ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ – ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ – ΕΡΓΑΤΙΚΑ – ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΑ – ΕΤΑΙΡΙΚΗ ΔΡΑΣΗ

ÍÏÌÉÊÇ ÂÉÂËÉÏÈÇÊÇ AEBE

www.nb.org e-mail: info@nb.org•

ΑΘΗΝΑ Μαυροµιχάλη 23, Τηλ.: 210 3678800 (30 γραµµές), ΑΘΗΝΑ Μαυροµιχάλη 2, Τηλ.: 210 3607521,ΠΕΙΡΑΙΑΣ Φίλωνος 107-109, Τηλ.: 80 111 70 111, ΘΕΣ/ΝΙΚΗ Φράγκων 1, Τηλ.: 2310 532134,

ΠΑΤΡΑ Κανάρη 15, Τηλ.: 2610 361600

ΕΤΟΣ 2016 / ΤΕΥΧΟΣ 5

Γιώργος Χ. ΔρούγκαςΟικονομολόγος - Φοροτεχνικός, Partner Revenue - Tax & Accountancy Services

Δαπάνες επισκευών και συντηρήσεων - Ανέγερση ακινήτων σε οικόπεδα τρίτωνΠρακτική εφαρμογή σε ξενοδοχειακή μονάδα

Γιώργος Χ. ΔρούγκαςΟικονομολόγος - Φοροτεχνικός, Partner Revenue - Tax & Accountancy

Services

Δαπάνες επισκευών και συντηρήσεων - Ανέγερση ακινήτων σε οικόπεδα τρίτων

Πρακτική εφαρμογή σε ξενοδοχειακή μονάδα

Ανάτυπο από την «ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ»Τεύχος 5 / Έτος 2016

Μαυρομιχάλη 23, 106 80 Αθήνα • Τηλ.: 210 3678 800 • Fax: 210 3678 819http://www.nb.org • e-mail: info@nb.org

ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ

406 5/2016 (ΕΤΟΣ 12ο)

Δαπάνες επισκευών και συντηρήσεων - Ανέγερση ακινήτων σε οικόπεδα τρίτωνΠρακτική εφαρμογή σε ξενοδοχειακή μονάδα

Γιώργος Χ. ΔρούγκαςΟικονομολόγος - Φοροτεχνικός, Partner Revenue - Tax & Accountancy Services

Επιχειρείται να ερμηνευθούν, σύμφωνα με τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (ΕΛΠ) και τη Λογιστική Οδηγία 4308/2014, οι έννοιες των δαπανών επισκευών και συντηρήσεων, καθώς και των δαπανών ανέγερσης ακινήτων σε οικόπεδα τρίτων. Για την πληρέστερη κατανόηση παρατίθεται παράδειγμα εφαρμογής σε ξενοδοχειακή οντότητα.

Περιεχόμενα

1. Εισαγωγή

2. Ορισμοί

3. Δαπάνες επισκευής και συντήρησης

3.1 Αναγνώριση ως έξοδο

3.2 Αναγνώριση ως πάγιο περιουσιακό στοιχείο

3.3 Παράδειγμα

4. Ακίνητα σε οικόπεδα τρίτων

4.1 Για τον μισθωτή

4.2 Για τον εκμισθωτή

1. Εισαγωγή

Ο Ν 4308/2014 είναι σε ισχύ από 01.01.2015 και εισάγει σύγχρονους λογιστικούς κανόνες στην

επιχειρηματική δραστηριότητα. Με το παρόν άρθρο, επιχειρείται να δοθεί με συνοπτικό και κατανοητό τρόπο, ο λογιστικός και φορολογικός χειρισμός των δαπανών επισκευών και συντηρήσεων μία οντότη-τας καθώς επίσης και των δαπανών ανέγερσης ακι-νήτων σε οικόπεδα τρίτων.

2. Ορισμοί1

Είναι σημαντικό σε κάθε σημείο που επιχειρείται η ερμηνεία μίας λογιστικής πολιτικής, να αναζητούμε την επίλυση στους βασικούς ορισμούς. Για τους σκο-πούς του παρόντος άρθρου, θα αντλήσουμε πληρο-φορίες μέσα από τους ορισμούς των παρακάτω όρων:

(α) Περιουσιακά στοιχεία

(β) Βελτίωση παγίου

(γ) Επισκευή παγίου2

(δ) Συντήρηση παγίου2

Η σχετική ερμηνεία - επεξήγηση για κάθε όρο έχει ως εξής:2

1. Παράρτημα Α του Ν 4308/2014.

