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Les amortissements Les amortissements et les composantset les composants
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Comprendre le plan comptable français et son évolution
Grandes réformes
Contratsà long terme
Changements comptables
Passifs
Dépréciations
Amortissements
Fusions
Actifs
SommaireSommaire
• Définition et principes– Amortissements– Composants
• Modes opératoires
• Aspects fiscaux
• Première application
• Mesures de simplification pour les PME
• Informations à fournir en annexe
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Définition et principesDéfinition et principes
Amortissements
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Changements comptables
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Amortissements
Fusions
Actifs
Définition et principesDéfinition et principes
• Un actif amortissable est un actif dont l’utilisation par l’entité est déterminable c’est-à-dire que l’usage attendu de l’actif par l’entité est limité dans le temps
• Les actifs ayant une utilisation indéterminable ne sont pas amortis
– Pas de limite prévisible à l’obtention d’avantages économiques par l’entité (marques entretenues, terrain …)
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Définition et principesDéfinition et principes
• Cet usage est limité dès lors que l'un des critères suivants, soit à l'origine, soit en cours d'utilisation, est applicable :
– Usure physique– Évolution technique– Règles juridiques
• Ces critères ne sont pas exhaustifs. D'autres critères peuvent également être pris en compte.
• Si plusieurs critères s'appliquent, il convient de retenir l'utilisation la plus courte résultant de l'application de ces critères.
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Définition et principesDéfinition et principes
• Amortissement : répartition systématique du montant amortissable d’un actif en fonction de son utilisation
PCG – Art. 322-1
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Définition et principesDéfinition et principes
• Comptablement– La durée d’amortissement correspond
désormais à la durée (réelle) d’utilisation du bien et non plus à la durée d’usage (souvent plus courte)
• Fiscalement – La durée d’amortissement correspond à la
durée d’usage du bien – Le principe selon lequel les durées
d’amortissement sont nécessairement identiques sur le plan comptable et sur le plan fiscal est rapporté
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Définition et principesDéfinition et principes
• Le plan d’amortissement est défini :
– comme la traduction de la répartition de la valeur amortissable d'un actif selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable.
• Toute modification significative de l'utilisation prévue entraîne la révision prospective de son plan d'amortissement
– durée – rythme de consommation des avantages
économiques attendus de l'actif
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Actifs
Définition et principesDéfinition et principes
• Le montant amortissable d'un actif est sa valeur brute sous déduction de sa valeur résiduelle.
Art 322-1-3 PCG
• La valeur résiduelle est le montant, net des coûts de sortie attendus (hors charges financières et impôts), qu'une entité obtiendrait de la cession de l'actif sur le marché à la fin de son utilisation.
• La valeur résiduelle d'un actif n'est prise en compte pour la détermination du montant amortissable que lorsqu'elle est à la fois significative et mesurable
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Amortissements
Fusions
Actifs
Définition et principesDéfinition et principes
Comptablement Fiscalement
Mode d’amortissement
Unités de temps, unités d’oeuvre
Linéaire, dégressif ou « variable »
(amortissement dérogatoire possible ou
obligatoire pour la différence)
Durée d’amortissement
Utilisation
Usage(amortissement
dérogatoire possible pour la différence)
Valeur résiduelle
Prise en compte
Non prise en compte (amortissement
dérogatoire / réintégration
obligatoire pour la différence)
Date de début de l’amortissement
UtilisationSelon le mode
d’amortissement choisi
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Définition et principesDéfinition et principes
Composants
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Actifs
Définition et principesDéfinition et principes
• La méthode des composants consiste à ventiler comptablement une immobilisation corporelle amortissable en fonction des éléments qui la composent et qui ont une utilisation différente de l’élément principal.
– Les éléments d’une immobilisation sont appelés les composants.
– L’immobilisation principale est appelée la structure ou le composant principal.
• Les composants d’une immobilisation s’amortissent, par définition, sur un rythme différent et impliquent l’utilisation de taux ou de modes d’amortissement propres, sans lien avec ceux retenus pour la structure de l’immobilisation.
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Définition et principesDéfinition et principes
• Tout l’intérêt des composants réside dans l’amortissement propre de chacun d’entre eux.
• Si une immobilisation corporelle ne répond pas aux conditions pour être décomposée, elle n’est tout simplement pas décomposée. C’est aussi simple que cela !
• Il ne faut pas chercher à la décomposer à tout prix. La décomposition doit avoir un intérêt c'est-à-dire un impact significatif.
