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UNIVERSITE D’ANTANANARIVO
DOMAINE DES SCIENCES
DE LA SOCIETE
MENTION GESTION
MEMOIRE DE MASTER EN GESTION
PARCOURS: COMPTABILITE AUDIT ET CONTROLE
Thème:
Présenté par:
RATSIMBAZAFY Ando Harivelo
Sous l’encadrement de:
Encadreur pédagogique Encadreur professionnel
RAKOTOMAHENINA Pierre Benjamin RAKOTONDRASOA Hugues Nirina Pascal
Maître de conférences Superviseur comptable
Année Universitaire: 2015-2016
Session: Janvier 2018
Date de soutenance : 17 Janvier 2018
LE CONTROLE INTERNE: UN DISPOSITIF DE MINIMISATION
DES RISQUES DE FRAUDES ET D’ERREURS
CAS DE LA SOCIETE ESPACE MEDICAL
ii
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UNIVERSITE D’ANTANANARIVO
DOMAINE DES SCIENCES
DE LA SOCIETE
MENTION GESTION
MEMOIRE DE MASTER EN GESTION
PARCOURS: COMPTABILITE AUDIT ET CONTROLE
Thème:
Présenté par:
RATSIMBAZAFY Ando Harivelo
Sous l’encadrement de:
Encadreur pédagogique Encadreur professionnel
RAKOTOMAHENINA Pierre Benjamin RAKOTONDRASOA Hugues Nirina Pascal
Maître de conférences Superviseur comptable
Année Universitaire: 2015-2016
Session: Janvier 2018
Date de soutenance : 17 Janvier 2018
LE CONTROLE INTERNE: UN DISPOSITIF DE MINIMISATION
DES RISQUES DE FRAUDES ET D’ERREURS
CAS DE LA SOCIETE ESPACE MEDICAL
i
REMERCIEMENTS
Nous rendons Grace à DIEU tout puissant qui nous a donné la santé et la force de
présenter cet ouvrage dans le cadre de l’obtention du diplôme de Master en Gestion.
Nous adressons également nos sincères gratitudes à:
Monsieur RAMANOELINA Panja René Armand, Professeur Titulaire, Président de
l’Université d'Antananarivo, pour ses intentions d’améliorer la gestion de l’université;
Monsieur RAKOTO DAVID Olivaniaina, Maître de conférences, Responsable du
Domaine des Sciences de la Société, qui n’a jamais cessé d’améliorer la méthode
d’enseignement au sein du Domaine des Sciences de la Société;
Madame RANDRIAMBOLOLONDRABARY Corinne, Maître de conférences,
Responsable de la Mention Gestion, qui a toujours veillé à la bonne marche de nos
études;
Madame ANDRIANALY Saholiarimanana, Professeur titulaire, Directeur du Centre
d’Etudes et de Recherches en Gestion (CERG), elle nous a guidé tout au long de notre
parcours à l’université.
Monsieur RAKOTOMAHENINA Pierre Benjamin, Maître de Conférences, Encadreur
Pédagogique, qui nous a suivi dans l’élaboration de cet ouvrage;
Monsieur RAKOTONDRASOA Hugues Nirina Pascal, Superviseur comptable de la
Société Espace Médical, Encadreur Professionnel, pour son encadrement et ses
conseils durant la période de stage au sein d’Espace Médical et dans l’élaboration de
cet ouvrage;
Tous les membres du Jury;
Toute ma famille qui nous a soutenu moralement dans l’élaboration de ce mémoire;
Tous ceux qui, de près ou de loin, ont contribué à la réalisation de cet ouvrage
MERCI !
ii
SOMMAIRE
REMERCIEMENTS.................................................................................................................i
LISTE DES ABREVIATIONS...............................................................................................iii
LISTE DES TABLEAUX........................................................................................................iv
LISTE DES FIGURES.............................................................................................................v
INTRODUCTION ................................................................................................................1
PARTIE I: DESCRIPTIF ....................................................................................................6
CHAPITRE I: PRESENTATION DE LA SOCIETE ESPACE MEDICAL .........................7
Section 1- Historique de la société ...................................................................................7
Section 2- Informations sur la société ............................................................................ 12
CHAPITRE II : CADRAGE THEORIQUE ...................................................................... 14
Section 1- Le contrôle interne ........................................................................................ 14
Section 2- Appréciation du contrôle interne ................................................................... 17
Section 3- Les principes du contrôle interne et les risques éventuels .............................. 20
CHAPITRE III: METHODOLOGIE APPLIQUEE ........................................................... 25
Section 1-Stage de formation ......................................................................................... 25
Section 2- Méthodes de collecte des données ................................................................. 26
Section 3: Les limites de notre étude .............................................................................. 28
PARTIE II : ANALYSE DES RESULTATS..................................................................... 30
CHAPITRE I: PRESENTATION DES RESULTATS ....................................................... 31
Section 1- Les achats et les ventes ................................................................................. 31
Section 2- Les immobilisations et la paie ....................................................................... 37
Section 3- Les stocks et la trésorerie .............................................................................. 41
CHAPITRE II: INTERPRETATION DES RESULTATS ................................................. 46
Section 1- Les forces de la société ................................................................................. 46
Section 2- Les faiblesses de la société ............................................................................ 49
PARTIE III: SOLUTIONS ET RECOMMANDATIONS ................................................ 52
CHAPITRE I: SOLUTIONS PROPOSEES POUR L’AMELIORATION DU SYSTEME
DE CONTROLE INTERNE FACE AUX RISQUES ........................................................ 53
Section 1- Au niveau du contrôle interne général ........................................................... 53
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable ...................................................... 59
CHAPITRE II: PLAN D’ACTIONS ................................................................................. 61
Section 1- Au niveau du contrôle interne général ........................................................... 61
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable ...................................................... 68
CHAPITRE III: LES LIMITES DE NOS PROPOSITIONS .............................................. 70
Section 1- Contraintes de la mise en place d’un service d’audit interne .......................... 70
Section 2- Le recrutement: augmentation des charges fixes............................................ 70
Section 3- Coût de formation de l’informaticien prestataire de service ........................... 71
CONCLUSION ................................................................................................................... 72
BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................ VI
WEBOGRAPHIE ............................................................................................................. VII
LISTE DES ANNEXES .................................................................................................. VIII
iii
LISTE DES ABREVIATIONS
BC: Bon de commande
BL: Bon de Livraison
CMUP: Coût Moyen Unitaire Pondéré
DAF: Directeur Administratif et Financier
DCD: Diagramme de Circulation des Documents
ESMED: Espace Médical
MD: Médecin Directeur
MP: Manuel de procédures
PCG: Plan Comptable Général
PME: Petite et Moyenne Entreprise
RH: Ressources Humaines
SARL: Société à responsabilité limitée
SCI: Système de Contrôle Interne
TVA: Taxe sur la Valeur Ajoutée
iv
LISTE DES TABLEAUX
Tableau n°01: Zones géographiques de l’ESPACE MEDICAL ...............................................8
Tableau n°02: Fiche d’identification d’ESPACE MEDICAL ................................................ 12
Tableau n°03: Valorisation des stocks par la méthode CMUP ............................................... 42
Tableau n°04: Différentiation entre Audit externe et Audit interne........................................ 58
Tableau n°05: Démarche d’audit interne ............................................................................... 65
Tableau n°06: Modèle de registre des immobilisations.......................................................... 69
v
LISTE DES FIGURES
Figure n°01: Organigramme générale .....................................................................................9
Figure n°02: Organigramme au niveau de chaque site ........................................................... 11
Figure n°03: Evaluation du système de contrôle interne ........................................................ 19
Figure n°04: Circulation des documents du cycle achat au niveau du service
« Approvisionnement-Logistique-Maintenance » .................................................... 32
Figure n°05: Circulation des documents du cycle achat au niveau de la « Pharmacie
centrale » ................................................................................................................ 33
Figure n°06: Circulation des documents du cycle vente ........................................................ 35
Figure n°07: Organigramme d’une structure élémentaire ...................................................... 57
Figure n°08: Organigramme d’une structure simple .............................................................. 57
Figure n°09: Offre d’emploi d’un Auditeur interne Sénior .................................................... 66
Figure n°10: Offre d’emploi des Auditeurs internes Juniors .................................................. 67
Figure n°11: Offre d’emploi de caissiers ............................................................................... 68
1
INTRODUCTION
L'entreprise, au travers son activité, poursuit un certain nombre d'objectifs. Leurs
réalisations intéressent non seulement ceux qui interviennent directement dans sa gestion,
mais également ceux qui, d'une manière ou d'une autre, contribuent à son financement ou sont
intéressés par ses performances. Il s'agit notamment: des dirigeants de l'entreprise qui ont
besoin d'informations pour gérer au mieux son activité, des propriétaires (actionnaires,
associés, etc.), qui, souvent éloignés de la conduite des affaires, sont désireux d'obtenir des
informations sur les résultats et sur l'évolution de la situation financière; enfin des tiers qui, en
tant que clients, fournisseurs, actionnaires potentiels, etc., traitent avec l'entreprise et s'y
intéressent.
Une entreprise est comme un être vivant: elle naît, se développe, décline et peut
disparaître à plus ou moins long terme. Si une personne a besoin de suivre une bonne hygiène
de vie pour sa croissance physique et son développement intellectuel, il en est de même pour
l’entreprise qui doit avoir des procédures ou ensemble de règles qui régissent son
fonctionnement et ses activités. Ces procédures sont un cadre essentiel, sinon sine qua non
pour sa bonne marche et son développement.
L'entreprise apparaît donc comme un lieu où se situent des intérêts souvent
convergents, mais parfois contradictoires. Pour cette raison, elle est vouée intrinsèquement à
rendre des comptes: elle est par sa nature « comptable ». Elle est ainsi amenée à produire un
certain nombre d'informations répondant aux diverses préoccupations qu'elle suscite. Comme
il ne servirait à rien de disposer d'informations dont la qualité est douteuse, on ne peut alors
dissocier l'obligation de produire des informations fiables. A cet égard, l`établissement des
comptes annuels des entreprises (constitués du bilan, du compte de résultat et des annexes) est
un moyen de contrôle dont les enjeux sont importants. En effet, les états financiers annuels
constituent la synthèse de l'activité de l'entreprise exploitable par l'extérieur. Ils servent aux
différents acteurs, dans une optique d'évaluation, de prise de décision ou de diagnostic pour
les actionnaires. L'importance de disposer de données fiables sur les comptes annuels
explique alors l'apparition de moyens pour vérifier les états financiers produits par les
dirigeants à destination de l'extérieur. Ces moyens se sont progressivement développé pour
prendre leur forme actuelle: l'audit financier.
Aujourd'hui, dans son amélioration, l'audit financier a engendré l'audit interne qui
évolue vers l'assistance au management et recouvre désormais une conception plus large et
2
plus riche, répondant aux exigences croissantes de la gestion de plus en plus complexe des
entreprises (Nouvelles méthodes de direction: délégation, décentralisation, motivation,
relation client / fournisseur au sein de l'entreprise, information, qualité totale...). De ce fait,
l'apparition de l'audit interne est directement liée à l'accroissement en volume des
informations financières; de cet accroissement découle en effet des risques accrus d'erreurs et
de fraudes.
Compte tenu de la situation économique actuelle, il est fondamental de prendre en
compte les perspectives et les risques qui peuvent influencer durablement le succès de
l’entreprise. « Le profil de risque d’une entreprise et sa propension au risque déterminent dans
une large mesure les exigences et la portée de sa politique de gestion des risques, dont l’action
est soutenue, entre autres, par un contrôle interne efficace. Une appréciation régulière et
systématique des risques est en outre indispensable pour définir des mesures de contrôle et de
direction à tous les niveaux hiérarchiques. La gestion des risques s’apparente donc à un
processus dynamique, qui doit être continuellement adapté aux données internes et
externes. »1
D’où l’apparition de la notion de contrôle interne. D'après COLLINS
BENJLLOUN: « Les sens du contrôle interne sont au nombre de deux: dans un premier sens,
dans le sens le plus courant, le contrôle signifie la vérification et dans le deuxième sens, il
signifie la maîtrise. Donc, on peut dire que le contrôle interne est une procédure de
vérification assurant la maîtrise du fonctionnement de l'organisation à tous les niveaux. »2
La notion de contrôle interne est aussi vieille que la notion de la comptabilité. Le
contrôle par recoupement qui consiste en une comparaison de l'information provenant de deux
sources d'enregistrement indépendantes l'une de l'autre, constitue l'un des moyens les plus
répandus et les plus utilisés afin d'assurer la protection des biens ou la fiabilité des
informations. Le système de contrôle interne permet de détecter les erreurs quelles qu’elles
soient. Le système de contrôle interne est un processus, exercé aussi bien par le comité de
direction, les responsables hiérarchiques et tous les collaborateurs en vue d’optimiser la
sécurité de l’entreprise par rapport aux risques. C’est un ensemble de mesures et activités qui
visent: la protection du patrimoine, la fiabilité des flux d'informations, l'application des règles
légales et internes, l'efficacité des règles mises en œuvre. Le contrôle interne est caractérisé
par l’existence, au sein d’une entité, d’un système d’organisation avec des personnes chargées
1 Price Waterhouse Coopers, Le contrôle interne au sein de l’entreprise; Février 2003 2L.Collins et S.E Benjelloun, Audit interne: outils de compétitivité, édition TOUBKAL et Publi-union, Paris,
1994
3
de sa mise en œuvre. Ce dispositif devrait prévoir une organisation comportant une définition
claire des responsabilités qui dispose des ressources et des compétences adéquats et
s’appuyant sur des procédures, des systèmes d’information, des outils et des pratiques
appropriés, ainsi que la diffusion en interne d’informations pertinentes et fiables, dont la
connaissance permet à chacun d’exercer ses responsabilités. Il constitue aussi un système
visant à recenser et analyser les principaux risques identifiables au regard des objectifs de la
société et à s’assurer de l’existence de procédures de gestion de ces risques; des activités de
contrôle proportionné aux enjeux propres à chaque processus et conçues pour réduire les
risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs de la société; et enfin, une
surveillance permanente du dispositif de contrôle interne ainsi qu’un examen régulier de son
fonctionnement. La prévention des erreurs et des fraudes favorisent la performance d'une
entreprise.
« Le contrôle interne se définit comme étant un outil de gestion qui donne la
possibilité à une entreprise de pouvoir maîtriser la gestion de ses activités en ayant à sa
disposition un ensemble d’outils et d’actions. La mise en place de cet outil de gestion donne à
l’entreprise un moyen d’assurer une certaine efficacité dans l’accomplissement de ses
opérations, une bonne utilisation de ses ressources et d’agir en accord avec la conformité. Cet
outil de gestion apporte une réelle valeur ajoutée à l’entreprise qui sait adapter le dispositif en
fonction de sa structure, de son environnement et des changements. Il s’inscrit dans un
processus d’amélioration continue et doit viser tout d’abord l’efficacité (atteinte des objectifs)
puis l’efficience (atteinte des objectifs du mieux possible, « coût/profit ») »3.
Il est important que toutes les personnes responsables dans l'entreprise reçoivent et
échangent les informations indispensables pour mener à bien les activités opérationnelles. Le
système d'information ne concerne pas seulement des données internes (états financiers,
budget, …) mais également des évènements externes (lois, décrets, …) des activités et
développements importants pour le système de prise de décisions. La communication entre les
personnes qui font partie de l'organisation doit fonctionner aussi bien de haut en bas qu'en
sens inverse et même transversalement au travers de la structure organisationnelle. La
Direction doit faire comprendre à tous ses collaborateurs, quel que soit leur poste et leur rôle
au sein de l’entreprise, que la communication et les responsabilités de contrôle sont l’affaire
de tout et un chacun. Il est aussi primordial que chacun comprenne que la confiance qui doit
régner au sein de la société ne doit en aucun cas exclure le contrôle. De plus, il est aussi
3 CASTRO Eric; La fraude financière et le contrôle interne en entreprise: l’importance d’un SCI efficient pour
optimiser l’identification des risques de fraude et réduire leur probabilité d’occurrence; août 2016
4
important de porter toute l'attention voulue à la communication avec des tiers tels que les
clients, les fournisseurs, les autorités et les actionnaires.
Une entreprise évolue dans un environnement changeant qui comporte des facteurs de
risque variables si bien que le processus de contrôle interne doit être mené et suivi de manière
permanente. Les lacunes dans le contrôle interne constatées au cours de sa mise en œuvre
doivent être signalées à la direction pour qu'elle puisse prendre les mesures de correction
appropriées.
Le contrôle interne est basé sur des règles de conduite et d’intégrité portées par la
Direction et communiquées à tout le personnel. Il doit être conforme aux lois et règlements.
En effet, ces derniers fixent des normes de comportement que l’entreprise intègre aux
objectifs de conformité. Les instructions et orientations de la Direction permettent au
personnel de comprendre ce qui est attendu d’eux et de connaître l’étendue de leur liberté
d’action.
Il y a aussi les méthodes et les procédures apportées. Il s’agit des consignes
d’exécution des tâches, des documents utilisés, leur contenu, leur diffusion, les autorisations
et approbations nécessaires, la saisie et le traitement des informations et son contrôle. La mise
en place de ces procédures a pour but d’assurer une mémorisation complète de la vie de
l’entreprise, de faire des recoupements et la détection de la situation anormale et ce le plus
rapidement possible.
La principale préoccupation des dirigeants d’une entreprise est l’augmentation des
bénéfices, l’accroissement des chiffres d’affaires et des parts de marché. Cependant, la
protection du patrimoine doit être primordiale pour assurer sa pérennité. Il est tout à fait
possible qu’une société applique un système de contrôle interne sans que celui-ci ne soit pas
formellement défini avec des procédures. D’où le choix de notre thème qui s’intitule: « Le
contrôle interne: un dispositif de minimisation des risques de fraudes et d’erreurs. »
Nous avons pris le cas de la société ESPACE MEDICAL qui a pour activités de fournir des
soins médicaux et des examens para cliniques.
L’objectif général de ce mémoire est de mettre en exergue l’importance de
l’application du contrôle interne. De cet objectif général découle trois objectifs spécifiques qui
sont: assurer la protection ainsi que la sauvegarde du patrimoine; assurer la qualité de
l’information et enfin assurer l’application des instructions transmises. Toutefois, le respect
de ces objectifs soulève la problématique suivante: « Comment doit-on procéder pour
réduire les risques auxquels l’entreprise est confrontée? »
5 Deux hypothèses sont formulées à cet égard:
Le système de contrôle interne favorise la fiabilité des informations financières
Le système de contrôle interne garantit une protection fiable des actifs de l'entreprise
Les résultats attendus visent à assurer la qualité au niveau des informations produites
(états financiers) ainsi que la sécurité du patrimoine de l’entreprise.
Une méthodologie a été employée lors de notre investigation, notamment l’approche
par cycle. Les cycles analysés lors de notre recherche sont les cycles qui présentent des
risques élevés ayant un impact conséquent sur le contrôle interne, notamment les achats et les
ventes, les immobilisations, la paie-personnel, les stocks et la trésorerie.
Le corps du présent ouvrage se divise en trois parties. La première partie aborde un
cadre descriptif. Trois chapitres composent cette première partie, à savoir la présentation
d’Espace Médical, le cadrage théorique et enfin la méthodologie appliquée. La deuxième
partie évoque les résultats obtenus lors de notre étude, notamment la présentation des
résultats, objet d’un premier chapitre et leur interprétation, objet d’un deuxième chapitre. Et la
troisième et dernière partie met en évidence les solutions et recommandations qui présente les
solutions proposées, les plans d’action y afférents et enfin les limites des propositions,
contenus dans trois chapitres.
6
PARTIE I: DESCRIPTIF
Cette première partie reflète une phase descriptive de l’entité, un cadre théorique
relatif à notre thème de mémoire, et enfin la méthodologie appliquée en vue de la rédaction de
ce présent ouvrage. La partie descriptive de la société se trouve dans un premier chapitre. Ce
dernier est divisé en deux sections, à savoir l’historique de la société et les informations la
concernant. La première section sur l’historique se subdivise en deux sous-sections: la
chronologie de l’établissement et sa structuration. La deuxième section qui relate les
informations sur l’entité se subdivise également en deux sous-sections, notamment la fiche
d’identification de l’entreprise ainsi que ses missions et ses activités. Le cadrage théorique fait
l’objet d’un deuxième chapitre, qui comprend trois sections qui sont: le contrôle interne,
l’appréciation du contrôle interne, et les principes fondamentaux du contrôle interne ainsi que
les risques éventuels. La première section de ce deuxième chapitre est divisée en deux sous-
sections, à savoir le contrôle interne au niveau de ses objectifs et le contrôle interne comptable
au niveau de son contenu. La deuxième section du même chapitre comprend deux sous-
sections, notamment la prise de connaissance des systèmes et procédures et l’évaluation du
contrôle interne. La dernière section de ce chapitre sera également subdivisée en deux sous-
sections: les principes fondamentaux du contrôle interne et les risques de fraudes et d’erreurs.
Le troisième et dernier chapitre de cette première partie concerne la méthodologie appliquée.
Il comprend trois sections, qui sont le stage de formation, les méthodes de collecte des
données et les limites de notre investigation. La première section est divisée en deux sous-
sections, à savoir le déroulement du stage et les attributions données. La deuxième section de
ce troisième chapitre comprend trois sous-sections: observation et documentation, entretien, et
traitement des données. Les limites de notre recherche, objet d’une troisième section, se
subdivise en deux sous-sections, à savoir les limites par rapport au temps et celles par rapport
à la collecte d’informations.
7
CHAPITRE I: PRESENTATION DE LA SOCIETE ESPACE MEDICAL
Ce premier chapitre nous permet de mieux connaître la société à travers son historique,
et les informations diverses la concernant. Chaque section est divisée en deux sous-sections
qui nous communiquent les informations nécessaires à son fonctionnement.
Section 1- Historique de la société
L’historique d’une société nous permet de voir, à travers des dates, les faits marquants
de l’entité depuis sa création jusqu’à maintenant. Celle d’Espace Médical (ESMED)
comprend deux sous-sections, à savoir la chronologie de l’entité et sa structure
organisationnelle.
1.1. Chronologie de l’ESPACE MEDICAL
ESPACE MEDICAL est l’unique établissement médical offrant depuis une vingtaine
d’années une large gamme de soins aux normes internationales4 garanties par une certification
ISO 9001-2008. Créé en 1993, Espace Médical a toujours été leader en matière d’innovation
médicale à Madagascar.