2. Στα πάγια περιλαμβάνονται οι δαπάνες επισκευής και συντήρη-σης μόνο όταν εμπίπτουν στον ορισμό του περιουσιακού στοι χείου. Σε διαφορετική περίπτωση αναγνωρίζονται ως έξοδα (άρθρο 18 Ν 4308/2014).

ΑΡΘΡΑ - ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ

Για πλήρη πρόσβαση στην ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ και την Ηλεκτρονική Βιβλιοθήκη του Λογιστή www.epixeirisi.gr 407

Ορισμός Ερμηνεία

Περιουσιακά στοιχεία (ενερ-γητικό) (Assets)

Πόροι επί των οποίων η επι-χείρηση ασκεί έλεγχο, ως αποτέλεσμα γεγονότων του παρελθόντος και από τους οποίους αναμένει μελλοντικά οικονομικά οφέλη.

Βελτίωση παγίου (improve-ment of a fixed asset)

Μια δαπάνη με σκοπό την επέ-κταση της ωφέλιμης οικονομι-κής ζωής ενός παγίου ή/και τη βελτίωση της επίδοσής του, σε σχέση με την κατάσταση του παγίου κατά την αρχική του αναγνώριση.

Επισκευή παγίου περιουσιακού στοιχείου (repair of fixed assets)

Μια δαπάνη που αποσκοπεί σε αποκατάσταση της παραγωγι-κής δυνατότητας ενός παγίου, ύστερα από καταστροφή, χρή-ση ή άλλη μείωση.

Συντήρηση παγίου (mainte-nance of fixed assets)

Μια δαπάνη με σκοπό τη δια-τήρηση της παραγωγικής δυ-νατότητας ενός παγίου σύμ-φωνα με τις αρχικές εκτιμή-σεις.

3. Δαπάνες επισκευής και συντήρησηςΕίναι σύνηθες, ένα πάγιο περιουσιακό στοιχείο κατά τη λειτουργία του να απαιτεί μεταγενέστερες παρεμ-βάσεις, οι οποίες ονομάζονται δαπάνες επισκευής και συντήρησης. Το ερώτημα που τίθεται, είναι κατά πόσο οι εν προκειμένω δαπάνες είναι κεφαλαιουχι-κές και οδηγούν σε προσαύξηση της αξίας του περι-ουσιακού στοιχείου ή είναι εισοδηματικές δαπάνες και συνεπώς, καταχωρίζονται στην Κατάσταση Αποτελε-σμάτων Χρήσης.

Οι ξενοδοχειακές μονάδες για παράδειγμα, ως οντό-τητες εντάσεως παγίου, σε ετήσια βάση κατηγοριο-ποιούν δαπάνες επισκευής και συντήρησης που:

είτε αναγνωρίζονται ως έξοδο είτε αναγνωρίζονται ως πάγιο περιουσιακό στοιχείο

3.1 Αναγνώριση ως έξοδοΟι δαπάνες επισκευής και συντήρησης, αναγνωρίζο-νται ως έξοδο όταν αφορούν κόστη που πραγματο-ποιούνται σε περιοδική βάση με σκοπό να συντηρή-σουν και να διατηρήσουν ένα πάγιο περιουσιακό στοι-χείο σε τρέχουσα κατάσταση και η χρησιμότητα τους εκπνέει στην περίοδο μιας οικονομικής χρήσης (ενός φορολογικού έτους).

3.2 Αναγνώριση ως πάγιο περιουσιακό στοιχείοΟι δαπάνες επισκευής και συντήρησης μπορεί να αντι-μετωπίζονται3 ως πάγιο περιουσιακό στοιχείο με βάση τα πραγματικά περιστατικά λαμβάνοντας υπόψη τους σχετικούς εννοιολογικούς ορισμούς. Ιδιαίτερα λαμ-βάνεται υπόψη το χρονικό διάστημα για το οποίο η τεχνική παρέμβαση έχει επιπτώσεις στη λειτουργία του παγίου (ωφέλιμη οικονομική ζωή), η σημαντι-κότητα του ποσού και η ανακτησιμότητα της δαπά-νης. Όταν δεν πληρούνται οι σχετικές εννοιολογικές προϋποθέσεις, η σχετική δαπάνη αντιμετωπίζεται ως έξοδο, διαφορετικά θα αναγνωρίζονται ως προσθήκη στην αξία του παγίου.