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Actifs
Définition et principesDéfinition et principes
• Les éléments principaux d’immobilisations corporelles devant faire l’objet de remplacement à intervalles réguliers, doivent être comptabilisés séparément dès l’origine et lors des remplacements.
Article 311-2 du PCG
PAS D’OPTION
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Définition et principesDéfinition et principes
• La « structure » correspond au principal composant qui ne fait pas l’objet de remplacements pendant sa durée d’utilisation.
• Exemples :– carlingue d’un avion– caisse d’un camion– structure d’un immeuble etc…
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Modes opératoiresModes opératoires
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Détermination des composantsDétermination des composants
• Comment faire ?
– une phase technique • étude préalable par les services techniques
et les gestionnaires d’immobilisations pour rechercher les possibilités de ventilation des éléments principaux en composants ainsi que la fréquence de renouvellement.
– une phase comptable • visant à identifier les composants
significatifs au vu des coûts de remplacement, de la nature et de l’importance des activités de l’entité.
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Changements comptables
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Amortissements
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Actifs
Typologie des composantsTypologie des composants
• D’un point de vue comptable, il n’existe qu’une sorte de composants, ceux qui répondent à la définition du PCG.
• Pour des raisons fiscales, deux catégories de composants doivent être distingués :
– les dépenses dites de 1ère catégorie, – les dépenses dites de 2nde catégorie.
• Cette distinction n’est pas théorique. Elle a des conséquences très pratiques, dans la mesure où :
– le traitement comptable de ces deux catégories peut diverger
– le traitement fiscal de ces deux catégories diffère
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Typologie des composantsTypologie des composants
• Dépenses de 1ère catégorie– Pièces destinées à être remplacées avant la
fin de l’utilisation de l’immobilisation.• Pour un immeuble, il s’agit, par exemple, de
la toiture, de l’ascenseur…
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Typologie des composantsTypologie des composants
• Dépenses de 2nde catégorie
– Dépenses faisant l’objet de programmes pluriannuels de gros entretien ou de grandes révisions en application des lois, règlements ou tout simplement des usages de l’entreprise ayant pour objet :
• soit de s’assurer du bon état de fonctionnement des installations.
– Il s’agit principalement de toutes les obligations de visites de conformité, de contrôle technique régulier tels que les ascenseurs, les avions, les stations services…
• soit d’y apporter un entretien courant (sans prolonger la durée de vie des installations)
– Il s’agit des entretiens réguliers courants, notamment des locaux, tels que : travaux de peinture, changement des moquettes, entretien des chaudières, élagage…
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Traitement comptable des Traitement comptable des composantscomposants
• Au lieu d’inscrire et de suivre une seule immobilisation, l’entité inscrit séparément chacun des composants.
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Aspects fiscauxAspects fiscaux
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Traitement fiscal des composantsTraitement fiscal des composants
• Alignement de la fiscalité sur la comptabilité :
– Même définition des composants de 1ère catégorie, tout en sachant qu’il y a un risque d’absence d’uniformité selon les entreprises
Art. 15 bis Annexe II du CGI
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Notion fiscale de composantNotion fiscale de composant
• Les composants identifiés en comptabilité ne seront pas remis en cause fiscalement, sauf abus manifeste
• Si absence de composant comptable alors absence de composant fiscal, si celui-ci n’est pas significatif (voir plus loin)
• Instauration de « seuils de tolérance » : pas de justification de l’absence de décomposition des éléments inclus dans ces seuils, mais possibilité d’identifier des composants pour des seuils inférieurs.