La société a été le premier Centre médical privé à même de réaliser un bilan médical
complet à Madagascar en 1994. En 1999, elle a été le premier Etablissement Médical
Malgache admis dans le réseau international SOS Médecin. L’année 2003 a aussi marqué la
société car elle était le premier Centre privé d’Evacuation Sanitaire répertorié par EUROP
ASSISTANCE, MONDIAL ASSISTANCE et INTERNATIONAL SOS. Un an après, elle a
été le premier Etablissement Médical privé disposant d’un réseau à couverture nationale: 13
Centres médicaux et cliniques et une vingtaine de Médecins franchisés dans toute l’île. En
2008, elle a été le premier Prestataire d’Evacuation Sanitaire de Madagascar. La qualité des
soins fournit par l’établissement a été récompensé par l’obtention de certificat ISO 9001-2008
en 2010, le faisant le premier Etablissement Médical certifié de cette norme à Madagascar.
Elle a obtenu une recertification de la norme ISO 9001-2008 en 2013. Espace Médical a été le
premier Plateau technique complet avec SCANNER disponible 24h/24 et 7j/7 en 2014.
Espace Médical dispose de huit sites répartis dans six (06) grandes villes de
Madagascar: trois (03) sites à Antananarivo, un (01) site à Antsirabe, un (01) site à
Toamasina, un (01) site à Mahajanga, un (01) site à Antsiranana et enfin un (01) site à Nosy
4 www.espacemedical.mg
8
Be. Les zones géographiques ainsi que les effectifs de chaque site sont résumés dans le
tableau ci-après:
Tableau n°01: Zones géographiques de l’ESPACE MEDICAL
Site Médecin Coordonnateur Gestionnaire Effectif
Ambodivona Annick Rakotoarisoa 83
Ambohibao Iaro Raoel Fils 14
Antsahabe Lanto Andrianarivahy 33
Majunga Clara Rabarijaona Marson Fagnomezantsoa 23
Tamatave Rivo Juliana Rakotomalala 28
Antsirabe Dina Rarimanga Finaritra
Vololonomenjanahary
15
Nosy be Rasoavololona 6
Diégo Marc Richard 3
Source: Direction Administratif et Financier de l’Espace Médical
Chaque site est sous la responsabilité d’un médecin coordonnateur. Ce dernier est
assisté par un gestionnaire, pour la partie administrative, selon la taille du site. On voit
également sur ce tableau le nombre de personnel travaillant dans chaque site.
1.2 Structuration de la société
Espace Médical possède une structure organisationnelle permettant de bien distinguer
les fonctions et liaisons tant hiérarchiques que fonctionnelles. A titre de rappel, un
organigramme est une représentation schématique des liens et des relations fonctionnels,
organisationnels et hiérarchiques qui existent entre les postes et les individus d'une
organisation. Il sert à indiquer le rôle de chaque responsable, les attributions des tâches ainsi
que les relations hiérarchiques et fonctionnelles entre les différentes postes.
1.2.1 Structure au niveau des sites à Antananarivo
Le siège se trouve à Antsahabe et l’organigramme des trois sites à Antananarivo, le
siège y compris se présente comme suit:
9
Figure n°01: Organigramme générale
Médecin Directeur (Dr Arilaza RAZAFIMAHALEO)
Responsable Qualité Assistant
Direction Administrative et Financière
(M. Clément RAZANAMPARANY) Direction Médicale et Commerciale
(Dr Henriette RAMBELO)
Responsable Clientèle Responsable commercial
-Log -Pcie
- Labo
-Analyse
- Radiologie
- Sce Specialistes
Médecin-Coordonnateur
Trésorerie (Caisse) Comptabilité Ressources Humaines Appro-Logistique -Maintenance
Médecins Traitants
Paramédicaux
Secrétariat Facturation Réception Aides –Soignantes
Sécurités Caisse
Coursiers
Femmes de ménage
Source: Direction Administrative et Financière de l’ESPACE MEDICAL, année 2015
Légende :
Liaison Hiérarchique
Liaison fonctionnelle
10
Le Médecin Directeur est le premier responsable de l’entreprise tant au plan
administratif que médical. Il définit la politique générale de la société et fixe les
objectifs à atteindre. Il est assisté d’un agent qui effectue toutes les tâches
traditionnelles d’une secrétaire, à savoir la tenue de l’agenda du Médecin Directeur, le
traitement des courriers, la rédaction des comptes rendus des réunions auxquelles il
assiste, la préparation des dossiers et présentations, l’organisation des réunions, des
déplacements et voyages, l’archivage de tous ses documents.
La Direction Administrative et Financière s’occupe de la finance, des
ressources humaines ainsi que du respect de l’application des règlementations et de la
législation liées à l’activité de l’établissement. Elle est divisée en cinq services: le
service « Trésorerie (Caisse) », le service « Comptabilité », le service « Ressources
Humaines », le service « Facturation-Caisse », et le service « Approvisionnement-
Logistique-Maintenance ».
Le Directeur Médical et Commercial a deux fonctions: c’est le médecin
coordonnateur en chef, responsable du bon fonctionnement de l’ensemble des
différents sites sur le plan médical. Par ailleurs, en tant que responsable commercial, il
est en charge des relations avec la clientèle (centralise et traite les doléances et
réclamations des clients), de la recherche de nouveaux clients. Il est le chef de
l’ensemble des personnels médicaux et paramédicaux.
11
1.2.2 Structure au niveau des sites autres sites
L’organigramme des sites Antsirabe, Antsiranana, Mahajanga, Toamasina et Nosy-Be
Hell Ville se présente comme suit:
Figure n°02: Organigramme au niveau de chaque site
Direction médicale Direction Administratif et
financier
Médecin
Coordonnateur
Réceptionnistes
GESTIONNAIRE
Médecins traitants
Paramédicaux
Aides-soignantes
Caissières
Chauffeur
Agents de sécurité
Femme de ménage
Source: Direction Administrative et Financière de l’ESPACE MEDICAL
12
Le Médecin Coordonnateur est chargé de la gestion administrative, financière et
logistique du dispensaire, de la gestion de la qualité au sein de son site, de la gestion et de
l’évaluation du personnel mis à disposition dans son site, de la communication interne et de la
gestion de l’activité médicale.
Le gestionnaire organise le travail au sein de l’équipe approvisionnement en
médicaments.
Les réceptionnistes sont chargés de l’accueil des clients qui se présentent au centre ou
qui téléphonent.
Les médecins traitants s’occupent des traitements nécessaires aux patients.
Les paramédicaux et les aides-soignantes procurent les soins infirmiers sur
prescription médicale, distribuent les médicaments, et s’occupent de la stérilisation du
matériel à disposition.
Section 2- Informations sur la société
ESMED est établissement sanitaire qui fournit des services médicaux et para cliniques.
Elle offre des services de soins complémentaires pour les affiliés et des prestations médicales
libres pour les non affiliés. Cette section est subdivisée en deux parties: une fiche
d’identification de l’établissement fait l’objet d’une première partie, et dans une deuxième
partie nous traitons les activités et missions de la société.
2.1 Fiche d’identification
La fiche d’identification de la société peut être résumée dans le tableau suivant:
Tableau n°02: Fiche d’identification d’ESPACE MEDICAL
SIGLE ESPACE MEDICAL
Forme juridique SARL
Capital social 60 000 000 d'Ariary
Siège social Antsahabe 65 bis, rue Pasteur Rabary, Antananarivo
Identification fiscale (NIF) 4000277802
Identification statistique
(STAT) 85114 11 1992 0 10065
Site web www.espacemedical.mg
E-mail esmed@moov.mg
Source: Auteur
13
Ce tableau présente l’identification générale de la société. On peut y voir le sigle, la
forme juridique, le capital social, le numéro d’identification fiscale, le numéro statistique, le
site web et l’adresse e-mail.
Conformément à leur certification ISO 9001-2008 pour la qualité des soins (une
exclusivité à Madagascar), Espace Médical a 5 engagements5, à savoir accueillir 24h/24 et
rester à la disposition de la clientèle; fournir des informations claires et précises sur leur
prestations; informer les patients sur leur prise en charge ainsi que sur leur état de santé;
garantir la continuité des soins fournis par l’établissement; et enfin tenir informer la clientèle
des suites des réclamations dans les 72h.
2.2. Missions et activités
Ils ont pour principales missions6
d’assister tout individu se trouvant dans une
situation d’urgence médicale sur tout le territoire de Madagascar dans les meilleurs délais
possibles, de manière optimale: Urgentistes expérimentés, Matériels adéquats, et suivant les
recommandations et normes internationales
Leurs activités7
concernent les interventions médicales d’urgences sur les lieux
d’accident ou à domicile; la prise en charge en Clinique de toutes les URGENCES
MEDICO-CHIRURGICALES 24H/24 incluant les investigations grâce au plateau
technique 24h/24 (SCANNER, RADIOLOGIE, ECHOGRAPHIE, ANALYSES
BIOLOGIQUES, ENDOSCOPIES DIGESTIVES), toutes les spécialités médicales: équipe
pluridisciplinaire de Spécialistes, les transferts médicalisés: ambulances, avions, hélicoptères;
la stabilisation médicale avant évacuation sanitaire; la surveillance médicale à domicile ou à
l’hôtel; l’évacuation sanitaire: ambulances, avions, hélicoptères médicalisés.
Ce chapitre nous a permis de voir l’historique de la société, sa structuration, les
informations la concernant tant sur ses missions que sur ses activités. Nous allons passer au
deuxième chapitre de cette première partie où sont regroupés les cadres théoriques de notre
recherche.
5 www.espacemedical.mg 6 www.espacemedical.mg 7 www.espacemedical.mg
14
CHAPITRE II : CADRAGE THEORIQUE
Le contrôle interne est un système d’organisation qui comprend les procédures de
traitement de l’information comptable et les procédures de vérification du bon traitement de
cette information comptable, ayant pour but de sauvegarder le patrimoine et d’améliorer les
performances. Ces procédures font partie intégrante de l’entreprise et constituent une
meilleure sécurité contre les risques éventuels. Ce chapitre comprend trois sections: le
contrôle interne, l’appréciation du contrôle interne, et enfin les principes fondamentaux du
contrôle interne et les risques éventuels.
Section 1- Le contrôle interne
Le contrôle interne est un ensemble de sécurités mises en place pour sauvegarder les biens de
l’entreprise. Cette notion a pris de l’ampleur au sein de l’entreprise et auprès des instances
professionnelles chargées de certifier la fiabilité des comptes. Il est nécessaire de mieux
comprendre cette notion avant d’entrer dans les détails.
1.1. Le contrôle interne au niveau de ses objectifs
L’ordre des experts comptables français a conçu deux définitions du contrôle interne8.
La première était en 1962 : « Le contrôle interne comptable résulte du choix de la mise en
œuvre de méthodes, de moyens humains et matériels adaptés à l’entreprise et propres à
prévenir, ou tout au moins à révéler sans retard les erreurs et les fraudes ». En 1977, « Le
contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Il a pour
but d’assurer, d’un côté, la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de
l’information, de l’autre, l’application des instructions de la direction et de favoriser
l’amélioration des performances. Il se manifeste par l’organisation, les méthodes et les
procédures de chacune des activités de l’entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci ».
Sur le plan comptable, le contrôle interne vise à améliorer la sincérité et la régularité
de l’établissement des comptes9. Il permet d’obtenir une bonne qualité de travail sur le
traitement des informations comptables et d’effectuer un contrôle de comptes avec une
certaine sécurité. Ces objectifs sont reflétés dans la deuxième définition.
8 RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979 9 RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
15
Sur un aspect administratif, le contrôle interne vise à la qualité de la gestion au niveau
de l’entreprise10
. En effet, les objectifs sus mentionnés dans la deuxième définition
contribuent à l’efficacité de la gestion. Le contrôle interne reflète le plan d’organisation et
l’ensemble des méthodes et procédures établis par la direction. Il favorise non seulement
l’amélioration de l’organisation de l’entreprise mais aussi la capacité de production de celle-
ci, c’est-à-dire avoir un maximum de rentabilité. Enfin le contrôle interne permet de maintenir
la cadence de l’exploitation de l’entreprise.
Dans une mission d’audit, l’auditeur s’assure que le système de contrôle interne mis en
place présente, d’une part, une garantie de dispositif d’alerte immédiat pour la continuité
d’exploitation, et d’autre part, un élément de recoupement comme les statistiques qui sont très
pertinentes lors de recueil des informations comptables. L’auditeur doit avoir une certaine
connaissance pour établir une relation entre les informations reçues des comptes et le contrôle
effectué pour les besoins de la gestion.
1.2. Le contrôle interne comptable au niveau de son contenu
Le contrôle interne repose sur trois éléments11
: l’existence d’un plan d’organisation,
l’intégrité et la compétence du personnel, et enfin l’existence d’une documentation
satisfaisante. Sur le plan organisationnel, il doit y avoir une définition des tâches de tout un
chacun. Chaque personne au niveau de l’entreprise connaît ce qu’il fait et ce qu’il doit faire. Il
est aussi important de définir les pouvoirs et les responsabilités, ce qui implique une
hiérarchisation des fonctions. La compétence et l’intégrité sont deux qualités fondamentales
du personnel et surtout des dirigeants. Ces deux caractères pèsent beaucoup dans les décisions
prises et leurs conséquences. Enfin l’existence d’une documentation satisfaisante permet
d’une part la production d’informations qui servent de base d’appréciation satisfaisante, et
d’autre part la conservation d’informations qui servent de moyens de vérification lors de
l’audit.
Les travaux comptables sont vérifiés au moyen de trois types de contrôle12
: les
contrôles d’exhaustivité, les contrôles de réalité et les contrôles d’exactitude. Les contrôles
d’exhaustivité impliquent l’existence et le respect de séquences numériques, c’est-à-dire les
documents sont foliotés pour amoindrir les risques de manipulation; le rapprochement des
10 RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979 11
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979 12
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
16
documents afférents à la même opération, un moyen de vérifier le déroulement normal de
l’opération; l’existence des fichiers qui consistent à stocker les informations, ayant comme
objet d’archivage des informations de l’entité; et enfin une liste ou classement
mnémotechnique pour éviter les répétitions. Les contrôles de réalité apparentent deux types
de contrôle, à savoir les contrôles physiques qui s’effectuent principalement sur les
immobilisations et stocks, vérifications périodiques, et la validation par recoupement externe,
moyen de vérifier l’exactitude des écritures enregistrées par la confirmation des tiers. Les
contrôles d’exactitude sont reflétés généralement par le rapprochement bancaire. On y trouve
des procédés comme les comparaisons globales de données qui sont le principe fondamental
de la comptabilité en partie double, les contrôles arithmétiques qui impliquent un recalcul
pour vérification.
Un bon SCI se caractérise aussi par un contrôle du personnel de l’entreprise. Ce
contrôle s’effectue sur deux niveaux13
: les contrôles hiérarchiques et les contrôles
réciproques. Dans les contrôles hiérarchiques, il y a lieu d’évoquer les procédures
d’autorisation. Les pouvoirs de chaque responsable doivent être explicitement définis et
l’entame d’une action doit supposer l’accord du responsable supérieur. Il est aussi important
qu’une supervision des travaux soit effectuée. Elle se manifeste comme une condition
nécessaire à la réalisation complète d’une tâche et un moyen de vérification que les ordres ont
été accomplies. On parle aussi de la politique du personnel, opération très importante dans le
recrutement. En effet, l’entreprise devra mettre en œuvre tout son savoir-faire et ses
compétences pour recruter les personnes habilitées à postuler sur un poste et à aider
l’entreprise à son bon fonctionnement. La règlementation de l’accès aux biens de l’entreprise
est un moyen pour la sauvegarde du patrimoine. Dans les contrôles réciproques chaque
opération de l’entreprise se traduit soit par la réalisation de l’objet social, soit par la
conservation du patrimoine, soit par la comptabilité. Savoir distinguer ces trois fonctions est
fondamental au niveau d’un SCI pour bien effectué un autocontrôle efficace. La plupart des
opérations de l’entreprise fait appel à deux de ces fonctions. En cas de séparation, une erreur
ou fraude peut entraîner des divergences entre les services concernés, à moins de complicité
entre eux. L’autocontrôle occupe une place particulière dans l’entreprise car il a un caractère
mécanique d’indépendance par rapport à la hiérarchie. L’« Auditing standards and procedures
–Statements on auditing procedures » définit l’autocontrôle comme « tout système de
répartition des responsabilités du division du travail, et toutes les méthodes de
13
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
17
comptabilisation des opérations par lesquelles le travail d’un employé ou d’un groupe
d’employés se trouve sans cesse vérifier du fait qu’il doit concorder avec le travail d’autres
employés, du fait qu’il est fonction de ce travail ou encore du fait qu’il doit correspondre au
travail d’autres employés. L’un des traits essentiel du système réside dans le fait qu’aucun
employé ou groupe d’employés n’a le contrôle exclusif d’opérations quelconques ni d’un
ensemble quelconque d’opérations »14
.
Section 2- Appréciation du contrôle interne
L’appréciation du contrôle interne relève de la compétence de l’auditeur. Il évalue le
dispositif, supposé basé sur des principes de contrôle interne, mis en place par l’entreprise
afin d’émettre une opinion à la fin de son investigation. Pour cela, il doit respecter une
démarche à suivre, à savoir la prise de connaissance des activités de l’entreprise et
l’évaluation du contrôle interne.
2.1 Prise de connaissance des systèmes et procédures
A partir du SCI de l’entreprise, l’auditeur prend connaissance des systèmes et
procédures pour comprendre le système en place. Pour ce faire, il a recours à deux
possibilités15
: le mémorandum et le diagramme de circulation. Le mémorandum est une
description narrative que l’auditeur a pris note lors d’un entretien auprès des responsables et
des documents qu’il a collecté. Ce procédé lui donne une certaine souplesse car il ne fait
qu’écouter. Cependant, il doit trouver l’essentiel de ce qui a été dit et doit donc utiliser une
série de question appelée questionnaire de type « ouvert » pour mieux éclaircir les
incompréhensions. Chaque question implique un développement et nécessite une
compréhension du système. Le mémorandum, malgré le fait d’écouter, implique beaucoup
d’effort et reste donc difficile. Le diagramme de circulation est la description graphique d’un
ensemble d’opérations dans laquelle les différents documents, poste de travail, de décisions,
de responsabilités, d’opérations sont représentés par des symboles réunis les uns aux autres
suivant l’organisation administrative de l’entreprise. Son élaboration requiert une table de
symbole et un type de présentation.
Chaque entreprise a ses propres symboles pour interpréter les documents ou ses
circulations. Les vérifications opérées par l’entreprise seront numérotées en séquence
numérique croissante pour mieux les situer dans les fiches de points de contrôle. Le choix de
14
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979 15
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
18
type de présentation peut changer mais se base sur un diagramme vertical et sur un
diagramme horizontal. Les symboles sont transmis dans une feuille, dans un diagramme
vertical. On y trouve la description narrative, la désignation de l’opération par ordre
numérique et la description graphique16
. Comme son nom l’indique, son fonctionnement se
caractérise du fait de passer d’un service à un autre verticalement. Il s’effectue dès que les
documents vont dans des services différents. Cependant, son utilisation peut omettre des
documents classés provisoirement dans un service. De ce fait, il faut rappeler son existence
dès son apparition. De même, une opération trop compliquée est difficile à représenter. Le
diagramme horizontal est représenté sur un imprimé grand format. Comme le diagramme
vertical, il se caractérise par le fait de passer d’un service à un autre horizontalement. Sa
représentation est d’une telle clarté que l’auditeur réduit les indications qu’il porte sur la
description graphique. Cependant des fiches explicatives doit être inclues dans la description
pour combler les lacunes.
Le diagramme permet de voir d’un seul coup d’œil le dispositif mis en place par
l’entreprise et d’en apercevoir ses forces et ses faiblesses. L’auditeur peut analyser de ce fait
tous les opérations et en apprécier la séparation des tâches. Néanmoins, ce diagramme ne
permet pas toujours de saisir l’ensemble du contrôle interne mis en place et l’auditeur doit
trouver le juste équilibre entre la partie descriptive et la partie narrative.
L’auditeur, pour vérifier l’exactitude et la réalité du mémorandum et du diagramme,
doit tester des procédures, les mettre en œuvre et saisir l’importance quantitative des tests. Il
identifie les principaux cycles d’opération à tester et s’assure que chaque cycle est effectué à
un ou plusieurs endroits. Si tel est le cas, le test s’opèrera à chaque endroit où le cycle
concerné est mis en œuvre. L’auditeur effectue des travaux de vérification sur le déroulement
réel de chaque cycle. Il doit tester l’ensemble du circuit et no une partie. L’observation de
l’ensemble de la procédure peut se faire de deux manières: une observation directe ou globale
qui consiste à entrer en contact avec les personnes intervenant dans le déroulement de
l’opération et d’en assurer l’existence des matériels utilisés; et une observation a posteriori
dans laquelle l’auditeur refait depuis le début le circuit à partir du document d’origine.
L’importance relative du test effectué, appelé test de conformité, est de s’assurer que la
procédure mise en œuvre existe et non le fait qu’elle soit appliquée. Le test procure un intérêt
double qui d’une part, permet de corriger les erreurs de compréhension de l’auditeur et d’autre
16
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
19
part, d’apporter des rectifications sur les inexactitudes dans les informations utilisées par
l’auditeur.
2.2 Evaluation du contrôle interne
Une représentation schématique est représentée ci-après pour montrer de visu l’évaluation
d’un SCI.
Figure n°03: Evaluation du système de contrôle interne
INSTRUMENT
Description du système
MEMORANDUM ou DIAGRAMME TEST DE CONFORMITE
(compréhension du système)
QUESTIONNAIRE Première évaluation du système
Forces théoriques Faiblesses théoriques
TEST DE PERMANENCE
(application des points forts)
Points forts appliqués Points forts non appliqués
FORCES FAIBLESSES
DOCUMENT DE SYNTHESE EVALUATION DEFINITIVE DU
CONTROLE INTERNE
Source: Audit et contrôle des comptes, page 88
Dans la recherche des points forts et des points faibles du système, l’auditeur a deux
procédés17
à sa disposition: regarder le système et d’en dégager les forces et faiblesses et
notamment les risques d’oubli; et de se poser quelques questions sur une préoccupation
générale qui pourrait être formulée de la façon suivante: « Est-ce que quelque chose peut mal
fonctionner ? », « Est-ce que tel défaut peut se produire ? ». Ces types de question n’ont pour
possibilité de réponse que OUI ou NON, série de questions appelée questionnaire fermée. Les
questions fermées sont conçues à partir d’un guide opératoire comme une sorte d’aide-
mémoire réalisée sur des problèmes fréquents de l’entreprise. L’évaluation du contrôle interne
17
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes; édition Publi-
union, Paris, 1979
20
ne doit pas se limiter à ce type de question. Une incompréhension des procédures, un oubli de
problèmes importants peuvent être omis par l’auditeur si tel est le cas. L’auditeur établi un
document de synthèse comprenant les forces et faiblesses constatées.