Ας εξετάσουμε παράγοντες που θα μπορούσαν να συνηγορήσουν το γεγονός ότι τέτοιες δαπάνες πλη-ρούν τα κριτήρια του παγίου περιουσιακού στοιχείου:

Παράγοντες Παράδειγμα

Παράταση της ωφέλιμης ζωής

Μηχάνημα που σύμφωνα με τις προδιαγραφές του υπολο-γιζόταν να έχει ωφέλιμη ζωή 5 έτη, μετά τις γενόμενες δαπά-νες η διάρκεια ζωής του εκτι-μάται σε 7 έτη.

Αύξηση της παραγωγικής ικα-νότητας

Μηχάνημα με δυνατότητα πα-ραγωγής 1.000 μονάδων προϊόντος ημερησίως, μετά τη μεταβολή παράγει 1.200 μο-νάδες.

Μείωση του κόστους λειτουρ-γίας του στοιχείου

Ενώ για τη λειτουργία του μη-χανήματος ήταν αναγκαία η εργασία δύο τεχνικών, μετά τη μεταβολή απαιτείται η συ-νεισφορά ενός μόνο τεχνίτη

Βελτίωση των συνθηκών λει-τουργίας του στοιχείου

Ενώ το μηχάνημα μπορούσε να λειτουργήσει μέχρι 12 ώρες το 24ωρο, μετά την μεταβο-λή μπορεί να λειτουργεί σε 24ωρη βάση.

3.3 ΠαράδειγμαΜία οντότητα λειτουργεί, εποχιακά, ξενοδοχειακή μονάδα στην Κέρκυρα. Κατά τη χρήση 2015 λειτούρ-γησε την περίοδο Απριλίου-Δεκεμβρίου 2015, ενώ το διάστημα Ιανουαρίου - Μαρτίου 2015, παρέμεινε κλειστή για την διενέργεια εργασιών επισκευών και συντηρήσεων.

Οι εργασίες επισκευής και συντήρησης ανατέθησαν σε τεχνική εταιρεία με την οποία συνήψε ιδιωτικό συμ-φωνητικό, βάσει του οποίου εκτελέστηκαν:

3. Λογιστική Οδηγία παρ. 18.1.7.

ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ - Γ. ΔΡΟΥΓΚΑΣ

408 5/2016 (ΕΤΟΣ 12ο)

(α) Ανακαίνιση του εστιατορίου

i. Περιγραφή εργασιών

Με βάση τις συμφωνηθείσες εργασίες μεταξύ της ξενο-δοχειακής οντότητας και της τεχνικής εταιρείας συμ-φωνήθηκε να αποξηλωθούν όλες οι ηλεκτρολογικές και υδραυλικές εγκαταστάσεις οι οποίες ήταν παλαιού τύπου και να εγκατασταθούν με νέες σύγχρονες. Ο μηχανολογικός εξοπλισμός (κουζίνα, ψυγεία κτλ.), αντικαταστάθηκε πλήρως. Επιπρόσθετα, εκτελέστη-καν εργασίες και στο χώρο των τραπεζοκαθισμάτων προκειμένου να αντικατασταθεί το δάπεδο της πλα-τείας.

Συνοπτικά οι εργασίες που διενεργήθηκαν και το σχε-τικό κόστος αυτών έχει ως εξής:

Εργασίες αποξήλωσης παλαιών ηλεκτρολογικών και υδραυλικών εγκαταστάσεων 50.000€

Τοποθέτηση και προμήθεια ηλεκτρολογικών και υδραυλικών εγκαταστάσεων 65.000€

Προμήθεια νέου μηχανολογικού εξοπλισμού 100.000€

Εργασίες ανακατασκευής του δαπέδου 85.000€

Σύνολο 300.000€

ii. Σκοπός

Η διοίκηση της οντότητας αποφάσισε να εκτελέσει τις ανωτέρω εργασίες καθώς οι ήδη υπάρχουσες εγκα-ταστάσεις είχαν απαξιωθεί και απαιτούσαν διαρκώς πρόσθετα κόστη λειτουργίας και εμφάνιζαν χαμηλή παραγωγικότητα. Παράλληλα, η ριζική ανακαίνιση του χώρου των τραπεζοκαθισμάτων αναμένεται να αποφέρει αύξηση στα έσοδα του εστιατορίου και θα προσελκύσει νέα πελατειακή βάση.

