”고 판단하였다(대법원 2017. 2. 21. 선고 2011두10232 판결).

위 판결은 명의신탁 관계의 성립이나 조세회피목적의 존재를 부인하지 않은 채 “명의신

탁 증여의제의 효과(위 ② 부분)”와 “지나치게 과다한 세액의 부당성(③ 부분)”을 이유

로 증여세 과세를 부인하였다는 점에서 획기적인 의미가 있는 것으로 평가되었다. 기존

에는 판례가 위와 같은 논거로 명의신탁 증여의제 규정의 적용범위를 제한한 사례가 없

었기 때문이다. 또한 위 판결은 “동일한 성격의 반복된 명의신탁 관계에 대해서는 증여

세를 과세할 수 없다”는 취지를 포함한 것으로 이해되어 포괄적 주식교환이나 합병으로

인한 신주에 대해서도 같은 결론이 내려질 것이라는 기대를 품게 하였다.

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다. 대상판결의 평가대상판결은 위 대법원 2011두10232 판결의 법리를 그대로 인용한 후 그 법리가 포괄적

주식교환에 따라 취득한 신주의 경우에도 그대로 적용된다고 판시함으로써, 대법원이

동일한 성격의 반복된 명의신탁 관계에 대해서는 증여세를 과세할 수 없다는 확고한 입

장을 취하고 있음을 명백히 하였다. 이는 위 대법원 2011두10232 판결의 선고 이후 어

느 정도 예견된 결과이기는 했지만, 위 대법원 2011두10232 판결의 법리가 단지 “실제

소유자가 명의신탁 주식을 매도한 다음 그 매도대금으로 다시 명의수탁자 명의로 새로

운 주식을 취득한 경우”에만 적용되는 예외적인 법리가 아니라, 동일한 성격의 반복된

명의신탁관계에 대하여 적용되는 일반적인 법리임을 사실상 선언한 것이라는 점에서

의미가 크다고 생각한다. 대상판결의 취지에 따르면, 합병으로 취득하는 신주 등에 대해

서도 동일한 결론이 내려질 것으로 예상된다.

위헌성에 대한 오랜 논란에서 보듯이 명의신탁 증여의제 과세는 많은 문제점을 가지

고 있다. 따라서 그 과세의 범위가 무분별하게 확대되는 것을 항상 경계할 필요가 있다.

대상판결을 비롯한 명의신탁 증여의제 규정에 관한 최근의 판례들은 이러한 문제의식

에 공감하면서 형식적인 법 논리를 벗어나 적극적으로 명의신탁 증여의제로 인한 과세

의 범위를 제한하고 있다는 점에서 의의가 매우 크다.

5. 결론

전정욱 변호사

([email protected])

02-528-5658

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구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호 취득세 경감 규정 - ‘사업시설용과 다른 용도로 임대하는 경우’의 의미

대법원 2018. 4. 10. 선고 2017두74085 판결

1. 사실관계 지식산업센터 설립�승인

지식산업센터�신축(취득세�경감�받음)

이�사건�각�호실�분양

‘다른�용도�분양’으로�보아취득세�추징

지식산업센터 토지�및�건물원고

부동산�임대업자

원고는 2012. 3. 21. 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률(이하 ‘산업집적법’)에 따

른 지식산업센터의 설립승인을 받은 후 이 사건 토지를 취득하고, 2014. 7. 18. 그 지상

에 이 사건 지식산업센터를 신축하였다.

원고는 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호 본문(이하 ‘이 사건 경감규정’)을 적

용하여 이 사건 토지 및 이 사건 지식산업센터 중 지원시설을 제외한 건물분에 관한 취

득세를 경감 받았다.

원고는 이 사건 지식산업센터 중 23개 호실(이하 ‘이 사건 각 호실’)을 그 취득일부터 5

년 이내에 부동산임대사업자들에게 분양하되, 그 부동산임대사업자에게 사업시설용으

로만 분양·임대하도록 의무를 부여하였다.

피고는 2016. 2. 4. ‘원고가 이 사건 각 호실을 그 취득일부터 5년 이내에 지식산업센터

의 사업시설용이 아닌 다른 용도로 분양하였다’는 이유로 지방세특례제한법 제58조의2

제1항 제1호 단서 나목(이하 ‘이 사건 추징규정’)을 적용하여 원고에게 경감된 취득세를

부과(이하 ‘이 사건 처분’)하였다.