Des tests de permanence sont effectués pour assurer l’application des points forts et
leur fiabilité. La mise en œuvre est le fait de vérifier si l’exécution des procédures a été
conforme aux principes prévus. Son objectif est de prouver le fonctionnement des procédures
et de montrer leur application permanente. Les tests opérés sont basés d’une part sur
l’utilisation de techniques statistiques pour mesurer l’étendue des sondages, et d’autre part le
jugement de l’auditeur, appréciation très importante pour appuyer les résultats statistiques.
Les tests de permanence permettent à l’auditeur d’évaluer définitivement le contrôle interne.
En plus des faiblesses de conception déterminées à la suite de sa première évaluation, il a
déterminé les faiblesses d’application qui découlent d’une mauvaise application des points
forts. Il détermine l’impact que peuvent avoir sur la régularité et sur la sincérité des comptes
les forces et les faiblesses du système. Le document de synthèse est un papier sur lequel
l’auditeur récapitule, pour un module donné, les conclusions qu’il a tirées de ses évaluations
successives.
Section 3- Les principes du contrôle interne et les risques éventuels
Le SCI est instauré et mis en place sur la base de principes qui sont au nombre de huit.
Ces principes sont essentiels à la bonne marche de l’entreprise. Leur respect permet de réduire
les risques éventuels qui peuvent faire obstacle à l’atteinte des objectifs que s’est fixée
l’entreprise, à savoir les risques de fraudes et d’erreurs.
3.1 Les principes fondamentaux du contrôle interne
L’efficacité d’un bon SCI repose sur des principes fondamentaux. On y trouve le
principe d’organisation, le principe d’intégration, le principe de bonne information, le
principe d’harmonie, le principe d’universalité, le principe d’indépendance, le principe de
permanence et le principe de séparation des tâches.
3.1.1 Le principe de séparation des tâches
C’est le principe le plus important à respecter dans un SCI. Cependant, il est difficile à
respecter dans une petite entreprise. En effet, ce principe implique une délégation de pouvoir,
cas pratiquement impossible dans la petite entreprise. Il est possible de le mettre en œuvre dès
lors où la petite entreprise grandit en taille et en activité ainsi qu’au niveau de l’effectif du
21
personnel. Au moment où il y a séparation des tâches, les fonctions18
suivantes les doivent
être aussi: la fonction de décision, la fonction de détention, la fonction d’enregistrement et la
fonction contrôle.
La fonction de décision est attribuée en général aux dirigeants de l’entreprise. Cette
fonction conduit l’organisation à s’engager vis-à-vis des tiers. Le pouvoir de décision est
détenu par des personnes de haut niveau mais peut être confié à des subalternes dans des
situations bien définies. La fonction de décision implique non seulement la formalisation de
procédures d’approbation mais aussi un réel travail de vérification de la part de la personne
qui détient le pouvoir d’approuver. Sa nomination doit être officielle. Cependant, être
approbateur n’implique pas qu’il ne commettra jamais d’erreur, simplement qu’il doit être la
personne à commettre le moins d’erreur possible que le personnel en dépit de ses
compétences par rapport à son poste. L’existence d’un manuel de procédure est aussi
fondamentale pour les prises de décision. Ce manuel doit comprendre la description de la
nature de la décision et les qualités prises pour la prendre, ainsi que la description exhaustive
du poste pour vérification s’il n’y a pas cumul de fonctions. L’absence d’approbation entraîne
l’entreprise à s’exposer à des risques générant des opérations qui engagent l’entreprise pour
des sommes importantes alors qu’elles n’ont pas de raison d’être.
La fonction de détention ou de conservation est dépendante de moyens de protection
interdisant l’accès aux ressources et aux documents. Des dispositions particulières sont
nécessaires dans les secteurs d’activité où la manipulation d’espèces est conséquente. Les
restrictions à l’accès aux ressources et aux documents ne s’appliquent non seulement aux
biens physiques et valeurs monétaires mais aussi aux circuits informatiques et aux pièces et
documents comptables. La fonction de trésorier est la fonction la plus exposée aux fraudes.
En effet, on ne peut l’empêcher de voler mais peut lui interdire tout accès à la comptabilité
pour cacher son vol. Il en est de même pour le magasinier, lui refuser tout accès à la
comptabilité revient à ce qu’il ne puisse cacher son vol derrière des opérations fictives de
vente ou d’achat.
La fonction de comptabilisation ou d’enregistrement est maintenant intégrée dans le
système informatique de l’entreprise. Le contrôle des opérations précède ses
comptabilisations. Dans le cas contraire, le comptable pourrait enregistrer des opérations sans
pièces justificatives, ou par exemple, des marchandises non conformes à une commande. Il ne
doit en aucun cas manipuler des espèces ou des chèques et ne doit avoir sa signature autorisée
18 MIKOL Alain, Le contrôle interne, Presse universitaire de France, Paris, 1998
22
auprès de n’importe quelle banque. Cependant, si le trésorier et le comptable se mettent
d’accord sur un détournement de fonds, il serait très difficile de trouver cette fraude même à
un coût assez élevé pour la mise en place d’un dispositif efficace.
La fonction de contrôle est celle qui vérifie les opérations de décision, de conservation
et d’enregistrement. Elle se fonde notamment sur les recoupements de l’information et
l’autocontrôle, la supervision permanente exercée par les responsables hiérarchiques, et enfin
les approbations données par des personnes exerçant la fonction de décision. Des contrôles de
prévention et de détection peuvent être réalisés. Comme son nom l’indique, les contrôles de
prévention servent à prévenir un évènement indésirable. Ils doivent se faire de manière
systématique. Ses efficacités sont vérifiables par l’auditeur à l’aide d’un test lors de
l’évaluation du contrôle interne. Les contrôles de détection mettent en relief la qualité de
fonctionnement du système de traitement comptable, ou aussi un dysfonctionnement.
L’informatisation des procédures a réellement amélioré la qualité du travail malgré quelques
imperfections.
3.1.2 Les autres principes fondamentaux du contrôle interne
Le principe d’organisation est simple: l’entreprise a au moins un minimum de qualité
de contrôle interne mis en place si elle est organisée. Cette organisation implique la
formalisation des procédures, une organisation préalable, une organisation adaptée et
adaptable, ainsi qu’une organisation vérifiable. La formalisation des procédures implique
l’existence de manuel de procédures consultable par tous les membres du personnel. Les
structures organisationnelles doivent correspondre aux objectifs et besoins de l’entreprise.
Le principe d’intégration est dépendant du principe de séparation des fonctions. Il est
basé sur des recoupements et contrôles réciproques. Le recoupement est le fait de comparer
des informations soit disant semblables mais figurant dans des dossiers différents. Il consiste
également à prouver des informations de sources différentes. Le contrôle réciproque est le
prolongement d’un travail par un autre. C’est une vérification efficace pour éviter les fraudes
et les erreurs. Il met en exergue que le contrôle interne est à la fois un système de traitement
de l’information comptable et un système de vérification des informations traitées.
Le principe de bonne information doit respecter les critères suivants: pertinence,
objectivité, communicabilité, vérifiabilité, utilité et réception d’informations non filtrées.
L’information provoque une réaction, ne doit pas avoir été déformée, facile à comprendre,
information retracée par une source, et information en rapport avec l’objet de l’entreprise.
23
Le principe d’harmonie réside dans le fait de l’adéquation du contrôle interne aux
caractéristiques de l’entreprise. Dans le cas contraire, le contrôle interne formerait un
ensemble rigide et contraignant.
Le principe d’universalité implique que le contrôle interne concerne tout le personnel
de l’entreprise. Il n’y a pas de personne privilégiée, pas de domaine réservé, et pas
d’établissement exclu.
Le principe d’indépendance signifie que les objectifs du contrôle interne sont à
atteindre indépendamment des méthodes et moyens de l’entreprise. Il risque de ne plus être
respecté s’il y a modification de méthodes de travail.
Le principe de permanence suppose une permanence d’exploitation et une permanence
d’organisation. Le respect de ce principe ne doit pas conduire à la création d’une règle rigide
pour interdire toute adaptation des procédures à l’évolution de l’entreprise et son
environnement.
3.2 Les risques de fraudes et d’erreurs
Le contrôle interne met l’entreprise en état de mieux résister aux incidents intérieurs
comme à l’extérieur. Il veille à réduire le risque d’erreur et de fraude. L’erreur a un caractère
involontaire et peut ne pas être répétitive alors que la fraude a un caractère intentionnel et acte
répété aboutissant toujours au même résultat. Alain MIKOL (1998) distingue trois types
d’erreurs: les erreurs par omission qui sont le fruit d’un enregistrement comptable incomplet
ou absence même, les erreurs de saisie qui sont à l’origine de maladresses, de l’inattention ou
de l’incompétence, et enfin les erreurs de principe qui sont source de la méconnaissance d’un
principe ou d’une règle. Deux catégories de fraude sont mises en évidence: les falsifications
sans détournement qui sont les actes de chef d’entreprise, par exemple, pour réduire le
bénéfice afin de réduire l’impôt, et les fraudes avec détournement de valeur qui sont
perpétrées par le personnel de l’entreprise, mais peuvent également être commises par des
tierces personnes extérieures à celle-ci.
Moyen contribuant à l’amélioration de la performance de l’entreprise, le contrôle
interne peut être sous recommandation dans un audit. D’une part, le commissaire aux comptes
peut faire des recommandations de contrôle interne compte tenu de la qualité de celui-ci lors
de son investigation, et d’autre part, l’auditeur interne ayant la mission de rendre meilleur les
procédures en vue de soumettre des améliorations.
24
Comme tout moyen de l’entreprise, le contrôle interne a un coût. Il est important
d’étudier le rapport « coût/avantage », c’est-à-dire de mettre un système de contrôle interne
performant pour sauvegarder le patrimoine de l’entreprise mais à moindre coût.
« Le contrôle interne n’est, en soi, ni un système distinct, ni une fonction de
l’entreprise. Il est idéalement une préoccupation; la volonté de l’entrepreneur, qui organise
son entreprise, de prévoir dans chacune des modalités qui concourent à sa gestion, « les
sécurités » qui permettent d’en assurer, autant que possible, l’autorégulation et l’autocontrôle.
C’est la présence de ces « sécurités » dans les systèmes qui manifeste le contrôle interne de
l’entreprise, tant dans les domaines techniques qu’administratifs »19
.
L’entreprise se trouve toujours confronter à des actes mal intentionnés comme la
fraude, le piratage, le sabotage et le vandalisme, souvent commis par des membres de
l’entreprise que des personnes étrangères. La fraude est perpétrée par une ou des personnes
bénéficiant de l’argent du fait du résultat de la malversation. Le piratage est le fait de
s’introduire dans un système informatique afin de dérober des informations. Le sabotage
repose bien souvent sur l’implantation d’un virus dans le système informatique. Et enfin le
vandalisme implique un vol ou brûlure de documents pouvant entraîner même une agression,
voire à un meurtre.
Ce chapitre touche à sa fin où nous avons vu la notion du contrôle interne, tant au niveau de
ses objectifs qu’au niveau de son contenu; l’appréciation du contrôle interne à travers la prise
de connaissance des procédures et son évaluation; et enfin les principes fondamentaux du
contrôle interne et les risques de fraudes et d’erreurs. Ainsi, cela nous entraîne vers un
troisième chapitre où nous verrons la méthodologie appliquée lors de notre investigation.
19 MIKOL Alain, Le contrôle interne, Presse universitaire de France, Paris, 1998
25
CHAPITRE III: METHODOLOGIE APPLIQUEE
Pour pouvoir mener à bien notre étude, il est nécessaire de procéder à une
méthodologie pour réunir toutes les informations d’une part, et d’autre part pour les traiter. Ce
chapitre comprendra trois sections, à savoir le stage de formation, les méthodes de collecte
des données, et enfin les limites de notre étude.
Section 1-Stage de formation
Nous avons effectué un stage d’apprentissage et de formation au sein d’Espace
Médical afin de rédiger ce mémoire de fin d’études. Il est nécessaire de mentionner le
déroulement dudit stage et les attributions données lors de notre passage au sein de l’entité.
1.1. Déroulement du stage
Notre stage a débuté le 24 juillet 2017 jusqu’au 20 octobre 2017.Il s’est déroulé au
siège de l’Etablissement à Antsahabe, mais nos différents entretiens ne se limitaient pas qu’au
seul siège. Le Directeur Administratif et Financier nous a présenté à son équipe, notamment
au service Comptabilité et celui des Ressources Humaines le premier jour de notre initiation.
Nous avons fait connaissance avec le reste du personnel tout au long de notre stage.
Le chronogramme de nos activités au sein de l’Etablissement peut être résumé comme
suit: une prise de contact avec le personnel s’est déroulée pendant la semaine du 24 juillet
2017. Du 31 juillet au 18 août 2017, nous avons présenté notre thème de recherche au DAF et
nous avons pris connaissances des directives concernant le déroulement du stage. Nous avons
aussi contribué aux tâches du service Comptabilité. Du 21 août au 8 septembre 2017, nous
avons analysé le système de contrôle interne sur les cycles faisant l’objet de notre mémoire.
Enfin, notre mémoire a été rédigé, durant notre stage, du 11 septembre 2017 au 20 octobre
2017.
1.2. Attributions
Durant notre stage d’initiation et de formation, des tâches au sein du service
Comptabilité nous ont été assignées comme la saisie comptable, l’analyse des comptes,
l’établissement des états de rapprochement bancaire, …etc. Ayant déjà effectué divers stages
professionnels au sein de trois cabinets d’audit différents en 2013, 2015 et 2016, notre
contribution aux tâches professionnelles ne nous a pas donné trop de difficulté et la
collaboration avec le personnel était très sympathique.
26
Section 2- Méthodes de collecte des données
Pour mener à bien notre recherche et l’élaboration de cet ouvrage, des méthodes de
travail ont été appliquées afin de collecter et réunir les données nécessaires y afférentes. A
savoir, nous avons observés le fonctionnement de l’établissement, une documentation à
l’appui. Ensuite nous avons effectué des entretiens auprès de différents responsables, toujours
dans le cadre de notre mémoire. Au terme de ces différents entretiens, nous avons procédé au
traitement des informations recueillies.
2.1. Observation et documentation
L'observation est une technique de collecte de données non verbales. Trois phases ont été
procédées durant cette observation, qui sont:
a) La phase de découverte: nous avons pris connaissance de l’établissement étudié à
travers son historique, la consultation de son statut et un bref entretien avec le DAF.
Notre stage s’est déroulé au siège social, dans le service Comptabilité, mais cela ne
nous a pas empêché de découvrir les différents services au sein de la société,
notamment le service Trésorerie, Ressources Humaines, Médical à Antsahabe et à
Ambodivona, où nous avons aussi vu le département Stock en médicaments.
b) La phase d’observation et pratique: l’observation au moyen d’un stage a permis de
voir ce qui se passait réellement dans la société. L’observation directe est une
technique de collecte de données, elle nous a permis de compléter nos études
théoriques. Etant stagiaire, des tâches nous ont été assignées comme la saisie des
pièces comptables dans le logiciel SAGE, l’établissement des états de rapprochement
bancaire et l’analyse des comptes.
c) La phase d’analyse et constatation: à partir des observations et des entretiens auprès de
personnes travaillant au sein de l’établissement, nous avons pu effectuer une analyse
du SCI mis en place concernant les cycles faisant l’objet de notre mémoire. Cette
analyse sera détaillée dans la deuxième partie de cet ouvrage.
La documentation est le fait d’appuyer une assertion à l’aide de documents. Nous
avons consulté plusieurs documents, notamment des documents internes à l’entreprise comme
le statut, son site internet; et des documents qui lui sont externes comme des ouvrages
académiques, des supports de cours en classe et la consultation d’internet relatif à notre
thème.
27
La recherche bibliographique: la réalisation de notre travail a nécessité une connaissance sur
le sujet traité. Par conséquent, la consultation de différents ouvrages a été primordiale.
La recherche webographique: l’évolution de la technologie nous a donné l’opportunité
d’élargir notre connaissance dans le domaine.
2.2 Entretien
Au cours de notre intégration dans la société, nous avons effectué des entretiens divers
avec des personnes responsables, notamment avec le DAF, les comptables, le responsable des
ressources humaines (RH), le responsable des stocks et ses collaborateurs. Pour ce faire, nous
avons établi un guide d’entretien ou plus précisément un questionnaire pour approfondir notre
enquête. Les entretiens se sont déroulés pendant les heures de bureau et pendant les heures de
pause déjeuner.
Le DAF nous a expliqué son travail et le fonctionnement global de la gestion
financière et comptable au sein de l’établissement. Il nous a également expliqué l'importance
des relations avec l'extérieur, vis à vis des fournisseurs, des investisseurs et des établissements
de crédit.
Nous avons adopté une méthode d’entretien libre de façon à ce que chaque
responsable s’exprime en toute liberté en expliquant le déroulement de son travail, le
processus comptable et financier au sein du département sans oublier l’attribution de chaque
poste dans le département finance et comptabilité. Nous avons aussi adopté une stratégie de
dialogue directif qui consiste à poser des questions ouvertes pour avoir de plus amples
informations sur le contrôle interne de l’entreprise.
2.3 Traitement des données
Après les entretiens, nous avons traité les informations recueillies. Nous avons
procéder à l’analyse de certains cycles au niveau de la Société. Il s’agit notamment du cycle
achat, du cycle vente, du cycle immobilisation, du cycle paie, du cycle stock et enfin du cycle
trésorerie. Aussi nous avons élaboré un questionnaire de contrôle interne relatif à chaque
cycle étudié. Chaque réponse aux questions constitue une force ou une faiblesse de contrôle
interne de chaque cycle.
28
Section 3: Les limites de notre étude
Nous évoquons, dans cette dernière section du troisième chapitre, première partie, les
limites de notre étude et les difficultés que nous avons rencontrées lors de notre investigation
et lors des collectes des informations dans le but de rédiger cet ouvrage. Nous allons voir les
limites par rapport au temps et les limites par rapport à la collecte d’informations.
3.1 Limites par rapport au temps
Notre stage n’a duré que trois mois, temps insuffisant pour recueillir toutes les
informations nécessaires et relatives à notre thème de mémoire. Nous n’avons pas aussi eu le
temps de visiter les autres sites dans la capitale et environ, Ambohibao et Antsirabe, pour
nous assurer de l’application du contrôle interne mis en place.
La rédaction de cet ouvrage doit être faite dans un bref délai imparti par la mention
GESTION. D’autant plus, l’élaboration de ce livre coïncidait avec la préparation des
examens, notamment les révisions.
3.2 Limites par rapport à la collecte d’informations
Etant donné que la plupart des entretiens et interviews se sont déroulées pendant les
heures de travail, les personnes interviewées ne disposaient pas beaucoup de temps à nous
accorder car chacun avait ses propres tâches et obligations. De ce fait, certaines questions
n’ont pas pu être posées mais cela ne nous a pas empêché de faire une analyse et d’en tirer les
éventuelles réponses. Nous avons senti une réticence de la part de quelques interlocuteurs
pour des questions qu’ils considéraient, à tort ou à raison, comme confidentielles ou qu’ils ne
sont pas habilités pour y répondre.
3.3 Limites par rapport au thème
La notion de contrôle interne est très vaste. Cela peut constituer un très grand ouvrage.
Pour limiter notre étude, nous avons choisi d’analyser six cycles au niveau d’ESMED,
notamment le cycle achat, le cycle vente, le cycle immobilisation, le cycle paie, le cycle stock
et enfin le cycle trésorerie. Ainsi, nous pouvons voir clairement l’objectif que nous voulons
atteindre. Le test en matière de revue du contrôle interne s’effectue en fonction de l’évaluation
de l’entreprise. Il existe plusieurs tests concernant l’évaluation du contrôle interne.
29
Ainsi se termine ce chapitre où nous avons vu le déroulement de notre stage de
formation, dans lequel nous avons mentionné le déroulement dudit stage et les attributions qui
nous ont été assignées. Nous avons également évoqué les méthodes de collecte des données,
notamment l’observation, la documentation et l’entretien. On a adopté l’approche par cycle
pour analyser les informations recueillies. Enfin nous avons terminé le troisième chapitre avec
les limites de notre étude par rapport au temps et les limites par rapport à la collecte
d’informations.
La première partie de cet ouvrage s’achève. Il est nécessaire de rappeler ce que nous
avons vu. La présentation de la société a fait l’objet d’un premier chapitre. Nous y avons
évoqué un bref historique sur l’établissement et les informations le concernant sur ses
missions et ses activités. Dans un second chapitre, les notions théoriques étaient mises en
exergues: la notion de contrôle interne, son appréciation et les principes fondamentaux qui lui
sont rattachés ainsi que les risques éventuels auxquels il serait exposé. Le troisième et dernier
chapitre de cette première partie nous informe sur la méthodologie appliquée lors de
l’élaboration de ce présent mémoire. Nous y avons présenté la pratique d’un stage de
formation, les méthodes de collecte des données ainsi que les limites auxquels nous nous
sommes heurtés. Passons maintenant à la deuxième partie de cet ouvrage ayant pour titre
l’analyse des résultats.
30
PARTIE II : ANALYSE DES RESULTATS
Espace Médical est un établissement de santé privé. Juridiquement, elle est une
Société à responsabilité limitée (SARL), c’est-à-dire qu’elle n’est ni une petite entreprise ni
une grande société. Néanmoins, lors de notre entretien avec le Directeur Administratif et
Financier (DAF), ce dernier nous a communiqué une information que l’établissement ne
possédait plus de manuel de procédures écrit. Il nous a expliqué qu’il existait un manuel de
procédures écrit mais qu’au fil du temps, ce manuel n’avais plus été mis à jour et s’était
perdu. D’autant plus, chaque membre du personnel connaissait et connait leur tâche
respective. Raison pour laquelle les responsables de la clinique n’éditait plus de manuel de
procédures version écrite. Cependant, le DAF nous a assuré qu’un SCI est toujours en vigueur
et appliqué par le personnel à travers la réalisation de leur tâche respective.
Cité précédemment dans la première partie, nous avons eu recours à des méthodes de
collecte d’informations afin de pouvoir imaginer le SCI mis en place et d’en apprécier son
application. Diverses méthodes ont été utilisées comme l’observation, la documentation et
l’entretien. Les informations recueillies ont été traitées par l’analyse de certains cycles de la
Société.
Pour mener à bien notre étude, nous avons opté pour l’analyse de certains cycles
susceptibles de présenter un risque assez élevé pour l’Etablissement. Pour plus d’amples
informations, nous allons procéder comme suit: la présentation des résultats fait l’objet d’un
premier chapitre et un deuxième chapitre pour l’interprétation de ces résultats. Le premier
chapitre comprendra trois sections, notamment les cycles des achats-fournisseurs et des
ventes-clients, les cycles d’immobilisation et paie-personnel, et enfin les cycles stocks et
trésorerie. Le deuxième chapitre est divisé en deux sections, telles que les forces des cycles
étudiés et leurs faiblesses.