iii. Λογιστικός Χειρισμός

Οι ανωτέρω εργασίες είναι φανερό ότι πληρούν τα κριτήρια ενός περιουσιακού στοιχείου και προσαυξά-νουν την αξία ενός παγίου περιουσιακού στοιχείου, συνεπώς θα πρέπει να αναγνωριστούν ως πάγιο περι-ουσιακό στοιχείο καθώς η χρησιμότητα τους εκπνέει σε περίοδο πέραν της μιας οικονομικής χρήσης.

Πιο συγκεκριμένα τα πάγια περιουσιακά στοιχεία της μονάδας θα προσαυξηθούν με τα εξής κόστη:

Τοποθέτηση και προμήθεια ηλεκτρολογικών και υδραυλικών εγκαταστάσεων 65.000€

Προμήθεια νέου μηχανολογικού εξοπλισμού 100.000€

Εργασίες ανακατασκευής του δαπέδου 85.000€

Συνολική επαύξηση των πάγιων περιουσιακών στοιχείων 250.000€

Αντίθετα, τα αποτελέσματα χρήσης θα επιβαρυνθούν με στοιχεία που δεν πληρούν το κριτήριο αναγνώρι-σης, ως παγίου περιουσιακού στοιχείου ως εξής:4

Εργασίες αποξήλωσης παλαιών ηλεκτρολογικών και υδραυλικών εγκαταστάσεων3 50.000€

Αναπόσβεστη αξία παλαιών ηλεκτρολογικών και υδραυλικών εγκαταστάσεων 35.000€

Συνολική επιβάρυνση της κατάστασης αποτελε-σμάτων 85.000€

iv. Φορολογικός Χειρισμός

Οι εν λόγω δαπάνες και αποσβέσεις, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της οντότητας, κατά το χρόνο πραγματοποίησης του, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις εφαρμογής των άρθρων 22 και 24 του N 4172/2013 (εκπιπτόμενες και μη εκπιπτόμενες δαπάνες).

Σύμφωνα με τη Λογιστική Οδηγία παρ. 18.1.5, το κόστος αποσυναρμολόγησης, απομάκρυνσης ή απο-κατάστασης ενσώματων πάγιων στοιχείων που σχετί-ζεται με την παραγωγή των προϊόντων ή των υπηρε-σιών (συναρτάται με το ύψος παραγωγής), η σχετική δαπάνη δεν προσαυξάνει την αξία του παγίου κατά την αρχική του αναγνώριση, αλλά το ποσό που αναλο-γεί στο ύψος παραγωγής μιας περιόδου επιβαρύνει το σχετικό κόστος παραγωγής με αναγνώριση της σχετι-κής πρόβλεψης (υποχρέωσης) στον ισολογισμό. Στο παράδειγμα μας, το κόστος των εργασιών αποξήλω-σης κατά τη λήξη της περιόδου έχει ως συνάρτηση τη χρήση και τη φθορά των εγκαταστάσεων και συνε-πώς βαρύνει τα αποτελέσματα της περιόδου.

(β) Εργασίες καταλύματος

i. Περιγραφή εργασιών

Με βάση τις συμφωνηθείσες εργασίες μεταξύ της ξενο-δοχειακής οντότητας και της τεχνικής εταιρείας συμ-φωνήθηκε να βαφούν όλοι οι χώροι της ξενοδοχει-ακής μονάδας καθώς και να επιδιορθωθούν οι φθο-ρές των τοιχωμάτων. Επιπρόσθετα συμφωνήθηκε να γίνει εξονυχιστικός έλεγχος και επιθεώρηση σε όλα τα σημεία της μονάδας ώστε να επιδιορθωθούν βλά-βες που έχουν προξενηθεί. Το συνολικό κόστος των εν λόγω εργασιών ανήλθε σε 800.000 ευρώ.