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구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호는 본문에서 산업집적법에 따른 지식산업

센터의 설립승인을 받은 자가 일정한 사업시설용으로 직접 사용하거나 분양 또는 임대

하기 위하여 지식산업센터를 신축한 경우 그 취득세를 경감하도록 하였고, 단서 나목(

이 사건 추징규정)에서 “그 취득일부터 5년 이내에 매각·증여하거나 다른 용도로 분양·

임대하는 경우” 경감된 취득세를 추징하도록 규정하고 있다. 다만, 이 사건에서는 원고

가 사업시설용으로 사용하려는 사람에게 ‘직접’ 분양 또는 임대하지 아니하고 부동산임

대사업자를 통하여 임대가 이루어졌으나, 그 부동산임대사업자에게 사업시설용으로만

분양·임대하도록 의무를 부여하는 형태로 분양·임대함으로써 사업시설용으로 간접적

으로 분양·임대를 하고 있다. 이러한 경우에도 이 사건 추징규정이 정하는 ‘다른 용도

로 분양·임대하는 경우’에 해당한다고 보아 감면한 취득세를 추징하는 것이 타당한지

여부가 문제된다.

대상판결은 다음과 같은 사정을 고려할 때 이 사건은 ‘사업시설용과 다른 용도로 분양·

임대한 경우’에 해당한다고 판단하였다.

① 이 사건 경감규정의 취지는 지식산업센터를 신축하거나 증축하여 사업시설용으로 직

접 사용하거나 사업시설용으로 분양하거나 임대하고자 하는 자에게 세제 혜택을 주어

산업의 집적을 활성화하고 지식산업센터를 원활하게 설립할 수 있도록 지원하려는 것

으로서, 지식산업센터를 신축하였으나 이를 사업시설용이 아닌 다른 용도로 분양하거

나 임대하는 경우에도 그 혜택을 주려는 취지는 아니다.

② 산업집적법 제28조의4 제1항은 지식산업센터를 설립한 자가 지식산업센터를 분양

또는 임대하려는 경우에는 착공 후 산업통상자원부령이 정하는 바에 따라 모집공고안

을 작성하여 시장 등의 승인을 받아 공개로 입주자, 즉 ‘지식산업센터를 분양 또는 임대

받아 제조업이나 그 밖의 사업을 하는 자’를 모집하여야 한다고 정하여 지식산업센터를

설립한 자가 해당 지식산업센터에서 직접 제조업 등의 사업을 하는 자에게 이를 분양하

거나 임대할 것을 예정하고 있다.

③ 관련 규정의 체계, 내용과 입법취지 등을 종합하면, 지식산업센터를 신축하였으나 그

취득일부터 5년 이내에 이를 사업시설용으로 직접 사용하지 않을 자에게 분양하거나 임

대한 경우에는 그것을 사업시설용으로 직접 사용할 자에게 분양하거나 임대한 것과 마

찬가지로 볼 수 있는 등의 특별한 사정이 없는 한, 해당 부분에 관하여 경감받은 취득세

는 이 사건 추징규정에 따라 추징할 수 있다고 보아야 한다.

그런데 이 사건 각 호실은 그 취득일부터 5년 이내에 이를 사업시설용으로 직접 사용하

지 않을 부동산임대사업자들에게 분양되었고, 그 임대사업자들이 원고에게 이 사건 각

호실을 사업시설용으로 사용할 자에게 임대하여야 한다는 계약상의 채무를 부담하고

있다는 사정만으로는 신축자인 원고가 이를 사업시설용으로 직접 사용할 자에게 분양

하거나 임대한 것과 마찬가지라고 볼 수는 없다. 따라서 그 부분에 관하여 경감된 취득

세는 추징할 수 있다고 보아야 한다.

2. 쟁점의 정리


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4. 해설 가. 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호의 의미에 대한 해석(1) 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호의 취지조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조

세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없

이 축소·확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2008. 2. 15. 선

고, 2006두8969 판결 등).

위 경감규정의 취지는 지식산업센터를 사업시설용으로 직접 사용하거나 분양 또는 임

대할 목적으로 취득하거나 신축·증축하고자 하는 자에게 세제혜택을 주어 산업의 집적

을 활성화하고 지식산업센터의 원활한 설립을 할 수 있도록 지원하려는 것임을 감안하

면, ‘다른 용도로 분양·임대하는 경우’의 의미를 지나치게 축소하여 해석할 이유는 없다.