31
CHAPITRE I: PRESENTATION DES RESULTATS
Les résultats de notre investigation durant la période de stage sont présentés dans ce
chapitre. Nous allons aborder dans une première section le cycle de fonctionnement des
achats et des ventes. Ensuite nous parlerons des immobilisations et le fonctionnement du
cycle paie-personnel de la société, et enfin le cycle stocks et trésorerie terminera ce premier
chapitre.
Section 1- Les achats et les ventes
Les fonctions achats et ventes font partie du moteur de fonctionnement de la société.
Nous allons voir en premier les achats de l’établissement, qui seront suivis de ses ventes.
1.1. Les achats
Les achats de la société concernent principalement les médicaments, les
immobilisations et les matières consommables. Les achats sont généralement payés par
chèque ou par virement bancaire. Les achats de faible montant sont réglés en espèces.
1.1.1 Au niveau des commandes
Achat effectué par le service « Approvisionnement-Logistique-Maintenance »:
Les bons de commande (BC) sont établis à la demande. Pour l’acquisition des
immobilisations et matières consommables, un BC est établi par le service
« Approvisionnement-Logistique-Maintenance ». Les BC sont numérotés et signés par le
responsable dudit service. Après validation du DAF, au vu de facture proforma au préalable,
ils sont visés par ce dernier. Le BC est établi en trois (03) exemplaires: l’original pour le
fournisseur, un double pour le service comptabilité et la souche reste pour l’émetteur.
La circulation des documents au niveau des achats de matériels et équipements peut être
représentée par la figure suivante:
32
Figure n°04: Circulation des documents du cycle achat au niveau du service
« Approvisionnement-Logistique-Maintenance »
Source: Auteur
SYMBOLES
Documents Enregistrement Circulation physique Circulation
des documents d’information
Serrvice Appro-Logistique Direction Financière Service comptabilité
Début Vérification
AUTORI
SATION
FIN
CONTROLE
Fournisseur
NON
Fournisseur
OUI
CHQ
JRNL
BQ
BC 3
BC 3
ENR
FACT
2
FACT
2
ENR
ENR
ENR
BC
Fournisseur
ENR
33
Achat effectué par la « Pharmacie centrale »:
Concernant l’approvisionnement en médicaments, un BC est établi par la « pharmacie
centrale », qui gère les entrées, les sorties et le stockage des médicaments. Les BC de
médicaments sont signés par le responsable de la « pharmacie centrale » et validés par le
DAF. Le BC est établi en trois (03) exemplaires: l’original pour le fournisseur, un double
pour le service comptabilité et la souche reste pour l’émetteur.
Figure n°05: Circulation des documents du cycle achat au niveau de la « Pharmacie
centrale »
Source: Auteur
Pharmacie centrale Direction Financière Service comptabilité
Début Vérification
AUTORI
SATION
FIN
CONTROLE
Fournisseur
NON
Fournisseur
OUI
CHQ
JRNL
BQ
BC 3
BC 3
ENR
BC
ENR
FACT
2
ENR
ENR
FACT
2
Fiche
stock
Fournisseur
34
La société possède une liste des fournisseurs pour les achats courants. Cette liste est
approuvée par le DAF. Il est à préciser que les achats ne font pas l’objet d’appel d’offre. La
société a ses propres fournisseurs d’immobilisation et de médicaments. En cas de retard de
livraison, une relance téléphonique est opérée par le service Appro ou par la pharmacie
centrale.
1.1.2. Réception des marchandises
Les marchandises reçues sont rapprochées des BC en ce qui concerne les quantités et
la qualité. Les anomalies en matière de quantité et qualité constatées font l'objet de facture
d’avoir. Pour les factures reçues, elles sont vérifiées à partir des BC concernant les quantités,
les qualités, les prix unitaires et les conditions financières. Les avoirs reçus sont contrôlés
avec le rapprochement des factures d’avoir et des factures d'origine pour la conformité des
quantités et des prix. Les factures et avoirs reçus sont vérifiés par les comptables pour les
opérations arithmétiques, le montant de la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) et la déduction
des avances, des acomptes et des remises. Cependant, les contrôles effectués sur les factures
et avoirs ne sont pas matérialisés pour permettre une vérification a posteriori qu'ils ont tous
été effectués.
1.1.3. Comptabilisation des factures et avoirs
La comptabilité fournisseurs reçoit un exemplaire des BC. Cependant, elle n’en
contrôle pas l’exhaustivité. Les numéros manquants sont réclamés. Les factures et avoirs
comptabilisés sont annulés pour éviter un double enregistrement. La comptabilisation de
duplicata est autorisée par le DAF.
1.1.4 Justification des soldes
Une balance fournisseurs est établie régulièrement, notamment tous les mois. Son total
est rapproché avec le compte collectif. Il en est de même pour les créditeurs divers. Lorsque
les fournisseurs, ou créditeurs, envoient des relevés de comptes, ils sont comparés avec la
comptabilité. Les écarts sont analysés et corrigés après approbation. Les soldes des comptes
fournisseurs et créditeurs divers sont régulièrement analysés. Il est à noter qu’une attention
particulière est portée aux soldes débiteurs. Ces soldes sont analysés et justifiés.
1.2. Les ventes
La facturation clientèle est divisée en deux parties: ceux qui paient au comptant et
ceux qui sont prises en charges par les assurances ou les sociétés des affiliés. Il en est de
même dans le cas d’une hospitalisation. Le personnel de l’Espace Médical est pris en charge à
35
100%. Le paiement des clients passe toujours par la caisse Ambodivona avant d’être envoyé à
la caisse Antsahabe.
Ci-après une représentation schématique du cycle vente d’Espace Médical.
Figure n°06: Circulation des documents du cycle vente
Source: Auteur
Caisse Service comptabilité Facturation Médecins traitants
Début
Pharmacie centrale
ORDON
2
Client
ORDON
ENR
Fiche
stock
Client ORDON
FACT3
Client
FACT3
FACT
2
FACT
ENR
JRNL
VTE
ENR
CHQ /
ESPECE CHQ /
ESPECE
ENR
JRNL
BQ
36
1.2.1 Facturation
Le service facturation est sous la responsabilité d’une seule personne. Le responsable
du service travaille de 7h30 à 15h30. Les factures sont établies sur ordinateur pendant cet
horaire. A partir de 15h30 jusqu’à 7h30 le lendemain, la facturation est manuelle, sur un pré-
imprimé. Ce deuxième type de facturation est établi par le réceptionniste de nuit. L’ordre
numérique des deux types de facturation est différent. Celui des factures manuelles s’ensuit
toujours alors que celui des factures établies sur ordinateur repart à zéro à chaque début
d’année. Les factures sont classées par ordre numérique, par catégorie et par site.
1.2.2 Comptabilisation
Les factures et avoirs sont pré numérotés. En effet, cette séquence est utilisée pour
vérifier l’exhaustivité de leur comptabilisation. Un contrôle est effectué par le DAF sur les
imputations au journal des ventes et aux comptes individuels clients. Aussi, une vérification
est opérée pour qu’une même facture ne soit pas enregistrée plusieurs fois, il en est de même
pour un avoir. Les factures et avoirs sont marqués et numérotés après comptabilisation pour
éviter les enregistrements multiples. Ces factures sont cependant conservées par la société.
1.2.3 Justification des soldes
Comme pour les achats, une balance des comptes clients individuels est dressée
régulièrement. Cette dernière est rapprochée avec le compte collectif et tous les écarts
éventuels sont analysés et corrigés immédiatement. Les soldes des comptes individuels sont
lettrés et justifiés. Les comptes clients créditeurs sont analysés avec une attention particulière
et la TVA sur vente et le chiffre d’affaires sont rapprochés des déclarations.
1.2.4 Autres informations
Une relance téléphonique est opérée pour les créances douteuses. Les opérations
diverses sur les comptes clients (transferts de compte à compte, ex tourne de créances) sont
approuvées par le DAF. Une trace des créances annulées est toujours gardée et les conditions
de consultation sont clairement notifiées aux clients.
37
Section 2- Les immobilisations et la paie
Nous verrons dans cette deuxième section le contrôle interne au niveau des
immobilisations et celui au niveau de la préparation jusqu’à l’établissement de la paie.
2.1. Les immobilisations
Selon le plan comptable général 2005 (PCG):
« Une immobilisation corporelle est un actif corporel détenu par une entité pour la production
ou la fourniture de biens ou de services, la location, ou l'utilisation à des fins administratives,
et qu'elle s'attend à utiliser sur plus d'un exercice »20
; et
« Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire, identifiable et sans substance
physique, détenue par une entité pour la production ou la fourniture de biens ou de services, la
location ou l'utilisation à des fins administratives »21
.
Espace Médical possède diverses types d’immobilisations, tels que des logiciels
informatiques, des matériels et outillages médicaux, des appareils et outillages de radiologie
et de dentisterie, des matériels de transports, des matériels informatiques et autres matériels et
installations diverses. Il est à remarquer que la société ne possède aucun immeuble.
2.1.1 Contrôle général
D’après le DAF, « Espace Médical établit un budget annuel prévisionnel où il y a une
rubrique d’investissement ». Mais pour des raisons d’ordres professionnelles, nous n’avons
pas pu voir le budget en question.
Son élaboration revient au DAF. Ce dernier établit le budget prévisionnel de l’année
suivante cinq ou quatre mois avant la fin de l’année en cours. Il le soumet ensuite au Médecin
Directeur (MD) pour revue, analyse et explication des dépenses et investissements éventuels à
engager. La validation du budget est faite après accord et consentement du MD.
Les écarts entre les prévisions et le réel sont analysés et doivent être justifiés.
Cependant, l’établissement ne définit pas des critères clairs et écrits pour distinguer les
immobilisations des charges. Les taux d’amortissement utilisés sont soumis à l’approbation
du DAF et du MD.
20 Plan Comptable Général 2005, p 30 (Article. 331.1) 21 Plan Comptable Général 2005, p 30 (Article. 331.2)
38
2.1.2 Acquisitions des immobilisations
Le service « Appro-Logistique-Maintenance » s’occupe des acquisitions des
immobilisations. Tout achat d’une immobilisation fait l’objet d’un bon de commande, établit
par le même département. Chaque acquisition doit faire l’objet d’une validation auprès du
DAF avant de passer commande. Cependant les acquisitions d’immobilisations ne sont pas
précédées d’études comparatives de prix. Les signataires du BC sont le chef du service
« Appro-Logistique-Maintenance », et le DAF, pour validation de la commande.
Les factures reçues sont toujours contrôlées avant paiement. La livraison et le
paiement des marchandises se font selon les conditions de vente du fournisseur. La qualité des
marchandises sont vérifiées à la livraison. Cependant, les vérifications ne sont pas
matérialisées dans un quelconque support (cahier, registre…).
Le service « Comptabilité » est informé de la réception des immobilisations, des dates
de mise en service effectives. Leur utilisation n’est pas régulièrement examinée pour
déterminer les immobilisations à céder, à mettre au rebut, ou dépréciées. Le paiement des
acomptes est contrôlé.
2.1.3 Cessions des immobilisations
Les ventes ou mises en rebut des immobilisations sont dûment autorisées par le DAF
et le MD. Les immobilisations mises en rebut ne font pas cependant l’objet d’un bon de sortie
mais le service « Comptabilité » doit en être informé.
Toutes les ventes sont facturées et toutes les ventes et mises au rebut sont sorties des
comptes d'immobilisations. Les encaissements des prix de vente sont vérifiés. Il est nécessaire
de mentionner que les immobilisations entièrement dépréciées, mais encore en service, sont
maintenues dans les comptes.
2.1.4 Comptabilisation des immobilisations
Les imputations comptables des factures d'acquisitions et de cession sont contrôlées
par le DAF. Les amortissements sont comptabilisés régulièrement et les dotations annuelles
aux amortissements sont vérifiées par rapport au tableau d’amortissement des
immobilisations. La société pratique l’amortissement linéaire et cela permet de dissocier
aisément le montant des amortissements normaux et dérogatoires.
39
2.1.5 Fichier des immobilisations
Les responsables n’ont pas encore établi de fiche d’immobilisations. En effet, lors de
notre entretien avec un comptable qui s’occupe de la comptabilisation des immobilisations,
lui et le chef du département « Appro-Logistique-Maintenance » sont encore en collaboration
pour l’établissement du fichier d’immobilisations. Ce fichier sera établi, selon le comptable,
au plus tard en fin janvier de l’année 2018.
2.1.6. Inspection physique des immobilisations
Les immobilisations font l’objet d’un inventaire physique à chaque fin d’année. En
effet, en l’attente du fichier d’immobilisations, les inventaires qui se sont succédés ont été
faits à l’aide du tableau d’amortissement.
2.2. La paie
Pour ce cycle, nous nous sommes entretenus avec le responsable des ressources
humaines (RH). Elle nous a assuré que les séparations de fonctions sont suffisantes; les
personnes rémunérées (figurant sur le livre de paie bénéficiant d'un engagement de retraite)
ont bien droit à leur rémunération; les rémunérations sont correctement calculées; le paiement
des rémunérations se fait avec une sécurité suffisante; toutes les charges relatives au
personnel sont correctement comptabilisées; et les dispositions légales en matière de
personnel sont respectées.
2.2.1 Préparation de la paie
L’établissement de la paie de la société revient au responsable RH. Cela se fait à partir
du 20 de chaque mois. Les responsables de chaque site en province communique par mail au
responsable RH les heures supplémentaires effectuées et les vacations (travail le samedi) s’il
y a lieu. Ces données variables sont approuvées par le DAF avant d'être renvoyées au
responsable RH. La paie est saisie et calculée sur microsoft excel. Elle est terminée le 25 ou
26 du mois et après, elle est envoyée à un autre comptable pour vérification.
Le comptable établit un récapitulatif des trois derniers mois pour comparaison. Les
variations conséquentes doivent être justifiées car le récapitulatif est envoyé au MD. Après
approbation du MD, le récapitulatif est signé par le responsable RH et le comptable. Le
responsable RH établi les fiches de paie et l’état de salaire de chaque site. Le comptable quant
à lui saisi un état pour virement qu’il transmet au DAF pour accord. Après validation de ce
dernier, l’ordre de virement est transmis à la banque pour virement. Les fiches de paie du
personnel en provinces sont envoyées par colis express ou par taxi-brousse.
40
2.2.2 Paiement des rémunérations et cotisations sociales
Le total des modes de paiement est rapproché avec le journal des salaires approuvé
avant signature. Les salaires sont payés soit par virement bancaire soit par chèque. Aucun
salaire n’est payé en espèce. Le ou les comptes bancaires sont rapprochés mensuellement avec
le ou les relevés de la banque.
Les cotisations sociales (part salariale et part patronale) sont contrôlées par rapport au
total du journal des salaires avant enregistrement et paiement. De plus, les déclarations
sociales sont établies régulièrement.
2.2.3 Données permanentes
La société possède un fichier du personnel pour chaque employé contenant une photo
d’identité, la situation de famille, la date d’engagement, les coordonnées bancaires, le détail
des rémunérations et retenues à effectuer, l’exemplaire du contrat de travail. Les opérations
d’embauche, de départ et de modification des données permanentes sont soumises à
l’approbation du DAF. Le système d'information du service de la paie permet de s'assurer que
ce dernier prend en compte toutes ces modifications.
Pour les embauches, des références sont demandées pour les titulaires des postes de
confiance, en particulier une copie certifiée conforme des diplômes annoncés. Les contrats de
travail exposent clairement les conditions de rémunération pour éviter toute contestation
ultérieure. Il existe un registre unique du personnel qui est tenu à jour.
Pour les départs, que ce soient volontaires ou non, un solde de tout compte est exigé.
Le service responsable de la paie est informé suffisamment tôt pour arrêter les bulletins de
salaire en temps et en heure. Les bulletins de salaires des personnes parties dans le mois font
l'objet d'un contrôle suffisant pour s'assurer que tous les éléments du solde de tout compte ont
été enregistrés et qu’aucun bulletin ne pourra plus être émis ultérieurement pour ces
personnes.
41
Section 3- Les stocks et la trésorerie
En tant qu’établissement de santé privé, les stocks et la trésorerie présentent des
risques assez élevé au niveau du contrôle interne.
3.1 Les stocks
Il s’agit ici des stocks de médicaments. En effet, le stockage des médicaments
d’Espace Médical se trouve à Ambodivona. Ce service est divisé en deux sections: un dépôt
de médicament qu’ils appellent « Pharmacie centrale », là où se trouve les stocks physiques
de médicaments proprement dit, et les « opérateurs de saisie » qui s’occupe des saisies des
ordonnances et tout ce qui est administratif au niveau de ce cycle.
3.1.1 La pharmacie centrale
Espace Médical a ses propres fournisseurs de médicaments. La pharmacie centrale
approvisionne chaque site en fonction de leur besoin. Trois personnes travaillent dans ce
dépôt: le responsable des stocks et ses deux assistants.
Le responsable des stocks veille à ce que les livraisons de médicaments soient
conformes aux BC établis. Après réception, lui et ses assistants vérifient les qualités et les
quantités des médicaments livrées. Un assistant les classe par typologie de médicament et
l’autre assistant effectue la saisie, c’est-à-dire la tenue de fiche de stock des médicaments, tant
pour les entrées que les sorties.
3.1.2 Les opérateurs de saisie
Ils sont aussi au nombre de trois. Tous les ordonnances de chaque site sont envoyées et
transférées à Ambodivona. Ils utilisent un logiciel appelé XDRUG pour saisir les ordonnances
prescrites. Ce logiciel est en réseau, ce qui signifie qu’une ordonnance ne peut être saisie deux
fois car les ordonnances sont réparties entre les opérateurs de saisie.
42
3.1.3 Enregistrement des mouvements
Les mouvements de stocks, pour les opérateurs de saisie sont saisis sur le logiciel
XDRUG, tandis que les mouvements d’entrée et de sortie de médicaments, au niveau de la
pharmacie centrale sont saisis sur Microsoft Excel. Des fiches de stocks sont établies par la
pharmacie centrale sur Excel.
Un inventaire permanent des médicaments est effectué mensuellement. Les fiches de
stocks et l’inventaire permanent sont rapprochés deux ou trois fois par an. La pharmacie
centrale tient un bon de livraison (BL) manuel suivant un ordre séquentiel pour le suivi
d’émission de BL. Les stocks sont valorisés au Coût Moyen Unitaire Pondéré (CMUP).
Illustration:
A titre d’exemple, ci-après la valorisation des stocks de médicaments par la méthode CMUP.
Données des stocks de médicament d’AMLOPRESS du mois de novembre 2017:
Stock initial: 150 plaquettes à 2000 Ar l’une
Achat du mois: 1000 plaquettes à 1920 Ar l’une
Consommation du mois: 730 plaquettes
Tableau n°03: Valorisation des stocks par la méthode CMUP
ELTS QTE PU M ELTS QTE PU M
SI 150,00 2 000,00 300 000,00 SORT 730,00 1 930,43 1 409 217,39
ENT 1 000,00 1 920,00 1 920 000,00 SF 420,00 1 930,43 810 782,61
TOTAL 1 150,00 1 930,43 2 220 000,00 TOTAL 1 150,00 1 930,43 2 220 000,00
L’utilisation de la méthode CMUP se calcul par la formule suivante:
MONTANT TOTAL (SI + ENT)
CMUP =
TOTAL QTE
Dans notre cas, le CMUP est égal à 1 930,43 Ariary.
43
3.1.4 Contrôle physique
Les stocks de médicament sont comptés tous les mois. Il n’existe pas cependant des
instructions écrites prévues et transmises au responsable de l'établissement des comptes, au
personnel participant à l'inventaire, et au commissaire aux comptes. Une brève réunion du
personnel participant à l'inventaire est prévue avant le démarrage des comptages pour toutes
les instructions. Ces instructions prévoient une identification claire des stocks, un double
comptage, une procédure à suivre en cas d'écart entre les deux comptages, l’identification des
stocks détériorés ou à déprécier. Les feuilles de comptage sont prénumérotées, remplies à
l’encre, et signées par les équipes. La séquence numérique des feuilles de comptage est
vérifiée. Les feuilles de comptage annulées ou non utilisées sont conservées.
Les mouvements de stock sont arrêtés pendant la durée de l'inventaire et les quantités
relevées lors de l'inventaire sont rapprochées des fiches de stock et de l’inventaire permanent.
Les écarts sont analysés et autorisés par un comptable avant d'être comptabilisés. Ces écarts
sont enregistrés dans la bonne période sur des fiches de stock.
3.2 La trésorerie
La trésorerie représente les fonds en caisse et en banque. Nous allons voir le contrôle
interne au niveau de cette trésorerie.
3.2.1 Concernant les banques
La Société possède plusieurs comptes bancaires, à savoir deux comptes BMOI, un
compte principal et un autre sous-compte, deux comptes BFV-SG, un compte principal à
Antananarivo et un autre pour les provinces, un compte MCB, un compte BGFI, un compte
BOA et un compte BNI. Mis à part un compte BFV-SG en euro, tous les autres comptes sont
en ariary.
3.2.1.1 Encaissement des chèques clients
Le paiement des clients par chèque passe par une personne responsable de la caisse
Ambodivona. Les chèques entrent en caisse et sortent ensuite pour être enregistrés dans un
cahier de transmission pour Antsahabe, cahier sous la responsabilité d’un autre comptable.
Les chèques sont transmis au DAF avant d’être encaissés ou virés dans un compte bancaire.
44
3.2.1.2 Règlement des fournisseurs
Le règlement des fournisseurs se fait par virement ou par chèque. Dans le cadre d’un
virement bancaire, un comptable établi l’ordre de virement qu’il soumet au DAF pour
vérification et accord. La décision par laquelle se fera l’ordre de virement est réservée au
DAF. En cas de paiement par chèque, et après accord du DAF, le comptable établi un chèque
et le fait vérifié par le DAF pour être signé par le MD, seul signataire de chèque.
3.2.1.3 Autres informations
Des rapprochements bancaires sont effectués tous les mois avec les relevés de banque
pour tous les comptes bancaires. Le rapprochement s’effectue avec les relevés bancaires et les
journaux de banque. La présentation des rapprochements permet d'identifier facilement les
écarts dus à des montants non comptabilisés par la banque mais comptabilisés par la Société
et vice-versa. Les rapprochements bancaires sont revus par le DAF.
L'ouverture et la fermeture des comptes de banque sont sous la responsabilité du MD.
La signature autorisée déposée en banque est régulièrement vérifiée.