4. Σύμφωνα με την Λογιστική Οδηγία παρ. 18.1.5 δεν πληροί τα κριτή-ρια ως «κόστος αποκατάστασης».

ΑΡΘΡΑ - ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ

Για πλήρη πρόσβαση στην ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ και την Ηλεκτρονική Βιβλιοθήκη του Λογιστή www.epixeirisi.gr 409

ii. Σκοπός

Η διοίκηση της οντότητας, κατά πάγια τακτική, τις περιόδους που παραμένει το ξενοδοχείο κλειστό προ-βαίνει σε επιδιορθώσεις, ώστε το σύνολο των εγκατα-στάσεων να είναι σε πλήρη παραγωγική λειτουργία με την έναρξη της νέας περιόδου.

iii. Λογιστικός Χειρισμός

Οι ανωτέρω εργασίες είναι φανερό ότι διενεργούνται σε ετήσια βάση με σκοπό να συντηρήσουν και να δια-τηρήσουν το ξενοδοχειακό συγκρότημα σε τρέχουσα κατάσταση και η χρησιμότητα τους εκπνέει στην πε-ρίοδο μιας οικονομικής χρήσης, καθώς οι ίδιες εργα-σίες απαιτούνται να διενεργηθούν εκ νέου κάθε νέα περίοδο. Συνεπώς το κόστος των εργασιών θα επιβα-ρύνει τα αποτελέσματα της χρήσης.

iv. Φορολογικός Χειρισμός

Οι εν λόγω δαπάνες εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ξενοδοχειακής μονάδας κατά το χρόνο πραγματοποίησης τους, εφόσον συντρέχουν οι προϋ-ποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 22 του N 4172/2013. Σε κάθε περίπτωση, θα πρέπει να επισημανθεί ότι λόγω της αυτοτέλειας των χρήσεων δεν μπορούν να εκπέσουν οι δαπάνες για βελτιώσεις και προσθήκες σε άλλη χρήση εκτός από αυτήν που πραγματοποιού-νται. Αν κάποιος επιλέξει να αποσβέσει (μέρος αυτών) κάνοντας χρήση συντελεστή θα απωλέσει το δικαίωμα της έκπτωσής τους.

4. Ακίνητα σε οικόπεδα τρίτωνΣτην επιχειρηματική τακτική παρατηρείται μια οντό-τητα να συνάπτει σύμβαση ως μισθωτής σε οικόπεδο εκμισθωτή και να ανεγείρει επί αυτού ακίνητο ανα-λαμβάνοντας το σχετικό κόστος.

Με τη Λογιστική Οδηγία υποδεικνύεται ο λογιστικός χειρισμός5 διακρινόμενος στις κάτωθι περιπτώσεις:

4.1 Για τον μισθωτή

4.1.1 Λογιστική αντιμετώπιση – Ενσώματο περι-ουσιακό στοιχείο

Αν ο μισθωτής εξαντλήσει την ωφέλιμη οικονομική ζωή των εν λόγω στοιχείων, δηλαδή δεν θα αποφέ-ρουν οικονομική χρησιμότητα στον εκμισθωτή με τη λήξη της μίσθωσης και την αποχώρησή του μισθωτή από το ακίνητο, τα αναγνωρίζει ως πάγια στοιχεία στην κατηγορία που αφορούν και τα αποσβένει στο μικρότερο χρόνο μεταξύ ωφέλιμης οικονομικής ζωής τους και συμβατικού χρόνου μίσθωσης του ακινήτου.

5. Λογιστική Οδηγία παρ. 18.1.13

4.1.2 Λογιστική αντιμετώπιση – Άυλο περιου-σιακό στοιχείο

Αν ο μισθωτής δεν εξαντλήσει την ωφέλιμη οικονο-μική ζωή των εν λόγω στοιχείων, δηλαδή θα αποφέ-ρουν οικονομική χρησιμότητα στον εκμισθωτή με τη λήξη της μίσθωσης και την αποχώρησή του από το ακίνητο, τα αναγνωρίζει ως άυλα στοιχεία (δικαίωμα χρήσης) και τα αποσβένει στο συμβατικό χρόνο μίσθωσης του ακινήτου.