(2) 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호 문언에 따른 해석이 사건에서 문제되는 감면규정인 구 지방세특례제한법 제58조의2 제1항 제1호는 본문

에서 “직접 사용하거나 분양 또는 임대하기 위하여 취득하는 부동산과 신축 또는 증축

한 지식산업센터에 대해서는 취득세의 100분의 50을 경감한다”라고 규정하는 반면, 추

징규정인 동 조항 단서 나목에서는 “그 취득일부터 5년 이내에 매각·증여하거나 다른

용도로 분양·임대하는 경우” 경감된 취득세를 추징하도록 규정하고 있어, 감면규정과

달리 추징규정에서는 ‘직접’ 이라는 표현을 사용하지 않았다.

또한, 문언대로 해석하더라도, 위 경감규정의 ‘직접’은 ‘사용’ 만을 수식하는 것으로 보

일 뿐, ‘분양’ 또는 ‘임대’까지 수식하는 것으로 보기 어렵다. 따라서 지식산업센터의 설

립승인을 받아 지식산업센터를 신축한 자가 사업시설용으로 사용하려는 사람에게 직

접 분양하거나 또는 직접 임대하지 아니하고 부동산임대사업자를 통하되 다만 사업시

설용으로만 분양·임대하도록 의무를 부여하는 형태로 분양·임대함으로써 사업시설용

으로 간접적으로 분양·임대하는 경우를 취득세 경감 대상에서 아예 배제하려는 것으로

는 보이지 않는다.

대상판결의 원심(서울고등법원 2017. 11. 29. 선고 2017누60866 판결) 역시, “이 사건 추

징규정은 ‘다른 용도로 분양·임대하는 경우’ 에만 경감된 취득세를 추징하도록 규정하고

있다. 따라서 사업시설용으로 사용하려는 사람에게 ‘직접’ 분양 또는 임대하지 아니하고

부동산임대사업자를 통하되 다만 사업시설용으로만 분양·임대하도록 의무를 부여하는

형태로 분양·임대함으로써 사업시설용으로 간접적으로 분양·임대하는 경우를 취득세

경감 대상에서 배제하려는 것으로 보기 어렵다”고 하여 이 사건은 ‘사업시설용과 다른

용도로 분양·임대한 경우’에 해당하지 아니한다고 보았다.

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윤용석 변호사

([email protected])

02-528-5649

나. 기타 사정에 대한 고려대상판결 사안에서 원고와 수분양자들인 부동산임대사업자 사이에 체결된 분양계약에

따르면 부동산임대사업자는 이 사건 각 호실을 산업집적법상의 사업시설용도로만 임대

할 수 있었고 이러한 사정을 계약서에 명시하여 계약상 채무로서 발생시키기도 하였다.

그리고 결과적으로 부동산임대사업자들은 이 사건 각 호실을 사업시설용으로 임대하여

현재 이 사건 각 호실에는 지식산업센터에 입주할 수 있는 시설이 입주하고 있었다. 원

고로서는 약정에 따라 상대방인 부동산임대사업자가 위 용도대로만 임대를 할 수 있도

록 정하는 것 외에 특별히 다른 수단을 강구하기도 어렵고, 부동산임대업자가 이외의 용

도로 임대할 경우 원고는 분양계약을 해제하고 그에 따른 손해배상을 청구할 수 있도록

정하였으므로, 그 실질이 원고가 부동산임대업자를 거치지 않고 위 용도대로 직접 임대

한 것과 큰 차이가 있다고 보이지 않는다.

위와 같은 사정을 종합적으로 고려하여 보면, 대상판결은 산업의 집적을 활성화하고 지

식산업센터의 원활한 설립을 할 수 있도록 지원하고자 하는 위 감면규정의 본래 취지에

배치되는 측면이 큰 것으로 보이고, 추징규정 요건을 엄격하게 해석하지 않았다는 점에

서도 다소 아쉬움이 남는 판결이다.

5. 결론

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주요 업무 사례

담보신탁계약상 ‘당해세’ 규정에 대한 새로운 해석 이끌어내

율촌은 A저축은행(이하 ‘원고’)이 국가 및 지방자치단체(이하 ‘피고’)를 상대로 제기한

부당이득반환소송에서 피고측 보조참가인인 B자산신탁(이하 ‘피고 보조참가인’)을 대

리하여 승소판결을 받았습니다.