Le système permet de s’assurer que tous les chèques, les traites, les billets à ordre sont
comptabilisés dans la bonne période. Le comptable chargé de l’imputation des paiements
disposent de listes des comptes fournisseurs à jour. Les imputations portées sur les paiements
sont vérifiées avant enregistrement. Il est à noter qu’en fin de période, la comptabilité est
informée des derniers numéros de titres de paiements utilisés et elle s’assure que tous les titres
de paiements émis sur la période ont été comptabilisés.
3.2.2 Concernant les caisses
Espace Médical possède trois caisses, l’une se trouve à Antsahabe, et les deux autres
se trouve à Ambodivona, une caisse à part pour les diagnostics qu’ils appellent caisse scanner.
Cette caisse scanner reçoit les paiements des clients effectuant des scanners, des radios, des
échographie, etc.
45
3.2.2.1 Billetages
Un billetage est effectué quotidiennement pour la caisse Antsahabe. Ce billetage est
effectué par le réceptionniste qui cumule la fonction de caissier. Il encaisse les recettes des
consultations médicales. Il est de même pour les caisses Ambodivona et scanner qui sont
encaissés par les réceptionnistes-caissiers. Le billetage est effectué en présence du médecin
coordonnateur.
3.2.2.2 Bon de caisse
Chaque entrée ou sortie de fonds en caisse fait l’objet d’un bon de recettes ou d’un bon
de dépenses. Les bons sont numérotés dans un ordre séquentiel. Ces bons sont signés par le
caissier et vérifiés par le DAF.
3.2.2.3 Journal de caisse
Il a été mentionné précédemment que la société possède trois caisses. Cependant
chaque site tient un journal de caisse, manuel pour les sites en province. En effet, et surtout
pour ces sites, les fonds en caisse ne sont pas très sécurisés. Les médecins coordonnateurs
sont responsables de la tenue de caisse pour les sites en province. Les fonds en espèces sont
mis dans une boîte et mise dans une armoire ou dans un tiroir fermé à clé. Les journaux de
caisse ainsi que les pièces comptables des sites en province sont envoyés à Antsahabe pour
être comptabilisés. L’accès à la caisse est limité. Seuls les réceptionnistes, pour les caisses
Antsahabe et Ambodivona, et les médecins coordonnateurs, pour les caisses en province y ont
accès.
Ce chapitre se termine où nous avons vu une présentation des résultats que nous avons
vu au cours de notre investigation. Six cycles ont été présentés brièvement et nous avons pu
voir le mode de fonctionnement de chaque cycle et leur spécificité. Maintenant, nous allons
passer dans un deuxième chapitre par lequel nous y verrons les interprétations de ces résultats.
46
CHAPITRE II: INTERPRETATION DES RESULTATS
Nous avons utilisé l’approche par cycle, notamment le cycle achat-fournisseur, le
cycle vente-client, le cycle immobilisation, le cycle paie, le cycle stocks et enfin le cycle
trésorerie, pour approfondir notre analyse lors de notre investigation. Ce deuxième chapitre
nous permet de connaître les points forts et les points faibles de la société au niveau du
contrôle interne. Nous abordons les forces de l’entité dans une première section et ensuite les
faiblesses de la société, objet d’une deuxième section.
Section 1- Les forces de la société
Les forces d’Espace Médical sont d’origines internes à l'établissement. Pour plus
d’information, entrons dans les détails.
1.1. Un bon système de contrôle interne au niveau des achats
En effet, quatre étapes permettent de distinguer un niveau de contrôle interne efficace:
le déclenchement de la commande, l’acceptation et traitement des livraisons, l’enregistrement
des dettes et enfin le paiement des factures, qui sont toutes réunies au sein de la société.
1.1.1 Le déclenchement de la commande
Une demande d'achat est établie par la « pharmacie centrale » concernant les achats de
médicament et une autre établie par le service Appro-Logistique concernant les achats de
matériels et équipements, toutes les deux transmises au DAF. Un bon de commande est
systématiquement établi sur des exemplaires standards et numérotés, à partir des demandes
d'achat par les deux services. Les fonctions ayant trait aux commandes sont distinctes de
celles de stockage, de l'enregistrement comptable et du règlement des factures. Les quantités à
commander sont déterminées en fonction des besoins émis.
1.1.2 L’acceptation et traitement des livraisons
Un bon d'entrée est établi pour chaque livraison. Ces bons sont numérotés. Un contrôle
des réceptions est prévu par la pharmacie centrale et par le service Appro-logistique, selon
leurs achats. Les livraisons ne sont acceptées que si celles-ci correspondent aux BC.
Des vérifications sont effectuées, notamment sur le contrôle des spécifications et des
quantités par rapprochement entre le BC et le bon d’entrée, et le contrôle de qualité des
médicaments et matériels reçus. Ces contrôles sont effectués par deux personnes de chaque
service, en présence du livreur. Les vérifications de qualité et de quantité sont matérialisées
sur le bon d’entrée.
47
1.1.3 L’enregistrement des dettes
Un rapprochement est effectué entre les factures, les BE et les BC en vue de s'assurer
que la facture correspond à une réception effective. L’affectation comptable des montants
figurant sur la facture s’ensuit, notamment aux comptes de charges, des T.V.A, aux
fournisseurs et éventuellement imputations analytiques. Après enregistrement, les factures
sont classées dans un échéancier jusqu'à ce qu'elles soient payées.
1.1.4 Le paiement des factures
Le service comptabilité compare les éléments figurant sur les factures (prix, qualité,
quantités) avec une copie des BE et des BC. La mention "bon à payer" n'est portée sur la
facture qu'après comparaison de celle-ci avec les BE et BC correspondants. Le bon à payer est
porté uniquement sur l'original, afin d'éviter de le donner plusieurs fois pour la même facture.
Les factures comptabilisées portent la référence de l'enregistrement afin d'éviter les doubles
comptabilisations. Les factures payées sont annulées par la mention "payé" pour éviter un
double usage et portent la référence du paiement.
1.2 Séparation de la facturation et de l’encaissement
Ces deux services sont sources de risque, notamment de fraudes. La séparation de ces
deux services est essentielle pour une société car elle permet de réduire tout risque de
manipulation ou de complicité pouvant se produire entre eux.
La facturation s’occupe de l’établissement des factures. Chaque médicament prescrit
par un médecin est basé sur un référentiel établi par la Société. La facturation est en liaison
fonctionnelle avec le service comptabilité.
Après facturation, le client est dirigé vers la caisse pour règlement. Chaque paiement
est encaissé et acquitté par le caissier en apposant la mention « PAYE » sur la facture en trois
(03) exemplaires dont l’original est remis au client et les doubles remis au service facturation.
1.3 Existence d’un inventaire permanent
A titre de rappel, les stocks sont des biens ou services entrant dans me cycle
d’exploitation de l’entreprise en vue de la vente en l’état ou être consommés après la première
utilisation. L’inventaire est un acte obligatoire pour toute entreprise avec des fréquences
périodiques. En général, l’inventaire est annuel. Mais il arrive que, pour des raisons propres
aux activités de chaque entreprise, celle-ci se fasse semestriellement ou trimestriellement. Ces
inventaires sont appelés inventaires intermédiaires. Pour le cas d’Espace Médical, un
48
inventaire permanent des médicaments est effectué mensuellement. Cette pratique permet de
suivre en temps réel le mouvement des stocks. En outre, cette méthode a l’avantage d’assurer
des écritures plus justes puisque tout écart éventuel est constaté et régularisé à temps.
1.4 Procédure de paiement sécurisé
Il est à remarquer que toute opération de décaissement, de même pour les
encaissements, doit passer par un compte de tiers. A cet égard, aucune exception n’est
acceptée.
Espace Médical emploi généralement trois modes de paiement: paiement par chèque,
paiement par virement et paiement en espèces.
1.4.1 Paiement par chèque
Le paiement par chèque est généralement effectué pour le règlement des fournisseurs.
Cependant, des procédures sont appliquées pour des raisons de sécurité. Entre outre, les
chèques sont signés uniquement par le Médecin Directeur, sauf exception elles peuvent être
signées par une personne de son choix, c’est-à-dire sous mandat du MD par une lettre de
procuration. Cela implique que le signataire n’est pas habilité à la préparation et à
l’enregistrement des chèques. L’émission des chèques sont justifiées: il existe des pièces
justificatives de leur bien-fondé. Leur enregistrement est fait correctement et dans les
meilleurs délais. Le chèque est conservé dans un parapheur jusqu’à son envoi à son
destinataire. Et enfin, le Médecin Directeur vérifie et examine les pièces justificatives jointes
pour éviter un double paiement.
1.4.2 Paiement par virement
Ce mode de paiement est effectué notamment pour le paiement des impôts. Après
calcul de ces derniers, les montants à payer sont présentés au DAF. Ce dernier décide à partir
de quelle banque le ou les virements des impôts s’effectueront.
Après décision, un ordre de virement est établi par un comptable. L’ordre de virement
établi, le DAF donne ordre à la banque de virer le montant correspondant. Le virement peut
être aussi effectué en interne, c’est-à-dire de banque à banque.
49
1.4.3 Paiement par caisse
Tout retrait bancaire doit passer par la caisse. Il en est de même pour toute opération
de décaissement et d’encaissement. Les autorisations de dépenses sont le fait du DAF et du
Médecin Directeur.
La procédure est la suivante: le caissier vérifie que les pièces justificatives sont dûment
autorisées, le caissier s’assure de l’identité du bénéficiaire et il procède au décaissement.
Section 2- Les faiblesses de la société
Toute société présente des points faibles. On va développer dans cette deuxième
section les faiblesses de l’établissement au niveau de son SCI.
2.1. Absence de registre d’immobilisation
Les immobilisations constituent généralement une grande partie du patrimoine de
l'entreprise. Il est donc important que la société se prémunisse contre les risques qui peuvent
menacer leur existence physique. Toute inscription contenue dans ce registre doit être
appuyée par des pièces justificatives. Il doit refléter les mentions obligatoires, telles que la
nature du bien, la date d’acquisition, la valeur amortissable, le mode et taux d’amortissement,
le montant d’amortissement.
De façon générale, il comprend toutes informations permettant d’avoir une image
précise des immobilisations à une date donnée. Toute immobilisation, même totalement
amortie, doit demeurer sur le registre jusqu’à sa sortie du patrimoine (cession, mise au rebut,
transfert dans le patrimoine privé).
Le risque y afférent est l’absence d’identification des biens et d’inscription au registre.
Les facteurs déclenchant sont l’absence de documentation et carence dans sa diffusion, le
défaut de formation, une carence dans l’attribution des tâches, une carence dans la
transmission des pièces par le service « Appro-Logistique-Maintenance » et enfin une carence
dans l’inventaire physique.
Cela a pour impact d’induire en erreur l’inventaire comptable, d’induire en erreur le
bilan, de réduire la fiabilité des amortissements et qui aura un impact sur le compte de
résultat, et de présenter une carence dans la piste d’audit.
50
2.2 Non maîtrise du logiciel XDRUG
La société utilise un logiciel appelé XDRUG pour la gestion des stocks de
médicaments. Cependant, l’utilisation de ce logiciel n’est pas encore maîtrisée par les
opérateurs de saisie. L’utilisation d’un tel logiciel doit être exploitée au maximum. En effet,
cela permettrait aux opérateurs de saisie de maîtriser leur tâche mais aussi de gagner du temps
dans le travail.
Le risque potentiel est évidemment la non maîtrise du logiciel, facteur réductrice de la
performance des opérateurs de saisie. Il y a aussi le risque d’erreur, même non-
intentionnellement, c’est déjà un risque.
2.3 Absence de manuel de procédures
Espace Médical ne possède pas de manuel de procédures. Lors de notre entretien avec
le DAF, il nous a dit qu’il y avait autre fois un manuel de procédures, mais que celui-ci a
disparu au fil du temps. Le risque qui peut subsister est la non application des instructions lors
de la procédure d’achat par exemple.
2.4 Cumul de fonction au niveau de la tenue de caisse
La tenue de caisse est effectuée par le réceptionniste au niveau de chaque site. Ce
cumul de fonctions est un indicateur négatif pour le contrôle interne. En effet, en cumulant
simultanément ses deux fonctions, il se peut qu’il fasse des erreurs par inadvertance. Par
exemple, un appel téléphonique en urgence venant de l’extérieur peut perturber sa
concentration alors qu’il est en train de faire un encaissement. Ou un malade accidenté ayant
besoin de soins urgent peut se présenter à lui à tout moment d’un encaissement. Dans ces
derniers cas, il doit en priorité aviser le personnel médical, médecin ou paramédical et fermer
notamment sa caisse et prier le client qui est en train de régler sa facture d’attendre pour un
moment.
La séparation des tâches a pour avantages de faciliter la détection des erreurs et rend
une fraude difficile à réaliser du fait d’une nécessité de complicité entre deux personnes ou
plus. Le risque y afférent est évidemment le risque de fraude ou de vol.
51
2.5 Non uniformisation des traitements comptables au niveau des
sites
Le traitement comptable de tous les sites en dehors d’Antananarivo se fait et est traité
par le service comptabilité au siège à Antsahabe. Les sites envoient mensuellement à
Antananarivo toutes les pièces comptables qui sont traités au niveau de la comptabilité. Or, il
y a une exception, concernant le site de Mahajanga qui traite toutes les opérations comptables
jusqu’à l’établissement de la balance semestrielle qu’il envoie à Antananarivo. La fiabilité de
ces balances semestrielles n’est vérifiable qu’à partir d’une vérification sur place. Si le cas se
présente et en cas de nécessité, une personne du service comptabilité y est dépêché pour une
mission de contrôle.
Le risque est qu’il n’y a pas moyen de s’assurer de la véracité de la balance des
comptes. Aucun contrôle ne peut être effectué à moins d’une descente sur le site. La descente
ne peut être effectuée fréquemment à cause des coûts de déplacement et les indemnités
diverses à la charge de la société.
Ce chapitre touche à sa fin. Rappelons que nous avons vu les interprétations des
résultats obtenus lors de notre investigation. Nous avons dégagé les forces et les faiblesses de
la société Espace Médical, au niveau du contrôle interne.
La deuxième partie peut être résumée comme suit: elle est composée de deux
chapitres. Le premier qui s’intitule la présentation des résultats. Nous y avons vu le contrôle
interne au niveau de quelques cycles comme les achats et ventes, les stocks et la
trésorerie…L’interprétation des résultats a fait l’objet d’un deuxième chapitre. Ce chapitre est
divisé en deux sections, telles que les forces et les faiblesses de la Société au niveau du
contrôle interne. Nous allons passer à la troisième et dernière partie de cet ouvrage qui
s’intitule les solutions et recommandations.
52
PARTIE III: SOLUTIONS ET RECOMMANDATIONS
L’atteinte des objectifs fixés par une organisation dépend en grande partie de son SCI.
Les dispositifs de contrôle mis en place par ESPACE MEDICAL présentent des forces et des
faiblesses de contrôle interne. Nous avons vu notamment le cumul de fonctions sur la tenue de
caisse. Il est nécessaire d’accorder un intérêt à la séparation des tâches car elle facilite la
détection des erreurs commises en toute innocence et elle pose une certaine difficulté à la
réalisation de fraudes parce que celle-ci nécessite une collusion entre deux ou plusieurs
personnes.
Pour réduire les risques de fraudes et d’erreur, ainsi que d’autres risques éventuels,
nous proposerons dans cette troisième et dernière partie des solutions aux faiblesses sur le
contrôle interne ainsi que leur plan d’action. Ces recommandations ne sont pas cependant sans
contraintes.
Cette partie comprend trois chapitres. Les propositions de solution font l’objet d’un
premier chapitre, telles que les recommandations au niveau du contrôle interne général et
ceux au niveau du contrôle interne comptable. Le deuxième chapitre présente les plans
d’actions des solutions à mettre en œuvre. Le dernier chapitre évoque les contraintes des
solutions proposées.
53
CHAPITRE I: SOLUTIONS PROPOSEES POUR L’AMELIORATION DU
SYSTEME DE CONTROLE INTERNE FACE AUX RISQUES
La formulation des recommandations suivantes découle de l’analyse du SCI de la
société Espace Médical qui nous a permis d’émerger ses faiblesses lors de notre invest igation.
Ce chapitre se divise en deux sections: les solutions proposées au niveau du contrôle interne
général et ceux au niveau du contrôle interne comptable.
Section 1- Au niveau du contrôle interne général
Le contrôle interne est un ensemble de dispositif dans l’optique de maîtriser les
activités de l’entreprise. Cette première section comprend deux sous-sections: l’élaboration
d’un manuel de procédures et la mise en place d’un service d’audit interne.
1.1 Elaboration d’un manuel de procédures
Un manuel de procédures (MP) prend une forme d’instructions claires et précises. Il
contient des dispositions réglementaires, sert de guide d’apprentissage, défini la répartition
des tâches et enfin constitue un support de contrôle.
Les manuels des procédures doivent être facilement compréhensibles. Pour être
opérationnelles, les procédures doivent être d’un accès rapide; d’une lecture courante; d’un
contenu explicite; et continuellement mise à jour.
En effet, toute entreprise est tenue de justifier ses actions et ses mouvements. Le
manuel décrit son fonctionnement interne afin de pouvoir être vérifié par rapport au respect
des objectifs généraux du contrôle interne (l’exhaustivité, la réalité et l’exactitude), car le
respect de ces derniers permet à l’entreprise d’atteindre la notion d’image fidèle.
1.1.1 Principe
Le manuel est à usage interne. Il est donc un ensemble de règles et d’orientations qui
permet aux personnels financiers et comptables de remplir correctement sa fonction. Il vise
non seulement à préciser l’organisation comptable et financière, mais aussi à mettre en place
un outil de travail permettant la définition des tâches de chaque intervenant.
L’évolution de l’organisation nécessite la mise en place d’un tel manuel, afin de
définir les attributions et les missions de chaque entité. Chaque destinataire de ce manuel est
responsable de l’application par le personnel qui lui est rattaché de l’ensemble des
procédures et des orientations qui y sont décrites.
54
1.1.2. Objectifs
Le manuel de procédures a pour objet d’expliquer les modalités d'application des
différentes procédures suivant les activités de l'entreprise, d’assurer l'uniformité des modalités
d'exécution en les formalisant, sauvegarder les actifs de l'entreprise par des procédures de
contrôle interne performantes, de favoriser l'assimilation rapide des techniques spécifiques de
l'entreprise pour le personnel nouvellement affecté à un poste de travail, de former le
personnel. C’est une référence méthodologique et permanente pour le personnel de
l’entreprise.
Ce manuel des procédures formalise les principales procédures de gestion
administrative, financière et comptable. Il a pour objectifs de fournir un cadre formel
d’exécution des opérations à caractère administratif; de décrire l’organisation administrative,
financière et comptable; de décrire les procédures à mettre en œuvre par l’ensemble du
personnel comptable, administratif et financier ainsi que les tâches qui lui incombent; et
d’utiliser de manière à optimiser l’ensemble des moyens mis en œuvre, tels que les moyens
humains et les moyens matériels.
1.1.3 Les enjeux du manuel de procédures
D’après Henry22
(2001), les enjeux du manuel de procédures peuvent être regroupés
en quatre points:
a) l’organisation procédurale, la fonction du manuel de procédures est de faire connaître
les règles, les méthodes et les séquences mises en œuvre. Elle aide à clarifier la
répartition des rôles et la clarification entre les services;
b) un support pédagogique: le manuel de procédures fournit aux acteurs des informations
nécessaires leur permettant de vérifier si les différentes décisions et actions sont
conformes au référentiel établi pour assurer la coordination des tâches et des
responsabilités;
c) un effet structurant: les procédures représentent un langage commun qui donne de la
fluidité à l’organisation. L’existence de procédures écrites servant de base de
communication entre eux est donc nécessaire;
d) un élément du système de gestion: le manuel de procédures est perçu comme un
maillon du système de gestion.
22
HENRY Alain & MONKAM-DAVERAT Ignace, Rédiger les procédures de l’entreprise : guide pratique,
3ème édition, Editions Groupe Eyrolles, Paris, 2001.
55
1.1.4 Elaboration du manuel proprement-dit
L'auditeur interne en est le concepteur principal. Il se situe à toutes les phases du
processus d'élaboration et de mise en œuvre du manuel des procédures. Son élaboration
nécessite cependant d’avoir un organigramme détaillé, d’avoir une bonne description des
attributions de chaque poste, d’avoir une bonne définition des responsabilités, de définir les
objectifs du manuel et son champ d'application.
La méthodologie consiste dans l’observation de la circulation des informations au sein
de l’entreprise tout en mettant l’accent sur la manière de saisie de l’information; la description
des éléments relatifs au traitement des informations de base, ainsi que les différentes forme de
contrôle des procédures; et la réunion de différentes informations et procédures pour aboutir à
un manuel des procédures.
1.2 Mise en place d’un service d’audit interne
L’Audit Interne est un service au sein d’une organisation/institution qui a une mission
principale d’évaluer tous les mécanismes de contrôles internes afin de s’assurer de leur mise
en pratique et proposer une amélioration des performances.
1.2.1 Fonction d’audit interne
C’est une fonction de conseil qui s’exerce avec indépendance et objectivité. Elle vise
surtout à apporter une valeur ajoutée et à améliorer le fonctionnement de l’entreprise. Elle
aide aussi à atteindre les objectifs par une approche systémique et raisonnée d’évaluation et
d’amélioration de la gestion des risques, des dispositifs de contrôle et méthode de
management23
.
1.2.2 Organisation du service d’audit interne
Une structuration et une organisation du service d’audit interne est de rigueur. Il doit
être sous la responsabilité d’une personne qui a une autorité suffisante dans l’entreprise pour
faire valoir son indépendance.
1.2.3 La charte d’audit interne
Les responsabilités de l’auditeur interne dans l’entité doivent être clairement définies
par la direction générale. Tout accès aux documents, aux biens et aux personnes qui ont un
rapport avec le sujet contrôlé doit lui être autorisé. L’auditeur doit être libre de vérifier,
d’estimer la valeur des politiques, des plans, des procédures et des rapports.
23 Support de cours d’Audit Général en 4e année
56
Une charte d’audit interne doit indiquer notamment les objectifs et le champ d’action,
les responsabilités et autorités, ainsi que l’indépendance de la fonction d’audit interne. Elle
sera approuvée par la direction générale et communiquée à l’ensemble du personnel.
1.2.4 Le manuel d’audit interne
C’est un document à titre de guide dans l’organisation, la planification, et la conduite
des missions de l’auditeur interne. Le manuel comporte l’organigramme de la division audit
interne et ses fiches de fonctions, décrit les procédures d’établissement des programmes
d’activités et des budgets, de la gestion de la documentation d’audit, de contrôle des travaux.
1.2.5 Le plan d’audit interne
Le plan d’audit interne doit être établi en commun accord avec les différents services
de la société. Cela permet une identification des risques associés aux procédures, une
évaluation de leurs importances et une planification de l’intervention.