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Seuils de toléranceSeuils de tolérance
• Valeur du composant significative– Si composant <500 € HT
• Valeur relative du composant par rapport à l’ensemble de l’immobilisation
– <15% pour les biens meubles– <1% pour les immeubles
• Durée d’utilisation – > 80% de la durée d’utilisation de
l’immobilisation – < 12 mois
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Amortissements
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Amortissement fiscal des Amortissement fiscal des composantscomposants
• Composants identifiés à l’origine :
– Amortissement sur la durée réelle d’utilisation (comme en comptabilité)
– Mais • Si durée d’utilisation d’un composant
identifié dès l’origine est supérieure à la durée d’usage de la structure, le composant pourra être amorti sur la durée d’usage de la structure , et non sur sa durée propre d’utilisation (écart en dérogatoire)
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Amortissement fiscal des Amortissement fiscal des composantscomposants
• Composants identifiés en cours de vie :
– VNC du composant d’origine sorti intégralement déductible
• pas d’amortissement irrégulièrement différés sauf cas manifestement abusifs
– Amortissement du composant de remplacement sur la durée d’utilisation
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Actifs
Conséquences de la Conséquences de la décomposition sur décomposition sur
l’amortissement dégressifl’amortissement dégressif
• Structure :– Amortissement dégressif si l’immobilisation
est elle-même éligible au dégressif (art.39A CGI)
– Le coefficient est déterminé par référence à la durée d’usage
• Composant : – Amortissement dégressif si l’immobilisation
prise dans son ensemble est éligible à ce mode ou si le composant est éligible selon sa nature
– Le coefficient est déterminé par référence à la durée d’amortissement du composant
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Amortissements
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Actifs
Catégories de composantsCatégories de composants
• Deux catégories de composants :
– Éléments principaux d’immobilisations (parties d’actifs)
• Obligation d’enregistrement en composants séparés
– Programmes pluriannuels de gros entretien ou de grandes révisions : choix entre
• Un composant• La constitution d’une provision pour grandes
révisions ou gros entretiens
Première
application
2005
OptionOption
PAS D’OPTION
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Traitement des composants Traitement des composants de 2è catégoriede 2è catégorie
• L’administration n’admet pas la déduction fiscale des amortissements calculée sur le composant distinct correspondant à ces dépenses.
– Cette solution est fiscalement pénalisante
• Les provisions sont déductibles
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Première applicationPremière application
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Première applicationPremière application
• Première application des nouvelles règles
– L’application des nouvelles règles de comptabilisation des amortissements et des dépréciations constitue un changement de méthode lié à une nouvelle réglementation.
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Première applicationPremière application
• Droit commun : – Méthode rétrospective conforme au
règlement sur les changements de méthode : reconstitution du coût historique amorti
• Impact sur les capitaux propres• Traitement fiscal spécifique : art. 237 septies
CGI
• Exception : – Méthode prospective (simplifiée) : Ré-
allocation des valeurs nettes comptables• Aucun impact sur les capitaux propres• Le passé n’est pas modifié• Pas d’impact fiscal sauf PGR
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Méthode de reconstitution Méthode de reconstitution du coût amortidu coût amorti
• Cette méthode consiste– à reconstituer le coût réel historique des
composants– mais aussi les amortissements qui auraient
dû être appliqués
• Elle s’applique quelle que soit la valeur nette comptable de l’actif concerné, y compris quand elle est nulle.
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Amortissements
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Méthode de reconstitution Méthode de reconstitution du coût amorti - Traitement fiscaldu coût amorti - Traitement fiscal
• L’article 237 septies du CGI prévoit :
– La majoration ou la minoration du bénéfice imposable du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2005 résultant de l'application aux immobilisations de la méthode par composants est répartie, par parts égales, sur cet exercice et les quatre exercices ou périodes d'imposition suivants.
– Toutefois, lorsque le montant de la majoration ou minoration mentionnée au premier alinéa n'excède pas 150.000 euros, l'entreprise peut renoncer à l'étalement prévu à ce même alinéa…
AspectAspect
fiscalfiscal
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Méthode de reconstitution Méthode de reconstitution du coût amorti - Conséquencesdu coût amorti - Conséquences
• Si l’écart est négatif– Aucune écriture n’est constatée (pas de
comptabilisation des impôts différés dans les comptes individuels)
• Si l’écart est positif– Supplément de base imposable étalé sur 5
ans– Report du paiement de l’impôt– Une provision pour impôt à payer doit donc
être comptabilisée dès lors que le paiement est probable
• Attention : Provision non déductible !
AspectAspect
fiscalfiscal
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Méthode de réallocationMéthode de réallocationdes valeurs comptablesdes valeurs comptables
• Reconstitution des composants des immobilisations par allocation :
– des valeurs brutes et– des amortissements déjà constatés
• Méthode– Solution plus simple adaptée aux PME
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Méthode de réallocationMéthode de réallocationdes valeurs comptablesdes valeurs comptables
• Cette méthode consiste à réallouer les valeurs nettes comptables pour reconstituer les composants de l’actif.
• Cette ventilation est appliquée – aux valeurs brutes – aux amortissements constatés
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Méthode de réallocationMéthode de réallocationdes valeurs comptablesdes valeurs comptables
• Les immobilisations totalement amorties ne sont pas reconstituées.
• En revanche, les composants sont comptabilisés ultérieurement à l’actif lors de leur renouvellement, ce qui implique une sortie d’actif dont la VNC doit être en principe égale à zéro.