본 사건에서 원고는 위탁자와 피고 보조참가인이 체결한 담보신탁계약(이하 ‘이 사건 계

약’)의 우선수익자입니다. 원고는 위탁자의 채무불이행에 따라 피고 보조참가인이 신탁

재산을 처분하자 위 처분대금에서 본인의 채권을 변제받을 수 있을 것이라 기대하였으

나, 피고 보조참가인은 정산 과정에서 우선수익자에 대한 채권 변제보다 신탁재산에 대

한 종합부동산세, 재산세 등 당해세의 납부를 우선하였습니다. 이에 원고는 우선수익자

의 채권 변제가 당해세 납부보다 우선하여야 한다는 이유로 피고가 법률상 원인 없이 위

대금을 받은 것이라고 주장하며 이 사건 소를 제기하였습니다. 이 사건 계약상 신탁재

산 정산규정에 의하면 ‘당해세’가 ‘우선수익자의 채권’보다 우선하도록 되어 있으나, 원

고는 여기서 ‘당해세’란 ‘수탁자에게 부과된 당해세’로 해석되어야 한다는 이유로 위탁

자에게 부과되는 신탁재산에 대한 재산세 등이 우선수익자의 채권보다 먼저 정산되어

서는 아니 된다고 주장하였습니다. 또한 원고는 위 주장을 뒷받침하기 위하여 공탁금출

급청구권에 관한 대법원 판결을 인용하였는데(대법원 2017. 8. 29. 선고 2016다224961

판결), 해당 대법원 판결의 원심은 이 사건 계약과 같은 내용의 담보신탁계약을 해석하

면서 ‘당해세’를 ‘수탁자에게 부과된 당해세’로 한정해석하여야 한다는 취지로 판단하였

습니다(서울고등법원 2016. 5. 19. 선고 2015나2070349 판결). 이에 따라 위 대법원 판

결은 원고측에게 유리한 내용으로 반영될 위험이 높았습니다.

Success case Analysis

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피고 보조참가인은 위 소송의 결과가 본인의 지위에 영향을 미칠 것을 우려하여 피고측

에 보조참가하였습니다. 율촌은 피고 보조참가인을 도와서, 지방세법상 신탁재산의 재

산세 규정이 개정된 올바른 경위를 자세히 설명한 후, 이 사건 계약은 지방세법의 경위

에 비추어서 해석되어야 한다는 점 및 이 사건 계약이 원고와 피고 사이의 계약이 아닌

피고 보조참가인의 계약이어서 당사자의 의사에 따라 해석되어야 한다는 점 등을 강조

하였습니다. 또한 원고가 인용하는 대법원 판결은 소송물이 다르므로 이 사건에 그대로

적용되기에는 부적절하다는 점을 밝혔습니다. 그 결과 이 사건 계약상 신탁재산 정산규

정의 ‘당해세’란 ‘위탁자에게 부과된 당해세’를 의미하는 것으로 봄이 타당하다는 법원

의 판단을 이끌어낼 수 있었습니다.

기존 하급심에서는 담보신탁계약 정산규정에서 ‘당해세’를 ‘수탁자에 부과된’ 것으로 한

정해석하여야 하는지 여부에 대하여 그 결론이 정리되지 않은 상황이었고, 또한 담보신

탁계약의 관련자인 신탁회사, 우선수익자, 대한민국 모두의 의견이 개진되지 아니한 상

황에서 판단되는 한계가 있었습니다. 이 사건은 담보신탁계약의 관련자인 신탁회사, 우

선수익자, 대한민국이 모두 의견을 개진한 가운데 담보신탁계약상 ‘당해세’ 규정의 의미

를 해석하였다는 점에서 큰 의의가 있습니다.

전영준 변호사

([email protected])

02-528-5661

전정욱 변호사

([email protected])

02-528-5658

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재산세 취소소송에서 표준지공시지가의 위법을 다툴 수 있다는 명시적인 최초의 선례를 만들어

율촌은 C주식회사의 여객자동차터미널 및 그 부지에 대한 재산세 부과처분 취소소송에

서 C주식회사를 대리하여 승소판결을 받았습니다.

이 사건에서 C주식회사는 부동산 강제경매절차에서 여객자동차터미널 및 그 부지를 취

득하였고, 과세관청은 위 부동산의 시가표준액을 기초로 세액을 산출하여 C주식회사에

게 재산세를 부과하였습니다. 그런데 위 부동산은 국토계획법에 따른 엄격한 사용제한

을 받고 있었기 때문에 위 부동산의 시가표준액은 감정가액보다 현저하게 높았습니다.