1.2.6 Fonctionnement du service d’audit interne
L’audit interne est un instrument qui permet de renforcer la fiabilité du SCI de
l’entreprise. L’application des dispositifs de CI réduit les risques éventuels liés à l’activité de
la société.
1.2.7 Structure d’un service d’audit interne
La structure d’un service d’audit interne dépend généralement de la taille de
l’entreprise. Il est évident que la structure d’un service d’audit interne d’une Petite et
Moyenne Entreprise (PME) diffère de celle d’une grande entreprise. Espace Médical étant une
SARL, nous allons voir le cas des PME.
1.2.7.1 Structure élémentaire
Dans cette structure, la fonction est exercée par une seule personne du fait de la taille
de l’entreprise qui ne permet pas la mise en place de ce service. Cela présente des avantages
et des inconvénients.
Les avantages sont que l’auditeur interne a une entière responsabilité et s’assure de
l’application uniforme de la méthodologie d’audit interne. Les inconvénients sont les
suivants: impossibilité pour l’auditeur d’approfondir certains domaines et certaines
spécialités; impossibilité de couvrir tous les domaines d’activité d’où une diminution de
57
l’efficacité; manque d’échange d’expérience professionnelle. La place de l’audit interne, dans
cette structure peut être présentée par la figure suivante:
Figure n°07: Organigramme d’une structure élémentaire
Source: PARADJIA Essotissina, Conception d’un service d’audit interne dans une entreprise
de bâtiments et travaux publics, avril 2013
1.2.7.2Structure simple
La fonction d’audit interne, dans une structure simple est assurée par des auditeurs
internes, sous la responsabilité d’un auditeur assumant la responsabilité générale.
Contrairement à la structure élémentaire, les auditeurs sont multidisciplinaires et peuvent
partager les expériences professionnelles de chacun.
La place de l’audit interne, dans cette structure peut être présentée par la figure suivante:
Figure n°08: Organigramme d’une structure simple
AUDITEURS
Source: PARADJIA Essotissina, Conception d’un service d’audit interne dans une entreprise
de bâtiments et travaux publics, avril 2013
1.2.8 Différences entre l’audit externe et l’audit interne
Les différences entre ces deux notions sont présentées dans le tableau ci-après:
DIRECTION GENERALE
AUTRES FONCTIONS
AUDIT INTERNE
DIRECTION GENERALE
AUTRES FONCTIONS AUDIT INTERNE
58
Tableau n°04: Différentiation entre Audit externe et Audit interne
Caractéristiques Audit externe Audit interne
Objectifs Emettre une opinion sur les états
financiers -Réviser et évaluer les systèmes et
procédures de contrôle interne et la
qualité de l'information financière.
-S'assurer du respect des politiques
et directives
-S'assurer que les actifs de
l'entreprise sont bien protégés
-Agir à titre de service de la
Direction générale
Requérants -Les actionnaires La Direction générale
-Les entreprises
-L'Etat
-Les banques et bailleurs de fonds
Situation Extérieure à l'entreprise Interne à l'entreprise
Rapports d'audit
destinés à: -L'assemblée générale et au conseil
d'administration
Direction générale
-L'Etat
-Aux bailleurs de fonds
Mandat (nature et
étendue de la
mission)
Défini par les actionnaires, le cadre
général
Défini par la Direction générale
Normes -Normes d'audit -Normes d'audit
-Principes comptables généralement
reconnus -Politiques et procédures internes à
l'entreprise
-Lois et règlements -Lois et règlements
-Principes comptables
généralement reconnus
Responsabilité
légale
Envers les actionnaires et les tiers
(notamment dans le cadre d'un
commissariat aux comptes)
Responsabilité professionnelle
interne
Etendue Livres comptables et documents
supportant les transactions
financières nécessaires pour
l'émission d'une opinion d'une
opinion sur les états financiers
Livres comptables et documents
nécessaires pour évaluer les
systèmes et procédures de contrôle
interne et la qualité de l'information
financière
Fréquence des
interventions
Généralement sur une base annuelle
(exercice comptable) assortie
d'interventions intermédiaires
Périodiquement en fonction de
certains critères définis par la
Direction générale
Source: Support de cours d’Audit Général en 4e année
59
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable
Le contrôle interne est moyen pour sécuriser les informations financières. Cette
deuxième section comprend quatre sous-sections qui sont les suivantes: la création de registre
d’immobilisation, la formation concernant le logiciel X-DRUG, le recrutement de caissiers, et
enfin la centralisation des traitements comptables des sites.
2.1 Création d’un registre d’immobilisations
Le registre des immobilisations permet de retracer les amortissements pratiqués sur
chaque actif professionnel. Il a une grande importance fiscale puisqu'il définit précisément les
biens affectés au patrimoine professionnel et de calculer les amortissements déductibles
chaque année.
2.1.1. Informations à mentionner
Les indications à porter sur le registre des immobilisations sont les suivantes: date
d’acquisition ou de création des immobilisations dédiées à l’exercice de l’activité
professionnelle, nature de l’immobilisation, prix de d’acquisition de l’immobilisation, détail
des amortissements pratiqués chaque année pour chaque immobilisation, date de cession de
l’immobilisation, et prix de cession de l’immobilisation.
Toutes les pièces comptables justificatives doivent être conservées à l’appui de ce
registre (factures d’achat des immobilisations ou actes d’acquisition et factures de cession). Il
est d’ailleurs fortement recommandé de les numéroter afin d’être en mesure de les retrouver
rapidement.
2.1.2. Autres informations complémentaires
Le registre des immobilisations et des amortissements doit être conservé pendant un
délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur ce registre ou de
la date à laquelle il a été établi. Si l'immobilisation a été mise hors service ou détruite, la
mention "HS" devra être notée.
2.2 Formation sur le logiciel X-DRUG
Les opérateurs de saisie ne maîtrisent pas l’utilisation du logiciel dans la gestion des
stocks. En effet, son exploitation n’est pas maximum. Ils mettent beaucoup de temps à saisir
une ordonnance, hormis l’impossibilité de lecture des écritures de certains médecins qui
constitue un ralentissement dans l’accomplissement des tâches. De ce fait, nous
recommandons à la société de former le personnel du service stock sur l’utilisation du logiciel
60
à l’aide d’un prestataire spécialiste dans le domaine. Cette formation améliorera les
compétences de chacun et les motivera dans leur travail.
2.3 Recrutement de caissiers
Nous avons vu précédemment que la fonction de caissier est assurée par les
réceptionnistes. Dans l’appréciation du SCI d’une entité, la séparation des tâches est un
facteur déterminant. L’exercice de la fonction de caissier est lié à certains risques, notamment
le risque de vol. Ceci étant, nous proposons à la société de recruter des caissiers au niveau des
sites Ambodivona et Antsahabe.
2.4 Centralisation des traitements comptables au niveau des sites
Le traitement comptable de tous les sites est centralisé à Antsahabe, à part celui de
Mahajanga. Toutes les pièces justificatives des sites sont envoyées à Antsahabe à chaque fin
de mois. Le site Mahajanga est une exception. En effet, la tenue comptable à Mahajanga est
exercée par une personne assistant le médecin coordonnateur du site. Ils envoient par e-mail
une balance des comptes semestriellement. Dans l’optique d’une uniformisation des
traitements comptables, nous recommandons de centraliser le traitement comptable de tous les
sites à Antsahabe.
Ainsi s’achève le premier chapitre de cette troisième partie où nous avons vu les
solutions proposées et recommandations au niveau du système de contrôle interne général et
celles au niveau du système de contrôle interne comptable. Nous allons voir dans un
deuxième chapitre de cette troisième partie les plans d’actions à mettre en œuvre des
propositions de solutions.
61
CHAPITRE II: PLAN D’ACTIONS
Chaque solution proposée a un plan d’action. Ce deuxième chapitre met en relief les
plans d’actions à entreprendre pour appliquer les recommandations. Nous allons voir les plans
d’action au niveau des recommandations sur le contrôle interne général et ensuite les plans
d’actions au niveau des solutions proposées sur le contrôle interne comptable.
Section 1- Au niveau du contrôle interne général
Des plans d’actions sont proposés afin de mettre en œuvre les recommandations. Au
niveau du contrôle interne général, il s’agit de l’adoption d’un manuel de procédures avec les
démarches nécessaires, et aussi la mise en place du service d’audit interne au moyen de
recrutement.
1.1 Adoption d’un manuel de procédures
Un travail de recensement, d'identification et de codification des supports doit être
entrepris par les opérationnels avec l'aide des auditeurs. Cette phase a pour objet d'éliminer les
redondances et double-emploi de supports de manière à rationaliser leur utilisation.
Chaque service envoie, après discussion en atelier, son avant- projet à l'Audit Interne
qui centralise tous les avant-projets. L'Audit Interne s'assure à ce niveau du respect de
l'architecture déjà définie (cycle, procédures, sous-procédures, opérations), mais aussi de
l'exhaustivité des supports énoncés dans la narration faite par les opérationnels.
Une réunion de synthèse regroupant l'ensemble des services opérationnels est
convoquée à l'initiative de l'auditeur pour l'examen des avant-projets. L'avantage est une mise
à niveau des opérationnels qui, de ce fait, vont prendre connaissance de l'ensemble des
procédures de l'entreprise.
1.1.1. Rédaction du manuel de procédures
La rédaction du document de synthèse qui sera le projet de manuel des procédures
est souvent confiée à un comité de rédaction composé des opérationnels et de l'Audit Interne.
La mise en forme est du ressort exclusif de l'Audit Interne, mais compte tenu de la dimension
esthétique qu'elle renferme, cette tâche peut être sous-traitée à des cabinets d'étude externes
qui disposent souvent de logiciels performants. Ce qui peut constituer un gain de temps pour
l'audit. Une fois rédigé et mis en forme, le manuel est approuvé par la Direction Générale.
62
1.1.2 Vulgarisation du manuel de procédures
Il faut diffuser le manuel de procédures à grande échelle pour assurer sa mise en
œuvre correcte dans tous les services. Une fois le manuel des procédures en sa possession, le
responsable doit en accuser réception officiellement et procéder à une diffusion très large au
sein du service. Pour ce faire, il doit lui-même animer des séminaires internes de formation
des exécutants sur la mise en œuvre effective des procédures qu'ils sont chargés d'appliquer.
Dans la phase de diffusion et de mise en œuvre des procédures, l'audit interne peut être
sollicité pour l'animation des séminaires internes de formation (rôle d'assistance et de
consultance interne).
1.1.3 Le suivi et l’évaluation du manuel de procédures
Le suivi et l'évaluation des procédures est du ressort exclusif de l'auditeur interne. Il
s'assure notamment que les procédures préalablement définies sont effectivement appliquées,
les procédures sont efficaces et répondent aux objectifs de contrôle interne.
Si les procédures comportent des points faibles, l'auditeur les relève et propose des
solutions dans ses recommandations. Ces dernières sont discutées avec les opérationnels.
Après approbation de la Direction Générale, elles aboutissent à une mise à jour du
manuel. Les procédures sont dynamiques et doivent toujours s'adapter à l'organisation mise en
place et aux besoins évolutifs de l'entreprise.
La mise à jour est effectuée en collaboration avec les opérationnels de l’entreprise.
Elle s’opère dès lors qu'une procédure est identifiée comme étant incomplète, désuète et
inadaptée. La mise à jour est effectuée en préparant une note explicative claire et une note de
procédure conforme au style du manuel.
1.2 Mise en place d’un service d’audit interne
La mise en place d’un service d’audit interne repose sur plusieurs outils, à savoir le
dossier permanent d’audit, le dossier de mission, les feuilles de travail, le planning de
déroulement de l’audit et les questionnaires d’audit24
.
1.2.1Le dossier permanent d’audit
C’est un dossier regroupant des informations générales et particulières sur
l’entreprise. On y trouve également le déroulement de la mission d’audit interne.
24 http://www.imacaudit.com/docs/Documentation%20audit/audit-interne.pdf
63
Il peut contenir l’organisation générale de l’entreprise incluant des informations sur
les différents organigrammes, des résumés sur les procédures opérationnelles, des schémas et
descriptions des différentes opérations effectuées dans le cadre de l’activité générale de
l’entreprise (références, notes générales, notes d’organisations, notes des procédures propres à
chaque direction, notes de service…); les copies des contrats, compensations et documents
officiels qui engagent l’entreprise à moyen et long terme; les documents relatifs aux textes de
lois et décrets, et autres textes réglementaires; les comptes rendus des révisions des
programmes d’audit effectuées avec la direction générale sur les besoins et les problèmes
rencontrés; les rapports d’audit antérieurs et les réponses reçues des directions auditées
1.2.2. Le dossier de mission
Il s’agit du dossier courant de l’auditeur utilisé et mis à jour au cours de l’année. Il
doit contenir les états financiers de l’entreprise, les factures et supports disponibles des
dépenses effectuées, objet de l’audit ainsi que les prévisions et réalisations budgétaires, le
rapport du Commissaire aux comptes, les correspondances avec les fournisseurs, les clients
des autres organismes avec lesquels l’entreprise a des relations professionnelles, toutes
recommandations de la Direction générale au Conseil d’administration, les notes de missions,
leurs étendues, les champs d’intervention, le cadre d’intervention, les points spécifiques, le
plan d’intervention, le Budget, le coût et temps alloués à la mission.
1.2.3. Les feuilles de travail
Elles constituent un recueil des informations collectées auprès des personnes
contactées lors de l’examen du dispositif de contrôle interne. Elles permettent de suivre
l’évolution des missions et d’émettre des conclusions à chaque étape d’intervention de
l’auditeur interne. Elles serviront de support à son rapport d’audit puisqu’elles lui permettent
de transférer ses conclusions dans les rapports intérimaires et dans le rapport final.
Les feuilles de travail doivent être classées conformément aux étapes d’audit prévues
par le programme d’audit de l’auditeur afin de pouvoir s’y référer facilement. Elles
renferment certaines informations et des conclusions succinctes, claires, pertinentes, fondées
étayées par les supports et justificatifs nécessaires.
1.2.4. Le planning de déroulement d’audit
Il s’agit essentiellement d’un planning annuel de cheminements des interventions de
l’auditeur interne. Il est considéré comme un moyen d’engager la Direction d’audit dans les
plans d’audit et l’étendue de ses activités en indiquant en détail les projets d’audit à réaliser au
64
cours de l’année. Le planning montre comment des fonctions clés sont examinées selon des
périodicités déterminées ou à des intervalles prévus. Il simplifie énormément le travail
d’affectation des taches aux assistants et indique pour chaque projet d’audit, la nature de
l’audit à effectuer et fournir une estimation du temps nécessaire.
Le planning est ainsi structuré pour chaque projet d’audit, on indique les références
par dossier annuel ou de mission, les dates critiques de réalisation des opérations d’audit ainsi
que les urgences qui doivent être clairement mentionnées. La référence aux dits programmes
(questionnaire et guide d’action) ainsi que la nature de l’audit à effectuer doivent être
spécifiées. Les références d’intervention sont prévues dans le cadre de programme spécifique
et le nombre de jours alloués.
1.2.5. Les questionnaires d’audit
Les questionnaires d’audit constituent pour l’auditeur interne un moyen de se
familiariser avec les procédures de gestion de l’entreprise et d’effectuer une enquête
préliminaire sur le déroulement des opérations. Ces questionnaires sont élaborés par l’auditeur
interne de telle sorte qu’il puisse percevoir les véritables objectifs, déceler les contrôles clés,
comprendre le style et les particularités de a direction et apprécier la qualité du personnel.
C’est ainsi qu’il lui est possible de déterminer la nature de l’audit à appliquer,
d’élaborer un guide d’action logique et sensé et de constituer une base pour les examens qu’il
aura à effectuer. Établis sous forme de check-list, les questionnaires lui permettent d’évaluer
et de mesurer l’efficacité du dispositif interne établi par les responsables opérationnels. Toute
défaillance constatée au niveau du système de contrôle opérationnel est pour l’auditeur interne
une indication pour l’extension de son test et de champs d’investigations.
L’entretien est une méthode très utilisée pour l’évaluation de la personnalité et un
moyen de faire parler le sujet de ses réactions. Si la plupart des entretiens ne sont pas
directifs, certains ont recours à un questionnaire. L’enquêteur expérimenté prête attention à ce
qui est dit tout en observant la corrélation entre les réponses et le comportement non verbal,
comme l’expression du visage. Les observations directes sont menées dans un cadre
professionnel approprié. Dans ce cas, le spécialiste note les réactions du sujet aux situations
quotidiennes, ses réponses typiques et son comportement.
65
1.2.6. La démarche d’audit interne
La démarche d’audit interne peut être résumée dans le tableau suivant:
Tableau n°05: Démarche d’audit interne
DEMARCHE TRAVAUX
Préparation de la
mission -Ordre de mission
-Prise de connaissance de l'unité à auditer
-Identification des points de contrôle et des risques
-Dossier de travail
Réalisation de la
mission -Réunion d'ouverture
-Travail sur terrain
-Questionnaire
-Interview
-Sondage
-Rapprochements
-Circularisation
-Outils de description (observation physique en manuel de
procédures)
Conclusion de la
mission -Projet de rapport
-Réunion de clôture
-Rapport définitif
-Commission des suites
-Planning des améliorations et des simplifications des plans
d'organisation et des procédures (moyens humains, matériels et
financiers, date de conception et de mise en service)
Source: « Comment mettre en place et dynamiser le rôle de l’audit interne ? » de l’IMAC
Audit & Conseil
66
1.2.7. Recrutement d’auditeurs internes
Nous recommandons à la société Espace Médical de procéder à des recrutements
d’un auditeur interne sénior et d’un ou deux auditeurs juniors.
Figure n°09: Offre d’emploi d’un Auditeur interne Sénior
Dans le cadre de la mise en place d’un service d’audit interne au sein de l’ESPACE
MEDICAL, nous recrutons un Auditeur interne sénior (H/F).
Lieu: Antananarivo
Mission principale
Il ou elle a pour mission principale de mettre en place un service d’audit interne au sein de la
société, en collaboration avec la Direction générale et des auditeurs internes juniors.
Principales responsabilités:
Garant(e) de l’évaluation et de l’amélioration du dispositif de contrôle interne de
l’entreprise dans le respect des normes internationales d’Audit Interne ainsi que les
lois et réglementations à Madagascar,
Collecter et analyser les éléments transmis, réaliser des tests et contrôles,
Proposer des recommandations adéquates au regard des dysfonctionnements constatés,
de l’analyse des risques et de la stratégie de la société,
Préconiser des leviers d’amélioration, mettre en exergue les points prioritaires,
Rédiger une synthèse des constats pour chaque point de contrôle: reporter des résultats
précis, fiables, synthétiques, conformes aux remontées des équipes et aux analyses
effectuées,
Assurer le suivi des recommandations des missions d’audit, interne et externe, avec les
services concernés,
Contribuer à la mise à jour de la documentation méthodologique du service,
Assurer un reporting régulier de ses travaux au Médecin Directeur à chaque mission
effectuée
Qualifications requises:
Bac + 5 dans le domaine contrôle / audit,
Ayant déjà une expérience en Audit interne idéalement dans le domaine médical,
Doté d’une forte capacité d’analyse alliée à un esprit de synthèse développé,
Maitrise des méthodologies d’audit, ainsi que de la suite bureautique Office,
Dispose d’une bonne culture du risque, de connaissances générales en Système
d’Information et en Comptabilité Contrôle de Gestion,
Source: Auteur
Dans le cadre de la mise en place d’un service d’audit interne au sein de l’ESPACE
MEDICAL, nous recrutons un Auditeur interne sénior (H/F).
Mission principale
Il ou elle a pour mission principale de mettre en place un service d’audit interne au sein de la
société, en collaboration avec la Direction générale et des auditeurs internes juniors.
Principales responsabilités:
Garant(e) de l’évaluation et de l’amélioration du dispositif de contrôle interne de
l’entreprise dans le respect des normes internationales d’Audit Interne ainsi que les
lois et réglementations à Madagascar,
Collecter et analyser les éléments transmis, réaliser des tests et contrôles,
Diriger les auditeurs internes juniors dans la réalisation de leur tâche
Proposer des recommandations adéquates au regard des dysfonctionnements
constatés, de l’analyse des risques et de la stratégie de la société,
Préconiser des leviers d’amélioration, mettre en exergue les points prioritaires,
Rédiger une synthèse des constats pour chaque point de contrôle: reporter des
résultats précis, fiables, synthétiques, conformes aux remontées des équipes et aux
analyses effectuées,
Assurer le suivi des recommandations des missions d’audit, interne et externe, avec
les services concernés,
Contribuer à la mise à jour de la documentation méthodologique du service,
Assurer un reporting régulier de ses travaux au Médecin Directeur à chaque mission
effectuée
Qualifications requises:
Bac + 5 dans le domaine contrôle / audit,
Ayant déjà une expérience en Audit interne idéalement dans le domaine médical,
Doté d’une forte capacité d’analyse alliée à un esprit de synthèse développé,
Maitrise des méthodologies d’audit, ainsi que de la suite bureautique Office,
Dispose d’une bonne culture du risque, de connaissances générales en Système
d’Information et en Comptabilité Contrôle de Gestion,
Bonne capacité rédactionnelle et de communication en français et en anglais,
Être force de proposition et avoir une qualité d’écoute et de dialogue
Apte à effectuer un déplacement fréquent dans les zones d’interventions de la Société
Les candidats intéressés sont invités à envoyer par courrier électronique une lettre de
motivation, un CV (incluant une photo d’identité récente) au plus tard le …. à l’adresse e-
mail: esmed@moov.mg
Seuls les candidats présélectionnés seront contactés pour test et entretien.
67
Figure n°10: Offre d’emploi des Auditeurs internes Juniors
Source: Auteur
Dans le cadre de la mise en place d’un service d’audit interne au sein de l’ESPACE
MEDICAL, nous recrutons des Auditeurs internes Juniors (H/F).
Missions principales
Ils ont pour missions principales d’assister l’auditeur interne sénior dans la mise en place
d’un service d’audit interne au sein de la société, en collaboration avec la Direction générale.