• Cette méthode, rétrospective au niveau de la reconstitution des composants, est prospective quant au calcul des amortissements (pas d’impact en capitaux propres).
• Cette solution simple, inspirée des travaux de l’AICPA, n’est pas compatible avec la norme IFRS 1.
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Comparaison des deux méthodesComparaison des deux méthodes
Méthode normale Reconstitution
du coût historique
Méthode simplifiée
Réallocation des valeurs comptables
Phase technique OUI
Phase comptable =répartition par composants
OUI
Modalités du « passage » aux composants
Calcul des amort. tels qu’ils auraient dû être pratiqués pour chaque
composant
Répartition des VNC (VO et amort) par
composants
Comptes pro forma OUI NON
Amortissements l’année du changement
Régul de l’antériorité (RAN)
+ dotation normaleCalculés à partir de la
VNC et du nombre d’années restantAmortissements les
années suivantesTels qu’ils auraient dû
être pratiqués
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Première applicationPremière application
• Le CNC recommande aux entreprises d’appliquer pour toutes les immobilisations de manière globale
– la méthode rétrospective ou – la méthode simplifiée (prospective) de
réallocation ou reclassement des valeurs nettes comptables,
• à l’ensemble des dispositions des règlements
– CRC 2002-10 & 2003-7 (Amortissements) – CRC 2004-06 (Actifs)
Avis CU 2005-D
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Mesures de simplificationMesures de simplificationpour les PMEpour les PME
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Mesure de simplification pour les PMEMesure de simplification pour les PME
• Qui est concerné ?
– PME ne dépassant pas 2 des 3 seuils fixés par la Directive « seuils » du 13 mai 2003 :
• Bilan :
3.650.000 €• Chiffre d’affaires :
7.300.000 ۥ Effectif :
50 salariés
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Première applicationPremière application
• Autres conditions
– 2 conditions supplémentaires avaient été envisagées dans l’avis du CU 2005D
• La société ne devait être ni consolidée / ni consolidante condition non reprise dans le CRC 2005-09 donc n’est pas applicable
• La société devait adopter la méthode prospective de réallocation des valeurs nettes comptables condition non reprise dans le CRC 2005-09 donc n’est pas applicable
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Première applicationPremière application
• Nature de la mesure :
– Les immobilisations non décomposables peuvent continuer à être amorties sur la durée d’usage
– Le mode d’amortissement n’est pas concerné par cette mesure
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Première applicationPremière application
• Conséquences fiscales :
– Alignement de la fiscalité sur la comptabilité
– En outre, en cas de coûts significatifs de remplacement ultérieurs non identifiés à l’origine
• Comptabilisation en composants séparés• La valeur brute de l’élément remplacé = coût
de remplacement
AspectAspect
fiscalfiscal
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Première applicationPremière application
• La simplification a donc pour principal effet d’éviter aux entreprises concernées la comptabilisation d’un amortissement dérogatoire à raison de la durée pour les immobilisations non décomposées.
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Régime PMERégime PMEBiens non décomposablesBiens non décomposables
Comptablement Fiscalement
Mode d’amortissement
Unités de temps, unités d’oeuvre
Linéaire / dégressif /
« variable » (sous condition)
Durée d’amortissement Usage Usage
Valeur résiduelle A priori non Non
Date de début de l’amortissement
UtilisationSelon le mode
choisi
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Actifs
Première applicationPremière application
• Problème de cohérence lié à la différence de traitement dans les comptes individuels
– Immobilisations décomposables : durée réelle
– Immobilisations non décomposables : durée d’usage
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Informations à fournirInformations à fourniren annexeen annexe
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Informations à fournir en annexeInformations à fournir en annexe
• l’utilisation ou les taux d’amortissement utilisés ; • les modes d’amortissement utilisés ; • le(s) poste(s) du compte de résultat dans le(s)quel(s)
est incluse la dotation aux amortissements. • la nature et l’incidence d’un changement
d’estimation comptable ayant un impact significatif sur l’exercice ou dont on peut s’attendre à ce qu’il ait un impact significatif sur les exercices ultérieurs. Une telle information résulte de changements de la durée d’amortissement, du mode d’amortissement ou des valeurs résiduelles.
• En cas de comptabilisation séparée des différents éléments d’un actif du fait d’utilisations différentes, indication de la valeur brute, de l’utilisation ou du taux d’amortissement et du mode d’amortissement utilisé pour chacun des éléments.