4.2 Για τον εκμισθωτή

4.2.1 Λογιστική αντιμετώπιση – Μη λογιστική καταχώριση της αξίας του ακινήτου

Αν ο μισθωτής εξαντλήσει την ωφέλιμη οικονομική ζωή των εν λόγω στοιχείων, δηλαδή δε θα αποφέρουν οικονομική χρησιμότητα στον εκμισθωτή με τη λήξη της μίσθωσης και την αποχώρηση του μισθωτή από το ακίνητο, ο εκμισθωτής δεν προβαίνει σε κάποιο λογιστικό χειρισμό.

4.2.2 Λογιστική αντιμετώπιση – Έσοδο επομένων χρήσεων

Αν ο μισθωτής δεν εξαντλήσει την ωφέλιμη οικονο-μική ζωή των εν λόγω στοιχείων, δηλαδή θα αποφέ-ρουν οικονομική χρησιμότητα στον εκμισθωτή με τη λήξη της μίσθωσης και την αποχώρηση του μισθωτή από το ακίνητο, ο εκμισθωτής αναγνωρίζει τα εν λόγω στοιχεία ως πάγια στην κατηγορία που αφορούν, με το κόστος κτήσης που επιβαρύνθηκε ο μισθωτής κατά το χρόνο ολοκλήρωσης της κατασκευής τους, με πίστωση ισόποσης υποχρέωσης (έσοδα επομένων χρήσεων).

Στη συνέχεια αποσβένει τα στοιχεία αυτά με βάση την ωφέλιμη οικονομική ζωή τους και μεταφέρει την υπο-χρέωση (έσοδα επομένων χρήσεων), στα αποτελέ-σματα ως έσοδο, στο χρόνο διάρκειας της μίσθωσης.

ΠαράδειγμαΗ ξενοδοχειακή μονάδα ΚΕΡΚΥΡΑ ΑΕ, συνήψε μισθω-τήριο συμβόλαιο από 01.01.2015, με το οποίο μισθώ-νει εδαφική έκταση από την ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΗ ΑΕ (εκμι-σθώτρια). Στην εδαφική έκταση ανεγείρει ακίνητο συνολικού κόστους 5.000.000 ευρώ το οποίο και ολο-κληρώθηκε την 01.01.2016.

Η σχετική σύμβαση προβλέπει δεκαετή (10η) χρήση χωρίς την καταβολή οποιουδήποτε τιμήματος εξαγοράς.

Στη λήξη της μίσθωσης το ακίνητο παραδίδεται στην ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΗ ΑΕ (ιδιοκτήτρια του οικοπέδου).

ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ - Γ. ΔΡΟΥΓΚΑΣ

410 5/2016 (ΕΤΟΣ 12ο)

Λογιστικός χειρισμός ξενοδοχειακής οντότητας ΚΕΡΚΥΡΑ ΑΕ (μισθώτρια) 1/1/2015

18.03 Λοιπά άυλα ..................................................................5.000.000

38 Ταμειακά διαθέσιμα .................................................................... 5.000.000

Ολοκλήρωση του κόστος κατασκευής //

66.08 Αποσβέσεις άυλων ............................................................. 500.000

18.03 Λοιπά άυλα .............................................................................. 500.000

Αναλογία αποσβέσεων για τα έτη της μίσθωσης [5.000.000/10 έτη] //

Φορολογικός χειρισμός ξενοδοχειακής οντότη-τας ΚΕΡΚΥΡΑ ΑΕ (μισθώτρια)

Σύμφωνα με την Πολ. 1103/ 11.5.2015, στην περί-πτωση ανέγερσης ακινήτου σε έδαφος κυριότητας του εκμισθωτή με δαπάνες του μισθωτή, ο μισθωτής, εφόσον ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα, εκπί-πτει από τα ακαθάριστα έσοδά του, με βάση τις δια-

τάξεις των άρθρων 22 και 23 του Ν 4172/2013, τις δαπάνες που πραγματοποίησε για την ανέγερση του ακινήτου. Διευκρινίζεται ότι, οι δαπάνες αυτές εκπί-πτουν ισόποσα επιμεριζόμενες στα έτη της μίσθωσης, καθότι η ωφέλεια από τη χρήση του μίσθιου εκτείνε-ται σε περισσότερα του ενός έτη. Ως εκ τούτου από τον εν λόγω χειρισμό δεν υφίσταται διαφορά λογι-στικής και φορολογικής βάσης.