이에 율촌은 소송과정에서, 현저하게 불합리한 시가표준액에 기초한 재산세 부과처분

은 위법하다는 것이 대법원의 태도임을 밝힌 후, 감정을 통하여 실제 감정가액과 시가

표준액이 현저하게 차이가 난다는 것을 입증하였습니다. 그 결과 이 사건 재산세 부과

처분이 현저하게 불합리한 시가표준액에 기초한 위법한 과세처분이라는 법원의 판단을

이끌어 낼 수 있었습니다.

피고는 소송과정에서 이 사건 부동산 중 토지는 표준지로서, 표준지공시지가의 위법성

은 과세처분 취소소송에서 다툴 수 없다고 주장하기도 하였습니다. 이에 대하여 율촌은

국민에게 항상 토지의 가격을 주시하고 표준지공시지가결정이 잘못된 경우 정해진 시

정절차를 통하여 이를 시정하도록 요구하는 것은 부당하게 높은 주의의무를 지우는 것

임을 강조하여 과세처분 불복 소송에서 선행처분인 표준지공시지가 결정의 위법을 다

툴 수 있다는 판단을 이끌어 냈습니다.

그 동안 재산세 부과처분 취소소송에서 선행처분인 개별공시지가결정의 위법성을 다툴

수 있다는 대법원 판례는 존재하였으나 표준지공시지가결정을 다툴 수 있다는 명시적

인 판례는 존재하지 않았고, 오히려 표준지공시지가결정을 후행소송에서 다툴 수 없다

는 취지의 과거 판례가 존재한 상황이었습니다.

이 사건은 표준지공시지가결정에 대한 별도의 불복절차 없이, 재산세 부과처분 취소소

송에서 표준지공시지가의 위법을 다툴 수 있다고 명시적으로 인정한 최초의 선례라는

점에서 의의가 있습니다.

김동수 변호사

([email protected])

02-528-5219

전영준 변호사

([email protected])

02-528-5661

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What’s new in YULCHON?Yulchon in Spotlight!

International Legal Alliance Summit & Awards에서 ‘베스트 아시아 로펌’ 부문 2년 연속 은상 수상율촌이 프랑스 비즈니스 전문 매체

리더스리그(Leaders League)가 주

최한 International Legal Alliance

Summit & Awards 2018에서 2년

연속 베스트 아시아 로펌 부문 은상

을 수상했습니다.

리더스리그는 전세계 로펌을 대상

으로 기업법무 및 지적재산권 분야

를 평가하여 지역별로 우수 로펌을 선정하며. 사내 변호사와 전년도 수상자로 구성된 심

사위원단의 심사를 거쳐 최종 수상자가 결정하고 있습니다. 율촌은 2016년 특별상을 처

음 수상한 데 이어, 작년과 올해에는 은상을 수상하게 되었습니다.

리더스리그는 글로벌 비즈니스 리더를 위해 다양한 뉴스와 시장 분석 보고서를 제공

하는 프랑스계 비즈니스 매체로, 2008년부터 법률시장의 주요 트렌드를 분석하는 국

제 컨퍼런스를 비롯해 우수 로펌을 선정하는 International Legal Alliance Summit &

Awards를 개최하고 있습니다.

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기업구조조정 및 도산 분야 세계 100대 로펌 선정율촌이 기업구조조정 및 도산 분야 세계 100대 로

펌에 선정되었습니다.

기업구조조정 및 도산 분야의 전문지인 Global

Restructuring Review(GRR)가 2018년도 GRR100

을 발표한 가운데, 율촌이 처음으로 GRR100에 이

름을 올리며 이 분야의 전문성을 인정받았습니다.

GRR은 율촌이 “법정도산 및 법정외 구조조정 모

두에서 강점이 있다”며, 율촌이 STX 팬오션, 현대상선, 대우조선해양 등 국내 굴지의 기업

구조조정 프로젝트를 성공적으로 수행한 점을 높게 평가했습니다.

GRR은 영국계 법률 미디어기업 Law Business Research가 발행하는 기업구조조정 및 도

산 분야의 권위지로, 매년 세계 주요 로펌이 수행한 구조조정 및 도산 프로젝트와 파트너

역량, 전문 분야 등을 평가하여 기업구조조정 분야의 세계 100대 로펌을 선정하고 있습니

다.