Principales responsabilités:
Sous la responsabilité de l’auditeur interne sénior, garants de l’évaluation et de
l’amélioration du dispositif de contrôle interne de l’entreprise dans le respect des
normes internationales d’Audit Interne ainsi que les lois et réglementations à
Madagascar,
Collecter et analyser les éléments transmis, réaliser des tests et contrôles,
Proposer des recommandations adéquates au regard des dysfonctionnements
constatés, de l’analyse des risques et de la stratégie de la société,
Préconiser des leviers d’amélioration, mettre en exergue les points prioritaires,
Rédiger une synthèse des constats pour chaque point de contrôle: reporter des
résultats précis, fiables, synthétiques, conformes aux remontées des équipes et aux
analyses effectuées,
Assurer le suivi des recommandations des missions d’audit, interne et externe, avec
les services concernés,
Contribuer à la mise à jour de la documentation méthodologique du service,
Assurer un reporting régulier de ses travaux à l’auditeur interne sénior à chaque
mission effectuée
Qualifications requises:
Bac + 5 dans le domaine contrôle / audit,
Ayant déjà une expérience en Audit interne idéalement dans le domaine médical,
Doté d’une forte capacité d’analyse alliée à un esprit de synthèse développé,
Maitrise des méthodologies d’audit, ainsi que de la suite bureautique Office,
Dispose d’une bonne culture du risque, de connaissances générales en Système
d’Information et en Comptabilité Contrôle de Gestion,
Bonne capacité rédactionnelle et de communication en français et en anglais,
Être force de proposition et avoir une qualité d’écoute et de dialogue
Apte à effectuer un déplacement fréquent dans les zones d’interventions de la Société
Les candidats intéressés sont invités à envoyer par courrier électronique une lettre de
motivation, un CV (incluant une photo d’identité récente) au plus tard le …. à l’adresse e-
mail: esmed@moov.mg
Seuls les candidats présélectionnés seront contactés pour test et entretien.
68
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable
Nous avons vu précédemment dans le premier chapitre de cette dernière partie quatre
points de contrôle interne à améliorer. Il s’agit de dispenser une formation sur le logiciel X-
DRUG aux opérateurs de saisie, de procéder à un recrutement de caissiers,
2.1. Formation sur le logiciel XDRUG
Nous recommandons à la société de dispenser une formation concernant le logiciel
XDRUG aux opérateurs de saisie. En effet, cela présente des avantages, notamment une
amélioration des connaissances et compétences sur le logiciel, mais aussi une rapidité dans la
réalisation de leur tâche. Par conséquent, le risque d’erreur ou d’omission est réduit.
2.2Recrutement d’un caissier
Nous proposons l’offre d’emploi ci-dessous au poste de caissiers:
Figure n°11: Offre d’emploi de caissiers
La Société ESPACE MEDICAL recrute des Caissiers:
Poste basé à Antananarivo
Missions principales:
Tenir la caisse et le journal de caisse
Remplir le journal de caisse et suivre le solde
Contrôler le solde de la caisse
Effectuer le rapprochement de caisse mensuel
Savoir:
Maîtrise des outils bureautiques et informatiques: Excel, Word
Qualités requises:
Ponctualité - Assiduité
Rigueur - Concentration
Organisation et méthode
Profils:
Titulaire d’un Bac + 2 en gestion
Justifier d’une expérience de 2 ans à un poste de caissier
Etre disponible
Merci de faire parvenir votre dossier de candidature comportant CV et Lettre de motivation à
l'adresse e-mail suivante:esmed@moov.mg au plus tard le ...
Source: Auteur
La Société ESPACE MEDICAL recrute des Caissiers:
Poste basé à Antananarivo
Missions principales:
Tenir la caisse et le journal de caisse
Remplir le journal de caisse et suivre le solde
Contrôler le solde de la caisse
Effectuer le rapprochement de caisse mensuel
Savoir:
Maîtrise des outils bureautiques et informatiques: Excel, Word
Qualités requises:
Ponctualité - Assiduité
Rigueur - Concentration
Organisation et méthode
Profils:
Titulaire d’un Bac + 2 en gestion
Justifier d’une expérience de 2 ans à un poste de caissier
Etre disponible
Merci de faire parvenir votre dossier de candidature comportant CV et Lettre de motivation
à l'adresse e-mail suivante: esmed@moov.mg au plus tard le ...
69
2.3Centralisation des traitements comptables des sites
La centralisation des traitements comptables est simple: il s’agit d’envoyer tous les
pièces comptables à Antsahabe à chaque fin du mois. En effet, cela rendrait uniforme les
traitements comptables, mais aussi permettrait au DAF de vérifier et contrôler la formation du
résultat au niveau du site Mahajanga.
2.4 Tenue d’un registre d’immobilisation
Il doit contenir certaines mentions obligatoires et être présenté à l’administration
fiscale en cas de contrôle. Nous proposons le modèle suivant pour le suivi des
immobilisations:
Tableau n°06: Modèle de registre des immobilisations
Nature Date
d'acquisition
Valeur
d'acquisition
Mode
d'amortissement
Durée
d'amortissement
Date de
cession/rebut Motif
Prix de
cession
…..
….
Total
Immobilisations
incorporelles
…..
….
Total
Immobilisations
corporelles
…..
….
Total
Immobilisations
financières
Total général
Source: Auteur
Chaque immobilisation acquise est classée soit en immobilisation incorporelle, soit en
immobilisation corporelle, soit en immobilisation financière. Chaque colonne indique
respectivement la date et la valeur d’acquisition, le mode et la durée d’amortissement, la date
et le motif de la cession d’une immobilisation ainsi que le prix de cession de celle-ci.
Le deuxième chapitre touche à sa fin. Rappelons que nous y avons vu les plans
d’action relatifs aux solutions que nous avons proposées sur les faiblesses constatées au
niveau du contrôle interne. Passons maintenant au troisième et dernier chapitre qui évoque les
limites de nos propositions.
70
CHAPITRE III: LES LIMITES DE NOS PROPOSITIONS
Il est à noter que nos propositions de solutions ne sont pas sans contraintes. Ces
contraintes se situent notamment au niveau des coûts auxquels la société devra supporter. Ce
troisième chapitre évoquera les contraintes au niveau de la mise en place d’un service d’audit
interne, une augmentation des charges fixes par le biais de recrutement, et enfin le coût de
formation dispensée aux opérateurs de saisie.
Section 1- Contraintes de la mise en place d’un service d’audit interne
La mise en place d’un service d’audit interne dépend de certains critères, notamment:
a) La qualité du système de contrôle interne qui est fortement dépendante de l’efficience
des fonctions des auditeurs internes. Ces derniers devraient se conformer au réseau de
l’entreprise et à ses contraintes internes et externes.
b) La volonté et le soutien de la direction qui doit être ouverte à toutes les suggestions
émises par les différentes parties de la direction, dont les actionnaires, ainsi qu’aux
idées proposées par les salariés.
c) Le profil et la qualité personnelle et professionnelle des auditeurs internes. Ils doivent
avoir les compétences requises pour effectuer leur mission.
d) L’adhésion de tout le personnel de l’entreprise qui est capitale. Le personnel doit
participer à l’élaboration du système de contrôle. En effet, les auditeurs internes n’ont
pas toutes les informations spécifiques à l’ensemble de l’activité de l’entreprise.
Section 2- Le recrutement: augmentation des charges fixes
Le recours à des recrutements présente une contrainte pour toute société: une
augmentation des charges fixes. Ces charges fixes comprennent les rémunérations et les
cotisations sociales des employés. Il est évident que cette augmentation aura un impact sur le
résultat de l’entreprise. Cependant, toute contrainte n’est pas sans solution. Il convient à la
société de bien analyser les risques éventuels de ces recrutements. Toutefois, l’amélioration
du SCI de l’entreprise est un besoin de sécurité à satisfaire pour la pérennité de celle-ci, quitte
à procéder à des recrutements, mais aussi en vue de l’amélioration des performances de
l’entreprise.
71
Section 3- Coût de formation de l’informaticien prestataire de service
Une formation dispensée au personnel est toujours bénéfique, à la fois pour la société
et pour le personnel. Elle améliore les compétences des opérateurs de saisie, et de ce fait la
société obtiendra de meilleur résultat de leur part. Cependant, le recours à une formation du
personnel a un coût. Cette dernière sera assurée par un informaticien prestataire de service de
la société. L’honoraire du prestataire dépendra aussi de la durée de la formation. Cela pourrait
prendre du temps, selon la capacité d’assimilation des opérateurs de saisie.
Nous avons vu dans ce dernier chapitre les limites de nos recommandations. Toute
société est confrontée à des risques éventuels. Néanmoins, le degré des risques auxquels une
société fait face est différent de celui d’une autre société selon le système de contrôle interne
mis en place par chacune.
Ainsi s’achève cette troisième et dernière partie de cet ouvrage. Pour résumé, nous
avons proposé des solutions par rapport aux faiblesses de la société au niveau de son système
de contrôle interne, notamment la mise en place d’un service d’audit interne, l’élaboration
d’un manuel de procédures, le recrutement d’auditeurs internes et de caissiers, la formation
des opérateurs de saisie ainsi que la centralisation des traitements comptables des sites. Ces
solutions que nous avons proposées s’accompagne de plans d’action et de mise en œuvre pour
chacune. Néanmoins, les solutions proposées présentent des limites, à savoir les contraintes
de mise en place d’un service d’audit interne, l’augmentation des charges fixes au moyen des
recrutements, et enfin le coût de formation des opérateurs de saisie. Une analyse approfondie
des recommandations est de rigueur.
72
CONCLUSION
Arrivé au terme de cet ouvrage, rappelons que nous avons divisé notre mémoire en
trois parties où nous avons vu le cadre descriptif, l’analyse de l’existant et les solutions et
recommandations. Dans la première partie, nous avons abordé un premier chapitre concernant
la présentation de la Société Espace Médical. Nous y avons présenté l’historique et les
informations concernant l’entreprise. Le cadrage théorique, relatif à notre thème de mémoire a
fait l’objet d’un chapitre n°2. Cette partie théorique nous a permis de mieux appréhender la
notion de contrôle interne, son appréciation et ses principes ainsi que les risques éventuels. La
première partie a été clôturé par un troisième chapitre intitulé méthodologie appliquée où
nous avons évoqué le déroulement de notre stage de formation, les méthodes de collecte des
données et les contraintes relatives à notre étude. La deuxième partie, l’analyse des résultats,
comprenait deux chapitres, tel que la présentation des résultats et leur interprétation. Le
chapitre n°1 de cette deuxième partie comprenait les cycles étudiés, notamment le cycle achat,
le cycle vente, le cycle immobilisation, le cycle paie, le cycle stock et enfin le cycle trésorerie.
Le deuxième chapitre a mis en évidence les forces ainsi que les faiblesses de la Société au
niveau du contrôle interne. La dernière partie de cet ouvrage qui s’intitule solutions et
recommandations, a mis en exergue trois chapitres. Dans un chapitre premier, nous avons
proposé des solutions, notamment au niveau du contrôle interne général et au niveau du
contrôle interne comptable pour l’amélioration du SCI face aux risques. Le deuxième chapitre
a illustré les plans d’actions afférents aux propositions de solution. Le dernier chapitre est
sujette des limites de nos propositions, à savoir les contraintes de mise en place d’un service
d’audit interne, l’augmentation des charges fixes au moyen des recrutements et enfin le coût
afférent à la formation dispensée par un informaticien prestataire de service.
ESMED qui est un Etablissement sanitaire privé dispensant des actes para cliniques
tels que radiologie, échographie, coléoscopie, fibroscopie, scanner…Il dispose également
d’un laboratoire d’analyse médical. Par ailleurs, il dispense des prestations d’évacuation
sanitaire, soit à Madagascar, soit à l’étranger. Il est le premier Etablissement médical certifié
ISO 9001 en 2008 pour la qualité des soins. Disposant ‘un réseau à couverture nationale,
ESMED est présent sur huit (08) sites répartis dans six (06) grandes villes de Madagascar.
Lors de notre investigation, nous avons étudié certains cycles au niveau de la Société,
notamment le cycle achat, le cycle vente, le cycle immobilisation, le cycle paie, le cycle stock
et le cycle trésorerie. Nous avons constaté des forces et des faiblesses au niveau du contrôle
interne. Les procédures d’achat mises en œuvre constituent une grande force au niveau du
73
contrôle interne de ce cycle. Il y a lieu aussi d’évoquer la séparation de la facturation,
l’existence d’un inventaire permanent au niveau des stocks, et la sécurité au niveau des
procédures de paiement constituent des forces de contrôle interne sur les cycles concernés. En
ce qui concerne les faiblesses, il est à rappeler qu’ESMED ne possède pas de registre
d’immobilisation. Cela présente un risque d’absence d’identification des biens et d’inscription
au registre. Une des faiblesses constatée est la non maîtrise du logiciel X-DRUG par les
opérateurs de saisie. Le risque relatif est la non maîtrise qui constitue un facteur réductrice de
performance des opérateurs de saisie. L’absence de manuel de procédures ainsi que le cumul
de fonction au niveau de la tenue de caisse révèlent des points faibles pour la Société. Les
risques respectifs sont la non application des instructions lors de la procédure de vente par
exemple, et le risque de fraude ou de vol. La dernière faiblesse constatée est la non
uniformisation des traitements comptables au niveau des sites. Le risque y afférent est la
véracité des balances de comptes envoyées par le site Mahajanga.
De ce qui précède, nous avons émis deux hypothèses relatives à notre thème qui sont:
Le système de contrôle interne favorise la fiabilité des informations financières
Le système de contrôle interne garantit une protection fiable des actifs de l'entreprise
Concernant la première hypothèse, des procédures sont mises en œuvre et appliquées,
notamment au niveau du cycle achat. En effet, un achat ne peut être effectué sans une phase
de déclenchement de la commande, une acceptation et traitement des livraisons, un
enregistrement des dettes et le paiement des factures. Il y a aussi les procédures de paiement,
tels que pour le chèque, ce dernier est signé par le MD uniquement. Il en est de même aussi
pour l’émission des chèques qui doivent être appuyés à l’aide de pièces justificatives sur leur
bien fondé. Force est de constater que la première hypothèse est vérifiée.
Pour la deuxième hypothèse, il s’agit de la protection des actifs. ESMED ne possède
pas cependant de registre d’immobilisation. Or, ce dernier constitue une sécurité du
patrimoine de la Société. Ce registre facilite le suivi des immobilisations ainsi que les
inventaires. Chaque immobilisation doit être répertoriée individuellement avec les mentions
obligatoires. Il y a lieu aussi d’évoquer l’absence de manuel de procédures. Ce manuel
formalise les tâches à accomplir pour mettre en œuvre le processus. Il décrit le
fonctionnement interne pour pouvoir être vérifié par rapport aux objectifs généraux du
contrôle interne. La deuxième hypothèse n’est pas vérifiée dans notre cas d’espèce.
74
Des solutions et recommandations ont été proposées à cet égard. Nous avons proposés
l’élaboration d’un manuel de procédures, la mise en place d’un service d’audit interne, la
création d’un registre d’immobilisation, la formation des opérateurs de saisie sur le logiciel X-
DRUG, le recrutement de caissiers et la centralisation des traitements comptables au niveau
des sites. Toutefois, des contraintes sont à prendre en compte, telles que les contraintes de
mise en place d’un service d’audit interne, l’augmentation des charges fixes au moyen des
recrutements et enfin le coût de formation dispensée par un prestataire de service maîtrisant le
logiciel. Nous estimons cependant que ces propositions sont sujettes à améliorer le système
de contrôle interne au niveau d’ESMED.
L’objet de notre mémoire est de montrer l’importance du contrôle interne au sein
d’une entreprise. En effet, le contrôle interne vise à assurer la fiabilité des informations
financières, la mise en place des instructions et des orientations fixées par la Direction, la
conformité aux lois et règles et enfin le fonctionnement correct des processus internes. Il est
constitué de moyens, de procédures et d’actions adaptés selon la taille de l’entreprise. Son
existence permet de maîtriser au mieux ses activités, à rendre ses opérations plus efficaces, à
bien utiliser ses ressources, de repérer les risques qui pourraient empêcher la réalisation de ses
objectifs.
L’information et la communication sont des éléments du contrôle interne qui doivent
pouvoir jouer leur rôle avec souplesse et pour ce faire être connus de tous ceux qui,
directement ou indirectement, auront à les mettre en œuvre ou à les rencontrer. La
transparence doit donc être la règle: pas de rétention d’information, pas de circuits de
communication excessivement complexes, pas d’informations superflues, pas de repli sur sa
propre activité, tous éléments qui nuisent à la bonne maîtrise de l’ensemble. En effet, si
l’information adéquate ne parvient pas aux différents acteurs, soit parce qu’elle est incomplète
ou de mauvaise qualité, soit parce que la communication est déficiente, voire absente, il en
résulte que les intéressés sont mal informés sur leurs risques. N’ayant pas une bonne
perception de leurs risques, comme déjà indiqué, ils ne peuvent espérer concevoir un
dispositif de contrôle interne efficace. La communication externe doit être définie dans son
contenu et ses modalités par la Direction générale. La communication interne doit être définie
dans son contenu et ses modalités par des règles internes. Dans tous les cas, elle ne saurait
être anarchique.
75
Il est tout à fait possible que les responsables de l’entreprise font parfois du contrôle
interne sans le savoir25
. En effet, chaque responsable au niveau de la Société s’organise pour
diriger son activité: il va définir les tâches de tout un chacun, mettre au point des méthodes de
travail, se doter d’un système d’information, superviser les activités de son personnel, etc. Ce
qui implique qu’une formation sur la notion de contrôle interne est de rigueur.
Le contrôle interne est un ensemble de dispositif mis en place dans la maîtrise des
activités de l’entreprise. La notion de contrôle de gestion n’est pas moindre. En effet, celle-ci
est un outil de mesure de la performance d’une entreprise. Cette performance met en exergue
deux termes importants, tels que l’efficacité qui reflète l’atteinte des objectifs et l’efficience
qui s’agit d’une maximisation des quantités obtenues à partir d’une quantité de moyens
donnée. Maîtriser la performance signifie donc la mise en œuvre de dispositifs pour atteindre
les objectifs stratégiques et que les moyens dégagés maximisent la valeur obtenue.26
Il est
clair que la fonction de contrôleur de gestion a une place importante au niveau d’une
entreprise. La question susceptible d’être posée est la suivante: quelle relation y-a t’il entre la
notion de contrôle interne et la notion de contrôle de gestion?
25 RENARD Jacques, Théorie et pratique de l’audit interne, Editions d’organisation, 7e édition, 2010 26 Cours de Contrôle de gestion en Master II, 2015-2016
VI
BIBLIOGRAPHIE
Ouvrages
CHAMBERS Richard, Quelques leçons d’audit interne, 1ère
édition Groupe Eyrolles, Paris,
2016, 266 pages.
HENRY Alain & MONKAM-DAVERAT Ignace, Rédiger les procédures de l’entreprise :
guide pratique, 3ème édition, Editions Groupe Eyrolles, Paris, 2001, 192 pages.
LAURENT Hervé, PEUCH-LESTRADE Philippe, et Gabriel de VILLEPIN, La pratique de
l’audit et du contrôle interne, édition Groupe Eyrolles, Paris, 2015, 240 pages.
L.Collins et S.E Benjelloun, Audit interne: outils de compétitivité, édition TOUBKAL et
Publi-union, Paris, 1994, 188 pages.
MIKOL Alain, Le contrôle interne, Presse universitaire de France, Paris, 1998, 128 pages.
PIGE Benoît, Audit et contrôle interne, 4e édition Groupe Eyrolles, Paris, 2017, 216 pages.
RAFFEGEAU Jean, DUFILS Pierre, et GONZALEZ Ramon, Audit et contrôle des comptes,
édition Publi-union, Paris, 1979, 648 pages.
REDING Kurt F., SOBEL Paul J., ANDERSON Urton L., HEAD Michael
J.,RAMAMOORTI Sridhar, SALAMASICK Mark, RIDDLE Cris, Manuel d’audit interne,
édition Groupe Eyrolles, Paris, 2015, 704 pages.
RENARD Jacques, Théorie et pratique de l’audit interne, 7e édition Groupe Eyrolles, Paris,
2010, 472 pages.
SCHICK Pierre, BOURROUILH-PAREGE Olivier, VERA Jacques, Audit interne et
référentiels de risques, 2e édition Dunod, Paris, 2014, 368 pages.
Documents
CASTRO Eric; La fraude financière et le contrôle interne en entreprise: l’importance d’un
SCI efficient pour optimiser l’identification des risques de fraude et réduire leur probabilité
d’occurrence; août 2016
Cours de Contrôle de gestion en Master II, 2015-2016
PARADJIA Essotissina; Conception d’un service d’audit interne dans une entreprise de
bâtiments et travaux publics, avril 2013
Plan Comptable Général 2005
Price Waterhouse Coopers, Le contrôle interne au sein de l’entreprise; Février 2003
Support de cours d’Audit Général en 4e année
VII
WEBOGRAPHIE
www.espacemedical.mg, consulté le 24 au 27 juillet 2017.
http://www.imacaudit.com/docs/Documentation%20audit/audit-interne.pdf, consulté le 14,15
et 17 août 2017.
https://fr.slideshare.net/mobile/YousegOulaa/12audit-et-controle-interne, consulté le 13
septembre 2017.
https://fr.scribd.com/doc/92150843/Audit-interne, consulté le 18 septembre 2017.
http://prod.leconomiste.com/article/laudit-interne-sa-fonction-ses-frontieres, consulté le 26
septembre 2017.
VIII
LISTE DES ANNEXES
Annexe 1 : Questionnaire sur le Cycle Achats
Annexe 2 : Questionnaire sur le Cycle ventes
Annexe 3 : Questionnaire sur le Cycle Stock
Annexe 4 : Questionnaire sur le Cycle Immobilisation
Annexe 5 : Questionnaire sur le Cycle Trésorerie
Annexe 6: Questionnaire sur le Cycle Paie
IX
Annexe 1 : Questionnaire sur le Cycle Achats
CYCLE ACHATS /EVALUATION DU RISQUE O N OBSERVATIONS
Existe-t-il des bons de commande pré numérotés
Les commandes font-elles l'objet d'une procédure d'autorisation ?
Les contrôles qualitatifs et quantitatifs des livraisons font-ils l’objet
d’un visa matérialisé par une personne indépendante ?
Lors de la réception des factures, est-il apposé un cachet
ORIGINAL sur l'un des exemplaires reçus et les exemplaires
excédentaires sont-ils détruits ?
Les factures sont-elles rapprochées des bons de réception (ou de
livraison) et des bons de commande ?
Existe-t-il une procédure de validation et de suivi des avoirs ?
Les factures comportent-elles l'imputation comptable, font-elles
mention d’une référence de règlement et y figure-t-il un visa de
saisie et de paiement ?
La comptabilité fournisseurs est-elle à jour ?
Les paiements se font-ils systématiquement au vu d'une pièce
justificative ?
Y a-t-il une procédure de collecte des informations liées au cut off
(BL en attente, avoirs en attente, factures non reçues, etc, ...)
confirmée par le service achats et le service comptable ?
Type d’erreurs relevées
Conclusion
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
X
Annexe 2 : Questionnaire sur le Cycle ventes
CYCLE VENTES /EVALUATION DU RISQUE
O N OBSERVATIONS
La société réalise-t-elle des enquêtes préalables clients ? Sont-elles
régulièrement remises à jour ?