Λογιστικός χειρισμός της οντότητας ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΗ ΑΕ (εκμισθώτρια) 1/1/2015

12.01 Κτίρια ......................................................................... 5.000.000

56.02 Έσοδα επόμενων χρήσεων ..........................................................5.000.000

Ολοκλήρωση του κόστος κατασκευής //

66.02 Αποσβέσεις κτιρίων ............................................................200.000

12.02 Σωρευμένες αποσβέσεις .............................................................. 200.000

Αναλογία αποσβέσεων με βάση τα έτη ωφέλιμης ζωής [5.000.000/25 έτη] //

56.02 Έσοδα επόμενων χρήσεων ....................................................500.000

71.04 Άλλα λειτουργικά έσοδα .............................................................. 500.000

Αναλογία εσόδου με τα έτη της μίσθωσης [5.000.000/10 έτη] //

ΑΡΘΡΑ - ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ

Για πλήρη πρόσβαση στην ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ και την Ηλεκτρονική Βιβλιοθήκη του Λογιστή www.epixeirisi.gr 411

Φορολογικός χειρισμός οντότητας ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΗ ΑΕ (εκμισθώτρια)

Σύμφωνα με την Πολ. 1103/11.05.2015 (παρ. 8α) της ΓΓΔΕ, στην περίπτωση που η ανέγερση κτίσμα-τος, καθώς επίσης και οι βελτιώσεις και επεκτάσεις, με δαπάνες του μισθωτή, αποτελούν εισόδημα από ακίνητη περιουσία για τον εκμισθωτή σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 39 και παράλληλα ο εκμισθωτής θα διενεργεί αποσβέσεις με βάση το άρθρο 24 από το χρόνο ολοκλήρωσης της ανέγερσης. Ως εκ τούτου από τον εν λόγω χειρισμό δεν υφίσταται διαφορά λογι-στικής και φορολογικής βάσης.

Εάν στο παράδειγμα μας το κόστος ανέγερσης του ακι-νήτου δεν είχε σ υμφωνηθεί ως ανταλλαγή μέρους του μισθώματος τότε σύμφωνα με την παρ. 8β της Πολ. 1103 οι δαπάνες του μισθωτή, δεν αποτελούν για τον εκμισθωτή εισόδημα από ακίνητη περιουσία αλλά

E

εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτάται κατά τη λήξη της μίσθωσης και ο εκμι-σθωτής θα διενεργεί αποσβέσεις από το χρόνο λήξης της μίσθωσης, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 24, επί της αγοραίας αξίας του κτίσματος ή των βελτιώ-σεων και επεκτάσεων κατά το χρόνο αυτό. Στην περί-πτωση αυτή υφίσταται προσωρινή διαφορά λογιστι-κής και φορολογικής βάσης και θα ήταν ίση με ευρώ 300.000 (θετική διαφορά) κάθε έτος και για τα επό-μενα 10 έτη, καθώς για φορολογικούς σκοπούς τα εν λόγω στοιχεία θα εκκαθαριστούν κατά το χρόνο της λήξης της μίσθωσης.

71.04 Άλλα λειτουργικά έσοδα ποσού

ευρώ 500.000

66.02 Αποσβέσεις κτιρίων ευρώ (200.000)

300.000

ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ – ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ – ΕΡΓΑΤΙΚΑ – ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΑ – ΕΤΑΙΡΙΚΗ ΔΡΑΣΗ

ÍÏÌÉÊÇ ÂÉÂËÉÏÈÇÊÇ AEBE

www.nb.org e-mail: info@nb.org•

ΑΘΗΝΑ Μαυροµιχάλη 23, Τηλ.: 210 3678800 (30 γραµµές), ΑΘΗΝΑ Μαυροµιχάλη 2, Τηλ.: 210 3607521,ΠΕΙΡΑΙΑΣ Φίλωνος 107-109, Τηλ.: 80 111 70 111, ΘΕΣ/ΝΙΚΗ Φράγκων 1, Τηλ.: 2310 532134,

ΠΑΤΡΑ Κανάρη 15, Τηλ.: 2610 361600