‘제16회 In-House Congress Seoul 2018’에서 Tax session 개최 (08/30) 제16회 In-House Congress Seoul 2018이 오는 8월 30일(목) 중구 롯데호텔서울 3층 사파

이어 볼룸에서 열리는 가운데, 율촌이 Tax session의 호스트를 맡아 워크숍을 진행합니다.

이날 워크숍에서는 조세그룹의 John Dryden 미국 변호사가 사회자로 나서고, 김규동 미

국 회계사, 최용환 변호사, 이동훈 미국 회계사가 패널로 참여해 “Pitfalls, Landmines and

Opportunities: Why tax can be so difficult in Korea for Multi-National Companies”라

는 주제로 열띤 토론을 펼칩니다.

토론 참석자들은 이날 워크숍을 통해 “BEPS(Base Erosion and Profit Shifting) 방지를 위

한 G20과 OECD의 움직임은 세계 조세 시스템에 변화를 일으키고 있으며, 한국도 예외는

아니어서 세금 집행 환경이 보다 공격적으로 강화되고 있다”고 설명하고, “특히 한국에서

활동 중인 다국적기업은 글로벌 사업전략을 수립하거나 BEPS 관련 입법 등을 주의 깊게

살펴볼 필요가 있다.”고 강조할 예정입니다.

매년 Pacific Business Press의 주최로 열리는 In-House Congress Seoul은 공/사기업 내

사내 변호사를 대상으로 개최되는 법률 설명회로, 분야별 워크숍을 통해 최근 이슈가 되고

있는 법률 지식을 공유하고 있습니다.

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‘국내 기업이 유의해야 할 국제조세 쟁점 세미나’ 개최 (08/31) ‘국내 기업이 유의해야 할 국제조세 쟁점 세미나’가 오는 8월 31일(금) 오후 4시부터 강

남구 삼성동 파르나스타워 38층 대회의실에서 열립니다.

제72회 국제조세협회(International Fiscal Association) 총회가 오는 9월 2일(일)부터

서울에서 열리는 가운데, IFA 총회의 주제에 맞추어 마련된 이번 세미나에서는 유럽,

인도, 중국, 미국의 조세 전문가를 초빙해 각국의 국제조세 관련 제도를 소개하고, 국내

기업 또는 해외 자회사가 유의해야 할 조세 쟁점과 대응 방안 등에 대한 설명이 이어질

계획입니다.

특히, OECD BEPS Project에 따라 다국적기업의 조세회피 방지 및 각국의 과세권 확보

가 중요한 화두로 떠오르고 있으며, 국제적인 조세분쟁의 가능성을 인지하고, 이에 대한

효과적인 대응방안을 수립할 수 있도록 유용한 정보들이 제공될 예정입니다.

‘Korea and Japan: Trend in Tax Policy 세미나’ 개최 (09/03) ‘Korea and Japan: Trend in Tax Policy 세미나’가 오는 9월 3일(월) 오후 3시부터 강

남구 삼성동 파르나스타워 38층 대회의실에서 열립니다.

제72회 국제조세협회(International Fiscal Association) 총회가 오는 9월 2일(일)부터

서울에서 열리는 가운데, IFA 총회의 주제에 맞추어 마련된 이번 세미나에서는 한국과

일본의 조세전문가들이 발표자로 나서 ‘한국과 일본의 최근 조세 정책 동향’에 대해 소

개하고 ‘BEPS 환경에서의 각국의 조세쟁점과 전략’에 대한 설명을 펼칠 계획입니다.

특히 동북아시아 경제의 큰 부분을 차지하는 한국과 일본의 조세 정책을 살펴보고, 최근

일본의 조세 개혁, 한국의 2018년 세법개정안 중 국제조세 부문 개정 내용, 한국에 진출

한 외투기업들의 조세 환경 등에 대한 설명이 이어질 예정입니다.

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TAX ANALYSIS는 일반적인 정보제공의 목적으로 격월로 발행되는 뉴스레터입니다. 수록된 내용은 법무법인(유) 율촌의 공식적인 법적 견해나 법률 자문 의견이 아님을 알려드립니다.

서울특별시 강남구 테헤란로 521, 파르나스타워 38층(삼성동), 우편번호 06164 Tel: 02-528-5200 Fax: 02-528-5228 E-mail: [email protected]

1 TAX - Yulchon · 2018-08-23 · OECD와 G20국가들은 2015.10.에 발표한 BEPS Action 6...

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Transcript of 1 TAX - Yulchon · 2018-08-23 · OECD와 G20국가들은 2015.10.에 발표한 BEPS Action 6...