Existe-t-il des bons pré- numérotés de commande clients ?
Les factures sont-elles numérotées séquentiellement?
Les commandes non livrées font-elles l'objet d'un suivi ?
La facturation est-elle établie dans les meilleurs délais après l'expédition
des marchandises ?
Existe-t-il un rapprochement entre les expéditions et la facturation ?
Les comptes clients et les effets à recevoir sont-ils justifiés régulièrement ?
Existe-t-il un suivi régulier de la durée du crédit client global, de la valeur
des retards de règlement et du montant des créances douteuses, par un responsable compétent ?
Existe-t-il une intégration directe des éléments de la gestion commerciale
dans la comptabilité? La fiabilité de la procédure est-elle vérifiée ?
Y a-t-il une procédure de collecte des informations liées au cut off (BL en attente, avoirs en attente, factures non reçues etc ...) confirmée par le
service clients et le service comptable ?
Les relances sont-elles faites dans des délais satisfaisants ?
Le service commercial est-il informé des incidents de règlement ?
Les éventuelles annulations de facturation sont-elles approuvées par un
responsable clairement défini ?
Type d’erreurs relevées
Conclusion
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
XI
Annexe 3 : Questionnaire sur le Cycle Stock
CYCLE STOCK /EVALUATION DU RISQUE O N OBSERVATIONS
La fonction de magasinier est-elle distincte des fonctions
administratives ?
L'accès au stock est-il suffisamment réglementé ?
Les stocks sont-ils suffisamment assurés ?
Utilise-t-on des bons d'entrée en stock ?
Les bons de sortie de stock pré numérotés comportent-ils une
signature autorisée ?
Existe-t-il des procédures d'inventaire physique satisfaisantes ?
L'inventaire permanent est il rapproché des résultats de l'inventaire
physique ? Les écarts sont ils analysés ?
Le stock fait-il l'objet d'un suivi régulier en quantités et en valeur ?
Existe-t-il une procédure pour déterminer les provisions pour
dépréciation des stocks ?
Type d’erreurs relevées
Conclusion
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
XII
Annexe 4 : Questionnaire sur le Cycle Immobilisation
LES IMMOBILISATIONS
OUI NON N/A Ref Commentaires
CONTROLE GENERAL
- Existe-t-il un plan à long terme
d’investissements ?
- Des budgets d’investissements sont-ils
établis et, si oui, suivant quelle
procédure ?
Au défaut, s’informer des principales
acquisitions prévues pour l’année ; se
renseigner sur la politique de construction,
d’achats ou de retraits, de
l’entreprise.
- Les écarts entre budget et réel sont-ils
régulièrement analysés ? Soumis à
approbations ?
- Les critères servant à distinguer les
immobilisations et les charges sont-ils
clairement définis ?
- Les taux d’amortissement à utiliser sont-
ils autorisés par la direction ?
ACQUISITIONS D’IMMOBILISATIONS
- Les achats d’immobilisations sont-ils
précédés par
Des études comparatives de
matériels ?
Des appels d’offres ?
Des études comparatives de
financement ?
- Ces éléments sont-ils soumis au signataire
de la commande ?
- Le signataire vérifie-t-il que la commande
est conforme au plan d’investissement ?
- Pour les dépenses supérieures à un certain
montant l’autorisation du conseil
d’administration est-elle nécessaire ?
Les commandes importantes prévoient-elles
des clauses de pénalités pour retard de
livraison ?
- Les acquisitions d’immobilisations sont-
elles autorisées par des personnes
responsables ?
- S’il y a des succursales, fait-on approuver
les acquisitions au-dessus d’un certain
montant ? Comment contrôle-t-on les
acquisitions ?
- Existe-t-il des procès-verbaux de réception
XIII
(ou bons) prénumérotés ?
- La qualité des acquisitions est-elle
contrôlée ?
- Les factures sont-elles contrôlées, avant
paiement, quant à la qualité des
immobilisations reçues, aux prix,
calculs… ?
- Ces contrôles sont-ils matérialisés ?
- Pour les paiements voir Trésorerie
Dépenses, Section 34.
- Les factures sont-elles enregistrées dès
leur réception pour permettre une
récupération rapide de la TVA, même si
les factures n’ont pas encore le bon à
payer ?
- Le service comptable est-il informé de la
réception des immobilisations, des dates
de mise en service effectives ?
- L’utilisation réelle des immobilisations
est-elle régulièrement examinée pour
déterminer les immobilisations à céder,
mettre au rebut, ou déprécier ?
- Le paiement des acomptes est-il contrôlé ?
CESSIONS D'IMMOBILISATIONS
- Les ventes ou mises au rebut sont-elles
dûment autorisées ?
- Les ventes ou mises au rebut font-elles
l'objet d'un bon de sortie (ou
document équivalent)
prénumérotée ?
transmis régulièrement à la
comptabilité ?
- La séquence numérique des bons de
sortie d'immobilisation est-elle
contrôlée pour vérifier que
toutes les ventes sont facturées ?
toutes les ventes et mises au
rebut sont sorties du fichier
d'immobilisations ?
toutes les ventes et mises au rebut
sont sorties des comptes
d'immobilisations ?
Vérifie-t-on les encaissements des prix de
ventes ?
- Existe t il (les comptes rendus
périodiques des éléments
(l’immobilisation devenue
inutilisables ou nécessitant des réparations
?
Les destructions d'immobilisations font elles
XIV
l'objet d'un constat officiel ?
- Les immobilisations entièrement
dépréciées, mais encore en service, sont
elles maintenues dans les comptes ?
COMPTABILISATION DES
IMMOBILISATIONS
- Les imputations comptables des
factures d'acquisitions et de cession
sont elles contrôlées par un
responsable ?
- Comment procède-t-on pourles
immobilisations de faible montant ?
- Existe t il des états détaillés faisant
ressortir le total des immobilisations
pour chaque section usine ?
- Ces états sont ils il intégrés à la
compatibilité générale ?
- Quel Est le traitement comptable des
immobilisations produites par soi-
même ?
- Existe-t-il un système de prix de
revient par projet pour les productions
d’immobilisations de l’entreprise pour
elle-même (éventuellement se reporter
aux stocks) ?
- Les amortissements sont ils
comptabilisés régulièrement ?
- La dotation annuelle aux
amortissements est-elle vérifiée
globalement?
- Le système de calcul des
amortissements permet il de dissocier
aisément le montant des
amortissements normaux et
dérogatoires ?
- Les comptes d'immobilisations sont-ils
régulièrement rapprochés du fichier des
immobilisations ?
- Les écarts décelés lors de ces
rapprochements sont-ils expliqués ?
- Les régularisations sont elles soumises
à l'approbation d'un responsable ?
FICHIER DES IMMOBILISATIONS
- Existe-t-il un fichier immobilisations,
mentionnant
la description ?
le numéro d'identification ?
la localisation ?
le coût d'acquisition (y compris
XV
les coûts de rénovation et de
transformation) ?
la valeur fiscale à retenir (en
cas de fusion, apports partiels ?
la date de mise en service ?
la méthode et le taux
d'amortissement ;
les dates des inspections
physiques ?
- Des relevés détaillés, plans
d'implantation et dossiers sont-ils
conservés pour connaître
individuellement les terrains, les
bâtiments, les machines et les
équipements ?
- Ce fichier est-il régulièrement
rapproché des existants physiques,
- Les écarts sont-ils analysés ?
- Les corrections sont-elles soumises à
l'approbation d'un responsable ?
INSPECTION PHYSIQUE DES
IMMOBILISATIONS
- Les immobilisations font-elles
régulièrement l'objet d'un inventaire
physique ?
- Comment détermine-t-on le matériel à
mettre au rebut ?
- Comment détermine-t-on le taux
d'utilisation de certaines
immobilisations?
- Les immobilisations détenues par des
tiers sont-elles régulièrement
physiquement contrôlées par
une personne de la société ?
confirmées par le tiers qui les
détient ?
- Les hypothèques, nantissements sont-
ils dûment autorisés ?
- La procédure permet-elle d'assurer une
comptabilisation exhaustive des
nantissements ainsi autorisés ?
- Existe-t-il une procédure permettant
l'identification des immobilisations qui
comportent des clauses de réserve de
propriété ?
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
XVI
Annexe 5 : Questionnaire sur le Cycle Trésorerie
CYCLE TRESORERIE /EVALUATION DU RISQUE O N OBSERVATIONS
La signature des pièces de règlement est-elle faite au vu des pièces
justifiant la dépense ?
Existe-t-il une procédure de double signature des règlements
supérieurs à un certain montant ?
Existe-t-il une procédure de limitation des engagements de
paiement ?
Les règlements reçus sont-ils déposés dans les meilleurs délais à la
Banque ?
Y a-t-il un contrôle régulier des existants en caisse ?
Les journaux de trésorerie sont-ils à jour et régulièrement visés par
un responsable ?
Les états de rapprochement de banque sont-ils établis régulièrement,
visés et contrôlés par une personne indépendante ?
Ces états sont-ils régulièrement apurés des montants anciens ?
Existe-t-il des prévisions de trésorerie faisant l'objet d'un suivi
régulier ?
Type d’erreurs relevées
Conclusion
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
XVII
Annexe 6: Questionnaires sur le Cycle Paie
PAIE – PERSONNEL
Existe-t-il un fichier du personnel contenant pour chaque
employé :
- photo?
- spécimen de signature?
- situation de famille?
- date d'engagement?
- coordonnées bancaires?
- détail des rémunérations et retenues à effectuer?
- exemplaire du contrat de travail?
- pensions et indemnités dues?
- autres données permanentes?
- L'accès à ce fichier est-il protégé ?
- Si la paie est informatisée, ce fichier est-il
régulièrement rapproché avec le fichier informatique
pour vérifier qu'aucune modification non autorisée
n'a été apportée à ce dernier ?
- Les opérations suivantes sont-elles soumises à
l'approbation d'un responsable
embauche ?
départ ?
modification des données permanentes ?
- Le système d'information du service de la paie
permet-il de s'assurer que ce dernier prend en compte toutes
ces modifications ?
Embauches:
Des références sont-elles demandées pour les titulaires des
postes de confiance ?
En particulier est-il demandé :
un extrait de casier judiciaire pour les comptables;
une copie certifiée conforme des diplômes annoncés;
une consultation des employeurs précédents.
Des assurances sont-elles prises pour couvrir les effets
d'une éventuelle erreur ou malhonnêteté de ces
personnes ?
Les contrats de travail exposent-ils clairement les
conditions de rémunération pour éviter toute contestation
ultérieure ?
Le registre unique du personnel existe-t-il ?
Si oui, est-il tenu â jour?
Le recours au personnel intérimaire est-il autorisé et
suivi par un responsable du personnel?
L'incorporation des données concernant les nouveaux
embauchés dans le fichier permanent est-il contrôlé, Si la
paie est informatisée ?
Promotions mutations
- Les promotions et mutations sont-elles autorisées par
XVIII
une personne responsable ?
- Le service chargé du calcul de la paie est il
correctement informé de ces mouvements ?
- Les modifications de données permanentes résultant
de ces mouvements sont-elle
contrôlées systématiquement ?
Départs
- Lors des départs (volontaires ou non> est-il exigé un
solde pour tout compte ?
- Le service responsable de la paie est-il informé
suffisamment tôt pour arrêter les bulletins de salaire
en temps et en heure ?
- Si la paie est informatisée, les bulletins de salaires
des personnes parties dans le mois font-ils l'objet
d'un contrôle suffisant pour s'assurer que
tous les éléments du solde de tout compte
ont été enregistrés?
aucun bulletin ne pourra plus être émis
ultérieurement pour ces personnes?
Engagements de retraite
Quelles sont les dispositions générales mises en place par
l'entreprise pour s'assurer que tous les éléments des
contrats, conventions, décisions> sont bien connus,
correctement appliqués et correctement traduits?
Les engagements relatifs aux Indemnités de départ en
retraite <conventions collectives, autres décisions> sont-
ils calculés ?
Les engagements liés à la souscription de régimes
facultatifs de retraite À prestations définie (rentes;
compléments de retraites, préretraite) sont-ils calculés ?
La formule de calcul suivante est-elle employée
Engagement = Droits acquis par le personnel * Probabilité
qu'a l'entreprise de verser les droits x Taux d'actualisation ?
En cas de gestion externe, les engagements transférés
couvrent-ils l'intégralité de l'engagement de l'entreprise?
Sinon, l'entreprise constate-t-elle la différence dans ses
comptes?
En cas de gestion interne, l'approche de calcul des
engagements est-elle simplifiée ou détaillée ?
La méthode de calcul est-elle rétrospective (droits acquis à
la date de clôture) ou prospective (droits acquis À la date de
départ en retraite) ?
PREPARATION DE LA PAIE
Les données variables (heures travaillées, primes...)
sont-elles approuvées par une personne responsable
avant d'être communiquées aux personnes chargées de
préparer les bulletins de salaire ?
XIX
Les données variables incorporées dans les salaires sont-
elles rapprochées des données autorisées
<individuellement ou par réconciliation globale) ?
Les heures supplémentaires et/ou les absences font-elles
l'objet d'une approbation spécifique ?
Les calculs des bulletins de salaire sont-ils vérifiés par une
personne indépendante de celle qui les a établis ?
Le total du journal des salaires est-il rapproché du total du
mois précédent avant approbation ?
Le journal des salaires est il approuvé par le responsable
avant émission dos modes de paiement?
Une personne responsable rapproche-t-elle régulièrement
les bulletins de salaire avec les dossiers individuels ?
Les retenues sur salaires (remboursement d'avances...>
sont-elles contrôlées ?
Le service responsable de la paie tient-il un registre des
congés payés pris et restant à prendre ?
PAIEMENT DES REMUNERATIONS
Le total des modes de paiement est-il rapproché avec le
journal des salaires approuvé avant signature ?
Si des salaires sont payés en espèces:
les montants payés sont-ils inférieurs au maximum
autorisé?
la caisse est-elle approvisionnée pour le montant
exact des montants à payer?
la protection des espèces est-elle suffisante?
l'identité des bénéficiaires est-elle vérifiée avant
remise des enveloppes?
un reçu est-il signé par les bénéficiaires?
les paies non réclamées sont-elles conservées dans un
coffre, et enregistrées par une personne indépendante de
la conservation des espèces?
Pour les salaires payés par chèques ou virements:
utilise-t-on un compte bancaire spécial?
Si oui, est-il alimenté pour le montant exact du livre
de paie?
L'identité des bénéficiaires des modes de règlement est-
elle vérifiée au moins par sondage?
Les ordres de virement et chèques sont-ils envoyés à la
banque ou aux bénéficiaires par des personnes
indépendantes de la préparation de la paie ?
Le compte bancaire est-il rapproché mensuellement avec le
relevé de la banque par une personne indépendante de la
paie?
COTISATIONS SOCIALES
Les cotisations sociales (part salariale et part patronale)
sont-elles contrôlées par rapport au total du journal des
salaires avant enregistrement et paiement ?
XX
Source : Cours d’audit approfondie en Master II (2015/2016)
Les déclarations sociales sont-elles établies
régulièrement ?
COMPTABILISATION DE LA PAIE
L'écriture de centralisation de la paie est-elle vérifiée
avec le journal des salaires ?
Le système est-il suffisant pour éviter des erreurs de
centralisation ?
Les variations mensuelles des comptes de paie sont-
elles expliquées ?
Les opérations diverses sur les comptes relatifs au
personnel et aux charges sociales
sont-elles autorisées ?
L'imputation des écritures de charges ou produits relatifs à
la paie fait-elle l'objet d'un contrôle indépendant?
Les comptes de personnel (avances. prêts, salaires à
payer...) sont-ils analysés régulièrement?
Les salariés confirment-ils régulièrement le solde de leur
compte (avances, prêts...)?
Le total de la paie enregistré en comptabilité générale
est-il rapproché avec la comptabilité analytique (heures
et valeur) ?
La provision pour congés payés est-elle calculée en tenant
compte des congés non pris de la période précédente et
des charges sociales?
Les provisions pour charges à payer sur salaires sont-elles
rapprochées des charges réelles?
Les engagements de retraite sont-ils intégralement
provisionnés ?
parallèlement provisionnées ?
intégralement inscrits en annexe ?
leur mode de calcul a-t-il été vérifié ?
explicité dans l’annexe ?
XXI
TABLE DES MATIERES
REMERCIEMENTS............................................................................................................................i
SOMMAIRE.........................................................................................................................................ii
LISTE DES ABREVIATIONS........................................................................................................iii
LISTE DES TABLEAUX..................................................................................................................iv
LISTE DES FIGURES.......................................................................................................................v
INTRODUCTION ................................................................................................................1
PARTIE I: DESCRIPTIF ....................................................................................................6
CHAPITRE I: PRESENTATION DE LA SOCIETE ESPACE MEDICAL .........................7
Section 1- Historique de la société ...................................................................................7
1.2.1 Structure au niveau des sites à Antananarivo .......................................................8
1.2.2 Structure au niveau des sites autres sites ............................................................ 11
Section 2- Informations sur la société ............................................................................ 12
CHAPITRE II : CADRAGE THEORIQUE ...................................................................... 14
Section 1- Le contrôle interne ........................................................................................ 14
Section 2- Appréciation du contrôle interne ................................................................... 17
Section 3- Les principes du contrôle interne et les risques éventuels .............................. 20
3.1.1 Le principe de séparation des tâches .................................................................. 20
3.1.2 Les autres principes fondamentaux du contrôle interne ...................................... 22
CHAPITRE III: METHODOLOGIE APPLIQUEE ........................................................... 25
Section 1-Stage de formation ......................................................................................... 25
Section 2- Méthodes de collecte des données ................................................................. 26
Section 3: Les limites de notre étude .............................................................................. 28
PARTIE II : ANALYSE DES RESULTATS..................................................................... 30
CHAPITRE I: PRESENTATION DES RESULTATS ....................................................... 31
Section 1- Les achats et les ventes ................................................................................. 31
1.1.1 Au niveau des commandes ................................................................................ 31
1.1.2. Réception des marchandises ............................................................................. 34
1.1.3. Comptabilisation des factures et avoirs ............................................................. 34
1.1.4 Justification des soldes ...................................................................................... 34
1.2.1 Facturation ........................................................................................................ 36
1.2.2 Comptabilisation ............................................................................................... 36
1.2.3 Justification des soldes ...................................................................................... 36
1.2.4 Autres informations ........................................................................................... 36
Section 2- Les immobilisations et la paie ....................................................................... 37
2.1.2 Acquisitions des immobilisations ...................................................................... 38
2.1.3 Cessions des immobilisations ............................................................................ 38
2.1.4 Comptabilisation des immobilisations ............................................................... 38
2.1.5 Fichier des immobilisations ............................................................................... 39
2.1.6. Inspection physique des immobilisations .......................................................... 39
2.2.1 Préparation de la paie ........................................................................................ 39
2.2.2 Paiement des rémunérations et cotisations sociales ............................................ 40
2.2.3 Données permanentes ........................................................................................ 40
Section 3- Les stocks et la trésorerie .............................................................................. 41
3.1.1 La pharmacie centrale ....................................................................................... 41
XXII
3.1.2 Les opérateurs de saisie ..................................................................................... 41
3.1.3 Enregistrement des mouvements ....................................................................... 42
3.1.4 Contrôle physique ............................................................................................. 43
3.2.1 Concernant les banques ..................................................................................... 43
3.2.2 Concernant les caisses ....................................................................................... 44
CHAPITRE II: INTERPRETATION DES RESULTATS ................................................. 46
Section 1- Les forces de la société ................................................................................. 46
1.1.1 Le déclenchement de la commande ................................................................... 46
1.1.2 L’acceptation et traitement des livraisons .......................................................... 46
1.1.3 L’enregistrement des dettes ............................................................................... 47
1.1.4 Le paiement des factures ................................................................................... 47
1.4.1 Paiement par chèque.......................................................................................... 48
1.4.2 Paiement par virement ....................................................................................... 48
1.4.3 Paiement par caisse ........................................................................................... 49
Section 2- Les faiblesses de la société ............................................................................ 49
PARTIE III: SOLUTIONS ET RECOMMANDATIONS ................................................ 52
CHAPITRE I: SOLUTIONS PROPOSEES POUR L’AMELIORATION DU SYSTEME
DE CONTROLE INTERNE FACE AUX RISQUES ........................................................ 53
Section 1- Au niveau du contrôle interne général ........................................................... 53
1.1.1 Principe ............................................................................................................. 53
1.1.2. Objectifs........................................................................................................... 54
1.1.3 Les enjeux du manuel de procédures ................................................................. 54
1.1.4 Elaboration du manuel proprement-dit............................................................... 55
1.2.1 Fonction d’audit interne .................................................................................... 55
1.2.2 Organisation du service d’audit interne.............................................................. 55
1.2.3 La charte d’audit interne .................................................................................... 55
1.2.4 Le manuel d’audit interne .................................................................................. 56
1.2.5 Le plan d’audit interne ...................................................................................... 56
1.2.6 Fonctionnement du service d’audit interne ........................................................ 56
1.2.7 Structure d’un service d’audit interne ................................................................ 56
1.2.8 Différences entre l’audit externe et l’audit interne ............................................. 57
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable ...................................................... 59
2.1.1. Informations à mentionner ................................................................................ 59
CHAPITRE II: PLAN D’ACTIONS ................................................................................. 61
Section 1- Au niveau du contrôle interne général ........................................................... 61
1.1.1. Rédaction du manuel de procédures.................................................................. 61
1.1.2 Vulgarisation du manuel de procédures ............................................................. 62
1.1.3 Le suivi et l’évaluation du manuel de procédures............................................... 62
1.2.1Le dossier permanent d’audit .............................................................................. 62
1.2.2. Le dossier de mission ....................................................................................... 63
1.2.3. Les feuilles de travail ....................................................................................... 63
1.2.4. Le planning de déroulement d’audit.................................................................. 63
1.2.5. Les questionnaires d’audit ................................................................................ 64
1.2.6. La démarche d’audit interne ............................................................................. 65
1.2.7. Recrutement d’auditeurs internes...................................................................... 66
XXIII
Section 2- Au niveau du contrôle interne comptable ...................................................... 68
CHAPITRE III: LES LIMITES DE NOS PROPOSITIONS .............................................. 70
Section 1- Contraintes de la mise en place d’un service d’audit interne .......................... 70
Section 2- Le recrutement: augmentation des charges fixes............................................ 70
Section 3- Coût de formation de l’informaticien prestataire de service ........................... 71
CONCLUSION ................................................................................................................... 72
BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................ VI
WEBOGRAPHIE ............................................................................................................. VII
LISTE DES ANNEXES .................................................................................................. VIII